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AMPARO EN REVISIÓN 57/2021. RECURRENTES: ******.
VISTO BUENO SR. MINISTRO
PONENTE: MINISTRO JORGE MARIO PARDO REBOLLEDO. SECRETARIA: BRENDA MONTESINOS SOLANO.
Ciudad de México. Acuerdo de la Primera Sala de la Suprema Corte
de Justicia de la Nación, en sesión correspondiente al día ****** de ******
de dos mil veintiuno.
V I S T O S; para resolver los autos del amparo en revisión 57/2021,
interpuesto por *****, por conducto de su autorizado en términos del
artículo 12 de la Ley de Amparo, licenciado **********, en contra de la
sentencia dictada el veintisiete de febrero de dos mil veinte, en el juicio
de amparo indirecto **********, por el Juez Quinto de Distrito en el Estado
de Baja California; y,
[…]
1. SEXTO. Estudio de fondo. La materia del presente recurso de
revisión la constituye el estudio de constitucionalidad del artículo 93,
fracciones IV, V y último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
así como de la Ley para Determinar el Valor de la Unidad de Medida y
Actualización.
2. Para tal efecto, es importante tener en cuenta el pronunciamiento
que efectuó el Juez de Distrito al negar el amparo solicitado y verificar si
los agravios hechos valer en el recurso de revisión desvirtúan sus
consideraciones; pues de los artículos 88 y 93 de la Ley de Amparo, así
como de la doctrina jurisprudencial que ha sustentado esta Suprema
2
Corte1 se ha establecido que la parte a quien perjudica una sentencia
tiene la carga procesal de demostrar su ilegalidad a través de los agravios
correspondientes, controvirtiendo los argumentos en que se sustenta el
fallo cuya revocación se solicita. Así, se procederá a su estudio en un
orden distinto del que fueron planteados, por cuestión de método.
3. En ese sentido, tenemos que en su tercer agravio, la parte
recurrente alega que el Juez de Distrito concluyó que las consideraciones
de la sentencia emitida en la acción de inconstitucionalidad 19/2015 no
son aplicables de forma vinculante a las retenciones del impuesto sobre
la renta realizadas a la pensión de los quejosos, sin fundar ni motivar
dicha conclusión y soslayando los argumentos vertidos en dicho
asunto; además de que no se dio respuesta a si, en términos generales,
el sistema de pensiones de Baja California es de beneficio definido y, por
lo tanto, no se encuentra justificada constitucionalmente la posibilidad de
hacer descuentos sobre las pensiones.
4. No obstante, en el considerando Octavo de la sentencia recurrida,
el juzgador federal declaró infundado el concepto de violación en el que
se argumentó que la acción de inconstitucionalidad 19/2015 debía
tomarse en cuenta para resolver el caso concreto. Para ello, precisó que,
en dicha acción el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,
declaró la invalidez, entre otros, de los artículos 16, párrafos tercero y
1 Es aplicable la tesis 1a./J. 19/2009, sustentada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, página 5, tomo XXIX, Marzo de 2009, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, perteneciente a la Novena Época, con número de registro digital 167801, que dice: “AGRAVIOS INOPERANTES. LO SON AQUELLOS QUE COMBATEN ARGUMENTOS ACCESORIOS EXPRESADOS EN LA SENTENCIA RECURRIDA, MÁXIME CUANDO ÉSTOS SEAN INCOMPATIBLES CON LAS RAZONES QUE SUSTENTAN EL SENTIDO TORAL DEL FALLO. En términos del artículo 88 de la Ley de Amparo, la parte a quien perjudica una sentencia tiene la carga procesal de demostrar su ilegalidad a través de los agravios correspondientes, lo que se cumple cuando los argumentos expresados se encaminan a combatir todas las consideraciones en que se apoya la resolución impugnada. Ahora bien, los agravios resultan inoperantes cuando tienen como finalidad controvertir argumentos expresados por el órgano de control constitucional en forma accesoria a las razones que sustentan el sentido del fallo, sobre todo cuando sean incompatibles con el sentido toral de éste, porque aunque le asistiera la razón al quejoso al combatir la consideración secundaria expresada a mayor abundamiento, ello no tendría la fuerza suficiente para que se revocara el fallo combatido, dado que seguiría rigiendo la consideración principal, en el caso la inoperancia del concepto de violación.”
cuarto, de la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los
Trabajadores del Gobierno y Municipios del Estado de Baja California,
publicada en el Periódico Oficial de ese Estado el diecisiete de febrero
de dos mil quince, así como el artículo 7° de la Ley que Regula a los
Trabajadores que refiere la fracción II, apartado B, del artículo 99 de la
Constitución Política de la misma entidad federativa, en materia de
seguridad social.
5. Al respecto, señaló que en dicha resolución el Tribunal Pleno,
indicó que al resolver la diversa acción de inconstitucionalidad 101/2014,
determinó que el descuento de montos de las pensiones que
corresponden a los pensionados para el mantenimiento del fondo de
pensiones es inconstitucional porque genera una situación desigual entre
el trabajador en activo y el pensionado. Además de que la aportación que
el trabajador en activo hace al fondo de seguridad social por solidaridad
en cuentas colectivas es durante el transcurso de su vida activa y no
cuando ya está en esa condición de pensionado, esto es, un pensionado
no aporta para su propia jubilación o para los trabajadores en activo que
vayan a estar en esa condición.
