Aula 02 Auditoria

Curso de Auditoria para RFB - 2015Teoria e exerccios comentados

Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 02

AULA 02: Desenvolvimento do Plano de Auditoria. Concordncia com os termos do trabalho de auditoria independente.________________________________

SUMRIO PGINAApresentao 011. Concordncia com os termos do trabalho de Auditoria 022. Processo de Auditoria 073. Planejamento de Auditoria 07Lista das questes comentadas durante a aula 42Referncias bibliogrficas 52

Ol, Pessoal!

Hoje vamos falar de um tema importante, que o Planejamento de uma Auditoria. Alm disso, vamos abordar um item que no tem sido muito cobrado pelas bancas, mas que geralmente consta no edital da Receita Federal do Brasil.

Qualquer dvida em relao dinmica do curso ou comentrio, estou disposio por meio do endereo de email: [email protected].

Em relao s dvidas sobre a matria, responderei a todas que forem postadas no frum do Estratgia.

Curtam minha pgina no Facebook e continuem acompanhando notcias sobre cursos, concursos, dicas de auditoria, alm da participao em diversos sorteios!

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Principais normas abordadas na aula de hoje:

NBC TA 210 NBC TI 01 NBC TA 300

1. NBC TA 210 - Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria

A NBC TA 210 trata da responsabilidade do auditor independente em estabelecer os termos de um trabalho de auditoria com aadministrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana, considerando que existem certas condies prvias a um trabalho de auditoria, que so de responsabilidade desses atores.

1.1 Objetivo

Em relao ao assunto, o objetivo do auditor independente aceitar ou continuar um trabalho de auditoria somente quando as condiesem que esse trabalho deve ser realizado foram estabelecidas por meio de:

(a) determinao da existncia das condies prvias; e(b) confirmao de que h um entendimento comum entre o auditor independente e a administrao sobre os termos do trabalho.

Para fins das normas de auditoria, condies prvias a um trabalho deauditoria correspondem ao uso pela administrao de uma estrutura de relatrio financeiro aceitvel na elaborao das demonstraes contbeis e a concordncia da administrao em relao ao pressuposto em que a auditoria conduzida.

Trabalhos de assegurao, que incluem trabalhos de auditoria, podem ser aceitos somente se o auditor independente considera que as exigncias ticas relevantes, como independncia e competncia profissional, sero satisfeitas, e quando o trabalho apresenta certas caractersticas.

1.2 Condies prvias para uma auditoria

Para determinar se existem as condies prvias a um trabalho de auditoria, o auditor independente deve:





(a) determinar se a estrutura de relatrio financeiro a ser aplicada na elaborao das demonstraes aceitvel.

Para fins das normas de auditoria, a estrutura de relatrio financeiro aplicvel fornece os critrios que o auditor utiliza para examinar as demonstraes contbeis, incluindo, quando relevante, sua adequada apresentao.

Os fatores relevantes para a aceitao pelo auditor da estrutura a ser aplicada na elaborao das demonstraes incluem:

a natureza da entidade; o objetivo das demonstraes contbeis; a natureza das demonstraes contbeis.

Mas ateno: as deficincias na estrutura de relatrio financeiro aplicvel que indicam que a estrutura no aceitvel podem ser encontradas aps a aceitao do trabalho de auditoria. Quando o uso dessa estrutura no for previsto em lei ou regulamento, a administrao pode decidir adotar outra estrutura que seja aceitvel, sendo estabelecidos novos termos para o trabalho de auditoria.

(b) obter a concordncia da administrao de que ela reconhece e entende sua responsabilidade:

(i) pela elaborao das demonstraes contbeis;(ii) pelo controle interno; e(iii) fornecer ao auditor:

a. acesso a todas as informaes relevantes;b. informaes adicionais que o auditor pode solicitar da administrao para fins da auditoria; ec. acesso irrestrito a pessoas da entidade que o auditor determina ser necessrio.

Alguns aspectos relevantes:

1 - O conceito de auditoria independente requer que o papel do auditor no envolva assumir a responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis ou pelo respectivo controle interno daentidade.

2 - Na maioria dos casos, a administrao responsvel pela execuo enquanto os responsveis pela governana, pela superviso geral da administrao.





3 - Um dos objetivos de se estabelecer os termos do trabalho de auditoria evitar mal-entendidos sobre as responsabilidades daadministrao e do auditor.

Se a administrao ou os responsveis pela governana impem uma limitao no alcance do trabalho do auditor, nos termos de um trabalho de auditoria proposto, de modo que o auditor entenda que a limitao resultar na emisso de relatrio com absteno de opinio sobre as demonstraes contbeis, o auditor no deve aceitar esse trabalho de natureza limitada como um trabalho de auditoria, a menos que exigido por lei ou regulamento.

1.3 Acordo sobre termos do trabalho de auditoria

Os termos do trabalho de auditoria devem ser formalizados na carta de contratao de auditoria ou outra forma adequada de acordo por escrito, que devem incluir:

(a) o objetivo e o alcance da auditoria;(b) as responsabilidades do auditor;(c) as responsabilidades da administrao;(d) a identificao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel para a elaborao das demonstraes contbeis; e(e) referncia forma e ao contedo esperados dos relatrios do auditor e declarao de que podem ter forma e contedo diferentes do esperado.

1.4 Aceitao de mudana nos termos do trabalho

Se os termos do trabalho de auditoria so alterados, o auditor e a administrao devem concordar com os novos termos e formaliz-los na carta de contratao ou outra forma adequada de acordo por escrito.

Mas e se o auditor no concordar com a mudana?

Bom, se o auditor no concordar com a mudana dos termos do trabalho de auditoria e a administrao no permitir que ele continueo trabalho de auditoria original, o auditor deve:

(a) retirar-se do trabalho de auditoria, quando permitido por lei ou regulamento aplicvel; e(b) determinar se h alguma obrigao, contratual ou de outra forma, de relatar as circunstncias a outras partes, como os responsveis pela governana, proprietrios ou reguladores.





Um exemplo de mudana que pode ser considerada base razovel para solicitar uma mudana no trabalho de auditoria seria um mal-entendido sobre a natureza do servio originalmente solicitado.

1.5 Outros assuntos que afetam a aceitao

Se o auditor determinou que a estrutura de relatrio financeiro prevista em lei ou regulamento no seria aceitvel, exceto pelo fato de ser prevista em lei ou regulamento, o auditor deve aceitar o trabalho de auditoria somente nas seguintes condies:

(a) a administrao concorda em fornecer divulgaes adicionais; e

(b) nos termos do trabalho de auditoria reconhecer que:(i) o relatrio do auditor independente incluir um pargrafo

de nfase; e(ii) o auditor deva expressar a sua opinio sobre as

demonstraes contbeis usando as frases "apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes", como o caso no Brasil, ou "apresentam uma viso verdadeira e justa" de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, a sua opinio sobre as demonstraes contbeis no incluir essas frases.

Se as condies descritas acima no existem e o auditor, porexigncia de lei ou regulamento, deve assumir o trabalho de auditoria, o auditor deve:

(a) avaliar o efeito, no seu relatrio de auditoria, da natureza enganosa das demonstraes contbeis; e

(b) incluir referncia apropriada sobre esse assunto nos termos do trabalho de auditoria.

Pessoal, deixamos de apresentar exemplos de carta de contratao de auditoria para no aumentar demnais a aula, e pelo fato de que no consideramos essencial para a prova, mas quem tiver interesse, h um apndice na norma que exemplifica bem o assunto. s procurar emhttp://www.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes sre.aspx?Codigo=2009/001204.

QUESTES COMENTADAS

1 - (ESAF / RFB / 2003) - A carta-proposta o documento no qual o auditor formaliza as condies do trabalho a ser executado. Entre as assertivas a seguir apresentadas, qual no representa um item a ser considerado na carta-proposta.a) Descrio dos servios a serem prestados.





b) O prazo estimado para realizao dos servios.c) Os relatrios a serem emitidos para a empresa.d) As condies de pagamento dos honorrios.e) Os testes de comprovao a serem realizados.

Comentrios:Todas as alternativas, com exceo da letra "e", gabarito da

questo, apresentam itens que devam ser considerados na elaborao e apresentao de uma carta-proposta (a partir da NBC TA 210, denominada carta de contratao).

Os testes de comprovao a serem realizados no devem constar nesse documento. Por qu? Imaginem que voc o administrador da empresa e est cometendo diversas fraudes, que obviamente no so conhecidas pelos responsveis pela governana da companhia. Se, ao ver a carta-proposta do auditor, voc identifica que a partir dos testes que esse profissional ir aplicar, discriminados na proposta, ele ir descobrir suas fraudes, voc o contrataria? Portanto, os detalhes especficos (procedimentos) da auditoria pertencem ao auditor / empresa de auditoria.Resposta: E

2 - (CESPE / ANP / 2013) - Em relao natureza, campo deatuao e noes bsicas de auditoria interna e externa, julgue os itens subsequentes.

Uma solicitao da entidade para que o auditor mude os termos do trabalho de auditoria pode ser atendida pelo auditor, caso essa solicitao seja decorrente de mal entendido sobre a natureza da auditoria originalmente solicitada.

