第3章审计证据与审计工作底稿

第第 33 章审计证据章审计证据与审计工作底稿与审计工作底稿

6 学时《审计学》

武汉理工大学出版社2013.2

《审计学》武汉理工大学 2013

本章主要内容•第一节审计证据•第二节审计工作底稿


第一节审计证据•一、审计证据的定义•二、审计证据的特性•三、审计证据的分类•四、收集审计证据的总体程序•五、收集审计证据的具体程序•六、审计证据的评价


一、审计证据的定义•审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。


二、审计证据的特性•充分性：是对审计证据的数量要求。审计

人员应当保证所收集的审计证据在数量上足以支持相关的审计结论。

•适当性：是对审计证据的质量要求，又可分为不同的两个方面：

（ 1 ）相关性：与审计目标相关（ 2 ）可靠性：来源、及时性、客观性


• 审

计

证

据

财务报表依据的会计记录中含有的信息

其

他

信

息

从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息

通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息

自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息

审

计

证

据

其

他

信

息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息

通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息

从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息

财务报表依据的会计记录中含有的信息


三、审计证据的分类• 实物证据

• 文件证据

• 口头证据

• 环境证据


•审计程序：观察或盘点•证明的认定：存在•证据效力：关于“存在”的非常有说服力的证据

•应用的限制：(1) 取得实物证据的成本很高(2) 不能充分证明资产的质量和“所有权”

实物证据


•证明的认定：财务报表各项认定•证明效力：取决于（ 1）产生的方式—— Internal or External（ 2）获取的途径—— Direct or Indirect（ 3）本身的性质—— Handwritten or Mechanism

文件证据


•辅助性证据•用于发现线索例如，（ 1）董事会决议的制定过程；（ 2）解释成本计算过程

口头证据


•内容：1、有关内部控制情况；2、管理人员的素质；3、各种管理条件和管理水平；•意义在风险导向审计模式下，环境证据至关重要。

幻灯 14

环境证据的内容及其意义


•风险评估程序

•控制测试（必要时或决定测试时）

•实质性程序

四、收集审计证据的分类程序


•检查记录或文件 •检查有形资产 •观察 •询问 •函证 •重新计算 •重新执行 •分析程序

五、收集审计证据的具体程序


• 分析程序是指审计人员对如下可比信息之间相互关系的分析比较：

（ 1）比较客户数据与行业数据；（ 2）比较客户数据与以往期间的类似数据；（ 3）比较客户数据与客户确定的预期值；（ 4）比较客户数据与审计师确定的预期值；（ 5）比较客户数据与采用非财务数据得出的预期值。目的：确定异常变动和非预期的关系分析程序的用途： P51

分析程序——风险分析的工具


客户行业

时间 2002 2001 2002 2001

存货周转率

3.4 3.5 3.9 3.4

毛利率 26.3% 26.4% 27.3% 26.2%

存货周转率存货周转率 = = 销售成本销售成本 / 平均存货余额

毛利率毛利率 = = （销售净额 — 销售成本）（销售净额 — 销售成本） / 销售净额

比较客户数据与行业数据


•将当前年度与上一年度比较•例如，当前年度的材料费用出现大幅度增长

•原因可能•材料耗费用增加•账户分类出错•材料存在错报

比较客户数据与以往期间的类似数据


•比较客户数据与预算数据，注意两个问题：

（ 1）预算是否切合实际；（ 2）客户有可能调整本年的财务信息以达到预算水平。

比较客户数据与客户确定的预期值


比较客户数据与审计师确定的预期值

•将审计师计算的预期余额与实际的余额进行比较，通常根据账户间的关系计算预期值。

•例如，将每月末应付票据的余额乘以月平均利率来独立地测算长期应付票据的利息费用。


比较客户数据与采用非财务数据得出的预期值

•假定在审计一家宾馆的过程中，可以确定房间的数量、每人房间的收费用标准以及房间的入住率。利用这些数据，审计师就可以比较容易地估计出总房费收入，并可将估计的收入与账面记录的收入进行比较。


