432.бухгалтерский учет операций по страхованию урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых с

На правах рукописи

ЛИВАНОВА Римма Вениаминовна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПОСТРАХОВАНИЮ УРОЖАЕВ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ

КУЛЬТУР, ПРОВОДИМЫХ С ГОСУДАРСТВЕННОЙПОДДЕРЖКОЙ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТдиссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

МОСКВА 2007

Copyright ОАО «ЦКБ «БИБКОМ» & ООО «Aгентство Kнига-Cервис»

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета и налоговФГОУ ВПО «Вятский государственный гуманитарный университет - ВятГГУ»

Научный руководитель:

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

доктор экономических наук,Зонова Алевтина Вениаминовна

доцент

доктор экономических наук, профессор,зав кафедрой бухгалтерского учета, аудитаи экономического анализа Нижегородскогогосударственного университетаимени Н И ЛобачевскогоМизиковский Ефим Абрамович

кандидат экономических наук, доценткафедры статистики РГАУ - МСХА имениК А ТимирязеваШибалкин Александр Егорович

ФГОУ ВПО «Вятская государственнаясечьскохозяйственная академия»

Зашита состоится « С » /б£еЯ,£)нр 2007 г в /t часов на заседанииДиссертационного совета К-220 043 ф. при ФГОУ ВПО Российском государст-венном аграрном университете - МСХА имени К А Тимирязева по адресу127750, г. Москва, ул Тимирязевская, д 49 Ученый совет

С диссертацией можно ознакомиться в ЦНБ РГАУ - МСХА имениК.А Тимирязева

Автореферат разослан « у » £/&71£-£ъ/ 2007 г и размещен на сайтеуниверситета www timacad.ru. /

Ученый секретарь Диссертационногосовета, кандидат экономических наук,доцент Л.В.Постннкопа


ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИС

Актуальность темы исследования.

страны является стратегически важным объектом. Аграрная реформа всельском хозяйстве за последнее десятилетие привела к серьезнымструктурным изменениям, смене форм собственности, сокращениюгосударственной поддержки и объемов финансирования, и как следствие,сокращению посевных площадей, снижению экономических показателей,ухудшению положения отрасли в целом. Сельское хозяйство напрямуюзависит от природных факторов, особенно растениеводство, поэтому дляустойчивого ведения сельскохозяйственного производства необходимоформирование системы страховой защиты с целью сглаживаниянеблагоприятного влияния погодных и других условий. Цель страхованиясельскохозяйственных культур - возмещение убытков, вызванныхслучайными событиями - стихийными бедствиями и другимиметеорологическими и климатическими условиями.

Роль государства в России во всех сферах общественной жизниисторически всегда была велика. Страхование не явилось исключением,поэтому страхование урожаев сельскохозяйственных культур, проводимое сгосударственной поддержкой — это еще одна возможность длясельскохозяйственного товаропроизводителя стабилизировать своюдеятельность, получить поддержку от государства, улучшить экономическоесостояние. Государственная поддержка страхования в сельском хозяйствеявляется необходимой для регионов с низким уровнем социально-экономического развития и расположенных в области рискованногоземледелия.

Отражение операций по страхованию урожаев сельскохозяйственныхкультур в бухгалтерском учете так же вызывает много противоречий.Основные требования и принципы бухгалтерского учета должны соблюдатьсяпри отражении всех операций, в том числе и по страхованию урожаев,проводимых с государственной поддержкой. В сложившихся условиях многиетеоретические и методические вопросы учета страхования урожаев сгосударственной поддержкой требуют всестороннего изучения и обоснования.

В связи с этим, исследование вопросов бухгалтерского учета операций пострахованию урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых сгосударственной поддержкой, является актуальным.

Степень изученности проблемы. Теоретической и методологическойосновой исследования послужили фундаментальные положенияэкономической теории, бухгалтерского учета, организации и развитиястрахования, труды отечественных и зарубежных учёных, теоретические ипрактические выводы, содержащиеся в их работах. Исследованию различных

1


аспектов организации и развития страхования посвящены трудыотечественных и зарубежных ученых-1кономистов И Т Балабанова, А АГвозденко, В В Шахова В К Райхер Исследованию разтичных аспектовбухгалтерского учета в сельском хозяйстве в том числе операций страхования,посвяшены работы отечестве1гных епециа-листов VI3 Пизенгольца Я ВСоколова, А П Зинченко В Ф Палии Л И Хоружии F A Мичиковского, А ВЗоновой, А В Никитина

Актуальность и недостаточная разработанность этих проблем постужилиоснованием для проведения данного исследования

Цели и задачи исследования. Цель диссертационной работызаключается в теоретическом обосновании и разработке методо гагичесхих иорганизационнопрактических рекомендаций по Учету операций страхованияv-рожаев сельскохозяйственных культур проводимых с 'чэеударетвенноиподдержкой

Для достижения поставленной ц с и в диссертационной работе решалисьследующие задачи

ИЗУЧИТЬ экономическое содержание и СУШЮСТЬ страхования урожаевсельскохозяйственных клльпф дать обоснование необходимости страхованиядля сельскохозяйственных товаропроизводителей- изучить и обобщить теоретические основы, исторический опыт по отражениюопераций сельскохозяйственного страхования в практике отечественногоучета,

- представить сравнительную характеристику о-'ражения данных операцииисходя из требовании международных стандартов б\ хгалтерского учета иотчетности,- проанализировать современное состояние отрасли растениеводства вКировской области выявить зависимость отрасли от неблагоприятныхпогодных условий- выявить особенности и современное состояние бухгалтерского учетаопераций по страхованию урожаев се !ьскохозяиственных культур- выработать подходы и методику учета данных операций з соответствии стребованиями международных стандартов и определить возможности егосовершенствования,- расширить информационную 6cuv отчетности по операциям страхования сгосударственной поддержкой с целью vси гения контроля за целевымиспользованием бюджетных средств,- обосновать экономическую эффективность проводимых операции, выявитьПУТИ снижения размера страхового muoca и определгть размерыI осударственного финансирования данных мероприятий по Кировскойобласти


Предмет исследования. Предметом исследования являютсятеоретические и организационно-методологические вопросы бухгалтерскогоучета операций по страхованию урожаев сельскохозяйственных культур,проводимых с государственной поддержкой.

