Chapitre III Amortissement des immobilisations Cours proposé par GABSI Mohamed ISG Tunis -2007-2008

Chapitre III

Amortissement des immobilisations

Cours proposé par GABSI Mohamed ISG Tunis -2007-2008

Acquisition

Dépréciation

Entretien

Cession

Définition

Coût d’entrée

AmortissementsRéduction de valeur

Dépenses postérieures

ventes

Échanges

Section I : les immobilisations corporelles22 « Immobilisations Corporelles »

Généralités

I -1 Définition Les immobilisations corporelles sont

définies comme étant les éléments d’actif physiques et tangibles qui : Ayant un potentiel de générer des avantages

futurs, sont détenus par une entreprise soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens et de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins administratifs et de soutien à leur activité;

Sont censés être utilisés pour plus d’un exercice.

I-2 Prise en compte des immobilisations Selon la norme 5, un élément des

immobilisations corporelles doit être inscrit à l’actif lorsque : Il est probable que les avantages futurs associés

à cette immobilisation bénéficieront à l’entreprise; Le coût de cette immobilisation pour l’entreprise

peut être mesuré de façon fiable.

Certaines difficultés

Exemple

Les pièces détachées qui sont généralement comptabilisées comme des charges, peuvent être considérées comme des immobilisations dans le cas ou elles sont en instance et leur utilisation est supérieure à une année.

I-3 Coût d’entrée des immobilisations Une immobilisation corporelle doit être initialement évaluée à: Son coût d’acquisition, en cas d’acquisition à titre

onéreux; Sa valeur vénale en cas d’acquisition à titre gratuit; Son coût de production si elle produite par

l’entreprise. (Voir exemple 3 diapositive 11) Le coût total d’une immobilisation est la

contrepartie, monétaire ou autre, cédée pour l’acquérir et de la mettre en état de marche en vue de l’utilisation prévue.

Sont inclus dans le coût : Le prix d’achat; Les droits et taxes supportés et non récupérables; Les frais directs tels que les commissions et frais

d’actes, les honoraires des architectes et ingénieurs, les frais de démolition et de viabilisation, les frais de préparation du site, les frais de livraison et de manutention initiaux et les frais d’installation;

Lorsque le règlement est échelonné, le coût d’acquisition doit correspondre à un règlement comptant.

Toute différence sera enregistrée en frais financiers.

Exemple 1 :Une entreprise achète une machine d’une valeur de 10 000 D HT (TVA 18%), pour ses besoins d’exploitation. L’entreprise a payé 1000 D (TVA 10%) pour transporter cette machine. Les règlements sont effectués par chèques bancaires. 223

43662

532

ITMOI

TVA /immobilisations

Banques

11000

1900

12900

Exemple 2 : L’ entreprise achète une deuxième machine semblable à la première à crédit (paiement dans 3 mois), le prix de vente n’est plus de 10 000 D mais de 10 500 DHT. Pour le transport l’entreprise règle le même montant par chèque. 22343662

43666

657

532

ITMOI

TVA /immobilisations

TVA sur autres B&S

Autres charges financières

Banques

Frs d’immo

11000

1900

90

500

1100

12390

Exemple 3 : Production d’immobilisation Une entreprise assujettie à la TVA a commencé en 2005 la construction d’un magasin par ses propres moyens. Le montant des travaux réalisés en 2005 s’est élevé à 110 000 D HTVA de 18%. Le montant des travaux réalisés en 2006 s’est élevé à 90 000 D HTVA de 18%. Le 01/10/2006 l’entreprise a achevé et a inauguré le magasin.Passer les écritures nécessaires -à la date du 31/12/2005-à la date du 01/10/2006

Les comptes à utiliser À la clôture d’un exercice comptable, les dépenses

engagées pour la production d’une immobilisation sont virées dans le compte 23 « Immobilisations en cours » par le crédit du compte 72 « production immobilisée ».

À la mise en service de l’immobilisation, le compte « immobilisations en cours » est crédité par le débit du compte de l’immobilisation.

Parallèlement on débite le compte 43662« TVA sur immobilisation » et on crédite le compte 4367« TCA collectées par l’entreprise »

I-4 Les dépenses postérieures Les dépenses postérieures relatives à une

immobilisation ne sont incluses dans la valeur comptable de cette immobilisation que s’il est démontré que les avantages économiques futurs de l’actif existant, excédant le niveau normal antérieurement déterminé, bénéficieront à l’entreprise.

