Diferente de Suma Modul de Contabilizare Si de Impozitare La Vanzator Si Cumparator

Contabilitate i audit 5, 2009

Contabilitate i audit 5, 2009 : http://www.contabilitate.md/?mod=article&id=3274

Alexandru NEDERIA doctor habilitat n economie, contabil certificat-practician

Diferenele de sum: modul de contabilizare i de impozitare la vnztor i cumprtor

Aspecte generale

Diferenele de sum apar n cazul efecturii decontrilor cu rezidenii Republicii Moldova conform contractelor ncheiate n valut strin (dolari S.U.A., euro, ruble ruseti .a.) sau n uniti convenionale. n cele mai frecvente cazuri astfel de contracte snt caracteristice pentru operaiunile de leasing (arend, locaiune), vnzare-procurare a activelor cu achitarea n rate (de exemplu, a cldirilor, apartamentelor, automobilelor etc.), prestare de servicii, primire-acordare de credite (mprumuturi) etc.Posibilitatea ncheierii contractelor n valut strin ntre rezideni este prevzut n art. 583 din Codul civil al Republicii Moldova nr. 1107-XV din 06.06.2002, potrivit cruia prile pot conveni asupra unor obligaii pecuniare (bneti) n valut strin n msura n care acest lucru nu este interzis prin lege. Totodat, dac obligaia pecuniar (bneasc) exprimat n valut strin trebuie executat pe teritoriul rii, executarea poate fi fcut n moned naional, cu excepia cazului cnd executarea n valut strin a fost stipulat expres. n acest caz, se va lua n considerare rata de schimb a Bncii Naionale a Moldovei (B.N.M.) din momentul executrii obligaiei.Decontrile n baza contractelor n valut strin i/sau n uniti convenionale au drept scop evitarea pierderilor cauzate de oscilaiile semnificative ale cursurilor valutare, precum i de efectele crizei economico-financiare actuale.La efectuarea decontrilor n baza contractelor sus-menionate la vnztori i cumprtori apar multiple probleme, care, n principal, se refer la: calcularea diferenelor de sum; perfectarea documentar i reflectarea diferenelor de sum n conturile contabile; impozitarea diferenelor de sum; contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii ulterioare a activelor (serviciilor); contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii anticipate (n avans) a activelor (serviciilor).n continuare vom examina detaliat fiecare din problemele nominalizate.Calcularea diferenelor de sumCalcularea mrimii diferenelor de sum este condiionat de data recalculrii valutei strine prevzut de contract. De regul, la ncheierea contractului, vanztorul i cumprtorul stabilesc modalitatea recalculrii valutei strine n lei, n funcie de cursul valutar:1) la data achitrii de ctre cumprtor a activelor (serviciilor) procurate;2) la data livrrii (procurrii) activelor i/sau la data trecerii ctre cumprtor a drepturilor de proprietate asupra activelor.Mrimea diferenelor de sum se determin n modul urmtor: la vnztor - ca diferen dintre suma creanelor n lei conform cursului valutar la data achitrii acestora i suma creanelor nominalizate conform cursului valutar la data livrrii activelor (prestrii serviciilor); la cumprtor - ca diferen dintre suma n lei a datoriilor conform cursului valutar la data procurrii activelor (serviciilor) i suma acestor datorii conform cursului valutar la data achitrii lor.n afar de condiiile nominalizate, mrimea diferenelor de sum depinde i de momentul plii (dup sau pn la livrarea activelor/serviciilor), precum i de ali factori cum ar fi: acordarea de rabaturi, achitarea n rate etc.La calcularea diferenelor de sum trebuie s se evidenieze valuta de decontare i valuta de plat.Valuta de decontare reprezint valuta strin sau unitile convenionale n care este exprimat suma contractului, iar valuta de plat unitile bneti n care snt efectuate decontrile, adic valuta naional leul moldovenesc.n