Объект исследования. В качестве объектов исследования выбранызерновые культуры, занимающие 39 % всей посевной площади Кировскойобласти (4 % - лен, картофель, овощи, 57 % - кормовые, которые не включеныв перечень субсидируемых культур при проведении операций страхования). Лтак же, сельскохозяйственные организации, осуществляющие своюдеятельность в Южной и Центральной природно-климатических зонахКировской области, специализирующиеся на выращивании серых хлебов.Углубленные исследования проводились на базе сельскохозяйственныхтоваропроизводителей: СПК СА колхоз «Правда» Санчурского района; ОАОПЗ «Октябрьский» Куменского района Кировской области. Исходнымматериалом послужили данные Департамента сельского хозяйства ипродовольствия Кировской области, статистических органов, страховыхкомпаний, годовые отчёты сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Теоретической и методологической основой исследования послужиликлассические и современные концепции бухгалтерского учета, разработкиотечественных и зарубежных ученых и специалистов в этой области. Методикаисследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний иопыта в отечественной и зарубежной теории и практике учета в сельскомхозяйстве, оценке существующего подхода к учету операций по страхованиюурожаев сельхозкультур, проводимых с государственной поддержкой.

В качестве информационной базы использованы законодательные инормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учетаи налогообложения в РФ; официальные материалы Госкомстата РФ,Департамента сельского хозяйства и продовольствия Кировской области;материалы периодической печати; данные учета и отчетностисельскохозяйственных организаций Кировской области; справочныематериалы.

В диссертационной работе применялись следующие методыэкономических исследований: абстрактно-логический, графический, методсравнительного анализа, методы статистической и математической обработкиинформации, экономико-математического моделирования и другие.

Научная новизна исследования заключается в совершенствованиимоделей учета операций страхования урожаев сельскохозяйственных культур,проводимых с государственной поддержкой и внедрение предлагаемыхмоделей в учетную систему сельхозтоваропроизводителей.


Элементами научного вклада и положениями выносимыми на защитуявляются следующие теоретические методические и практические результаты

- обобщены теоретические потожения, касающиеся сущности,содержания и особенностей операций страхования урожаев проводимых сгосударственной поддержкой в сельском хозяйстве, предложенаклассификация сельскохозяйственного страхования которая является основойдтя отражения операций в бухгалтерском учете

на основании изученного исторического опыта отражения операций вотечественной пра\тике бухгалтерского учета требований международныхстандартов учета и отчетности, несоответствия налогового законодательствавыявлены пути совершенствования бухгалтерского учета данных операций

- выявлены и обобщены основные проб 1емы состояния и развитиястрахования в агропромышленном комплексе Кировской области, исходя изприродно-климатических, экономических и производственных особенностейотрасли растениеводства обоснована необходимость проведения операцийстрахования на территории Кировской об асти в том числе на обязате 1ыюйоснове,

- разработаны модели бухгалтерского учета операций но страхованиюурожаев, проводимых с государственной поддержкой, позволяющие снизитьсебестоимость готовой продукции сельхозтоваропроизводителя

уточнен понятийный аппарат себестоимости и дано определение«справедливой себестоимости»

- рекомендован к применению счет 92 «Расходы произведенные sa счет(с участием) средств целевого финансирования» субсчет «Расходы настрахование урожаев сетьскохозяиственных купьт\рч>, предназначенный OJ Яведения разде-ьного учета операции по отражению расхоюв оплаченныхсредствами бюджета и се-ьхозтоварогроизводитетя,

- разработан совмещенный регистр учета дтя данного счета,позволяющий собчюдать все требования нормативного регулирования по учетуопераций целевого финансирования,

- д^я ряда хозяйств рекомендовано проведение грелваритетыгогофинансирования мероприятий страхования разработаны схемапредварительного финансирования и первичные документы

- предложены дополнительные строки в формах бухгалтерской истатистической отчетности взаимоувязка показателей которых позволитдобиться большей прозрачности в отражении информации и \силенияконтроля за целевым использованием бюджетных средств

- обосновано экономически эффективное снижение размера страховоговзноса следствием которого является снижение расходов юсударства на


целевое финансирование данных мероприятий и увеличение эффективностииспользования средств бюджета.

Практическая значимость работы состоит в том, что теоретическиевыводы, предложенные методики и практические рекомендации,содержащиеся в диссертации, приняты к внедрению сельскохозяйственнымитоваропроизводи-телями СПК СА колхоз «Правда» Санчурского района иОАО ПЗ «Октябрьс-кий» Куменского района Кировской области. Могутиспользоваться страховыми компаниями при заключении договоровстрахования урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых с участиемгосударства.

Использование рекомендаций, изложенных в диссертации, позволитсельскохозяйственным товаропроизводителям, специализирующимся в отраслирастениеводства, создать благоприятные • условия деятельности за счетпроведения операций страхования сельскохозяйственных культур, исключитьискажение себестоимости продукции и конечного результата деятельности,снизить размеры страхового взноса и получить поддержку государства, агосударству - оптимизировать расходы на проведение данных мероприятий иповысить эффективность использования бюджетных средств.

Материалы диссертации используются в учебном процессе дляподготовки студентов высших учебных заведений, а также . в системепрофессиональной подготовки .и повышения квалификации бухгалтеров.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основныеположения исследования докладывались на региональных, межвузовских,вузовских научно-практических конференциях и совещаниях (Москва, Киров, -2001-2006 гг.). Результаты исследования рассмотрены Департаментомсельского хозяйства и продовольствия Кировской области» где получилиположительную оценку и признаны актуальными для сельскохозяйственныхорганизаций региона. Ряд рекомендаций принят к внедрению.

