3.2 Недвижимое имущество, установки и ... · 2020-05-09 · © 2012 ЗАО «КПМГ». Все права защищены. 127 Сравнительный

© 2012 ЗАО «КПМГ». Все права защищены. 127

Сравнительный анализ МСФО и РПБУ

3.2 Недвижимое имущество, установки и оборудование

3.2 Основные средства

МСФО РПБУ

(МСФО 16, КР МСФО 1, КР МСФО 18) (Фед. закон №7-ФЗ от 10 января 2001 с учётом изм. и доп.; ПБУ 6/01 с учётом изм. и доп.; ПБУ 8/2010 с учётом изм.; ПБУ 13/02 с учётом изм. и доп.; Приказ Минфина РФ №91н от 13 октября 2003 с учётом изм. и доп.)

Обзор основных положений Обзор основных положений

МСФО РПБУ

●● Недвижимое имущество, установки и оборудование (далее – основные средства) первоначально признаются по фактической стоимости.

●● Подобно МСФО, объекты основных средств при первоначальном признании отражаются по фактической стоимости, однако в отличие от МСФО фактическая стоимость определяется в соответствии с ценой приобретения, предусмотренной договором (т.е. величина возмещения не дисконтируется).

●● В фактическую стоимость включаются все затраты, непосредственно связанные с доставкой актива до предусмотренного местоположения и приведением его в состояние, требуемое для использования его по назначению.

●● Подобно МСФО, в фактическую стоимость включаются все затраты, в том числе административные и общехозяйственные, непосредственно связанные с доставкой объекта и приведением его в состояние, пригодное для намеченного использования.

●● В фактическую стоимость включаются в расчётной величине затраты на демонтаж и удаление (перемещение) актива и на восстановление участка.

●● В отличие от МСФО, затраты, связанные с будущим демонтажем объекта основных средств, не капитализируются.

●● В общем случае изменения величины существующего обязательства в отношении будущих затрат по выводу актива из эксплуатации или восстановлению участка увеличивают или уменьшают фактическую стоимость соответствующего актива.

●● В отличие от МСФО, изменения капитализированной суммы предполагаемых будущих затрат по восстановлению (рекультивации) участка признаются как доход или расход в отчёте о прибылях и убытках.

●● Объект основных средств подлежит проверке на предмет обесценения при возникновении признаков того, что его балансовая стоимость может быть выше его возмещаемой величины.

●● В отличие от МСФО, в РПБУ требование проверки активов на предмет обесценения к основным средствам не применяется. Объект основных средств, не способный приносить предприятию экономические выгоды, подлежит списанию в полной сумме.

●● Основные средства амортизируются на протяжении ожидаемого срока их полезного использования.

●● Подобно МСФО, основные средства амортизируются на протяжении срока их полезного использования.

3.2 Недвижимое имущество, установки и оборудование (Основные средства)

https://home.kpmg.com/ru/ru/home/insights/2013/02/2012-rap-comparison.html




Обзор основных положений (продолжение) Обзор основных положений (продолжение)

МСФО РПБУ

●● Объект основных средств амортизируется, даже если он простаивает, но прекращает амортизироваться, если он удерживается для продажи.

●● В отличие от МСФО, в случаях, когда объект основных средств находится на консервации или в процессе восстановления, начисление амортизации приостанавливается.

●● Расчётные оценки срока полезного использования и остаточной стоимости, а также метод амортизации объекта основных средств анализируются на предмет необходимости их пересмотра как минимум на каждую годовую отчётную дату. Любые изменения учитываются перспективно как изменение расчётной оценки.

●● В отличие от МСФО, срок полезного использования объекта основных средств пересматривается только в случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей его функционирования. В отличие от МСФО, принятый метод амортизации пересматривать не разрешается, и при расчёте амортизируемой величины актива не принимается во внимание его остаточная стоимость (в значении, принятом в МСФО).

●● Подобно МСФО, изменение срока полезного использования актива учитывается перспективно как изменение расчётной бухгалтерской оценки.

●● Когда объект основных средств состоит из отдельных компонентов, каждому из которых присущ свой метод или норма амортизации, то каждый такой компонент амортизируется отдельно.

●● Подобно МСФО, когда объект основных средств состоит из отдельных частей, каждая из которых имеет свой срок полезного использования, каждая такая часть учитывается отдельно.

●● Основные средства могут переоцениваться до справедливой стоимости, если она поддаётся надёжной оценке. При этом одновременно подлежат переоценке все активы этой же группы (класса), и такие переоценки проводятся регулярно.