Ces dépenses peuvent inclure: La modification d’une unité de production

permettant d’allonger sa durée d’utilisation ou l’augmentation de sa capacité;

L’amélioration de parties machines permettant d’obtenir une amélioration substantielle de la qualité de la production;

L’adoption des nouveaux processus de production permettant une réduction substantielle des frais d’exploitation initialement prévus.

On peut citer à titre d’exemple l’acquisition d’un immeuble exigeant une rénovation. En de telles circonstances, les dépenses sont ajoutées à la valeur comptable du bien.

Section II : Les amortissements

II- 1 définition « L’amortissement est la répartition

systématique d’un montant amortissable d’une immobilisation sur sa durée d’utilisation estimée. Il traduit la diminution irréversible de la valeur d’une immobilisation résultant de l’usage, du temps, du changement technique et toute autre cause ».

=> c’est une dépréciation continue, inéluctable (inévitable) et définitive.

La dotation à l’amortissement annuel constitue un acte de répartition comptable du coût d’un actif immobilisé sur différents exercices qui profitent de l’utilisation de ce bien.

Elle représente une charge qui ne nécessite pas de sortie d’argent, la sortie des fonds ayant eu lieu lors de l’acquisition du bien ou du remboursement de la dette et non lors de son amortissement.

II – 2 Les déterminants de l’amortissement La dotation à l’amortissement est fonction :

du montant amortissable, de la durée d’utilisation et de la méthode utilisée.

A – La base de l’amortissement Le montant amortissable d’un bien est son coût

historique diminué de la valeur résiduelle éventuelle. La valeur résiduelle est définie comme étant le

montant net qu’une entreprise compte obtenir en échange d’un bien à la fin de sa durée d’utilisation après déduction des coûts de cession prévus. Si cette valeur est insignifiante, elle sera négligée dans le calcul de la base d’amortissement.

On commence à pratiquer l’amortissement à partir de la date de mise en service.

B – La durée d’utilisation C’est une affaire de jugement généralement fondée

sur l’expérience de l’entreprise avec des biens semblables.

La norme 5 a énuméré les facteurs en fonction desquels la durée de vie doit être appréciée : L’usage attendu de cette immobilisation, L’usure physique, L’obsolescence découlant des changements

technologiques, Les limites juridiques ou autres afférentes à l’usage de

l’immobilisation. Cependant, le choix est laissé à l’entreprise qui doit

avoir pour seul objectif la meilleure traduction économique.

C – Les méthodes d’amortissement Comme pour la durée d’utilisation,

l’entreprise doit choisir la méthode d’amortissement qui reflète fidèlement la manière selon laquelle les avantages futurs liés à l’immobilisation sont consommés par l’entreprise. Une fois cette méthode choisie, elle doit être utilisée avec constance.

Dans le cadre de ce cours nous allons retenir deux méthodes d’amortissement : l’amortissement constant ou linéaire et l’amortissement variable.

a – L’amortissement linéaire ou constant Ce système suppose que l’amortissement

soit régulièrement réparti sur la durée d’utilisation de l’immobilisation;

En conséquence chaque amortissement annuel ou annuité d’amortissement est de même montant.

Exemple : une société a acquis et mis en service le 15 mars N, un matériel pour un prix HT de 3300 D. L’entreprise estime que ce matériel lui sera utile pour 10 ans; (valeur nulle après 10 ans)

Dresser le plan d’amortissement.

n=10 => T = 1/n = 0,1 = 10%Annuité d’amortissement annuel V*T=330VCN t =Valeur d’origine – somme des amortissements pratiqués jusqu’à cette date

Année Base à amortir

Annuités Valeur comptable nette en fin d’exercice

1 N (285j) 3 300,000 261,250 3038,750

2 N+1 3 300,000 330,000 2708,750

3 N+2 3 300,000 330,000 2378,750

4 N+3 3 300,000 330,000 2048,750

5 N+4 3 300,000 330,000 1718,750

6 N+5 3 300,000 330,000 1388,750

7 N+6 3 300,000 330,000 1058,750

8 N+7 3 300,000 330,000 728,750

9 N+8 3 300,000 330,000 398,750

10 N+9 3 300,000 330,000 68,750

11 N+10 (75J) 3 300,000 68,750 0

En pratique les taux d’amortissement généralement utilisés sont les suivants : Immeubles 5% Constructions légères 20% Matériel et mobilier 10% Matériel automobile 20% Moteurs 20%

b- L’amortissement variable L’amortissement proportionnel à l’utilisation ou au

rendement impute à chaque exercice un montant inégal basé sur l’usage ou le rendement de l’actif.