收集审计证据方法应用——口头询问编号问题对象答案方法结果1 现金收入是否

当天送存银行？

出纳员会计主管

是有时是

实地观察

第二天上班时

2 现金收入是否先由会计审核，然后由出纳收款？

出纳员会计员会计主管

由我审核无人审核专人审核

实地观察

先由出纳审核、收款并开具收据，然后交会计记账

3 现金付款凭证由谁审核？

出纳员会计员会计主管

由我审核无人审核专人审核

实地观察

由出纳自审后付款，会计不负责审核

4 现金是否每天盘点？

出纳员、会计主管

有时是是

实地观察

第二天上班时

5 定额备用金是否每月盘点？

备用金保管员会计主管

是是是

检查核对

每月有盘点记录


• 缺陷：（ 1）现金未及时送存银行；（ 2）出纳收、付款未经会计审核；（ 3）每日现金未及时盘点• 潜在的错误与舞弊：（ 1）现金未及时送存银行及盘点不及时，均可能导致收入被坐支、挪用或失窃；

（ 2）出纳收款未先会计审核，有可能导致收款不入账，被贪污挪用；

（ 3）出纳员付款未经会计审核，有可能发生乱开支、虚报冒领、重复报账等。

收集审计证据方法应用——口头询问（续）


收集审计证据方法应用——检查法日摘要包装费运输费装卸费保险费广告费展览费其他1 付 1#产品包装费 25002 付报刊广告费 30003 付展览费 95003 付运费 6505 招待客户用餐 10507 付装卸费 4008 付赔偿金 600011 付 2#产品包装费 300013 付车站装卸费 86018 付销货合同违约金 400022 付电台产品广告费 400026 付运输保险费 148031 付门市部职工工资 2650

31 付门市部差旅费 1200

营业费用


•某机械厂生产甲产品，材料一次投入，逐步消耗，每投入 100 千克 A材料可以生产出 100千克甲产品。

• 1999年 12 月 31 日，该企业对在产品和产成品进行了盘点，盘点结果：在产品结存 2100千克，加工程度 50%；产成品结存 4800 千克。期末在产品和产成品账面记录与盘点数一致。

• 2000年 2月 2日，审计人员受托对该企业进行财务审计。当日，对在产品和产成品进行了盘点，盘点结果：在产品盘存 2000 千克，加工程度 50%，产成品盘存 5000 千克。

收集审计证据的方法应用——重新计算法


•其他有关资料如下： 2000年 1月 1日至 2月 2日，领料单记录生产领用 A材料 5000千克，产成品交库单记录甲产品入库数 4000 千克；产品发货单记录甲产品出库数 4500 千克。

•验证 1999年末会计资料的准确性。

收集审计证据的方法应用——重新计算法（续）


•期末在产品应为： 2000+4000-5000=1000（千克）

•期末产成品应为： 5000+4500-4000=5500（千克）

结论：期末在产品高估 1100 千克；（ 2100-1000 ）

期末产成品低估 700 千克。（ 4800-5500 ）

收集审计证据的方法应用——重新计算法（续）


收集审计证据的方法应用—分析程序

•你正在对一家公司进行审计。从各种渠道，你已经获得了下表中所列示的信息：

被审计单位行业平均水平

当前年度上一年度当前年度上一年度速动比率 0.6:1 0.7:1 0.75:1 0.74:1

杠杆比率（长期负债 / 净资产）

45% 35% 35% 35%

速动比率速动比率 = = （货币资金（货币资金 ++ 可出售的证券可出售的证券 + + 应收账款净额）应收账款净额） / / 流动负债流动负债


• 审计人员通过分析复核发现流动性风险很大。运用如下审计程序：

（ 1）检查银行授予该企业最高透支额度；（ 2）调查银行对该企业流动风险的态度；（ 3）调查企业流动性低的同时，是否还在拖欠债权人债务的情况，若存在其严重性如何；