6. También se estableció que los pensionados aportaron durante su
vida para recibir un beneficio en forma de una pensión por retiro, por lo
que no era posible exigir que siguieran contribuyendo al fondo de retiro u
otros servicios, tal y como lo hacían cuando tenían el estatus de
trabajadores, pues ello iba en contra de la racionalidad del sistema de
retiro por beneficio definido.
7. Derivado de ello, el Juez de Distrito afirmó que, contrario a lo
planteado por la parte quejosa, las consideraciones de la acción de
inconstitucionalidad 19/2015 no eran aplicables de forma vinculante a las
retenciones del impuesto sobre la renta, pues si bien en dicho asunto se
determinó que no está autorizado ningún descuento a las pensiones, ello
4
era respecto del concepto de reserva técnica prevista en el artículo 126
de la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los
Trabajadores del Gobierno y Municipios del Estado de Baja California.
8. Posteriormente, el juzgador federal expuso que el impuesto sobre
la renta no se aplica por los problemas financieros en que se encuentra
el Instituto asegurado o el Estado, ni para el establecimiento de un
porcentaje de aportación por parte de los jubilados para el fondo de
pensiones de ese Instituto con el fin de asegurar su viabilidad económica.
Ello, pues la retención del tributo aludido es un deber que puede
imponerse a terceros, que corresponde a la facultad que el fisco tiene
para mayor control de los impuestos y hacer rápida y efectiva su
recaudación, de conformidad con el artículo 31, fracción IV, de la
Constitución Federal.
9. Sobre este tema, el Juez argumentó que las retenciones para
efectos fiscales son las cantidades que deben descontar, por concepto
de contribuciones, las personas físicas o morales que realicen pagos a
los contribuyentes y posteriormente enterar a las oficinas hacendarias
respectivas, lo cual constituye un deber impuesto legalmente a terceros
con la finalidad de que el fisco tenga un mayor control de los impuestos
y hacer rápida y efectiva su recaudación. Además, por disposición oficial,
el sujeto retenedor debe detraer de los pagos que realice a los
contribuyentes directos, el gravamen tributario correspondiente y
posteriormente efectuar su entero en las arcas públicas.
10. De esta forma, el Juez de Distrito evidenció que la retención
realizada por el Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los
Trabajadores del Gobierno y Municipios del Estado de Baja California no
obedece a los problemas financieros en que se encuentra el mismo o
para su fondo de pensiones, como lo afirmaba la parte quejosa, sino que
dicho Instituto, en el caso de la retención que hace por concepto de
impuesto sobre la renta, lo ejecuta con el carácter de deudor solidario, es
decir, es responsable del cumplimiento de la obligación establecida a
cargo de los contribuyentes, a pesar de no tener este carácter, debiendo
enterar lo recaudado al fisco. Por tanto, el Juez concluyó que no era
aplicable al caso concreto la acción de inconstitucionalidad 19/2015.
11. En consecuencia, no asiste razón a la parte recurrente cuando
afirma que en la sentencia recurrida no se fundó ni motivó por qué
no eran aplicables las consideraciones de la acción de
inconstitucionalidad 19/2015 al caso concreto, pues en realidad, el
Juez de Distrito utilizó una metodología en la que, a partir de explicar la
facultad de la autoridad fiscal para imponer medidas eficaces para la
recaudación del tributo mediante el señalamiento de terceros, así como
las razones sustentadas en ese asunto que llevaron a declarar la
invalidez de diversas normas del régimen jurídico para el Estado de Baja
California, determinó que las consideraciones de la sentencia emitida en
dicha acción de inconstitucionalidad no resultaban aplicables de forma
vinculante a las retenciones del impuesto sobre la renta, bajo la premisa
de que se abordaron temas esencialmente diferentes.
12. De igual forma, el juzgador federal, al retomar las consideraciones
sustentadas en la acción de inconstitucionalidad referida, tomó en cuenta
el sistema de retiro por beneficio definido que refiere la parte recurrente;
sin embargo, resolvió que aun y cuando en dicho asunto se determinó
que no está autorizado ningún descuento a las pensiones, ello tampoco
era aplicable al caso, pues lo que se analizó en tal medio de control
constitucional fue lo relativo a la reserva técnica, prevista en el artículo
126 de la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los
Trabajadores del Gobierno y Municipios del Estado de Baja California.2
2 “Artículo 126. Las reservas técnicas para prestaciones económicas del Instituto, se constituirán con las cantidades que resulten de las diferencias entre los ingresos por cuotas y aportaciones para el Fondo de Pensiones y Jubilaciones, otros ingresos, aportaciones adicionales que se convengan entre
6
13. En otro sentido, son inoperantes los argumentos del tercer agravio
en los que se indica que las consideraciones en que se funda la acción
de inconstitucionalidad 19/2015 son de aplicación obligatoria para los
órganos jurisdiccionales federales, ya que superan el mínimo de ocho
votos necesarios para tal efecto, aun descontando a quienes formularon
reserva respecto de las mismas; además de que la sentencia que derivó
de ese asunto fue publicada en el Semanario Judicial de la Federación.
14. Dicha calificativa deriva de que solo reiteran parte de los
argumentos propuestos en el primer concepto de violación de la
demanda de amparo y respecto de los cuales ya se emitió una respuesta
en la sentencia recurrida, sin que sea controvertida por los recurrentes.
15. Además, en dichos argumentos no se dice nada dice en torno a la
consideración toral del Juez de Distrito relativa a que lo relacionado con
las reservas técnicas que prevé la Ley del Instituto de Seguridad y
Servicios Sociales de los Trabajadores del Gobierno y Municipios del
Estado de Baja California no es aplicable respecto de las retenciones del
impuesto sobre la renta.