Cette méthode pourrait bien convenir pour du matériel roulant où l’on peut estimer la vie utile des biens en kilomètres à parcourir et pour certaines pièces de machinerie et outillage où l’on peut évaluer la vie utile en heures d’usage ou de service.

Exemple : si un matériel a couté 110 000, sa valeur résiduelle est de 10 000 et sa durée d’utilisation prévue est de 50 000 heures alors l’amortissement par heure est de ?

II-3 Comptabilisation des amortissements Pour comptabiliser les immobilisations on passe par

4 catégories de comptes : Les comptes des immobilisations

22 Immobilisations corporelles (221 terrains…) 23 Immobilisations en cours

232 Immobilisations corporelles en cours 238 Avances et acomptes versés sur commandes

d’immobilisations corporelles

Les comptes des amortissements 6811 Dotations aux amortissements des immo incorp et corpo 282 Amortissements des immo corp

Les comptes de résultat de cession 636 Charges nettes sur cessions d’immobilisations (et 637) 736 Produits nets sur cessions d’immobilisations

722 Productions d’immobilisations corporelles

La comptabilisation de l’amortissement doit d’une part constater la dépréciation de l’immobilisation et d’autre part constater la charge relative à l’exercice à la fin de celui-ci.

La constatation de la dépréciation se fait au crédit du compte 28 « Amortissements des immobilisations.

Pour chaque type de bien amortissable il est ouvert un compte d’amortissement distinct;

Exemple : 224 « Matériel de transport » son compte d’amortissement 2824 « Amortissements du matériel de transport »

Ces comptes reçoivent les crédits successifs représentant la dépréciation des biens concernés, jusqu’à la fin de la période d’amortissement.

Lorsqu’un bien est totalement amorti, il continue à figurer au bilan tant qu’il est en service;

Grâce à cette pratique on peut retrouver : La valeur d’origine Le montant cumulé des amortissements Sa valeur résiduelle ou sa VCN.

Les comptes d’amortissement quoique créditeurs ne figurent pas au passif du bilan : les amortissements sont en effet inscrits à l’actif, en déduction de la valeur d’origine des immobilisations auxquelles ils s’appliquent.

En outre l’amortissement est considéré comme une charge de l’exercice. Il convient alors de débiter le compte 68 « Dotations aux amortissements et aux provisions » ou l’un de ses comptes divisionnaires. (6811 « dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles »)

Exemple : Un matériel acquis le 01/07/2005 pour

10000D est amorti linéairement sur 5 ans. Passer les écritures nécessaires au

31/07/2005 et au 31/12/2006. Justifier les calculs.

Présenter le compte « amortissements du matériel industriel » du grand livre à la date du 31/12/2006 après inventaire et avant inventaire.

Section III : La cession d’immobilisations corporelles

Section III : La cession d’immobilisations corporelles

III -1 Cession d’immobilisations sans TVA Lorsqu’une entreprise veut céder une

immobilisation en cours d’exercice, elle a besoin tout d’abords de connaître sa valeur nette comptable.

Donc elle doit constater un « Amortissement complémentaire », c’est-à-dire la dépréciation du bien entre la date du dernier inventaire et la date de cession.

Pour comptabiliser la cession On solde le compte immobilisation concerné en le

créditant à sa valeur d’origine. On annule le compte d’amortissement concerné

pour la somme des amortissements pratiqués. On enregistre le résultat de la cession au débit du

compte 452 « créances sur cession d’immobilisations », si la cession est faite à crédit, ou au débit d’un compte de trésorerie si la cession est faite au comptant.

On équilibre les débits et les crédits par le compte 636 « pertes nettes sur cessions d’immobilisations » ou 736 « produits nets sur cessions d’immobilisations ».

Exercice Une camionnette a été achetée le 15 février N

pour la somme de 6000 D, elle a été vendue fin février /N+3 pour 2500 D.