Comentrios:O auditor pode realizar diversos trabalhos em uma empresa, dentre

eles o de auditoria (tambm chamado de assegurao razovel).Caso tenha havido um mal Entendido sobre a natureza da auditoria

originalmente solicitada, h a possibilidade de mudana dos termos do trabalho.

Ex.: o auditor contratado para emitir uma opinio sobre as demonstraes contbeis (assegurao razovel), mas por um mal entendido ele acredita que deve emitir opinio apenas acerca de uma parte das demonstraes (clculo de provises, por exemplo).Resposta: C





2. Processo de Auditoria

A partir desta aula entraremos no processo de auditoria. Entender o fluxo de uma auditoria essencial para eliminar algumas alternativas de questes que no fazem o menor sentido.

r ^

Planejamento

L______________

Estratgia Global (S auditoria independente) Plano de Auditoria Programas de Auditoria

Execuo Testes de Controle Procedimentos Substantivos

Concluso Relatrio

Nesta aula falaremos do Planejamento.

3. Planejamento de Auditoria

Planejamento, segundo Attie (2010), "uma metodologia de preparao de um servio, que compreende os objetivos definidos, o roteiro, os mtodos, planos e programas a serem observados por etapas e os processos de avaliao de que se gtingiram as metas programadas".

De acordo com a obra de Franco e Marra (2011), "ao se iniciar qualquer trabalho de auditoria, este deve ser cuidadosamente planejado, tendo em vista seu objetivo", afirmando, ainda, que "o planejamento adequado pressupe a formulao do programa de auditoria".

O planejamento a funo administrativa que determina antecipadamente quais so os objetivos que devem ser atingidos e como se deve fazer para alcan-los. Ele define onde se pretende chegar, o que deve ser feito, quando, como e em que sequncia.





E uma etapa fundamental para o sucesso da fiscalizao, sendo imprescindvel que seja alocado o tempo adequado para sua realizao. A tentativa de reduzir o tempo destinado ao planejamento muitas vezes redunda em problemas na execuo da fiscalizao, que podero provocar um acrscimo no tempo total de realizao do trabalho, alm de repercusses negativas em sua qualidade.

Todo trabalho de auditoria deve ser planejado, com o detalhamento que for possvel, de acordo com o tempo disponvel e com o objetivo determinado.

Um planejamento incompleto, alm de normalmente aumentar o custo do trabalho, dificulta sua execuo, pois gera problemas operacionais e administrativos para os auditores, que acabam por descobrir, na prtica, que diversas atividades poderiam ter sido realizadas na sede, ao invs de ocuparem o precioso tempo de campo da equipe.

Ou seja, planejar pensar o modo de se realizar a auditoria, deacordo com os meios disponveis, em tempo, pessoal, recursos financeiros, a fim de se alcanar os objetivos definidos para o trabalho.

^S*tome nota!Planejar pensar o modo de se realizar a auditoria, de acordo com os meios disponveis, em tempo, pessoal, recursos financeiros, a fim de se alcanar os objetivos definidos para o trabalho.

Funciona mais ou menos assim:

> Voc me diz o que voc quer (o chefe, no caso, determina que seja realizado o trabalffl o).

> Eu realizo meu planejamento e digo o que necessrio para realiz-lo (trabalho em equipe, sobre o qual trataremos em seguida).

> Voc me diz, daquilo que pedi, o que tem para fornecer.> Com base no que voc tem, eu te digo o que poder ser feito.

A partir da, devem ser feitos diversos ajustes (o planejamento deve ser flexvel), inclusive dos objetivos da auditoria, caso a empresa de auditoria no disponha dos meios necessrios para a execuo.

Em suma, na fase de planejamento, a equipe de auditoria deve realizar os seguintes procedimentos:





s Obter detalhamento sobre a auditoria, atendendo ao princpio do custo-benefcio;

s Obter o mximo de informaes sobre a empresa a serfiscalizada;

s Discutir o escopo, os procedimentos e tcnicas; s Testar a documentao a ser utilizada.

No se pode fiscalizar com eficincia aquilo que no se conhece. Conhecer o objeto da auditoria um dos passos mais importantes do processo, a fim de se definir o escopo da auditoria e os procedimentos e tcnicas a serem utilizados.

Outro ponto interessante a discusso entre os membros da equipe e com o supervisor. O planejamento um trabalho em equipe, pois se cada auditor utilizar sua experincia e se sentir parte do processo, as chances de sucesso sero sempre maiores.

3.1 Atividades preliminares

Na fase de planejamento, as atividades preliminares auxiliam o auditor na identificao e na avaliao de eventos ou situaes que possam afetar sua capacidade de planejar e realizar o trabalho.

A equipe de auditoria deve, preliminarmente, construir uma viso geral do objeto a ser fiscalizado, podendo fazer uso, entre outras, das seguintes fontes de informao:

s sistemas informatizados;s cadastros a que se vincula a empresa fiscalizada; s legislao e normas especficas; s demonstraes dos ltimos exerccios; s fiscalizaes anteriores, incluindo papis de trabalho;s auditores que tenham participado de trabalhos recentes na

empresa;s controle interno;s notcias veiculadas na mdia; s trabalhos acadmicos publicados;s possveis aes judiciais concernentes empresa

fiscalizada;s levantamentos anteriores.

A viso geral objetiva o conhecimento e a compreenso da empresa a ser fiscalizada, bem como do ambiente organizacional em que esta est inserida. Em geral, composta das seguintes informaes:





descrio da empresa fiscalizada, com as caractersticas necessrias a sua compreenso;

legislao aplicvel; objetivos institucionais da empresa fiscalizada, se for o

caso; setores responsveis, competncias e atribuies; riscos e deficincias em controles internos.

Podemos definir essa anlise preliminar como sendo o levantamentode informaes relevantes sobre a empresa auditada, para adquirir-se o conhecimento necessrio formulao das questes que sero examinadas pela auditoria.

A compreenso permite identificar riscos e pontos crticos existentes e indispensvel definio do objetivo e do escopo da auditoria. importante assegurar que os aspectos centrais do objeto auditado tenham sido investigados, documentados e compreendidos. A extenso e o nvel de detalhamento dos dados que sero coletados devem levar em considerao a natureza do objeto investigado, o tempo e os recursos disponveis pela equipe.

A equipe deve realizar investigao preliminar dos controles internos e dos sistemas de informao, assim como dos aspectos legais considerados significativos no contexto da auditoria. Nas auditorias operacionais, o exame da confiabilidade da base informativa e dos controles internos deve enfatizar os aspectos que possam comprometer a efetividade e/ou a eficincia das operaes.

A avaliao dos controles internos deve ser considerada na estimativado risco de auditoria, que consiste na possibilidade de o auditor chegar a concluses equivocadas ou incompletas. Sempre que relevante, o resultado dessa avaliao deve ser registrado no plano de auditoria.

tome nota!Algumas consideraes iniciais sobre planejamento:

1 - a primeira fase de um trabalho de auditoria.2 - No se encerra com o incio dos trabalhos de campo.3 - flexvel.





Por fim, segundo a NBC TA 300 a realizao dessas atividades preliminares permite ao auditor planejar o trabalho de auditoria para o qual, por exemplo:

(a) o auditor mantm a necessria independncia e capacidade para realizar o trabalho;

(b) no h problemas de integridade da administrao que possam afetar a disposio do auditor de continuar o trabalho;

(c) no h desentendimentos com o cliente em relao aos termos do trabalho.

A avaliao pelo auditor da continuidade do relacionamento com o cliente e de requisitos ticos, incluindo independncia, ocorre ao longo do trabalho de auditoria medida que mudam as circunstncias e as condies.

A aplicao de procedimentos iniciais sobre a continuidade do cliente e a avaliao de requisitos ticos (inclusive independncia) no incio do trabalho de auditoria corrente significa que estes devem estar concludos antes da realizao de outras atividades importantes para esse trabalho.

No caso de trabalhos de auditoria recorrentes, esses procedimentos iniciais devem ser aplicados logo aps (ou em conexo com) a concluso da auditoria anterior.

3.2 Determinao de escopo

Escopo a profundidade e amplitude do trabalho para alcanar o objetivo da fiscalizao, e definido em funo do tempo e dos recursos humanos e materiais disponveis.

Lembrem-se da estria que contamos: dependendo do que o "chefe" puder oferecer de meios, podemos dizer o que pode ser feito (escopo).

A partir do conhecimento construdo durante a anlise preliminar do objeto de auditoria, a equipe dever definir o objetivo da auditoria por meio da especificao do problema e das questes de auditoria que sero investigadas.

O objetivo deve esclarecer tambm as razes que levaram a equipe a sugerir um determinado tema e enfoque, caso estes no tenham sido previamente definidos na deliberao que determinou a realizao da auditoria.

Para determinar a extenso e o alcance da auditoria que ser proposta, a empresa de auditoria deve dispor de informaes relativas





aos objetivos relacionados ao objeto que ser auditado e aos riscos relevantes associados a esses objetivos, bem como confiabilidade dos controles adotados para tratar esses riscos.

O escopo da auditoria deve ser estabelecido de modo suficiente a satisfazer os objetivos do trabalho. O escopo envolve a definio das questes de auditoria, a profundidade e o detalhamento dos procedimentos, a delimitao do universo auditvel (abrangncia), a configurao da amostra (extenso) e a oportunidade dos exames.