16. Por otra parte, los recurrentes aducen en el quinto agravio que el
Juez de Distrito omitió estudiar los argumentos de la demanda en los que
se planteó que los quejosos se encontraban en un caso de excepción
para efectos del cobro del impuesto sobre la renta, en virtud de que la
estructura del sistema de pensiones de Baja California es de beneficio
definido; así como el relativo a que la exención en el cobro de dicho
impuesto solo beneficia a los pensionados de las fuerzas armadas y no
a los civiles, por lo que se vulnera el principio de equidad tributaria.
las partes para dicho fin, y los egresos para el pago de pensiones y jubilaciones, indemnizaciones globales, pagos póstumos, pagos de gastos de funeral, gastos administrativos y prestaciones sociales”.
17. Dichos argumentos son infundados y para demostrarlo, debe
precisarse que, en la sentencia recurrida, se declaró infundado el
concepto de violación en el que se adujo que el artículo 93, fracciones
IV, V y último párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta transgrede
el principio de equidad tributaria porque discrimina al trabajador civil
retirado frente al militar en retiro; ya que los regímenes comparados no
se ubican en una idéntica situación frente a la norma que los regula.
18. Para arribar a tal determinación, el juzgador federal comparó el
contenido del precepto reclamado con el del artículo 32 de la Ley del
Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas y concluyó que
del primero de ellos se observa que existe una exención en el pago del
impuesto sobre la renta por la obtención de ingresos provenientes de
jubilaciones, pensiones u otras formas de retiro hasta por un monto diario
equivalente a quince veces el salario mínimo general del área geográfica
del contribuyente; mientras que del segundo se desprende que los
militares en retiro tienen una exención total y, por tanto, gozan de un
beneficio mayor.
19. Asimismo, el Juez expuso que conforme al artículo 123, apartado
B, fracción XIII, de la Constitución Federal, las fuerzas armadas se rigen
por sus propias leyes, esto es, se instaura un régimen de excepción en
el cual las leyes castrenses se dirigen exclusivamente en ese ámbito y
del cual no pueden participar los civiles que no pertenezcan o sean
miembros del Ejército y las Fuerzas Armadas. De tal manera que el
principio de equidad tributaria no puede estar por encima de un mandato
constitucional expreso e inequívoco determinante, en el sentido de que
los militares retirados están en una situación objetiva y materialmente
distinta de los civiles jubilados y pensionados; además de que es el
propio Estado el que proporciona el monto de la pensión o haber para el
retiro del miembro de la milicia, en términos del artículo 23 de la Ley del
8
Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas.
20. Por ello, el juzgador federal estimó que, aun cuando el artículo 32
de la Ley del Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas
Mexicanas es de naturaleza tributaria, no puede extender sus efectos al
ámbito civil, ya que tiene alcances limitados y excepcionales únicamente
para los miembros de las Fuerzas Armadas o del Ejército, al tener un
régimen especial de acuerdo con las leyes castrenses. Finalmente,
apoyó su decisión con la tesis P. XXXIV/2013 (10a.), de rubro: “RENTA.
EL ARTÍCULO 109, FRACCIÓN III, DE LA LEY DEL IMPUESTO
RELATIVO, AL OTORGAR UNA EXENCIÓN DISTINTA A
PENSIONADOS Y JUBILADOS CIVILES, RESPECTO DE LA QUE
RECIBEN LOS MILITARES EN RETIRO, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE
EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE HASTA EL 25 DE
MAYO DE 2012)”.
21. En este sentido, contrario a lo que manifiesta la parte recurrente, el
Juez de Distrito no omitió estudiar el argumento relativo a que el
artículo 93, fracciones IV, V y último párrafo, de la Ley del Impuesto
sobre la Renta vulnera el principio de equidad tributaria al discriminar
al trabajador civil retirado frente al militar en retiro, pues en realidad, en
la sentencia recurrida se realizó un análisis de diversos preceptos tanto
constitucionales como legales, así como de criterios de este Alto
Tribunal, para concluir que el artículo reclamado no vulnera el principio
tributario de equidad porque los regímenes propuestos por la parte
quejosa no se ubican en una idéntica situación frente a la norma que los
regula.
22. De igual forma, son infundados los planteamientos en los cuales
se pretende controvertir una supuesta omisión de estudio en la sentencia
recurrida, en torno a que los quejosos se encontraban en un caso de
excepción para efectos del cobro del impuesto sobre la renta porque el
sistema de pensiones de Baja California es de beneficio definido.
23. Lo anterior es así, pues, como se relató al responder el tercer
agravio, el Juez de Distrito sí tomó en cuenta el sistema de retiro por
beneficio definido que refiere la parte recurrente; sin embargo, resolvió
que aun y cuando en la acción de inconstitucionalidad 19/2015 se
determinó que no está autorizado ningún descuento a las pensiones, ello
no resultaba aplicable al caso, pues lo que se analizó en dicho asunto
fue lo relativo a la reserva técnica, prevista en el artículo 126 de la Ley
del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del
Gobierno y Municipios del Estado de Baja California.
24. En otro orden de ideas, los recurrentes argumentan que el Juez de
Distrito omitió observar que no se justifica el descuento del impuesto
sobre la renta a las pensiones, ya que dicho descuento se aplica sobre
montos que no constituyen una riqueza, utilidad o ganancia, porque no
deviene de una actividad económica o comercial; por lo que, si las
pensiones o jubilaciones no tienen la naturaleza de salario, no pueden
ser ingresos gravables para efecto del impuesto sobre la renta.