conformitate cu art. 584 din Codul civil, dac nainte de scadena unei obligaii pecuniare (bneti) s-a modificat rata de schimb a valutei de plat fa de valuta de cont, debitorul este obligat s efectueze plata conform cursului de schimb existent la data executrii dac contractul nu prevede altfel. De menionat c n contract poate fi stabilit un curs valutar care difer de cel al B.N.M. (de exemplu, cursul B.N.M. majorat (diminuat) cu un anumit procent, cursul bncii comerciale sau alt corelaie a valutei strine i leului moldovenesc stabilit de prile contractuale).Mai jos vom examina modul general de calculare a diferenelor de sum n baza unui exemplu concret.Exemplul 1. S presupunem c suma contractului de vnzare-cumprare a mrfurilor este stabilit n valut strin i constituie 5 000 dolari S.U.A. Plata mrfurilor se efectueaz conform cursului valutar oficial al B.N.M. majorat cu 5%. Cursul valutar al B.N.M. a constituit (convenional): la data livrrii (procurrii) mrfurilor 11,2614 lei/dolar S.U.A.; la data achitrii creanelor (datoriilor) 11,1245 lei/dolar S.U.A.n acest exemplu la efectuarea decontrilor trebuie s se aplice cursul de 11,6807 lei pentru un dolar S.U.A. care se calculeaz n felul urmtor: (11,1245 lei : 100% x 105%). Diferenele de sum vor constitui 2 781 lei [(5 000 $ x 11,6807 lei) (5 000 $ x 11,1245 lei)] i urmeaz a fi nregistrate att la vnztor, ct i la cumprtor.Perfectarea documentar i reflectarea diferenelor de sum n conturile contabileActualmente, modul de perfectare documentar i de reflectare a diferenelor de sum n conturile contabile nu este reglementat sub aspect normativ. n aceast situaie entitatea trebuie s se conduc de prevederile Legii contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007 referitoare la documentarea faptelor economice i elaborarea procedeelor (metodelor) contabile.Astfel, conform art. 19 alin. (1) din Legea contabilitii, faptele economice1 se contabilizeaz n baza documentelor primare. Diferenele de sum trebuie s fie contabilizate n baza acelorai documente primare, prin care au fost perfectate livrrile de active (servicii), adic a facturilor fiscale, facturilor de expediie sau facturilor. Aceste documente urmeaz a fi ntocmite suplimentar de ctre furnizorul de active (servicii) la data recalculrii creanelor (datoriilor) exprimate n valut strin sau n uniti convenionale.n documentele primare cu regim special diferenele de sum nefavorabile (negative) se vor reflecta cu semnul , iar diferenele de sum favorabile (pozitive) n mod obinuit.Planul de conturi actual nu prevede formule contabile pentru evidena diferenelor de sum. ns entitatea poate s elaboreze de sine stttor astfel de formule n conformitate cu principiile fundamentale ale contabilitii i prevederile actelor normative n vigoare. Posibilitatea elaborrii de ctre entitate a procedeelor (metodelor) de contabilizare, inclusiv i a schemelor de formule contabile, este prevzut n Legea contabilitii, precum i n partea introductiv a capitolului 4 Norme metodologice de utilizare a conturilor contabile din Planul de conturi. Astfel, n art. 16 alin. (4) din Legea contabilitii se stipuleaz c, dac sistemul de reglementare normativ a contabilitii nu stabilete metodele de inere a contabilitii referitor la o problem concret, entitatea este n drept s elaboreze metoda respectiv de sine stttor sau cu atragerea firmei de consultan. n acest caz, se aplic, n urmtoarea consecutivitate, prevederile:a) Cadrului general pentru ntocmirea i prezentarea rapoartelor financiare;b) S.I.R.F. i S.N.C., n care se examineaz probleme similare;c) altor acte normative contabile privind problema respectiv sau o problem analogic.Dup coninutul economic, diferenele de sum snt similare diferenelor de curs valutar. De aceea la elaborarea