●● Подобно МСФО, группы однородных объектов основных средств могут переоцениваться, только если все объекты, относящиеся к этой группе, переоцениваются и переоценки проводятся регулярно.

●● Однако переоценка основных средств производится по текущей (восстановительной) стоимости (стоимости замены), которая не обязательно соответствует справедливой стоимости, предусмотренной в МСФО.

●● Прибыль или убыток от выбытия объекта основных средств рассчитывается как разница между чистой суммой поступлений от выбытия этого объекта и его балансовой стоимостью.

●● В целом, подобно МСФО, прибыль или убыток от выбытия объекта основных средств рассчитывается как разница между суммой поступлений от его выбытия и балансовой стоимостью этого объекта. Однако сумма поступлений от продажи не рассчитывается на нетто-основе.

●● Компенсация утраты или обесценения основных средств признается в составе прибыли или убытка за период в момент возникновения права на получение соответствующих выплат.

●● Подобно МСФО, компенсационные выплаты, связанные с утратой или обесценением объекта основных средств, не зачитываются против балансовой стоимости этого утраченного или обесценившегося актива.





Определение Определение

МСФО РПБУ

К объектам недвижимого имущества, установкам и оборудованию относятся материальные активы, которые имеются у предприятия для использования в целях производства и поставки продукции (товаров) или оказания услуг, для сдачи в аренду третьим сторонам или же для административных целей и которые предполагается использовать в течение более чем одного отчётного периода (далее – основные средства). [МСФО 16.6]

К основным средствам относятся те же объекты, что и объекты, включаемые в состав недвижимости, установок и оборудования по МСФО, за исключением того, что в качестве основных средств также отражаются сельскохозяйственные активы, которые, согласно МСФО, учитывались бы как биологические активы (см. раздел 3.9). [ПБУ 6/01.5]

Первоначальное признание Первоначальное признание

МСФО РПБУ

Основные средства первоначально признаются по фактической стоимости. [МСФО 16.15] Так же как и в МСФО, основные средства первоначально признаются в сумме фактических затрат. [ПБУ 6/01.8] Однако порядок определения фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость, в некоторых отношениях отличается от порядка, принятого в МСФО (см. ниже).

Если социальные обязанности предприятия предусматривают предоставление объектов общественной инфраструктуры, то эти объекты будут капитализированы только в том случае, если существует высокая вероятность получения предприятием будущих экономических выгод, связанных с такими объектами.

Выдача разрешения на строительство коммерческой недвижимости в российской практике нередко обуславливается необходимостью строительства объектов внешнего благоустройства, объектов жилищного фонда, дорожного хозяйства и пр. Затраты на создание таких объектов на практике часто включаются в фактическую стоимость строящегося объекта недвижимости, даже если они не приносят выгод самой организации.

Возможна ситуация, когда основные средства, необходимые предприятию для подключения покупателя/заказчика к сети, или предоставления ему постоянного доступа к продукции или услугам, либо для осуществления того и другого, предприятие получает от этого покупателя/заказчика. Применительно к таким объектам основных средств фактическая стоимость определяется на основе их справедливой стоимости при первоначальном признании. [МСФО 16.24, КР МСФО 18.11]

В отличие от МСФО, РПБУ не содержат конкретных указаний по учёту основных средств, полученных от покупателей/заказчиков для подключения их к сети или предоставления им постоянного доступа к продукции или услугам. На практике такие активы, как правило, оцениваются по текущей рыночной стоимости по аналогии с активами, полученными безвозмездно. [Приказ Минфина 34н.23, ПБУ 6/01.9]

Если активы приобретаются в обмен на долю участия в уставном капитале организации, данная операция учитывается в денежной оценке, согласованной между участниками, которая, как правило, основывается на текущей рыночной стоимости и может соответствовать МСФО. [ПБУ 6/01.9]


https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/ru/pdf/2012/RAP-Comparison/ru-ru-ifrs-vs-russian-gaap-2012-C3-09.pdf




Применительно к другим сделкам, предусматривающим оплату приобретённых основных средств неденежными средствами, полученные активы учитываются по сто имости переданного актива, как правило, определяемой исходя из цены, по которой организация обычно определяет стоимость аналогичных активов, передаваемых в рамках других сопоставимых сделок, основываясь на собственном опыте; в случае невозможности такой оценки – исходя из расчётной оценки текущей рыночной стоимости активов, аналогичных активам, приобретённым организацией. [ПБУ 6/01.11]