25. Ahora bien, en la sentencia recurrida se declaró infundado el
concepto de violación en el que se argumentó que el artículo reclamado
vulnera el derecho humano a una vida de bienestar porque grava
derechos laborales y de seguridad social atendiendo a un fin meramente
recaudatorio que no soporta el fin de la norma social.
26. Al respecto, se indicó que los artículos 123, apartado A, fracción
XXI, de la Constitución Federal y 9° del Protocolo de San Salvador fijan
el estándar de protección del derecho a la seguridad social como un
derecho tendiente a proteger la salud de las personas, así como las
consecuencias de la vejez y de la incapacidad, que las imposibilite física
10
o mentalmente para obtener los medios para llevar una vida digna y
decorosa.
27. Después, el Juez de Distrito invocó el artículo 93, fracciones IV, V
y último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta (precepto
reclamado) y consideró que la parte esencial de dicho precepto consiste
en que, si el monto de las jubilaciones, pensiones u otras formas de retiro,
entre otras, excede de quince veces el salario mínimo general, entonces
se tiene que pagar el impuesto relativo sobre el excedente, con
independencia de quien pague la prestación respectiva.
28. Asimismo, el juzgador federal señaló que la Suprema Corte de
Justicia de la Nación ha considerado que, si bien la Ley Fundamental no
contempla medidas concretas de protección para las jubilaciones,
pensiones o haberes de retiro, lo cierto es que también gozan de aquellas
previstas para el salario que les resulten aplicables, específicamente las
previstas en su artículo 123, apartados A, fracción VIII y B, fracción VI.
29. No obstante, el Juez indicó que dicha protección constitucional no
es de carácter absoluto y sería incorrecto realizar una interpretación en
deterioro del poder impositivo del Estado, en el sentido de que, en
atención al mínimo vital consagrado en el artículo 123, apartado A,
fracción VIII, de la Constitución Federal, la excepción de embargo,
compensación o descuento del que goza el salario mínimo resulta
aplicable a todas las jubilaciones, pensiones o haberes de retiro, sin
importar su monto, únicamente por el hecho de que el precepto
constitucional referido no autorice expresamente realizar disminuciones
sobre esos conceptos.
30. De ahí que, continuó el Juez de Distrito, conforme al artículo 31,
fracción IV, de la propia Ley Fundamental, la obligación de contribuir al
gasto público a cargo de quienes perciben ingresos susceptibles de
gravarse es de todos los mexicanos; por lo que las jubilaciones,
pensiones o haberes del retiro se encuentran en el supuesto de tributar
el impuesto sobre la renta únicamente cuando excedan de quince veces
el salario mínimo general, al así tenerlo previsto el legislador ordinario.
31. Por ello, el juzgador concluyó que existe una congruencia entre la
protección del derecho a la seguridad social y la obligación de contribuir
al gasto público, toda vez que el artículo 93, fracciones IV, V y último
párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece, en principio, el
reconocimiento del legislador a un mínimo, en el cual el Estado limita su
faculta impositiva a efecto de favorecer a los beneficiarios las condiciones
para una existencia digna y decorosa; por lo que, en un segundo
momento, prevé que el gravamen solamente recaiga sobre el excedente
que supera de quince veces el salario mínimo general, el cual resulta ser
una manifestación de capacidad contributiva y potencialidad real apta
para sostener las cargas públicas del Estado.
32. En las relatadas circunstancias, contrario a lo argumentado por los
recurrentes, el Juez de Distrito sí observó lo relativo a que no se
justifica el descuento del impuesto sobre la renta a las pensiones o
jubilaciones porque no tienen la naturaleza de un salario, pues en la
sentencia recurrida se consideró que debía protegerse el derecho a la
seguridad social en aras de garantizar la salud de las personas, en contra
de las consecuencias de la vejez y de la incapacidad, para llevar una vida
digna y decorosa. También, se hizo referencia a que, si bien la Ley
Fundamental no prevé medidas concretas de protección para las
jubilaciones, pensiones o haberes de retiro, lo cierto es que también
gozan de aquellas previstas para el salario que les resulten aplicables.
33. De esta forma, al tomar en cuenta lo anterior, así como la obligación
constitucional de contribuir al gasto público, el Juez Federal determinó
12
que las jubilaciones, pensiones o haberes del retiro sí se encuentran en
el supuesto de tributar el impuesto sobre la renta, por lo que el artículo
reclamado resulta constitucional al respetar un mínimo vital, pues
únicamente se debe pagar el tributo cuando el monto de los ingresos por
dichos conceptos exceda de quince veces el salario mínimo general. En
consecuencia, el argumento en estudio resulta infundado.
34. Asimismo, en el quinto agravio se aduce que la determinación del
Juez de Distrito relativa a que la aplicación del impuesto sobre la renta a
las pensiones no constituye una doble tributación porque esta se refiere
a “gravar un mismo impuesto varias veces a un contribuyente que tiene
un mismo ingreso con base en un mismo hecho generador”, resulta
errónea, pues lo que los quejosos reclamaron como una doble tributación
no implicaba que sobre el monto de su pensión, percibido en un periodo
en específico, se le aplique doblemente el impuesto aludido.