procedeului de eviden a diferenelor de sum trebuie aplicate prevederile S.N.C. 21 Efectele variaiilor cursurilor valutare2. Conform paragrafului 16 din S.N.C. 21, diferenele de curs valutar aferente operaiunilor curente3 se constat ca cheltuieli i venituri ale perioadei de gestiune curente. Considerm c aceast modalitate de eviden poate fi aplicat i pentru diferenele de sum, fiindc acestea corespund integral definiiilor de venituri i cheltuieli, adic reprezint majorri (diminuri) de avantaje economice ale entitii (paragraful 66 din Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare).n partea introductiv a capitolului 4 din Planul de conturi este prevzut posibilitatea elaborrii de ctre fiecare entitate a schemelor de formule contabile pentru operaiunile necuprinse n acest capitol. La elaborarea modului de reflectare a diferenelor de sum n conturile contabile trebuie s se in cont de tipul acestora. n funcie de oscilaia cursului de schimb, diferenele de sum pot fi favorabile sau nefavorabile.Diferenele de sum favorabile apar: la vnztor (furnizor) - n cazul n care cursul de schimb al valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii creanelor s-a majorat n comparaie cu cursul de schimb la data livrrii activelor (serviciilor); la cumprtor - n cazul n care cursul de schimb al valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii datoriilor s-a diminuat n comparaie cu cursul de schimb la data procurrii activelor (serviciilor).Diferenele de sum nefavorabile apar: la vnztor (furnizor) - n cazul n care cursul de schimb al valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii creanelor s-a diminuat n comparaie cu cursul de schimb la data livrrii activelor (serviciilor); la cumprtor - n cazul n care cursul de schimb al valutei strine fa de leul moldovenesc la data achitrii datoriilor s-a majorat n comparaie cu cursul de schimb la data procurrii activelor (serviciilor).Diferenele de sum favorabile i nefavorabile trebuie contabilizate n acelai mod ca i diferenele de curs valutar, adic respectiv n conturile 622 Venituri din activitatea financiar i 722 Cheltuieli ale activitii financiare. n acest scop la contul 622 este necesar s se deschid subcontul Venituri din diferene de sum, iar la contul 722 subcontul Cheltuieli privind diferenele de sum4.Diferenele de sum trebuie reflectate prin urmtoarele formule contabile:1) la suma diferenelor de sum favorabile (fr TVA): debit unul din conturile 134, 221, 223, 228, 229, 513, 521, 522, 539 etc., credit contul 622;2) la suma diferenelor de sum nefavorabile (fr TVA): debit contul 722, credit unul din conturile 134, 221, 223, 228, 229, 513, 521, 522, 539 etc.La ntocmirea rapoartelor financiare diferenele de sum nu trebuie calculate, deoarece decontrile cu rezidenii se efectueaz n valut naional. Aceast afirmaie se argumenteaz prin faptul c la data ntocmirii rapoartelor financiare diferenele de sum nu pot fi confirmate documentar i nu afecteaz sumele TVA aferente creanelor i datoriilor n valut strin sau n uniti convenionale.Impozitarea diferenelor de sumn cazul apariiei diferenelor de sum apar probleme fiscale privind: corectarea TVA de la diferenele de sum aferente livrrilor impozabile; recunoaterea veniturilor i cheltuielilor din diferenele de sum la determinarea rezultatului fiscal.Corectarea TVA este obligatorie, fiindc diferenele de sum modific mrimea livrrilor impozabile. Astfel de corectare trebuie efectuat n baza facturilor fiscale emise suplimentar de ctre furnizorul de active (servicii) cu ntocmirea urmtoarelor formule contabile:1) la suma TVA aferent diferenelor de sum favorabile privind creanele: debit unul din conturile 221, 223, 228, 229 etc., credit contul 534;2) la suma TVA aferent diferenelor de sum favorabile