Непосредственно относящиеся затраты Непосредственно относящиеся затраты

МСФО РПБУ

В фактическую стоимость включаются все затраты, непосредственно связанные с доставкой актива до предусмотренного местоположения и приведением его в рабочее состояние, требуемое для использования его по назначению, что предполагает готовность актива к эксплуатации в запланированном руководством режиме. При этом не требуется, чтобы понесённые затраты были внешними или дополнительными. [МСФО 16.16, 17]

Требования РПБУ в отношении определения подлежащих капитализации затрат, непосредственно относящихся к приобретению/созданию объекта основных средств, аналогичны требованиям МСФО, за исключением следующего:

●● Фактическая стоимость объекта основных средств формируется на счёте учёта вложений во внеоборотные активы (капитальных вложений) (см. раздел 3.1) и отражается на этом счёте до тех пор, пока данный объект не будет готов к использованию организацией в качестве объекта основных средств. Исключение составляют приобретённые объекты недвижимости, в отношении которых требуется государственная регистрация перехода права собственности.

●● Капитализируемые затраты по займам включают только проценты. [ПБУ 15/2008.7]●● В стоимости объекта, сооружаемого самой организацией, могут быть

капитализированы сверхнормативные затраты, связанные с неэффективным использованием ресурсов. [ПБУ 6/01.8]

●● В стоимость объекта основных средств включаются административные и общехозяйственные расходы, непосредственно связанные с его приобретением, сооружением или изготовлением. [ПБУ 6/01.8]

Затраты по привлечению заёмных средств, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством «квалифицируемого актива», включаются в фактическую стоимость этого актива (см. раздел 4.6). [МСФО 23.8, 9]

Следующие статьи затрат не включаются в фактическую стоимость объекта основных средств:

●● затраты на обучение персонала;●● сверхнормативные потери материалов, трудовых и других ресурсов в случае, если

объект основных средств создается предприятием самостоятельно;







●● стартовые затраты и затраты на подготовительные работы, связанные с введением в эксплуатацию новых мощностей (запуском производства), за исключением случаев, когда такие затраты связаны с производственной необходимостью приведения соответствующего объекта основных средств в рабочее состояние;

●● первоначальные операционные убытки, понесённые прежде, чем будет достигнут запланированный уровень загрузки актива. [МСФО 16.19, 20, 22]

Побочный доход, полученный в процессе эксплуатации (включая тестирование) нового актива, учитывается при определении затрат, непосредственно относящихся к данному активу. Доходы и расходы, возникшие в результате иных побочных операций, признаются в составе прибыли или убытка за период. [МСФО 16.17, 21]

В отличие от МСФО, любой подобный доход, полученный в процессе эксплуатации (в том числе при тестировании) нового актива, рассматривается именно как доход, и на практике он не уменьшает затраты, непосредственно относящиеся к данному активу. [ПБУ 9/99.5, 11]

Вывод актива из эксплуатации или восстановление участка Вывод актива из эксплуатации или восстановление участка

МСФО РПБУ

В фактическую стоимость объекта основных средств включаются в расчётной оценке затраты на выведение эксплуатации и удаление (перемещение) этого объекта, а также на восстановление занимаемого им участка, если такие затраты признаются в качестве резерва под обязательство (см. раздел 3.12). [МСФО 16.16(c)]

В отличие от МСФО, в фактическую стоимость не включается расчётная сумма затрат на будущие демонтаж и вывоз оборудования; эти затраты относятся на расходы в момент их возникновения. [ПБУ 10/99. 11]

Порядок учёта затрат на рекультивацию нарушенных земель после вывода объекта из эксплуатации и проведение прочих природоохранных мероприятий был до 2011 года был неоднозначным; на практике такие затраты либо относились на расходы в момент возникновения, либо признавались в составе резерва под условное обязательство с отнесением его на расходы или включением его в стоимость актива. Начиная с 2011 года организация должна признавать соответствующее оценочное обязательство (см. раздел 3.12), если оно возникает из требований законодательства, регулирующего вопросы охраны окружающей среды, и включать его в первоначальную стоимость вводимого в эксплуатацию объекта основных средств. [ПБУ 8/2010.8, Фед.