По результатам проведенного исследования автором опубликовано 6работ, общим объемом 1,39 п.л.

Объем н структура работы. Диссертация состдит из введения, трехглав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений.Работа изложена на 203 страницах основного текста, содержит 54 таблицы, 12рисунков и 58 приложений. Библиографический список включает 193наименования.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, определеныцели и задачи, предмет и объект исследования, раскрывается научная новизнаи практическая значимость полученных результатов, приведены сведения поих апробации.


В первой п а в е - «Теоретические и методологические основыбухгалтерского учета операции >ю страхованию урожаевсельскохозяйственных культур» раскрыта экономическая сущность операцийсельскохозяйственного страхования, их назначение и роть дтясельскохозяйственных товаропроизводителей Отражены историческиеособенности бухгалтерского учета операций по страхованиюсельскохозяйственных культур в отечественной практике, определенытребования международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности поотражению данных операции, предложена к ыесификациясельскохозяйственного страхования, на основе которой, выстроены моделибухгалтерско1 о учета

Во второй главе «Состояние бухгалтерского учета операций пострахованию урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых сгосударственной поддержкой» проведен анализ отрасли растениеводстваприведена статистика гибели урожаев в Кировской области В ходеобоснования объекта исследования рассмотрены шнальные особенностиразмещения и эффективности производства продукции отраслирастениеводства в целом и зерновых RV ibiyp в частности Отраженыособенности документального оформления операции Дана оценка состояниябухгалтерского учета операций страхования урожаев сельскохозяйственныхкультур с государственной поддержкой, выявлены недостатки в учете иотчетности, определены пути их устранения

В третьей i лаие «Совершенствование бухгалтерского v-чета операций пострахованию урожаев се 1ьско\озяйствснных культур, проводимых сгосударственной поддержкой» предложены молели учета по отражениюопераций страхования урожаев сельскохозяйственных культур, отвечающиетребованиям международных стандартов учета и отчетности Разработанысоответствующие первичные ДОКУМЬНТЫ И регистр учета данных операцииПредложено внесение соответствующих изменении в учетную ПОЛИТИКУсельскохозяйственной организации Дачо обоснование предварительноюфинансирования государством операции страхования урожаевсе 1ьскохозяйственных кульглр Предложено введение дополните 1ьных строк вформах отчетности сельскохозяйственного товаропроизводителя, проведена ихазаимоувязка Внесено предложение в порядок расчета страхового взноса,позволяющее снизить его размеры Рассчитаны объемы финансированияданных мероприятий с учетом предлагаемых изменений и их эффективность

В заключительной ч а с т диссертации сформулированы выводы ипредложения по результатам проведенного исс гедования


ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫИССЛЕДОВАНИЯ

В диссертационном исследовании обобщены теоретические вопросы

сущности операций сельскохозяйственного страхования, их бухгалтерскогоучета сельскохозяйственными товаропроизводителями. Определены основныекатегории страхования и бухгалтерского учета, их взаимосвязь между собой.

Поскольку страхование служит важным фактором стимулированияпроизводственной активности, создает условия роста производительноститруда и обеспечивает благосостояние страхователя через системуэкономических отношений, роль страховой защиты в обществе неуклоннобудет возрастать. Страхование - это способ возмещения убытков, которыепотерпело физическое или юридическое лицо, посредством их распределениямежду многими лицами (страховой совокупностью).

Теорией страхования определяются различные принципы обязательной идобровольной формы страхования, представленные в таблице 1. Согласнокоторым, страхование урожаев сельскохозяйственных культур в настоящеевремя нельзя определенно отнести к добровольной или обязательной форместрахования, т.к. в данном случае присутствуют признаки и той и другойформы.

Таблица 1 - Признаки форм страхованияФормы страхования

Обязательная1) Регулируется Законом, страхованиепроводится по правилам государства;2) В законе указаны объекты!регулируемые тарифные ставки, срокипоступления платежей;3) Обязательная уплата взноса;

4) Страховое обеспечение определяется поЗакону;

5) Является бессрочным;

Добровольная1) На добровольных началах;

2) Выборочный охват объектов, указанных вЗаконе и добровольное участие встраховании;3)Уплата разовая или периодическая;

4) Страховое обеспечение зависит отжелания и платежеспособностистрахователя;5) Ограничивается сроком страхования;

Признаки действующей формы страхования урожаев сельскохозвйственных культур сгосударственной поддержкой

Обязательная1) Регулируется Законом, проводится поправилам государства;2) В законе указаны объекты,регулируемые тарифные ставки, срокипоступления платежей;3) Обязательная уплата взноса;4) Страховое обеспечение определяетсяпо Закону;

Добровольная1) Объявлена добровольной;5) Ограничивается сроком страхования;


Страхование урожаев сельскохозяйственных культур в сшту Законаобъявлено добровольным, но целиком и полностью регулируется тем жеЗаконом, и в силу того же Закона не является обязательным. Данные фактыприводят к противоречиям между нормативными актами и СУЩНОСТЬЮтеоретических основ страхования Применяемую в настоящее время формустрахования (по страхованию урожаев ее шскохозяиегвьнных ьлльт>р сгосударственной поддержкой) следует считать смешанной кроме того ееможно отнести в большей степени к обязательной форме хотя в соответствии сЗаконом она является добровольной

Предтагаем провести разграничение обязате гьнои и добровольнойформы страхования урожаев се 1ьскохозяйственных кутьтур, наравне с добро-вольной формои страхования применят^ обязательную форму Критериемотнесения страхования к обязательной или добровольной форме до гжна статьурожайность сельскохозяйственной к\тьтуры, низкий уровень которой (менее25 ц га) ставит сельхозтоваропроизводителя в прямую зависимость отПОГОДНЫХ УСЛОВИЙ

