Contabilitate i audit 5, 2009
Contabilitate i audit 5, 2009 :
http://www.contabilitate.md/?mod=article&id=3274
Alexandru NEDERIA doctor habilitat n economie, contabil
certificat-practician
Diferenele de sum: modul de contabilizare i de impozitare la
vnztor i cumprtor
Aspecte generale
Diferenele de sum apar n cazul efecturii decontrilor cu
rezidenii Republicii Moldova conform contractelor ncheiate n valut
strin (dolari S.U.A., euro, ruble ruseti .a.) sau n uniti
convenionale. n cele mai frecvente cazuri astfel de contracte snt
caracteristice pentru operaiunile de leasing (arend, locaiune),
vnzare-procurare a activelor cu achitarea n rate (de exemplu, a
cldirilor, apartamentelor, automobilelor etc.), prestare de
servicii, primire-acordare de credite (mprumuturi)
etc.Posibilitatea ncheierii contractelor n valut strin ntre
rezideni este prevzut n art. 583 din Codul civil al Republicii
Moldova nr. 1107-XV din 06.06.2002, potrivit cruia prile pot
conveni asupra unor obligaii pecuniare (bneti) n valut strin n
msura n care acest lucru nu este interzis prin lege. Totodat, dac
obligaia pecuniar (bneasc) exprimat n valut strin trebuie executat
pe teritoriul rii, executarea poate fi fcut n moned naional, cu
excepia cazului cnd executarea n valut strin a fost stipulat
expres. n acest caz, se va lua n considerare rata de schimb a Bncii
Naionale a Moldovei (B.N.M.) din momentul executrii
obligaiei.Decontrile n baza contractelor n valut strin i/sau n
uniti convenionale au drept scop evitarea pierderilor cauzate de
oscilaiile semnificative ale cursurilor valutare, precum i de
efectele crizei economico-financiare actuale.La efectuarea
decontrilor n baza contractelor sus-menionate la vnztori i
cumprtori apar multiple probleme, care, n principal, se refer la:
calcularea diferenelor de sum; perfectarea documentar i reflectarea
diferenelor de sum n conturile contabile; impozitarea diferenelor
de sum; contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii
ulterioare a activelor (serviciilor); contabilitatea diferenelor de
sum n cazul achitrii anticipate (n avans) a activelor
(serviciilor).n continuare vom examina detaliat fiecare din
problemele nominalizate.Calcularea diferenelor de sumCalcularea
mrimii diferenelor de sum este condiionat de data recalculrii
valutei strine prevzut de contract. De regul, la ncheierea
contractului, vanztorul i cumprtorul stabilesc modalitatea
recalculrii valutei strine n lei, n funcie de cursul valutar:1) la
data achitrii de ctre cumprtor a activelor (serviciilor)
procurate;2) la data livrrii (procurrii) activelor i/sau la data
trecerii ctre cumprtor a drepturilor de proprietate asupra
activelor.Mrimea diferenelor de sum se determin n modul urmtor: la
vnztor - ca diferen dintre suma creanelor n lei conform cursului
valutar la data achitrii acestora i suma creanelor nominalizate
conform cursului valutar la data livrrii activelor (prestrii
serviciilor); la cumprtor - ca diferen dintre suma n lei a
datoriilor conform cursului valutar la data procurrii activelor
(serviciilor) i suma acestor datorii conform cursului valutar la
data achitrii lor.n afar de condiiile nominalizate, mrimea
diferenelor de sum depinde i de momentul plii (dup sau pn la
livrarea activelor/serviciilor), precum i de ali factori cum ar fi:
acordarea de rabaturi, achitarea n rate etc.La calcularea
diferenelor de sum trebuie s se evidenieze valuta de decontare i
valuta de plat.Valuta de decontare reprezint valuta strin sau
unitile convenionale n care este exprimat suma contractului, iar
valuta de plat unitile bneti n care snt efectuate decontrile, adic
valuta naional leul moldovenesc.n conformitate cu art. 584 din
Codul civil, dac nainte de scadena unei obligaii pecuniare (bneti)
s-a modificat rata de schimb a valutei de plat fa de valuta de
cont, debitorul este obligat s efectueze plata conform cursului de
schimb existent la data executrii dac contractul nu prevede altfel.
