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El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal Constitucional (Parte I)

Autor : Dra. Carmen del Pilar Robles Moreno* Dr. Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce

de León**

Título : El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal Constitucional (Parte I)

Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 187 - Segunda Quincena de Julio 2009

Ficha Técnica

C o n t e n i d oINFORMES TRIBUTARIOS

ACTUALIDAD Y APLICACIÓN PRÁCTICA

El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal Constitucional (Parte I) ........................................... I - 1¿Cuándo se confi guran los delitos de contrabando y la Defraudación de Rentas de Aduana? I - 5

Retenciones del Impuesto a la Renta a Personas Jurídicas no Domiciliadas ............................ I - 9Las Implicancias Tributarias del Principio de Continuidad de Infracciones:A propósito de los cambios introducidos a la Ley Nº 27444 por el Decreto Leg. Nº 1029 .... I-14Comisión Mercantil: ¿Sabe cuándo nos encontramos ante dicha fi gura contractual y cuáles son sus implicancias tributarias? .................................................................................................... I-17Costos Relacionados con el Desarrollo de Programas Informáticos (Software) Tratamiento Contable, aplicación de la NIC 38 ....................................................................................... I-20

............................................................................................................................................................................................................................ I-23

Arrendamiento y/o sesión de Bienes Muebles e Inmuebles ........................................................................... I-26

La determinación de los Arbitrios Municipales, aprobados por Ordenanzas, deben de cumplir con lo establecido por la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC ............................................... I-29

Tributo .......................................................................................................................................................................................................... I-31

............................................................................................................................................................................................................................ I-31

............................................................................................................................................................................................................................ I-32

GLOSARIO TRIBUTARIO

INDICADORES TRIBUTARIOS

JURISPRUDENCIA AL DÍA

ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL

NOS PREG. Y CONTESTAMOS

DOCUMENTOS TRIBUTARIOS

1. IntroducciónComo podemos apreciar de la norma II del Título Preliminar del Código Tributa-rio, no existe una defi nición de tributo, pero si de la clasifi cación de tributo, en este sentido, encontramos la defi nición del Impuesto, de la Contribución y de la Tasa.En esta oportunidad, haremos algunas refl exiones en relación al concepto de tributo y como lo entiende el Tribunal Constitucional Peruano.

2. Antecedentes2.1. Primer Código TributarioEl primer Código Tributario se aprobó por el D.S. Nº 263-H, de 12.08.66, veamos que señaló la norma II en relación al tributo lo siguiente “Este Código rige las relaciones jurídicas originadas por los tribu-tos. Para estos efectos, el término genérico

tributo incluye: impuestos, contribuciones, tasas, alcabalas, peajes, arbitrios, gabelas, derechos y cualesquiera otros gravámenes, nacionales, regionales, municipales o locales, sea cual fuere su denominación, así como el destino del recurso tributario. Los principios de este Código son aplicables, en lo perti-nente, a otros ingresos públicos diferentes a los tributos”.

Como podemos apreciar este código no defi ne tributo ni los tipos de tributos que señala, pero si indica que se rige por la clasificación tripartita, de Impuesto, Contribución y Tasas.

2.2. Segundo Código TributarioFue aprobado por el D.L. Nº 25859, y en relación al tributo regula el tema de una manera más puntual y específi ca. Así indica que el código rige las relaciones jurídicas originadas por los tributos, y además precisa que el término genérico tributo comprende a los impuestos, las contribuciones y las tasas, y defi ne cada una de ellas.Es interesante advertir que la defi nición de impuesto, contribución y tasa es la misma que contiene el Código Tributario vigente. Veamos: i) Impuesto: es el tributo cuyo cumpli-

miento no origina una contrapresta-ción directa en favor del contribuyen-te por parte del Estado;

ii) Contribución: es el tributo cuya obli-gación tiene como hecho generador benefi cios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales;

iii) Tasa: es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente.

En relación al precio público, es este código el que lo diferencia de la tasa, cuando señala que no es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen contractual.Sobre las tasas, defi ne que se entiende por arbitrios, derechos y licencias, y es la misma defi nición que contiene la norma II del Título Preliminar del Código Tributario.El texto de la Norma II, desde el Código aprobado por el Decreto Ley Nº 25859, ha tenido algunas modifi caciones, por ejemplo en lo que se refi ere a la apli-cación del Código a las contribuciones sociales.En relación a las aportaciones sociales, se señaló que las aportaciones que administra el Instituto Peruano de Segu-ridad Social (IPSS) están normadas por las disposiciones que regulan el referido Instituto.

2.3. Tercer Código TributarioAprobado por el Decreto Legislativo Nº 773 (31.12.93) la regulación es igual a la del segundo código, pero cambia en relación a las aportaciones sociales.Hasta antes de este código, sólo se consi-deraba a las aportaciones que administra-ba el IPSS y no se indicaba expresamente su aplicación supletoria.

* Profesora de derecho tributario de la Pontifi cia Universidad Católica del Perú y de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

** Profesor de derecho tributario de la Pontifi cia Universidad Católica del Perú y de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

N° 187 Segunda Quincena - Julio 2009

Instituto Pacífi coI-2

I Informes Tributarios

Es con la Ley Nº 26414, que se modifi có esto, disponiéndose que las aportaciones que administran el Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS, hoy el EsSALUD) y la Ofi cina de Normalización Previsional (ONP) se regían por las normas de las instituciones que las administran y sólo supletoriamente les eran aplicables las disposiciones del Código Tributario.

Luego, desde el 01.01.99, con la modi-fi cación establecida por la Ley Nº 27038 (31.12.98), las aportaciones sociales se rigen por las normas del Código Tribu-tario.

2.4. Cuarto Código TributarioCon el cuarto Código Tributario, apro-bado por el Decreto Legislativo Nº 816 (21.04.96) se precisó legalmente que las tasas, entre otras, pueden ser: arbitrios, derechos y licencias.

Aunque como sabemos, desde el segun-do Código Tributario ya se mencionaba además del impuesto a la contribución, la tasa, los arbitrios, derechos y licencias, el cuarto Código Tributario se señala ex-presamente que los derechos, arbitrios y licencias son una clase de tasas, pero no las únicas, por ello la expresión “Las tasas, entre otras, pueden ser”. Esto deja legalmente abierta la posibilidad de la existencia de otras especies de tasas.

3. Concepto de TributoComo se ha indicado, el Código Tribu-tario peruano no defi ne al tributo; ante tal carencia se ha recurrido a diversas defi niciones o conceptos; de estos uno de los más utilizados es el planteado por el profesor Geraldo Ataliba: “Jurídicamente se defi ne al tributo como obligación jurídica pecuniaria, ex lege, que no constituye san-ción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio una persona pública, y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación por la voluntad de la ley”1.

3.1. Modelo de Código Tributario para América Latina

Por su parte el Modelo de Código Tri-butario para América Latina MCTAL2, señala en su artículo 13º que “los tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fi nes”. En los siguientes artículos (14º al 17º) indica cuales son las clases de tributos -Impuestos, Tasas y Con-tribuciones- y defi ne que se entiende por cada uno de ellos, así precisa en el artículo 15º la defi nición de impuesto3,

1 ATALIBA, Geraldo. Hipótesis de incidencia tributaria (Instituto Peruano de Derecho Tributario, IPDT, Lima, 1987), p. 37.

2 Preparado por el Programa Conjunta OEA/BID.3 Art. 15 MCTAL.- Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como

hecho generador una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente.

el 16º defi ne tasa4, y el 17º la contribu-ción especial5.No obstante ello, en la exposición de mo-tivos de estos artículos se indica que aún cuando se defi ne al tributo y a cada una de las categorías o clases de tributos que existen, también se reconoce que autori-zadas opiniones aconsejan excluir de los códigos tributarios las defi niciones, de tal manera, que la doctrina y la jurispruden-cia elaboren libremente los conceptos. Sin embargo, la comisión consideró que para el MCTAL que tuvo como fi nalidad homogeneizar instituciones y principios, y por el carácter formativo del mismo, era conveniente incluir las defi niciones.Como podemos apreciar Esta norma se inspira en el concepto técnico de tributo. En efecto se considera al tributo como una prestación de dar cierta suma de dinero a favor del Estado.El concepto adoptado por el MCTAL no hace expresa referencia a las personas que soportan la carga tributaria. Tampoco se establece la necesidad de la existencia de un dispositivo legal.

3.2. Modelo de Código Tributario CIATPor su parte, el Modelo de Código Tribu-tario del CIAT, en su artículo 9º señala que “tributos son las prestaciones en dinero que el Estado exige, en razón de una determinada manifestación de capacidad económica, mediante el ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de obtener recursos para fi nanciar el gasto público o para el cumplimiento de otros fi nes de interés general”6.Ahora bien, en la exposición de motivos de este artículo se indica que la defi nición de tributos adoptada por ese modelo, se encuadra en la defi nición consagrada tradicionalmente por la doctrina y por diversos códigos tributarios, apenas en ella se explicita la fi nalidad de fi nanciar el gasto público del Estado, como forma de poner de manifi esto la naturaleza eminentemente fi nanciera del tributo, sin que con ello se desconozca la posibilidad de utilizar, aunque excepcionalmente, la tributación como medio para lograr la concreción de objetivos extra-fi scales.Aquí también se aprecia un concepto técnico del tributo en la parte que se hace referencia a la prestación de dinero.

4 Art. 16º MCTAL.- Tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente. Su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de su la obligación.

5 Art. 17º MCTAL.- Contribución especial es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador benefi cios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la fi nanciación de las obras o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación. La contribución de mejora es la instituida para costear la obra pública que produce una valorización inmobiliaria y tiene como límite total el gasto realizado y como límite individual el incremento de valor del inmueble benefi ciado. La contribución de seguridad social es la prestación a cargo de patronos y trabajadores integrantes de los grupos benefi ciados, destinada a la fi nanciación del servicio de previsión.

6 Modelo del CT CIAT aprobado por el Centro Interamericano de Administradores Tributarios. 1997.

La defi nición adoptada por el CT-CIAT bajo comentario, a semejanza del MC-TAL, no hace expresa referencia a las personas que soportan la carga tributaria. Tampoco se establece la necesidad de la existencia de un dispositivo legal.

A diferencia del MCTAL, el CT-CIAT alude a la manifestación de capacidad econó-mica. Ciertamente se trata de la riqueza económica que poseen los sujetos que soportan la carga tributaria. El concepto de tributo que propone el CT-CIAT nos parece más avanzado que el concepto de tributo planteado por el MCTAL, en la medida que introduce un principio propio del Derecho Constitucional.

Otra diferencia con el MCTAL es que el CT-CIAT se refi ere a los fi nes fi scales y extrafi scales del tributo. La fi nalidad fi scal signifi ca que el tributo procura fi nanciar la actividad del Estado. En cambio la fi na-lidad extrafi scal hace referencia a que el tributo puede perseguir otros objetivos.

3.3. Ley General Tributaria de España (LGTE) – Ley 58/2003

El art. 2º de esta Ley señala que “Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir con el fi n primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos.

Los tributos además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y fi nes contenidos en la Constitución”.

Estas reglas desarrollan un concepto técnico del tributo en la medida que hacen referencia a las prestaciones pe-cuniarias.

En este sentido cuando se señala que el tributo es un ingreso público, hay que tener presente que se consideran ingresos públicos a las sumas de dinero que el Estado y los demás entes públicos perciben y pueden emplear en el logro de sus fi nes.

Aquí hay que tener presente que el ca-lifi cativo de público se refi ere al titular del ingreso, ya que o se trata del Estado o de un ente público. Esto signifi ca que el ingreso público es tal debido a que constituye un ingreso obtenido por un ente público.

Cuando la ley española señala que el tributo es una consecuencia de la reali-zación del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, quiere decir que en la ley se describe el hecho generador del Deber de Contribuir y si un



Área Tributaria Ideterminado caso concreto cumple con la indicada descripción legal se produce el inmediato nacimiento del tributo.

También es interesante advertir la pre-sencia del deber de contribuir que es una categoría propia del Derecho Constitucional. En este caso se resalta el aspecto político y no económico del tributo (capacidad contributiva). Esto signifi ca que aunque la defi nición de tributo no lo mencione expresamente, el tributo responde al principio de capa-cidad contributiva.

En este sentido, es importarte tener presente lo que señala el artículo 31.3º de la Constitución Española (CE) cuan-do prescribe que todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso tendrá alcance confi scatorio.

3.4. Otros Conceptos de TributoEl tributo es el concepto fundamental del Derecho Tributario que como señala el profesor Eusebio Gonzales García tropieza con dos difi cultades fundamentales: Su carácter abstracto y el ser un concepto género que comprende a otro que le precede en el tiempo y le aventaja en importancia7.

El profesor Paulo Barros De Carvalho identifi ca hasta seis acepciones del con-cepto tributo:

i) El tributo como cuantía de dinero. ii) El tributo como prestación correspon-

diente a un deber jurídico del sujeto pasivo.

iii) El tributo como derecho subjetivo del que es titular el sujeto activo.

iv) El tributo como relación jurídica tributaria.

v) El tributo como norma jurídica y; vi) El tributo como norma, hecho y rela-

ción jurídica. De otro lado, el profesor Fernando Pérez Royo8, señala que la Ley General Tributa-ria Española no contenía una defi nición de tributo, pero si de sus especies o tipos, pero la nueva Ley General Tributaria ha establecido el concepto legal del tributo en su artículo 2.1. de la siguiente manera “Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del presupuesto de hecho al que la ley vin-cula el deber de contribuir, con el fi n de obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos”, en

7 GONZALEZ GARCIA, Eusebio. “La Tasa como especie del género tributo”. Revista del IPDT Nº 21, Dic. 1991. Pág. 77 y ss.

8 PEREZ ROYO, Fernando, Derecho Financiero y Tributario Parte General. Décima Cuarta edición. Civitas. Madrid.

este sentido afi rma el autor que el tributo es una prestación pecuniaria exigida por un ente público y que se caracteriza por las siguientes dos notas fundamentales: la coactividad y el carácter contributivo.

Cabe anotar que, el profesor Jorge Bravo Cucci9, hace algunas refl exiones sobre las diversas acepciones aplicadas del término tributo -como cuantía del dinero, como prestación de dar, como obligación, como norma jurídica-, y concluye con la propuesta de defi nir al tributo desde dos perspectivas: estática y dinámica.

En este sentido, desde la perspectiva estática, defi ne al tributo “como aquella prestación de dar una suma de dinero con carácter defi nitivo exigible coactivamente, que no constituya sanción por acto ilícito, cuyo cumplimiento es dispuesto por la instauración de una relación jurídico obli-gatoria de Derecho público (deber jurídico de prestación tributaria), como producto del acaecimiento de una hipótesis de inciden-cia tributaria y su consecuente normativo, fundados o graduados por el principio de capacidad contributiva, y cuyo sujeto activo es en principio un ente de Derecho Público”; y, desde la perspectiva dinámica, plantea que puede defi nirse al tributo como un fenómeno normativo: “Así entendido, el tributo como norma, describe un hecho gravable (elemento descriptor) ante cuya ocurrencia prescribe que se generará una obligación con prestación de dar suma de dinero (o su equivalente) con carácter defi -nitivo (elemento prescriptor)”. Asimismo, señala que el término tributo, en este sentido, se encuentra utilizado por la Constitución en el artículo 74º.

Como hemos podido apreciar muy inte-resantes los aportes de la literatura sobre el concepto de tributo. No obstante ello, considero que los ingresos tributarios pueden ser apreciados desde diferentes puntos de vista.

Desde el punto de vista de las Finanzas Públicas, el tributo es un medio para fi nanciar la actividad estatal.

En este sentido, y en relación a los tribu-tos como recursos fi nancieros, se señala10 que desde el punto de vista de las fi nan-zas públicas, los tributos son prestaciones obligatorias, generalmente en dinero, exigidos por el Estado en virtud de su imperio, para atender sus necesidades y realizar sus fi nes políticos, económicos y sociales.

Esto signifi ca que son detraimientos de parte de la riqueza individual o particu-lar que operan a favor del Estado, pero este detraimiento no equivale al imperio de la arbitraridad del Estado, ni podría el Estado en un régimen jurídico de

9 BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario (Palestra Editores, primera edición, Lima, 2003), pp. 41 a 69.

10 VILLEGAS Héctor, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tribu-tario, 9 Edición, Editorial Astrea, Buenos Aires 2005. pág. 77.

convivencia civilizada que sustentare el respeto y las garantías de los derechos individuales, forzar o apartarse de tales postulados básicos.

Esto signifi ca que la tributación se en-cuentra sujeta a reglas de derecho, según lo establecido por la Constitución y las leyes correspondientes.

En este mismo sentido, esta subordina-ción tiene su fundamento en la fi nalidad esencial de la tributación que es el “Bien-estar General”; los recursos tributarios (sea que los tributos tengan una fi nalidad fi scal o extrafi scal) deben tener como objetivo el bienestar general de la comu-nidad, y esto se logra cuando el Estado fi nancia adecuadamente su actividad de proveer y brindar los servicios públicos necesarios a su comunidad.

Desde el punto de vista de la Política Económica, el tributo es un medio para producir determinados impactos en la economía a nivel de la oferta, demanda, precios, etc. Una mayor carga tributaria provoca que las personas tengan menos ingreso disponible para sus compras (consumos), de tal modo que puede haber una retracción de la demanda y el consiguiente resentimiento de la oferta empresarial de bienes y servicios.

De otro lado, el concepto de tributo puede ser enfocado desde el punto de vista del Derecho Tributario y desde la perspectiva del Derecho Constitucional. Estamos ante enfoques diferentes, pero complementarios. De este modo se logra una visión más enriquecedora e integral del tributo.

Vamos a elaborar un concepto técnico del tributo. Se trata de una defi nición que va a tener una fi nalidad instrumental. Nos explicamos: mediante el concepto técni-co del tributo se facilita el trabajo para distinguir entre los ingresos tributarios y los ingresos no tributarios.

Un efecto práctico de esta distinción es que -en el caso que un determinado in-greso fi scal califi ca como tributo- resulta de aplicación inmediata y exclusiva un conjunto especial de reglas jurídicas tales como los principios constitucionales tri-butarios, Código Tributario, etc.

Consideramos que el tributo es la entrega de dinero por parte de ciertas personas a favor del Estado, impuesta por éste, mediante el dispositivo legal correspon-diente, para fi nanciar sus actividades.

Actualmente -a la luz de las modernas tendencias sobre la elaboración del cono-cimiento- existe una marcada inclinación por la integración de las diferentes áreas del saber (Derecho Tributario y Derecho Constitucional). Además se observa un vigoroso despliegue justamente del De-recho Constitucional con relación a todas las ramas del Derecho.




En este sentido se señala11 que la insti-tución tributaria, al igual que las demás instituciones jurídicas que integran nuestro ordenamiento, no puede ser sufi cientemente comprendida ni expli-cada si no es a la luz de la perspectiva constitucional. Ello porque el programa constitucional ilumina y condiciona de tal manera a las más concretas instituciones jurídicas, que éstas, para responder a criterios de justi-cia no deben estar sólo al servicio de sus fi nes y objetivos específi cos, sino también al servicio de los fi nes y objetivos consti-tucionales. De ahí la necesidad de que el análisis del programa constitucional haya de constituir uno de los puntos básicos en la elaboración doctrinal de los estudiosos de cualquier ciencia jurídica.Por tanto un estudio serio nos lleva ne-cesariamente a recrear el concepto de tributo a la luz de los nuevos alcances del Derecho Constitucional.Dentro de este orden de ideas Marcial Rubio Correa12 sostiene que los principios y reglas del sistema jurídico nacional -consagrados en la Constitución- también deben ser tomados en cuenta para for-mular un concepto de tributo. Por su parte Rodolfo Spisso13 señala que el tributo constituye el precio que hay que pagar para sufragar los gastos del gobierno encargado de cumplir la Constitución14, asimismo, precisa que el gobierno no crea riqueza, sino que debe promoverla, por ello, los tributos que se establezcan no deben recaer sobre el capital sino sólo sobre el gasto o la renta, ya que, de lo contrario se transita hacia la destrucción de la nación. En este sentido, los capitales pueden tomarse como manifestación de riqueza, pero en la medida en que no existan rentas reales o potenciales, no puede haber contribución (tributo) constitucio-nalmente exigible.

3.5. El Tribunal Constitucional PeruanoEs importante mencionar que la jurispru-dencia del Tribunal Constitucional (TC) ha motivado un cambio en el concepto de tributo, ya que hemos pasado de un enfoque del tributo con fi n recaudatorio (basado en la obligación sustantiva de pago del tributo) a uno de lucha contra la evasión que incluye otras obligaciones adicionales e incluso deberes de colabo-ración con la Administración Tributaria en la lucha contra la evasión, el TC entiende

11 SPISSO Rodolfo. Derecho Constitucional Tributario, Buenos Aires, Ediciones Depalma 1991. Pág.3.

12 Rubio Correa, Marcial.- El concepto de tributo y de reserva legal tributaria para el Tribunal Constitucional. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Pùblico – Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller. Lima, Palestra Editores, 2006, pag. 97.

13 SPISSO Rodolfo, Ob. Cit., pág.14-15.14 Este mismo autor ensaya una defi nición jurídica del Tributo (página

40) y precisa que se puede defi nir al tributo como una prestación obligatoria comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio, que da lugar a relaciones de derecho público.

al tributo como un presupuesto funcional del Estado Social15 veamos:

3.5.1. Definición y elementos esen-ciales

En relación a la defi nición y a sus elemen-tos esenciales, el Tribunal Constitucional Peruano ha señalado el concepto de tributo de la siguiente forma: “El tributo se concibe como la obligación jurídicamente pecuniaria, ex lege, que no constituye san-ción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio, una persona pública y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación por voluntad de la ley; constituyendo sus elementos esenciales: a) su creación por ley; b) la obligación pecuniaria basada en el ius imperium del Estado; y c) su carácter coactivo, pero distinto a la sanción por acto ilícito”16.Como podemos apreciar el TC adopta la defi nición de tributo del profesor Geraldo Ataliba17, y en este sentido, los elementos esenciales del tributo son los mismos que se desprenden de la propia defi nición adoptada. En efecto, el profesor Ataliba señala que los elementos del tributo son: i) Obligación, ii) Pecuniaria, iii) Ex lege, iv) Que no constituye sanción de acto

ilícito, v) Cuyo sujeto activo es en principio una

persona pública, y, vi) Cuyo sujeto pasivo es una persona

puesta en esta situación por la ley.

3.5.2. Funciones del TributoEn relación a la función del tributo, señala el TC que siendo la función principal del tributo la recaudadora, puede admitirse que en circunstancias excepcionales y justifi cadas para el logro de otras fi na-lidades constitucionales, esta fi gura sea utilizada con un fi n extrafi scal o ajeno a la mera recaudación, cuestión que, in-discutiblemente, no debe ser óbice para quedar exenta de la observancia de los principios constitucionales que rigen la potestad tributaria18. En este mismo orden de ideas, el TC seña-la que el tributo surge como presupuesto funcional del Estado Social, considerando las características del mismo: “(...) Por un lado, su capacidad productiva y su fl exibi-lidad, que le permite adaptarse a las ne-cesidades fi nancieras de cada momento, y lo convierten en un instrumento crucial para afrontar las crecientes necesidades fi nancieras del Estado Social. Por otro lado, por su aptitud para pro-ducir un efecto de redistribución de

15 STC recaída en el Expediente Nº 0900-2007-PA/TC.16 STC recaída en el Expediente Nº 3303-2003-AA/TC.17 Geraldo Ataliba. Hipótesis de Incidencia Tributaria. Instituto Peruano

de Derecho Tributario. 1987. Pág. 37.18 STC 6089-2006-PA/TC.

rentas, compatible con los derechos y libertades constitucionales, al permitir detraer mayores recursos económicos de las economías privadas más favorecidas, y menos (o incluso ninguno) de las menos favorecidas19.

3.5.3. Fin Extrafi scal del TributoEn la sentencia del expediente Nº 6089-2006-PA/TC (caso de percepciones en el IGV), el Tribunal Constitucional desarrolla este tema, veamos:Uno de los principales cuestionamientos del régimen de percepciones gira en tor-no a la legitimidad del uso del impuesto para la lucha contra la informalidad y la evasión fi scal.Aclara el TC que usa el término fi nes extrafi scales para diferenciar aquellos impuestos cuyos fi nes son clásica y exclu-sivamente recaudatorios de aquellos que, teniendo esta fi nalidad (la recaudatoria), también le adhieren un objetivo extra o adicional al recaudatorio en mayor o menor grado. En este sentido, precisa el TC que en el caso del régimen de percepciones del IGV, la exigencia de pagos a cuenta no se funda-menta en razones de necesidad recauda-ción, como en el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, sino más bien en el aseguramiento del pago efectivo de un tributo que está puesto en riesgo, se trata pues de una medida cuyo fi n es la lucha contra la informalidad y la evasión fi scal, por lo que, a juicio del TC, este régimen, además de una misión de aseguramiento de la recaudación, cumple un objetivo extra; por ello su carácter extrafi scal.En este mismo orden de ideas, el TC señala que el régimen de percepciones del IGV es necesario y se justifi can los fi nes extafi scales que persigue, por lo menos hasta conseguir el cumplimiento de estos fi nes, que es la lucha contra la evasión. En este sentido, se está a decir del TC ante un régimen de colaboración con la Administración Tributaria. Esto no signifi ca que el Legislador o la Administración Tributaria tengan carta abierta para sustentar su actuación apelando de manera indiscriminada a la extrafi scalidad en la lucha contra la evasión tributaria. Por el contrario, casos como este de inter-vencionismo estatal en materia económica son aceptables de manera excepcionales, siempre que se tenga parámetros objetivos y razonables; lo cual, conforme a un juicio estricto de constitucionalidad, implica que se puede aceptar en el caso del impuesto, relativizar el principio de capacidad con-tributiva, pero no podría darse el caso, de que esta desaparezca y la única razón del impuesto sea un fi n extrafi scal.

19 STC 06167-2006-PA/TC.


Continuará en la siguiente edición...


Área Tributaria I


Autor : Dr. Mario Alva Matteucci

Título : ¿Cuándo se configuran los delitos de contrabando y la Defraudación de Rentas de Aduana?


Ficha Técnica

¿Cuándo se confi guran los delitos de contrabando y la Defraudación de Rentas de Aduana?

1. Introducción El ingreso de las mercaderías a los paí-ses por los conductos regulares de las Aduanas permite a los distintos Estados en el mundo un control de las mismas, además de poder recaudar los impuestos y aranceles que por la importación de bienes se aplica normalmente en el país de consumo.Este tipo de regulación permite a los Esta-dos el contar con los recursos necesarios para poder brindar los servicios que la población requiera y el sostenimiento del propio Estado. Sin embargo, lo anterior-mente mencionado se ve truncado y el Estado es privado de esos recursos cuando por diversos artilugios o situaciones con-trarias a Ley las mercaderías ingresan al país sin el respectivo pago de los aranceles y/o los tributos que gravan su interna-miento, ello debido a la participación de personas y/u organizaciones dedicadas a burlar los controles aduaneros.Este tipo de burla es conocido con el nombre de contrabando y está relaciona-do con el hecho de eludir el control adua-nero en el ingreso de las mercaderías, existiendo además la intencionalidad en la comisión de los hechos, lo cual implica de por medio el dolo.El presente artículo pretende efectuar una descripción breve de la confi gura-ción del delito de contrabando pasando desde su defi nición etimológica hasta el detalle de su regulación legal en la Ley de Delitos Aduaneros, aprobada por la Ley Nº 28008. También se analizará la fi gura de la defraudación de rentas de aduana.