закон 7-ФЗ 36.2, 39.3-4, 46.3, 77-78, Письмо Минфина ПЗ 7-2011.13]

В состав затрат на вывод активов из эксплуатации включаются также обязательства, возникшие в период использования актива для целей, отличных от производства запасов готовой продукции. Затраты на вывод активов из эксплуатации или восстановление участка, относящиеся к производству запасов готовой продукции, включаются в себестоимость запасов. [МСФО 16.16(c), 18, КР МСФО 1.5(a)]

Если предприятие использует модель фактической стоимости для последующей оценки объектов основных средств, то любые изменения в существующем обязательстве по выводу активов из эксплуатации или восстановлению участка (кроме

Все изменения в расчётной оценке такого оценочного обязательства по природоохранным мероприятиям должны относиться на прочие доходы или расходы в отчёте о прибылях и убытках, что отличается от МСФО. [ПБУ 8/2010.21-23]







изменений, отражающих высвобождение дисконта) увеличивают или уменьшают фактическую стоимость соответствующего актива и амортизируются в течение оставшегося срока полезного использования этого актива. Однако сумма, на которую уменьшается фактическая стоимость актива, не может превышать его балансовую стоимость: любая сумма превышения сразу признается в составе прибыли или убытка за период. [КР МСФО 1.5]

При переоценке резерва под обязательство по осуществлению затрат на вывод актива из эксплуатации или восстановление участка учитывается эффект изменения ставок процента (см. раздел 3.12). [КР МСФО 1.3]

Если объект основных средств впоследствии учитывается по переоценённой стоимости, то изменения в величине обязательства по выводу актива из эксплуатации или восстановлению участка (кроме изменений, отражающих высвобождение дисконта) признаются в том же порядке, что и переоценка актива (см. ниже), за исключением случаев, когда такое изменение привело бы к снижению амортизированной стоимости актива до отрицательного значения (т.е. ниже нуля). [КР МСФО 1.6]

В отличие от МСФО, в РПБУ порядок учёта изменений величины оценочного обязательства по восстановлению/рекультивации земельного участка не дифференцируется в зависимости от того, какой метод, по фактической или переоценённой стоимости, принят для последующей оценки основных средств.

Отсроченный платёж Отсроченный платёж

МСФО РПБУ

Когда объект основных средств приобретается на условиях отсрочки платежа на срок, превышающий обычные сроки кредитования, фактическая стоимость такого объекта принимается эквивалентной сумме денежных средств, требуемой при немедленной оплате, и эта стоимость может отличаться от величины будущих потоков денежных средств, дисконтированных по рыночной ставке процента (см. раздел 7.5). [МСФО 16.23]

В отличие от МСФО, фактическая стоимость приобретённого объекта основных средств базируется на цене приобретения, предусмотренной договором (без применения дисконтирования), даже в случаях, когда платёж откладывается на срок, превышающий обычные сроки кредитования. [ПБУ 6/01.8]

Амортизация Амортизация

МСФО РПБУ

После первоначального признания объект основных средств амортизируется на какой-либо систематической основе на протяжении срока его полезного использования, который должен анализироваться на предмет необходимости его пересмотра как минимум на каждую годовую отчётную дату. Изменение срока полезного использования учитывается перспективно как изменение в расчётной бухгалтерской оценке (см. раздел 2.8). [МСФО 16.50, 51]

Как и в МСФО, объект основных средств амортизируется в течение срока его полезного использования. Однако пересмотр срока полезного использования объекта основных средств разрешается только в тех случаях, когда производится реконструкция или модернизация указанного объекта, в результате которых улучшаются его первоначально принятые показатели функционирования, что отличается от МСФО. [ПБУ 6.20]








Подобно МСФО, изменение срока полезного использования в таких случаях учитывается перспективно как изменение оценочного значения. [ПБУ 21/2008.3, 4]

Амортизационные отчисления признаются как расход в составе прибыли или убытка за период, если только они не были включены в балансовую стоимость другого актива (например запасов). [МСФО 16.48]

Так же как и в МСФО, сумма амортизации за каждый отчётный период отражается как расход в отчёте о прибылях и убытках (если только она не включена в балансовую стоимость другого актива). [ПБУ 6/01.19, ПБУ 10/99.15-16]

Амортизируемая величина актива представляет собой его фактическую стоимость (или переоцененную стоимость, если для учёта актива используется модель переоценок), уменьшенную на сумму его остаточной стоимости. Остаточная стоимость – это сумма, которую предприятие смогло бы выручить за данный актив по состоянию на отчётную дату, если бы он уже отслужил соответствующий срок и был бы в том состоянии, в котором он будет в момент предполагаемого выбытия (продажи). Остаточная стоимость определяется без учёта ожидаемой в будущем инфляции. Остаточная стоимость актива подлежит анализу как минимум на каждую годовую отчётную дату; изменения в величине остаточной стоимости учитываются перспективно как изменения в расчётной бухгалтерской оценке (см. раздел 2.8). [МСФО 16.6, 51]