privind datoriile (formul contabil de stornare): debit contul 534, credit unul din conturile 521, 522, 539 etc.;3) la suma TVA aferent diferenelor de sum nefavorabile privind creanele (formul contabil de stornare): debit unul din conturile 221, 223, 228, 229 etc., credit contul 534;4) la suma TVA aferent diferenelor de sum nefavorabile privind datoriile: debit contul 534, credit unul din conturile 521, 522, 539 etc.Codul fiscal nu reglementeaz n mod special recunoaterea veniturilor i cheltuielilor din diferenele de sum n scopuri fiscale. n viziunea noastr, diferenele de sum nregistrate n conturile de venituri i/sau cheltuieli trebuie luate integral n calcul la determinarea venitului impozabil, deoarece, conform art. 44 alin. (7) din Codul fiscal, n scopuri fiscale pot fi aplicate metodele contabilitii financiare. Totodat, diferenele de sum vor fi recunoscute n scopuri fiscale doar n cazul confirmrii acestora prin documente cu regim special (facturi fiscale, facturi de expediie, facturi).Modul de impozitare a diferenelor de sum este explicat n Scrisoarea I.F.P.S. nr. 17-2/1-13-511-2873/10 din 15 mai 2009, care este publicat n prezentul numr al revistei.Contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii ulterioare a activelor (serviciilor)n cazul achitrii ulterioare a activelor (serviciilor), adic dup livrarea acestora, este necesar s se acorde atenie urmtoarelor aspecte: La vnztor: suma veniturilor din vnzri se determin n baza cursului valutar oficial sau a cursului prevzut n contract la data livrrii activelor (serviciilor); diferenele de sum care apar dup livrarea activelor (serviciilor) se perfecteaz prin factur fiscal, factur de expediie sau factur; diferenele de sum nu afecteaz veniturile din vnzri, dar se recunosc ca venituri sau cheltuieli ale activitii financiare concomitent cu corectarea creanelor i a sumei TVA aferent livrrilor impozabile. La cumprtor: activele procurate de la rezideni conform contractelor n valut strin se efectueaz n lei moldoveneti, prin recalcularea valutei strine la data nregistrrii n bilan a activelor sau la alt dat prevzut n contract; diferenele de sum, care apar dup nregistrarea la intrri a activelor, la achitarea datoriilor fa de furnizori nu afecteaz valoarea de intrare a activelor procurate. Aceste diferene se recunosc ca venituri sau cheltuieli ale activitii financiare concomitent cu corectarea datoriilor i a sumei TVA n baza documentelor cu regim special emise suplimentar de ctre vnztor.Modul de contabilizare a diferenelor de sum la vnztor i cumprtor n cazul achitrii activelor dup livrarea acestora este ilustrat prin urmtorul exemplu.Exemplul 2. La 4 martie 2009 ntreprinderile-rezidente ale Republicii Moldova Zorile S.A. (vnztor) i Plai S.R.L. (cumprtor) au efectuat o tranzacie de vnzare-cumprare a mrfurilor. Conform contractului, valoarea mrfurilor este stabilit n euro, iar achitarea acestora n lei moldoveneti conform cursului B.N.M. la data achitrii creanelor (datoriilor). Valoarea de vnzare a mrfurilor constituie 8 400 euro, inclusiv TVA 1 400 euro, iar valoarea de bilan 86 000 lei. Mrfurile au fost achitate la 30 martie 2009. Cursul oficial al B.N.M. a constituit:varianta I: 4 martie 13,4686 lei/euro, 30 martie 14,5840 lei/euro;varianta II: 4 martie 13,4686 lei/euro, 30 martie 13,2134 lei/euro (convenional).n conformitate cu politica de contabilitate, mrfurile se evalueaz n evidena curent la valoarea de intrare.n baza datelor din exemplul 2, la vnztor i cumprtor trebuie ntocmite formulele contabile prezentate n tabelul 1.Tabelul 1Formule contabile pentru operaiunile de vnzare-cumprare a mrfurilor i de achitare ulterioar a acestoraNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul primar, registrul de eviden)