2. Defi nición de contrabandoAl efectuar una revisión del término “CONTRABANDO” nos percatamos que el mismo obedece a un origen etimológico de la unión de dos voces: contra que alude al hecho de tener una conducta opuesta a algún mandato y bando que en la edad media constituía una ley o pregón público de cumplimiento obligatorio.

En ese mismo sentido se aprecia dentro de la defi nición del término Contraban-do elaborada por CABANELLAS cuando precisa que es el “Comercio o producción prohibidos por la legislación vigente. // Productos o mercancías que han sido objeto de prohibición legal. // Lo ilícito o encubierto. // Antiguamente, de ahí su etimología, lo hecho contra un bando o pregón público”1.Al revisar el Diccionario de la Academia Española de la Lengua se aprecia que el vocablo CONTRABANDO presenta los siguientes signifi cados de acuerdo a un orden de prelación: “1. m. Comercio o producción de géneros prohibidos por las leyes a los particulares. // 2. m. Introduc-ción o exportación de géneros sin pagar los derechos de aduana a que están sometidos legalmente. // 3. m. Mercaderías o géneros prohibidos o introducidos fraudulentamen-te. // 4. m. Aquello que es o tiene aparien-cia de ilícito, aunque no lo sea. Venir de contrabando. Llevar algún contrabando. // 5. m. Cosa que se hace contra el uso ordinario. // 6. m. ant. Cosa hecha contra un bando o pregón público”2.Dentro de esa misma línea de pensamien-to el vocablo contrabando en términos de SANABRIA ORTIZ señaló que “… el signi-fi cado de la palabra se vinculó a la viola-ción de leyes de carácter fi scal; es recién en esta etapa que el contrabando como término se vincula al tránsito de objetos cuya importación o exportación ha sido prohibida. La noción del contrabando como concepto esencialmente aduanero fue afi rmándose en el tiempo a medida que la noción fi scal iba entrando a fi gurar en las prohibiciones penales”3. Finalmente y para dar una defi nición del término Contrabando observamos que BRAMONT ARIAS precisa que Con-trabando es “… todo acto tendiente a sustraer las mercaderías a la verifi cación de la aduana; esto es la conducción de mercaderías a lugares desde los cuales pueden emprenderse su traslado subrep-ticio al exterior o al interior, cuando las circunstancias de dicha conducción son sufi cientemente demostrativas que se ha tenido en vista sustraer las mercaderías al control de la aduana”4.

1 CABANELLAS DE TORRES, Guillermo. “Diccionario Jurídico Elemen-tal”. Editorial Heliasta S.R.L. 5ta reimpresión, Buenos Aires, 1982. Página 69.

2 DICCIONARIO DE LA REAL ACADEMIA ESPAÑOLA. Vigésima se-gunda edición. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=contrabando

3 SANABRIA ORTIZ, Rubén. “Comentarios al Código Tributario y los Ilícitos Tributarios”. Editorial san Marcos. Tercera edición, Junio 1997. Lima. Página 678.

4 BRAMONT ARIAS, Luis. “Temas de Derecho Penal”. Tomo IV. Lima, 1990. Página 83.

Es un tipo de evasión que consiste en la introducción o salida clandestina del territorio nacional de mercaderías sujetas a impuestos; también suele utilizarse para indicar la producción y venta clandestina de bienes sujetos a algún tipo de tributo evitando el pago.

3. ¿Cuál es el bien jurídico tute-lado?

Cabe precisar que el legislador en materia penal en todo momento procura adecuar la Ley a la realidad social que se presente en un momento determinado. En este orden de ideas, al crear y sancionar una conducta como ilícito penal criminalizado (descripción de una conducta típica an-tijurídica) procura proteger un “bien”, el cual para efectos jurídicos se le denomina “bien jurídicamente tutelado”.

“Este bien jurídico es el objeto de protección de las normas de derecho. En un plano más amplio bien es todo aquello que representa un valor especial para las personas. Jurídica-mente es un bien que es considerado tanto por la sociedad como por los legisladores de gran valía y por ello su protección es a través de normas penales”5.

El maestro ROXIN precisa que “Para crimi-nalizar una conducta, debe determinarse si es necesario que la defensa del bien jurídico sea a nivel del sistema penal para lograr re-sultados positivos. Resulta así, que los otros mecanismos de control social son insufi cien-tes para combatir determinadas conductas, y que se requiere del medio más drástico con que cuenta nuestro ordenamiento jurídico, tal cual es, el sistema penal, en virtud de la dureza de las sanciones”6.

Observamos entonces que tanto la sociedad como el legislador procuran darle importancia a la protección del “bien jurídicamente tutelado” a efectos que si alguien transgrede la mencionada protección dará lugar a la penalidad de la conducta antijurídica que contenga el delito específi co.

En el caso puntual del Contrabando, el bien jurídicamente tutelado es el “Control Aduanero”, no es el monto de los tributos dejados de pagar, sino el valor de las mercancías.

Según BUSTOS RAMIREZ, el bien jurídico es “en principio el proceso de ingresos y

5 Esta información puede consultarse en la siguiente dirección web: http://www.emedios.com.mx/testigospdfs/20090126/15a241-32-f3a4.pdf

6 ROXIN, Claus. “Limites y sentido de la pena estatal”. En: Problemas básicos de Derecho Penal. Editorial REUS. Madrid, 1976.página 20-26. Citado por YACOLCA ESTARES, Daniel. En el artículo titulado “El bien jurídico tutelado en los delitos tributarios. Publicado en el Libro “Derecho Tributario”. Editorial Grijley. Lima, 2009. Página 912.

* Profesor de la facultad de Derecho y del “Post Titutlo en Tributación” de la Pontifi cia Universidad Católica del Perú. Profesor de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.




egresos del Estado, sin embargo, hay que tener en cuenta que además de la Ley de contrabando hay una pluralidad de intereses macro-sociales protegidos”7.

4. ¿Cómo se confi gura el delito de contrabando?

Conforme lo determina el artículo 1º de la Ley Nº 28008, Ley de los Delitos Aduaneros, el delito de contrabando se confi gura de acuerdo a la tipifi cación de la siguiente conducta: “El que sustrae, alude o burla el control aduanero ingresando mercancías del ex-tranjero o las extrae del territorio nacional o no las presente para su verifi cación o reconocimiento físico en las dependen-cias de la Administración Aduanera o en los lugares habilitados para tal efecto, cuyo valor sea superior a dos Unidades Impositivas tributarias, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de cinco ni mayor de ocho años, y con trescientos sesenta y cinco días-multa.La ocultación o sustracción de mercancías a la acción de verifi cación o reconoci-miento físico de la aduana, dentro de los recintos o lugares habilitados, equivale a la no presentación”. De la redacción de este tipo penal se aprecia que constituye una norma penal en blanco, toda vez que la norma no hace precisión a lo que debe entenderse como “recinto” o “lugares autorizados donde se comete el delito de contrabando”, siendo para ello necesario recurrir a otra normatividad que si los desarrolla, como es el caso de la Ley de Aduanas. La tipificación antes descrita permite apreciar necesariamente la existencia del DOLO, entendiendo este como “… la resolución libre y conciente de realizar voluntariamente una acción u omisión prevista y sancionada por la Ley”8. Lo cual implica el obrar propio de una persona con conciencia y voluntad de delinquir (intencionalidad).Inclusive, la prueba del DOLO “… consiste en acreditar que la conducta típica del contribuyente se ha encaminado con-cientemente a burlar los tributos (dolo directo), lo que debe probar la Adminis-tración Judicial respectiva, recurriendo a los diversos medios legales de prueba, en especial a instrumentos, testigos, etc. inclusive la información de terceros y los informes de peritos”9.Entonces, para entender cuando se confi -gura el delio de contrabando es necesario analizar algunos conceptos que se en-cuentran en el tipo jurídico anteriormente descrito. Algunos términos mencionados son los siguientes:

7 BUSTOS RAMIREZ, Juan. “Manual de Derecho Penal”. Parte Especial. Editorial Ariel S.A.1991. Página 297.

8 CABANELLAS DE TORRES, Guillermo. Op. Cit. Página 105.9 SANABRIA ORTIZ, Rubén. Op. Cit. Página 594.

Sustraer: Se materializa con el hecho de no presentar las mercancías.

Eludir: Hace referencia al hecho de no ingresar por los lugares autorizados o no tiene autorización de embarque.Burlar: Con ardid10, astucia11 o engaño12 no se presenta al control aduanero, pu-diendo valerse de algún artifi cio13. La tentativa es punible.

5. ¿Cuáles son las modalidades del delito de contrabando?

De conformidad con lo dispuesto en el ar-tículo 2º de la Ley Nº 28008 constituyen modalidades del delito de Contrabando aquellas personas que desarrollen las siguientes acciones:a. Extraer, consumir, utilizar o disponer

de las mercancías de la zona prima-ria delimitada por la Ley General de Aduanas o por leyes especiales sin ha-berse autorizado legalmente su retiro por la Administración Aduanera.

b. Consumir, almacenar, utilizar o dispo-ner de las mercancías que hayan sido autorizadas para su traslado de una zona primaria a otra, para su recono-cimiento físico, sin el pago previo de los tributos o gravámenes.

c. Internar mercancías de una zona franca o zona geográfi ca nacional de tratamiento aduanero especial o de alguna zona geográfi ca nacional de menor tributación y sujeta a un régimen especial arancelario hacia el resto del territorio nacional sin el cumplimiento de los requisitos de Ley o el pago previo de los tributos diferenciales.

d. Conducir en cualquier medio de transporte, hacer circular dentro del territorio nacional, embarcar, desem-barcar o transbordar mercancías, sin haber sido sometidas al ejercicio de control aduanero.

e. Intentar introducir o introduzca al terri-torio nacional mercancías con elusión o burla del control aduanero utilizando cualquier documento aduanero ante la Administración Aduanera.

Para CUELLAR FERNÁNDEZ14, las moda-lidades de contrabando pueden presen-tarse del siguiente modo: Hormiga: Cuando es camufl ado en el equipaje y el cuerpo de los personas de condición humilde que pasan la frontera.10 Es el artifi cio empleado para el logro de un fi n.11 Es la habilidad para engañar o lograr artifi ciosamente un fi n.12 Entendido como la falta de verdad en aquello que se dice o se hace,

con el único ánimo de poder perjudicar a otro, que sería el Estado. Esta conducta es siempre positiva porque se requiere una acción. Se observa entonces que es la mentira a sabiendas de que se dice una falsedad; no constituye en sí el error, sino que es faltar a la verdad.

13 Aquella deformación mañosa de la verdad con la única fi nalidad de hacer incurrir en un error de apreciación, ya sea a través de, fi cciones, fi ngimientos, tretas, trampas, dobleces, disimulos o simulaciones.

14 CUELLAR FERNÁNDEZ, José Martín. ¿Qué es el contrabando? Publi-cado en el diario Correo, edición digital que puede consultarse en la siguiente página web: http://www.correoperu.com.pe/correo/columnistas.php?txtEdi_id=27&txtSecci_parent=&txtSecci_id=81&txtNota_id=24620.

Caleta: Camufl ado en compartimentos de vehículos.Pampeo: Se utilizan vías alternas, pam-pas o trochas.Culebra: Convoy de camiones de carga pesada.15

Chacales: Personas contratadas para utilizar indebidamente la franquicia de la zona franca de Tacna.Carrusel: Utilización repetida de un do-cumento aduanero que se adultera con ese fi n.

6. ¿Existe el contrabando frac-cionado?

Comete también contrabando el que con unidad de propósito, en forma fraccio-nada, realiza el contrabando en forma sistemática.Si cada acto menor a 2 UIT son aislados se consideran infracciones administrativas vinculadas al contrabando.Será reprimido con idénticas penas a los tipos penales previstos en las mo-dalidades.Lo interesante que se debe rescatar en el artículo 3º de la Ley Nº 28008 que regula el contrabando fraccionado es que la mencionada Ley sanciona la Unidad de Propósito para los casos en los que ocurra la evasión de control sistemático. De este modo para PAJUELO BELTRÁN “Se produce una integración del tipo pe-nal en base a la presunción legal subjetiva de que varias porciones de una mercancía de procedencia ilícita corresponde a una sola persona al ser intervenidos por el servicio aduanero. La condición sine qua non es que dicha mercadería sea identifi cable como domi-nio de un solo propietario – consignatario – dueño, con las consecuentes trabas formales en la “cuestión probatoria” o la probanza”16.

7. El delito de defraudación de rentas de aduana

El propio artículo 4º de la Ley Nº 28008, determina la descripción del tipo jurídico

15 Es interesante transcribir parte de un reportaje sobre el tema titulado “Por los caminos de la culebra”, el cual fuera publicado en la revista Semana Económica Nº 1070 por Apoyo Publicaciones el 13 de mayo de 2007. Allí se menciona lo siguiente:

“Según algunos, pueden ser sólo unos 30, pero la mayoría varía entre 60 y 100. Primero mandan a las liebres, y unos 15 minutos después salen ellos, uno por uno, en línea, sin placas … se forma la culebra, explica un comerciante. Las liebres, dice, son dos o tres carros que se adelantan a la caravana de camiones para avisar por radio y celular en caso haya imprevistos en la ruta. Se juntan en una pampita donde casi no hay nada, que se llama Hanco Janco, en tierra peruana, y se ponen uno con otro con los camiones que vienen de Puerto Acosta, de Bolivia.

Acto seguido, cuentan, los integrantes de la llamada “culebra” saludan a sus contrapartes bolivianas en quechua, aymara y español, intercambian rápidamente cajas y costales, fajos de dólares, soles y bolivianos, y se enrumban hacia Juliaca”.

16 PAJUELO BELTRÁN, Carlos Alberto. “Delitos Aduaneros y Exégesis en el Perú”. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://74.125.47.132/search?q=cache:UOFr5CxGHyAJ:www.monografi as.com/trabajos29/contrabando/contrabando.shtml+%22contrabando+fraccionado%22&cd=3&hl=es&ct=clnk&gl=pe


Área Tributaria I


que sanciona la conducta de la defrau-dación de rentas de aduanas. Así, dicho artículo precisa que “El que mediante trámite aduanero, valiéndose de engaño, ardid, astucia u otra forma fraudulenta deja de pagar en todo o en parte los tributos u otro gravamen o los derechos antidumping o compensatorios que gravan la importación o aproveche ilícitamente una franquicia o benefi cio tributario, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de cinco ni mayor de ocho años y con tres-cientos sesenta y cinco a setecientos treinta días-multa.”Sobre el tema del Delito de Defraudación Tributaria TOCUNAGA menciona que “… en materia penal defraudar a la renta de aduanas signifi ca eludir el pago de tributos que por derecho le corresponde percibir al fi sco, como acreedor del tributo aduanero (…), ahora bien, la defraudación de rentas de aduanas, puede conceptualizarse como la acción dolosa destinada a valerse de un trámite aduanero, con el deliberado pro-pósito de eludir el pago de los tributos de esa renta”17. Como se observa, en la confi guración de este tipo de delito se presenta una acción dolosa destinada a valerse de un trámite aduanero con el deliberado propósito de eludir el pago de todo o parte del tributo.Para confi gurar entonces la conducta san-cionable el transgresor al sistema ingresa y busca someterse al control aduanero, gestiona el despacho aduanero, de ma-nera formal y ordinaria, utilizando los documentos y desarrollando el proce-dimiento establecido en la Ley, pero de una manera deliberada procura ocultar, engañar, para dejar de pagar tributos u otro gravamen.

8. ¿Cuáles son las modalidades de defraudación?

Constituyen modalidades del delito de Defraudación de Rentas de Aduana y serán reprimidas las acciones siguientes:a. Importar mercancías amparadas en

documentos falsos o adulterados o con información falsa en relación con el valor, calidad, cantidad, peso, especie, antigüedad, origen u otras características como marcas, códigos, series, modelos, que originen un tra-tamiento aduanero o tributario más favorable al que corresponde a los fi nes de su importación.

b. Simular ante la administración aduanera total o parcialmente una operación de comercio exterior con la fi nalidad de obtener un incentivo o benefi cio económico o de cualquier índole establecido en la legislación nacional.

17 TOCUNAGA OTIZ, Alberto. El Delito Aduanero. Instituto Peruano de Derecho Aduanero. Lima, 1991. Página, 111.

c. Sobrevaluar o subvaluar el precio de las mercancías, variar la cantidad de las mercancías a fi n de obtener en forma ilícita incentivos o benefi cios económicos establecidos en la legis-lación nacional, o dejar de pagar en todo o en parte derechos antidum-ping o compensatorios.

d. Alterar la descripción, marcas, có-digos, series, rotulado, etiquetado, modifi car el origen o la subpartida arancelaria de las mercancías para obtener en forma ilícita benefi cios económicos establecidos en la legis-lación nacional.

e. Consumir, almacenar, utilizar o dis-poner de las mercancías en tránsito o reembarque incumpliendo la nor-mativa reguladora de estos regímenes aduaneros.

9. La receptación18 aduaneraConforme lo señala el artículo 6º de la Ley Nº 28008 se sanciona como delito lo siguiente:

El que adquiere o recibe en donación, en prenda, almacena, oculta, vende o ayuda a comercializar mercancías cuyo valor sea superior a dos Unidades Impositivas Tributarias y que de acuerdo a las circuns-tancias tenía conocimiento o se comprue-ba que debía presumir que provenía de los delitos contemplados en esta Ley, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de tres ni mayor de seis años y con ciento ochenta a trescientos sesenta y cinco días-multa.

Como se aprecia, en este tipo penal se da finalizado o consumado el hecho delictuoso de contrabando. Constituye también un delito autónomo, cuyo autor es otra persona en la comisión de un hecho nuevo.

Tanto en el Delito de contrabando como en la receptación aduanera se le niega al Fisco su derecho de percepción de los tributos. Para que se confi gure el adquirente debe haber comprado una mercancía extranjera que no ha sido nacionalizada.

10. ¿Existen circunstancias agra-vantes?

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 10º de la Ley Nº 28008 se regula el tema de las circunstancias agravantes19 del siguiente modo:

Serán reprimidos con pena privativa de libertad no menor de ocho ni mayor

18 La receptación en sí constituye un delito que sanciona la comerciali-zación de productos robados. La receptación aduanera en cambio es la comercialización de mercancías que han sido producto del delito de contrabando.

19 En el Derecho Penal, las circunstancias que revisten los hechos u omisiones delictivas tienen extraordinaria importancia; ya que pue-den determinar el aumento de la pena (agravantes), su disminución (atenuantes) e incluso la impunidad (eximentes). CABANELLAS DE TORRES, Guillermo. Op. Cit. Página 51.

de doce años y setecientos treinta a mil cuatrocientos sesenta días-multa, los que incurran en las circunstancias agravantes siguientes, cuando: a. Las mercancías objeto del delito sean

armas de fuego, municiones, explo-sivos, elementos nucleares, abrasi-vos químicos o materiales afines, sustancias o elementos que por su naturaleza, cantidad o características pudieran afectar la salud, seguridad pública y el medio ambiente.

b. Interviene en el hecho en calidad de autor, instigador o cómplice primario un funcionario o servidor público en el ejercicio o en ocasión de sus funciones, con abuso de su cargo o cuando el agente ejerce funciones públicas conferidas por delegación del Estado.

c. Interviene en el hecho en calidad de autor, instigador o cómplice primario un funcionario público o servidor de la Administración Aduanera o un integrante de las Fuerzas Armadas o de la Policía Nacional a las que por mandato legal se les confi ere la fun-ción de apoyo y colaboración en la prevención y represión de los delitos tipifi cados en la presente Ley.

d. Se cometiere, facilite o evite su des-cubrimiento o difi culte u obstruya la incautación de la mercancía objeto material del delito mediante el empleo de violencia física o intimidación en las personas o fuerza sobre las cosas.

e. Es cometido por dos o más personas o el agente integra una organización destinada a cometer los delitos tipi-fi cados en esta Ley.

f. Los tributos u otros gravámenes o derechos antidumping o compen-satorios no cancelados o cualquier importe indebidamente obtenido en provecho propio o de terceros por la comisión de los delitos tipifi cados en esta Ley, sean superiores a cinco Unidades Impositivas Tributarias.

g. Se utilice un medio de transporte acondicionado o modifi cado en su estructura con la fi nalidad de trans-portar mercancías de procedencia ilegal.

h. Se haga fi gurar como destinatarios o proveedores a personas naturales o jurídicas inexistentes, o se declare domicilios falsos en los documentos y trámites referentes a los regímenes aduaneros.

i. Se utilice a menores de edad o a cualquier otra persona inimputable.

j. Cuando el valor de las mercancías sea superior a veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias.

k. Las mercancías objeto del delito sean falsifi cadas o se les atribuye un lugar de fabricación distinto al real.

En el caso de los incisos b) y c), la sanción será, además, de inhabilitación conforme a los numerales 1), 2) y 8) del artículo 36º del Código Penal.

11. ¿Existen consecuencias acce-sorias aplicables a las perso-nas jurídicas?

Efectivamente, el artículo 11 de la Ley Nº 28008 determina que si para la eje-cución de un delito aduanero se utiliza la organización de una persona jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el juez deberá aplicar, según la gravedad de los hechos conjunta o alter-nativamente las siguientes medidas:

a. Clausura temporal o defi nitiva de sus locales o establecimientos.

b. Disolución de la persona jurídica.c. Cancelación de licencias, derechos y

otras autorizaciones administrativas o municipales de que disfruten.

d. Prohibición temporal o defi nitiva a la persona jurídica para realizar acti-vidades de la naturaleza de aquellas en cuyo ejercicio se haya cometido, favorecido o encubierto el delito. Simultáneamente, con la medida dispuesta, el juez ordenará a la au-toridad competente la intervención de la persona jurídica para los fi nes legales correspondientes, con el ob-jeto de salvaguardar los derechos de los trabajadores y acreedores.

12. ¿Qué sucede si participan extranjeros en la comisión de los delitos?

En el caso que los extranjeros hayan cometido los delitos señalados en la Ley de Delitos Aduaneros, serán condenados además con la pena de expulsión defi ni-tiva del país, la misma que se ejecutará después de cumplida la pena privativa de libertad.

13. ¿Cómo se efectúa la investi-gación del delito?

Lo primero que se efectúa es la parti-cipación del Ministerio Público, el cual a través del Fiscal que investiga el caso ordenará la incautación y secuestro de las mercancías, medios de transporte, bienes y efectos que constituyan objeto del delito, los que serán custodiados por la Administración Aduanera en tanto se expida el auto de sobreseimiento, sentencia condenatoria o absolutoria pro-veniente de resolución fi rme, que ordene su decomiso o disponga su devolución al propietario.

De incautarse dichas mercancías, medios de transporte, bienes y efectos que consti-tuyan objeto del delito por otras autorida-des, lo incautado será puesto a disposición

de la Administración Aduanera con el do-cumento de ley respectivo, en el término perentorio de tres (3) días hábiles.

14. El reconocimiento de mer-cancías y valoración

El texto del artículo 14º de la Ley Nº 28008 determina que recibidas las mercancías incautadas, por la Administración Adua-nera, cuando exista persona detenida por los delitos tipifi cados en la presente Ley, esta procederá bajo responsabilidad en el término de veinticuatro (24) horas, al avalúo y reconocimiento físico, cuyos resultados comunicará de inmediato a la Policía Nacional del Perú, quien los cursa-rá a la Fiscalía Provincial Penal respectiva, para que proceda a formular la denuncia correspondiente.

Tratándose de mercancías que por su naturaleza, cantidad o por la oportunidad de la intervención no pudieran ser valo-radas dentro del plazo antes indicado, el detenido será puesto a disposición de la Fiscalía Provincial Penal dentro del término de veinticuatro (24) horas, con el atestado policial correspondiente. En este caso, la Administración Aduanera re-mitirá el informe sobre el reconocimiento físico y avalúo de la mercancía dentro de tercer día hábil a la Fiscalía Provincial Penal. En los casos en que no haya deteni-dos, la Administración Aduanera emitirá el documento respectivo en tres (3) días hábiles, cursándolo a la Policía Nacional para los fi nes de ley.

15. ¿Cuál es el momento a con-siderar para establecer el valor?

Para estimar o determinar el valor de las mercancías se considerará como momen-to de la valoración la fecha de comisión del delito o de la infracción administrati-va. En el caso de no poder precisarse ésta, en la fecha de su constatación.

16. Las reglas para establecer el valor

El artículo 16º de la norma materia de comentario precisa que la estimación o determinación del valor de las mercan-cías, será efectuada únicamente por la Administración Aduanera conforme a las reglas establecidas en el reglamento, respecto de:a. Mercancías extranjeras, incluidas las

provenientes de una zona franca, así como las procedentes de una zona geográfi ca sujeta a un tratamiento tributario o aduanero especial o de alguna zona geográfi ca nacional de tributación menor y sujeta a un régi-men especial arancelario.

b. Mercancías nacionales o nacionaliza-das que son extraídas del territorio nacional, para cuyo avalúo se con-

siderará el valor FOB, sea cual fuere la modalidad o medio de transporte utilizado para la comisión del delito aduanero o la infracción administra-tiva.

17. ¿Se confi gura el hecho im-ponible en los delitos o en la infracción administrativa?

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 17º de la Ley Nº 28008 el hecho imponible en los delitos o en la infracción administrativa, se confi gura en la fecha de comisión del delito o cuando se incu-rrió en la infracción, según corresponda. De no poder precisarse aquellas, en la fecha de su constatación.

18. La infracción administrativaConstituyen infracción administrativa los casos de contrabando y Receptación cuando no excedan de 2 UIT.

La autoridad administrativa aduanera es competente para determinar y sancionar la infracción administrativa.

Si la incautación la efectúan otras autori-dades, dentro del término perentorio de 3 días hábiles deberán entregarlos a la autoridad aduanera.

19. ¿Cuál es procedimiento ad-ministrativo?

Las solicitudes de devolución de las mer-cancías incautadas será de 20 días hábiles y serán resueltas dentro de los 60 días há-biles. Contados a partir del día siguiente de la presentación de la solicitud.

Contra las resoluciones de sanción se interpone reclamación dentro de los 20 días a partir del día siguiente de notifi ca-da la Resolución. La apelación la resuelve la Administración Aduanera.

20. Consecuencias negativas del contrabando20

Las consecuencias del contrabando son:1. Menores recursos para el Estado.2. Competencia desleal de productos

extranjeros.3. Desincentivo para la industria y el

comercio nacional, lo que afecta el desarrollo.

4. El Estado debe orientar recursos para controlar el contrabando.

5. Efecto imitación del resto de la co-munidad de la zona.

6. Clima de violencia.7. Zonas geográficas al margen del

control aduanero y policial.

20 Información tomada de la siguiente página web: http://www.correoperu.com.pe/correo/columnistas.php?txtEdi_id=27&txtSecci_parent=&txtSecci_id=81&txtNota_id=24620 .




Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas

Título : Retenciones del Impuesto a la Renta a Personas Jurídicas no Domiciliadas


Ficha Técnica

Retenciones del Impuesto a la Renta a Personas Jurídicas no Domiciliadas

Las personas jurídicas domiciliadas en nuestro país tributan por la rentas obte-nidas luego de consolidar las ganancias obtenidas por sus fuentes productoras en cualquier parte del mundo, sin embargo cuando se trata de personas jurídicas no domiciliadas, es decir las constituidas en el exterior que generen rentas en cual-quier parte del mundo tributarán en el Perú solo por las rentas de fuente perua-na, para lo cual previamente debemos conocer cuales son los criterios a tener en cuenta para establecer las rentas de fuente peruana y asimismo, es necesario conocer la renta neta o bruta y la tasa que afecta dichas rentas con las que tributará el no domiciliado en el Perú, en el presen-te artículo realizamos un breve estudio y acompañado de algunos casos prácticos para la ilustración del tema.

1. Persona jurídica no domici-liada

Dependiendo del lugar donde se encuen-tren constituidas las personas jurídicas se puede establecer donde domicilia, tal es así que si el lugar de constitución de una empresa es en el extranjero, entonces se considera una empresa no domiciliada y como tal se sujetará a las reglas tributarias establecidas para los no domiciliados. Dichas empresas pueden generar renta en el Perú constituyendo una sucursal, por medio agencias u otros establecimientos permanentes.

En este artículo trataremos sobre el tratamiento con respecto del Impuesto a la Renta con respecto a las empresa no domiciliadas que generan renta en el Perú sin contar con sucursales ni otros establecimientos permanentes.

2. Rentas gravadas de personas jurídicas no domiciliadas

En el caso de contribuyentes no do-miciliados en el país, sólo tributan el Impuesto a la Renta sobre las utilidades gravadas generadas en el Perú.

Base legal: Art. 6º Ley del Impuesto a la Renta, Art. 5º Inc. b) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

3. Rentas de fuente peruanaSe considera rentas de fuente peruana, en general cualquiera sea el domicilio o nacionalidad de las partes que inter-vengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos a las siguientes:

a. Las producidas por predios y los dere-chos relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenación, cuando los predios estén situados en el territorio de la república.

Se entiende por predios a los terre-nos, edificaciones e instalaciones fi jas y permanentes que constituyan partes integrantes de dichos predios urbanos o rústicos, que no pudieran ser separados sin alterar, deteriorar o destruir la edifi cación.

Se entiende por derechos relativos a los predios a todo derecho sobre un predio que surja de la posesión, coposesión, propiedad, copropiedad, usufructo, uso, habitación, superfi cie, servidumbre y otros regulados por leyes especiales.

b. Las producidas por bienes o derechos, cuando los mismos están situados físicamente o utilizados económica-mente en el país.

En el caso de regalías, la renta es de fuente peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías se utilizan económicamente en el país o cuando las regalías son pagadas por un sujeto domiciliado en el país.

c. Las producidas por capitales, así como los intereses, comisiones, pri-mas y toda suma adicional al interés pactado por préstamos, créditos u otra operación fi nanciera, cuando el capital esté colocado o sea utilizado económicamente en el país, o cuando el pagador sea un sujeto domicilado en el país.

d. Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, cuando la empresa o sociedad que los distribuya, pague o acredite que se encuentra domiciliada en el país.

También se considera rentas de fuen-te peruana los rendimientos de los ADR’s (American Depositary Receipts) y GDR’s (Global Depositary Receipts) que tengan como subyacente acciones emitidas por empresas domiciliadas en el país.

e. Las originadas por actividades civiles, comerciales, empresariales o de cual-

quier índole, que se lleven a cabo en el territorio nacional.

f. Las originadas por el trabajo personal que se lleven a cabo en territorio nacional.

No se encuentran comprendidos en los inciso e) y f) las rentas obtenidas en su país de origen por personas naturales domiciliadas, que ingresan al país temporalmente con el fin de efectuar actividades vinculadas con actos previos a la realización de inversiones extranjeras o negocios de cualquier tipo; actos destinados a supervisar o controlar la inversión o el negocio, tales como la recolección de datos o información o la realización de entrevistas con personas del sector público o privado; actos relacionados con la contratación de personal local; actos relacionados con la fi rma de convenios o actos similares.

g. Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, cuando son pagadas por un sujeto o entidad domiciliada o constituida en el país.

h. Las obtenidas por la enajenación, redención o rescate de acciones y participaciones representativas de capital, acciones de inversión, cer-tifi cados, títulos, bonos y papeles comerciales,valores representativos de cédulas hipotecarias, obligaciones y valores al portador y otros valores mobiliarios cuando las empresas, sociedades, Fondos de Inversión, Fon-dos Mutuos de Inversión en Valores o Patrimonios Fideicometidos que los hayan emitido estén constituidos o establecidos en el país.

i. Las obtenidas por servicios digitales prestados a través de internet, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país.

Se entiende por servicio digital a todo servicio que se pone a disposición del usuario a través de internet mediante accesos en línea y que se caracteriza por ser esencialmente automático y no ser viable en ausencia de la tec-nología de la información.

Se considera servicios digitales entre otros a los siguientes:- Mantenimiento de software.- Soporte técnico al cliente en red.- Almacenamiento de información

(Data warehousing).- Aplicación de hospedaje (Applica-

tion hosting).


Área Tributaria I

Actu

alid

ad y

Apl

icac

ión

Prác

tica


- Provisión de servicios de aplica-ción (Application Service Provider - ASP).

- Almacenamiento de páginas de internet (Web site hosting).

- Acceso electrónico a servicios de consultoría.

- Publicidad (Banner ads).- Subastas en línea.- Reparto de información.- Acceso a una página de internet

interactiva.- Capacitación interactiva.- Portales en línea para compra

venta. El servicio digital se utiliza econó-

micamente, se usa o consume en el país, cuando ocurre cualquiera de los siguientes supuestos:- Sirve para el desarrollo de las

actividades económicas de un contribuyente perceptor de ren-tas de tercera categoría o para el cumplimiento de los fi nes de una persona jurídica inafecta del Impuesto a la Renta, ambas domiciliadas, con el propósito de generar ingresos gravados o no con el impuesto.

- Sirve para el desarrollo de las actividades económicas de un co-rredor, un comisionista general, o representante independiente con el proposito de generar ingresos gravados o no con el Impuesto.

- Sirve para el desarrollo de las funciones de cualquier entidad del Sector Público Nacional.

j. La obtenida por asistencia técnica, cuando ésta se utilice económicamen-te en el país.

Se entiende por asistencia técnica a todo servicio independiente, sea suministrado desde el exterior o en el país, por el cual el prestador se compromete a utilizar sus habilida-des, mediante la aplicación de pro-cedimientos, artes o técnicas, con el objeto de proporcionar conocimien-tos especializados, no patentables, que sean nesesarios en el proceso productivo, de comercialización, de prestación de servicios o cualquier otra actividad realizada por el usua-rio. Comprende el adiestramiento de personas para la aplicación de los conocimientos especializados referi-dos anteriormente.

La asistencia técnica comprende los siguientes servicios:- Servicios de ingeniería: La ejecu-

ción y supervisión del montaje, instalación y puesta en marcha de las máquinas, equipos y plantas productoras; la calibración, ins-

pección, reparación y manteni-miento de las máquinas, equipos; y la realización de pruebas y ensayos, incluyendo control de calidad, estudios de factibilidad y proyectos defi nitivos de inge-niería y de arquitectura.

- Investigación y desarrollo de proyectos: La elaboración y eje-cución de programas pilotos, la investigación y experimentos de laboratorios; los servicios de explotación y la planifi cación o programación técnica de unida-des productoras.

- Asesoría y consultoría fi nanciera: asesoría en valoración de entida-des fi nancieras y bancarias y en la elaboración de planes, programas y promoción a nivel internacional de venta de las mismas; asistencia para la distribución, colocación y venta de valores emitidos por entidades fi nancieras.

La asistencia técnica se utiliza eco-nómicamente en el país, cuando ocurre cualquiera de los siguientes supuestos:- Sirve para el desarrollo de las ac-

tividades o cumplimiento de sus fi nes, de personas domiciliadas en el país con prescindencia que tales personas generen ingresos gravados o no con el impuesto.

- Sirve para el desarrollo de las funciones de cualquier entidad del Sector Público Nacional.

Base legal: Art. 9º Ley del Impuesto a la Renta y Art. 4º-A Inc. a) Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

4. Concurrencia de distintas ac-tividades

En caso concurran conjuntamente con la prestación del servicio digital o con la asistencia técnica o con cualquier otra operación, otras prestaciones de diferente naturaleza, los importes relativos a cada una de ellas deberán discriminarse a fi n otorgar el tratamiento que corresponde a cada operación individualizada. Sin embargo, si por la naturaleza de la operación no pudiera efectuarse esta discriminación, se otorgará el tratamiento que corresponde a la parte esencial y predominante de la transacción.

Base legal: Art. 4º-A Reglamento Ley del Impuesto a la Renta.

5. Momento de efectuar la re-tención a los no domiciliados

En el caso de la retención a los no domi-ciliados, los contribuyentes que paguen o acrediten a benefi ciarios no domiciliados rentas de cualquier naturaleza, deben retener y abonar al fi sco el impuesto co-rrespondiente por las regalías, servicios,

cesión en uso u otros de naturaleza simi-lar al momento de su registro contable, es decir al momento del devengo, pues una vez devengado el gasto corresponde el registro contable de la provisión.

Base legal: Art. 76º Ley del Impuesto a la Renta.

6. Tasa de retención a personas jurídicas no domiciliadas

El Impuesto a la Renta de las personas jurídicas no domiciliadas se determinará aplicando las siguientes tasas:

1. Intereses de créditos externos: 4.99% siempre que se cumplan con los siguientes requisitos:a) Que se acredite el ingreso de la

moneda extranjera al país cuando se trata de préstamos en efecti-vo.

b) Que el crédito no devengue un interés anual al rebatir superior a la tasa preferencial predominante en la plaza de donde provenga, más tres puntos. Dichos tres puntos cubren los gastos y comi-siones, primas y toda otra suma adicional al interés pactado de cualquier tipo que se pague a benefi ciarios del extranjero.

Se aplica la misma tasa a los intereses de los créditos externos destinados al fi nanciamiento de importaciones.

2. Intereses que abonen al exterior las empresas bancarias y las empresas fi nancieras establecidas en el Perú como resultado de la utilización en el país de sus líneas de crédito en el exterior: 1%.

3. Alquiler de naves y aeronaves: 10%4. Regalías: 30%5. Dividendos y otras formas de distri-

bución de utilidades: 4.1% En el caso de sucursales u otro tipo

de establecimientos permanentes de personas jurídicas no domiciliadas se entenderán distribuidas las utilidades en la fecha de vencimiento del plazo para la presentación de la Declara-ción Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

6. Asistencia Técnica: 15%7. Espectáculos en vivo con la participa-

ción principal de artistas intérpretes y ejecutantes no domicilados: 15%

8. Otras rentas: 30%Base legal: Art. 56º Ley del Impuesto a la Renta y Art. 30º Relamento Ley del Impuesto a la Renta.

7. Recuperación de capital in-vertido

En el caso de enajenación de bienes o derechos se entenderá por recuperacíon de capital invertido a la deducción sobre


I Actualidad y Aplicación Práctica


el ingreso del costo computable de los referidos bienes o derechos de confor-midad con los artículos 20º y 21º de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 11º del Reglamento.

La SUNAT con la información proporcio-nada sobre los bienes o derechos que se enajenen o se fueran a enajenar emitirá una certifi cación dentro de los treinta (30) días de presentada la solicitud.

Vencido dicho plazo sin que haya pro-nunciamiento de SUNAT, la certifi cación se entenderá en los términos expresados por el contribuyente.

La certifi cación solicitada antes de la enejenación se regirá por las siguientes disposiciones:

a. Tendrá validez por un plazo de cua-renticinco (45) días calendario desde su emisión y en tanto, a la fecha de la enajenación, no varíe el costo computable del bien o derecho.

b. En caso a la fecha de la enajenación varíe el costo computable, se deberá requerir la emisión de un nuevo cer-tifi cado; excepto en los supuestos en que la variación se deba a diferencias de cambio de moneda extranjera, en cuyo caso procederá la actualización por parte del enajenante a dicha fecha.

c. El enajenante y el adquirente deberán comunicar a la SUNAT la fecha de enajenación del bien o derecho, den-tro de los treinta (30) días siguientes de producida ésta.

No procederá la deducción del capital invertido respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certifi ca-ción por la SUNAT.

Tratándose de la explotación de bienes que sufran desgaste la deducción de ca-pital invertido será la suma equivalente al veinte por ciento (20%) de los importes pagados o acreditados.

Base legal: Art. 76º Inc. g) TUO de la Ley del I.R. y Art. 57º del Reglamento de la Ley del I.R.

8. Rentas InternacionalesCuando las actividades realizadas por los no domiciliados se realicen parte en el país y parte en el extranjero se denomi-nan rentas internacionales, para efectos de la retención del Impuesto a la Renta, primero debe determinarse cuanto es la renta neta de acuerdo con el artículo 48º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y sobre dicha renta neta se aplica la tasa del Impuesto a la Renta corres-pondiente.

El mencionado artículo establece como rentas netas por las actividades interna-cionales las siguientes:

Actividades Renta Neta Tasa del Impuesto

Tasa efectiva

Actividades de seguros. 7% del importe bruto 30% 2.10%

Alquiler de naves. 80% del importe bruto 10% 8%

Alquiler de aeronaves. 60% del importe bruto 10% 6%

Transporte aereo entre la republica y el ex-tranjero.

1% del importe bruto 30% 0.30%

Transporte marítimo o fletamiento entre la republica y el extranjero.


Servicio de telecomunicaciones entre la república y el extranjero.


Agencias internacionales de noticias. 10% del importe bruto 30% 3%

Distribución de películas cinematográfi cas y similares.

20% del importe bruto 30% 6%

Suministro de contenedores para transporte. 15% del importe bruto 30% 4.50%

Sobreestadía de contenedores para transporte. 80% del importe bruto 30% 24%

Cesión de derechos de retransmisión televisiva. 20% del importe bruto 30% 6%

Base legal: Art. 48º Ley del Impuesto a la Renta y Art. 27º Reglamento Ley del Impuesto a la Renta.

9. Incidencia en el Impuesto General a las Ventas

Con respecto al Impuesto General a las Ventas se debe tener en cuenta que cuan-do el servicio es prestado por un no do-miciliado, dicho servicio es utilizado en el país cuando es consumido o empleado en el territorio nacional independiente-mente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se celebre el contrato y como tal la ley del IGV grava con dicho impuesto la utilización de servicios en el país.

Base Legal: Art. 1º Inc. b) TUO de la Ley del IGV y Art. 2º Reglamento de la Ley del IGV.

En los casos de arrendamiento de naves y aeronaves y otros medios de transporte prestados por sujetos no domiciliados que son utilizados parcialmente en el país, se entenderá que sólo el 60% es prestado en territorio nacional, gravándose con el impuesto sólo dicha parte.

Base legal: Art. 2º Num. 1 Inc. b) Reglamento de la Ley del IGV.

10. Laboratorio Tributario Con-table

Persona juridica no domiciliada que percibe rentas por alquiler de ma-quinariaLa empresa “Harold S.A. de C.V”. domi-ciliada en México es propietaria de una maquinaria que ha sido alquilada en el Perú a la empresa “Industrias Gráfi cas S.A.” domiciliada en el Perú por la suma

Caso Nº 1

mensual de $ 20,000. Se pide determinar la retención que debe efectuarse por concepto de Impuesto a la Renta del mes de junio de 2009 y la incidencia en el Impuesto General a las Ventas sabiendo que el pago de la retribución se realiza el 13 de julio de 2009.

SoluciónEn el presente caso la empresa “Industrias Gráfi cas S.A.” al tener que pagar rentas generadas en el Perú a una persona jurídica no domiciliada, se convierte en agente retenedor del impuesto a la renta, para efectuar la retención debe convertir a moneda nacional el importe a pagar a la fecha de devengo del gasto para efectuar el registro contable, es decir el 30 de junio de 2009.

El tipo de cambio a utilizar es el tipo de cambio promedio ponderado venta del día 30 de junio 2009, dicho tipo de cambio es de S/. 3.011.

Monto en moneda extranjera $ 20,000T.C. S/. 3.011Monto en moneda nacional S/. 60,220

Conversión a moneda nacional

Determinamos la retención del Im-puesto a la Renta

S/.Monto en moneda nacional 60,220.00Deducción por recuperación de capital invertido 20% -12,044.00 —————Renta neta 48,176.00Retención 30% -14,452.80

Monto a pagarImporte bruto 60,220.00Retención I.R. -14,452.80 —————Neto a pagar 45,767.20


Área Tributaria I





Incidencia en el Impuesto General a las VentasComo se trata de una utilización de servicios en el país, dicha operación se encuentra afecta al IGV, siendo de cargo de la empresa domiciliada, el impuesto debe pagarse a través del sistema pago fácil que genera el formulario Nº 1662 una vez hecho el pago, el codigo a utilizar el 1041 Utilización de Servicios Prestados no Domiciliados y en el período tributario se coloca el mes en que se realiza el pago, es decir el período julio 2009 ya que la obligación nació en el mes de junio con el registro de la operación.

Éste IGV pagado puede ser utilizado como crédito fi scal por la empresa do-miciliada en la declaración del período a que se realizó el pago, es decir julio 2009.

Base Legal: Art. 5º Res. De Sup. Nº 087-99/SUNAT (25.07.99)

Determinamos el IGV a pagarPara determinar el IGV a pagar se con-vierte a moneda nacional con el tipo de cambio publicado promedio venta en la fecha de nacimiento de la obligación, en el presente caso el registro contable fue el día 30 de junio de 2009.La empresa domiciliada deberá pagar el impuesto en el mes de julio de acuerdo al cronograma de vencimiento de obliga-ciones mensuales según su último dígito de RUC.

Monto en moneda extranjera $ 20,000T.C. S/. 3.013Monto en moneda nacional S/. 60,260IGV 19% 11,449

Asientos Contables

———————— x ———————— DEBE HABER

63 SERVIC. PRESTADOS POR TERCEROS 60,220.00 635 Alquileres 40 TRIBUTOS POR PAGAR 14,452.80 401 Gobierno central 4017 I.R. 40172 Ret. No Dom. 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 45,767.20 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisión del gasto por alquiler de maquinaria.

———————— x ———————— DEBE HABER

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92 COSTOS DE PRODUCC. 60,220.00 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 60,220.00Por el destino del gasto por alquiler de maquinaria.

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 45,767.20 469 Otras cuentas por pagar diversas 10 CAJA Y BANCOS 45,767.20 104 Cuentas corrientes Por el pago de alquiler de ma-quinaria

64 TRIBUTOS 27.46 649 Otros tributos 6491 ITF 10 CAJA Y BANCOS 27.46 104 Cuentas corrientes Por el cargo de ITF

94 GASTOS DE ADMINIS- TRACIÓN 27.46 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 27.46Por el destino del gasto por ITF.

94 GASTOS DE ADMINIS- TRACIÓN 0.20 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 0.20Por el destino del gasto por redondeo de impuestos.

40 TRIBUTOS POR PAGAR 11,449 401 Gobierno Central 4012 IGV por aplicar 10 CAJA Y BANCOS 11,449 101 Caja Por el pago en efectivo del IGV por utilización de servicios.

40 TRIBUTOS POR PAGAR 11,449 401 Gobierno central 4011 IGV 40 TRIBUTOS POR PAGAR 11,449 401 Gobierno central 4012 IGV por aplicar Por la aplicación del IGV de no domi-ciliados al crédito fi scal.

40 TRIBUTOS POR PAGAR 14,452.80 401 Gobierno central 4017 I.R. 40172 Ret. No Dom. 65 CARGAS DIV. DE GESTIÓN 0.20 659 Otras cargas diversas 6591 Redondeo Impuestos 10 CAJA Y BANCOS 14,453.00 101 Caja Por el pago en efectivo de la retención del I.R. de no domiciliados.

Persona juridica no domiciliada que percibe renta por alquiler de navesUna persona juridica domiciliada va a pagar la suma de S/. 70,000 por concepto de alquiler de una embarcación de carga para transporte internacional a una per-sona jurídica no domiciliada, el servicio culmina el 25 de junio de 2009.

Se pide determinar el monto de la re-tención por impuesto a la renta y el IGV a pagar.

SoluciónDeterminamos el importe a retener por Impuesto a la Renta

La empresa domiciliada deberá retener por Impuesto a la Renta la suma de S/. 5,600.00 y debe pagar dicha re-tención al fi sco en el PDT 617 Otras Retenciones en el mes de octubre de acuerdo al cronograma de vencimiento de obligaciones mensuales.

En el caso de alquiler de naves prestados por sujetos no domiciliados que son utili-zados parcialmente en el país, se entiende que sólo el sesenta por ciento es prestado en territorio nacional, por lo tanto se grava con el IGV sólo dicha parte.

Caso Nº 2

Costo del servicio 70,000Renta neta 80% 56,000Impuesto a la Renta: 10% de la Renta neta 5,600

Incidencia en el IGV Costo del servicio S/. 70,000Parte gravada 60% 42,000IGV 19% 7,980

Neto a pagar: 70,000 - 5,600 = S/. 64,400

Asientos Contables———————— x ———————— DEBE HABER

63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 70,000 635 Alquileres 40 TRIBUTOS POR PAGAR 5,600 401 Gobierno Central 4017 I.R. 40172 Ret. No Dom. 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 64,400 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisión del gasto por alquiler de nave.


Área Tributaria I———————— x ———————— DEBE HABER ———————— x ———————— DEBE HABER

———————— x ————————

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95 GASTOS DE VENTA 70,000 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 70,000Por el destino del gasto por alquiler de nave para transporte.

20 MERCADERÍAS 80,000 61 VARIAC. DE EXISTENCIAS 80,000Por el destino de la compra de soft-ware para venta.

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 64,400 469 Otras cuentas por pagar diversas 10 CAJA Y BANCOS 64,400 104 Cuentas corrientes Por el pago de alquiler de nave.

42 PROVEEDORES 56,000 421 Facturas por pagar 10 CAJA Y BANCOS 56,000 104 Cuentas corrientes Por el pago al proveedor

64 TRIBUTOS 33.60 649 Otros tributos 6491 ITF 10 CAJA Y BANCOS 33.60 104 Cuentas corrientes Por el cargo de ITF.

94 GASTOS DE ADMINISTR. 33.60 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 33.60Por el destino del gasto por ITF.

40 TRIBUTOS POR PAGAR 24,000 401 Gobierno central 4017 I.R. 40172 Ret. no Dom. 10 CAJA Y BANCOS 24,000 104 Cuentas corrientes Por el pago de la retencion de no domiciliados.

64 TRIBUTOS 14.40 649 Otros tributos 6491 ITF 10 CAJA Y BANCOS 14.40 104 Cuentas corrientes Por la provisión del gasto por ITF.


40 TRIBUTOS POR PAGAR 15,200.00 401 Gobierno central 4012 IGV por aplicar 10 CAJA Y BANCOS 15,200.00 101 Caja Por el pago en efectivo del IGV por utilización de servicios.

64 TRIBUTOS 38.64 649 Otros tributos 6491 ITF 10 CAJA Y BANCOS 38.64 104 Cuentas corrientes Por el cargo de ITF

40 TRIBUTOS POR PAGAR 5,600 401 Gobierno central 4017 I.R. 40172 Ret. no Dom. 10 CAJA Y BANCOS 5,600 104 Cuentas corrientes Por el pago de la retencion de no domiciliados.

64 TRIBUTOS 3.36 649 Otros tributos 6491 ITF 10 CAJA Y BANCOS 3.36 104 Cuentas corrientes Por la provisión del gasto por ITF.


40 TRIBUTOS POR PAGAR 7,980.00 401 Gobierno central 4012 IGV por aplicar 10 CAJA Y BANCOS 7,980.00 101 Caja Por el pago en efectivo del IGV por utilización de servicios.


Persona jurídica no domiciliada que percibe renta por cesión de derechos para comercializar un softwareLa empresa “Marqketsoft S.A.” adquiere para comercialización cien copias de un programa diseñado por una empresa no domiciliada, la adquisición se realiza en el mes de julio de 2009 pagando la suma equivalente en soles a S/. 80,000.

Se pide determinar la retención por Im-puesto a la Renta y el pago de IGV.

SoluciónEn este caso el pago por la adquisición de las copias del software para comer-cializarlos se considera regalía y por lo tanto sujeta a retención del Impuesto a la Renta.

Por otro lado dicha cesión implica la utilización de servicios en el país, por lo tanto el usuario debe pagar el IGV que luego aplicará como crédito fi scal.

64 TRIBUTOS 649 Otros tributos

Caso Nº 3

———————— x ———————— DEBE HABER

40 TRIBUTOS POR PAGAR 7,980 401 Gobierno central 4011 IGV 40 TRIBUTOS POR PAGAR 7,980 401 Gobierno central 4012 IGV por aplicar Por la aplicación del IGV de no domiciliados.

40 TRIBUTOS POR PAGAR 15,200 401 Gobierno central 4011 IGV 40 TRIBUTOS POR PAGAR 15,200 401 Gobierno central 4012 IGV por aplicar Por la aplicación del IGV de no domiciliados.

Valor de adquisición 80,000Retención I.R. 30% -24,000 ————Neto a pagar 56,000

Valor del servicio 80,000IGV 19% 15,200

Cálculo de la Retención:

Determinamos el IGV a pagar:

Asientos Contables———————— x ———————— DEBE HABER

60 COMPRAS 80,000 601 mercaderías 40 TRIBUTOS POR PAGAR 24,000 401 Gobierno central 4017 I.R. 40172 Ret. No Dom. 42 PROVEEDORES 56,000 421 Facturas por pagar Por la provisión de la compra software para la venta.


Autor : Dr. Mario Alva Matteucci

Título : Las Implicancias Tributarias del Principio de Continuidad de Infracciones: A propósito de los cambios introducidos a la Ley Nº 27444 por el Decreto Legislativo Nº 1029


Ficha Técnica

Las Implicancias Tributarias del Principio de Continuidad de Infracciones:A propósito de los cambios introducidos a la Ley Nº 27444

por el Decreto Legislativo Nº 1029

1. IntroducciónEl Derecho Tributario forma parte del Derecho Administrativo y por ello en muchos casos se aplican de manera supletoria algunas disposiciones de este último, en la medida que no exista norma expresa o principios del Derecho Tributa-rio para un caso concreto.Siendo ello así, el régimen sancionador administrativo se aplica supletoriamente al régimen sancionador tributario y por ende también de manera supletoria los principios que allí se recogen.Uno de los principios del Derecho Admi-nistrativo Sancionador que se aplica de manera supletoria en el ámbito tributario es el llamado Principio de Continuidad de las Infracciones.Sin embargo, a raíz de la publicación del Decreto Legislativo Nº 1029 el 24 de junio de 2008 se efectuaron algunas modifi caciones a la Ley del Procedimiento Administrativo General y dentro del articu-lado se incluyó un texto mayor al artículo 230º de la Ley Nº 27444 que regula, entre otros, al Principio de Continuidad de las Infracciones. En la mencionada norma se incorporó algunos criterios aplicables a este principio relacionados con la atri-bución del supuesto de continuidad y/o la imposición de la sanción y se indicó que su no cumplimiento por parte de las entidades de la Administración Pública acarrearía la nulidad de sus actuaciones relacionadas con este principio. Por estos motivos, el presente informe pre-tende abordar el tema de las implicancias tributarias existentes en la aplicación del Principio de Continuidad de Infracciones en materia tributaria, a efectos de deter-minar si las nuevas reglas impuestas por la modifi catoria del Decreto Legislativo Nº 1029 a la Ley Nº 27444 se aplican supletoriamente o no a la normatividad

tributaria, sobre todo en el régimen sancionador tributario, tomando en consideración que desde el 1 de abril de 2007 se determina la aplicación de algu-nos principios del derecho administrativo sancionador al variarse el texto del artículo 171º del Código Tributario.