L’acquéreur a réglé comptant par chèque bancaire.

L’entreprise espérait amortir la camionnette selon le mode linéaire sur 5 ans.

Passer les écritures de cession.

Solution Taux d’amortissement = 1/5= 0,2 =20% Annuité d’amortissement 6000 *20%=1200 Amortissement de l’année N = 1200 * 315/360 = 1050 Amortissement N+1 = 1200 Amortissement N+2 = 1200 Amortissement complémentaire N+3 = 1200 * 60/360=

200 Total des amortissements pratiqués

= 1050 + 2400+200 = 3650 VCN = 6000 – 3650 = 2350 Résultat de la cession = Prix de vente – VCN =150 D=> Plus value de 150 D

Écritures au journal

___________________________fin fév_______________________

6811

2824

Dotations aux amt des immo

Amortissement matériel de transport

200

200

_________________________dito_____________________________

532

2824

224

736

Banque

Amt mat transport Matériel transport

Produits nets/cessions d’immobilisations

2500

3650

6000

150

III – 2 Cession d’immobilisations et régularisation de la TVA Si une entreprise cède un bien pour lequel

elle a récupéré la TVA au moment de son acquisition, elle doit reverser à l’Etat la TVA initialement déduite diminuée de : 1/10 par année ou fraction d’année de détention

pour les biens immeubles ( terrains, constructions…)

1/5 par année ou fraction d’année de détention pour les biens autres que les immeubles.

Exemple :

L’entreprise X cède au prix de 9500 D le 31/3/N une machine acquise le 1/10/N-3 au prix de 20 000 D HTVA (TVA 18 %). Cette machine est régulièrement amortie suivant le mode linéaire au taux de 20%.

Règlement par chèque. Passer les écritures de cession.

Solution Amortissement complémentaire

20 000 * 20 % * 3/12 = 1000 Total des amortissements pratiqués

1000+8000+1000=10 000 TVA à reverser au trésor 20000 * 0,18

-20 000 *0,18*4/5

= 720 D Résultat de la cession 9500 – 720 -10000

= -1220

Enregistrement comptable ______________________________31/3______________________________

68112

28234

Dotations aux amt des immo corporelles

Amt matériel industriel

1000

1000

Constatation de l’amortissement complémentaire

_______________________________D°_______________________________

532

28234

636

2234

4368

Banque

Amt matériel industriel

Charges nettes sur cession d’immo

Matériel industriel

TVA à régulariser ou en att

9500

10 000

1220

20 000

720

Étapes Constatation de l’amortissement

complémentaire Calcul de tous les amortissements pratiqués Trouver la VNC Calcul de la TVA à reverser Détermination du résultat de cession Ecriture de cession

Section 4 : L’échange d’immobilisations

Biens de même nature

Biens de natures différentes

Généralités

La juste valeur d’un actif est la contrepartie monétaire qu’aurait perçue ou déboursée l’entreprise pour la cession ou l’acquisition de cet actif.

La soulte est la somme versée par une entreprise X à l’entreprise Y comme complément à l’échange de bien.

IV-1 Echange de biens de natures différentes

13 000 -15 000

=-2000

Perte

18 000 -15 000

=3000

Gain

Résultat de l’échange

5000Soulte versée

13 00018 000Justes valeurs

15 00015 000VCN

21 00010 000Amortissements

36 00025 000Coûts historiques

Bien en possession de Y


Bien en possession de X


Exemple 1:

Sans TVA

13 000 -15 000

=-2000

Charge nette (débit)

18 000 -15 000

=3000

Gain net (crédit)


Débiter la trésorerie 5000 Créditer la trésorerie Soulte versée

13 000Débit du compte 2234


Justes valeurs

15 00015 000VCN



Amortissements

35 000Crédit du compte 2234


Coûts historiques



Exemple 1

Sans TVA

Écritures de X Écritures de Y

Écritures à passer chez X sans TVA

Constater l’amortissement complémentaire

Constater la cession

____________________________Date de cession_____________________

2234 Matériel industriel 13 000

28234 Amortissements matériel industriel 10 000

532 Banque 5 000


736 Produits nets sur cessions des immobilisations

3000

13 000 -15 000

=-2000

Charge nette (débit)