В отличие от МСФО, амортизируемая величина равна первоначальной стоимости актива. [ПБУ 6/01.17,21]

Понятие остаточной стоимости, используемое в РПБУ, означает фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление актива за вычетом суммы начисленной амортизации, что по смыслу соответствует понятию балансовой стоимости в МСФО. [Приказ Минфина 34н.49]

МСФО не требуют применения какого-либо конкретного метода амортизации, но упоминают в качестве допустимых следующие три: линейный метод, метод уменьшающегося остатка и метод суммы единиц продукции. Метод начисления амортизации отражает специфику потребления предприятием экономических выгод, ассоциируемых с конкретным активом; применяемый метод амортизации подлежит анализу на предмет необходимости пересмотра как минимум на каждую годовую отчётную дату. Изменение метода начисления амортизации учитывается перспективно как изменение расчётной бухгалтерской оценки (см. раздел 2.8). [МСФО 16.60-62]

Способы амортизации, разрешённые к использованию в рамках РПБУ, не отличаются от предусматриваемых в МСФО, за исключением того, что дополнительно разрешается использование способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, а также применение повышающего коэффициента не выше 3 при использовании способа уменьшаемого остатка. Однако, в отличие от МСФО, способ начисления амортизации не подлежит ежегодному анализу на предмет необходимости его пересмотра. [ПБУ 6/01.18-19]

Начисление амортизации по объекту основных средств начинается в тот момент, когда он имеется в наличии и готов к эксплуатации, т.е. когда он доставлен на предусмотренное место и приведён в состояние, необходимое для его эксплуатации в запланированном руководством режиме. [МСФО 16.55]

В отличие от МСФО, амортизация объекта основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учёту. [ПБУ 6/01.21]

Учёт компонентов Учёт частей, составляющих объект основных средств

МСФО РПБУ

В случае, когда объект основных средств состоит из отдельных компонентов, для которых целесообразно применение своего метода или своей нормы амортизации, каждый такой компонент амортизируется отдельно. Отдельный компонент может как иметь, так и не иметь физическую форму, представляя собой затраты на проведение ревизии технического состояния или капитального ремонта объекта. [МСФО 16.43-49]

Подобно МСФО, в РПБУ применяется порядок, позволяющий выделять и по отдельности учитывать части объекта основных средств. Однако подход к выявлению и признанию таких частей отличается от подхода, принятого в МСФО, в указанных ниже аспектах. [ПБУ 6/01.6, Приказ Минфина 91н.10-11]







В РПБУ имеются конкретные указания в отношении того, что считать единицей бухгалтерского учёта основных средств (т.н. «инвентарный объект»), при этом определяющими факторами являются функции и конструктивные особенности каждого объекта, а также способность объекта выполнять свои функции самостоятельно или же только в составе комплекса конструктивно сочленённых предметов. Когда один объект имеет несколько частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Одним из следствий такого подхода является то, что для целей учёта в качестве самостоятельных компонентов могут быть выделены лишь физически осязаемые составляющие объекта основных средств. Поэтому затраты, связанные с проведением капитального ремонта или ревизии технического состояния объекта, не могут быть капитализированы в качестве самостоятельного объекта. Однако эти затраты могут увеличивать стоимость объекта основных средств, если указанные работы проводятся в рамках реконструкции или модернизации этого объекта. [ПБУ 6/01.6, 14, 27]

Ещё одно отличие от МСФО состоит в том, что при решении вопроса о необходимости выделения части объекта основных средств соотношение стоимости этой части объекта и стоимости всего объекта в целом не имеет значения.