2. ¿Qué es un principio jurídico? Un principio constituye una máxima o axio-ma jurídico recopilado de manera histórica o también son dictados de la razón admiti-dos legalmente, que sirve de fundamento para la aplicación del Derecho.“Los principios generales del Derecho son los enunciados normativos más generales que, sin haber sido integrados al ordena-miento jurídico en virtud de procedimientos formales, se entienden formar parte de él, porque le sirven de fundamento a otros enunciados normativos particulares o reco-gen de manera abstracta el contenido de un grupo de ellos.Estos principios son utilizados por los jueces, los legisladores, los creadores de doctrina y por los juristas en general, sea para integrar lagunas legales o para interpretar normas jurídicas cuya aplicación resulta dudosa”1.En ese mismo sentido se pronuncia MO-LINA DIMITRIJEVICH cunado precisa que “… los principios jurídicos son fundamentos, pilares básicos que constituyen la esencia del Derecho mismo, así como de determinada rama o sub–rama del Derecho, informándo-la, y constituyendo a la vez un mecanismo para completar sus posibles lagunas jurídi-cas; en nuestra opinión el mecanismo más importante de todos, por el propio hecho de ser el alma de lo que pretenda informar. Ello signifi ca que toda actuación que prescinda de la observancia de los principios jurídicos, sea de por sí arbitraria”2.De este modo, los principios jurídicos son pautas sobre las cuales el legislador y los operadores del Derecho buscan aplicar las normas y establecer las reglas señaladas para las distintas situaciones en las cuales el Derecho intervenga.Existen los llamados Principios Generales del Derecho que son aplicables a todas las ramas del Derecho y existen también los llamados Principios Especiales que son

1 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://es.wikipedia.org/wiki/Principios_generales_del_Derecho

2 MOLINA DIMITRIJEVICH, Alexandra. “LOS PRINCIPIOS DEL PRO-CEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN LA LEY DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO GENERAL: FUNDAMENTOS, ALCANCES E IM-PORTANCIA”. Artículo publicado en el Blog de la Revista “Derecho y Sociedad” el cual puede consultarse en la siguiente página web: http://blog.pucp.edu.pe/item/28503

propios de cada una de las ramas. De esta manera existirán principios aplicables al Derecho Laboral, al Derecho Tributario, al Derecho Humanitario, al Derecho de Familia, al Derecho Administrativo, al Derecho Mercantil, al Derecho Civil, al Derecho Penal, etc.Coincidimos con BRAVO CUCCI cuando señala que “... los principios jurídicos no son en sí normas jurídicas, aún cuando comparten su naturaleza prescriptiva re-guladora de conductas. Por ello, violar un principio jurídico implica atentar contra el ordenamiento jurídico positivo en su inte-gridad, y no meramente contra un comando normativo específi co”3.

3. La Ley del Procedimiento Administrativo General apro-bada por la Ley Nº 27444

Al entrar en vigencia esta norma (el 11 de octubre de 2001) derogó diversos dispositivos de carácter administrativo, entre otros, al Texto Único Ordenado de la Ley de Normas Generales de Procedi-mientos Administrativos, aprobada por D.S. Nº 002-94-JUS, a la Ley de Simpli-fi cación Administrativa, aprobada por Ley Nº 25035 y el Título IV del Decreto Legislativo Nº 757, Ley Marco para el Crecimiento de la Inversión Privada, en todos los casos se incluían las normas modifi catorias y reglamentarias.

Esta norma busca regular el proceder de la Administración Pública en el cum-plimiento de sus funciones y dentro de su estructura se incorporan principios generales aplicables al procedimiento administrativo, estos están señalados en el artículo IV del Título Preliminar de la mencionada Ley. Dentro de los principios que se recogen se pueden mencionar a: Legalidad, Debido procedimiento, Impul-so de ofi cio, Razonabilidad, Imparcialidad, Informalismo, Presunción de veracidad, Conducta procedimental, Celeridad, Efi cacia, Verdad material, Participación, Simplicidad, Uniformidad, Predictibilidad y Privilegio de controles posteriores.

El artículo 230º de la Ley del Procedi-miento Administrativo General, aproba-da mediante Ley Nº 27444, determina que la potestad sancionadora de todas las entidades de la Administración Pú-blica que aplican la mencionada Ley, se encontrarán regidas además de los

3 BRAVO CUCCI, Jorge. “FUNDAMENTOS DE DERECHO TRIBUTARIO”. Palestra editores. Lima, 2003. Páginas 101 y 102.




* Profesor de la facultad de Derecho y del “Post Titutlo en Tributación” de la Pontifi cia Universidad Católica del Perú. Profesor de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

principios señalados en el artículo IV de dicha norma, deben considerar los Principios de la Potestad Sancionadora Administrativa. Dichos Principios son Legalidad, Debido procedimiento, Ra-zonabilidad, Tipicidad, Irretroactividad, Concurso de infracciones, Continuación de infracciones, Causalidad, Presunción de ilicitud y Non bis in idem.Muchos de los principios antes señalados tienen vinculación con el Derecho Penal, de tal modo que como referencia en el Derecho Comparado se puede citar lo manifestado por la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional de España al emitir la STC 18/1981, al señalar que “los principios inspiradores del orden penal son de aplicación, con ciertos matices, al Derecho Administrativo Sancionador, dado que ambos son manifestaciones del ordena-miento punitivo del Estado”.Lo relevante del tema es que se reconoce la aplicación de estos principios pero res-petando ciertos matices o circunstancias propias de otras ramas del Derecho, ello está indirectamente señalado en otra Sentencia del propio Tribunal Constitu-cional Español, nos referimos a la STC 9215/2004 cuando señala que “… desde la STC 18/1981 ha venido constituyendo cuerpo de doctrina constitucional cierto el de que las garantías relativas al derecho de defensa, presunción de inocencia actividad probatoria son aplicables no sólo al proceso penal, sino también a los procedimientos administrativos sancionadores, con las matizaciones que, según su naturaleza, les son propias”4.Hasta el momento de entrada en vi-gencia de la Ley Nº 27444, el texto del Código Tributario era una de las pocas normas que había regulado la potestad sancionadora de la Administración. Por ello, no existía una regulación general de las infracciones y sanciones adminis-trativas. Es por ello que la Ley Nº 27444 trajo una novedad y era que se otorgó un tratamiento sistemático al Derecho Administrativo Sancionador.

4. El principio de continuidad de infracciones en la Ley Nº 27444 antes de los cambios efectua-dos por el Decreto Legislativo Nº 1029

Dentro de los Principios rectores de la Po-testad Sancionadora de la Administración Pública, se puede nombrar al Principio de Continuación de Infracciones, el cual se encuentra regulado en el numeral 7) del artículo 230º de la Ley Nº 27444 y determina que: “Para imponer sanciones por infracciones en las que el administrado incurra en forma continua, se requiere que hayan transcurrido por lo menos treinta (30) días desde la fecha de la imposición de la úl-tima sanción y se acredite haber solicitado al

4 Esta información puede consultarse en la siguiente dirección web: http://www.boe.es/boe/dias/2004/05/18/pdfs/T00019-00025.pdf

administrado que demuestre haber cesado la infracción dentro de dicho plazo”.Del contenido de este Principio se puede inferir que el legislador al incorporarlo busca frenar el accionar de la Administra-ción Pública para que imponga sanciones, otorgando una garantía al ciudadano ante el ejercicio de la potestad sancionadora del Estado. Ello se materializa cuando se han cometido infracciones de manera conti-nua; de tal manera que el administrado obtiene una protección al existir la impo-sibilidad de la administración de aplicarle sanciones siempre que previamente se haya detectado la comisión de la misma y se haya verifi cado que el infractor ya no comete dicha infracción. De darse estas condiciones la Administra-ción Pública no podrá aplicar sanciones mientras no transcurra el plazo de los treinta días antes mencionados.¿Será aplicable este principio a todo tipo de infracciones que imponga la Adminis-tración Pública? En realidad solo sería apli-cable cuando se trata de una infracción de tipo continuado, es decir aquellas infrac-ciones cuya realización se prolonga en el tiempo mientras se persista en la condición que establezca el supuesto infractor. Respecto a las infracciones de ejecución inmediata no les sería aplicable este principio, toda vez que la confi guración misma de la infracción se dio en un mo-mento determinado, el cual es perfecta-mente identifi cable en el tiempo.

5. El principio de continuidad de infracciones en la Ley Nº 27444 despues de los cam-bios efectuados por el Decreto Legislativo Nº 1029

El pasado 24 de junio de 2008 el Poder Ejecutivo en cumplimiento de la Ley Nº 29157, con la que el Congreso le delegó facultades para legislar sobre ma-terias específi cas destinadas a facilitar la implementación del TLC con los Estados Unidos, publicó en el Diario Ofi cial “El Peruano” el Decreto Legislativo Nº 1029, el cual modifi có diversos artículos de la Ley del Procedimiento Administrativo General, dentro de los cuales se encuentra el numeral 7) del artículo 230º que regula el Principio de Continuidad de las infrac-ciones, modifi cando su texto quedando redactado del siguiente modo: “Para determinar la procedencia de la im-posición de sanciones por infracciones en las que el administrado incurra en forma continua, se requiere que hayan transcu-rrido por lo menos treinta (30) días hábiles desde la fecha de la imposición de la última sanción y que se acredite haber solicitado al administrado que demuestre haber cesado la infracción dentro de dicho plazo. Las entidades, bajo sanción de nulidad no podrán atribuir el supuesto de continuidad y/o la imposición de la sanción respectiva, en los siguientes casos:

a) Cuando se encuentre en trámite un re-curso administrativo interpuesto dentro del plazo contra el acto administrativo mediante el cual se impuso la última sanción administrativa.

b) Cuando el recurso administrativo in-terpuesto no hubiera recaído en acto administrativo fi rme.

c) Cuando la conducta que determinó la imposición de la sanción administrativa original haya perdido el carácter de in-fracción administrativa por modifi cación en el ordenamiento, sin perjuicio de la aplicación de principio de irretroactivi-dad a que se refi ere el inciso 5)”.

Como se aprecia a primera vista la regu-lación del Principio de Continuidad es más compleja y establece una serie de supuestos en los cuales no se aplicará el mencionado principio.Lo interesante del caso es que esta modificatoria se dictó dentro de un contexto en el cual se buscaba adecuar la normatividad peruana para poder aplicar el Tratado de Libre Comercio con los Estados Unidos, lo cual implicaría que su cumplimiento debe ser obligatorio ya que asumir lo contrario signifi caría que este artículo no se hubiera modifi cado.

6. La comisión de las infraccio-nes en materia tributaria

Considerando que la Administración Tri-butaria forma parte de la Administración Pública, a continuación se analizará como se presenta la comisión de las infracciones en materia tributaria.Para determinar la aplicación de san-ciones en materia tributaria, se debe primero configurar la infracción. En materia tributaria es posible encontrar algunas clases de infracciones clasifi-cadas en función a su oportunidad de comisión, en tal sentido se clasifi can en Infracciones Continuas e Infracciones de Ejecución Inmediata. Como se observa en estas dos modalidades de infracciones la Administración Tributaria al realizar un proceso de fi scalización y detección de la infracción, impone la sanción.

6.1. Infracciones contínuas: Son aquellas infracciones cuya realización se prolonga en el tiempo mientras se persista en la condición que establezca el supuesto infractor. Ejemplo de este tipo de infracción sería el no llevar los libros y registros contables de acuerdo a las normas legales pertinentes5.

5 La infracción se encuentra tipifi cada en el numeral 2) del artí-culo 175º del Código Tributario que señala: “Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, el registro almacenable de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes”. La sanción aplicable para este tipo de infracción está consignada en las Tablas I y II de Infracciones y Sanciones del Código Tributario.

La sanción equivale al 0.3% de los Ingresos Netos (IN) del ejercicio anterior (IN signifi ca: Total de ventas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables o ingresos netos o rentas comprendidas en un ejercicio gravable según lo señala el literal b) del artículo 180º del Código Tributario).


Área Tributaria I


En el caso de las infracciones continuas la aplicación del Principio de Continuidad de Infracciones es válida, toda vez que se le permite al infractor una oportunidad para que subsane la omisión o cambie su estado. En este tipo de infracciones se requiere para lograr la subsanación de la misma que se produzca una acción o hecho posterior. Lo que se pretende es evitar un abuso por parte de la Administración Tributaria (la cual forma parte de la Administración Pública), ya que esta podría imponer varias sanciones al infractor.Se debe aclarar que la limitación que le impone a la Administración Tributaria al principio materia del presente comentario, es con respecto a la aplicación de la san-ción y no con respecto a la infracción.

6.2 Infracciones de ejecución inme-diata:

Son aquellas infracciones en las cuales no es necesario verifi car que la infracción se cometa de manera continuada en el tiempo sino que la conducta antijurídica se presenta en un solo momento. Ejemplo de este tipo de infracción sería el no otorgar comprobantes de pago6.En el caso de las infracciones de ejecución inmediata no sería aplicable el Principio de Continuidad de Infracciones, toda vez que la comisión de la infracción se da en un solo momento, independiente de un siguiente hecho.En el caso planteado anteriormente si una persona no entrega comprobante de pago, se confi gura la infracción tipifi cada en el Código Tributario como un hecho Nº 1 y si es detectado por la Administración Tribu-taria dentro de un proceso de fi scalización, se le impondrá una sanción7. Si nuevamente no entrega comprobante de pago, se produce un hecho Nº 2 y es detectado por la Administración Tributaria, se habrá confi gurado una nueva infracción sancionada por ésta. En caso de detectarse una nueva infracción el procedimiento descrito anteriormente se aplicaría al existir un hecho Nº 3, de tal modo que si existe un número inde-terminado de infracciones cometidas por un infractor, existirá un igual número de sanciones aplicadas por la Administración Tributaria. Por la propia naturaleza jurídica de este tipo de infracción, no sería aplicable el

6 La infracción se encuentra tipifi cada en el numeral 1) del artículo 174º del Código Tributario que determina: “No emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión”.

La sanción aplicable para este tipo de infracción es según la Tabla I de Infracciones y Sanciones del Código Tributario para generadores de rentas de tercera categoría es una (1) UIT o el cierre del esta-blecimiento. Si se aplica la Tabla II de Infracciones y Sanciones del Código Tributario para personas naturales que perciban rentas de cuarta categoría, personas acogidas al Régimen Especial de Renta y otras personas y entidades no incluidas en las Tablas I y III, en lo que sea aplicable, la sanción es de 50% de la UIT o cierre.

7 Mediante el Acta de Reconocimiento presentada por el infractor ante el Fiscalizador de la SUNAT al momento de la intervención o posteriormente en la Mesa de Partes de la Administración Tributaria, se deja sin efecto la sanción impuesta por la comisión de la infracción, pero si se comete la misma infracción en una segunda oportunidad, se sanciona con el cierre del establecimiento.

Principio de Continuidad de Infracciones comentado anteriormente, toda vez que es posible diferenciar cada uno de los hechos de manera independiente.

7. ¿Es posible aplicar el principio de continuidad de infraccio-nes en el ámbito tributario?

Respecto al Derecho Tributario una parte de la doctrina señala que el mismo es autónomo con relación a otras ramas del Derecho, por una cuestión de especialidad éste aplica diversas reglas que para otras ramas del Derecho no tienen idéntico criterio.Existe una regla contenida en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, que señala textualmente lo siguiente: “En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse norma distinta a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoria-mente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho”.Particularmente, el texto del Código Tributario regula en su artículo 171º8 los Principios de la Potestad Sancionadora, a raíz de una modifi catoria efectuada por el artículo 42º del Decreto Legislativo Nº 9819, el cual efectuó cambios a diversos artículos del Código Tributario, los cuales entraron en vigencia a partir del 1 de abril de 2007. En dicho artículo se menciona que la Ad-ministración Tributaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.Es decir que estos principios no serían los únicos aplicables aunque si los rectores, toda vez que la parte fi nal del mencionado artículo deja una fórmula abierta para el ingreso de otros principios aplicables dentro del régimen sancionador administrativo.En igual sentido se pronuncia HUAMANÍ CUEVA cuando comenta a la potestad san-cionadora administrativa lo siguiente: “La primera parte del numeral 229.2 del artículo 229º de la LPAG, señala claramente que en las entidades cuya potestad sancionadora está regulada por leyes especiales (como es el caso de la materia tributaria), el Capítulo II (Procedimiento Sancionador) del Título II (de los Procedimientos Especiales) se aplicará con carácter supletorio.Dentro de tales límites, y además por cierto asumiendo lo establecido por el numeral 2 del artículo II (los procedimientos administrativos, en este caso el procedimiento sancionador tributario, se rigen supletoriamente por la

8 El texto del artículo 171º del Código Tributario, vigente hasta el 31 de marzo de 2007 hacía expresa mención a la concurrencia de infracciones y decía textualmente lo siguiente: “Cuando por un mismo hecho se incurra en más de una infracción, se aplicará la sanción más grave”.

9 Publicado en el Diario Ofi cial “El Peruano” el 15 de marzo de 2007.

LPAG en aquellos aspectos no previstos y en los que no son tratados expresamente de modo distinto), serán de aplicación para nuestra materia los principios de la potestad sancionadora administrativa, regulados por el artículo 230º de la LPAG. Y si bien con la sustitución del artículo 171º ya se hace expresa mención de determinados principios, no se los conceptúa, por lo que resulta pertinente citar el artículo 230º de la LPAG”10.Comentario similar se puede apreciar en el texto “Código Tributario: Doctrina y Comenta-rios” cuyos autores mencionan lo siguiente “Pensamos que los demás principios aplicables se pueden encontrar, por ejemplo en el artículo 230º de la Ley Nº 27444”11. Esta referencia a los demás principios es precisamente la parte fi nal del texto del artículo 171º del Código Tributario, el cual contiene una fórmula abierta.Dentro de este contexto precisamos que “...desde el punto de vista de las normas jurídicas mismas, el Derecho debe ser siempre conside-rado un todo armónico (a pesar de que a veces no necesariamente lo sea, por lo menos, que no lo sea a plenitud). La regla básica de aplicación del Derecho en este punto consiste en que siempre debemos buscar la forma aplicativa que armonice hasta donde sea posible las diversas normas jurídicas existentes, y el contenido de todas ellas con los Principios del Derecho. No es correcto, a la primera divergencia entre nor-mas, asumir contradicción y elegir una de ellas. Esto sólo debe hacerse cuando no quede otra posibilidad pero, generalmente, la posibilidad de armonización existe, aunque, desde luego, no siempre nos guste”12.Consideramos que el Principio de Conti-nuidad de Infracciones solo será aplicable a las infracciones de carácter continuado más no así a las infracciones de ejecución inmediata, por razones de la propia natura-leza de imposición de la misma y no por la autonomía del Derecho Tributario.

El hecho que se haya variado el texto del artículo 171º del Código Tributario a partir del 1 de abril de 2007, incorporando algu-nos Principios de la Potestad Sancionadora Administrativa, no limita la aplicación del Principio de Continuidad de infracciones ni tampoco varía la conclusión señalada en el párrafo anterior y que fuera materia de un artículo que abordó el tema en el año 2005, cuyo título fue “EL PRINCIPIO DE CONTI-NUIDAD DE INFRACCIONES: SU IMPLI-CANCIA EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO”13.

10 HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. “CÓDIGO TRIBUTARIO COMENTADO”. Jurista Editores. Lima, 2007. Pág. 888.

11 ROBLES MORENO, Carmen Del Pilar; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco Javier; VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker; BRAVO CUCCI, Jorge Antonio. “CÓDIGO TRIBUTARIO: DOCTRINA Y COMENTARIOS”. Pacífi co editores. Segunda edición, abril 2009. Lima. Pág. 884.

12 RUBIO CORREA, Marcial. “INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS”. ARA editores. Primera edición. Lima, 2003. Pág. 75.

13 Dicho artículo fue publicado en “JURÍDICA”. Suplemento de análisis legal del diario ofi cial “El Peruano” correspondiente a la edición del martes 12 de abril de 2005. Número 41. Pp. 6 y 7. También puede consultarse en la siguiente dirección web: http://blog.pucp.edu.pe/blogdemarioalva.




Autor : Srta Patricia Román Tello

Título : Comisión Mercantil: ¿Sabe cuándo nos encontramos ante dicha fi gura contractual y cuáles son sus implicancias tributarias?


Ficha Técnica

Comisión Mercantil: ¿Sabe cuándo nos encontramos ante dicha fi gura contractual y

cuáles son sus implicancias tributarias?

1. IntroducciónEn la práctica comercial muchas de las operaciones que realizan nuestros suscrip-tores se realizan utilizando un intermedia-rio, el cual actúa a nombre propio o ajeno, a cambio de lo cual reciben comisiones. En ese sentido, la fi nalidad del presente informe es brindar pautas claras y sencillas sobre saber determinar cuando el ingreso que perciben es una comisión mercantil o no, ya que no se puede imputar que se está ante una comisión mercantil, por el sólo hecho de que la retribuciones se pacten en función a comisiones.Siendo ello así, de ser el caso, las comi-siones podrán ser renta de cuarta, quinta o tercera categoría. Asimismo, de cali-fi car como ésta última (tercera), dichas comisiones se encontrarán gravadas con IGV y asimismo se encontraran sujetas al SPOT, y el sujeto que las recibe tendrá la obligación de emitir la respectiva factura por dichas comisiones.

2. Defi nición de comisión mer-cantil

El artículo 237º del Código de Comercio1

establece respecto a la comisión mercantil lo siguiente: Se reputará comisión mercantil el mandato, cuando tenga por objeto un acto u operación de comercio, y sea co-merciante o agente mediador del comercio el comitente o el comisionista. Asimismo, el artículo 238º del Código de Comercio, señala que el comisionista podrá desem-peñar la comisión, contratando en nombre propio o en el de su comitente.

3. Clases de comisión mercantilDe conformidad con el artículo 239º y 240º del Código de Comercio, las clases de comisión son las siguientes:

3.1. Comisión indirecta: Es cuando el comisionista contrata en nombre propio, y no tiene la necesidad de declarar quien es el comitente,

* Miembro Honorario del Grupo de Estudios Fiscales de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos.

1 Código de Comercio vigente desde 1902, publicado el 15.02.1902.

y quedará obligado de un modo directo, como si el negocio fuese suyo con las personas que contrate (terceros). En este caso, los terceros no pueden ejercer ninguna acción contra el comitente, ni este contra dichos terceros.

3.2. Comisión directa: Es cuando el comi-sionista contrata en nombre del co-mitente. En este caso, el comisionista deberá expresar que actúa a nombre del comitente, y si el contrato fuera por escrito, expresarlo en el contrato o en la antefi rma, declarando el nom-bre, apellido y domicilio de dicho comitente. En este caso, el contrato y las acciones derivadas del mismo producirán sus efectos entre el comi-tente y los terceros que contraten con el comisionista.

De manera gráfica, a continuación mostramos las dos clases de comisión mercantil antes expuestas:

Comisión Indirecta2 (Consignación)

Comisión Directa (SPOT)

Comitente

4. Características• Es un contrato consensual y no so-

lemne: El contrato de comisión es esencialmente consensual, y produce sus efectos por la aceptación expresa o tácita.

• Es un contrato típico y nominado, y que se encuentra regulado en las leyes sobre la materia.

• Es un contrato bilateral, por cuanto hace nacer obligaciones y derechos a ambas partes.

Es un contrato oneroso, porque genera un enriquecimiento y un empobrecimiento correlativo entre ambas partes.

4.1. Derechos y obligaciones del co-mitente

• El comitente debe proveer de fondos necesarios al comisionista oportuna-mente, salvo que otra cosa se haya establecido.

• El comitente pagará al comisionista por sus servicios, a menos que se hubiere convenido la gratuidad de ellos, y también debe reembolsarle los gastos efectuados, así como los intereses pactados, o en su defecto, los intereses legales.

• El comitente tiene libertad de revocar la comisión cualquier momento, pero tal revocación surtirá efectos frente a ter-ceros una vez que les sea comunicada.

4.2. Derechos y obligaciones del co-misionista

• La sola realización por parte del comisionista de cualquier acto que pueda entenderse como desempeño de la comisión lo obliga a cumplirla en los términos establecidos.

• El comisionista puede suspender su ac-tuación mientras no reciba los fondos necesarios de los que deba proveerlo el comitente o un tercero, si fuera el caso.

• De no establecerse nada sobre el par-ticular, puede el comisionista actuar en nombre propio o del comitente. De actuar a nombre propio, a él le corresponderá asumir los derechos y obligaciones frente a terceros.

• Salvo autorización expresa del comi-tente, el comisionista no podrá contra-tar consigo mismo. Es decir, existe la prohibición de comprar para sí mismo, los bienes entregados en comisión.

5. Comisión mercantil y su vin-culación con el SPOT

De conformidad con el numeral 6 del anexo 3 de la Resolución de Superinten-dencia N° 183-2004/SUNAT (en delante, norma del SPOT), se entiende por Comi-sión mercantil: “Al Mandato que tiene por objeto un acto u operación de comercio en la que el comitente o el comisionista son comerciantes o agentes mediadores de comercio, de conformidad con el artí-culo 237° del Código de Comercio3.

2 Como se puede apreciar, este tipo de comisión es similar a la fi gura que conocemos como “consignación”. Así, el numeral 2, artículo 3° del Reglamento de la LIGV. señala el nacimiento de la obligación en caso de comisionistas, consignatarios, en los siguientes casos:a) En la entrega de bienes a comisionistas, cuando éstos vendan

los referidos bienes, perfeccionándose en dicha oportunidad la operación.

En caso de entrega de los bienes en consignación, cuando el consignatario venda los mencionados bienes (a los terceros), perfeccionándose en esa oportunidad todas las operaciones. Es decir, se confi guran dos ventas en un mismo momento.

3 Artículo 237º del Código de Comercio: “Se reputará comisión mercantil el mandato, cuando tenga por objeto un acto u operación de comercio, y sea comerciante o agente mediador del comercio el comitente o el comisionista”.

Comisionista(actúa a nom-

bre propio)

Relac

ión d

irect

a

Relac

ión d

irect

a

Comisionista(actúa a nombre

del comitente)

Cliente Cliente

Comitente


Área Tributaria I


Se excluye de la presente defi nición al mandato en el que el comisionista es:a. Un corredor o agente de intermedia-

ción de operaciones en la Bolsa de Productos o Bolsa de Valores.

b. Una empresa del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros.

c. Un Agente de Aduana y el comitente aquel que solicite cualquiera de los re-gímenes, operaciones o destinos adua-neros especiales o de excepción”.

