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第七讲 税收归宿分析

税收负担研究的基本考虑就是政府的税收并不总是由负责向政府缴纳税款的人承担的。

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主要内容

一、谁承担了税收？二、税收归宿——局部均衡分析三、税收归宿——一般均衡分析四、税收筹划下的税收归宿

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一、谁承担了税收？

1 、税收归宿的定义 税收归宿：税收最终的落脚点。有法律

归宿与经济归宿之分。 法律归宿：表明谁对税收负有法律上的责任。

经济归宿：由征税而引起的私人真实收入的分配变化。

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2 、税收归宿与供求弹性 需求弹性：指商品或生产要素的需求量对于市场价格升降的反映程度。其大小可用需求弹性系数来表示。

供给弹性：指商品或生产要素的供给量对于市场价格升降的反映程度。其大小可用供给弹性系数来表示。

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二、税收归宿——局部均衡分析

局部均衡分析是在其他条件不变的假设下，分析一种商品或一种生产要素的供给和需求达到均衡时的价格决定。

以消费税为例，当对消费品征税时，税收会改变消费品的价格。政府征税后，消费者和生产商会面对不同的价格。在局部均衡的框架下，我们仅考虑相关产品价格的变化的影响，结果是税收负担在生产者和消费者之间分配，分配的比例和产品的供给弹性和需求弹性有关，弹性较小的一方会承担更多的税收。

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征税前商品的价格和数量

aP

b

a

dP

dP

aQ

cP

0Q cQ

m

n

产量

价格

0P

从量税

商品税的归宿

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S

D

啤酒产量

价格

0Q

0P

sP

dP

1Q

课征于需求方的从量税的归宿

E

D′

O

H

G

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S

D

啤酒产量

价格

0Q

0P

sP

dP

1Q

课于供给方的从量税的归宿

E

O

H

G

S′

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供给无弹性时从量税的税负归宿

0PPd

sP

S

D

D

价格

产量

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供给完全有弹性时从量税的税负归宿

产量

价格

dP

0PPs

D

D

S

0Q1Q

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S

D

啤酒产量0Q

0P

sP

dP

1Q

从价税的归宿

E

D′

H

G

价格

从价税

与从量税 D 到 D’ 距离相等不同的是，从价税使需求曲线上的每一点，按同一比例下移，即新需求曲线的斜率发生了变化。

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商品税归宿总结 第一，理论上讲，税收的经济归宿不受征税环

节选择的影响。应根据方便和节约的原则选择税收的法律归宿。

第二，某人对某种物品的消费因征税活动而找到替代品越不容易，即消费者需求弹性越小，则他要承担的税收归宿的部分就会越大。

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SL

工时

0wsw

dw

1L

劳动力供给弹性大于需求弹性时工薪税的归宿

E

DL

H

E′

工资率

0L

要素税的归宿

工薪税

对生产要素征税是指对生产要素所获收入工资、利润、利息和地租等征税，如工薪税、社会保障税、资本利得税等。

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SL

工时0L

0w

sw

dw

1L

劳动力供给弹性小于需求弹性时工薪税的归宿

E

DL

H

E′

工资率

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开放经济条件下的资本税 的归宿 如果资本可以在各国间自由流动，则资本供给方不承担任何税收。资本使用者支付的税前价格的升幅依赖于税收的具体数额。

对资本课税明显的累进性只是一种幻觉。

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税收资本化： 供给固定的耐用品价格的下降额等于未来

税收支付额的现值，即税收合并到资产价格中的过程，叫税收资本化 。

例如：对土地课税 地租税以土地所有者的地租收入为课税对象。

由于土地的供给是没有弹性的，因此政府对地租征税，其税负将完全由土地所有者承担。

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假设第 1 年的地租为 R0 元，第 2 年为 R1 元，第 3

年的地租为 R2 元，…… 土地使用者愿意为土地支付的价格地租流的

现值，如果利率为 r ，则土地价格 PR 为：

TT

R r

R

r

R

r

RRP

)1()1(1 221

0

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假定政府宣布对土地课税，第 1 年课征 u0 元，第2 年课征为 u1 元，第 3 年的课征为 u2 元，……由于土地供给没有弹性，所以土地所有者所得年地租的下降额，即全部税款。课税后购买者愿意为土地支付的最高价格为：

TTT

R r

uR

r

uR

r

uRuRP

)1(

)(

)1(

)(

1

)()('