Durante a execuo, os auditores podem se deparar com fatos que fogem ao escopo ou ao objetivo estabelecido para o trabalho ou que sejam incompatveis com a natureza da fiscalizao, mas que, dada a sua importncia, meream a ateno da equipe. Nestes casos, as seguintes opes devem ser consideradas:

- Nas situaes em que os fatos relacionem-se de forma clara e lgica com o objetivo da auditoria, o planejamento passvel de mudanas durante a realizao dos trabalhos pela prpria equipe de auditoria, as quais devero ser submetidas ao supervisor para aprovao.

- Nas situaes em que, mesmo relacionados ao objetivo da auditoria, os fatos fogem ao escopo estabelecido, mas a consistncia das evidncias encontradas recomende sua abordagem, a equipe, em conjunto com o supervisor e o titular da unidade tcnica coordenadora, deve avaliar a oportunidade e a convenincia de realizar exames para desenvolver achados no trabalho em curso, levando em conta que no haja desvirtuamento da auditoria inicial em termos de comprometimento do prazo e/ou dos exames planejados.

- Nas situaes em que os fatos sejam incompatveis com o objetivo ou com a natureza da fiscalizao, caber ao titular da unidade tcnica avaliar a convenincia e a oportunidade de aprofundar osexames acerca das constataes! a fim de que estas sejam devidamente fundamentadas, levando em conta que no haja desvirtuamento da auditoria inicial em termos de comprometimento do prazo e/ou dos exames planejados, ou propor a realizao de outra ao de controle com vistas a concluir os exames dos fatos identificados.

Ateno: no se preocupem em decorar esses conceitos, basta entend- los. O mais importante ter a cincia de que o planejamento de auditoria uma atividade flexvel.





ESCOPO a profundidade e amplitude do trabalho para alcanar o objetivo da fiscalizao, e definido em funo do tempo e dos recursos humanos e materiais disponveis.

O escopo da auditoria deve ser estabelecido de modo suficiente a satisfazer os objetivos do trabalho._________________________

3.3 NBC TA 300

Fluxo do Planejamento de Auditoria Independente

A principal Norma de Auditoria que trata do Planejamento a NBC TA 300, do Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que dispe que a natureza e a extenso das atividaS J es de planejamento variam conforme o porte e a complexidade da entidade, a experincia anterior dos membros-chave da equipe de trabalho com a entidade e as mudanas nas circunstncias que ocorrem durante o trabalho de auditoria.

De acordo com a NBC TA 300, o Planejamento no uma fase isolada da auditoria, mas um processo contnuo e iterativo, que muitas vezes comea logo aps (ou em conexo com) a concluso da auditoria anterior, continuando at a concluso do trabalho de auditoria atual.

Entretanto, o planejamento inclui a considerao da poca de certas atividades e procedimentos de auditoria que devem ser concludos antes da realizao de procedimentos adicionais de auditoria. Por exemplo, o





planejamento inclui a necessidade de considerar, antes da identificao e avaliao pelo auditor dos riscos de distores relevantes, aspectos como:

(a) os procedimentos analticos a serem aplicados como procedimentos de avaliao de risco;

(b) obteno de entendimento global da estrutura jurdica e oambiente regulatrio aplicvel entidade e como a entidade cumpre com os requerimentos dessa estrutura;

(c) a determinao da materialidade;(d) o envolvimento de especialistas;(e) a aplicao de outros procedimentos de avaliao de risco.

O Planejamento no uma fase isolada da auditoria, mas um processo contnuo e iterativo, que muitas vezes comea logo aps (ou em conexo com) a concluso da auditoria anterior, continuando at a concluso do trabalho de auditoria atual.

O auditor pode optar por discutir esses elementos do planejamento com a administrao da entidade, de forma a facilitar a conduo e o gerenciamento do trabalho de auditoria (por exemplo, coordenar alguns dos procedimentos de auditoria planejados com o trabalho do pessoal da entidade).

Ateno: Apesar de normalmente essas discusses ocorrerem, a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria continuam sendo de responsabilidade do auditor.

Na discusso de temas includos na estratgia global de auditoria ou no plano de auditoria deve-se atentar para no comprometer a eficcia dessa auditoria. Por exemplo, a discusso com a administrao da natureza e da poca de procedimentos de auditoria detalhados pode comprometer a eficcia da auditoria ao tornar tais procedimentos demasiadamente previsveis.

O envolvimento do scio do trabalho (auditor responsvel) e de outros membros-chave da equipe de trabalho no planejamento da auditoria incorpora a sua experincia e seus pontos de vista, otimizando assim a eficcia e a eficincia do processo de planejamento.





3.4 Atividades de planejamento

De acordo com a NBC TA 300, em relao s atividades de planejamento, o auditor deve estabelecer uma estratgia global de auditoria que defina o alcance, a poca e a direo da auditoria, para orientar o desenvolvimento do plano de auditoria.

Ao definir a estratgia global, o auditor deve:

(a) identificar as caractersticas do trabalho para definir o seu alcance;

(b) definir os objetivos do relatrio do trabalho de forma a planejar a poca da auditoria e a natureza das comunicaes requeridas;

(c) considerar os fatores que no julgamento profissional do auditor so significativos para orientar os esforos da equipe do trabalho;

(d) considerar os resultados das atividades preliminares dotrabalho de auditoria e, quando aplicvel, se relevante o conhecimento obtido em outros trabalhos realizados pelo scio do trabalho para a entidade; e

(e) determinar a natureza, a poca e a extenso dos recursos necessrios para realizar o trabalho.

Prosseguindo no estudo da norma, vemos que o auditor deve desenvolver o plano de auditoria, que deve incluir a descrio de:

(a) a natureza, a poca e a extenso dos procedimentosplanejados de avaliao de risco;

(b) a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos adicionais de auditoria planejados no nvel de afirmao;

(c) outros procedimentos de auditoria planejados e necessrios para que o trabalho esteja em conformidade com as normas de auditoria.

O auditor deve atualizar e alterar a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria sempre que necessrio no curso da auditoria, pois, como vimos, a atividade de planejamento um processo contnuo e flexvel.

O auditor deve planejar a natureza, a poca e a extenso do direcionamento e superviso da equipe de trabalho e a reviso do seu trabalho.





3.5 Estratgia global de auditoria

O processo de definio da estratgia global auxilia o auditor a determinar, dependendo da concluso dos procedimentos de avaliao de risco, temas como:

(a) os recursos a serem alocados em reas de auditoria especficas, tais como membros da equipe com experincia adequada para reas de alto risco ou o envolvimento de especialista em temas complexos;

(b) os recursos a alocar a reas de auditoria especficas, tais como o nmero de membros da equipe alocados para observar as contagens de estoque em locais relevantes, a extenso da reviso do trabalho de outros auditores no caso de auditoria de grupo de empresas ou o oramento de horas de auditoria a serem alocadas nas reas de alto risco;

(c) quando esses recursos devem ser alocados, por exemplo, se em etapa intermediria de auditoria ou em determinada data-base de corte; e

(d) como esses recursos so gerenciados, direcionados e supervisionados, por exemplo, para quando esto previstas as reunies preparatrias e de atualizao, como devem ocorrer as revises do scio e do gerente do trabalho (por exemplo, em campo ou fora dele) e se devem ser realizadas revises de controle de qualidade do trabalho.

Uma vez definida a estratgia global de auditoria, pode ser desenvolvido plano de auditoria para tratar dos diversos temas identificados na estratgia global de auditoria, levando-se em contaa necessidade de atingir os objetivos da auditoria por meio do uso eficiente dos recursos do auditor.

A definio da estratgia globg l de auditoria e o plano de auditoriadetalhado no so necessariamente processos isolados ou sequenciais, estando intimamente relacionados, uma vez que as mudanas em um podem resultar em mudanas no outro.

r, lanejam nto de taditori;ae.





O auditor deve estabelecer uma estratgia global de auditoria quedefina o alcance, a poca e a direo da auditoria, para orientar o desenvolvimento do plano de auditoria.

Uma vez definida a estratgia global de auditoria, pode ser desenvolvido plano de auditoria para tratar dos diversos temas identificados na estratgia global de auditoria, levando-se em conta a necessidade de atingir os objetivos da auditoria por meio do uso eficiente dos recursos do auditor.

3.6 Consideraes especficas para entidades de pequeno porte

Em auditoria de entidade de pequeno porte, toda a auditoria pode ser conduzida por equipe pequena de auditoria. Muitas auditorias de entidades de pequeno porte envolvem o scio do trabalho trabalhando com um membro da equipe de trabalho ou sozinho. Com uma equipe menor, a coordenao e a comunicao entre membros da equipe ficam facilitadas.

A definio da estratgia global para a auditoria de entidade de pequeno porte no precisa ser complexa ou um exerccio demorado, variando de acordo com o tamanho da entidade, a complexidade da auditoria e o tamanho da equipe de trabalho.

Por exemplo, um memorando breve, elaborado na concluso da auditoria anterior, baseado na reviso dos papis de trabalho e destacando assuntos identificados na auditoria que acabou de ser concluda, atualizado no perodo correntel com base em discusses com o proprietrio ou administrador da entidade, podem servir como documentao da estratgia de auditoria para o trabalho de auditoria corrente, caso cubra os temas j mencionados.