Имущественное страхование

Сельскохозяйственное страхование

тСграхованис урожая сельскохозяйственных культур

JL

Добровольное Обязательное

Страхование \рожая за счетсобственных исто"1гикоь

страховате ы(с \ к\1ылры не включены в

перечень ырифыопределяются страховшиьом)

С трххование урожая за с ie r| соос'веннь х источниковJ страховать м

(геречень к\ brvp и тарифовI onpeie t_n государством)

U Страхование vpoavaa, проводимое в рамках цетевогофинансирования

(перечень KV ibrvp и тарифов ипреде~ен го^\ гарствоч»)

Рис 1 Предлагаемая классификация добровольного и обязательногострахования в части страхования урожаев сельскохозяйственных


Нельзя ставить знак равенства между обязательной формой страхованияи страхованием за счет (или с участием) средств государства. Вне зависимостиот формы страхования ряд страхователей способны самостоятельно уплачиватьвзносы за счет собственных или заемных источников финансирования.Государственную поддержку должны получить только экономически слабые(низкорентабельные и убыточные) хозяйства. Исходя из вышеизложенного,предлагается следующая классификация страхования урожаев сгосударственной поддержкой (РисЛ), которая в свою очередь является основойдля отражения данных операций в бухгалтерском учете.

Предлагаемая классификация позволяет выделить операции страхованияурожаев сельскохозяйственных культур, проводимые с государственнойподдержкой в отдельную категорию, особенностью которой являютсярегулируемые тарифы и ограниченный перечень сельхозкультур. Данныеоперации могут проводиться как на добровольной, так и на обязательнойоснове, в зависимости от финансового состояния сельхозтоваропроизводителя.

На основании изученного исторического опыта отражения операцийсельскохозяйственного страхования в период плановой экономики СССР и понастоящее время (1940-2005 гг.) можно с уверенностью утверждать, чтоприменение различных счетов бухгалтерского учета в «доперестроечный»период было обусловлено экономической целесообразностью, но, чтохарактерно - на проведение операций сельскохозяйственного страхованиясредства бюджета в Советский период не привлекались. Страхованиеносило обязательный характер и проводилось за счет средств хозяйств. Всложных экономических ситуациях хозяйствам оказывалась материальнаяподдержка от государства или компенсировались убытки от стихийныхбедствий за счет резервного фонда хозяйства, а также группы хозяйств. До1991 года в формулу расчета страхового взноса включалась государственнаязакупочная цена, которая, как правило, приравнивалась к себестоимостисельхозпродукции. С началом перестройки цена стала рыночной, а формуларасчета не изменилась.

Таким образом, при наступлении страхового случаясельхозтоваропроизводитель в настоящее время возмещает не толькопонесенные убытки, но и упущенную выгоду, что противоречит принципамстрахования, кроме того, завышенные страховые взносы оборачиваютсяпротив производителя и государства.

Выявлены несоответствия отечественной практики учета операцийстрахования сельскохозяйственных культур, проводимых сгосударственной поддержкой требованиям международных стандартовучета и отчетности (МСФО). А именно, если бы в практике отечественногоучета применялись правила МСФО 41 «Учет в сельском хозяйстве», с оценкой


продукции по справедливой стоимости, то расходы, произведенныеорганизацией на страхование урожаев сечьскохозяйственных культур,включались бы в состав расходов по обычным видам деятельности, г ясредства цечевого финансирования точученные се 1ьскохозяйственнымтоваропроизводителем на эти цечи, относичись бы к доходам данного периодаот обычной деятельности, наравне с выручкой от продажисечьхозпродукции Кроме того, МСФО 1 «Представление финансовойотчетности», Д1Я включения в отчет о прибылях и \бытках доходов опредечяетряд критериев, один из которых - признание дохода одновременно спризнанием увечичения активов или уменьшением обязатеч^тв Еслипродукция сечьсхого хозяйства оценивается по себестоимости, как принято вотечественной практике учета, го счедует руководствоваться МСФО 2«Запасы» и МСФО 20 «Учет государственных субсидий и раскрытиеинформации о государственной помощи», («опасно которых возможны дваварианта учета 1) расходы, ошаченные средствами це тевого финансирования,как и доходы - почученные бюджетные средства относятся в составоперационных дохщов и расходов; 2) данные расходы исключаются изсостава доходов и расходов

Табчица 2 - Сопоставление принципов учета доходов и расходов пооперациям цечевого финансирования расходов в соответствии с МСФО иРСБУ

Стандартыi

МСФО 41 «Учет всетьскоч хозяйствеМСФО 1 Преде гав-и.ниефинансовой отчетности >МСФО 2 < Запасы>

МСФО 20 У i dгосударственныхсубсидии и раскрышеинформации оrocv дарственной"ОЧОЩИ

ПБУ Ч ЧЧ Дсхсиыорганизации»ПБУ 10 99 Расхоть.ор анизации>ПБУ Г 2000 -Учет•чэ^дарственн^ипочошю

Расхолы ' ДоходыМСФО

1 Соестоимость Въ»р\ пса oiпротаж прочая1 Прение | Прочие

итерационные о срашгоиные| расходы | доходы

2 1ибо исключаются и-j сос-ав*.| доходов нрасхо 1ов

РСБУРаехол-J но . Про 1ие доходы иооъгчНоГм вилам | расходылеяте ibiioc'H

1

1

Результат

Не влляют наваловую грибы ib

tНе в i яют наггиоьпьо1"

операционной1 деятельности

1

| 1 ИскажаетсяceoccTi mioi 'b I

j проданы, йпродукции

, 2 Занижается1 валовая прибычь

|

10


Включенные в себестоимость субсидируемые расходы оказываютшшяние на формирование цены сельхозпродукции которая в свою очередьвключается в формулу расчета страхового взноса, а, следовательно, вновьсубсидируется государством Чем больше юсударство будет в создавшихсяус ювиях вкладывать бюджетных средств в сельское хозяйство страны (ростсебестоимости, рост цен), ievi больше потребуется средств на финансированиеданных мероприятий, причем качественная экономическая характеристикасельхозтоваропроизводителя при л о м не изменится