Como se puede apreciar, las normas que regulan el SPOT han establecido como uno de los servicios sujetos al SPOT al servicio de Comisión mercantil, habién-dose dispuesto que para que se confi gure la misma, debe existir un mandato que tenga por objeto un acto u operación de comercio y en la que el comitente o el comisionista sean comerciantes o agentes mediadores de comercio.Ahora bien, a fi n de determinar si nos en-contramos ante un servicio de comisión mercantil sujeto al SPOT, resulta necesario determinar lo que debe entenderse por “mandato que tenga por objeto un acto u operación de comercio”. También es necesario aclarar que, el artículo 12° de la R.S 183-2004/SUNAT, establece que estarán sujetos al SPOT los servicios gravados con IGV señalados en el Anexo 3 de la citada resolución.Al respecto, resulta importante señalar el Informe Nº 112-2006-SUNAT/2B0000: “De esta manera, teniendo en cuenta las dis-posiciones del Código Civil respecto a lo que debe entenderse por mandato, y a lo señalado por el Código de Comercio respecto a los alcances de la comisión mercantil, podemos afi rmar que a fi n de determinar si estamos ante tal supuesto (comisión mercantil) deberá verifi carse si existe un mandato en virtud del cual una de las partes (mandatario o comi-sionista) se obliga a realizar uno o más actos jurídicos de contenido comercial o mercantil, sea en nombre propio o en el de su comitente, por cuenta y en interés de este último”.

Mandato:En principio, en cuanto al término “man-dato”, resulta pertinente recurrir a lo dis-puesto en el Código Civil a fi n de establecer sus alcances, ya que ni las normas que regulan el SPOT ni las contenidas en el Có-digo de Comercio establecen un concepto genérico de lo que debe entenderse como tal. Ello, en aplicación de la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, el cual establece que en lo no previsto por las normas tributarias, podrán aplicarse normas distintas a las tributarias, siempre que no se opongan ni las desnaturalicen. De esta forma, el artículo 1790° del Códi-go Civil que defi ne el mandato, establece que por dicho contrato el mandatario se obliga a realizar uno o más actos jurídicos4, por cuenta y en interés del mandante.

Como fl uye de las normas citadas, el man-dato es una modalidad contractual me-diante la cual una las partes, denominada mandatario, se obliga a realizar uno o más actos jurídicos, por cuenta y en interés de la otra parte, denominada mandante.

¿El comitente o el comisionista son comerciantes?:De conformidad con el artículo 1º del Código de Comercio, son comerciantes, para los efectos de este Código:1) Los que, teniendo capacidad legal

para ejercer el comercio, se dedi-can a él habitualmente: Como se puede observar, en este numeral 1) se encuentran las personas que ha-bitualmente se dedican al comercio. En ese sentido, si una persona natural, presta servicios en su calidad de traba-jador dependiente o independiente, y adicionalmente a su sueldo o remune-ración recibe una comisión ocasional, dicha renta califi cará como renta de cuarta o renta de quinta, según sea el caso.

Normalmente, la SUNAT al detectar que una persona natural recibe co-misiones de cualquier tipo, considera que dicho ingreso es renta de tercera categoría, y coacciona a la persona para que se afecte a renta de tercera categoría y emita facturas por dichos ingresos. En ese sentido, resulta im-portante tener presente que no toda comisión que se reciba será en estricto una “comisión mercantil” y por tanto renta de tercera categoría, ya que es necesario dedicarse habitualmente al comercio. Ello, se puede apreciar en la RTF N° 00271-4-20035.

2) Las compañías mercantiles o in-dustriales que se constituyeren con arreglo a este Código: En el numeral 2) se encuentran las personas jurídicas, las cuales cuando reciben comisiones, es un ingreso de tercera categoría. Dichas personas jurídicas, son contribuyentes para efectos del Impuesto a la Renta, de conformidad con el artículo 14º de la LIR.

6. Requisitos para que la comi-sión esté gravada con IGV

Para que una comisión se encuentre gra-vada con IGV, se debe tener en cuenta los siguientes requisitos:• Según el artículo 3° del TUO de la

Ley del IGV para que un servicio esté gravado con IGV, el ingreso que percibe el sujeto que presta el servicio deberá califi car como renta de tercera categoría.

• Por otro lado, el inciso a) del artículo 17° del Reglamento de la Ley del Im-puesto a la Renta, señala que son rentas de tercera categoría los ingresos que reciba un “comisionista mercantil”.

De manera general, teniendo en cuenta las disposiciones del Código Civil respecto a lo que debe entenderse por mandato, y a lo señalado por el Código de Comercio respecto a los alcances de la comisión mercantil, puede afi rmarse que a fi n de determinar si se está ante un servicio de comisión mercantil sujeto al SPOT, deberá verifi carse si existe un mandato en virtud del cual una de las partes (mandatario o comisionista) se obliga a realizar uno o más actos jurídicos de contenido comercial o mercantil, sea en nombre propio o en el de su comitente, por cuenta y en interés de este último.

7. Aplicación Práctica

4 Respecto al acto jurídico, debemos señalar que el artículo 140° del Código Civil dispone que el acto jurídico es la manifestación de voluntad destinada a crear, regular, modifi car o extinguir relaciones jurídicas. 5 Publicada con fecha 21.01.03.

Caso Nº 1

Comisiones por referenciar clientesEl Sr. Román (dueño de un negocio de cabinas de Internet) se encarga de refe-renciar clientes (posibles compradores) a la empresa “Computadoras SAC” (empre-sa dedicada a la venta de computadoras). Adicionalmente, se resalta que el Sr. Román no tiene facultades para celebrar ningún acto jurídico a nombre propio o de la empresa “Computadoras SAC”. Ante ello, el Sr. Román nos consulta si dicho servicio de referenciar clientes, se encuentra sujeto al SPOT?

Solución:En principio, a fi n de absolver la consulta planteada, se debe tener en cuenta las siguientes premisas:

- El Sr. Román, a cambio de una re-tribución o ingreso que se considera renta de tercera categoría, presta el servicio de relacionar clientes o refe-renciar posibles compradores a favor de la empresa para la adquisición de sus productos.

- Para la prestación del servicio, la empresa usuaria no celebra ningún tipo de mandato con el sujeto que lo presta, y, en la ejecución del servicio, el prestador no realiza ningún acto jurídico por cuenta e interés de la empresa usuaria.

El supuesto en el cual un sujeto, a cambio de una retribución o ingreso que se con-sidera renta de tercera categoría, presta el servicio de relacionar clientes o referenciar posibles compradores a favor de una em-presa para la adquisición de sus productos, y para cuyo efecto no se celebra ningún contrato de mandato, ni se realiza -por parte del prestador del servicio- ningún acto jurídico de contenido comercial por cuenta e interés de la empresa usuaria; no confi gura el servicio de comisión mercantil a que hace referencia el numeral 6 del




Caso Nº 2

Caso Nº 3

Comisiones recibidas en un contrato de locación de servicios no se encuen-tran sujetas al SPOTLa Srta. Cristina Tello celebró un contrato de Locación de Servicios con la empresa Editorial “La Popular”, por la cual dicha empresa se comprometía a pagarle comi-siones del 5.5% del total de la venta de espacios publicitarios que realizará por cuenta de aquella. Por otro lado, la Srta. Cristina Tello se comprometía a ofrecer y negociar de forma exclusiva para la Editorial “La Popular”, la venta de dichos espacios. Adicionalmente, se nos brinda las cláusulas del referido contrato:

a) El servicio se prestará independien-temente, no encontrándose sujeta la locadora al cumplimiento de un horario de trabajo, exclusividad u órdenes del comitente.

b) La contratación fi nal de un espacio publicitario con un cliente específi co es de exclusividad de la Editorial, estableciendo como contraprestación por los servicios materia del presente contrato, una comisión.

Se nos consulta, si la renta que la Srta. Cristina Tello recibe son rentas de cuarta o tercera categoría para efectos del Impuesto a la Renta?. De ser renta de tercera, se nos consulta si se encuentran sujetas al SPOT?

Solución:

Locación de servicios:De conformidad con el artículo 1764º del Código Civil, por la locación de servicios el locador se obliga, sin estar subordinado al comitente, a prestarle sus servicios por cierto tiempo o para un trabajo determi-nado, a cambio de una retribución.

A diferencia de lo que ocurre en el con-trato de comisión mercantil, en donde se paga en función a un resultado, en este tipo de contratos de locación, nos encontramos ante una obligación de medios en la cual la cual el pago se realiza por el servicio prestado, más no por el resultado obtenido.

Comisión mercantil:Es importante señalar que, el inciso b) del artículo 28° del TUO de la Ley del IR dispone que son rentas de tercera

categoría las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar.Por su parte, el artículo 17° del Regla-mento de la Ley del IR señala que para efecto de lo dispuesto en el artículo 28° se considera agentes mediadores de comercio a los corredores de seguro y comisionistas mercantiles.Ahora bien, como ya señalamos en el nu-meral 5) del presente informe, la comisión mercantil es el “Mandato que tiene por objeto un acto u operación de comercio en la que el comitente o el comisionista son comerciantes o agentes mediadores de comercio, de conformidad con el artículo 237° del Código de Comercio”. Es importante, tener en cuenta que adi-cionalmente de tratarse de un acto de comercio, el comisionista debe cumplir con la segunda califi cación: comerciantes, es decir que sean personas que habitual-mente se dedican al comercio.En el caso materia de la presente con-sulta, la Srta. Cristina Tello, no celebra la venta de espacios publicitarios a nombre propio o del mandante, ya que como se aprecia de la consulta, contratación fi nal de un espacio publicitario con un cliente específi co es de exclusividad de la Editorial, es decir la Srta. Cristina úni-camente pone en contacto a las partes contratantes, pues quien tenía la decisión fi nal es la Editorial.Además, la Srta. Cristina Tello no rea-liza directamente actividad comercial habitual, ni tampoco se aprecia que adicionalmente a la prestación del servi-cio (aporte de trabajo) aporte de alguna forma capital a la Editorial. Tampoco se aprecia que la Srta. Cristina Tello reciba algún tipo de mercaderías y la vendía, no evidenciándose de forma alguna actividad empresarial de parte de ésta, por lo que el ingreso que recibía por poner en contacto los clientes con la Editorial es renta de cuarta categoría. Fi-nalmente, al no califi car como ingreso de tercera categoría, dicha comisión recibida no se encuentra sujeta al SPOT.

Comisiones del ExteriorLa empresa “IMPORTADORA SAC” nos informa que depositan en su cuenta corriente del exterior, de forma in-termensual por servicios de comisión mercantil prestados a proveedores del exterior. El servicio que efectúa la em-presa “IMPORTADORA SAC” consiste en vender productos en el Perú (bienes que provenientes del exterior). Asimismo, la

empresa “IMPORTADORA SAC” nos co-munica que estos proveedores extranjeros no solicitan ni exigen que se le emitan comprobantes de pago, sin embargo desean saber, si están obligados o no a emitir comprobante de pago por dichos ingresos?. Asimismo, se nos consulta si ¿El servicio prestado se encuentra gravado con IGV? ¿Dicha comisión mercantil se encuentra sujeta al SPOT?

Solución:Como señalan en su consulta, por la venta de productos en el Perú (bienes prove-nientes del exterior), los proveedores del extranjero pagan comisiones mercantiles a la empresa “IMPORTADORA SAC”, las cuales se depositan en una cuenta corriente del exterior en forma intermen-sual. Siendo ello así, el Reglamento de Comprobantes de pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT, en su artículo 4º numeral 1) inciso e) establece que, por la comisiones recibidas de un proveedor del exterior y pagadas en el exterior, cabe la emisión de una “factura”.Por tanto, la empresa “IMPORTADORA SAC” sí tiene la obligación de emitir un comprobante de pago “factura” (sin IGV, como veremos más adelante). Respecto al IGV, a primera impresión, po-dríamos concluir que el servicio prestado por la empresa peruana sobre venta de productos en el Perú (bienes provenientes del exterior) se encontraría gravado con IGV ya que el servicio se presta aquí en Perú. Ello, de conformidad con el artí-culo 3° inciso c) de la Ley del Impuesto General a las Ventas. Sin embargo, por existir una disposición expresa prevista en el artículo 2º inciso q) de la LIGV, dicho servicio no se encuen-tra gravado con IGV, es decir existe una inafectación legal del mismo.Finalmente, respecto al SPOT, debemos señalar que dentro de las operaciones su-jetas a este sistema, el artículo 3º inciso a) del D.Leg. Nº 940 (TUO del SPOT) señala: “La venta de bienes muebles o inmuebles, prestación de servicios o contratos de cons-trucción gravados con el IGV y/o ISC o cuyo ingreso constituya renta de tercera categoría para efecto del Impuesto a la Renta”. Por su parte, el artículo 12° de la Resolu-ción de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT establece que estarán sujetos al SPOT los servicios gravados con el IGV señalados en el Anexo 3.En atención a este último párrafo, di-chos servicios de comisionista brindados por la empresa “IMPORTADORA SAC” no se encuentra sujeta al SPOT. En ese mismo, sentido se puede apreciar el numeral 4) del Informe N°154-2006-SUNAT/2B00007.

7 De fecha 19/06/2006.6 De fecha 04.05.06.

Anexo 3 de la Resolución de Superinten-dencia N° 183-2004/SUNAT, y por lo tanto no se encuentra sujeto al SPOT. En ese mismo, sentido se puede apreciar el Informe N° 112-2006/SUNAT/2B00006.


Área Tributaria I




Autor : C.P. Luz Hirache Flores

Título : Costos Relacionados con el Desarrollo de Programas Informáticos (Software) Trata-miento Contable, aplicación de la NIC 38


Ficha Técnica

Costos Relacionados con el Desarrollo de Programas Informáticos (Software) Tratamiento

Contable, aplicación de la NIC 38

1. Introducción Nuestro entorno familiar, laboral, ami-

cal, corresponde actualmente a una interrelación “Usuario – Computador”; el crecimiento comercial, el desarrollo de nuevas empresas, las estrategias de reducción de costos y elevar rentabili-dad, han promovido que las empresas de desarrollo de software elaboren constantemente soportes lógicos que permitan disminuir el tiempo de ela-boración de las tareas, administrar y controlar nuestra logística.

Es por ello que hemos abordado el tratamiento contable del desarrollo de Software, su planifi cación y desa-rrollo, considerando las normativas contables NIC y NIIF vigentes, las cuales nos permitirán establecer e identifi car fehacientemente los des-embolsos incurridos relacionados a la creación del Software, y su reconoci-miento como gasto o COSTO; estable-ciendo además si estos van a generar benefi cios económicos futuros a la empresa; por ende revisaremos que criterios podemos utilizar para lograr la adecuada identifi cación aplicando la NIC 38 Intangible.

2. Defi niciones Conceptos a considerar: Software: se refi ere al equipamien-

to lógico o soporte lógico de un computador digital, y comprende el conjunto de los componentes lógicos necesarios para hacer posible la rea-lización de una tarea específi ca, en contraposición a los componentes físicos del sistema (Hardware).

Intangible: se refi ere a bienes inma-teriales, representados en derechos, privilegios o ventajas de competencia valiosos, que representan un benefi cio económico para el contribuyente.

Activo Intangible: Es un activo iden-tifi cable de carácter no monetario y sin apariencia física.

Amortización: Es la distribución sistemática del importe amortizable de un activo intangible durante los años de su vida útil.

Desarrollo: Es la aplicación de los resultados de la investigación, plan o diseño en particular para la produc-ción de productos o sistemas nuevos o sustancialmente mejorados, antes del comienzo de su producción o utilización comercial.

Investigación: Es el estudio planifi -cado, emprendido con la fi nalidad de obtener nuevos conocimientos científi cos tecnológicos.

3. Activos Intangibles Genera-dos Internamente

En algunas ocasiones resulta difícil evaluar si un activo intangible ge-nerado internamente cumple con los criterios para su reconocimiento como ACTIVO, tales como:- Determinar en que momento

surge un activo identifi cable, y del cual se derive la probabilidad de generación de benefi cios econó-micos futuros.

- Establecer el costo del activo de forma fi able.

Por consiguiente se deberá consi-derar otros criterios y condiciones establecidas por la NIC 38, para el caso de los Activos generados de forma interna, como es el caso de los Software.

4. Clasifi cación de las Fases para la generación del activo Intan-gible

La entidad deberá identifi car y clasi-fi car la generación del activo en dos fases:

(Párrafo 52 NIC 38)

a) Fase de Investigación.b) Fase de Desarrollo.

Si no fuera capaz de identifi car la fase de la investigación de la fase de desarrollo en un proyecto interno para crear un activo intangible, se tratará el integro de los desembolsos que ocasione el proyecto como si se tratara solo de la fase de investiga-ción, por ende todos los desembol-sos realizados se reconocerán como GASTOS.

4.1. Fase de Investigación (párrafos 54 al 56 NIC 38)

La fase de investigación corresponde a los desembolsos incurridos por una entidad hasta el momento en que se decide la factibilidad tecnológica del producto, esto es con la culminación del diseño del programa, lo que implica cargar a gastos todos los des-embolsos incurridos hasta completar el trabajo de planeación, y pruebas necesarias para establecer que es po-sible fabricar el producto de acuerdo con las especifi caciones del diseño. (FASB 86 - Accounting for the Costs of Computer Software to Be Sold, Leased, or Otherwise Marketed).

Esta fase no asegura la obtención de benefi cios económicos en el futuro, por tanto dichos desembolsos se reco-nocerán como gastos en el momento en que se produzcan.

Las actividades de Investigación pue-den ser:- Estudios de viabilidad- Actividades dirigidas a obtener

nuevos conocimientos (defini-ción de las especifi caciones del software).

- Búsqueda, evaluación, y selección fi nal de aplicaciones de resultados de la investigación u otro tipo de conocimientos.

- Pruebas de Fiabilidad.

4.2. Fase de desarrollo (párrafos 57 al 64 NIC 38)

La fase de desarrollo corresponde a los desembolsos incurridos en la transformación de los conocimientos encontrados en la fase de investi-gación del diseño del Software sea esta para la venta o uso. Así mismo esta fase esta compuesta por la for-mulación conceptual del diseño y construcción, pruebas de productos alternativos, construcción de modelos y prototipos, operaciones de prueba de los pilotos.

No se debe incluir en esta fase las alteraciones sean estas rutinarias y periódicas (actualizaciones) al pro-ducto, procesos de manufactura, tampoco se incluyen los gastos por investigación, ni comprobación de posibles mercados.

El párrafo 57 de la NIC 38, indica que para que un activo de esta fase sea reconocido como intangible, si y



Área Tributaria Isolo si, la entidad puede demostrar los puntos siguientes:• Técnicamente es posible comple-

tar la producción del activo intan-gible de forma que pueda estar disponible para su utilización y/o venta.

• La intención de la empresa de completar el activo intangible en cuestión para uso o venta.

• La capacidad de la empresa para utilizar o vender el activo intangi-ble.

• La forma en el que el activo in-tangible vaya a generar probables benefi cios económicos futuros. Entre otras cosas la empresa pue-de demostrar la existencia de un mercado para la producción que genere el activo intangible o para el activo en sí, o si bien en el caso de que vaya a ser utilizado inter-namente, la utilidad del mismo para la empresa.

• La disponibilidad de los adecua-dos recursos técnicos, fi nancieros o de otro tipo, para completar para utilizar o vender el activo intangible.

• La capacidad de la empresa para valorizar fi ablemente el desem-bolso atribuible al intangible durante su desarrollo.

5. Costo de un software genera-do internamente

El costo de un software generado in-ternamente corresponderá a la suma de los desembolsos incurridos desde la oportunidad en que el activo intangi-ble cumple por primera vez todos los criterios y condiciones de reconoci-miento establecidos en la NIC 38; así mismo se prohíbe la reintegración en forma de elemento del Activo intan-gibles, respecto de los desembolsos reconocidos previamente como gasto en la fase de Investigación.

El Costo del Software generado internamente, comprenderá todos los desembolsos directamente atri-buibles ocasionados para la creación, producción y preparación del activo, hasta su disposición para la venta.

5.1 Componentes del costo de un software

a. Forman Parte del Costo- Los costos de materiales y servi-

cios utilizados o consumidos en la generación de activo intangible (USB, CD-ROOM, papelería, úti-les de ofi cina, electricidad, otros suministros).

- Los costos de las remuneraciones a los empleados derivados a la generación de activo intangible.

- Los Gastos incurridos para el

La empresa “FAST MAIL S.A.”, durante el primer semestre del 2009, pretende elaborar un Software de gestión admi-nistrativa y logística, orientado al sector de comunicación, específi camente a las empresas de entrega de correo, para la cual ha realizado las siguientes activida-des, habiendo obtenido el apoyo de dos empresas relacionadas a este rubro:

- Análisis de procesos de recepción, ad-ministración y reparto de los correos a nivel nacional.

1er Trimestre: (Ene. – Mar.) Suministros de ofi cina: 1,652(CD, USB, papel, lapiceros, etc.)Honorarios del personal 15,000(1 programador de leguaje, analista, supervisor)Gastos diversos: 6,000(Teléfono, electricidad, alquiler, uso de equipos, movilidad)

2do Trimestre: (Abr. - May.) Suministros de ofi cina: 500 (CD, USB, papel, lapiceros, etc.) Honorarios del personal 9,000 (1 programador de leguaje, analista, diseñador gráfi co) Gastos diversos: 2,800 (Teléfono, electricidad, alquiler,uso de equipos, movilidad)

2do Trimestre: (Junio) Gastos diversos: 2,000 (Teléfono, electricidad, alquiler, uso de equipos, movilidad) Derechos Regístrales 3,800 (Abogados, trámites, autoriza-ciones, etc.) Honorarios del personal 4,500 (analista, diseñador gráfi co) Gastos relacionados al producto: 5,500 soporte informático (CD) Embalajes del producto (cajas) Otros gastos relacionados: 6,500 Diseño de logotipos Diseño de CD (carátula) Edición e impresión de manualesde manejo del programa Promoción del software 4,000

(Teléfono, electricidad, alquiler, uso de equipos, movilidad)

6. Caso Práctico

Durante el segundo trimestre se ha de-sarrollado la versión inicial del programa (Software) durante los 2 primeros meses, utilizando la información capturada de las empresas del rubro, posteriormente se llevaron a cabo las pruebas respectivas con data real, verifi cando los detalles del programa, tales como los procesos internos, acceso de los menús, repor-tes generados, entro otros detalles del programa.

Una vez fi nalizado la etapa de prueba, se determinó la factibilidad del producto por parte de las empresas que participa-ron en la investigación, así como de la gerencia de FAST MAIL S.A.; por ende se inicio la producción del programa diseñado.

- Almacenamiento de los procesos e información de las empresas fuentes del rubro.

Desembolsos incurridos:


registro de derechos legales del Activo Intangible.

- La amortización de patentes y licencias que se utilizan para generar activos intangibles.

b. No forman Parte del Costo- Los gastos administrativos de

venta u otros gastos indirectos de carácter general, salvo que su desembolso pueda ser directa-mente atribuido a la preparación del activo para su uso.

- Las inefi ciencias identifi cadas y pérdidas operativas iniciales en las que se haya incurrido antes de que el activo alcance el rendi-miento normal esperado.

- Los gastos de formación del per-sonal que ha de trabajar con el activo.

Para la determinación del costo del Software, se deberá tener en cuenta la NIC 2 Existencias; En el caso se incurriera en fi nanciamiento, la capi-talización de los intereses en el costo de un activo intangible se aplicará lo indicado en la NIC 23 Costo de Financiamiento. Si se incurriera en desembolsos en moneda extranjera, se hará la conversión en la fecha de la transacción según la NIC 21 Efectos de la variación en los tipos de cam-bio.

c. Vida útil de programas informáti-cos: (párrafos 92 y 95 NIC 38)

Debido a los cambios frecuentes en la tecnología, los programas informáticos están sometidos a una rápida obsolescencia tecnológica, por tanto es probable que su vida útil sea corta.

Adicionalmente también infl uyen los factores económicos y legales pueden determinar y hasta restringir los intervalos de tiempo en la que la entidad obtenga benefi cios eco-nómicos.




...vienen DEBE HABER ...vienen DEBE HABER

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Asientos contables, utilizando el PCGE

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65 OTROS GASTOS DE GEST. 22,652 657 Gastos de investi- gación y desarrollo Suministros diversos 1,652 Honorar. profesionales 15,000 Gastos diversos 6,000 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,454 401 Gobierno central IGV- Cuenta propia 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,500 401 Gobierno central Renta de 4ta categoría 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 22,606 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisión de gastos incurridos en la fase de investigación.

65 OTROS GASTOS DE GEST. 12,300 657 Gastos de investi- gación y desarrollo Suministros diversos 500 Honorarios profesionales 9,000 Gastos diversos 2,800

94 GASTOS ADMINISTRAT. 22,652 79 CARGAS IMPUTABLES A LA CTA. DE COSTOS 22,652 Por el destino de los gastos.

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 22,606 469 Otras cuentas por pagar diversas 10 CAJA Y BANCOS 22,606 104 Cuentas corrientes en Instituciones Financieras Por el pago de las obligaciones incurridas.

40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 1,500 401 Gobierno central Renta de 4ta categoría 10 CAJA Y BANCOS 1,500 104 Cuentas corrientes en Instituciones Financieras Por el pago de retenciones a SUNAT por rentas de 4ta categoría.

De Enero a Marzo

De Abril a Mayo

40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 627 401 Gobierno central IGV- Cuenta propia 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 900 401 Gobierno Central Renta de 4ta categoría 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 12,027 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisión de gastos incurridos en la fase de investigación.

60 COMPRAS 5,000 603 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 604 Envases y embalajes 63 GASTOS DE SERVICIOS PREST. POR TERCEROS 4,000 637 Publicidad 65 OTROS GASTOS DE GEST. 16,800 657 Gastos de investigac. y desarrollo Suministros diversos 2,000 Honorarios profesionales 4,500 Gastos regístrales 3,800 Gastos de diseño e impres. 6,500 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4,047

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94 GASTOS ADMINISTRAT. 12,300 79 CARGAS IMPUTABLES A LA CUENTA DE COSTOS 12,300 Por el destino de los gastos.


40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAG. 900 401 Gobierno central Renta de 4ta categoría 10 CAJA Y BANCOS 900 104 Cuentas corrientes en Instituciones Financieras Por el pago de retenciones a SUNAT por rentas de 4ta categoría.

Junio

401 Gobierno central IGV- Cuenta propia 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 450 401 Gobierno central Renta de 4ta categoría 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 29,397 469 Otras cuentas por pagar diversas Por la provisión de gastos incu-rridos en la fase de desarrollo y producción.

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93 COSTOS DE PRODUCCIÓN 21,800 Materia Prima, materiales y suministros 7,000 Mano de Obra 4,500 Gastos indirectos de fabricación 10,300 95 GASTOS DE VENTAS 4,000 79 CARGAS IMPUTABLES A LA CUENTA DE COSTOS 25,800 791 Cargas imputab. a la cuenta de costos 21,800 791 Cargas imputab. a la cuenta de gastos 4,000 Por el destino de los gastos.