De menionat c n contract poate fi stabilit un curs valutar care
difer de cel al B.N.M. (de exemplu, cursul B.N.M. majorat
(diminuat) cu un anumit procent, cursul bncii comerciale sau alt
corelaie a valutei strine i leului moldovenesc stabilit de prile
contractuale).Mai jos vom examina modul general de calculare a
diferenelor de sum n baza unui exemplu concret.Exemplul 1. S
presupunem c suma contractului de vnzare-cumprare a mrfurilor este
stabilit n valut strin i constituie 5 000 dolari S.U.A. Plata
mrfurilor se efectueaz conform cursului valutar oficial al B.N.M.
majorat cu 5%. Cursul valutar al B.N.M. a constituit (convenional):
la data livrrii (procurrii) mrfurilor 11,2614 lei/dolar S.U.A.; la
data achitrii creanelor (datoriilor) 11,1245 lei/dolar S.U.A.n
acest exemplu la efectuarea decontrilor trebuie s se aplice cursul
de 11,6807 lei pentru un dolar S.U.A. care se calculeaz n felul
urmtor: (11,1245 lei : 100% x 105%). Diferenele de sum vor
constitui 2 781 lei [(5 000 $ x 11,6807 lei) (5 000 $ x 11,1245
lei)] i urmeaz a fi nregistrate att la vnztor, ct i la
cumprtor.Perfectarea documentar i reflectarea diferenelor de sum n
conturile contabileActualmente, modul de perfectare documentar i de
reflectare a diferenelor de sum n conturile contabile nu este
reglementat sub aspect normativ. n aceast situaie entitatea trebuie
s se conduc de prevederile Legii contabilitii nr. 113-XVI din
27.04.2007 referitoare la documentarea faptelor economice i
elaborarea procedeelor (metodelor) contabile.Astfel, conform art.
19 alin. (1) din Legea contabilitii, faptele economice1 se
contabilizeaz n baza documentelor primare. Diferenele de sum
trebuie s fie contabilizate n baza acelorai documente primare, prin
care au fost perfectate livrrile de active (servicii), adic a
facturilor fiscale, facturilor de expediie sau facturilor. Aceste
documente urmeaz a fi ntocmite suplimentar de ctre furnizorul de
active (servicii) la data recalculrii creanelor (datoriilor)
exprimate n valut strin sau n uniti convenionale.n documentele
primare cu regim special diferenele de sum nefavorabile (negative)
se vor reflecta cu semnul , iar diferenele de sum favorabile
(pozitive) n mod obinuit.Planul de conturi actual nu prevede
formule contabile pentru evidena diferenelor de sum. ns entitatea
poate s elaboreze de sine stttor astfel de formule n conformitate
cu principiile fundamentale ale contabilitii i prevederile actelor
normative n vigoare. Posibilitatea elaborrii de ctre entitate a
procedeelor (metodelor) de contabilizare, inclusiv i a schemelor de
formule contabile, este prevzut n Legea contabilitii, precum i n
partea introductiv a capitolului 4 Norme metodologice de utilizare
a conturilor contabile din Planul de conturi. Astfel, n art. 16
alin. (4) din Legea contabilitii se stipuleaz c, dac sistemul de
reglementare normativ a contabilitii nu stabilete metodele de inere
a contabilitii referitor la o problem concret, entitatea este n
drept s elaboreze metoda respectiv de sine stttor sau cu atragerea
firmei de consultan. n acest caz, se aplic, n urmtoarea
consecutivitate, prevederile:a) Cadrului general pentru ntocmirea i
prezentarea rapoartelor financiare;b) S.I.R.F. i S.N.C., n care se
examineaz probleme similare;c) altor acte normative contabile
privind problema respectiv sau o problem analogic.Dup coninutul
economic, diferenele de sum snt similare diferenelor de curs
valutar. De aceea la elaborarea procedeului de eviden a diferenelor
de sum trebuie aplicate prevederile S.N.C. 21 Efectele variaiilor
cursurilor valutare2. Conform paragrafului 16 din S.N.C. 21,
diferenele de curs valutar aferente operaiunilor curente3 se
constat ca cheltuieli i venituri ale perioadei de gestiune curente.