Quando a auditoria realizada integralmente pelo scio do trabalho, no se colocam questes de direo e superviso dos membros da equipe de trabalho e de reviso do seu trabalho.

Nesses casos, o scio do trabalho, tendo dirigido todos os aspectos do trabalho, estar ciente de todos os assuntos relevantes. A formao de uma viso objetiva da adequao dos julgamentos feitos no decurso da





auditoria pode gerar problemas prticos quando a mesma pessoa tambm executa toda a auditoria.

Quando existem assuntos particularmente complexos ou incomuns e a auditoria realizada por um nico profissional, pode ser recomendvel a consulta a outros auditores com experincia adequada ou entidade profissional dos auditores.

3.7 Plano de auditoria

O plano de auditoria mais detalhado que a estratgia global de auditoria visto que inclui a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos de auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho.

Na Estratgia Global define-se a natureza, poca e extenso dos recursos necessrios para a auditoria.J no Plano de Auditoria define-se a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria1 a serem aplicados.

O planejamento desses procedimentos de auditoria ocorre no decurso da auditoria, medida que o plano de auditoria para o trabalho desenvolvido.

Por exemplo, o planejamento dos procedimentos de avaliao de riscos ocorre na fase inicial de auditoria. Entretanto, o planejamento da natureza, da poca e da extenso de procedimentos especficos adicionais de auditoria depende do resultado dessa avaliao de riscos.

Alm disso, o auditor pode iniciar a execuo de procedimentos adicionais de auditoria para alguns tipos de operao, saldos de conta e divulgao antes de planejar todos os procedimentos adicionais de auditoria.

Mudana nas decises de planejamento durante o processo de auditoria

Em decorrncia de imprevistos, mudanas nas condies ou na evidncia de auditoria obtida na aplicao de procedimentos de auditoria, o auditor

1 Sero melhor explicados em aula especfica. So os testes aplicados e as tcnicas utilizadas pelo auditor para coletar evidncias de auditoria.





pode ter que modificar a estratgia global e o plano de auditoria e, portanto, a natureza, a poca e a extenso dos procedimentosadicionais de auditoria planejados, considerando a reviso dos riscos avaliados.

Pode ser o caso de informao identificada pelo auditor que difere significativamente da informao disponvel quando o auditor planejou os procedimentos de auditoria.

Por exemplo, evidncia de auditoria obtida por meio da aplicao de procedimentos substantivos (sobre o sistema contbil) pode ser contraditria evidncia de auditoria obtida por meio de testes de controle (sobre os controles internos).

Direcionamento, superviso e reviso

A natureza, a poca e a extenso do direcionamento e da superviso dos membros da equipe e a reviso do seu trabalho podem variar dependendo de diversos fatores, incluindo:

(a) o porte e a complexidade da entidade;(b) a rea da auditoria;(c) os riscos de distores relevantes (por exemplo, um aumento

no risco de distores relevantes para uma dada rea de auditoria costuma exigir um correspondente aumento na extenso e no direcionamento e superviso tempestiva por parte dos membros da equipe e uma reviso mais detalhada do seu trabalho);

(d) a capacidade e a competncia dos membros individuais da equipe que realiza o trabalho de auditoria.

3.8 Programa de Auditoria

De acordo com Peter e Machado (0008), Programa de Auditoria:

"Constitui-se no desenvolvimento do Plano de Auditoria,executado previamente aos trabalhos de campo, embasado em objetivos definidos e nas informaes disponveis sobre as atividades da entidade auditada. o plano de ao detalhado, destinado a orientar adequadamente o trabalho do auditor, permitindo-lhe, ainda, complement-lo quando circunstncias imprevistas o recomendarem." (Grifamos).

Os autores afirmam que o programa de auditoria dever contemplar todas as informaes disponveis e necessrias ao desenvolvimento de





cada trabalho a ser realizado, com vistas a determinar a extenso e a profundidade deste, e dever ser estruturado de forma que possa ser:

Especfico: um plano para cada trabalho; Padronizado: destinado aplicao em trabalhos locais ou em

pocas diferentes, com pequenas alteraes.

Ou seja, deve ser desenvolvido e documentado um plano para cada trabalho de auditoria, que evidenciar o objetivo, o escopo, o prazoe a alocao de recursos. Os auditores devem desenvolver programas de auditoria que alcancem os objetivos de auditoria e tais programas, e seus eventuais ajustes, devem ser registrados e aprovados antes do incio da execuo.

Por constituir-se etapa de expressiva importncia no resultado que se pretende alcanar com a auditoria imprescindvel que se disponibilize o tempo necessrio fase planejamento, bem como que o planejamento elaborado atenda aos seguintes aspectos bsicos:

I. Vise consecuo dos objetivos da auditoria mediante execuo econmica, eficiente e oportuna dos trabalhos;

II. Considere, necessariamente, elementos de conhecimento prvio sobre a empresa auditada, seus sistemas mais importantes, seus objetivos e riscos e a eficcia de seus controle internos;

III. Explicite a natureza, a extenso e a profundidade dos exames a serem realizados e seja suficientemente detalhado de forma a no permitir equvocos na sua execuo;

IV. Permita a atribuio, na fase de execuo dos trabalhos, de tarefas e respectivos prazos compatveis com a complexidade da tarefa e importncig da informao buscada;

V. Seja objeto de superviso por pessoa com perfil e competncia profissional adequados e envolva suficiente discusso pela equipe;

VI. Seja adequadamente testado quanto viabilidade de sua aplicao, quando necessrio, e seja revisado, sempre que isso se revelar necessrio, de forma a permitir a superviso da execuo e, a qualquer tempo, a avaliao das atividades desenvolvidas pelo auditor.





Os programas de auditoria devem estabelecer os procedimentos para identificar, analisar, avaliar e registrar informaes durante o desenvolvimento dos trabalhos de auditoria e devem ser executados de modo suficiente para alcanar os objetivos da auditoria.

Limitaes de escopo em funo de restries de acesso a registros oficiais ou de outras condies especficas necessrias para planejar e conduzir a auditoria devem ser registradas para declarao no relatrio de como isso afetou ou pode ter afetado os resultados do trabalho.

O programa de auditoria, elaborado com base nos elementos obtidos na viso geral do objeto, objetiva estabelecer, diante da definio precisa dos objetivos do trabalho, a forma de alcan-los e deve evidenciar:

I. o objetivo e o escopo da auditoria;II. o universo e a amostra a serem examinados;III. os procedimentos e as tcnicas a serem utilizados, os critrios de auditoria, as informaes requeridas e suas fontes, as etapas a serem cumpridas com respectivos cronogramas;IV. a quantificao dos recursos necessrios execuo do trabalho.

O programa de auditoria dever ser estruturado de forma que possa ser: Especfico: um plano para cada trabalho. Padronizado: destinado aplicao em trabalhos locais ou

em pocas diferentes, com pequenas alteraes.__________

3.9 Documentao

A documentao da estratgia global de auditoria o registro das decises-chave consideradas necessrias para planejaradequadamente a auditoria e comunicar temas importantes equipe de trabalho.

Por exemplo, o auditor pode resumir a estratgia global de auditoria na forma de memorando contendo as decises-chave relativas ao alcance global, a poca e a conduo da auditoria.

A documentao do plano de auditoria o registro da natureza, poca e extenso planejadas dos procedimentos de avaliao de





risco e dos procedimentos adicionais de auditoria no nvel da afirmao, em resposta aos riscos avaliados.

Tambm serve para registrar o apropriado planejamento dos procedimentos de auditoria que podem ser revisados e aprovados antes da sua aplicao.

Ateno: ainda que deva existir um plano para cada trabalho de auditoria, e que esse plano seja flexvel, por definio, o auditor pode utilizar programas de auditoria padro ou listas de verificao de concluso da auditoria, adaptados de forma a refletirem as circunstncias particulares do trabalho.

O registro das mudanas significativas na estratgia global de auditoria e no plano de auditoria, e respectivas mudanas na natureza, poca e extenso planejadas dos procedimentos de auditoria explicam o motivo de mudanas significativas, a estratgia global e o plano de auditoria adotado para a auditoria, e tambm reflete a resposta apropriada a mudanas significativas ocorridas no decurso da auditoria.

3.10 Consideraes adicionais em auditoria inicial

A finalidade e o objetivo do planejamento da auditoria no mudam caso a auditoria seja inicial ou em trabalho recorrente.

Entretanto, no caso de auditoria inicial, o auditor pode ter a necessidade de estender as atividades de planejamento por falta da experincia anterior que normalmente utilizada durante o planejamento dos trabalhos.





Para a auditoria inicial, o auditor pode considerar os seguintes temas adicionais na definio da estratgia global e do plano de auditoria:

Exceto se for proibido por lei ou norma, manter contato com o auditor antecessor, por exemplo, para conduzir a reviso de seus papis de trabalho.

Quaisquer assuntos importantes (inclusive a aplicao de princpios contbeis ou de auditoria e normas de elaborao de relatrios) discutidos com a administrao e relacionados escolha do auditor, a comunicao desses temas aos responsveis pela governana e como eles afetam a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria.

Os procedimentos de auditoria necessrios para obter evidncia de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais (NBC TA 510 - Trabalhos Iniciais - Saldos Iniciais).

Outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade da firma para trabalhos de auditoria inicial (por exemplo, esse sistema pode exigir o envolvimento de outro scio ou profissional experiente para a reviso da estratgia global de auditoria antes de iniciar procedimentos de auditoria significativos ou de reviso dos relatrios antes da sua emisso).

3.11 Planejamento da Auditoria Interna

O planejamento do trabalho da Auditoria Interna compreende os exames preliminares das reas, atividades, produtos e processos, para definir a amplitude e a poca do trabalho a ser realizado, de acordo com as diretrizes estabelecidas pela administrao da entidade.

J na definio temos a principal diferena entre o planejamento do auditor interno e do externo. O auditor interno, por ser um funcionrio da empresa, deve seguir as diretrizes estabelecidas pela administrao, sempre tentando resguardar sua au tonomia profissional.

A NBC TI 01, norma que trata de auditoria interna, no divide as etapas do planejamento do auditor interno como a NBC TA 300 divide para o auditor independente. Dessa forma, embora exista diversas semelhanas, o documento Estratgia Global se refere apenas auditoria externa.

O planejamento deve considerar os fatores relevantes na execuo dos trabalhos, especialmente os seguintes:

a) o conhecimento detalhado da poltica e dos instrumentos de gesto de riscos da entidade;





b) o conhecimento detalhado das atividades operacionais e dos sistemas contbil e de controles internos e seu grau de confiabilidade da entidade;

c) a natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria interna a serem aplicados, alinhados com a poltica de gesto de riscos da entidade;

d) a existncia de entidades associadas, filiais e partes relacionadas que estejam no mbito dos trabalhos da Auditoria Interna;

e) o uso do trabalho de especialistas;

f) os riscos de auditoria, quer pelo volume ou pela complexidade das transaes e operaes;

g) o conhecimento do resultado e das providncias tomadas em relao a trabalhos anteriores, semelhantes ou relacionados;

h) as orientaes e as expectativas externadas pelaadministrao aos auditores internos; e

i) o conhecimento da misso e objetivos estratgicos da entidade.

O planejamento deve ser documentado e os programas de trabalho formalmente preparados, detalhando-se o que for necessrio compreenso dos procedimentos que sero aplicados, em termos de natureza, oportunidade, extenso, equipe tcnica e uso de especialistas.

Os programas de trabalho devem ser estruturados de forma a servir como guia e meio de controle de execus o do trabalho, devendo ser revisados e atualizados sempre que as circunstncias o exigirem.

QUESTES COMENTADAS

3 - (ESAF / CVM / 2010) - A respeito de planejamento na realizao de auditorias correto afirmar:a) a fase inicial dos trabalhos e deve ser concluda antes que as equipes especficas e/ou especializadas iniciem suas avaliaes.b) constitui-se nos trabalhos iniciais de coleta de informaes a respeito da entidade a ser auditada e dos mecanismos de controle existentes.





c) no uma fase isolada da auditoria, mas um processo contnuo e iterativo, que muitas vezes comea logo aps (ou em conexo com) a concluso da auditoria anterior, continuando at a concluso do trabalho de auditoria atual.d) a fase em que participa, alm da equipe de auditoria, toda a rea de gesto e governana da entidade, em especial, a rea responsvel pela elaborao das demonstraes contbeis.e) consiste em definir as estratgias gerais e o plano de trabalho antes do incio de qualquer atividade de avaliao e reviso das demonstraes.

Comentrios:O Planejamento em auditoria no imutvel e muito menos uma

fase isolada. Trata-se de um processo contnuo e iterativo, que pode comear logo aps a concluso da auditoria anterior e se estender at a concluso do trabalho de auditoria atual.

As letras "a" e "e" so falsas, pois como vimos o planejamento no se encerra na fase inicial dos trabalhos. A letra "b" restringe planejamento fase inicial de coleta de informaes e, por isso, tambm est incorreta. A alternativa "d" est errada, j que o responsvel pelo planejamento o auditor.Resposta: C

4 - (ESAF/TCE-GO-Auditor/2007) - Todas as opes abaixo so importantes recomendaes acerca do planejamento da auditoria, exceto uma. Aponte a nica opo falsa.a) O planejamento e os programas de trabalho no devem ser revisados mesmo que novos fatos o recomendarem.b) O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a servir como guia e meio de controle do progresso dos trabalhos.c) O planejamento pressupe adequado nvel de conhecimento sobre o ramo de atividade, negcios e prticas operacionais da entidade.d) O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programa de trabalho por escrito, detalhando o que for necessrio compreenso dos procedimentos q u e sero aplicados.e) O planejamento da auditoria, quando incluir a designao de equipe tcnica, deve prever a orientao e superviso do auditor, que assumir total responsabilidade pelos trabalhos executados.

Comentrios:Um conceito importante em auditoria que o planejamento deve

ser flexvel, devendo ser adaptado realidade quando novos fatos observados, inclusive durante os trabalhos de campo, indiquem a necessidade de mudana. Assim, a alternativa A est incorreta, sendo o gabarito da questo. As demais alternativas esto corretas.Resposta: A





5 - (ESAF/CGU-AFC-2006) - Como objetivo do Planejamento daAuditoria no se pode incluir:a) obter conhecimento das atividades da entidade, para identificar eventos e transaes relevantes que afetem as Demonstraes Contbeis.b) propiciar o cumprimento dos servios contratados com a entidade dentro dos prazos e compromissos previamente estabelecidos.c) assegurar que as reas importantes da entidade e os valores relevantes contidos em suas demonstraes contbeis recebam a ateno requerida.d) identificar meios para aumento dos lucros da entidade.e) identificar a legislao aplicvel entidade.

Comentrios:Questo bastante simples, que se resolvida com ateno no trar

problemas ao candidato. De todas as alternativas, apenas a letra D no pode ser considerada como um dos objetivos do planejamento de auditoria, pois o planejamento serve para fazer com que a auditoria cumpra bem sua finalidade, e no finalidade da auditoria identificar meios para aumentar os lucros da entidade.

As outras alternativas apresentam situaes exigidas e/ou desejveis de serem includas no planejamento de auditoria.Resposta: D

6 - (ESAF/CGU/AFC/2006) - Quando for realizada uma auditoria, pela primeira vez, na entidade, ou quando as Demonstraes Contbeis do exerccio anterior tenham sido examinadas por outro auditor independente, o planejamento da auditoria deve contemplar os seguintes procedimentos, exceto:A) a obteno de evidncias suficientes de que os saldos de abertura do exerccio no contenham representaes errneas ou inconsistentes que, de alguma maneira, distoram as Demonstraes Contbeis do exerccio atual.B) o exame da adequao dos saldos de abertura do exerccio anterior com os saldos de encerramento do exerccio atual.C) a verificao se as prticas contbeis adotadas no atual exerccio so uniformes com as adotadas no exerccio anterior.D) a identificao de fatos relevantes que possam afetar as atividades da entidade e sua situao patrimonial e financeira.E) a identificao de relevantes eventos subseqentes ao exerccio anterior, revelados ou no-revelados.

Comentrios:A NBC TA 510 - Trabalhos Iniciais - Saldos Iniciais -, dispe que

Trabalho de auditoria inicial um trabalho em que:(a) as demonstraes contbeis do perodo anterior no foram auditadas; ou





(b) as demonstraes contbeis do perodo anterior foram auditadas por auditor independente antecessor.Nesse caso, o auditor deve ler as demonstraes contbeis mais

recentes e o respectivo relatrio do auditor independente antecessor, se houver, para informaes relevantes sobre saldos iniciais, incluindo divulgaes, e deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se os saldos iniciais contm distores que afetam de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente.

Para tanto, deve proceder ao exame da adequao dos saldos de abertura do exerccio atual com os saldos de encerramento do exerccio anterior.

Pelo exposto, vimos que a alternativa B afirma justamente o contrrio, motivo pelo qual exceo aos procedimentos que devem ser realizados pelo auditor.Resposta: B

7 - (ESAF/Contador/2006) - No processo de planejamento deauditoria, pode-se afirmar que o auditor no deve:A) avaliar o nvel geral da atividade econmica na rea em que a empresa esteja atuando e os fatores econmicos que podem afetar o seu negcio.B) ter conhecimento prvio das informaes que a entidade tenha que prestar ou informar a terceiros.C) conhecer as modalidades de inventrios fsicos e financeiros e a periodicidade que so realizados.D) analisar as formas de relacionamentos com empresas coligadas e controladas ou a existncia de outras partes relacionadas.E) restringir as avaliaes e os testes a serem aplicados quantidade de horas planejadas ou contratadas.

Comentrios:Como vimos, o planejamento deve ser flexvel, devendo o auditor

promover adaptaes no que foi planejado, sempre que necessrio. Isso inclui a quantidade de horas planejadas ou contratadas, que sero modificadas sempre que a situaw assim exigir.

Dessa forma, podemos concluir que a nica alternativa que no corresponde a uma atividade do auditor a de letra E, que o gabarito da questo. As demais indicam aes que contribuem para o planejamento da auditoria.Resposta: E

8 - (CGU/AFC/2004/ESAF) - O auditor, ao realizar auditoria pela primeira vez em uma entidade, dever contemplar os seguintes procedimentos, exceto:A) a verificao da uniformidade das prticas contbeis aplicadas nas demonstraes financeiras objeto da auditoria.