（ 4）调查该企业的债务人偿付债务的速度是否比前一年度更慢；

（ 5）查阅该企业的现金预算，预计其下一年度的现金流量情况。

收集审计证据的方法应用—分析程序（续）


六、审计证据的评价

（一）审计证据充分性的评价（二）审计证据适当性的评价（三）审计经济性的评价


（一）审计证据充分性的评价因素证据数量

审计风险程度估计风险水平高估计风险水平低

具体审计项目重要性

较重要不太重要

审计人员执业经验

经验丰富缺乏经验

是否发现错误和舞弊

存在不存在

审计证据质量

质量高质量低

抽样总体规模规模大规模小


（一）审计证据充分性的评价（续）

因素证据数量审计风险程度估计风险水平高较多

估计风险水平低较少具体审计项目重要性

较重要较多不太重要较少

审计人员执业经验

经验丰富较少缺乏经验较多

是否发现错误和无弊

存在较多不存在较少

审计证据质量

质量高较少质量低较多

抽样总体规模规模大较多规模小较少


案例研究：证据的充分性_____ 私家车安全隐患的调查•假定你在一份地方报纸上看见一篇报道，该报道声称，当地居民的私家汽车中至少有 10%存在安全隐患。

•问题：（ 1）审计目标？（ 2）安全隐患？


案例研究：证据的充分性_____ 私家车安全隐患的调查

（续）•该报道称：隐患的主要原因是轮胎花纹的厚度不够。

•你决定亲自做一番调查以确定该报道的说法是否属实。

•问题：厚度的标准？


案例研究：证据的充分性_____ 私家车安全隐患的调查

（续）•一般该厚度不应小于 1毫米（专业标准）

•于是你随机抽查了你所居住的社区内的 100 辆私家车，抽查得出的结果统计如下：


私家车安全隐患的调查—车胎花纹厚度抽样数据表该组样本数量

合计样本数量

每组中车胎花纹厚度不足的个体数

车胎花纹厚度不足的个体数合计

组内百分比（ %）

合计百分比（ %）

最初的 10 个样本

10 10 2 2 20 20

下 10 个样本 10 20 1 3 10 15下 10 个样本 10 30 1 4 10 13下 10 个样本 10 40 0 4 0 10下 10 个样本 10 50 0 4 0 8下 10 个样本 10 60 2 6 20 10下 10 个样本 10 70 1 7 10 10下 10 个样本 10 80 2 9 20 11下 10 个样本 10 90 0 9 0 10下 10 个样本 10 100 1 10 10 10

案例研究


案例研究：证据的充分性私家车安全隐患的调查车—启示与借鉴• 调查结果印证了报道中所说的有 10%的私家车轮胎花纹厚度不足 1毫米的结论。

• 启示：（ 1）所抽查的样本数量非常重要，（ 2）样本的性质也很重要。• 借鉴：对审计人员而言，为了证实被审计单位管理层对会计报表或其他特定事项的认定，经常需要进行类似的抽查检验。


（二）审计证据适当性 1——相关性的评价

•主要原则：审计证据是否与审计目标相关

•具体运用：审计路线的选择


案例研究：证据的相关性——应收账款的有关认定与相应的证据认定：客户公司管理层认定公司应收账款明细账中每一笔应收账款都确实存在且属于客户所有。

• 相关证据：（ 1）客户预先编号的销售业务过程中的销售发票和发运单

（ 2）客户其他独立人员对销售发票和发运单的审核或者：债务人的对债务的确认。


• 认定：客户公司管理层认定期末应收账款明细账中每一笔应收款项都是可以全额收回的，如果可能存在全部或部分不能收回的情况，那么对该笔应收款项一定已提取了相应的坏账准备。

• 相关证据：（１）应收账款的账龄分析表（２）将授信额度与期末未付款合计数相比较。（３）期后付款情况　

（二）案例研究：证据的相关性应收账款的有关认定与相应的证据

（续）


（二）审计证据适当性 1——相关性的评价

•主要原则：审计证据是否与审计目标相关

•具体运用：审计路线的选择


•顺查法（ Tracing）：从审查被审计单位的内部控制制度开始，然后再按照会计程序，从凭证到账簿再到报表，进行正向的审查。主要针对完整性的认定。

•优点：全面、仔细不易遗漏。•缺点：量大、费时、费力，不易把握重点。•适宜于内部控制不健全、账目混乱、存在较多问题的单位或项目，或者规模小的单位。

审计路线 ---- 顺查法


审计路线 ___逆查法•逆查法（ Vouching）：以结果或问题为导向的查账思路。一般从会计信息的输出系统（如会计报表）、或暴露出的重大问题的审查入手，验证结果和问题的性质进行分解，并以此为线索查找导致结果的主客观因素。由表及里、由结果到过程。主要针对“存在与发生”认定。