Па основании изученных материалов пред тгаем исключить расходы(расходы на страхование урожаев сельскохозяйственных культур)финансируемые средствами государства из себестоимости сельхозпродукцииВ себестоимость продукции должны включаться все затраты (расходы)связанные с ее производством и продажей, га исключением расходовфинансируемых средствами государства Предлагаем внести уточнение впонятийный аппарат себестоимости продукции, дав определение«справедливой себестоимости»

Справедливая себестоимость - но себестоимость, сформированная !асчет собственных или заемных источников хозяйствующего субъекта изкоторой исключаются -затраты (расходы) оплаченные средствами целевогофинансирования

Необходимость проведения операций страхования \ро>каевсельскохозяйственных культур в хозяйствах Кировской области воVJHOIOM определяется состоянием исследуемой отрасли и природно-климатическими особенностями региона. В работе пэоведен анализсостояния отрасли растениеводства Кировской области, выявлена динамикаосновных показателей отрас щ, проведена гр\ппировка хозяйств по vpoemoурожайности, себестоимости и финансированию расходов государством

Для сельского хозяйства Кировской области производство зерновыхкультур является ведлщей отраслью (доля sepua в структуре товарнойпродукции в 2006 г состави та 42 ° о в стр\ктуре посевов на черновые к\льт\рыприходится 38 8 % всех площадей) В связи со шачительным сокращениемпосевных площадей (по зерновым к\ льгурам на 47,9 °о по сравнению с 1900 г )произошло снижение валовых сборов в 2006 году по сравнению с 19Q0 г на66 % при JTOM урожайность зерновых снизилась на 7,7 % п о сравнению с 1990годом Несмотря на сокращение объемов производства, отрасльрастениеводства в Кировской ooiacra является устойчиво прибыльнойуровень рентабельности за анализируемый период (1998 - 2006 гг) вырос отубыточного до прибыльного на 28 5 % Основное производство !ерновых чобласти сконцентрировано в Южной и Центральной шнах (77 S °о ы.схпосевных площадей области)

11


Основываясь на исследованиях, проведенных учеными ВНИИА им.Д.Н. Прянишникова НП ЦИТО АПК и данных Россельхозакатемии, которыесвидетельствуют о прямой зависимости урожайности сельхозкультур отпогодных условий, предлагаем ввести обязательную форму страхованияурожаев сельскохозяйственных культур на территориях с низким показателемурожайности (менее 25 ц/ra). Средняя урожайность зерновых в Кировскойобласти за 2006 год составила 13,1 ц/га. Продуктивность растениеводстваКировской области находится в прямой зависимости от погодных условий инуждается в мероприятиях страховой защиты. Если в 1990 г. в структуресебестоимости продукции растениеводства (зерновых культур) затраты настраховые платежи составляли 9,6 %, то с 1991 по 2006 год в масштабе областиони не значительны. Следует отметить и тот факт, что государство в последниегоды принимает активные меры по восстановлению сельского хозяйства встране, увеличивая при этом объемы финансирования отрасли.. Расходы,оплаченные средствами целевого финансирования, включенные всебестоимость продукции растениеводства в 2001 году составили 11 %, а в2005 году более 20 %, и эта тенденция, скорее всего, сохранится.

Тыс гя

1992 г. 1995 г. 2003 г. 2006 г.

И Зерновые культуры • Лен-долгунец • Картофель О Овощи

Рис. 2 - Динамика посевных площадей основных сельскохозяйственныхкультур в Кировской области, тыс. га

Учитывая тот факт, что применяемая савка по страхованию урожаевзерновых культур при расчете страхового взноса от продажной цены составляет7,6 %, то размер затрат, включаемых в себестоимость сельхозпродукцииувеличится в среднем от 8 до 10 %, а, следовательно, увеличится и размерцелевого финансирования на компенсацию данных затрат. Кроме того,статистика гибели урожаев региона дает основание считать недопустимымснижение страховых тарифов за счет снижения ставок по страхованию в видуубыточности данного вида операций на территории Кировской области для

12


страховщиков

и г,

O239 O248

D 9 9

014,"

Ш 2 8

• 1!»

r 0 3

П1АЛ

5

1

34 D3O3

D 1 3

П Зерновые к\ нллры О 1ен до-нлнец ПЮртофеть ПОвоща

Рис 3 — Линамика уро/каиности основных седьскохозяиственных к\ тьтурв Кировскои области ц га

2001

• Расхо ы v с (..т i.v( 1.илий «ч СюджетовОРасч лы и счет и-1_с!венных Наемных) исх IHHKOB

Рис 4 - Динамика стр\кт\ры себестоимости прод\кции растениеводствав кировской ooiacTH по источникам финансирования расходов

В соотвегствии с внесенными предтожениями в работе бьпи опредетеныподходы и выработаны рекомендации по >чету операций страхования \рожаезс государственной поддержкой

Выявлены противоречия между бухгалтерским и налоговым учетомопераций страхования урожаев, проводимых с государственнойподдержкой Расходы на страхование урожаев в настоящее время, признаютсякак для цетей бухгалтерского, так и дтя цетей налогового учета, тогда какпотученные на финансирование данных мероприятии средства бюджетапризнаются доходом дтя цетей бухгалтерского учета и не вкгючаются в доходЛ1Я uciefi налогового уч<_та


Таблица 3 - Схема отражения доходов и расходов по операциямстрахования урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых в рамкахцелевого финансированияОбъект

Расходы вастрахованиеурожаев

Финансо-вый

результат

Для целей учета

Бухгалтер-ского

Принимаются в составрасходов отобычныхвидовдеятельности (элемент -прочие)Сч. (20,43)

90-2(+)

Налогового

Принимают-ся в составрасходов,связанных спроизводст-вом иреализацией

(+)Разницы не возникает

Объект

Доходы,полученные засчет целевогофинансирования

Для целей учета

Бухгалтер-ского

Принимаются в составпрочихдоходов

Сч.91-1

Налогового

Непринима-

ются

(+) ОВозникает разница

Для целей бухгалтерского учётаРезультат = 0

Для целей налогового учётаРезультат отрицательный на сумму произведения отрицательной постоянной

разницы на ставку по налогу на прибыль организацийПНА

Таким образом, у организации возникает убыток для целей налоговогоучета, отражение которого (отрицательной постоянной разницы) приводит кещё большему искажению результатов хозяйственной деятельностисельскохозяйственного товаропроизводителя.