35. Los recurrentes señalan que lo que se reclamó en la demanda de
amparo fue que, conforme a las consideraciones sustentadas en la
acción de inconstitucionalidad 19/2015, no se encuentra justificada la
posibilidad de hacer descuentos sobre las pensiones, puesto que la
actualización del estatus de pensionado debe ser suficiente para darle
acceso de forma íntegra a los montos de pensión que se fijaron de forma
previa, por lo tanto, al aplicar el impuesto sobre la renta respecto de la
pensión y/o jubilación, se crea un sistema asimilable al de la doble
tributación, en virtud de que el pensionado durante su vida como
trabajador activo ya contribuyó para los gastos públicos.
36. No obstante, esta Primera Sala advierte que la sentencia recurrida
no adolece del vicio que le atribuye la parte recurrente, pues de una
lectura integral de la demanda de amparo, se advierte que únicamente
se hizo valer el tema relativo a la doble tributación en el cuarto concepto
de violación, en el sentido de que el artículo 93, fracciones IV, V y último
párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta vulnera el principio de
irretroactividad de la ley porque los pensionados durante su vida laboral
realizaron las aportaciones de seguridad y provisión social
correspondientes con el fin de gozar de una vida digna al momento de su
jubilación; sin embargo, al gravar sus prestaciones sociales, por una
parte, modifica su derecho adquirido de gozar de una pensión por retiro
y, por otra, implica una doble tributación.
37. Al analizar dicho planteamiento, el Juez de Distrito calificó de
inexacto que el artículo reclamado constituya una doble tributación por
gravar prestaciones de seguridad y previsión social, toda vez que el
principio de doble tributación o de doble imposición se refiere a gravar
con un mismo impuesto varias veces a un contribuyente que tiene un
mismo ingreso, con base en un único hecho generador, empero, el
artículo referido establece una exención en el pago del tributo por la
obtención de ingresos provenientes de jubilaciones, pensiones u otras
formas de retiro hasta por un monto diario equivalente a quince veces el
salario mínimo general del área geográfica del contribuyente, gravando
solo el excedente.
38. En este sentido, contrario a lo que aducen los recurrentes, el
juzgador federal sí respondió efectivamente lo planteado en la demanda
de amparo en relación con la doble tributación, por lo que el agravio
hecho valer es inoperante al partir de una premisa incorrecta, dado que
la parte quejosa no basó el concepto de violación respectivo en que,
conforme a las consideraciones sustentadas en la acción de
inconstitucionalidad 19/2015, se crea un sistema asimilable al de la doble
tributación porque el pensionado durante su vida como trabajador activo
ya contribuyó para los gastos públicos.3
3 Al respecto, resulta ilustrativa la jurisprudencia 2a./J. 108/2012, que esta Primera Sala comparte, de rubro: “AGRAVIOS INOPERANTES. LO SON AQUELLOS QUE SE SUSTENTAN EN PREMISAS
14
39. Por cuanto hace al argumento relativo a que el Juez de Distrito
determinó que el descuento del impuesto sobre la renta que se efectúa a
las pensiones no genera un trato desigual entre pensionados y
trabajadores en activo, sin exponer las razones que motivaron dicha
determinación, esta Primera Sala considera que es fundado, pero
inoperante, tal y como se expondrá a continuación.
40. En efecto, los quejosos reclamaron en su tercer concepto de
violación que el artículo 93, fracciones IV, V y último párrafo, de la Ley
del Impuesto sobre la Renta transgrede el principio de equidad tributaria,
al prever un trato inequitativo entre un trabajador en activo y un jubilado
o pensionado, ya que el descuento aplicado al trabajador en activo se
justifica en tanto su economía no se ve afectada, al poder incrementar su
salario escalando puestos o compaginar su función con otra labor;
mientras que los pensionados solo pueden ver incrementado el monto de
su pensión en proporción al porcentaje que aumenta el salario mínimo
general de la zona, por lo que debe estar exento del cobro del impuesto
sobre la renta.
41. Asimismo, los quejosos afirmaron que no se justifica
legislativamente que el artículo aludido obligue a los pensionados que
obtienen percepciones por encima del monto diario de quince veces el
salario mínimo general de su área geográfica a pagar el impuesto
relativo, mientras que aquellos cuyas percepciones se encuentran por
debajo de dicho límite se encuentran exentos del pago del tributo en
cuestión, por lo que se establece un trato desigual para una misma
categoría de contribuyentes.
FALSAS”. Consultable en la Décima Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XIII, octubre de 2012, Tomo 3, página 1326 y registro digital: 2001825.
42. El Juez de Distrito declaró infundados tales planteamientos, al
considerar que dicho monto exento, definido en el marco de la libre
configuración legislativa del sistema tributario, constituye un parámetro
válido para reconocer un umbral libre o aminorado de tributación
relacionado con los recursos necesarios para la subsistencia digna de los
pensionados y jubilados, en tanto que el impuesto recae solo sobre el
excedente respectivo, que expresa la capacidad contributiva y
potencialidad real para contribuir a los gastos públicos, a partir de una
manifestación susceptible de obligarse.
43. Por ello, el Juez Federal concluyó que el esquema decidido por el
legislador no transgrede el principio de equidad, pues se trata de una
facultad que expresa su libre configuración legislativa en materia
tributaria, así como la capacidad contributiva del pensionado al gravar
únicamente las jubilaciones, pensiones, haberes de retiro u otras formas
de retiro, entre otras, que exceden de quince veces el salario mínimo
general.
44. Ahora bien, como se observa, en la sentencia recurrida no se
respondió efectivamente el planteamiento relativo a que el precepto
reclamado prevé un límite a la exención respecto de las percepciones
que por concepto de pensión y/o jubilación se reciban, obligando a los
pensionistas que excedan los límites establecidos a aportar un
porcentaje de las mismas para cubrir el gasto público, al igual que los
trabajadores en activo, lo que se traduce en una transgresión al principio
de equidad tributaria.