B) o exame de adequao dos saldos finais do exerccio anterior com os saldos iniciais do exerccio atual, nas demonstraes financeiras objeto da auditoria.C) a identificao de fatos relevantes que possam afetar as atividades da entidade objeto da auditoria.D) a realizao dos trabalhos visando o cumprimento das horas negociadas, independente de evidenciar que as normas de auditoria foram aplicadas.E) a identificao de eventos subseqentes relevantes ao exerccio anterior s demonstraes financeiras objeto da auditoria.

Comentrios:As alternativas A, B, C e E definem de maneira correta os

procedimentos que so executados pelo auditor, ao realizar auditoria pela primeira vez em uma entidade, conforme legislao que vigorava poca.

Atualmente, a NBC TA 300 estabelece que para a auditoria inicial, o auditor pode considerar os seguintes temas:

exceto se for proibido por lei ou norma, manter contato com o auditor antecessor, por exemplo, para conduzir a reviso de seus papis de trabalho;

quaisquer assuntos importantes (inclusive a aplicao de princpios contbeis ou de auditoria e normas de elaborao de relatrios) discutidos com a administrao e relacionados escolha do auditor, a comunicao desses temas aos responsveis pela governana e como eles afetam a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria;

os procedimentos de auditoria necessrios para obter evidncia de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais;

outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade da firma para trabalhos de auditoria inicial.

A alternativa D, seja pela norma antiga ou pela nova, est errada, pois responsabilidade do auditor evidenciar que as normas de auditoria forma aplicadas.

Resposta: D

9 - (FCC/TCE-PI/2014) - O planejamento da auditoria a fase na qual so fixadas as aes a serem executadas no trabalho de campo. Entre os principais conceitos sobre os quais est fundamentada esta atividade figura a:(A) objetividade.(B) publicidade.(C) legalidade.(D) relevncia.(E) impessoalidade.

Comentrios:Prof. Rodrigo Fontenelle

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O auditor independente trabalha com aspectos relevantes. Dessa forma, a nica alternativa plausvel seria a letra D.

Cuidado para no confundir com os princpios ticos que devem ser seguidos pelo auditor. Nesse caso, objetividade estaria correto.

O auditor deve ser impessoal e trabalhar dentro da legalidade, obviamente, mas essas no so caractersticas do planejamento de auditoria.

Por fim, o planejamento de auditoria um documento reservado, que no caso da auditoria independente s diz respeito ao prprio auditor. Resposta: D

10 - (FCC/ASLEPE/2014) Em relao ao Planejamento deAuditoria, considere:I. No incio dos seus trabalhos, o auditor deve considerar se existe uniformidade nas prticas contbeis adotadas pela entidade.II. Na determinao dos fatos relevantes que sero examinados, no cabe ao auditor determinar a partir de que valor estes fatos sero considerados.III. o Planejamento da Auditoria um processo que se inicia logo aps a contratao dos servios.Est correto o que se afirma APENAS em:(A) I e III.(B) III.(C) II e III.(D) I.(E) II.

Comentrios:Item I - A verificao da uniformidade nas prticas contbeis um

dos pontos relevantes a serem verificados no incio dos trabalhos de auditoria, para garantir a comparabilidade das informaes.

Item II - Est errado apenas devido palavra NO. Cabe sim ao auditor essa determinao.

Item III - Considera-se que o planejamento de auditoria iniciado no primeiro contato com o cliente, antes mesmo da assinatura do contrato, quando so executadas as atividades preliminares.Resposta: D

11 - (FCC/METR-SP/2014) - A auditoria interna pode ser exercida nas pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de direito privado, incluindo, dessa forma, o Metr, e compreende, dentre outros, o gerenciamento de riscos. A avaliao dos riscos de auditoria, seja pelo volume ou complexidade das transaes e operaes, deve ser feita:(A) na fase de planejamento dos trabalhos.(b) na consolidao dos achados de auditoria.





(C) no relatrio parcial de irregularidades.(D) na fase de implantao da auditoria eletrnica de dados.(E) na consolidao dos papis de trabalho.

Comentrios:Segundo a NBC TI 01, a anlise dos riscos da Auditoria Interna deve

ser feita na fase de planejamento dos trabalhos e est relacionada possibilidade de no se atingir, de forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos.Resposta: A

12 - (FUNDATEC / CAGE-RS / 2014) - A Resoluo CFC n1211/09, que aprovou a NBC TA 300 - Planejamento de Auditoria de Demonstraes Contbeis apresenta os seguintes requisitos:

1. Envolvimento de membros-chave da equipe de trabalho;2. Atividades preliminares do trabalho de auditoria;3. Atividades de planejamento;4. Documentao.

Assinale a alternativa que representa uma das "atividades preliminares do trabalho de auditoria".a) Analisar a uniformidade dos procedimentos contbeis.b) Determinar a natureza, a poca e a extenso de procedimentos de

auditoria.c) Determinar a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos de

avaliao de risco.d) Identificar e avaliar os riscos de distores relevantes.e) Avaliar a conformidade com os requisitos ticos, inclusive

independncia.

Comentrios:Segundo a NBC TA 300, O auditor deve realizar as seguintes

atividades no incio do trabalho de auditoria corrente:(a) realizar os procedimentos exigidos pela NBC TA 220 - Controle deQualidade da Auditoria de Demonstraes Contbeis.(b) avaliao da conformidade com os requisitos ticos, inclusive independncia, conforme exigido pela NBC TA 220.(c) estabelecimento do entendimento dos termos do trabalho, conforme exigido pela NBC TA 210 - Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria.

Resposta: E

13 - (FCC / TRT-193 Regio / 2014) - Os riscos de auditoriainterna esto relacionados possibilidade do auditor no atingir, de forma satisfatria, os objetivos dos trabalhos. A avaliao





desses riscos deve ser feita na fase de planejamento e considerara:(A) atividade finalstica da entidade a ser auditada.(B) poca em que os trabalhos vo ser realizados.(C) estrutura hierrquica da entidade a ser auditada.(D) formao e escolaridade dos responsveis pela entidade auditada.(E) extenso da responsabilidade do auditor interno no uso dos trabalhos de especialistas.

Comentrios:Segundo a NBC TI 01, norma que trata de Auditoria Interna, a

anlise dos riscos da Auditoria Interna deve ser feita na fase de planejamento dos trabalhos e esto relacionados possibilidade de no se atingir, de forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos. Nesse sentido, devem ser considerados, principalmente, os seguintes aspectos:

A verificao e a comunicao de eventuais limitaes ao alcance dos procedimentos da Auditoria Interna, a serem aplicados, considerando o volume ou a complexidade das transaes e das operaes.

A extenso da responsabilidade do auditor interno no uso dos trabalhos de especialistas.

Portanto, questo literal.Resposta: E

14 - (FGV / SEFAZ/RJ - Fiscal de Rendas / 2010) - Nas atividades de planejamento o auditor deve estabelecer uma estratgia global definindo o alcance, a poca e a direo para o desenvolvimento do plano de auditoria. A respeito do planejamento da auditoria, assinale a afirmativa incorreta.a) O auditor deve identificar as caractersticas do trabalho para definir o

seu alcance, bem como definir os objetivos do relatrio do trabalho de forma a planejar a poca da auditoria e a natureza das comunicaes requeridas.

b) O auditor deve considerar ps fatores que no seu julgamento profissional so significativos para orientar os esforos da equipe do trabalho e determinar a natureza, a poca e a extenso dos recursos necessrios para realizar o trabalho.

c) O auditor deve considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de auditoria e, quando for o caso, a relevncia do conhecimento obtido em outros trabalhos.

d) O auditor deve desenvolver o plano de auditoria e nele deve incluir a descrio da natureza, a poca e a extenso dos procedimentos planejados de avaliao de risco.

e) O auditor deve atualizar e alterar a estratgia global e o plano de auditoria, para definir o tipo de tcnica e os procedimentos aplicveis na reviso do seu trabalho.





Comentrios:A NBC TA 300 estabelece, em seu item 8, que ao definir a

estratgia global, o auditor deve: identificar as caractersticas do trabalho para definir o seu

alcance; definir os objetivos do relatrio do trabalho de forma a

planejar a poca da auditoria e a natureza das comunicaes requeridas;

considerar os fatores que no julgamento profissional do auditor so significativos para orientar os esforos da equipe do trabalho;

considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de auditoria e, quando aplicvel, se relevante o conhecimento obtido em outros trabalhos realizados pelo scio do trabalho para a entidade; e

determinar a natureza, a poca e a extenso dos recursos necessrios para realizar o trabalho.

Dessa forma, as alternativas "a", "b" e "c" esto corretas, pois foram retiradas, em sua literalidade, na norma supra.

J o item 9 determina que o auditor deve desenvolver o plano de auditoria, que deve incluir a descrio de:

(a) a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos planejados de avaliao de risco;(b) a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos adicionais de auditoria planejados no nvel de afirmao;(c) outros procedimentos de auditoria planejados e necessrios para que o trabalho esteja em conformidade com as normas de auditoria.

Verificamos, assim, que a opo "d" tambm est correta, uma vez que reproduz o que diz a letra a do item acima.