Considerm c aceast modalitate de eviden poate fi aplicat i pentru
diferenele de sum, fiindc acestea corespund integral definiiilor de
venituri i cheltuieli, adic reprezint majorri (diminuri) de
avantaje economice ale entitii (paragraful 66 din Bazele
conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare).n
partea introductiv a capitolului 4 din Planul de conturi este
prevzut posibilitatea elaborrii de ctre fiecare entitate a
schemelor de formule contabile pentru operaiunile necuprinse n
acest capitol. La elaborarea modului de reflectare a diferenelor de
sum n conturile contabile trebuie s se in cont de tipul acestora. n
funcie de oscilaia cursului de schimb, diferenele de sum pot fi
favorabile sau nefavorabile.Diferenele de sum favorabile apar: la
vnztor (furnizor) - n cazul n care cursul de schimb al valutei
strine fa de leul moldovenesc la data achitrii creanelor s-a
majorat n comparaie cu cursul de schimb la data livrrii activelor
(serviciilor); la cumprtor - n cazul n care cursul de schimb al
valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii datoriilor
s-a diminuat n comparaie cu cursul de schimb la data procurrii
activelor (serviciilor).Diferenele de sum nefavorabile apar: la
vnztor (furnizor) - n cazul n care cursul de schimb al valutei
strine fa de leul moldovenesc la data achitrii creanelor s-a
diminuat n comparaie cu cursul de schimb la data livrrii activelor
(serviciilor); la cumprtor - n cazul n care cursul de schimb al
valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii datoriilor
s-a majorat n comparaie cu cursul de schimb la data procurrii
activelor (serviciilor).Diferenele de sum favorabile i nefavorabile
trebuie contabilizate n acelai mod ca i diferenele de curs valutar,
adic respectiv n conturile 622 Venituri din activitatea financiar i
722 Cheltuieli ale activitii financiare. n acest scop la contul 622
este necesar s se deschid subcontul Venituri din diferene de sum,
iar la contul 722 subcontul Cheltuieli privind diferenele de
sum4.Diferenele de sum trebuie reflectate prin urmtoarele formule
contabile:1) la suma diferenelor de sum favorabile (fr TVA): debit
unul din conturile 134, 221, 223, 228, 229, 513, 521, 522, 539
etc., credit contul 622;2) la suma diferenelor de sum nefavorabile
(fr TVA): debit contul 722, credit unul din conturile 134, 221,
223, 228, 229, 513, 521, 522, 539 etc.La ntocmirea rapoartelor
financiare diferenele de sum nu trebuie calculate, deoarece
decontrile cu rezidenii se efectueaz n valut naional. Aceast
afirmaie se argumenteaz prin faptul c la data ntocmirii rapoartelor
financiare diferenele de sum nu pot fi confirmate documentar i nu
afecteaz sumele TVA aferente creanelor i datoriilor n valut strin
sau n uniti convenionale.Impozitarea diferenelor de sumn cazul
apariiei diferenelor de sum apar probleme fiscale privind:
corectarea TVA de la diferenele de sum aferente livrrilor
impozabile; recunoaterea veniturilor i cheltuielilor din diferenele
de sum la determinarea rezultatului fiscal.Corectarea TVA este
obligatorie, fiindc diferenele de sum modific mrimea livrrilor
impozabile. Astfel de corectare trebuie efectuat n baza facturilor
fiscale emise suplimentar de ctre furnizorul de active (servicii)
cu ntocmirea urmtoarelor formule contabile:1) la suma TVA aferent
diferenelor de sum favorabile privind creanele: debit unul din
conturile 221, 223, 228, 229 etc., credit contul 534;2) la suma TVA
aferent diferenelor de sum favorabile privind datoriile (formul
contabil de stornare): debit contul 534, credit unul din conturile
521, 522, 539 etc.;3) la suma TVA aferent diferenelor de sum
nefavorabile privind creanele (formul contabil de stornare): debit
unul din conturile 221, 223, 228, 229 etc., credit contul 534;4) la
suma TVA aferent diferenelor de sum nefavorabile privind datoriile:
debit contul 534, credit unul din conturile 521, 522, 539 etc.Codul
fiscal nu reglementeaz n mod special recunoaterea veniturilor i
cheltuielilor din diferenele de sum n scopuri fiscale. n viziunea
noastr, diferenele de sum nregistrate n conturile de venituri i/sau
cheltuieli trebuie luate integral n calcul la determinarea
venitului impozabil, deoarece, conform art. 44 alin. (7) din Codul
fiscal, n scopuri fiscale pot fi aplicate metodele contabilitii
financiare. Totodat, diferenele de sum vor fi recunoscute n scopuri
fiscale doar n cazul confirmrii acestora prin documente cu regim
special (facturi fiscale, facturi de expediie, facturi).Modul de
impozitare a diferenelor de sum este explicat n Scrisoarea I.F.P.S.