Для устранения данного противоречия предлагается внесениепоправок в главу 25 и 26.1 НК РФ, которые должны быть изложены вследующей редакции:

п. 1, ст. 263 (п. 2, ст. 346.5) «Расходы на обязательное и добровольноестрахование имущества» 1. Расходы на обязательное и добровольноестрахование имущества включают страховые взносы по всем видамобязательного страхования, а также по следующим видам добровольногострахования имущества:

6) добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур иживотных, за исключением страховых взносов, компенсируемыхсредствами целевого финансирования.

В связи с вышеизложенным разработаны модели учета операций пострахованию урожаев сельхозкультур, проводимых с государственнойподдержкой (табл. 5). При введении обязательной формы страхованиярасходы, оплаченные сельхозтоваропроизводителем самостоятельно, должныбыть включены в себестоимость продукции растениеводства (модель 1). Не

14


должны включаться в сеоестоимость продукции сельчозтоваропроизводите ырасходы, финансируемые государством Если принять во вниманиезарубежный опыт учета по отражению подобных операций («маржинальныйподход») то расходы на страхование урожаев традиционно в отечественнойпрактике приравниваемые к прямым, все же должны учитываться в составепрочих расходов (сч 91 «Прочие доходы и расходы»)

Первая модель ИСПОЛЬЗУСТСЯ при обычном отражении операции пострахованию vpoжaeв сельхозкультур расходы на которые оп шчиваются засчет средств сельскохозяйственного товаропроизводитетя Данный порядокстановится прием лемым и не противоречит законодательству еслистрахование является обязательным

При добровольном страховании страховые т а т е ж и не должныувеличивать себестоимость сельхозпродукции (модель 2) Расходыоплаченные сельхозтоваропроизводителем на страхование урожаевсельхозкультур при добровольной форме страхования, включаются в составпрочих расходов счета 91 «Прочие доходы и расходы» Себестоимостьсельскохозяйственной продукции при ">гом не увеличится на финансовомрез\ 1ьтате деятельности не олрцштся Для равномерного отнесения затртг втечение действия договора страхования используется счет 97 «Расходы о\д\-ших периодов»

В модели 3 учета страхование урожая сельскохозяйственных nyibtypпроводится полностью или частично за счет средств целевого финанс грованияВ >том случае возможны два варианта отражения операции

1 вариант - с использованием счета 41 «Прочие доходы и расхопы»,2 вариант - с использованием свободного счета поп колом 92 с

предлагаемым наименованием «Расходы, произведенные \я счет (сучастием) средств целевою финансирования» / субсчет «Расходы пастрахование \рожаев сельскохозяйственных культур».

Предлагаемая моде ib 3 в первом случае позволяет, как того и ребуетзаконодательство провести разфаничение учета мтрат (расхотев)произведенных се 1ьхозтоваропроизводителем за счет собственных средств и засчет средств бюджета Затраченные средства на оплату страхового взносадолжны включаться в состав прочих расходов по дебету счета 91 «Прочиедоходы и расходы», а полученные средства нсевого финансирования в составпрочих доходов по кредиту того же счета Моде 1ь 3 при втором варианте учетапозво шет полностью исключить из состава доходов и расходов страховыеплатежи и поступающие на их компенсацию срелства бюджета учет которыхбудет осуществляться на предлагаемом счете 92 «Расходы прошвсденные засчет (с участием) средств целевого финансирования»


Таблица 4 - Модели отражения операций по страхованию урожаев сельскохозяйственных культур в

бухгалтерском и налоговом учетеСтраховые платежи настрахование урожаевсельскохозяйственныхкультур оплачиваются

за счёт средств

Затраты (расходы)состав для целей

по страхованию урожаев включаются в

бухгалтерского учета

Затрат(расходов) По отношению ксебестоимостипродукции

налогового учбта

Средства целевого финанси-рования включаются в состав дляпелей

бухгалтерского

учета

налогового

учета

Действующая модельЦелевого финансирования Затраты основного

производства,элемент - прочие(сч.20)

Включаются всостав расходов пообычным видамдеятельности(сч.43 ^:ч.90-2)

11ринимаются Прочие доходы(сч.91)

Непринимаются

Предлагаемые модели

1. Обязательное страхование

Сельхозтоваропроизводителя

2. Добровольное страхованиеСельхозтоваропроизводителя

Затраты основногопроизводства,элемент - прочие(сч.20)

Прочие расходы(сч.91)

Включаются всостав расходов пообычным видамдеятельности(сч.43 *ч.90-2)

Принимаются

Не включаются Принимаются - -

3. Страхование за счет средств целевого финансирования3.1 Целевогофинансирования

3.2 Целевогофинансирования(с использованием свобод-ного счёта)

Прочие расходы(сч.91)

Статья расходауменьшается навеличину дохода(сч.92)

Не включаются

Не включаются

Не принимаются

Не принимаются

Прочие доходы(сч.91)

Статья доходауменьшается навеличину расхода(сч.92)