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40 TRIBUTOS Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 450 401 Gobierno central Renta de 4ta categoría 10 CAJA Y BANCOS 450 104 Cuentas corrientes en Instituciones Finan- cieras Por el pago de retenciones a SUNAT por rentas de 4ta categoría

34 INTANGIBLES 21,800 343 Programas de compu- tadora (software) 72 PRODUCCIÓN DE ACTIVO INMOVILIZ. 21,800 723 Intangibles Por la producción del Intangible inmovilizado

van... van...


Área Tributaria I

Documentos tributarios de utilidad

MATERIA: Tratándose de activos intangibles cuya duración está limitada por ley y es superior a los 10 años, se consulta si respecto de los mismos se aplica el plazo de amortización que corresponda a su vida útil (fi jada por la empresa en función a su propia naturaleza) o el plazo máximo de 10 años indicado en la Ley del Impuesto a la Renta.

BASE LEGAL: - Texto Único Ordenado de la Ley del

Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Nº. 179-2004-EF, publicado el 8.12.04, y normas modifi catorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).

- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.º 122-94-EF, publicado el 21.09.04, y normas modifi catorias (en adelante, el Reglamento).

ANÁLISIS: 1. El inciso g) del artículo 44º del TUO

de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría la amortización de llaves, marcas, patentes, procedi-mientos de fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, añade, el precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyen-te, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) años.

Agrega el citado inciso que, en el re-glamento, se determinarán los activos intangibles de duración limitada.

2. Al respecto, el numeral 2 del inciso a) del artículo 25º del Reglamento dispone que se consideran activos intangibles de duración limitada a aquellos cuya vida útil está limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos

de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas y los programas de instruccio-nes para computadoras (Software). Agrega que no se consideran activos intangibles de duración limitada las marcas de fábrica y el fondo de comercio (goodwill).

Como puede apreciarse de la norma antes citada, se ha establecido que la califi cación de activo intangible de duración limitada estará con-dicionada a si la vida útil de dicho activo se encuentra limitada por ley o por su propia naturaleza. Esta califi cación, no altera de manera al-guna el plazo de diez (10) años que señala el inciso g) del artículo 44º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta para efectuar la amortización del activo intangible.

3. Ahora bien, el numeral 3 del inciso a) del artículo 25º del Reglamento, dispone que en el caso que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisición de activos intangibles de duración limitada, el plazo de amortización no podrá ser inferior al número de ejercicios gravables que al producirse la adquisición resten para que se extinga el derecho de uso exclusivo que le confi ere. Fijado el plazo de amortización sólo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT y el nuevo plazo se computa-rá a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo máximo de 10 años.

De la lectura de esta norma, se des-prende que el plazo de amortización puede ser inferior a los diez (10) años, en función al tiempo que falte para la extinción del derecho de uso exclusivo. De este modo, el activo intangible podría ser amortizado en un lapso menor a los diez (10) años en caso que la extinción del derecho de uso exclusivo tenga lugar en un plazo menor, de lo cual se sigue que si el plazo para la ex-tinción de tal derecho es superior

a los 10 años, se deberá respetar el plazo fi jado por el inciso g) del artículo 44º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Cabe tener en cuenta que, como afi r-ma la doctrina, “la norma reglamen-taria no admite cualquier número de años para la amortización, según la conveniencia del contribuyente, sino que fi ja el plazo en función de un hecho cierto y contablemente pertinente, cual es el número de años que “restan para que se extinga el derecho de uso exclusivo que le confi ere” el intangible”([1]).

Sin perjuicio de lo antes señalado, debe tenerse en consideración que, una vez fi jado el plazo de amorti-zación, este únicamente podrá ser variado previa autorización de la SUNAT y el nuevo plazo se computará a partir del ejercicio gravable en que se presenta la solicitud, sin exceder en total el plazo máximo de diez (10) años.

En consecuencia, tratándose de ac-tivos intangibles cuyo derecho de uso exclusivo tiene un plazo de vigencia fijado por ley superior a los diez (10) años, dichos bienes no podrán amortizarse en un lapso menor a los diez (10) años.

CONCLUSIÓN: Tratándose de activos intangibles cuyo derecho de uso exclusivo tiene un plazo de vigencia fi jado por ley superior a los diez (10) años, dichos bienes no podrán amortizarse en un lapso menor a los diez (10) años.

Lima, 26 de Junio de 2009

ORIGINAL FIRMADO POR CLARA R. URTEAGA GOLDSTEINIntendente Nacional Jurídico

Tratándose de activos intangibles cuyo derecho de uso exclusivo tiene un plazo de vigencia fi jado por ley superior a los diez (10) años, dichos bienes no podrán amortizarse en un lapso menor a los diez (10) años.

INFORME N.° 118-2009-SUNAT/2B0000

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[1] TALLEDO MAZÚ, César. Manual del Impuesto a la Renta. T.I., Editorial Economía y Finanzas, Lima, pág. 127.


I Documentos Tributarios


MATERIA: Se plantea el caso de empresas nacionales que a través del Régimen de Exportación Temporal para Perfeccionamiento Pasivo, envían al exterior partes, piezas o instru-mentos a reparar, reconstruir, cambiar o recalibrar. Dichas piezas fueron compra-das a fabricantes del exterior, las cuales se desgastan, sufren averías y, por tanto, necesitan reparación. En ese sentido, se consulta si se debe o no retener el porcentaje correspondiente del Impuesto a la Renta por los servicios de reparación realizados en el exterior por los fabricantes de las partes, piezas o instrumentos.

BASE LEGAL: - Texto Único Ordenado de la Ley del

Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF([1]) (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).

- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF([2]).

ANÁLISIS: En relación con la consulta formulada, entendemos que la misma se encuentra orientada a determinar si se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta los servicios de reparación de partes, piezas o instrumentos prestados en el exterior por los fabricantes de los mismos, quienes son sujetos no domiciliados en el Perú, a empresas domiciliadas en el país. Para tal efecto, se asume que dichos servicios sirven para el desarrollo de las actividades de las empresas domiciliadas en el Perú. Al respecto, es del caso señalar lo si-guiente: 1. El inciso j) del artículo 9° del TUO de

la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana la obtenida por asis-tencia técnica, cuando ésta se utilice económicamente en el país.

Por su parte, el inciso c) del artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que se entiende por asistencia técnica a todo servicio independiente, sea suministra-do desde el exterior o en el país, por

el cual el prestador se compromete a utilizar sus habilidades, mediante la aplicación de ciertos procedimientos, artes o técnicas, con el objeto de proporcionar conocimientos espe-cializados, no patentables, que sean necesarios en el proceso productivo, de comercialización, de prestación de servicios o cualquier otra actividad realizada por el usuario.

Añade que la asistencia técnica tam-bién comprende el adiestramiento de personas para la aplicación de los conocimientos especializados a que se refi ere el párrafo anterior.

Agrega que no se considera como asistencia técnica a: i. Las contraprestaciones pagadas a

trabajadores del usuario por los servicios que presten al amparo de su contrato de trabajo.

ii. Los servicios de marketing y publi-cidad.

iii. Las informaciones sobre mejoras, perfeccionamientos y otras nove-dades relacionadas con patentes de invención, procedimientos patentables y similares.

iv. Las actividades que se desarrollen a fi n de suministrar las informa-ciones relativas a la experiencia industrial, comercial y científi ca a las que se refi eren los artículos 27º de la Ley y 16º.

v. La supervisión de importaciones. Asimismo señala que, en cualquier

caso, la asistencia técnica comprende, entre otros, los “servicios de ingenie-ría”, que consisten en la ejecución y supervisión del montaje, instalación y puesta en marcha de las máquinas, equipos y plantas productoras; la cali-bración, inspección, reparación y man-tenimiento de las máquinas, equipos; y la realización de pruebas y ensayos, incluyendo control de calidad, estudios de factibilidad y proyectos defi nitivos de ingeniería y de arquitectura.

Es del caso indicar que conforme al criterio expuesto en el Ofi cio N° 540-2007-SUNAT/200000([3]) “(...) la frase ‘en cualquier caso’ contenida en el inciso c) del artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta implica que se conside-rarán como ‘asistencia técnica’ los servicios de ingeniería, investigación y desarrollo de proyectos, así como de asesoría y consultoría fi nanciera; independientemente que se confi gu-

ren o no los elementos detallados en dicho inciso”.

2. Como se puede apreciar, los “servicios de ingeniería” tal como se encuen-tran defi nidos en el artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta comprenden, entre otros, la reparación y mantenimiento de las máquinas y equipos.

Dichos servicios de ingeniería califi can como asistencia técnica, y por ende se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta, independientemente que se confi guren o no los elementos detallados en el primer párrafo del artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Ahora bien, como quiera que los servicios materia de consulta consisten en la repa-ración de partes, piezas o instrumentos realizados en el exterior por empresas no domiciliadas en el país a empresas domiciliadas, los mismos califi can como “servicios de ingeniería”, tal como se encuentran defi nidos en la norma regla-mentaria antes glosada. En efecto, la reparación de partes, piezas o instrumentos implica necesariamente la reparación de las máquinas y equipos de los cuales dichos instrumentos, partes o piezas son parte. En ese orden de ideas, para fi nes del Impuesto a la Renta, los servicios de re-paración de partes, piezas o instrumentos, prestados por los fabricantes de los mis-mos, quienes no son domiciliados en el Perú, a empresas domiciliadas en el país, califi can como asistencia técnica y se en-cuentran gravados con dicho Impuesto.

CONCLUSIÓN: Para fi nes del Impuesto a la Renta, los servicios de reparación de partes, pie-zas o instrumentos, prestados por los fabricantes de los mismos, quienes no son domiciliados en el Perú, a empresas domiciliadas en el país, califi can como asistencia técnica y se encuentran gra-vados con dicho Impuesto.

Lima, 22 JUN 2009

ORIGINAL FIRMADO POR CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEINIntendente Nacional Jurídico

Para fi nes del Impuesto a la Renta, los servicios de reparación de partes, piezas o instrumentos, prestados por los fabricantes de los mismos, quienes no son domiciliados en el Perú, a empresas domiciliadas en el país, califi can como asistencia técnica y se encuentran gravados con dicho Impuesto.


[1] Publicado el 8.12.2004 y normas modifi catorias. [2] Publicado el 21.9.1994 y normas modifi catorias. [3] El cual se encuentra a disposición en la página web de la SUNAT:

http://www.sunat.gob.pe.


Área Tributaria I


MATERIA: En relación con las normas que regulan la aplicación del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Go-bierno Central (SPOT), se consulta si el servicio de organización de eventos se encuentra comprendido dentro de los servicios detallados en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT, y por ende, sujeto al referido Sistema. Para tal efecto, se precisa que el servicio de organización de eventos incluye proporcionar el local donde se llevará a cabo el evento (puede ser un local propio o de un tercero), el mobiliario necesario, el servicio de catering, la decoración del evento, la emisión de invitaciones y el telemarketing para todo tipo de eventos empresariales.

BASE LEGAL: - Texto Único Ordenado del Decreto

Legislativo N° 940, referente al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, aprobado por el Decreto Supremo N° 155-2004-EF([1]) (en adelan-te, TUO del Decreto Legislativo N° 940).

- Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT([2]), que esta-blece normas para la aplicación del SPOT a que se refiere el Decreto Legislativo N° 940.

- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF([3]) (en adelante, TUO de la Ley del IGV).

ANÁLISIS: 1. El artículo 3° del TUO del Decreto

Legislativo N° 940 dispone que se entenderán por operaciones sujetas al SPOT, entre otras, a la venta de bienes muebles o inmuebles, pres-tación de servicios o contratos de construcción gravados con el IGV y/o ISC o cuyo ingreso constituya renta de tercera categoría para efecto del Impuesto a la Renta.

Por su parte, el inciso a) del artículo 13° del citado TUO señala que mediante Resolución de Superin-

tendencia la SUNAT designará los sectores económicos, los bienes, servicios, contratos de construcción o transporte público de pasajeros y/o transporte público o privado de bienes realizados por vía terrestre a los que resultará de aplicación el Sistema, así como el porcentaje o valor fi jo aplicable a cada uno de ellos.

2. Así, según lo dispuesto por el artículo 12° de la Resolución de Superinten-dencia N° 183-2004/SUNAT, estarán sujetos al SPOT los servicios gravados con el IGV señalados en el Anexo 3 de dicha Resolución; debiéndose en-tender por “servicios” a la prestación de servicios en el país comprendida en el inciso c) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV([4]).

Conforme a lo expuesto, los servi-cios sujetos al SPOT son aquellos que se encuentran gravados con el IGV y que están detallados en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT.

Al respecto, en el numeral 5 del Anexo 3 de la citada Resolución de Superintendencia se incluye a “Otros Servicios Empresariales”, conside-rando como tales a cualquiera de las siguientes actividades compren-didas en la Clasifi cación Industrial Internacional Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas - Tercera revisión, siempre que no estén comprendidas en la defi nición de intermediación laboral y tercerización contenida en el mismo Anexo 3: a) Actividades jurídicas (7411). b) Actividades de contabilidad,

teneduría de libros y auditoría; asesoramiento en materia de impuestos (7412).

c) Investigaciones de mercados y realización de encuestas de opi-nión pública (7413).

d) Actividades de asesoramiento em-presarial y en materia de gestión (7414).

e) Actividades de arquitectura e in-geniería y actividades conexas de asesoramiento técnico (7421).

f) Publicidad (7430).

g) Actividades de investigación y seguridad (7492).

h) Actividades de limpieza de edifi -cios (7493).

i) Actividades de envase y empaque (7495).

3. Teniendo en cuenta lo anteriormente señalado, y en relación con el servicio materia de consulta, a través del Ofi cio N° 075-2009-INEI/DNCN, el Instituto Nacional de Estadística e In-formática (INEI) ha manifestado que el servicio de organización de eventos con o sin instalaciones se encuentra clasifi cado en la CIIU 7499.- Otras actividades empresariales n.c.p.

En tal sentido, en tanto el servicio de organización de eventos, con o sin instalaciones, se encuentra clasifi cado en la CIIU 7499 – Otras actividades empresariales n.c.p. y, por ende, no está incluido en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT, el mismo no se encuentra sujeto al SPOT.

CONCLUSIÓN: El servicio de organización de eventos, con o sin instalaciones, no se encuentra incluido en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT; y, en consecuencia, no está sujeto al SPOT. Lima, 9 de junio de 2009. ORIGINAL FIRMADO PORCLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEINIntendente Nacional Jurídico

El servicio de organización de eventos, con o sin instalaciones, no se encuentra incluido en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT; y, en consecuencia, no está sujeto al SPOT.


[1] Publicado el 14.11.2004, y normas modifi ca-torias.

[2] Publicada el 15.8.2004, y normas modifi cato-rias.

[3] Publicado el 15.4.1999, y normas modifi cato-rias.

[4] El inciso c) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV establece que para los efectos de la aplicación de dicho impuesto se entiende por “servicios”, entre otros, a toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento fi nanciero.


I Nos preguntan y contestamos

La Srta. Luz Cedano ha heredado un inmueble, se trata de una tienda dentro del Centro Comercial Plaza Lima Este, la misma que decide alquilarla al Sr. Frank Cardich durante el plazo de un año contados a partir del primero de enero del 2009 cobrando un total de S/. 30,000 nuevos soles, los que paga el Sr. Frank Cardich por adelantado el 2 de enero.La Srta. Cedano nos consulta: ¿Cómo debe determinar su impuesto a la Renta a pagar por el referido alquiler, teniendo en cuenta que el valor del predio de acuerdo al autovalúo 2009 es de S/. 150,000 Nuevos Soles?

Consulta Considerando que la Srta. Cedano optó por efectuar su pago a cuenta por el total del pago anticipado, el impuesto a pagar sería el siguiente:

(1) Renta Minima Anual (6%* S/. 150,000).

S/. 9 000

(2) Merced Conductiva en 12 meses:

S/. 30 000

Renta Bruta por 12 meses (la que resulte mayor entre (1) y (2)).

S/. 30 000

Deducciones del 20% (S/. 6 000)

Renta Neta de primera categoría.

S/. 24 000

Impuesto a pagar (6.25% * Renta Neta).

S/. 1 500

Así tenemos, que la Srta. Cedano podrá abonar por pago a cuenta del impuesto a la renta de primera categoría un total de S/. 1 500 nuevos soles por el pago adelantado de 12 meses que recibió del Sr. Cardich.

Respuesta:El ingreso proveniente del arrendamiento de inmuebles, incluidos accesorios, servicios sumi-nistrados por el arrendador así como los tributos (arbitrios e impuesto predial) que pague el arren-datario y que legalmente corresponda al locador, son considerados renta de primera categoría de acuerdo al artículo 23º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR).Asimismo, según el referido artículo, en caso de arrendamiento de predios amoblados o no, para

efectos fi scales, se presume de pleno derecho que la merced conductiva no podrá ser inferior a seis por ciento (6%) del valor del predio. Es decir, la LIR presume sin admitir prueba en contrario que el precio por el alquiler de la tienda por todo el año 2009 no podrá ser menor a S/. 9000 Nuevos Soles.Por otro lado, el artículo 84º de la LIR establece que los sujetos que obtengan rentas de primera categoría deberán abonar con carácter de pago a cuenta, correspondiente a esta renta, el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma vein-ticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta, que se obtendrá dentro del mes en que se devengue dicha renta.Respecto de los pagos a cuenta de la renta de primera categoría el Reglamento de la LIR en su artículo 53º señala que la renta de primera categoría se considera devengada mes a mes y que tratándose de pagos adelantados el contri-buyente podrá efectuar el pago a cuenta en el mes en que perciba el pago.Entonces, tenemos que a criterio de la Srta. Cedano (propietaria) puede decidir si efectúa el pago a cuenta por el total recibido como adelanto del arrendamiento o en caso contra-rio tendría que efectuarlo mes a mes de forma proporcional.

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pre

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test

amos Nos preguntan y contestamos

La empresa “HELADOS SAC” es una empresa dedicada a la venta de helados, tiene como principales clientes a bodegas y tiendas en la ciudad de Lima. Como parte de su oferta, desea entregar temporalmente congeladoras para que sean usadas exclusivamente en la conservación de sus helados, de tal modo que se encuentren en condiciones óptimas para su venta. Ante ello la empresa nos consulta: ¿Cuál es el efecto tributario de esta operación?

Consulta co califi ca como servicio gravado con IGV, pues no existe un ingreso o retribución que califi que como renta de tercera categoría a cambio de la entrega del bien. Sin embargo, es pertinente señalar que en caso el comodato se celebre entre empresas vinculadas sí sería una operación gravada con el impuesto, de acuerdo a lo establecido en el numeral 2 del inciso c) del artículo 3º de la LIGV la cual señala que califican como servicios, entre otros, la entrega a título gratuito que no implique transferencia de propiedad, de bienes que conforman el activo fi jo de una empresa vinculada a otra económicamente, salvo en los casos señalados en el Reglamento.

Impuesto a la Renta.A pesar que no existe un ingreso real de por medio la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) presume, sin admitir prueba en contrario, que se genera una renta gravada, (renta neta anual). Esta presunción esta reconocida en el inciso h) del artículo 28 de la LIR, donde se señala que esta renta presunta asciende al 6% del valor de adquisición del bien.

1. Entrega gratuita y temporal de activos fi jos - comodato

2. Arrendamiento de inmueble con pago adelantado de la merced conductiva por un año.

Arrendamiento y/o Sesión de Bienes Muebles e Inmuebles

Respuesta:La operación a la que se refi ere el caso se deno-mina “Comodato”. El comodato es un contrato mediante el cuál un sujeto llamado comodante entrega gratuitamente un bien no consumible a otro sujeto llamado comodatario, siendo esta entrega de manera temporal y dirigida para un cierto fi n. Ello de conformidad con el artículo 1728º del Codigo Civil. Las congeladoras por ser bienes de larga dura-ción y encontrarse destinados al giro del negocio


de la empresa califi can válidamente como un activo fi jo de la empresa y las obligaciones tri-butarias que generarían este tipo de operaciones serían las siguientes:

Comprobantes de pago:En esta operación debe emitirse un comproban-te de pago (factura) por la entrega de congelado-ras ello de acuerdo al inciso b) del numeral 1.1 del artículo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago donde se señala que están obligados a entregar comprobante de pago, entre otras, las personas jurídicas que realicen transferencia de bienes a titulo gratuito derivados de contratos de cesión en uso, arrendamiento, usufructo, arrendamiento fi nanciero, asociación en parti-cipación, comodato y en general todas aquellas operaciones en las que el transferente otorgue el derecho a usar un bien.

Impuesto General a las Ventas:El artículo 3º de la Ley de IGV (en adelante LIGV) y las precisiones del artículo 2º numeral 3 del Reglamento de la LIGV no contemplan como un supuesto gravado al comodato entre em-presas no vinculadas, pues no se transfi ere la propiedad de los bienes y por otro lado tampo-


Área Tributaria I

La Sra. Olinda Castro es propietaria de un inmueble de dos pisos en el distrito de Mira-fl ores, el mismo que lo ha tenido desocupado desde enero del 2007. La SUNAT, luego de una fi scalización, le emitió una Resolución de Determinación donde le señalan que debió de haber pagado por el año 2007 una renta presunta ascendente al 6% del valor del predio pues habría incurrido en el supuesto de renta fi cta de predios.La Sra. Castro nos consulta si esta determina-ción efectuada por SUNAT es correcta y qué puede hacer ella al respecto.

El Sr. Luis Paredes arrienda un inmueble de su propiedad a la empresa “Selva S.A.”, fabricante de máquinas de enlatado, quienes desean uti-lizar el mencionado inmueble como almacén de sus productos. El Sr. Luis Paredes nos consulta ¿A través de qué medio deberá efectuar sus pagos a cuenta de impuesto a la renta de primera categoría?

El Sr. Francisco López, arrienda tres inmuebles, cada uno a diferentes empresas. Al respecto, nos hace la siguiente consulta: Para efectos de

Consulta

Consulta

Consulta

Respuesta:El inciso d) del artículo 23° de la Ley del Im-puesto a la Renta (en adelante LIR) establece como rentas de primera categoría, entre otras, a la renta fi cta de predios cuya ocupación hayan cedido sus propietarios gratuitamente o a precio no determinado. La referida norma establece que la renta fi cta de predios será el seis por ciento (6%) del valor del predio declarado en el autoavalúo correspon-diente al Impuesto Predial.Se establece además que se presume que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio gravable, salvo demostración en con-trario a cargo del locador, de acuerdo a lo que establezca el Reglamento. El Reglamento de la LIR por su parte señala en su articulo 13° numeral 5 que “Salvo prueba en contrario, se entenderá que existe cesión gratuita o a precio no determinado de predios cuando una persona distinta al propietario ocupe, tenga la posesión o ejerza algunos de los atributos que confi ere la titularidad del bien según sea el

caso, siempre que no se trate de arrendamiento o subarrendamiento. Al respecto corresponde hacer las siguientes precisiones:De la lectura de estas normas podemos observar que existe de por medio una presunción (existir cesión gratuita o a precio no determinado del predio) que tiene como hecho base o hecho cier-to la acreditación de la existencia de un inmueble ocupado por un tercero en virtud a un título distinto al arrendamiento o subarrendamiento, presumiéndose además que la cesión gratuita o a precio no determinado ha sido por la totalidad del inmueble y por todo el ejercicio. La prueba del hecho base, sobre el cual operará la presunción, corresponde a la Administración Tributaria y una vez acreditado éste, se presume sin admitir prueba en contrario que el bien se cedió por todo el año y por la totalidad del bien, debiendo calcularse en consecuencia, la renta fi cta del 6% del valor del autoavalúo corres-pondiente al Impuesto Predial, conforme a lo establecido por la Ley del Impuesto a la Renta. Esto quiere decir que es la Administración quien primero debe probar que el inmueble ha sido ocupado por un tercero por una causa distinta de la del arrendamiento o subarrendamiento, para que se dé la consecuencia, esto es, que se consi-dere que el predio ha sido cedido gratuitamente, de forma tal que, si no se verifi ca el antecedente o hecho cierto, no es posible establecer un vin-culo con el hecho presunto. Es con posterioridad a la acreditación mencio-nada efectuada por la Administración, que el contribuyente tiene la posibilidad de probar que el referido bien sólo fue cedido parcialmente o que lo fue por un plazo menor al del ejercicio; toda vez que de no haber probado la Admi-nistración que el inmueble ha sido ocupado por un tercero por una causa distinta a la del arrendamiento o subarrendamiento, no se da el

Respuesta:De acuerdo al artículo 84º de la Ley del

3. Presunción de rentas de primera categoría – Renta fi cta de predios.

4. Los pagos a cuenta por rentas de primera categoría (arrendamiento de inmuebles) se efectúa vía sistema de pago fácil - formulario 1683.

5. Los pagos a cuenta de rentas de primera categoría por mas de un inmueble se presentan de forma independiente.


hecho base y consecuentemente no se aplica la presunción en el sentido que el bien fue cedido en su totalidad gratuitamente o a precio no de-terminado y por todo el ejercicio, no existiendo por tanto renta fi cta.En conclusión, la obligación de probar el hecho base es de la Administración, si ésta no cumple con ello no habrá presunción que pueda aplicarse, puesto que no cabría sostener que es el contribu-yente quien está obligado a probar que el predio se encuentra desocupado, a efecto que no se le aplique la presunción dado que ello implicaría una consideración distinta no prevista en la ley.Esta interpretación ha sido sustentada en la Jurisprudencia de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal RTF N° 4761-4-2003 donde se establece que “Corresponde a la Administración probar que el predio ha estado ocupado por un tercero bajo un título distinto al arrendamiento o subarrendamiento, debido a que ello constituye el hecho base a fi n que se presuma la existencia de renta fi cta por la cesión gratuita de la tota-lidad del mismo por todo el ejercicio gravable, prevista en el inciso d) del artículo 23° de la Ley del Impuesto a la Renta, correspondiente al deudor tributario acreditar, de ser el caso, que el inmueble no ha sido cedido en su totalidad, o por todo el ejercicio”.En ese mismo sentido se han pronunciado diver-sas Resoluciones del Tribunal Fiscal tales como la N° 05233-4-2003, 244-4-2000 y 1057-4-97. Por lo tanto, la Sra. Olinda Castro deberá evaluar si la Administración tributaria ha acreditado y sustentado en esta Resolución de Determinación la existencia de un tercero en el predio bajo un título distinto al arrendamiento o subarrenda-miento, debido a que ello constituye el hecho base a fi n que se presuma la existencia o no de renta fi cta por la cesión gratuita del bien, en caso no exista este sustento válidamente puede iniciar un procedimiento de Reclamación respecto de la presente Resolución de Determinación.

El riesgo de no exigir dicho recibo es que el arrendatario no podrá sustentar gasto, costo o crédito deducible para efecto tributario por el alquiler del inmueble, así lo establece el inciso a) del numeral 6.2 del artículo 4° del Reglamento de Comprobantes de Pago1. La liquidación de este pago a cuenta de renta de primera categoría deberá ser efectuado mediante el Sistema de Pago Fácil - Formulario Nº 1683 aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 099-2003/SUNAT.