18 000 - 1800 -15 000

=1200

Gain net (crédit)


Débiter la trésorerie 5000 Créditer la trésorerie Soulte versée



Justes valeurs

15 00015 000VCN

20 000 (5 exercices)Débit du compte 28234

10 000 (3 exercices)Débit du compte 28234

Amortissements



Coûts historiques



Exemple 1

Avec TVA

Écritures à passer chez X avec TVA

Constater l’amortissement complémentaire

Constater la cession

____________________________Date de cession_____________________


28234 Amortissements matériel industriel 10 000

532 Banque 5 000


736 Produits nets sur cessions des immobilisations

1200

4368 TVA à régulariser 1800

Réexamens postérieurs Si la valeur résiduelle change, il y’a lieu de calculer

les nouvelles annuités d’amortissement, en divisant le nouveau montant amortissable sur le nombre d’année restant à courir.

Si la valeur comptable baisse de façon irréversible, il y’a lieu de constater cette baisse en charge (637 réduction de valeur ).

Dans ce cas la nouvelle valeur constitue la nouvelle base d’amortissement. L’amortissement doit être calculé sur la durée restante à courir.

V- Les immobilisations incorporelles Selon la norme comptable 6 (P6), les éléments incorporels se définissent comme étant des actifs non monétaires, identifiables, sans substance physique et qui répondent aux critères suivants: Ils sont obtenus ou contrôlés par une entreprise pour

être utilisés à la production ou à la fourniture de biens ou services, pour être donnés en location à des tiers, ou pour être utilisés pour les besoins propres de l’entreprise;

Ils ont été acquis, créés ou mis en valeur en vue d’être utilisés pendant plus d’une période comptable; et

Ils ne sont pas destinés à être vendus dans le cours normal des affaires.

211 « investissements de recherche et développement »: ce sont des dépenses effectuées par l’entreprise pour améliorer la qualité de gestion, de production etc. dont les avantages peuvent être obtenus sur plusieurs exercices. Délai maximal d’amortissement 5ans.

212 « concessions de marques, brevets, licences, marques et procédés et valeurs similaires », tels les brevets inscrits à l’Institut National de Normalisation de la Propriété Industrielle de Tunis. ( INNORPI) . La durée d’amortissement est celle du privilège ou bien sur la durée d’utilisation si celle-ci est inférieure.

213 « logiciels » concerne les logiciels qui ne sont pas indispensables aux fonctionnements des ordinateurs. Lorsque l’entreprise développe elle-même ses logiciels, les dépenses relatives aux études préalables ne sont pas intégrées dans le coût de production. (amortissement sur leur durée d’utilisation sans dépasser 5 ans)

214 « fonds commercial » Clientèle Achalandage (clientèle potentielle ) Non commercial et l’enseigne

216 « Droit au bail » : c’est le droit de renouveler le contrat, « bas de porte »

Application 2 : (Examen mai 2006) Le 01/04/2004, la société « ABC » avait

comptabilisé dans le compte « 2286 emballages récupérables identifiables » l’acquisition de 385 casiers à 237 DT l’un.

Ils sont amortis en linéaire sur 5 ans. Le 01/11/2005, « ABC » cède 200 casiers à 185 DT

l’un. Passer les écritures de régularisation ainsi que la

dotation à la fin de l’exercice 2005, sachant que le règlement n’interviendra qu’en janvier 2006 et qu’aucune écriture de cession n’ a été enregistrée.

Application 3 : Le 05/03/2005, l’entreprise « ABC » reçoit de la

société « TOUR » la facture relative à l’acquisition d’une machine pour 12600 D, remise 10%, frais de montage 430 D, frais de transport 230 D.

La machine est mise en service le 01/04/2005. La durée d’utilisation est de 5 ans et sa valeur résiduelle est de 1000 D.

Le 30/06/2007, une modification technique a été faite au coût de 5000 D. La dépense payée par chèque permet une amélioration des avantages économiques futurs. La valeur récupérable est estimée à 11500 D et la valeur résiduelle nette à 1500 D. La durée de vie restante du bien est de 5 ans.

Enregistrer les écritures au 31/12/2005, au 30/06/2007 et au 31/12/2007.

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Chapitre III Amortissement des immobilisations Cours proposé par GABSI Mohamed ISG Tunis -2007-2008