nr. 17-2/1-13-511-2873/10 din 15 mai 2009, care este publicat n
prezentul numr al revistei.Contabilitatea diferenelor de sum n
cazul achitrii ulterioare a activelor (serviciilor)n cazul achitrii
ulterioare a activelor (serviciilor), adic dup livrarea acestora,
este necesar s se acorde atenie urmtoarelor aspecte: La vnztor:
suma veniturilor din vnzri se determin n baza cursului valutar
oficial sau a cursului prevzut n contract la data livrrii activelor
(serviciilor); diferenele de sum care apar dup livrarea activelor
(serviciilor) se perfecteaz prin factur fiscal, factur de expediie
sau factur; diferenele de sum nu afecteaz veniturile din vnzri, dar
se recunosc ca venituri sau cheltuieli ale activitii financiare
concomitent cu corectarea creanelor i a sumei TVA aferent livrrilor
impozabile. La cumprtor: activele procurate de la rezideni conform
contractelor n valut strin se efectueaz n lei moldoveneti, prin
recalcularea valutei strine la data nregistrrii n bilan a activelor
sau la alt dat prevzut n contract; diferenele de sum, care apar dup
nregistrarea la intrri a activelor, la achitarea datoriilor fa de
furnizori nu afecteaz valoarea de intrare a activelor procurate.
Aceste diferene se recunosc ca venituri sau cheltuieli ale
activitii financiare concomitent cu corectarea datoriilor i a sumei
TVA n baza documentelor cu regim special emise suplimentar de ctre
vnztor.Modul de contabilizare a diferenelor de sum la vnztor i
cumprtor n cazul achitrii activelor dup livrarea acestora este
ilustrat prin urmtorul exemplu.Exemplul 2. La 4 martie 2009
ntreprinderile-rezidente ale Republicii Moldova Zorile S.A.
(vnztor) i Plai S.R.L. (cumprtor) au efectuat o tranzacie de
vnzare-cumprare a mrfurilor. Conform contractului, valoarea
mrfurilor este stabilit n euro, iar achitarea acestora n lei
moldoveneti conform cursului B.N.M. la data achitrii creanelor
(datoriilor). Valoarea de vnzare a mrfurilor constituie 8 400 euro,
inclusiv TVA 1 400 euro, iar valoarea de bilan 86 000 lei. Mrfurile
au fost achitate la 30 martie 2009. Cursul oficial al B.N.M. a
constituit:varianta I: 4 martie 13,4686 lei/euro, 30 martie 14,5840
lei/euro;varianta II: 4 martie 13,4686 lei/euro, 30 martie 13,2134
lei/euro (convenional).n conformitate cu politica de contabilitate,
mrfurile se evalueaz n evidena curent la valoarea de intrare.n baza
datelor din exemplul 2, la vnztor i cumprtor trebuie ntocmite
formulele contabile prezentate n tabelul 1.Tabelul 1Formule
contabile pentru operaiunile de vnzare-cumprare a mrfurilor i de
achitare ulterioar a acestoraNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma,
leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul
primar, registrul de eviden)
la vnztorla cumprtor
debitcreditdebitcredit
12345678
4 martie 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)
1.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate)[(8
400 - 1 400 ) x 13,4686 lei]94 280221611217521Factura fiscal
2.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)
(1 400 x 13,4686 lei)18 856221534534521Factura de expediie
3.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor vndute86
000711217--Nota de contabilitate
30 martie 2009 Varianta I (achitarea mrfurilor)
4.ncasarea (transferarea) mijloacelor bneti pentru mrfurile
vndute (procurate)(8 400 x 14,5840 lei)122 506242221521242Ordin de
plat, extras de cont
5.Reflectarea diferenelor de sum aferente operaiunilor de vnzare
(procurare) a mrfurilor [(8 400 1 400 ) x (14,5840 lei 13,4686
lei)]7 808221622722521Factura fiscal
6.nregistrarea TVA aferent diferenelor de sum[1 400 x (14,5840