la vnztorla cumprtor

debitcreditdebitcredit

12345678

4 martie 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)

1.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate)[(8 400 - 1 400 ) x 13,4686 lei]94 280221611217521Factura fiscal

2.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate) (1 400 x 13,4686 lei)18 856221534534521Factura de expediie

3.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor vndute86 000711217--Nota de contabilitate

30 martie 2009 Varianta I (achitarea mrfurilor)

4.ncasarea (transferarea) mijloacelor bneti pentru mrfurile vndute (procurate)(8 400 x 14,5840 lei)122 506242221521242Ordin de plat, extras de cont

5.Reflectarea diferenelor de sum aferente operaiunilor de vnzare (procurare) a mrfurilor [(8 400 1 400 ) x (14,5840 lei 13,4686 lei)]7 808221622722521Factura fiscal

6.nregistrarea TVA aferent diferenelor de sum[1 400 x (14,5840 lei 13,4686 lei)]1 562221534534521Factura fiscal

30 martie 2009 Varianta II (achitarea mrfurilor)

7.ncasarea (transferarea) mijloacelor bneti pentru mrfurile vndute (procurate) (8 400 x 13,2134 lei)110 993242221521242Ordin de plat, extras de cont

8.Reflectarea diferenelor de sum aferente operaiunilor de vnzare (procurare) a mrfurilor[(8 400 1 400 ) x (13,4686 lei 13,2134 lei)]1 786722221521622Factura fiscal

9.Stornarea T VA aferent diferenelor de sum [1 400 x (13,4686 lei 13,2134 lei)]357221534534521Factura fiscal

Contabilitatea diferenelor de sum n cazul achitrii anticipate (n avans) a activelor (serviciilor)Apariia diferenelor de sum n cazul achitrii anticipate (n avans) a activelor (serviciilor) vndute (procurate) depinde de doi factori principali:1) suma plii anticipate efectuate: integral sau parial;2) data preului tranzaciei stabilit de contract (data achitrii sau data livrrii (procurrii) activelor (serviciilor)).Plata anticipat (n avans) integraln cazul n care preul tranzaciei se stabilete la data achitrii activelor (serviciilor) i cumprtorul efectueaz plata anticipat (n avans) integral, diferenele de sum nu apar, fiindc vnztorul i cumprtorul calculeaz suma avansurilor acordate (primite) conform cursului de schimb valutar stabilit la data plii. Evaluarea veniturilor din vnzri i determinarea valorii de intrare a activelor (serviciilor) procurate se vor efectua conform cursului de schimb stabilit la data primirii (acordrii) avansurilor.Modul de contabilizare a decontrilor dintre vnztor i cumprtor n cazul plii n avans integrale i de stabilire a preului tranzaciei la data achitrii activelor este examinat n exemplul 3.Exemplul 3. ntreprinderile-rezidente Zorile S.A. (vnztor) i Plai S.R.L. (cumprtor) au ncheiat un contract de livrare a mrfurilor n euro. Valoarea de vnzare a mrfurilor a constituit 6 600 euro, inclusiv TVA 1 100 euro, iar valoarea de bilan 58 600 lei. Mrfurile au fost achitate integral n avans la 21 aprilie 2009 i livrate la 5 mai 2009. Cursul valutar oficial al B.N.M. a constituit: la 21 aprilie 14,6952 lei/euro; la 5 mai 14,9468 lei/euro.n baza datelor din exemplul 3, la vnztor i cumprtor urmeaz a fi ntocmite formulele contabile prezentate n tabelul 2.Tabelul 2Formule contabile pentru operaiunile de plat anticipat (n avans) integral i de vnzare-cumprare a mrfurilor la stabilirea preului acestora la data achitriiNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul primar, registrul de eviden)



12345678

21 aprilie 2009 (ncasareatransferarea avansului)

1.Primirea (acordarea) avansului n contul livrrii ulterioare a mrfurilor(6 600 x 14,6952 lei)96 988242523224242Ordin de plat, extras de cont

2.Calcularea TVA aferent avansului primit(96 988 lei : 6)16 165225534--Registrul de eviden a procurrilor