45. Dicha situación es controvertida mediante agravios, por lo que
corresponde a esta Primera Sala analizar el argumento respectivo como
fue planteado en la demanda de amparo.
46. Así, para abordar el estudio de tal argumento, debe tenerse
16
presente que el principio de equidad es la manifestación específica del
de igualdad en materia tributaria, cuyo contenido tradicional exige que los
sujetos identificados en una misma hipótesis de causación guarden una
idéntica situación frente a la norma jurídica que establece y regula el
gravamen.
47. Lo anterior implica que las disposiciones tributarias deben tratar de
manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de
manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una
situación diversa, para lo cual legislador no sólo está facultado, sino que
tiene la obligación de crear categorías o clasificaciones de
contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o
arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o
universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases
objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra
categoría y que pueden responder a finalidades económicas o sociales,
razones de política fiscal o incluso extrafiscales.4
48. En efecto, el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de
la Nación ha reconocido que no toda desigualdad de trato establecida en
la ley supone una violación a dicho principio, siempre y cuando se den
razones objetivas que justifiquen el diverso trato. Además, la existencia
de una justificación debe apreciarse en relación con la finalidad y con los
efectos de la medida examinada, esto es, la diferencia de trato no sólo
debe atender a una finalidad legítima y constitucionalmente válida, sino
que también debe existir una razonable relación entre los medios
4 Al respecto, véase la jurisprudencia P./J. 24/2000, de rubro: “IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL”. Consultable en la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XI, marzo de 2000, página 35 y registro digital: 192290.
empleados y el fin que se persiga.5
49. Sin embargo, para realizar cualquier análisis de equidad tributaria,
en principio, resulta necesario determinar si los sujetos se ubican en
situaciones comparables y, posteriormente, verificar si la existencia del
tratamiento diferenciado pretende obtener una situación más justa, o
bien, realizar una política fiscal, para finalmente evaluar si ese
tratamiento guarda o no congruencia con la norma, es decir, si es
razonable y objetivo.
50. En la especie, el parámetro de comparación propuesto por el
quejoso se basa en que los pensionados o jubilados que perciben
ingresos por concepto de pensión, jubilación o cualquier otra forma
de retiro, deberán pagar un impuesto por el excedente de la
exención prevista en el artículo impugnado, al igual que los
trabajadores en activo por los salarios percibidos, lo que a su juicio
resulta inequitativo porque dichos sujetos no se encuentran en
circunstancias iguales.
51. Es decir, los recurrentes estiman que, en su calidad de
pensionados no se encuentran en la misma situación fáctica que los
trabajadores en activo, toda vez que éstos tienen la oportunidad de
ascender, sumar años de antigüedad y otras características que aquellos
ya no poseen, debido a su estatus de jubilado; derivado de lo cual,
afirman que es violatorio del principio de equidad que los ingresos que
perciben ambos tipos de sujetos sean gravados por el impuesto sobre la
renta de igual forma, pues desde su punto de vista, sólo debe gravarse
el ingreso de los trabajadores en activo, no el de los jubilados.
5 Tal y como se sigue de la jurisprudencia P./J. 41/97, de rubro: “EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS”. Consultable en la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo V, Junio de 1997, página 43 y registro digital: 198403.
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52. Ahora bien, con relación al estudio de ese principio en materia
impositiva, esta Primera Sala, al resolver los amparos en revisión
812/2011 y 18/2012,6 determinó que, en un primer momento debe
analizarse si estamos ante un impuesto de carácter directo, o bien, un
indirecto, ya que en caso de estar ante el primero de los citados, el
análisis de equidad debe partir del supuesto de comparar sujetos, es
decir, que dos contribuyentes se colocan en diversidad de situaciones y,
por ende, verificar si ese tratamiento diferenciado, otorgado por el
legislador, es razonable y objetivo para que no se dé una transgresión
al principio que nos ocupa.
53. En cambio, cuando estamos ante la presencia de un impuesto de
tipo indirecto, el análisis es válido, en algunas circunstancias, atendiendo
a los bienes sobre los que incide la tributación y no sobre los sujetos,
pero esto a manera de excepción y como justificación para ciertos tipos
de impuestos indirectos, en los cuales la vulneración a la garantía de
equidad puede materializarse en la configuración del hecho imponible por
medio de una discriminación a determinados productos o actividades
sobre las que el legislador puede incidir y dejando fuera de la tributación
a otros, que por sus características sean muy similares o inclusive
idénticos, pero que por virtud de la configuración del tributo queden
exentos de su pago o, en algunos casos, queden fuera del supuesto de
sujeción.7
54. En este orden de ideas, esta Primera Sala advierte que el
6 Ambos resueltos en sesión de veintidós de febrero de dos mil doce, por unanimidad de cinco votos de los Ministros Jorge Mario Pardo Rebolledo, José Ramón Cossío Díaz, Guillermo I. Ortiz Mayagoitia, Olga Sánchez Cordero de García Villegas y Arturo Zaldívar Lelo de Larrea (Ponente). 7 Véase la tesis 1a. XCII/2012 (10a.), de rubro: “IMPUESTOS DIRECTOS E INDIRECTOS. SUS DIFERENCIAS, A LA LUZ DE LA GARANTÍA DE EQUIDAD TRIBUTARIA”. Consultable en la Décima Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro VIII, Mayo de 2012, Tomo 1, página 1098 y registro digital: 2000806.
parámetro de comparación propuesto por los quejosos no es válido para
verificar la regularidad constitucional de la norma impugnada en cuanto
a la observancia del principio de equidad tributaria, toda vez que su
planteamiento parte de comparar los ingresos percibidos por sujetos
distintos y el hecho de que éstos causen el impuesto, pero no a partir del
tratamiento que la norma establece a los sujetos pasivos de la relación
tributaria.