lei 13,4686 lei)]1 562221534534521Factura fiscal
30 martie 2009 Varianta II (achitarea mrfurilor)
7.ncasarea (transferarea) mijloacelor bneti pentru mrfurile
vndute (procurate) (8 400 x 13,2134 lei)110 993242221521242Ordin de
plat, extras de cont
8.Reflectarea diferenelor de sum aferente operaiunilor de vnzare
(procurare) a mrfurilor[(8 400 1 400 ) x (13,4686 lei 13,2134
lei)]1 786722221521622Factura fiscal
9.Stornarea T VA aferent diferenelor de sum [1 400 x (13,4686
lei 13,2134 lei)]357221534534521Factura fiscal
Contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii anticipate (n
avans) a activelor (serviciilor)Apariia diferenelor de sum n cazul
achitrii anticipate (n avans) a activelor (serviciilor) vndute
(procurate) depinde de doi factori principali:1) suma plii
anticipate efectuate: integral sau parial;2) data preului
tranzaciei stabilit de contract (data achitrii sau data livrrii
(procurrii) activelor (serviciilor)).Plata anticipat (n avans)
integraln cazul n care preul tranzaciei se stabilete la data
achitrii activelor (serviciilor) i cumprtorul efectueaz plata
anticipat (n avans) integral, diferenele de sum nu apar, fiindc
vnztorul i cumprtorul calculeaz suma avansurilor acordate (primite)
conform cursului de schimb valutar stabilit la data plii. Evaluarea
veniturilor din vnzri i determinarea valorii de intrare a activelor
(serviciilor) procurate se vor efectua conform cursului de schimb
stabilit la data primirii (acordrii) avansurilor.Modul de
contabilizare a decontrilor dintre vnztor i cumprtor n cazul plii n
avans integrale i de stabilire a preului tranzaciei la data
achitrii activelor este examinat n exemplul 3.Exemplul 3.
ntreprinderile-rezidente Zorile S.A. (vnztor) i Plai S.R.L.
(cumprtor) au ncheiat un contract de livrare a mrfurilor n euro.
Valoarea de vnzare a mrfurilor a constituit 6 600 euro, inclusiv
TVA 1 100 euro, iar valoarea de bilan 58 600 lei. Mrfurile au fost
achitate integral n avans la 21 aprilie 2009 i livrate la 5 mai
2009. Cursul valutar oficial al B.N.M. a constituit: la 21 aprilie
14,6952 lei/euro; la 5 mai 14,9468 lei/euro.n baza datelor din
exemplul 3, la vnztor i cumprtor urmeaz a fi ntocmite formulele
contabile prezentate n tabelul 2.Tabelul 2Formule contabile pentru
operaiunile de plat anticipat (n avans) integral i de
vnzare-cumprare a mrfurilor la stabilirea preului acestora la data
achitriiNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi
corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul primar, registrul
de eviden)
la vnztorla cumprtor
debitcreditdebitcredit
12345678
21 aprilie 2009 (ncasareatransferarea avansului)
1.Primirea (acordarea) avansului n contul livrrii ulterioare a
mrfurilor(6 600 x 14,6952 lei)96 988242523224242Ordin de plat,
extras de cont
2.Calcularea TVA aferent avansului primit(96 988 lei : 6)16
165225534--Registrul de eviden a procurrilor
5 mai 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)
3.Reflectarea valorii (fr TVA) a mrfurilor vndute (procurate)[(6
600 1 100 ) x 14,6952 lei]80 823221611217521Factura fiscal
4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)(1
100 x 14,6952 lei)16 165221534534521Factura de expediie
5.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor vndute58
600711217--Nota de contabilitate
6.Trecerea n cont a avansurilor primite (acordate) anterior n
contul achitrii creanelor (datoriilor) aferente mrfurilor vndute
(procurate)96 988523221521224Nota de contabilitate
7.Stornarea TVA calculat anterior de la suma avansului primit16