5 mai 2009 (vnzareaprocurarea mrfurilor)

3.Reflectarea valorii (fr TVA) a mrfurilor vndute (procurate)[(6 600 1 100 ) x 14,6952 lei]80 823221611217521Factura fiscal

4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)(1 100 x 14,6952 lei)16 165221534534521Factura de expediie


6.Trecerea n cont a avansurilor primite (acordate) anterior n contul achitrii creanelor (datoriilor) aferente mrfurilor vndute (procurate)96 988523221521224Nota de contabilitate

7.Stornarea TVA calculat anterior de la suma avansului primit16 165225534--Registrul de eviden a procurrilor

n cazul n care, n conformitate cu contractul, preul tranzaciei se stabilete la data livrrii activelor (serviciilor), suma creanelor i datoriilor n condiiile plii n avans integrale se determin conform cursului valutar la data livrrii. n acest caz, dac cursul valutar la data livrrii difer de cel de la data primirii (acordrii) avansului, apar urmtoarele diferene: la vnztor ntre echivalentul n lei al avansurilor primite i al creanelor aferente activelor (serviciilor) vndute; la cumprtor ntre echivalentul n lei al avansurilor acordate i al datoriilor aferente activelor (serviciilor) procurate.n situaia expus mai sus nu apar diferene de sum, dar snt necesare doar decontri suplimentare ntre vnztor i cumprtor. La majorarea cursului valutar cumprtorul trebuie s achite vnztorului o sum suplimentar, iar la diminuarea cursului valutar vnztorul trebuie s restituie cumprtorului o parte din mijloacele bneti (avansul) primite anterior.Modul de contabilizare a decontrilor dintre vnztor i cumprtor n cazul plii n avans integrale i de stabilire a preului tranzaciei la data livrrii mrfurilor este examinat n exemplul 4.Exemplul 4. Utiliznd datele din exemplul 3, s presupunem c contractul prevede stabilirea preului mrfurilor conform cursului valutar la data livrrii. Diferena aferent creanelor (datoriilor) privind mrfurile vndute (procurate) a fost ncasat (transferat) la 12 mai 2009.n situaia expus n exemplu suma creanelor (datoriilor) i valoarea mrfurilor procurate trebuie calculate conform cursului valutar la data livrrii acestora (5 mai 2009) 14,9468 lei/euro. n acest caz, la vnztor i cumprtor trebuie ntocmite formulele contabile prezentate n tabelul 3.Tabelul 3Formule contabile pentru operaiunile de achitare integral n avans i de vnzare-cumprare a mrfurilor n cazul stabilirii preului acestora la data livrriiNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul primar, registrul de eviden)



12345678



2.Reflectarea TVA din suma avansului primit(96 988 lei : 6)16 165225534--Registrul de eviden a procurrilor


3.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate)[(6 600 1 100 ) x 14,9468 lei]82 207221611217521Factura fiscal

4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate)(1 100 x 14,9468 lei)16 441221534534521Factura de expediie

5.Decontarea valorii de bilan a mrfurilor vndute58600711217--Nota de contabilitate


7.Stornarea TVA de la suma avansului primit16 165225534--Registrul de eviden a procurrilor

12 mai 2009 (achitarea definitiv a creanelor/datoriilor)

8.ncasarea (transferarea) diferenei aferente creanelor (datoriilor) privind mrfurile vndute (procurate)[(82 207 lei + 16 441 lei) 96 988 lei1660242221521242Ordin de plat, extras de cont

Not la operaiunea 8. Formulele contabile la operaiunea 8 snt ntocmite pentru situaia n care cursul euro se majoreaz fa de leul moldovenesc. Dac cursul euro se diminueaz, trebuie ntocmite urmtoarele formule contabile: la vnztor: debit contul 523, credit contul 242; la cumprtor: debit contul 242, credit contul 224.