Текущие затраты на техническое обслуживание относятся на расходы по мере их возникновения. Затраты на ревизию технического состояния или капитальный ремонт учитываются как отдельный компонент объекта основных средств, если данный компонент используется в течение более чем одного отчётного периода. [МСФО 16.12, 14]

Так же как и в МСФО, текущие затраты на содержание объекта основных средств признаются расходами в момент их возникновения. [Приказ Минфина 91н.73]

Когда компонент имеет физическую форму, его первоначальная балансовая стоимость определяется на основе его фактической стоимости. [МСФО 16.15]

Подобно МСФО, принятии к учёту части объекта основных средств, имеющей физическую форму, её оценка осуществляется по фактической стоимости, поскольку такая часть считается отдельным активом. [Приказ Минфина 91н.10, 24]

Оставшаяся балансовая стоимость компонента, заменяемого на новый компонент, списывается с учёта. [МСФО 16.13]

Так же как и в МСФО, при замене части объекта основных средств, учитываемой отдельно, её недоамортизированная стоимость подлежит списанию с бухгалтерского учёта в полной сумме. [ПБУ 6/01.6, 29]

Последующие затраты Последующие затраты

МСФО РПБУ

Затраты, понесённые после первоначального признания в учёте объекта основных средств, увеличивают стоимость этого объекта только в том случае, когда существует высокая вероятность получения предприятием будущих экономических

В отличие от МСФО, последующие затраты на содержание и восстановление объекта основных средств капитализируются только в том случае, если они связаны с модернизацией или реконструкцией этого объекта, приводящей к улучшению





выгод, связанных с данным объектом, или же когда такие затраты признаются как компонент, замещающий прежний компонент, учитываемый отдельно. Затраты, связанные с повседневным обслуживанием актива, относятся на расходы в момент их возникновения. [МСФО 16.7, 12]

(повышению) первоначально принятых нормативных показателей его функционирования, что подразумевает получение в будущем дополнительных экономических выгод. [ПБУ 6.27]

Затраты, связанные с перемещением в другое место либо реорганизацией части или всего объёма деятельности предприятия, не включаются в балансовую стоимость объекта основных средств. [МСФО 16.20]

В РПБУ отсутствует регулирование в отношении учёта затрат, связанных с изменением места расположения организации, и на практике встречаются различные подходы.

Однако затраты, понесённые в связи с реорганизацией юридических лиц, отражаются в отчёте о прибылях и убытках по мере возникновения. [Приказ Минфина 44н.12]

Переоценка Переоценка

МСФО РПБУ

Основные средства могут переоцениваться до справедливой стоимости при условии, что она поддаётся надёжной оценке. Любая сумма дооценки актива, возникшая в результате его переоценки, отражается в составе прочей совокупной прибыли, за исключением случая, когда такое превышение перекрывает сумму прошлого снижения стоимости (уценки) того же актива, признанной в составе прибыли или убытка за период. В этом случае сумма дооценки актива в пределах отнесённой на расходы суммы признаётся как доход в составе прибыли или убытка за период. Любое снижение стоимости актива, возникающее в результате его переоценки, относится на расходы в составе прибыли или убытка за период, за исключением случая, когда такое снижение (уценка) перекрывает ранее признанную сумму дооценки по тому же самому активу; в этом случае соответствующая сумма относится в дебет прочей совокупной прибыли. Суммы снижения и повышения стоимости активов определённого класса (категории), возникающие в результате их переоценки, не зачитываются друг против друга. [МСФО 16.36, 39, 40]

Согласно РПБУ, организации могут переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости, под которой понимается сумма денежных средств, которую потребовалось бы уплатить для замены какого-либо объекта. Текущая (восстановительная) стоимость может определяться либо путём индексирования на основе опубликованных индексов, либо путём прямого пересчёта по рыночным ценам, которые должны иметь документальное подтверждение, например данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей, отчёт независимого оценщика или статистические данные об уровне цен. [Приказ Минфина 34н.49, Приказ Минфина 91н.29, 43-46]

Поэтому, в зависимости от того, какой метод оценки и какие источники информации используются, полученная в результате величина может отличаться от справедливой стоимости по МСФО.

В целом порядок учёта результатов переоценки объектов основных средств схож с правилами МСФО. При этом до 2011 года данный порядок отличался от подходов принятых в МСФО. В частности, сумма дооценки объекта подлежала отнесению на добавочный капитал (см. раздел 7.3), а суммы уценки объекта в части превышения величины его дооценки, отнесённой на добавочный капитал при предыдущих переоценках, – непосредственно на нераспределённую прибыль. Соответственно, сумма дооценки объекта, ранее переоценивавшегося в сторону уменьшения с отнесением суммы уценки на нераспределённую прибыль, подлежала отражению в составе нераспределённой прибыли. [ПБУ 6/01.15]






Однако с 2011 года, подобно МСФО, РПБУ требуют признания дооценки объекта основных средств в сумме, равной его уценке, проведённой в предыдущие отчётные периоды и отнесённой на прочие расходы, в качестве прочих доходов. [Приказ

Минфина 186н.3(3)]

Следует ожидать, что на практике суммы уценки основных средств, ранее признанные в составе нераспределённой прибыли, будут учитываться в том же порядке (т.е. восстановление этих сумм будет отражаться в отчёте о прибылях и убытках).