22211

00

T 为土地带来收益的最后一年。

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由于征税，土地价格的下降额为：

TT

r

u

r

u

r

uu

)1()1(1 221

0

这表明政府对供给固定的土地课税使地主成为政府税收的承担者

未来各年税额的现值

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三、税收归宿——一般均衡分析 局部均衡分析最大的优点就是它的简易性。但是局部均衡分析不能真实地反映出税收对整个市场的影响。

政府对一种商品或生产要素征税，不仅对该商品或生产要素的供给和需求会产生影响，而且会影响商品和生产要素之间以及被课税商品的替代品或补充品的供给数量和价格。为了克服局部均衡分析的不足，使税负归宿的分析更加接近现实，就需要进行税收归宿的一般均衡分析。一般均衡分析的目的就是要考虑多个市场相互联系的情况，考虑市场之间的互动关系，即对某种商品征税以后对整个市场的影响。

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对税收归宿进行一般均衡分析的假设条件 Harberger（ 1962）考察了公司所得税的税收负担，他最早将一

般均衡分析框架运用于税收归宿的分析，其模型假定： 在完全竞争的市场条件下，经济中只有两种商品、两种生产要素； 居民收入等于消费，即没有储蓄； 生产要素之间替代的难易程度不同； 每个生产部门资本和劳动力的比例不一定相同； 两种生产要素可以在不同部门之间自由流动； 生产要素的总供给量不变； 所有消费者的偏好相同； 税种之间可以相互替代。

基于上述税收之间的基本关系和假定，可以对不同税种的税负归宿进行分析。

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一般均衡分析的分析框架是建立在两个商品、两种生产要素而且没有储蓄的模型基础上进行的。

两种商品为： 食物（ F）和工业品（M） 两种生产要素为： 资本（ K）和劳动（ L）

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如果这两种商品为食品（以 F 表示）和制造品（ M 表示），两种生产要素为资本（ K 表示）和劳动力（ L 表示），则政府可以通过下列九种方式获得税收：

对生产食品的资本所得征税，用 tKF 表示 ;

对生产制造品的资本所得征税，用 tKM 表示 ;

对生产食品的劳动所得征税，用 tLF 表示 ;

对生产制造品的劳动所得征税，用 tLM 表示 ;

对生产食品和制造品使用资本的所得征税，用 tK 表示 ;

对生产食品和制造品使用劳动的所得征税，用 tL 表示 ;

对消费食品征税，用 tF 表示 ;

对消费制造品征税，用 tM 表示 ;

对资本和劳动力的全部所得（ 或全部商品）征税，用 tT 表示）上述九种不同类型的税种之间存在下列等价关系：

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税收等量关系tKF 和 tLF 相当于 tF

和 和 和

tKM 和 tLM 相当于 tM

相当于 相当于 相当于

tK 和 tL 相当于 t

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哈伯格模型假设下的分析 商品税 tF —— 政府对食物课税 对特定部门的产出课税，会导致在该部门

中较密集地被运用于投入的生产要素的相对价格下降。

被课税商品的需求弹性会决定生产要素的相对价格下降的幅度；

部门间生产要素的比例差异越大，生产要素的相对价格下降的幅度也越大；

生产要素替代弹性越小，生产要素的相对价格下降的幅度越大。

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存在税收筹划的情况下，税收归宿变得更加难以确认。各国税制差异的程度，政府对税收筹划的态度，以及国际税收协定的发展等都会对税收的归宿产生重要影响。

四、税收筹划下的税收归宿

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以关联企业转让定价为例

转让定价（ Transfer Pricing ）：是指关联企业之间内部转让产成品、半产品、原材料或互为提供服务、专利、秘密配方、资金信贷等活动所确定的企业集团内部价格。

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一项研究结果

十多年来，美国宾州大学经济学家西门·帕克和佛罗里达大学教授曾多维纳斯一直研究跨国公司的转让定价问题，并在美国财政部的支持下成立了一个专门的研究小组。在 2002年公布的一份调查报告中，他们再次向人们披露了跨国公司关联交易令人难以置信的内幕：

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购进价格 从日本进口的小镊子，每只 4896 元 从澳大利亚进口的除草机刀片，每个 2326美元 从巴基斯坦进口的棉线毛巾，每条 153美元 从捷克进口的塑料筒，每个 973美元

销售价格 出口到中东的防空导弹，一枚 52美元 卖到法国的 ATM自动取款机，每台 97美元 卖给德国的医用体温计，每个 6每分 卖往英国的汽车子午线轮胎，每个 11.74美元