Astfel, n condiiile plii anticipate (n avans) integrale i stabilirii preului tranzaciei la data livrrii activelor (serviciilor) diferenele aferente decontrilor dintre vnztor i cumprtor trebuie nregistrate ca majorare (diminuare) a creanelor i datoriilor fr reflectarea acestora n componena veniturilor i cheltuielilor entitii.Plata anticipat (n avans) parialn cazul tranzaciilor cu achitarea anticipat parial plata pentru activele (serviciile) vndute (procurate) cuprinde dou elemente: plata n avans i plata dup livrarea activelor (serviciilor).La contabilizarea tranzaciilor sus-menionate trebuie s se acorde atenie urmtoarelor aspecte:1. Suma avansului se calculeaz conform cursului valutar la data primirii (acordrii) acestuia. n acest caz, este rezonabil s se evidenieze separat suma avansului att n valut naional, ct i n cea strin. Aceste sume snt necesare pentru calcularea veniturilor din vnzri (la vnztor) i a valorii de intrare a activelor (la cumprtor), precum i pentru evitarea litigiilor dintre vnztor i cumprtor care pot aprea n cazul decontrilor definitive.2. Suma total a veniturilor din vnzri i valoarea activelor (serviciilor) se determin la data livrrii acestora sau la alt dat stabilit n contract. n acest scop, suma n valut strin trebuie divizat n dou pri: partea valorii activelor (serviciilor) care a fost achitat n avans i care deja a fost recalculat n lei moldoveneti la data plii anticipate; partea valorii activelor (serviciilor) care urmeaz a fi primit (achitat) de vnztor (cumprtor) dup livrarea acestora. Echivalentul n lei al acestei pri se determin conform cursului valutar la data livrrii dac contractul nu prevede altfel.3. Diferenele de sum (fr TVA) se calculeaz doar din suma plilor efectuate dup livrarea activelor (serviciilor). Pentru aceasta se confrunt echivalentul n lei al sumei creanelor i datoriilor conform cursului valutar la data livrrii (procurrii) activelor (serviciilor) i la data achitrii definitive a acestora. Aceste diferene trebuie nregistrate ca venituri i cheltuieli ale activitii financiare.4. TVA se determin din diferenele de sum favorabile i nefavorabile i se reflect prin formule contabile obinuite sau de stornare.Modul de calculare i de contabilizare a diferenelor de sum n condiiile plii anticipate (n avans) pariale este prezentat n exemplul 5.Exemplul 5. Utiliznd datele din exemplul 3, s presupunem c cumprtorul a achitat n avans la 21 aprilie 2009 2 400 euro, conform cursului valutar 14,6952 (lei/euro), iar la 15 mai 2009 a transferat vnztorului suma rmas (4 200 euro), conform cursului valutar (convenional): 15,0814 lei/euro (varianta I); 14,3075 lei/euro (varianta II).n baza datelor din exemplul 5, la vnztor i cumprtor trebuie ntocmite formulele contabile prezentate n tabelul 4.Tabelul 4Formule contabile pentru operaiunile de plat anticipat (n avans) parial i de vnzare-cumprare a mrfurilor la stabilirea preului acestora la data achitriiNr. crt.Coninutul operaiuniiSuma, leiConturi corespondenteTemei pentru nregistrare (documentul primar, registrul de eviden)



12345678



2.Calcularea TVA aferent avansului primit (35 268 lei : 6)5 878225534--Registrul de eviden a procurrilor


3.Reflectarea valorii (fr TVA) mrfurilor vndute (procurate) [(35 268 lei 5 878 lei) + (4 200 4 200 : 6) x 14,9468 lei]81 704221611217521Factura fiscal

4.nregistrarea TVA de la valoarea mrfurilor vndute (procurate) (81 704 lei x 20%)16 341221534534521Factura de expediie



7.Stornarea TVA calculat anterior de la suma avansului primit5 878225534--Registrul de eviden a procurrilor

15 mai 2009 Varianta I (achitarea definitiv a creanelor/datoriilor)

8.Primirea (transferarea) plii pentru mrfurile vndute (procurate) (4 200 x 15,0814 lei)63342242221521242Ordin de plat, extras de cont