Так же как и в МСФО, зачёт между суммами дооценки и уценки объектов основных средств одной и той же группы не допускается. [ПБУ 6/01.15]

Справедливая стоимость объекта основных средств представляет собой его рыночную стоимость, смысловое содержание которой аналогично справедливой стоимости. При определении рыночной стоимости актива затраты, связанные с его выбытием, не вычитаются. Рыночная стоимость представляет собой самую высокую из возможных цен, по которой данный объект основных средств может быть продан, вне зависимости от того, как он используется в настоящее время. [МСФО 16.32]

Объекты основных средств, представляющие собой установки и оборудование, оцениваются по стоимости замещения с учётом накопленной амортизации только в том случае, если отсутствуют свидетельства их рыночной стоимости. Такое может произойти тогда, когда объект основных средств имеет узкоспециализированное назначение и обычно не продаётся, кроме как в составе действующего бизнеса. [МСФО 16.33]

Справедливая стоимость также может быть расчётно оценена на основе прибыли, если рыночные индикаторы справедливой стоимости отсутствуют в силу узкоспециализированного характера объекта основных средств, который продаётся только в составе действующего бизнеса. [МСФО 16.33]

В случае переоценки какого-либо объекта основных средств, переоценке на ту же дату подлежат также все основные средства того же класса, и такая переоценка должна проводиться регулярно. Под классом активов понимается группировка объектов по имеющимся у них сходным признакам, включающим их основные свойства и направление (характер) использования в деятельности предприятия. [МСФО 16.31, 36-38]

Как и в МСФО, если организация принимает решение о переоценке группы однородных объектов основных средств, то в последующем эти основные средства должны переоцениваться регулярно, с тем чтобы их балансовая стоимость существенно не отличалась от их текущей (восстановительной) стоимости. Однако, в отличие от МСФО, такая переоценка должна была, до 2011 года, проводиться по состоянию на первое число отчётного года. Но с 2011 года действует изменённое требование, согласно которому такие переоценки необходимо будет проводить по состоянию на конец отчётного года, что соответствует МСФО. [ПБУ 6/01.15, Приказ

Минфина 186н.3(3)]





В РПБУ отсутствует чёткое определение характеристик, которыми должны обладать объекты основных средств, чтобы считаться «однородными», и на практике группировка объектов основных средств может отличаться от группировки, принятой в рамках МСФО. [Приказ Минфина 91-н.44]

Сумма дооценки актива, признанная при его переоценке, может быть перенесена непосредственно на счёт нераспределённой прибыли в момент реализации этой дооценки. Считается, что реализация дооценки имеет место при эксплуатации актива (и соответствующего начисления амортизации) либо при его последующем выбытии/продаже (см. ниже). [МСФО 16.41]

Как и в МСФО, при выбытии переоценённого объекта основных средств накопленная сумма его дооценок, отражённая в составе добавочного капитала, переносится в состав нераспределённой прибыли. [ПБУ 6/01.15]

Однако, в отличие от МСФО, такой перенос не осуществляется при начислении амортизации по переоценённому активу.

Если предприятие меняет свою учётную политику в отношении основных средств и переходит с модели учёта по фактической стоимости на модель учёта по справедливой стоимости, то результат изменения учётной политики признается как переоценка; вступительные сальдо по счетам собственного капитала не корректируются, и сравнительные данные не пересчитываются (см. раздел 2.8). [МСФО 8.17]

Обесценение Обесценение

МСФО РПБУ

Объект основных средств подлежит проверке на предмет обесценения при возникновении признаков того, что его балансовая стоимость может быть выше его возмещаемой величины (см. раздел 3.10). [МСФО 16.63]

В отличие от МСФО, в РПБУ не предусмотрены требования проверки основных средств на предмет обесценения (см. раздел 3.10). Объект основных средств, не способный приносить организации будущие экономические выгоды, подлежит списанию в полной сумме. [ПБУ 6/01.29]

Полученная компенсация Полученная компенсация

МСФО РПБУ

Компенсация, полагающаяся в качестве страхового возмещения, в том числе в случае утраты или обесценения объекта основных средств, признаётся в составе прибыли или убытка за период, когда у предприятия возникает право на её получение. Убыток от утраты актива или его обесценения признаётся как расход в составе прибыли или убытка за период в момент фактической утраты или обесценения этого актива. [МСФО 16.65, 66]