165225534--Registrul de eviden a procurrilor
n cazul n care, n conformitate cu contractul, preul tranzaciei
se stabilete la data livrrii activelor (serviciilor), suma
creanelor i datoriilor n condiiile plii n avans integrale se
determin conform cursului valutar la data livrrii. n acest caz, dac
cursul valutar la data livrrii difer de cel de la data primirii
(acordrii) avansului, apar urmtoarele diferene: la vnztor ntre
echivalentul n lei al avansurilor primite i al creanelor aferente
activelor (serviciilor) vndute; la cumprtor ntre echivalentul n lei
al avansurilor acordate i al datoriilor aferente activelor
(serviciilor) procurate.n situaia expus mai sus nu apar diferene de
sum, dar snt necesare doar decontri suplimentare ntre vnztor i
cumprtor. La majorarea cursului valutar cumprtorul trebuie s achite
vnztorului o sum suplimentar, iar la diminuarea cursului valutar
vnztorul trebuie s restituie cumprtorului o parte din mijloacele
bneti (avansul) primite anterior.Modul de contabilizare a
decontrilor dintre vnztor i cumprtor n cazul plii n avans integrale
i de stabilire a preului tranzaciei la data livrrii mrfurilor este
examinat n exemplul 4.Exemplul 4. Utiliznd datele din exemplul 3, s
presupunem c contractul prevede stabilirea preului mrfurilor
conform cursului valutar la data livrrii. Diferena aferent
creanelor (datoriilor) privind mrfurile vndute (procurate) a fost
ncasat (transferat) la 12 mai 2009.n situaia expus n exemplu suma
creanelor (datoriilor) i valoarea mrfurilor procurate trebuie
calculate conform cursului valutar la data livrrii acestora (5 mai
2009) 14,9468 lei/euro. n acest caz, la vnztor i cumprtor trebuie
ntocmite formulele contabile prezentate n tabelul 3.Tabelul
3Formule contabile pentru operaiunile de achitare integral n avans
i de vnzare-cumprare a mrfurilor n cazul stabilirii preului
acestora la data livrriiNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma,
leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul
primar, registrul de eviden)
la vnztorla cumprtor
debitcreditdebitcredit
12345678
21 aprilie 2009 (ncasareatransferarea avansului)
1.Primirea (acordarea) avansului n contul livrrii ulterioare a
mrfurilor(6 600 x 14,6952 lei)96 988242523224242Ordin de plat,
extras de cont
2.Reflectarea TVA din suma avansului primit(96 988 lei : 6)16
165225534--Registrul de eviden a procurrilor
5 mai 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)
3.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate)[(6
600 1 100 ) x 14,9468 lei]82 207221611217521Factura fiscal
4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)(1
100 x 14,9468 lei)16 441221534534521Factura de expediie
5.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor
vndute58600711217--Nota de contabilitate
6.Trecerea n cont a avansurilor primite (acordate) anterior n
contul achitrii creanelor (datoriilor) aferente mrfurilor vndute
(procurate)96 988523221521224Nota de contabilitate
7.Stornarea TVA de la suma avansului primit16
165225534--Registrul de eviden a procurrilor
12 mai 2009 (achitarea definitiv a creanelor/datoriilor)
8.ncasarea (transferarea) diferenei aferente creanelor
(datoriilor) privind mrfurile vndute (procurate)[(82 207 lei + 16
441 lei) 96 988 lei1660242221521242Ordin de plat, extras de
cont
Not la operaiunea 8. Formulele contabile la operaiunea 8 snt
ntocmite pentru situaia n care cursul euro se majoreaz fa de leul
moldovenesc. Dac cursul euro se diminueaz, trebuie ntocmite
urmtoarele formule contabile: la vnztor: debit contul 523, credit
contul 242; la cumprtor: debit contul 242, credit contul 224.