Por fim, a alternativa "e" est incorreta, j que o auditor deve atualizar e alterar a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria sempre que necessrio no curso da auditoria. Essa alterao no deve ser executada na reviso do seu trabalho e sim ao longo da auditoria. Resposta: E

15 - (FGV / SEFAZ/RJ - Auditor Fiscal / 2011) - A atividade de planejamento fundamental em qualquer atividade, revelando-se a etapa mais importante do ciclo administrativo (planejar, organizar, coordenar e controlar), segundo Henry Fayol (Teoria Clssica da Administrao). Isso ocorre em funo de o planejamento considerar a definio de um objetivo, dos caminhos alternativos para atingi-lo, da escolha (processo decisrio) e da formulao de um plano de ao. Sobretudo na auditoria, tendo em vista o nmero de transaes a serem





validadas, de reas a serem testadas, de saldos a serem verificados, o planejamento bem elaborado contribui para a otimizao da aplicao dos recursos materiais e humanos (evitando desperdcios) e para minimizao dos riscos de auditoria. Dessa forma, embora no seja garantia de sucesso, o planejamento, quando bem elaborado, minimiza o risco de o trabalho ser ineficaz e ineficiente. O planejamento na auditoria dinmico, ou seja, uma vez elaborado, deve ser revisado sempre que surgirem novas circunstncias ou os resultados apontarem para uma direo diferente da leitura feita inicialmente. Nesse sentido, o planejamento dever ser revisto, por exemplo, quando os testes substantivos revelarem uma quantidade de erros superior quela prevista quando do levantamento do controle interno. Quando da auditoria pela primeira vez, alguns cuidados especiais de planejamento devem ser observados, tais como os listados a seguir, EXCEO DE UM. Assinale-o.a) leitura dos relatrios de auditoria anteriores (como mecanismo de

"conhecimento" da auditada).b) uniformidade de critrios contbeis (uma vez que pode ter havido

alteraes de um exerccio para o outro, tais como mudana no mtodo de avaliao de estoques, uso de reavaliao, mudana no critrio de tributao - lucro presumido para real, por exemplo).

c) valor da cotao da ao investida na bolsa de valores, se companhia aberta.

d) identificao de relevantes eventos subsequentes ocorridos aps a data-base do exerccio, revelados ou no.

e) levantamento das principais alteraes ocorridas no sistema de controle interno.

Comentrios:A realizao de uma primeira auditoria numa entidade pode ocorrer

em trs situaes bsicas:a) quando a entidade nunca foi auditada, situao que requer

ateno do auditor independente, visto que ela no tem experincia anterior de um trabalho de auditoria;

b) quando a entidade foi auditada no perodo imediatamente anterior, por auditor independente, situao que permite uma orientao sobre aquilo que requerido pelo auditor independente; e

c) quando a entidade no foi auditada no perodo imediatamente anterior, situao que requer ateno do auditor independente, porquanto as Demonstraes Contbeis que serviro como base de comparao no foram auditadas.

Quando da realizao da primeira auditoria, o auditor independente deve incluir no planejamento de auditoria: anlise dos saldos de abertura, procedimentos contbeis adotados, uniformidade dos procedimentos





contbeis, identificao de relevantes eventos subsequentes ao exerccio anterior e reviso dos papis de trabalho do auditor anterior. Alm disso, essencial que o auditor avalie o sistema de controle interno da empresa.

Dessa forma, a nica opo no prevista na norma a verificao do valor da cotao da ao investida na bolsa de valores, se companhia aberta.Resposta: C

16 - (FGV / ICMS-PA / 2011) - O auditor deve definir uma estratgia global que defina o alcance, a poca e a direo do seu trabalho e oriente o desenvolvimento do plano de auditoria. Ao estabelecer essa estratgia global, o auditor deve adotar os procedimentos apresentados a seguir, exceo de um. Assinale-o.(A) Identificar as caractersticas do trabalho para definir o seu alcance.(b) Definir os objetivos do relatrio do trabalho de forma a planejar a poca da auditoria e a natureza das comunicaes requeridas.(C) Considerar os fatores que no julgamento profissional do auditor so significativos para orientar os esforos da equipe do trabalho.(D) Considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de auditoria, sendo indispensvel o conhecimento dos outros trabalhos realizados pelo scio do trabalho para a entidade.(E) Determinar a natureza, a poca e a extenso dos recursos necessrios para realizar o trabalho.

Comentrios:Questo da FGV retirada de forma literal da NBC TA 300, conforme

vimos na parte terica.A nica alternativa errada a letra D, pois apenas quando aplicvel

o auditor ir considerar se relevante o conhecimento obtido em outros trabalhos realizados pelo scio do trabalho para a entidade.Resposta: D

17 - (FGV / ICMS-PA / 2011) - A respeito do plano de auditoria assinale a afirmativa incorreta.(A) mais detalhado que a estratgia global de auditoria visto que inclui a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos de auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho.(B) trata dos diversos temas identificados na estratgia global, levando-se em conta a necessidade de atingir os objetivos da auditoria por meio do uso eficiente dos recursos do auditor.(C) deve incluir a descrio da natureza, a poca e a extenso dos procedimentos planejados de avaliao de risco.(D) deve ser atualizado e alterado sempre que necessrio no curso da auditoria.





(E) deve ser desenvolvido para que o planejamento da auditoria seja elaborado.

Comentrios:Mais uma questo literal. A alternativa incorreta a letra E, pois o

Plano de Auditoria, conforme visto na parte terica, faz parte do planejamento de auditoria.Resposta: E

18 - (FCC / TRF-3a Regio / 2014) - O planejamento da auditoria

deas

interna compreende os exames preliminares das reas, atividades, produtos e processos para definir a amplitude e a poca do trabalho a ser realizado de acordo com as diretrizes estabelecidas pela administrao da entidade. O que deve ser estruturado de forma a servir como guia e meio de controle de execuo trabalho, devendo ser revisado e atualizado sempre que circunstncias exigirem, o:(A) programa de trabalho.(b) relatrio de auditoria.(C) demonstrativo de riscos de auditoria.(D) papel de trabalho.(E) quadro de testes de auditoria.

Comentrios:Segundo o item 12.2.1.4 da NBC TI 01, os programas de

trabalho devem ser estruturados de forma a servir como guia e meio de controle de execuo do trabalho, devendo ser revisados e atualizados sempre que as circunstncias o exigirem. Portanto, o gabarito a letra A. Resposta: A

19 - (FCC/TCE-AM/2013) - A fase de identificao e averiguao de eventos ou situaes que possam afetar adversamente a capacidade do auditor de preparar e realizar o trabalho de auditoria denominada:(A) achados de auditoria.(b) avaliao dos riscos de distoro.(C) controle de auditoria.(D) controle de qualidade.(E) preparao da auditoria.

Comentrios:A questo se refere s atividades preliminares executadas pelo

auditor, que no caso a FCC chamou de preparao da auditoria. Nesse momento o auditor avalia, por exemplo, se tem a independncia necessria para realizar aquele trabalho.Resposta: E





20 - (FCC / SEFAZ/SP - APOFP / 2010) - NO objetivo de um programa de auditoria:a) traar o roteiro de execuo de um ponto de auditoria.b) conduzir o auditor na aplicao dos procedimentos tcnicos de

auditoria.c) propiciar o controle e progresso a ser alcanado no decorrer da

execuo das tarefas de auditoria.d) evitar que alguma tarefa de auditoria deixe de ser executada.e) estimar o tempo necessrio para realizao da auditoria.

Comentrios:O programa de auditoria o documento por meio do qual o auditor

especifica de forma mais completa os procedimentos a serem executados naquela auditoria. Entretanto, a estimativa do tempo necessrio para a execuo da auditoria deve ser realizada previamente, no planejamento inicial do auditor, na definio de sua estratgia global. Dessa forma, no um objetivo do programa de auditoria. Portanto, a letra "e" est incorreta. Todas as outras assertivas so finalidades de um programa de auditoria.Resposta: E

21 - (PM Jaboato/Auditor Tributrio/2006/FCC) Oplanejamento completo da auditoria externa englobaA) o perodo em que a empresa ser auditada e as informaes obtidas aps o fechamento do contrato ou a aceitao da proposta.B) o momento em que as auditorias sero realizadas at o trmino do trabalho, compreendendo da data da assinatura do contrato at o encerramento dos trabalhos na empresa.C) desde a fase de avaliao para a contratao dos servios, no primeiro contato com o cliente, envolvendo todo o processo de auditoria, at a finalizao dos trabalhos e emisso do parecer.D) a fase preliminar da auditoria aps a assinatura do contrato, onde so definidos os procedimentos a serefin aplicados, as horas a serem aplicadas ao trabalho e as pessoas a serem utilizadas.E) somente os procedimentos a serem realizados para confirmao das demonstraes contbeis, bem como o parecer a ser emitido.

Comentrios:O planejamento de auditoria uma atividade completa, continuada,

que envolve a avaliao para a contratao dos servios, passando por todo o processo de auditoria, at a finalizao dos trabalhos e consequente emisso do parecer.Resposta: C





22 - (MPE-PE/Analista Contbil/2006/FCC) - O auditorindependente, ao planejar a auditoria, deve considerar, enquanto informaes e condies:A) dispensvel o conhecimento do sistema contbil quando a entidade possuir sistema de controle interno eficiente.B) A obsolescncia de estoques e imobilizaes no base para identificar riscos que possam afetar a continuidade operacional da entidade.C) A alterao das prticas contbeis no pode determinar modificaes na comparabilidade das Demonstraes Contbeis.D) Polticas monetria, fiscal, cambial e tarifas para importao e exportao.E) A complexidade das transaes de uma entidade no fator relevante para determinar o grau de dificuldade da auditoria.