Несмотря на отсутствие в РПБУ прямых указаний относительно порядка учёта сумм компенсации за утрату или обесценение основных средств, на практике, подобно МСФО, убыток от утраты актива признаётся расходом в момент утраты, а компенсация за утрату признаётся в составе прочих доходов в отчётном периоде, в котором возникает право на её получение. Обесценение основных средств согласно РПБУ возможно только в случае их физического повреждения. Практика признания убытков и компенсаций в случаях повреждения основных средств может отличаться от МСФО, поскольку в этом случае убытки и компенсации могут относиться на расходы и доходы не в полной сумме.








Прекращение использования и отчуждение активов, а также изменение целей их использования

Прекращение использования и отчуждение активов, а также изменение целей их использования

МСФО РПБУ

Когда объект основных средств выбывает в результате его отчуждения или окончательного прекращения его использования, в учёте признаётся прибыль или убыток в сумме разницы между чистой суммой вырученных средств (если таковые есть) и балансовой стоимостью этого объекта. Любая сумма дооценки данного объекта, признанная в результате ранее проведённой его переоценки, может быть перенесена в состав нераспределённой прибыли, но в составе прибыли или убытка за период она не признаётся. [МСФО 16.41, 71]

Подобно МСФО, начисление амортизации по переоценённому объекту основных средств и расчёт прибыли или убытка от его продажи производятся исходя из переоценённой стоимости этого объекта. Однако, в отличие от МСФО, поступления от продажи такого актива рассчитываются не на нетто-основе. [ПБУ 6/01.31]

При выбытии такого актива все суммы его дооценок, накопленные на счёте добавочного капитала, подлежат переносу непосредственно на счёт нераспределённой прибыли, и это требование носит обязательный характер. [ПБУ 6/01.15]

Возмещение, подлежащее получению при отчуждении объекта основных средств, оценивается по справедливой стоимости. [МСФО 16.72]

При выбытии объекта основных средств в результате его продажи подлежащее получению возмещение оценивается в сумме, согласованной в договоре, что отличается от МСФО. [ПБУ 6/01.30]

Когда обычной деятельностью предприятия является сдача объектов основных средств в аренду, которые оно впоследствии продаёт, то такие активы подлежат переводу в категорию запасов по своей балансовой стоимости в тот момент, когда они более не сдаются в аренду и предприятие решает их продать. Поступления от продажи таких активов признаются как выручка. [МСФО 16.68A]

В отличие от МСФО, в РПБУ не уточняется порядок учёта объектов основных средств, которые организация намеревается продать; такие активы продолжают отражаться в балансе как основные средства до момента их выбытия.

Предприятие продолжает начисление амортизации, даже если актив в настоящее время простаивает, за исключением случаев, когда этот актив полностью самортизирован либо классифицируется как актив, удерживаемый для продажи (см. раздел 5.4). [МСФО 16.55]

Ещё одно отличие от МСФО состоит в том, что начисление амортизации приостанавливается в случае перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трёх месяцев, а также в период восстановления объекта основных средств, если ожидается, что его продолжительность превысит 12 месяцев. [ПБУ 6/01.23]

Изменения, ещё не вступившие в силу Изменения, ещё не вступившие в силу

МСФО РПБУ

Новый стандарт МСФО (IFRS) 13, регулирующий вопросы оценки справедливой стоимости, вступает в силу применительно к годовым отчётным периодам, начинающимся 1 января 2013 года или позднее; досрочное его применение разрешается.

В соответствии с приказом Министерства финансов РФ №106н от 18 июля 2012 года, новый стандарт МСФО (IFRS) 13 вводится в действие для применения на территории Российской Федерации при подготовке консолидированной финансовой отчётности с 1 января 2013 года; досрочное применение разрешено.






Новый стандарт МСФО (IFRS) 13 вводит единое определение справедливой стоимости, которое заменяет большинство указаний, содержащихся во многих отдельных стандартах МСФО. В нём также разъясняются подходы к оценке справедливой стоимости и устанавливаются всеобъемлющие принципы раскрытия информации об оценках справедливой стоимости. Требования МСФО (IFRS) 13 будут рассмотрены в дополнительном разделе 2.4A.


Documents

3.2 Недвижимое имущество, установки и ... · 2020-05-09 · © 2012 ЗАО «КПМГ». Все права защищены. 127 Сравнительный