К cterv це1с.сообразно открыть субсчета по статьям целевогофинансирования При этом, также появляется возможность раздельного учетарасходов, отаченных за счет бюджетных средств Схема записей отраженияопераций упрощается что способствует ускорению обработки учетнойинформации В таблице 5 приведена корреспонденция счетов по отражениюопераций страхования урожаев сельскохозяйственных культур сиспользованием счета 42 «Расходы, произведенные за счет (с участием)средств целевого финансирования»

Таблица 5 — Предлагаемая корреспонденция счетов при отраженииоперации страхования урожаев сельскохозяйственных KV гьтур, проводимых сгосударственной поддержкой

Содержание хозяйственной щерацни | коррссгтондиру юыие счета

IДеоет Кредит

|

Операции но страхованию се1ьскохо1яиственных KvibTvp (страховой ci\ IJH не iНь.СТУП 1)

Перечне "гены страховщику с рзховые взнсиы в >.:_ ответствии с 76-1 М Iдоговоре м страхования ^ _

I Отнесены [ д расходы произведенные ja сче! (». \ч^^тием| 92 "6-1средств roc^лapc•гчa страхоньп. взносы |

i Отнесены на расходы о\д\щих периодов *,граховые взносы в 97 92upejeiax CV\IM ОИ аченрых ja счет tpeawe I i

1 се1ь\озтоваропроизводите1я _ _ ^ _ _ _Опесены на сеиес^оимо^т- pojvKuiisi сигавного 20 1 47"poi 1Бо^ства иа^'ениеводства) paw хилы 6VJ\UIHX периодов ilup юяча!с ьной форме страхования! _ _ ^ _ _Отнесены в ^о(.т_в прочих patxo з улр^хсвые взчо».ы в ч] ; >7"pejeiax с\«« стачанных !„ ^ч(,т ^ред^тв

t L.cibxo-jTi Bapoi р«изво inie 1Я (гри *чк рони ]^ьой формеi страхования)

Операции по по пчепнн) не ивого финлпсиривания из бюдкетаПризнаны в \ terecpeii-rBaue евого финанс ;рс.зания 76 Ч S&

' Отнесены на финанС1срование ра^хоюв по страхованию 86 42урожаев сстсхохо^яиственных к\ "ьтур це евые

ре ;j<_i явленные i з бюдлсета '1 i 76 9

Предпагаемая модепь учета позвотит привести в соответствиебухга-ггерский и налоговый учет, устранит существующие противоречия яоотражению операций, приведет учет операций страхования урожаевселскохозяйствениых KV 1ьтур в соответствие с требованиями МСФО, даство5можно1.ть справедливо оценивать себестоимость продукциисетьхотговаропроизвод.ггетя л реальнь е результаты е^о леяте гьности

В работе бьпо предложено внести соответствующие изменения вучетн\ю политику се!ьскохозяйствеинон организации Дгя учета операции

17


с использованием счета 92 «Расходы, произведенные за счет (с участием)средств целевого финансирования» предлагается применять совмещенныйрегистр журнал-ордер и ведомость по счету. Пример заполнения регистраприведен в таблице 6. С применением данного регистра у сельхозорганизацийпоявляется возможность отслеживать средства целевого финансирования,полученные на определённые мероприятия, сократить число ошибок излоупотреблений в учёте. Со стороны проверяющих органов применениерегистра облегчит проведение проверок целевого использования бюджетныхсредств.

В работе предлагаются мероприятия по предварительномуфинансированию операций. В настоящее время сельхозтоваропроизводителиполучают финансирование из бюджета только после заключения договорастрахования урожая сельскохозяйственных культур и перечисления страховоговзноса страховщику, то есть - последующее финансирование. Убыточные инизкорентабельные сельскохозяйственные организации оказываются безфинансовой поддержки со стороны кредитных организаций и государства.Разрешить сложившуюся ситуацию возможно только при введениипредварительного финансирования. Сроки проведения посевных работ,средняя урожайность сельскохозяйственных культур, размеры посевныхплощадей, и другие показатели заранее известны руководителям хозяйств,районов и Департамента сельского хозяйства и продовольствия. На основанииэтих данных предлагаем составлять заявки на предварительноефинансирование всех необходимых мероприятий, хота бы в расчете наубыточные хозяйства. Заявки должны собираться, начиная с 1 января года и доначала посевной, т.е. к моменту фактического заключения договорастрахования сельхозтоваропроизводителю должны быть перечислены средствабюджета в необходимых объемах. Для • предлагаемых мероприятийразработаны схема документооборота и первичные документы (заявка-расчет исводная заявка-расчет). Если средства целевого финансирования не будутосвоены в установленные сроки сельскохозяйственным товаропроизводителемили освоены в меньших объемах, то они должны быть перечислены в бюджетдо окончания срока посевной.

Таким образом, в бухгалтерском учете должны найти отражение опера-ции страхования урожаев сельскохозяйственных культур, как на добровольной,так и на обязательной основе. Особенности отрасли растениеводства требуютпроведение предварительного финансирования необходимых мероприятий состороны государства. При отражении операций по страхованию урожаевсельскохозяйственных культур с государственной поддержкой возможны дваварианта учета, оба, из которых, отвечают требованиям международныхстандартов учета, применение модели с использованием счета 92 «Расходы,

18


Taoimuft Претлагаемии pelистр (последующее финансирование)/Курна i nptepu tieioMocn. но cieiy 92 «Pdtuuu, ирпишеденные ia смет (с учлинем) е р е ю в нслево!о финансировании»

ia май месяц 2007 ijjfjlk" С А ко not «IIРАНДА»

I

Ш05

f Основалие(к рл косi оцержапие)опершии

Д г »<р

на стрэчаание

( а л ь I, > носч 92 H I

Г крелшле iuu92 в лебст с ILIOR И их о Де-беы с i c u 92

Дг Кт Д н а ш н у ю н и я ц е н и м о I Hccioфимаисировшия и iрпмерм р>б

Mo

Дата

f

И

Г

II25%

10 OS I 1(2701

cneia8f>

И)162703

1'tCXIUM,

U ftUTUCHHIIN

To" T 97

17

[II

крепи

92

16

I '8500

I Ib 704 16270J

, 14I 12M07

J-

И63(813

1285ГОT

И rot иno

дебе ry

92

18 ' ^ ' "