Respuesta:De acuerdo con el primer párrafo del artículo 79° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), los contribuyentes de este Impuesto, que obtengan rentas computables

1 Aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 007-99-SUNAT y modifi catorias.

Impuesto a la Renta, los contribuyentes que obtengan rentas de primera categoría abo-narán con carácter de pago a cuenta, corres-pondiente a esta renta, el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta mensual que perciban, utilizando para efectos del pago el recibo por arrendamiento que apruebe la SUNAT.Señala además el citado artículo en su siguiente párrafo que el arrendatario se encuentra obligado a exigir del locador el mencionado recibo por arrendamiento.

los pagos a cuenta de sus rentas de primera categoría ¿Puede declarar estas rentas de manera conjunta o debe hacerlas de forma independiente?


I Nos preguntan y contestamos

I-28

La empresa “Nocturna SAC” arrienda un inmueble a la empresa “Los Girasoles S.A” por un importe mensual de S/. 800. Se sabe que la arrendataria, según el contrato pactado, adicionalmente a la renta mensual, asumirá el pago de los arbitrios y el Impuesto Predial (S/. 400), los cuales legal-mente le corresponden al arrendador. Al respecto, la empresa arrendataria nos consulta sobre que importe deberá efectuar la detracción?

El Sr. Carlos Larico propietario de un depósito en la Avenida Argentina - Callao ha arrendado este inmueble al Sr. Jorge Pezantes por un plazo de 5 años contados a partir del 3 de Enero de 2009 , a efectos que lo use para acopiar sus mercancías antes de distribuirlas. Ambos han pactado en el contrato de arrenda-miento que el Sr. Pezantes se comprometía a introducir mejoras de carácter permanente no reembolsables al inmueble tales como instalación de techos metálicos fi jos, una torre de vigilancia, y un garage para estacionamiento de vehículos.Se pactó además, que estas construcciones se culminarían de construir los meses de enero, marzo y julio de 2009 respectivamente.Al respecto el Señor Carlos Larico nos consulta ¿Cuál es el tratamiento tributario de estas me-joras y en qué momento se devengan?

Consulta

Consulta

constituido por la suma total convenida que el arrendatario queda obligado a pagar al arrenda-dor, así como cualquier otro cargo vinculado a la operación que se consigne en el comprobante de pago que la sustente o en otro documento, incluidos los tributos que graven la operación. En ese sentido, en caso que el monto por con-cepto de Impuesto Predial y Arbitrios Municipales que legalmente correspondan al propietario del inmueble , fueran asumidos por el arrendatario, dichos montos integrarán la suma total que el arrendatario queda obligado a pagar al arren-dador por el bien arrendado, en consecuencia, tales conceptos también formarán parte del importe de la operación sobre la cual se calculará la detracción. Finalmente, la empresa “Los Girasoles S.A” de-berá efectuar el depósito de la detracción por el importe ascendente a S/.144 (12% de S/.1 200). Sobre el tema materia de la presente consulta, se puede apreciar el numeral 5) del Informe N°154-2006-SUNAT/2B0000.

mento en que se introducen las mejoras al mismo. En el presente caso las mejoras que introduzca el Sr. Pezantes en el inmueble materia de arrenda-miento se deberá considerar como ingreso para el Sr. Larico en el mes y año en que se devuelva efectivamente el bien.El inciso a) del artículo 53° del Reglamento de la LIR señala: “Para efecto de los pagos a cuenta por rentas de primera categoría previsto en el Artículo 84º de la Ley, la renta se considera devengada mes a mes. A efecto de lo dispuesto en el primer párraro del Artículo 84º de la Ley, el pago a cuenta del Impuesto se efectuará dentro de los plazos previstos en el Código Tributario mediante recibos aprobados por SUNAT”.Es decir que para efectos de los pagos a cuenta el Sr. Carlos Larico deberá de abonar en calidad de pago a cuenta el 6.25% del valor de las mejoras luego de haberle deducido el 20% en el mes en que ocurra la devolución del inmueble.No olvidemos que las mejoras para que sean consideradas gravadas con el impuesto deben de ser un benefi cio para el propietario y además que deben de tener calidad de no reembolsables, es decir, que el propietario no debe estar obligado a restituir lo invertido en las construcciones.

6. Detracciones en arrendamiento de inmuebles

7. Las mejoras como renta de primera categoría

Respuesta:El artículo 12° de la Resolución de Superin-tendencia N° 183-2004/SUNAT establece que estarán sujetos al SPOT los servicios gravados con el IGV señalados en el Anexo 3. Así, el numeral 2 de dicho Anexo comprende como servicio sujeto al SPOT, al arrendamiento de bienes muebles e inmuebles (como en nuestro caso).

Respuesta:Las mejoras son ingresos que califi can como rentas de primera categoría de acuerdo al inciso c) del artículo 23° de la Ley del impuesto a la Renta que señala que “Son rentas de primera categoría,


para los efectos de la LIR, deberán presentar declaración jurada de la renta obtenida en el ejercicio gravable. Adicionalmente, el citado TUO de la LIR estable-ce la obligación de determinar y efectuar pagos a cuenta mensuales, los cuales tienen carácter de declaración jurada según lo establecido en el artículo 81° del mencionado dispositivo.Ahora bien, el artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N° 099-2003/SUNAT estable-ce que la declaración y pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta de primera categoría que deban efectuar las personas naturales, su-cesiones indivisas y sociedades conyugales que hubieran ejercido la opción sobre atribución de rentas prevista en el artículo 16° de la Ley del Impuesto a la Renta, se deberá realizar mediante el Sistema Pago Fácil.En cuanto al procedimiento para la realización de la declaración y pago mediante el referido Sistema, el artículo 4° de la citada Resolución señala que el deudor tributario deberá informar

a la entidad bancaria o a la Administración Tri-butaria, según corresponda, los datos mínimos consignados en el Anexo de dicha Resolución, esto es, su número de RUC, período tributario al que corresponde el pago, tipo y número de documento de identidad del inquilino (arrenda-tario o subarrendatario), así como el monto del alquiler en moneda nacional.Agrega la norma que como resultado de la declaración y pago a cuenta del mencionado Impuesto, se entregará al deudor tributario un ejemplar del Formulario N° 1683 - Impuesto a la Renta de primera categoría, el mismo que deberá contener como mínimo los datos infor-mados por el deudor tributario.Asimismo, añade el citado artículo que el deu-dor tributario deberá entregar el Formulario N° 1683 – Impuesto a la Renta de primera cate-goría, al arrendatario o subarrendatario, según sea el caso. Cuando corresponda que el deu-dor tributario acredite la declaración y pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta

de primera categoría, será sufi ciente la copia fotostática del Formulario N° 1683 – Impues-to a la Renta de primera categoría, siempre que los datos consignados en la referida copia fotostática coincidan con los registrados en el Sistema Informático de la SUNAT.Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la declaración y pago a cuenta por concepto de rentas de primera categoría debe realizarse en forma independiente por cada arrendamiento que se devengue en un período determinado. Vale decir, de las citadas normas fluye que, en el supuesto materia de consulta, el contribuyente gene-rador de dichas rentas debe efectuar tantas declaraciones como predios haya cedido en arrendamiento. Ello es así, teniendo en cuenta que el Sistema Pago Fácil exige que en la respectiva declaración el contribuyente identifi que al inquilino obliga-do al pago de las referidas rentas.

Ahora bien, de conformidad con el artículo 14° de la R.S antes señalada, el monto del depósito resultará de aplicar los porcentajes (12%) que se indican para cada uno de los servicios sujetos al Sistema señalados en el Anexo 3, sobre el “importe de la operación”. ¿Qué se entiende por importe de la ope-ración?De conformidad con artículo 1° inciso j) literal j.1) de la R.S 183-2004/SUNAT, se entiende por “importe de la operación”, tratándose de operaciones de venta de bienes o prestación de servicios, a la suma total que queda obligado a pagar el adquirente o usuario de servicio, y cualquier otro cargo vinculado a la operación que se consigne en el comprobante de pago que la sustente o en otro documento, incluidos los tributos que graven la operación.De lo expuesto, se puede apreciar que tratándose del arrendamiento de bienes inmuebles grava-do con el IGV, el importe de la operación está

entre otras, el valor de las mejoras introducidas en el bien por el arrendatario o subarrendatario, en tanto constituyan un benefi cio para el propietario y en la parte que éste no se encuentre obligado a reembolsar.Por otro lado, los ingresos por renta de primera ca-tegoría se rigen por el principio del devengado, que señala que los ingresos deben de reconocerse en el ejercicio en que se devenguen independientemente de si hayan sido cobrados o no, de acuerdo a lo señalado en el artículo 57° del TUO de la LIR.Es preciso mencionar que en el caso de mejoras, como bien señala el numeral 3 del inciso c del artículo 13° del reglamento de la LIR “Las me-joras a que se refi ere el inciso c) del Artículo 23º de la Ley, se computarán como renta gravable del propietario, en el ejercicio en que se devuelva el bien y al valor determinado para el pago de tributos municipales, o a falta de éste, al valor de mercado, a la fecha de devolución”.Esto quiere decir que el momento en que debe de considerarse que una mejora es un ingreso gravado con el impuesto a la Renta de Primera Categoría del propietario del inmueble es aquel en que se devuelve el inmueble y no en el mo-


Área Tributaria I

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La determinación de los Arbitrios Municipales, aprobados por Ordenanzas, deben de cumplir con lo

establecido por la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC

Autor : CPC Felipe Torres Tello

Título : La determinación de los Arbitrios Munici-pales, aprobados por Ordenanzas, deben de cumplir con lo establecido por la Sentencia Nº 0041-2004-AI/TC

RTF : Nº 03853-7-2009 POO


Ficha Técnica


Sumilla:“El cobro de los Arbitrios Municipales corres-pondientes al periodo de enero a mayo de 2005 por la Municipalidad Distrital de Surco, sobre las base de los Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML y al amparo de lo dispuesto por las ordenanzas Nº 225-MSS y Nº 226-MSS, Acuerdo de Concejo Nº 57-2005-ACSS y De-creto de Alcaldía Nº 06-2005-MSS, no cumple con lo establecido por el Tribunal Constitucio-nal en la aclaración de la Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC”.

1. IntroducciónEn esta oportunidad nos corresponde analizar la Resolución del Tribunal Fis-cal Nº 03853-7-2009, que constituye Precedente de Observancia Obligatoria, publicada por el Diario Ofi cial El Peruano el 07.05.09,conforme lo señala el articulo 154º del Código Tributario, la cual establece un criterio de aplicación referido al cumpli-miento de lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal Constitucional 041-2004-AI/TC sobre la determinación de los arbitrios que deben observar las municipalidades para la prestación de los servicios de públicos (arbitrios).

2. Materia ControvertidaEn este caso la controversia radica en dilucidar si la determinación de los Ar-bitrios Municipales de los períodos enero a mayo 2005 contenida en las Resoluciones de Determinación Nº 10-02-03-00603678 a Nº 10-02-03-00603682, emitidas sobre la base de los Edictos Nº 182 y 183-93-MML, la Or-denanza Nº 226-MSS, el Acuerdo de Conce-jo Nº 57-2005-ACSS y el Decreto de Alcaldía 06-2005-MSS, se encuentra con arreglo a ley, debiendo verifi carse si estas normas cumplen con los requisitos de validez establecidos por el Tribunal Constitucional.

3. Argumento del ContribuyenteEn este caso el recurrente (contribuyente) Rafael Jesús Andaluz Núñez, interpone una apelación de puro derecho contra las

Resoluciones de Determinación emitidas por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco por el concepto de Arbitrios Municipales de los períodos de enero a mayo de 2005.El contribuyente sostiene que el Tribunal Constitucional en la Resolución Aclaratoria de la Sentencia recaída en el Expediente Nº 041-2004-AI/TC, dispone que para los períodos de enero a mayo 2005 se aplicará el Decreto de Alcaldía Nº 92-MSS y no los Edictos Nº 183-MML y Nº 205-MML. Además señala que las Ordenanzas Nº 225-MSS y Nº 226-MSS utilizan como base imponible el autovaluo y la UIT, criterios proscritos por el Tribunal Constitucional.

4. Argumentos de la Adminis-tración Tributaria

La Administración Tributaria indica que el presente caso no se trata de una apelación de puro derecho, toda vez que se debe realizar un análisis de los documentos e informes relacionados con los costos indi-rectos en los que se incurre al establecer montos de arbitrios.Además, añade que el Tribunal Constitu-cional en la Sentencia Aclaratoria recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC, sí ha dispuesto la aplicación excepcional de los Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML, y otorgó un plazo de 30 días para que emitiera una nueva ordenanza que se ajustara a los crite-rios establecidos por la indicada sentencia. También indica que el costo del servicio se ha distribuido por el número de contribuyentes y que la estructura de los costos fue remitida al Servicio de Administración Tributaria y que los criterios de distribución que se han tenido en cuenta al emitir la Ordenanza Nº 225 son los establecidos por el Tribunal Constitucional.

5. Posición del Tribunal FiscalSobre este tema controvertido, sometido al Pleno del Tribunal Fiscal, mediante acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2009-07 del 24 de abril de 2009, el colegiado aprobó el criterio conforme al cual la cobranza de los arbi-trios del período enero a mayo 2005 de la Municipalidad de Santiago de Surco, sobre la base de los Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML y al amparo de lo dispuesto por las Ordenanzas Nº 225-MSS y Nº 226-MSS el Acuerdo de Concejo 57-2005-ACSS y el Decreto de Alcaldía Nº 06-2005-MSS, no cumple con lo establecido por el Tri-bunal Constitucional en la aclaración de la Sentencia recaída en el Expediente Nº 0041-2004-AI/TC.

6. Análisis y ComentariosCon respecto a lo resuelto por del Tri-bunal Fiscal concordamos plenamente, pues resulta con arreglo a ley el revocar la resolución de determinación emitida por la Municipalidad Distrital de Santia-go de Surco (en adelante MSS) por una deuda de arbitrios de los años 2005, en los cuales el Tribunal Constitucional en su Sentencia aclaratoria recaída sobre el expediente 041-2004-AI/TC, que declara la Inconstitucionalidad de diversas Or-denanzas emitidas por la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco con el fi n de proteger el derecho de los contribuyentes a pagar los Arbitrios que correspondan al costo de los servicios y que éste se encuentre debidamente distribuido.Ahora bien, pero en vista de que la respec-tiva Municipalidad tenia la necesidad de seguir percibiendo el pago de dichos Arbi-trios y para no poner el riesgo la prestación del servicio Limpieza Pública y Parques y Jardines, el Tribunal Constitucional señaló que debían aplicarse los Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML de manera provisional, esto es, sólo hasta que la Municipalidad emitiera una nueva Ordenanza que los regulara, la cual debía de ser publicada y ratifi cada en un plazo que no excediera de 30 días hábiles luego de publicada la resolu-ción aclaratoria referida, y así mismo debía cumplir con los parámetros establecidos en la Sentencia del Tribunal Constitucional.Lo que fi nalmente, no fue cumplido por la respectiva municipalidad al momento de publicar su Ordenanza Nº 225 –MSS, pues en ella sólo reguló el período de Julio a Diciembre y estableciendo en la Orde-nanza 226-MSS que los Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML rigen para el periodo comprendido entre enero a mayo 2005; no cumpliendo con lo establecido por el Tribunal Constitucional.

6.1. Aplicación provisional de los Edic-tos Nº 182 y Nº 183-93-MML

Como se señala en el numeral anterior, el Tribunal Constitucional declaró la inconsti-tucionalidad de los Edictos Nº 182-183-93-MML por no cumplir estos con los criterios de regulación para los arbitrios (limpieza y mantenimiento de parques y jardines, serenazgo), como son la utilización de criterios de distribución que guarde rela-ción con el costo real del servicio, informes técnicos que expliquen la estructura de costos, etc.Pero, en vista de que tales servicios son esenciales y para poder asegurar la pres-tación de los mismos, el Tribunal Cons-

Instituto Pacífi co

Análisis Jurisprudencial

I-30

I


1 Prescrito en el undécimo fundamento de la Sentencia Aclaratoria del Expediente 041-2004-AI/TC (25.04.05).

2 Por ejemplo, en acápite c) del Fundamento VIII de la Sentencia acla-ratoria de Expediente 041-2004/AI/TC el colegiado pone por ejemplo de servicio individualizado el caso del otorgamiento de una licencia municipal, donde el contribuyente-solicitante sí puede constatar de modo particular el benefi cio de recibir la licencia municipal, por la cual, la municipalidad fi ja un costo concretizado como consecuencia de la actividad administrativa desplegada para ello.

titucional en su sentencia aclaratoria del Expediente 041-2005-AI/TC, publicada el 22 de abril de 2005 señala que los Edictos Nº 182 y Nº 183-MML se aplicarán de manera provisional, en tanto la Municipalidad de Santiago de Surco emita una nueva Orde-nanza para la regularización del cobro de los arbitrios del período 2005 y sólo para dicho año, por tratarse de una circunstan-cia excepcional.Así las cosas, en la nueva Ordenanza la MSS debía utilizar los criterios de distribu-ción desarrollado en la citada sentencia, la cual debía ser ratifi cada en un plazo que no exceda los treinta (30) días hábiles, luego de la publicación de la mencionada resolución aclaratoria1. En ese sentido la MSS solo cumple de ma-nera parcial con dicha disposición pues con la Ordenanza Nº 225-MSS sólo dispuso la regulación de los Arbitrios Municipales para el periodo de junio a diciembre de 2005, sin considerar los meses de enero a mayo 2005, para lo cual se limito a señalar en la Ode-nanza Nº 226-MSS que para esos períodos se aplicarán lo dispuesto los Edictos Nº 182- Nº 183-93-MML, no indicando fi nalmente cuales serian los normas que fi nalmente se aplicarían para el pago los arbitrios de acuerdo a los criterios establecidos por el Tribunal Constitucional.Por lo tanto, la MSS al no cumplir con esta disposición para los arbitrios del 2005, pues solo para efecto de asegurar la presta-ción de los respectivos servicios de mante-nimiento, limpieza de parques y jardines y serenazgo, el Tribunal Constitucional permi-tió que de manera provisional se aplicaran Edictos Nº 182 y Nº 183-93-MML. En ese sentido a titulo ilustrativo podemos señalar que el Tribunal Fiscal, ya se había pro-nunciado anteriormente en su Resolución Nº 6776-2-2005 (08.11-05), señalando que los Edictos Nº 182 y Nº 183-93 y la Ordenanza Nº 108, que regulan los arbitrios municipales de los años 1996 y 1997 en la jurisdicción de Lima Metropolitana, son normas inválidas, ya que no cumplen con los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional en la Sentencias reídas en los Expedientes Nº 0041-2004-AI/TC y Nº 0053-2004-PI/TC.

6.1.1 ¿Cuáles son los criterios que es-tableció el Tribunal Constitucional que deben de tener las Ordenan-zas Municipales para establecer los Arbitrios?

De acuerdo a lo expuesto en los nume-rales anteriores la nueva Ordenanza de la MSS no cumplió con establecer los re-quisitos objetivos y de distribución básica para los Arbitrios 2005 (enero a mayo) que estableció el Tribunal Constitucional en su sentencia 041-2004-AI/TC, recogidos en la sentencia aclaratoria de la misma los cuales mostramos a continuación:

a. Limpieza pública (fundamento 42, STC N° 0041-2004-AI/TC).

Como quiera que el servicio de lim-pieza pública, involucra un conjunto de actividades, como por ejemplo servicios de recolección y transporte de residuos, barrido y lavado de calles, relleno sanitario, etc., los criterios de distribución deberán adecuarse a la naturaleza de cada rubro; por ejem-plo, el criterio tamaño del predio no resulta adecuado en todos los casos para distribuir el costo por recolección de basura, pues presentará matices si se trata de casa habitación o local co-mercial; sin embargo, sí será el correcto para el caso de limpieza de calles, no en términos de metros cuadrados de superfi cie, sino en cuanto a la longitud del predio, pues a mayor longitud, mayor limpieza de calles.

Cabe, entonces, efectuar las siguientes precisiones:- El criterio tamaño del predio, en-

tendido como metros cuadrados de superfi cie (área m2), guarda relación directa e indirecta con el servicio de recolección de basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume mayor provocación de desechos; por ejemplo, un con-dominio o un edifi cio que alberga varias viviendas tendrá una mayor generación de basura que una vivienda única o de un solo piso.

- Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermerca-dos, etc.), el criterio tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fi n de lograr mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso.

b. Mantenimiento de parques y jardines (fundamento 43, STC N° 0041-2004-AI/TC)

En este caso, lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio.

c. Serenazgo (fundamento 44, STC N° 0041-2004-AI/TC)

En el servicio de serenazgo es razona-ble utilizar los criterios de ubicación

y uso del predio, por cuanto su uso se intensifi ca en zonas de mayor peli-grosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras sue-len producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o disco-tecas.

Siguiendo esta lógica, el tamaño del predio no es un criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente con la prestación de este servicio.

6.2. Problemática en la distribución del costo de los Arbitrios

Como ya hemos visto el principal proble-ma que afectan tanto las municipalidades como los contribuyentes es la adecuada asignación o distribución de los servicios prestados, problema que en realidad parte desde la misma defi nición legal que le dan las normas sobre la materia.

Así las cosas, el inciso c) de la Norma II del Titulo Preliminar del Código Tributario, señala que las tasas- dentro las cuales se encuentran los arbitrios- es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente.

Por otro lado, el inciso a) del artículo 68º del TUO de la Ley de Tributación Muni-cipal, aprobado por Decreto Supremo 156-2004-EF, señala que las tasas por servicios públicos o arbitrios son los pagos por la prestación de un servicio público individualizado en el contribuyente, pero en el artículo 69º del mismo cuerpo legal se establece que en la determinación de los arbitrios deberán sujetarse al criterio de racionalidad que permitan determinar el cobro exigido por el servicio presta-do, basado en el costo que demando el servicio y su mantenimiento, así como el benefi cio individual prestado de manera real y/o potencial.

De lo expuesto en los párrafos anteriores se puede apreciar que existe una contra-dicción sobre las normas en la materia, porque para Ley del Tributación Municipal se señala que en la determinación de los arbitrios se admite un benefi cio potencial para el contribuyente, entonces no podría afi rmarse al mismo tiempo y en todos los casos una real prestación efectiva de dichos servicios, como lo señala el Código Tributa-rio, pues puede que esta se dé o no se dé; y por otro lado, si hablamos de benefi cio individual, el mismo debería constatarse en todos los casos de manera concreta y efectiva lo que en el practica no puede ocurrir siempre en caso de arbitrios2.

Actualidad Empresarial

Área Tributaria I

I-31

Juri

spru

denc

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l Día

Jurisprudencia al Día

Tributo Inconstitucional

El tributo y la lucha contra la evasión fi scal

Función del Tributo

Elementos esenciales del Tributo

Defi nición de Tributo

Los fi nes extrafi scales del impuesto y la lucha contra la evasión fi scal

STC Exp. 3303-2003-AA/TC


STC Exp. 06089-2006-PA/TC



STC Exp 0676-2005-AA/TC

El Tribunal Constitucional señala que el tributo se concibe como la obliga-ción jurídicamente pecuniaria, ex lege, que no constituye sanción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio, una persona pública y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación por voluntad de la ley.

Precisa el Tribunal Constitucional que los elementos esenciales del tributo son: a) su creación por ley; b) la obligación pecuniaria basada en el ius imperium del Estado; y c) su carácter coactivo, pero distinto a la sanción por acto ilícito.

Ha precisado el Tribunal Constitucional que siendo la función principal del tributo la recaudadora, no como un fi n en sí mismo sino como un medio para fi nanciar necesidades sociales puede admitirse que en circunstancias excepcionales y justifi cadas para el logro de otras fi nalidades constitucio-nales, esta fi gura del tributo sea utilizada con un fi n extrafi scal o ajeno a la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe ser óbice para quedar exenta de la observancia de los principios constitucionales que rigen la potestad tributaria.

Señala el Tribunal Constitucional que la materia tributaria puede utilizarse para fi nes cuyo objetivo directo no sea exclusivamente el recaudador, sino la lucha contra la evasión fi scal, esto debido a que, si bien la creación de un régimen determinado (como el régimen de percepciones) se justifi ca en la necesidad de frenar la informalidad y la evasión tributaria.

Es el caso del Régimen de Percepciones del IGV, donde la exigencia de pagos a cuenta no se fundamenta estrictamente en razones de necesidad de fl ujo

Tributo Constitucional


El Tribunal Constitucional ha declarado Constitucional al Impuesto Ex-traordinario a los Activos Netos – IEAN, por el siguiente fundamento: el IEAN no es un impuesto inconstitucional en si mismo, puesto que no es irrazonable ni desproporcionado que el legislador, al momento de fi jar la base imponible, haya tomado como manifestación de capacidad contri-butiva los activos netos de perceptores de rentas de tercera categoría. En consecuencia, dadas las características de la base imponible del IEAN y el carácter temporal con el que ha sido previsto, no contraviene, a juicio del Tribunal Constitucional, el contenido esencial del derecho de propiedad ni tampoco el principio constitucional de no confi scatoriedad.

Ha señalado el Tribunal Constitucional que el Impuesto Mínimo a la Renta es inconstitucional por violar el principio de no confi scatoriedad de los tri-butos, tal inconstitucionalidad radicaba en que en el seno de una Ley (como el Decreto Legislativo Nº 774 - Ley del Impuesto a la Renta) destinado a gravar rentas o utilidades, se terminase gravando la fuente productora de la renta; así pues, independientemente de si la empresa ha generado benefi cios, ganancias o rentas, o si ha incurrido en pérdidas, la aplicación de los artículos del Decreto Legislativo Nº 774, referidos al Impuesto Mínimo a la Renta, no puede surtir efectos, por ser inconstitucionales.

permanente en la recaudación, como en el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, sino más bien en el aseguramiento del pago efectivo de un tributo que está puesto en riesgo. Se trata de una medida cuyo fi n último es la lucha contra la informalidad y la evasión fi scal, por lo que, a juicio del Tribunal Constitucional, el Régimen de Percepción, además de una misión de aseguramiento de la recaudación, cumple un objetivo extra; por ello su carácter extrafi scal.

STC Exp 4841-2004-AA/TC

El Tribunal Constitucional, declaro la inconstitucionalidad de las normas que regulaban el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta, siendo su fundamento principal el siguiente: en el impuesto a la renta, el hecho económico que sirve de sustento para la creación del tributo es la genera-ción de renta, el mismo basamento deberá ser utilizado por el legislador para esclarecer el pago anticipado, generándose, en caso de producido el quiebre de dicha estructura, una colisión con el principio de capacidad contributiva.

Tributo

1. ¿Qué es un tributo? Es una prestación en dinero o especie que el Estado exige a los par-

ticulares en ejercicio de su Potestad Tributaria, para el cumplimiento de sus fi nes.

2. ¿Cuál es la diferencia entre tributo vinculado y tributo no vinculado?

En el tributo vinculado, la obligación depende de que ocurra un hecho generador, que es siempre el desempeño de una actuación estatal referida al obligado. Es el caso de las Contribuciones y las Tasas. En el caso del tributo no vinculado, el hecho generador está totalmente desvinculado de cualquier tipo de actuación estatal. Es el caso del Impuesto.

3. ¿Qué es un Impuesto? Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación

directa en favor contribuyente por parte del Estado.

4. ¿Qué es una contribución? Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador benefi -

cios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales.

5. ¿Qué es una tasa? Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la pres-

tación efectiva o potencial por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente.