Astfel, n condiiile plii anticipate (n avans) integrale i
stabilirii preului tranzaciei la data livrrii activelor
(serviciilor) diferenele aferente decontrilor dintre vnztor i
cumprtor trebuie nregistrate ca majorare (diminuare) a creanelor i
datoriilor fr reflectarea acestora n componena veniturilor i
cheltuielilor entitii.Plata anticipat (n avans) parialn cazul
tranzaciilor cu achitarea anticipat parial plata pentru activele
(serviciile) vndute (procurate) cuprinde dou elemente: plata n
avans i plata dup livrarea activelor (serviciilor).La
contabilizarea tranzaciilor sus-menionate trebuie s se acorde
atenie urmtoarelor aspecte:1. Suma avansului se calculeaz conform
cursului valutar la data primirii (acordrii) acestuia. n acest caz,
este rezonabil s se evidenieze separat suma avansului att n valut
naional, ct i n cea strin. Aceste sume snt necesare pentru
calcularea veniturilor din vnzri (la vnztor) i a valorii de intrare
a activelor (la cumprtor), precum i pentru evitarea litigiilor
dintre vnztor i cumprtor care pot aprea n cazul decontrilor
definitive.2. Suma total a veniturilor din vnzri i valoarea
activelor (serviciilor) se determin la data livrrii acestora sau la
alt dat stabilit n contract. n acest scop, suma n valut strin
trebuie divizat n dou pri: partea valorii activelor (serviciilor)
care a fost achitat n avans i care deja a fost recalculat n lei
moldoveneti la data plii anticipate; partea valorii activelor
(serviciilor) care urmeaz a fi primit (achitat) de vnztor
(cumprtor) dup livrarea acestora. Echivalentul n lei al acestei pri
se determin conform cursului valutar la data livrrii dac contractul
nu prevede altfel.3. Diferenele de sum (fr TVA) se calculeaz doar
din suma plilor efectuate dup livrarea activelor (serviciilor).
Pentru aceasta se confrunt echivalentul n lei al sumei creanelor i
datoriilor conform cursului valutar la data livrrii (procurrii)
activelor (serviciilor) i la data achitrii definitive a acestora.
Aceste diferene trebuie nregistrate ca venituri i cheltuieli ale
activitii financiare.4. TVA se determin din diferenele de sum
favorabile i nefavorabile i se reflect prin formule contabile
obinuite sau de stornare.Modul de calculare i de contabilizare a
diferenelor de sum n condiiile plii anticipate (n avans) pariale
este prezentat n exemplul 5.Exemplul 5. Utiliznd datele din
exemplul 3, s presupunem c cumprtorul a achitat n avans la 21
aprilie 2009 2 400 euro, conform cursului valutar 14,6952
(lei/euro), iar la 15 mai 2009 a transferat vnztorului suma rmas (4
200 euro), conform cursului valutar (convenional): 15,0814 lei/euro
(varianta I); 14,3075 lei/euro (varianta II).n baza datelor din
exemplul 5, la vnztor i cumprtor trebuie ntocmite formulele
contabile prezentate n tabelul 4.Tabelul 4Formule contabile pentru
operaiunile de plat anticipat (n avans) parial i de vnzare-cumprare
a mrfurilor la stabilirea preului acestora la data achitriiNr.
crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi corespondenteTemei pentru
nregistrare (documentul primar, registrul de eviden)
la vnztorla cumprtor
debitcreditdebitcredit
12345678
21 aprilie 2009 (ncasareatransferarea avansului)
1.Primirea (acordarea) avansului n contul livrrii ulterioare a
mrfurilor(2 400 x 14,6952 lei)35 268242523224242Ordin de plat,
extras de cont
2.Calcularea TVA aferent avansului primit (35 268 lei : 6)5
878225534--Registrul de eviden a procurrilor
5 mai 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)
3.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate) [(35
268 lei 5 878 lei) + (4 200 4 200 : 6) x 14,9468 lei]81
704221611217521Factura fiscal
4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)
(81 704 lei x 20%)16 341221534534521Factura de expediie
5.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor vndute58
600711217--Nota de contabilitate
6.Trecerea n cont a avansurilor primite (acordate) anterior n
contul achitrii creanelor (datoriilor) aferente mrfurilor vndute
(procurate)35 268523221521224Nota de contabilitate
7.Stornarea TVA calculat anterior de la suma avansului primit5
878225534--Registrul de eviden a procurrilor
15 mai 2009 Varianta I (achitarea definitiv a
creanelor/datoriilor)
8.Primirea (transferarea) plii pentru mrfurile vndute
(procurate) (4 200 x 15,0814 lei)63342242221521242Ordin de plat,
extras de cont
9.nregistrarea diferenei de sum aferent operaiunilor de vnzare
(procurare) a mrfurilor[(4 200 4 200 : 6) x (15,0814 lei 14,9468
lei]471221622722521Factura fiscal
10.Reflectarea TVA aferent diferenelor de sum (471 lei x
20%)94221534534521Factura fiscal
15 mai 2009 Varianta II (achitarea definitiv a
creanelor/datoriilor)
11.Primirea (transferarea) plii pentru mrfurile vndute
(procurate) (4 200 x 14,3075lei)60 091242221521242Ordin de plat,
extras de cont
12.nregistrarea diferenei de sum aferent operaiunilor de vnzare
(procurare) a mrfurilor[(4 200 4 200 : 6) x (14,9468 lei 14,3075
lei]2 238722221521622Factura fiscal
13.Stornarea TVA aferent diferenelor de sum (2 238 lei x
20%)448221534534521Factura fiscal
n concluzie menionm c decontrile conform contractelor n valut
strin sau n uniti convenionale complic semnificativ contabilitatea
i pot conduce la consecine fiscale nefavorabile. Pentru evitarea
diferenelor de sum entitatea poate ntreprinde urmtoarele msuri: s
ncheie toate contractele cu rezidenii n valut naional n cadrul
crora diferenele de sum nu vor aprea. Astfel de decontri snt
posibile n condiiile stabilitii valutei naionale; s ncheie
contracte cu rezidenii n valut strin sau n uniti convenionale n
care trebuie prevzut, ca minimum, una din urmtoarele condiii: s
transfere anticipat plata integral (n avans) pentru activele
(serviciile) procurate cu stabilirea preului tranzaciei la data
achitrii acestora; s efectueze plata pentru activele (serviciile)
procurate dup nregistrarea acestora n bilan, ns conform cursului de
schimb la data livrrii acestora; s stabileasc n contract un curs
fix al valutei strine, n baza cruia vor fi nregistrate toate
tranzaciile, indiferent de momentul efecturii acestora.La
efectuarea decontrilor cu rezidenii, conform contractelor n valut
strin cu achitarea n rate, apar probleme privind determinarea
valorii de intrare a activelor procurate i contabilizarea
diferenelor de sum aferente care vor fi examinate n urmtorul numr
al revistei.
1 n conformitate cu art. 3 alin. (1) din Legea contabilitii,
prin fapt economic se nelege orice tranzacie, operaiune, eveniment
care au modificat sau pot modifica activele, drepturile i
datoriile, consumurile, cheltuielile, veniturile, rezultatele
financiare ale entitii.2 La argumentarea procedeului de
contabilizare a diferenelor de sum se va ine cont de prevederile 9
din S.N.C. 1 Politica de contabilitate i 28 lit. a) din S.N.C. 5
Prezentarea rapoartelor financiare, potrivit crora ntreprinderea, n
lipsa procedeului contabil necesar pentru ea, este n drept s
elaboreze de sine stttor un astfel de procedeu pornind de la
conveniile i principiile contabile fundamentale, precum i de la
prevederile standardelor naionale de contabilitate privind
problemele similare sau conexe.3 n conformitate cu 9 din S.N.C. 21,
operaiunile curente n valut strin se realizeaz n cazurile procurrii
sau vnzrii valorilor de mrfuri i materiale, serviciilor i altor
active curente contra valut strin; primirii sau acordrii creditelor
n cadrul crora sumele ce urmeaz a fi achitate sau primite snt
stabilite n valut strin; altor procurri sau vnzri ale activelor
atunci cnd entitatea i asum datorii sau se achit pentru datoriile
stabilite n valut strin.4 n Planul de conturi actual nu snt
prevzute astfel de subconturi. ns, conform prevederilor capitolului
I Dispoziii generale din Planul de conturi, entitatea are dreptul s
stabileasc de sine stttor nomenclatorul de subconturi pentru
fiecare cont sintetic.