Comentrios:A alternativa A est incorreta, pois o conhecimento do sistema

contbil tambm indispensvel na fase de planejamento.A alternativa B est incorreta, pois a obsolescncia de estoques e

imobilizaes deve ser considerada como risco para a continuidade operacional da entidade.

A alternativa C est incorreta, pois a alterao das prticas contbeis pode implicar em modificaes na comparabilidade das Demonstraes Contbeis. Se as prticas se alteram de um exerccio para outro, pode ser mais difcil comparar as demonstraes dos dois.

A alternativa D est correta, pois a anlise da situao e perspectivas econmicas da empresa devem ser levadas em considerao na fase de planejamento.

A alternativa E est incorreta, pois, ao contrrio do que se afirma na questo, em regra, quanto mais complexa a empresa, mais difcil a auditoria.Resposta: D

23 - (TCE-PI/Auditor/2005/FCC) - Revisados sempre que as circunstncias o exigirem, os trabalho da auditoria devem ser formalmente estruturados, de forma a servirem comoA) guia de execuo dos trabalhos, apenas.B) guia e meio de controle de execuo dos trabalhos.C) meio de controle da execuo dos trabalhos, apenas.D) planejamento documentado da auditoria. e) planejamento formalizado da auditoria.

e atualizados, programas de preparados e

Comentrios:Os programas de trabalho devem ser detalhados suficientemente

para orientar a equipe de auditoria sobre o que e como realizar o trabalho. Assim, podemos considerar que os programas de trabalho da





auditoria devem ser formalmente preparados e estruturados, de forma a servirem como guia e meio de controle de execuo dos trabalhos. Resposta: B

24 - (CESGRANRIO/PETROBRS/2011) - Antes do incio da auditoria, a equipe deve programar o trabalho de forma objetiva e eficaz. O programa de trabalho um dos papis utilizados como ferramenta valiosa nessa funo, no qual esto contidos os (as):(A) procedimentos de auditoria, a identificao dos auditores responsveis e os campos para referncias, observaes e data de execuo dos procedimentos.(B) fluxos, as normas, as polticas e os objetivos dos processos escolhidos para serem auditados e a aprovao formal dos gestores responsveis por cada processo.(C) nomes dos funcionrios auditados com a identificao pessoal de cada um ao lado dos procedimentos de auditoria executados e ordenados por data de nascimento.(D) perguntas que sero realizadas durante as entrevistas de controles internos e a metodologia utilizada durante a auditoria.(E) normas de auditoria aplicveis ao trabalho a ser executado de acordo com a programao anual.

Comentrios:A alternativa mais completa sobre o contedo do programa de

trabalho de auditoria a de letra A. As demais contm itens que no fariam sentido em constarem do documento, como, por exemplo, a aprovao formal dos gestores (B), os nomes dos funcionrios (C), as perguntas a serem aplicadas ao controle interno (D) e as normas de auditoria aplicveis (E).

Com essas incluses, o programa de trabalho de auditoria perderia sua caracterstica de objetividade.Resposta: A

25 - (CESGRANRIO/PETROBRS/2011) - As normas de auditoria estabelecem que o auditor deve avaliar o sistema de controles internos a fim de determinara natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria. A esse respeito, considere os procedimentos a seguir.I - Implementar novos controles internos que, porventura, estiverem faltando.II - Levantar e identificar o sistema de controle interno utilizado na empresa.III - Realizar o mapeamento de toda a organizao, elaborando fluxos e normas de processo.IV - Verificar se o sistema levantado est realmente sendo utilizado pela empresa.





V - Avaliar, por meio de testes, a eficcia dos controles internos utilizados.Durante a avaliao do sistema de controles internos, so deveres dos auditores APENAS os procedimentos apresentados em (A) I, II e V.(b) I, III e IV.(C) II, IV e V.(D) I, II, III e IV.(E) II, III, IV e V.

Comentrios:O item I est errado, pois a implementao de controles

complementares atribuio da prpria administrao. Pode at ocorrer uma recomendao da auditoria, mas no a implementao.

O item II est correto.O item III est incorreto, por no fazer parte das atribuies da

auditoria na avaliao dos controles internos.Os itens IV e V esto corretos.

Resposta: C

26 - (CESPE/BACEN/2013) - Antes de iniciar uma auditoria, o auditor independente deve avaliar os nveis de inflao, crescimento, recesso, deflao, desemprego e a situao poltica do setor econmico da entidade a ser auditada.

Comentrios:Segundo a NBC T 11.4, em seu item 11.4.3.3, "para o auditor

independente completar o conhecimento do negcio da entidade a ser auditada, deve avaliar os fatores econmicos desta, abrangendo:

a) o nvel geral da atividade econmica na rea de atuao da entidade e fatores que podem influenciar seu desempenho, tais como nveis de inflao, crescimento, recesso, deflao, desemprego, situao polfflica, entre outros;"

Entretanto, apesar de concordarmos que o auditor independente geralmente deve fazer todas essas anlises, a legislao supra em que se baseou a questo foi revogada no final de 2009 pela NBC TA 200. Alm disso, a NBC TA 300, nova norma que trata de planejamento do auditor independente, no apresenta de forma explcita esses pontos a serem analisado. De qualquer forma, o CESPE considerou a questo correta. Resposta: C

27 - (CESPE/FUB-DF/2013) - No planejamento dos trabalhos daauditoria interna, cabe ao prprio setor definir a extenso e





profundidade dos exames, mas a administrao que determina a poca da realizao de cada trabalho.

Comentrios:No apenas a extenso e profundidade, mas tambm a poca da

realizao dos trabalhos definida pelo prprio auditor, mesmo em relao auditoria interna.Resposta: E

28 - (CESPE/FUB-DF/2013) - A poltica e os objetivos estratgicos da entidade no devem influenciar o planejamento dos trabalhos da auditoria interna, que deve manter sua independncia e objetividade.

Comentrios:O planejamento do auditor interno deve estar alinhado aos

objetivos estratgicos da empresa da qual ele faz parte e isso no afeta sua independncia ou objetividade.Resposta: E

29 - (CESPE / ANP / 2013) - Em relao natureza, campo de atuao e noes bsicas de auditoria interna e externa, julgue os itens subsequentes.O escopo dos trabalhos do auditor interno deve ser fixado pela gerncia, contudo o trabalho do auditor externo predefinido no contrato.

Comentrios:O escopo dos trabalhos de auditoria interna definido pelo prprio

auditor, a partir de seu julgamento profissional. O auditor interno, entretanto, por ser um funcionrio da empresa, deve levar em considerao os objetivos e as diretrizes da alta administrao.

O escopo do auditor externo tambm definido pelo prprio auditor externo, e isso no est definido em contrato. O que ser definido no contrato celebrado entre auditor externo e empresa contratante so as condies do trabalho a ser realizado, como valor, nmero de profissionais, objetivo do trabalho, etc.Resposta: E

30 - (VUNESP / SPTrans / 2012) - A anlise dos riscos da Auditoria Interna que esto relacionados possibilidade de no se atingir, de forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos deve ser feita na fase de:(A) aplicao dos procedimentos da auditoria.(b) finalizao dos trabalhos.(C) preparao do relatrio.





(D) planejamento dos trabalhos.(E) discusso com a alta administrao do relatrio da Auditoria Interna.

Comentrios:De modo geral o auditor faz pelo menos duas grandes avaliaes de

risco ao longo de uma auditoria.A primeira, relacionada possibilidade de no se atingir o objetivo

do trabalho a ser realizado, conforme solicitado nessa questo, realizada na fase do planejamento dos trabalhos.

A segunda ele realiza aps os resultados da aplicao dos testes de controle, que so aqueles utilizados para avaliar os controles internos da empresa / rgo auditado.

As letras B, C e E apresentam momentos em que o auditor est finalizando o trabalho. Dessa forma, no seria nessa situao que ele avaliaria o risco de no se atingir o objetivo do trabalho.

Por fim, a letra A corresponde execuo da auditoria e poderia se encaixar nesse segundo momento de avaliao de riscos que dissemos acima, mas essa avaliao no est relacionada ao cumprimento dos objetivos do trabalho. Relaciona-se definio de um maior ou menor volume de testes.Resposta: D

Bom pessoal, por hoje isso.

Segue, a partir de agora, a relao de questes comentadas durante a aula, a fim de que possam resolver as questes sem os comentrios, como um simulado. O gabarito est ao final.

At a prxima aula e bons estudos!





HORA DE

praticar!

1 - (ESAF / RFB / 2003) - A carta-proposta o documento no qual o auditor formaliza as condies do trabalho a ser executado. Entre as assertivas a seguir apresentadas, qual no representa um item a ser considerado na carta-proposta.a) Descrio dos servios a serem prestados.b) O prazo estimado para realizao dos servios.c) Os relatrios a serem emitidos para a empresa.d) As condies de pagamento dos honorrios.e) Os testes de comprovao a serem realizados

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Aula 02 Auditoria