•优点：有针对性、能抓住重点、以较少的人力物力收到比较好的效果。

•缺点：容易遗漏问题，较依赖专业判断•适宜于规模大及内部控制健全的单位


（二）审计证据适当性 2——可靠性的比较评价表

具有较强的证明力具有较弱的证明力书面证据、实物证据口头证据外部证据内部证据内部控制健全内部控制薄弱审计人员亲自取得间接获得近期收集到的证据（时效性）

早期收集到的证据

统计抽样非统计抽样有佐证无佐证客观证据（电子技术）主观证据


（三）审计证据经济性的评价——成本效益原则的运用

•如果获取最理想的审计证据需花费高昂的审计成本，则注册会计师可以转而收集质量稍逊的其他证据予以替代。也既考虑审计的成本效益原则，注册会计师不一定要寻找最有力的证据。

• 但对于重要项目的审计，注册会计师不应以审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计证据的理由。


第二节审计工作底稿一、审计工作底稿的概念二、审计工作底稿编制的总体要求三、审计标识的运用四、审计工作底稿的编号五、关于账户余额审计工作底稿的层次六、调整分录和重分类分录


一、审计工作底稿的概念•所谓审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。

•编制审计工作底稿的目的表现在两个方面：一方面为了提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础，另一方面为了提供证据，证明注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。




二、审计工作底稿编制的总体要求

对象审计准则记录的主要内容工作底稿中国注册会

计师审计准则第 1131 号—审计工作底稿

注册会计师应当及时编制审计工作底稿 , 以实现下列目的：（一）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；（二）提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。

（一）审计工作底稿编制的目的


二、审计工作底稿编制的总体要求（二）审计工作底稿的编制深度

对象审计准则记录的主要内容

实施的审计程序

审计准则 1131 号——审计工作底稿

注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：（一）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；（二）实施审计程序的结果和获取的审计证据；（三）就重大事项得出的结论。


二、审计工作底稿编制的总体要求

对象审计准则记录的主要内容对职业道德特别是独立性的考虑

审计准则第 1121 号—历史财务信息审计的质量控制

如果发现项目组成员违反职业道德规范，项目负责人应当与会计师事务所的相关人员商讨，以便采取适当的措施。项目负责人应当记录识别出的违反职业道德规范的问题，以及这些问题是如何解决的。在适当的情况下，项目其他成员也应当记录上述内容。项目负责人应当就审计业务的独立性要求是否得到遵守形成结论。

（三）职业道德规范的要求




三、审计标识的运用• 审计标识：代表某种含义、对其含义加以明确说明。

• 两种方法：（ 1）采用统一列示（ 2）在每张底稿中单独列示• 常见的标识如下：• B 与上年结转数核对一致• T 与原始凭证核对一致• G 与总分类账核对一致• S 与明细分类账核对一致• T/B 与试算表核对一致




四、审计工作底稿的编号1 、项目编号—— 被审计单位名称

2 、审计工作底稿编号——具体审计项目

基本方法：（ 1）给不同的审计客户编代码： 001- 甲单位（ 2）给不同的业务类型编代码： FA、 EA（ 3）两种编码组合： FA-038

（ 1）以英文字母代替各大类审计业务： A—— 存货（ 2）以阿拉伯数字代表具体业务内容。 A08—— 原材料




五、关于账户余额审计工作底稿的层次及关系

（ 1） Working Trial Balance （试算表）— 核心，可以控制和汇总全部审计项目的工作底稿。

（ 2） Lead Schedule （导表）— 用来证明试算表中每个项目的数字。

（ 3） Supporting Schedule （附表）— 用来证明导表中相应的数字。附表中列明为证实某项数字而完成的审计工作、收集到的证据及得出的审计结论。（工作底稿的重要组成部分）