55. En efecto, si el propio recurrente reconoce que en la especie
estamos en presencia de sujetos que se encuentran en situaciones
fácticas distintas, a saber, jubilados o pensionados por un lado y
trabajadores en activo por el otro, y afirma que lo que genera el trato
inequitativo es que tanto los ingresos de unos como los de otros son
tratados igual, es decir, son ingresos gravables para efectos del impuesto
sobre la renta; entonces, el término de comparación propuesto no es
idóneo para medir un trato inequitativo entre los sujetos que señala.
56. Lo anterior, máxime que el artículo 93, fracciones IV, V y último
párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta prevé una exención
generalizada en el pago del tributo por la obtención de ingresos
provenientes de jubilaciones, pensiones y otras formas de retiro hasta
por un monto diario equivalente a quince veces el salario mínimo general
del área geográfica del contribuyente y grava por el excedente, que es
aplicable a todas las personas físicas que obtengan ingresos por los
citados conceptos, pero no es la que genera que los trabajadores en
activo causen impuesto sobre la renta por los ingresos percibidos.
57. Derivado de lo anterior, resultan inoperantes los argumentos
analizados, toda vez que se materializa un impedimento técnico para
llevar a cabo un juicio de equidad tributaria.8
8 Resulta ilustrativa la jurisprudencia 2a./J. 54/2018, que esta Primera Sala comparte, de rubro y texto: “IGUALDAD O EQUIDAD TRIBUTARIA. LOS CONCEPTOS DE VIOLACIÓN O AGRAVIOS EN LOS QUE SE HAGA VALER LA VIOLACIÓN A DICHOS PRINCIPIOS, SON INOPERANTES SI NO SE
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58. Por otra parte, también es inoperante el argumento de los
recurrentes en el que plantean que el Juez de Distrito erróneamente
determinó que el artículo reclamado no transgrede el principio de equidad
tributaria porque los regímenes para los militares retirados y los civiles
jubilados no se ubican en una situación idéntica frente a la norma que los
regula, pues soslayó que la Ley del Instituto de Seguridad Social para las
Fuerzas Armadas Mexicanas y la Ley del Instituto de Seguridad y
Servicios Sociales de los Trabajadores del Gobierno y Municipios del
Estado de Baja California prevén una fórmula idéntica para el aumento
de las pensiones y jubilaciones de sus afiliados.
59. Lo inoperancia obedece a que, además de que no se controvierte
frontalmente lo resuelto en la sentencia recurrida sobre ese punto, en
relación con que –de conformidad con el artículo 123 de la Ley
Fundamental– las fuerzas armadas se rigen por sus propias leyes y,
consecuentemente, se instaura un régimen de excepción en el cual no
pueden participar los civiles que no sean miembros del Ejército y las
Fuerzas Armadas, lo cierto es que la parte recurrente introduce
cuestiones novedosas que no hizo valer en su demanda de amparo y que
no fueron materia del estudio realizado por el Juez de Distrito.
60. En efecto, debemos recordar que en el quinto concepto de
violación, se apuntó que el artículo 93, fracciones IV, V y último párrafo,
de la Ley del Impuesto sobre la Renta vulnera el principio de equidad
PROPORCIONA UN TÉRMINO DE COMPARACIÓN IDÓNEO PARA DEMOSTRAR QUE LA NORMA IMPUGNADA OTORGA UN TRATO DIFERENCIADO. Para llevar a cabo un juicio de igualdad o equidad tributaria es necesario contar con un punto de comparación, es decir, con algún parámetro que permita medir a las personas, objetos o magnitudes entre las cuales se afirma existe un trato desigual, en razón de que el derecho a la igualdad es fundamentalmente instrumental y siempre se predica respecto de algo. En ese sentido, la carga argumentativa de proponer el término de comparación implica que sea idóneo, pues debe permitir que efectivamente se advierta la existencia de algún aspecto homologable, semejante o análogo entre los elementos comparados. Así, de no proporcionarse el punto de comparación para medir un trato disímil o que éste no sea idóneo, el concepto de violación o agravio en el que se haga valer la violación al principio de igualdad o equidad tributaria deviene en inoperante.” Consultable en la Décima Época de la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 54, mayo de 2018, Tomo II, página 1356 y registro digital: 2017007.
tributaria, al provocar un trato desigual e injustificado entre pensionados
de índole civil y los militares retirados, ya que a los primeros se les gravan
los ingresos que perciben por concepto de provisión social, mientras que
a los segundos se les exentan sus ingresos por dicho concepto de todo
tipo de impuesto, de conformidad con el artículo 32 de la Ley del Instituto
de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas Mexicanas.
61. La parte quejosa adujo que a los pensionados que prestaron sus
servicios en las fuerzas armadas se les exenta el pago del impuesto
independientemente del monto que reciban, pero a los pensionados que
prestaron servicios civiles se les obliga a pagar el tributo cuando el monto
que perciban exceda quince veces el salario mínimo. De ahí que, se
establezca una cuestión discriminatoria y de inequidad, al permitirle a
contribuyentes que se encuentran en situaciones análogas no pagar el
impuesto sobre la renta sin precisar justificación alguna.