9.nregistrarea diferenei de sum aferent operaiunilor de vnzare (procurare) a mrfurilor[(4 200 4 200 : 6) x (15,0814 lei 14,9468 lei]471221622722521Factura fiscal

10.Reflectarea TVA aferent diferenelor de sum (471 lei x 20%)94221534534521Factura fiscal

15 mai 2009 Varianta II (achitarea definitiv a creanelor/datoriilor)

11.Primirea (transferarea) plii pentru mrfurile vndute (procurate) (4 200 x 14,3075lei)60 091242221521242Ordin de plat, extras de cont

12.nregistrarea diferenei de sum aferent operaiunilor de vnzare (procurare) a mrfurilor[(4 200 4 200 : 6) x (14,9468 lei 14,3075 lei]2 238722221521622Factura fiscal

13.Stornarea TVA aferent diferenelor de sum (2 238 lei x 20%)448221534534521Factura fiscal

n concluzie menionm c decontrile conform contractelor n valut strin sau n uniti convenionale complic semnificativ contabilitatea i pot conduce la consecine fiscale nefavorabile. Pentru evitarea diferenelor de sum entitatea poate ntreprinde urmtoarele msuri: s ncheie toate contractele cu rezidenii n valut naional n cadrul crora diferenele de sum nu vor aprea. Astfel de decontri snt posibile n condiiile stabilitii valutei naionale; s ncheie contracte cu rezidenii n valut strin sau n uniti convenionale n care trebuie prevzut, ca minimum, una din urmtoarele condiii: s transfere anticipat plata integral (n avans) pentru activele (serviciile) procurate cu stabilirea preului tranzaciei la data achitrii acestora; s efectueze plata pentru activele (serviciile) procurate dup nregistrarea acestora n bilan, ns conform cursului de schimb la data livrrii acestora; s stabileasc n contract un curs fix al valutei strine, n baza cruia vor fi nregistrate toate tranzaciile, indiferent de momentul efecturii acestora.La efectuarea decontrilor cu rezidenii, conform contractelor n valut strin cu achitarea n rate, apar probleme privind determinarea valorii de intrare a activelor procurate i contabilizarea diferenelor de sum aferente care vor fi examinate n urmtorul numr al revistei.

1 n conformitate cu art. 3 alin. (1) din Legea contabilitii, prin fapt economic se nelege orice tranzacie, operaiune, eveniment care au modificat sau pot modifica activele, drepturile i datoriile, consumurile, cheltuielile, veniturile, rezultatele financiare ale entitii.2 La argumentarea procedeului de contabilizare a diferenelor de sum se va ine cont de prevederile 9 din S.N.C. 1 Politica de contabilitate i 28 lit. a) din S.N.C. 5 Prezentarea rapoartelor financiare, potrivit crora ntreprinderea, n lipsa procedeului contabil necesar pentru ea, este n drept s elaboreze de sine stttor un astfel de procedeu pornind de la conveniile i principiile contabile fundamentale, precum i de la prevederile standardelor naionale de contabilitate privind problemele similare sau conexe.3 n conformitate cu 9 din S.N.C. 21, operaiunile curente n valut strin se realizeaz n cazurile procurrii sau vnzrii valorilor de mrfuri i materiale, serviciilor i altor active curente contra valut strin; primirii sau acordrii creditelor n cadrul crora sumele ce urmeaz a fi achitate sau primite snt stabilite n valut strin; altor procurri sau vnzri ale activelor atunci cnd entitatea i asum datorii sau se achit pentru datoriile stabilite n valut strin.4 n Planul de conturi actual nu snt prevzute astfel de subconturi. ns, conform prevederilor capitolului I Dispoziii generale din Planul de conturi, entitatea are dreptul s stabileasc de sine stttor nomenclatorul de subconturi pentru fiecare cont sintetic.

Documents

Diferente de Suma Modul de Contabilizare Si de Impozitare La Vanzator Si Cumparator