650813 ]~32

-p| J -

145Ш(

K i

779313 Ш406Журнал opiep и Bei,ovi_ocib notary 92_ia июнь месяц 2007 i

Ocuoud [«дтьап no ( к р ц и т а е it'ra 92 н j « n u CILIUB lliun.no Д(.|>1.|а с i t ra 92 Г Июю Г( aju, сi 92 HJ кре И1) с кредита счетов ' " ' " 1 1 К

на i n . • • -ние

(«palMIL

месяца

жанис)омерации

К7 Длч т и у (синя iieiLfu.uiфииансироаиния и ио[IdlMLplI p> О

2 5 _ _ _0 ИИ 1 Д Г(МГ)_ 1 Т > у 0 б }

Итого ia м сяи

Дат.

6

1:

Ki.ei о

гчега86

10 _325406_

__J25406 J

t'dCXlUM

t itt eooeiBeiiHii\средеIB

2) \Ч1~ }Ч1 2

I I

_ _ J

76 1

i: ir

счёта42

Кт

~2П

_ i


произведенные за счет (с участием) средств целевого финансирования»является более прогрессивным и целесообразным с точки зрения обработкиучетной информации.

Обоснована необходимость дополнительных строк в отчетностисельскохозяйственных товаропроизводителей, которые позволят с большейдетализацией прослеживать движение полученных субсидий из федерального ирегионального бюджетов, взаимоувязка показателей которых, приведенная вработе, позволяет более качественно контролировать целевое использованиебюджетных средств.

Основываясь на изменениях в бухгалтерском учете операцийопределены пути снижения страхового взноса по операциям страхованияурожаев сельхозкультур. Поддерживаем мнение А.В. Никитина, который всвоих работах предлагает при расчете страхового взноса показатель«прогнозируемая цена» заменить на показатель «себестоимость» и со своейстороны предлагаем при расчете страхового взноса применять показатель«справедливой себестоимости». Приведенный в работе сравнительный расчетсуммы страхового взноса при внесении предлагаемых изменений в порядок;расчета свидетельствует о возможности снижения суммы страхового взноса всреднем на 31 %. Кроме того, при наступлении страхового случая,сельскохозяйственный товаропроизводитель получит возмещение реальныхрасходов, которые он понес в действительности, то есть оплаченныхсамостоятельно. В работе так же рассчитаны объемы целевого финансированиядля Кировской области на проведение операций страхования урожаевсельскохозяйственных культур в свете предлагаемых изменений.

Вышеперечисленные меры позволят государству снизить расходы накомпенсацию части затрат по страхованию урожаев сельскохозяйственныхкультур, проводимых с государственной поддержкой, увеличив при этомэффективность использования бюджетных средств.

Выводы, содержащиеся в диссертации, носят теоретико-методический ипрактический характер. Они представлены и изложены в автореферате напротяжении всего его содержания.

Основные положения диссертации опубликованы в следующихработах:

1. Ливанова Р.В. Перспективы развития страхования в Кировскойобласти / Р.В.Ливанова // Науке нового века - знания молодых. Тезисыдокладов 4-й научной конференции аспирантов и соискателей - Киров:Вятская ГСХА, - 2004 г., С.38-40 (0,2 п.л.)

2. Ливанова Р.В. Страхование посевов в Кировской области и егоособенности / Р.В.Ливанова // Основные направления, опыт и проблемы

20


инновационного, финансового иэкономического развития субъектовхозяйствования Материалы межрегиональной научно-практическойконференции - Киров. ВятГГУ- 2005 г, С 24-26(0,2 п л )

3 Ливанова Р В Учет страхования урожаев сельскохозяйственныхкультур / Р В.Ливанова // Проблемы функционирования предприятия вусловиях формирования рыночной экономики Материалы внутривузовскойнаучно-практической конференции - Киров ВятГГУ - 2006 г., С.8-10 (0,2 п л )

4 Ливанова Р В Проблемы страхования посевовсельскохозяйственных культур в Кировской области / Р В Ливанова //Материалы международной научной конференции молодых ученых испециалистов, посвященной 140-летию РГАУ — МСХА имени К А Тимирязева- М РГАУ - МСХА им К А Тимирязева - 2006 - С 922-924 (0,2 п л )

5 Ливанова Р В Целевая государственная помощьсельскохозяйственным организациям по страхованию урожаевсельскохозяйственных культур / Р В Ливанова // Основные направления, опыти проблемы инновационного, финансового и экономического развитиясубъектов хозяйствования Материалы межрегиональной научно-практическойконференции - Киров ВятГГУ, - 2006 г , С. 19-22 (0,2 п л )

6 Ливанова Р В Учет страхования урожаев сечьскохозяйственныхкухьтур / А В Зонова, Р В Ливанова // Экономика сельскохозяйственных иперерабатывающих предприятий — 2006 - №8 — С 43-46 (0,5 п л , в т ч авт.

У/, 0,39 п т ) (ВАК РФ)

1,25 печ л Зак 745 Тир 10(Гэкз**/ <-? "? -• f ~ с ^ *'.' ' ш~,? ' ~ ~ \ S «/'

*л , -/<-^ , Центр оперативной по •ыграфии ' . "",_ /-/,,( • ~ - Г 1 ' ' ф Г О У В 1 Ю РГАУ -МСХА имени К А. Тимирязева ' ' " * '

, < ^ , Ц р р р ф- Г 1 ' 'фГОУВ1Ю РГАУ -МСХА имени К А. Тимирязева

127550, Москва, ул Тимирязевская, 44



Documents

432.бухгалтерский учет операций по страхованию урожаев сельскохозяйственных культур, проводимых с