（ 4） AJE 和 RJEAJE ：为了更正客户由于误解一般公认会计原则所造成的错误。

RJE ：是为了确保正确的账户余额在财务报表上得到正确的表达。


审计工作底稿的勾稽关系1 已审会计报表

存货—— 800 000

2 试算平衡表工作底稿

索引号项目未审数调整金额重分类金额审定数A8 存货 760 000 80 000 （ 40 00

0 ）800 000

3 存货汇总表—— A8


3

索引号项目未审数调整金额

重分类金额

审定数

A8-1 原材料 200 000*

A8-2 在产品 100 000

A8-3 产成品 ·······

A8-4 低值易耗品

·······

合计 80 000（ T/B ）

4 原材料 A8-1 200 000

A8-1 原材料的计价测试表A8-2 原材料的盘点表

4 原材料 A8-1 200 000

A8-1 原材料的计价测试表A8-2 原材料的盘点表

与试算表核对一致

存货汇总表




• (1) AJE: 漏记当月赊购的材料 80 000元。

• (2) RJE: 审计前应收账款总账余额 200 000元，其中对客户W公司的明细账户为贷方余额 40 000 。

Dr. 原材料 80 000 应交税金 –应交增值税 13 600

Cr. 应付帐款 93 600

Dr. 应收帐款 40 000

Cr. 预收帐款 40 000

AJE 与 RJE 的区别：AJE用于调整错报或漏报，同时调整账簿与报表RJE用于调整分类错误，无需调整账簿记录。

六、调整分录和重分类分录—— AJE 与 RJE


举例：调整分录审计人员审查正大公司上年度会计报表时，查明了有关业务已按下列会计分录入账。

（ 1）当产品对外销售收款时：借：银行存款 585 000 贷：其他应付款 585 000（ 2）当以后冲减该往来账户时：借：其他应付款 585 000 贷：盈余公积 585 000经查阅有关账簿记录，查明该产品的销售成本为 400 000元，增值税率 17%、所得税率为 30%。

要求：作出调整分录（不考虑对利润分配的影响）


举例：调整分录（续）（ 1 ）当产品对外销售收款时：借：银行存款 585000 贷：其他应付款 5850

00（ 2 ）当以后冲减该往来账户时：借：其他应付款 585000 贷：盈余公积 585000

借：银行存款 585 000 贷：应交税金 -增（销） 85 00

0 贷：主营业务收入 500 000借：主营业务成本 400 000 贷：产成品 400 000借：所得税 30 000 贷：应交税金 -所得税 30 000净利润= 500 000－ 400 000－ 30 000= 70 000


调整分录（审计工作底稿）

（ 1 ）借：盈余公积 585 000 贷：应交税金 -增（销） 85 000 贷：主营业务收入 500 000（ 2 ）借：主营业务成本 400 000 贷：产成品 400 000（ 3 ）借：所得税 30 000 贷：应交税金 30 000


调整分录（调整建议书）（ 1 ）借：盈余公积 585 000 贷：应交税金 -增 85 000 贷：以前年度损益调整 500 000（ 2 ）借：以前年度损益调整 400 000 贷：产成品 400 000（ 3 ）借：以前年度损益调整 30 000 贷：应交税金 30 000


审计工作底稿的复核• 审计工作底稿的复核（控制审计质量）审计工作底稿的三级复核制度（各级复核的内容）

• 如果部门经理同时兼任某一审计项目的项目负责人，则该部门经理的复核应视为项目经理复核。部分经理的复核工作由事务所另行制定其他人员来完成。


审计档案的管理•审计档案的分类


本章小结• 充分、适当的审计证据是注册会计师实现审计目标的关键，其不仅为审计人员作出审计结论和建议提供了依据，同时也是影响审计质量的核心。

• 收集审计证据的程序可分为三类：风险评估程序、内部控制测试以及实质性程序。

• 具体收集审计证据的方法有八种：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行及分析程序。

• 作为注册会计师在执行审计业务过程中形成的审计工作记录和获取资料的载体，审计工作底稿不仅是联结整个审计工作的纽带、形成审计结论和发表审计意见的直接依据、评价考核注册会计师专业能力与工作业绩的依据，同时也是进行审计质量控制与质量检查的依据。


谢谢！谢谢！

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第3章 审计证据 与审计工作底稿

第3章审计证据与审计工作底稿