62. Al respecto, los quejosos también indicaron que “el beneficio social
y financiero” para los pensionados de las fuerzas armadas buscado por
el legislador, se materializa al exentar de todo impuesto el pago que se
percibe por pensión o jubilación, pero tal circunstancia no se equipara
para los pensionados civiles, ya que se les obliga al pago del impuesto
sobre la renta cuando el monto de su pensión exceda quince veces el
salario mínimo, sin que exista razón por la cual el beneficio para los
pensionados militares no pueda hacerse extensivo a los civiles.
63. Así, señalaron que este Alto Tribunal ha establecido que solo es
válido el mecanismo de tasas diferenciadas a través de la aplicación de
un mecanismo de progresividad; sin embargo, el legislador no estableció
apropiadamente una aplicación de tarifas progresivas para asegurar el
pago proporcional del tributo de acuerdo a la capacidad contributiva, sino
que simplemente limitó la reducción del impuesto, sin establecer razón o
fundamento alguno en función de los ingresos acumulables.
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64. Como se puede advertir, los argumentos de los quejosos se
dirigieron a demostrar un supuesto trato inequitativo entre el trabajador
civil frente al militar en retiro; sin embargo, no propusieron el
planteamiento que ahora invocan en su recurso de revisión, respecto a
que los regímenes para los pensionados de índole civil y para los
militares retirados se ubican en una situación equiparable porque los
ordenamientos legales referidos9 prevén una fórmula idéntica para el
aumento de las pensiones y jubilaciones de sus afiliados.
65. En consecuencia, el agravio en estudio constituye un argumento
novedoso respecto del cual el Juez de Distrito no se pronunció, lo que
implica que esta Sala se encuentre impedida para abordar su análisis.10
Máxime que, se insiste, con el argumento en cuestión no se combaten
de forma efectiva las consideraciones con las que el Juez de Distrito
determinó que el artículo reclamado no vulnera el principio de equidad
tributaria, esto es, que dicho principio no puede estar por encima de un
mandato constitucional que de manera expresa determina que los
militares jubilados se encuentran en una situación objetiva y
materialmente distinta de los civiles jubilados.
66. SÉPTIMO. Revisión Adhesiva. En virtud de que los agravios en la
revisión principal fueron desestimados, queda sin materia la revisión
adhesiva interpuesta el Secretario de Hacienda y Crédito Público por lo
que hace a la competencia originaria de este Alto Tribunal, puesto que
su finalidad era reforzar el fallo recurrido. Ello de conformidad con la
jurisprudencia 1a./J. 71/2006 sustentada por esta Primera Sala de la
9 Ley del Instituto de Seguridad Social para las Fuerzas Armadas Mexicanas y Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Gobierno y Municipios del Estado de Baja California. 10 Resulta ilustrativa la jurisprudencia 1a./J. 150/2005, de rubro: “AGRAVIOS INOPERANTES. LO SON AQUELLOS QUE SE REFIEREN A CUESTIONES NO INVOCADAS EN LA DEMANDA Y QUE, POR ENDE, CONSTITUYEN ASPECTOS NOVEDOSOS EN LA REVISIÓN”. Consultable en la Novena Época del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXII, diciembre de 2005, página 52 y registro digital: 176604.
Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: “REVISIÓN
ADHESIVA. DEBE DECLARARSE SIN MATERIA AL DESAPARECER
LA CONDICIÓN A LA QUE SE SUJETA EL INTERÉS DEL
ADHERENTE.”11
Por lo expuesto y fundado, se resuelve:
PRIMERO. En la materia de la revisión, se confirma la sentencia
recurrida.
SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a ****, ****,
****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, ****, **** y ****,
en contra del artículo 93, fracciones IV, V y último párrafo, de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial de la Federación
el once de diciembre de dos mil trece, así como de la Ley para Determinar
el Valor de la Unidad de Medida y Actualización, publicada en el Diario
Oficial de la Federación el treinta de diciembre de dos mil dieciséis.
TERCERO. Queda sin materia la revisión adhesiva interpuesta por
el Secretario de Hacienda y Crédito Público, en términos de lo expresado
en el séptimo considerando de esta ejecutoria.
11 Texto: “De conformidad con el último párrafo del artículo 83 de la Ley de Amparo, quien obtenga resolución favorable a sus intereses puede adherirse a la revisión interpuesta por el recurrente, expresando los agravios respectivos dentro del término de cinco días, computado a partir de la fecha en que se le notifique la admisión del recurso. Ahora bien, si se toma en cuenta que la adhesión al recurso carece de autonomía en cuanto a su trámite y procedencia, pues sigue la suerte procesal de éste y, por tanto, el interés de la parte adherente está sujeto a la suerte del recurso principal, es evidente que cuando el sentido de la resolución dictada en éste es favorable a sus intereses, desaparece la condición a la que estaba sujeto el interés jurídico de aquélla para interponer la adhesión, esto es, la de reforzar el fallo recurrido y, por ende, debe declararse sin materia el recurso de revisión adhesiva.” Novena Época. Fuente Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, Octubre de 2006, página 266.
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Notifíquese con testimonio de esta resolución, devuélvanse los
autos al lugar de su origen y, en su oportunidad, archívese el asunto
como concluido.
“En términos de lo previsto en los artículos 113 y 116 de la Ley General de Transparencia y Acceso a la Información Pública, 110 Y 113 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública, y el Acuerdo General 11/2017, del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicado el dieciocho de septiembre de dos mil diecisiete en el Diario Oficial de la Federación, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.”
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