Glosario TributarioGlosario Tributario


=-- ==----

Indi

cado

res

Trib

utar

ios

DETERMINACIÓN DE LAS RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA1

1 Cálculo aplicable para remuneraciones no variables

Exceso de 54 UIT30%

Hasta 27 UIT15%

ID

OtrasDeducciones:- Retención

de meses anteriores

- Saldos a favor

IMPUESTO ANUAL

Renta Anual

Exceso de27 UIT a 54 UIT

21%

R : Retenciones del mesID : Impuesto determinado

-- =

Participación en las utilidades

Gratifi caciones ordinarias mes de julio y diciembre

Remuneración mensual por el número de meses que falte para terminar el ejercicio (incluye mes de retención)

Gratificaciones extraordinarias a disposición en el mes de re-tención

Otros ingresos puestos a dispo-sición en el mes de retención

Remuneraciones de meses an-teriores

Deduc-ción de7 UIT

Mínimo no imponible promedio para los perceptores de Rentas de Quinta Categoría - Ejercicio 2009: S/. 1775.00(Referencia: 12 remuneraciones y 2 gratifi caciones en el ejercicio)

DICIEMBRE

ID = R

SET. - NOV.

= RID4

AGOSTO

ID5

ID8

MAYO-JULIO

ID9

ABRIL

ENERO-MARZO

ID12

VARIACIÓN DE LAS TASAS DEL IMPUESTO A LA RENTA


Indicadores Tributarios

I-32

UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT) Año S/. Año S/.

2004 3 200

2003 3 100

2002 3 100

2001 3 000

2000 2 900

2009 3 550

2008 3 500

2007 3 450

2006 3 400

2005 3 300

TIPOS DE CAMBIO AL CIERRE DEL EJERCICIO

ActivosCompra

2008 3.137 3.142 4.319 4.449

2007 2.995 2.997 4.239 4.462

2006 3.194 3,197 4.121 4.249

2005 3.429 3.431 3.951 4.039

2004 3.280 3.283 4.443 4.497

2003 3.461 3.464 4.287 4.368

2002 3.513 3.515 3.535 3.621

2001 3.441 3.446 3.052 3.110

2000 3.523 3.527 3.206 3.323

Dólares Euros

PasivosVenta

ActivosCompra

PasivosVenta

Año

= R

= R

= R

= R

I

IMPUESTO A LA RENTA Y NUEVO RUS

TABLA DEL NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO 1D. LEG. N.° 967 (24-12-06)

CategoríasParámetros

CuotaMensual

(S/.)Total Ingresos

Brutos Mensuales(Hasta S/.)

Total AdquisicionesMensuales(Hasta S/.)

1 5 000 5 000 20

2 8 000 8 000 50

3 13 000 13 000 200

4 20 000 20 000 400

5 30 000 30 000 600

CATEGORÍA*

ESPECIALRUS

60 000 60 000 0

* Los sujetos de esta categoría deberán tener en cuenta lo siguiente:a. Que se dediquen únicamente a la venta de hortalizas, legumbres, tubérculos,

raíces, semillas y demás bienes especifi cados en el Apéndice I de la Ley del IGV e ISC, realizada en mercado de abastos.

b. Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan sus productos en su estado natural.

c. Asimismo, deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa a fi n de señalar sus 5 (cinco) principales proveedores, en la forma, plazos y condiciones que establezca la SUNAT.

Importante: Los que se acojan al Nuevo RUS y no se ubiquen en alguna cate-goría, se encontrarán comprendidos en la categoría más alta hasta el mes que comuniquen la que les corresponde.

1 Tabla de categorización modifi cada por el artículo 7 del Decreto Legislativo N.° 967 (24-12-06), vigente a partir del 1 de enero de 2007.

2009 2008 2007 2006 2005 2004

1. Persona Jurídica

Tasa del Impuesto 30% 30% 30% 30% 30% 30%

Tasa Adicional 4.1% 4.1% 4.1% 4.1% 4.1% 4.1%

2. Personas Naturales 4 y 5 categ.* 1,2,4 y 5 categoría

Hasta 27 UIT 15% 15% 15% 15% 15% 15%

Exceso de 27 UIT hasta 54 UIT 21% 21% 21% 21% 21% 21%

Por el exceso de 54 UIT 30% 30% 30% 30% 30% 30%

1 y 2 categ.*No aplica

6.25%

Con Rentas de Tercera Categ. 30% 30% 30% 30% 30% 30%

(1) Base Legal: Resolución de Superintendencia Nº 004-2009/SUNAT (15-01-09)

* Nuevo régimen de acuerdo a las modifi caciones del D.Leg. Nº 972 y la Ley 29308.

SUSPENSIÓN DE RETENCIONES Y/0 PAGOS A CUENTA DE RENTAS DE 4ta. CATEGORÍA(1)

AGENTE RETENEDOR

No deberá efectuarse la retención del Impuesto a la Renta cuando los recibos de honorarios que se paguen o acrediten sean por un importe que no exceda a:

S/. 1,500

PERCEPTORES

No están obligados a efectuar pa-gos a cuenta del Impuesto

a la Renta los siguientes

contribu-yentes

Cuyos ingresos por renta de 4ta. (Art. 33 a) y 5ta. percibidas en el mes no superen la suma de: S/. 2,589

Los directores de empresas, síndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas o similares, y otras rentas de 4ta. (Art. 33 b) y 5ta. categoría, que no superen la suma de:

* Se debe tener presente que si se superan estos montos los contribuyentes se encuentran obligados a efectuar pagos a cuenta y a presentar la Declaración Determinativa Mensual, PDT 616-Trabajador independiente.

S/. 2,071

(1) Base Legal: Resolución de Superintendencia Nº 004-2009/SUNAT (15-01-09)


1 Inciso a) Segunda Disposición Transitoria. Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.

RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV APLICABLEA LA ADQUISICIÓN DE COMBUSTIBLE 1

SPOT APLICABLE AL TRANSPORTE DE BIENES REALIZADO POR VÍA TERRESTRE (R. S. N.° 073-2006/SUNAT 13-05-06)1

El servicio de transporte reali-zado por vía terrestre gravado con IGV.

No se aplicará el sistema en los siguientes casos:- El importe de la operación o el valor referencial sea igual o menor a S/. 400.00- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fi scal, saldo a favor del exportador o cualquier otro benefi cio vinculado con la devolución

del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios. Salvo cuando el usuario sea una entidad del Sector Público Nacional.- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.

4%

1 Aplicable para operaciones cuya obligación tributaria del IGV se genere a partir del 1 de octubre de 2006 (Res. de S. N.° 158-2006/SUNAT, publicado el 30-09-06). Excepto para aquellos servicios de transporte de bienes que tengan como punto de origen y/o destino los departamentos de Arequipa, Moquegua, Tacna y Puno, para los cuales se aplica a partir del 01-12-06.

Operaciones sujetas al sistema Operaciones exceptuadas de la aplicación del sistema Porcentaje

DETERMINACIÓN DEL IMPORTE DE LA PERCEPCIÓN DEL IGV APLICABLE A LA IMPORTACIÓN DE BIENES1

10%

1 Inciso b) Segunda Disposición Transitoria Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.

5%3.5%

Condición Porcent.

Determinación del monto de la percepción aplicando porcentajes sobre el monto de la operación

Cuando el importador, a la fecha en que se efectúa la numeración de la DUA o DSI:

1. Tenga domicilio fi scal no habido de acuerdo con las normas vigentes.

2. La SUNAT hubiera comunicado o notifi cado la baja de su inscripción en el RUC y dicha condición fi gure en los registros de la Administración Tributaria.

3. Hubiera suspendido temporalmente sus actividades y dicha condición fi gure en los registros de la Administración Tributaria.

4. No cuente con número de RUC o teniéndolo no lo consigne en la DUA o DSI.

5. Realice por primera vez una operación y/o régimen aduanero.

6. Estando inscrito en el RUC no se encuentre afecto al IGV.

Cuando el importador nacionalice bienes usados.

Cuando el importador no se encuentra en ninguno de los supuestos arriba señalados.

Apéndice 1 Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.

RELACIÓN DE BIENES CUYA VENTA SE ENCUENTRA SUJETA AL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IGV

Actualidad Empresarial

Área Tributaria I

SISTEMA DE PAGO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS CON EL GOBIERNO CENTRAL D. LEG. N.º 940 (R.S. N.° 183-2004/SUNAT 15-08-04)

No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:- En operaciones cuyo importe de la operación sea igual o menor a media (1/2) UIT, salvo que por cada unidad de transporte,

la suma de los importes de las operaciones correspondientes a los bienes trasladados sea mayor a media (1/2) UIT.- Tratándose de la venta gravada con el IGV, cuando por la operación se emita póliza de adjudicación con ocasión del

remate o adjudicación por los martilleros públicos o entidades que rematan o subastan bienes por cuenta de terceros, o liquidación de compra.

Azúcar

Recursos hidrobiológicosMaíz amarillo duroAlgodónCaña de azúcarMaderaArena y piedraResiduos, subproductos, desechos, recortes y desperdiciosBienes del inciso a) del apéndice I de la Ley del IGVAceite de pescadoHarina, polvo y «pellets» de pescado, crustáceos, moluscos y demás invertebrados acuáticosEmbarcaciones pesquerasLeche cruda entera

No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*- El importe de la operación sea igual o menor a setecientos Nuevos Soles (S/. 700.00).- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fi scal, saldo a favor del exportador o cualquier otro

benefi cio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el adquirente sea una entidad del Sector Público Nacional.

- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refi ere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las pólizas emitidas por las bolsas de productos.

- Se emita liquidación de compra, de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

ANEX

O 1

ANEX

O 2

No se aplicará el sistema en cualquiera de los siguientes casos:*- El importe de la operación sea igual o menor a S/. 700.00.- Se emita comprobante de pago que no permita sustentar crédito fi scal, saldo a favor del exportador o cualquier otro

benefi cio vinculado con la devolución del IGV, así como gasto o costo para efectos tributarios, salvo que el usuario sea una entidad del Sector Público Nacional.

- Se emita cualquiera de los documentos autorizados a que se refi ere el numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago.

- El usuario del servicio tenga la condición de no domiciliado, de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta.

Intermediación laboral y tercerizaciónArrendamiento de bienes Mantenimiento y reparación de bienes mueblesMovimiento de cargaOtros servicios empresarialesComisión mercantilFabricación de bienes por encargoServicio de transporte de personas

TIPO DE BIEN O SERVICIOCÓD. OPERACIONES EXCEPTUADAS DE LA APLICACIÓN DEL SISTEMA

SERVICIOS GRAVADOS CON EL IGV

VENTA (INCLUIDO EL RETIRO) DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV

VENTA (INCLUIDO EL RETIRO) DE BIENES GRAVADOS CON EL IGV Y TRASLADO DE BIENES

Notas1 El porcentaje de 9% se aplicará cuando el proveedor tenga la condición de titular del permiso de pesca de la embarcación pesquera que efectúa la extracción o descarga de los

bienes y fi gure como tal en el «Listado de proveedores sujetos al SPOT con el porcentaje de 9%» que publique la SUNAT. En caso contrario, se aplicará el porcentaje de 15%. Dicho listado será elaborado sobre la base de la relación de embarcaciones con permiso de pesca vigente que publica el Ministerio de la Producción, de acuerdo con lo dispuesto

por el artículo 14 del Reglamento de la Ley General de Pesca, aprobado por el D. S. N.° 012-2001-PE. El referido listado será publicado por la SUNAT a través de SUNAT Virtual, cuya dirección es http.//www.sunat.gob.pe, hasta el último día hábil de cada mes y tendrá vigencia a partir

del primer día calendario del mes siguiente para determinar el porcentaje a aplicar, el sujeto obligado deberá verifi car el listado publicado por la SUNAT, vigente a la fecha en que se deba realizar el depósito.

2 El porcentaje aplicable a la venta de algodón en rama sin desmotar efectuada por un sujeto que hubiera renunciado a la exoneración contenida en el inciso A) del Apéndice I

de la Ley del lGV es el 15%. 3 La inclusión de este numeral en el Anexo 2 mediante la R.S. N.º 178-2005/SUNAT (22-09-05) se aplicará de la siguiente forma:

- Tratándose de la venta gravada con IGV y el retiro considerado venta a que se refi eren los incisos a) y b) del num. 2.1 del art. 2: a las operaciones respecto de las cuales no hubiera nacido la obligación tributaria al 01-10-05.

- Tratándose de los traslados a que se refi ere el inciso c) del num. 2.1 del art. 2: a aquellas que se produzcan a partir del 01-10-05. 4 Incluidos mediante R.S. N.° 258-2005/SUNAT del 29-12-05 se aplicarán respecto de aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria respecto al IGV se

produzca a partir del 1 de febrero de 2006.5 Porcentaje aplicable a las operaciones cuyo momento para efectuar el depósito se produzca a partir del 03-04-06, según R.S. N.° 056-2006/SUNAT (02-04-06).* Aplicables a las operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del IGV se produzca a partir del 01-03-06.

10%

9% y 15% 1

7% 10%5 y 15% 2

10% 5

9% 3

10% 5

10% 5

10% 9%

9%

9% 4%

12% 5

12% 4

9% 4

12% 5

12% 5

12% 4

12% 4

12% 4

PORCENT.

Alcohol etílico 10%

ANEX

O 3

001

004 005006007008009010011016017

018023

003

012019020021022024025026

DETRACCIONES Y PERCEPCIONES

I-33

Comprende Percepción

La adquisición de combustibles líqui-dos derivados del petróleo, que se en-cuentren gravadas con el IGV.

Los señalados en el numeral 4.2 del artículo 4 del Reglamento para la Comercialización de Combustibles Líquidos y otros Productos derivados de los Hidrocarbu-ros aprobados por Decreto Supremo N.º 045-2001-EM y normas modifi catorias, con excepción del GLP (Gas Licuado de Petróleo).

Uno por ciento (1%)

sobre el precio de

venta

Referencia Bienes comprendidos en el régimen

1 Harina de trigo o de morcajo (tranqui-llón)

Bienes comprendidos en la subpartida nacional: 1101.00.00.00

2 Agua, incluida el agua mineral, natural o artifi cial y demás bebidas no alcohólicas

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 2201.10.00.11/2201.90.00.10 y 2201.90.00.90/ 2202.90.00.00

3 Cerveza de malta Bienes comprendidos en la subpartida nacional: 2203.00.00.00

4 Gas licuado de petróleo Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 2711.11.00.00/2711.19.00.00

5 Dióxido de carbono Bienes comprendidos en la subpartida nacional: 2811.21.00.00

6 Poli (tereftalato de etileno) sin adición de dióxido de titanio, en formas primarias


7 Envases o prefomas, de poli (tereftalato de etileno) (PET)

Sólo envases o preformas, de poli (tereftalato de etileno), comprendidos en la subpartida nacional: 3923.30.90.00

8 Tapones, tapas, cápsulas y demás disposi-tivos de cierre


9 Bombonas, botellas, frascos, bocales, ta-rros, envases tubulares, ampollas y demás recipientes para el transporte o envasado, de vidrio; bocales para conservas, de vidrio; tapones, tapas y demás dispositivos de cierre, de vidrio

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 7010.10.00.00/7010.90.40.00

10 Tapones y tapas, cápsulas para botellas, tapones roscados, sobretapas, precintos y demás accesorios para envases, de metal común

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 8309.10.00.00 y 8309.90.00.00

11 Trigo y morcajo (tranquillón) Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 1001.10.10.00/1001.90.30.00

12 Bienes vendidos a través de catálogos Bienes que sean ofertados por catálogo y cuya adquisición se efectué por consultores y/o promotores de ventas del agente de percepción.

13 Pinturas, barnices y pigmentos al agua preparados de los tipos utilizados para el acabado del cuero.

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 3208.10.00.00/3210.00.90.00.



Indicadores Tributarios

I-34


Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 7003.12.10.00/7009.92.00.00.

Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 7208.10.10.00/7217.90.00.00, 7 2 1 9 . 1 1 . 0 0 . 0 0 / 7 2 2 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 , 7225.11.00.00/7229.90.00.00, 7301.20.00.00, 7 3 0 3 . 0 0 . 0 0 . 0 0 / 7 3 0 7 . 9 9 . 0 0 . 0 0 , 7312.10.10.00/7313.00.90.00 y 7317.00.00.00.

Bienes comprendidos en alguna de las siguien-tes subpartidas nacionales: 6801.00.00.00, 6802.10.00.00 y 6907.10.00.00/6908.90.00.00.

Bienes comprendidos en alguna de las siguien-tes subpartidas nacionales: 6910.10.00.00/6910.90.00.00.

14 Vidrios en placas, hojas o perfi les; colado o lami-nado, estirado o soplado, fl otado, desbastado o pulido; incluso curvado, biselado, grabado, taladrado, esmaltado o trabajado de otro modo, pero sin enmar-car ni combinar con otras materias; vidrio de seguridad constituido por vidrio templado o contrachapado; vidrieras aislantes de paredes múltiples y espejos de vidrio, incluido los espejos retrovisores.

15 Productos laminados; alambrón; barras; perfi les; alambre; tiras; tubos; accesorios de tuberías; cables, trenzas, eslingas y artículos similares; de fundición hierro o acero; y puntas, clavos, chinchetas (chin-ches), grapas y artículos similares; de fundición, hierro, o acero, incluso con cabeza de otras materias, excepto de cabeza de cobre.

16 Adoquines, encintados (bordillos), losas, pla-cas, baldosas, losetas, cubos, dados y artículos similares.

17 Fregaderos (pilletas de lavar), lavabos, pedestales de lavabo, bañeras, bidés, inodoros, cisternas (depósitos de agua) para inodoros, urinarios y aparatos fi jos similares, de cerámicas, para usos sanitarios.


Sólo los discos ópticos y estuches porta disco, comprendidos en alguna de las siguientes subpar-tidas nacionales: 3923.10.00.00, 3923.21.00.00, 3923.29.00.90, 3923.90.00.00, 4819.50.00.00 y 8523.90.90.00.

Bienes comprendidos en alguna de las siguien-tes subpartidas nacionales: 2009.11.00.00 / 2009.90.00.00.

18 Jugos de hortalizas, frutas y otros frutos

19 Discos ópticos y estuches porta discos

PorcentajeCondición

Cuando por la operación sujeta a percepción se emita comprobante de pago que permite ejercer el derecho a crédito fi scal y el cliente fi gure en el «Listado de clientes que podrán estar sujetos al porcentaje del 0.5% de percepción del IGV».

0.5%

1 Inciso c) Segunda Disposición Transitoria. Ley Nº 29173 Régimen de Percepciones del IGV (23.12.07) vigente desde el 02.01.08.

PORCENTAJES PARA DETERMINAR EL IMPORTE DE LA PERCEPCIÓN A LA VENTA DE BIENES1

2%En los demás casos no incluidos anteriormente.

I

LIBROS Y REGISTROS CONTABLES Y PLAZO MÁXIMO DE ATRASO

Cód. Libro o Registro vinculado a asuntos tributarios

Máximo atraso permi-

tido

Acto o circunstancia que determina el inicio del plazo para el máximo atraso

permitido

1 Libro caja y bancosTres (3) meses

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se realizaron las operaciones relacionadas con el ingreso o salida del efectivo o quivalente del efectivo.

2 Libro de ingresos y gastosDiez (10) días há-

biles

Tratándose de deudores tributarios que ob-tengan rentas de segunda categoría: desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se cobre, se obtenga el ingreso o se haya puesto a disposición la renta.

3Libro de inventarios y balances

Régi-men

General

Tres (3) meses

Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gravable.

4Libro de retenciones incisos e) y f) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta*

Diez (10) días há-

biles

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se realice el pago.

5 Libro diarioTres (3) meses

Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones.

5-ALibro diario de formato Sim-plifi cado

Tres (3) meses

Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas la operaciones

6 Libro mayorTres (3 meses

Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones.

7 Registro de activos fi josTres (3) meses


8 Registro de comprasDiez (10) días há-

biles

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione el comprobante de pago respectivo.

9 Registro de consignacionesDiez (10) días há-

biles


10 Registro de costosTres (3) meses


11 Registro de huéspedesDiez (10) días há-

biles

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita el comprobante de pago respectivo.

12Registro de inventario permanen-te en unidades físicas**

Un (1) mes

Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes.

13Registro de inventario permanen-te valorizado**

Tres (3) meses

Desde el primer día hábil del mes siguiente de realizadas las operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes.

14 Registro de ventas e ingresosDiez (10) días há-

biles


15

Registro de ventas e ingresos - artículo 23 Resolución de Su-perintendencia N.° 266-2004/SUNAT


biles


Cód. Libro o Registro vinculado a asuntos tributarios

Máximo atraso permi-

tido

Acto o circunstancia que determina el inicio del plazo para el máximo atraso

permitido

16

Registro del régimen de per-cepciones


biles

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se emita el documento que sustenta las transacciones realizadas con los clientes.

17

Registro del régimen de re-tenciones


biles

Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en que se recepcione o emita, según corresponda, el documento que sustenta las transacciones realizadas con los proveedores.

18Registro IVAP Diez (10)

días há-biles

Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de los bienes del Molino, según corresponda.

19

Registro(s) auxiliar(es) de adqui-siciones - artículo 8 Resolución de Superintendencia N.° 022-98/SUNAT


biles


20

Registro(s) auxiliar(es) de adqui-siciones - inciso a) primer párrafo artículo 5 Resolución de Superin-tendencia N.° 021-99/SUNAT


biles


21

Registro(s) auxiliar(es) de ad-quisiciones - inciso a) primer párrafo artículo 5 Resolución de Superintendencia N.° 142-2001/SUNAT


biles


22

Registro(s) auxiliar(es) de ad-quisiciones - inciso c) primer párrafo artículo 5 Resolución de Superintendencia N.° 256-2004/SUNAT


biles


23



biles


24

Registro(s) auxiliar(es) de ad-quisiciones - inciso c) primer párrafo artículo 5 Resolución de Superintendencia N.° 258-2004/SUNAT


biles


25



biles


* Se exceptúa de llevar este libro a los sujetos que lleven la Planilla Electrónica a que se refi ere el D.S. Nº 098-2007-TR, según lo señala el articulo 3º del D.S. 177-2008-EF (30.12.08), vigente desde el 31.12.08.

** Por el artículo 5º de la Resolución de Superintendencia Nº 239-2008/SUNAT (31-12-08), se incorpora el numeral 13.4 del artículo 13º de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT en la que se señala que los contribuyentes que se encuentren obligados a llevar el registro de inventario permanente valorizado, se encuentran exceptuados de llevar el registro de inventario permanente en unidades físicas; esta disposición está vigente desde el 1 de enero de 2009.



Área Tributaria I

FACTORES DE ACTUALIZACIÓN A UTILIZARSE EN EL AJUSTE INTEGRAL EN LOS EE.FF. POR EFECTOS DE LA INFLACIÓN (1)

Mes/año 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004Enero 1.051 1.053 1.038 0.977 1.019 1.022 1.043Febrero 1.042 1.041 1.034 0.975 1.023 1.017 1.030Marzo 1.030 1.035 1.030 0.974 1.022 1.009 1.020Abril 1.026 1.029 1.025 0.975 1.015 1.011 1.014Mayo 1.023 1.027 1.024 0.975 1.015 1.013 1.007Junio 1.020 1.026 1.022 0.976 1.015 1.016 1.001Julio 1.012 1.020 1.016 0.982 1.009 1.019 0.999Agosto 1.006 1.019 1.016 0.986 1.007 1.017 1.001Setiembre 1.002 1.014 1.009 0.984 0.998 1.010 1.000Octubre 1.001 1.009 1.005 0.990 0.993 1.008 1.000Noviembre 1.000 1.004 1.001 0.995 0.996 1.006 0.997Diciembre 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000

Promedio 1.018 1.023 1.018 0.982 1.009 1.012 1.009Anual 1.065 1.055 1.038 0.978 1.017 1.020 1.049

1 Factores de Actualización aprobados por Resolución de Contaduría Nº 179-2005-EF/93.01 (13-01-05).

TASA DE INTERÉS MORATORIO (TIM) EN MONEDA EXTRANJERA ($)

Vigencia Mensual Diaria Base Legal

Del 01-02-04 a la fecha 0.75% 0.02500% R.S. N.° 028-2004/SUNAT (31-01-04)

Del 07-02-03 al 31-01-04 0.84% 0.02800% R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)

Del 01-11-01 al 06-02-03 0.90% 0.03000% R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)

Del 01-08-00 al 31-10-01 1.10% 0.03667% R.S. N.° 085-2000-EF/SUNAT (30-07-93)


TASA DE INTERÉS MORATORIO (TIM) EN MONEDA NACIONAL (S/.)

Vigencia Mensual Diaria Base Legal

Del 07-02-03 a la fecha 1.50% 0.0500% R.S. N.° 032-2003/SUNAT (06-02-03)

Del 01-11-01 al 06-02-03 1.60% 0.0533% R.S. N.° 126-2001/SUNAT (31-10-01)

Del 01-01-01 al 31-10-01 1.80% 0.0600% R.S. N.° 144-2000/SUNAT (30-12-00)



Período Tributario

VENCIMIENTO DE ACUERDO AL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC

1 Resolución de Superintendencia N° 237-2008/SUNAT (30-12-08).

BUENOS CONTRIBUYENTES0, 1, 2, 3 y 45, 6, 7, 8 y 9

Bienes Porcentaje Anual Máximo de Depreciación

1 Edifi cios y otras construcciones. 3% 2

2 Ganado de trabajo y reproducción; redes de pesca. 25%3 Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles);

hornos en general.20%

4 Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera, petrolera y de construcción; excepto muebles, enseres y equipos de ofi cina.

20%

5 Equipos de procesamiento de datos. 25%6 Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01-01-91. 10%7 Otros bienes del activo fi jo. 10%8 Gallinas 75% 3

*PLAZO PARA LA DECLARACIÓN ANUAL DEL IMPUESTO A LA

RENTA Y DEL IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS

EJERCICIO 2008

CRONOGRAMA DE VENCIMIENTO PARA LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN JURADA ANUAL

DE OPERACIONES CON TERCEROS EJERCICIO 2008

* Resolución de Superintendencia Nº 001-2009/ SUNAT (Publicado el 09.01.09).

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9

Ene. 09 11 feb. 12 feb. 13 feb. 16 feb. 17 feb. 18 feb. 19 feb. 20 feb. 09 feb. 10 feb. 23 feb. 24 feb.

Feb. 09 12 mar. 13 mar. 16 mar. 17 mar. 18 mar. 19 mar. 20 mar. 09 mar. 10 mar. 11 mar. 24 mar. 23 mar.

Mar. 09 17 abr. 20 abr. 21 abr. 22 abr. 23 abr. 24 abr. 13 abr. 14 abr. 15 abr. 16 abr. 27 abr. 28 abr.

Abr. 09 18 may. 19 may. 20 may. 21 may. 22 may. 11 may. 12 may. 13 may. 14 may. 15 may. 26 may. 25 may.

May. 09 16 jun. 17 jun. 18 jun. 19 jun. 08 jun. 09 jun. 10 jun. 11 jun. 12 jun. 15 jun. 22 jun. 23 jun.

Jun. 09 17 jul. 20 jul. 21 jul. 08 jul. 09 jul. 10 jul. 13 jul. 14 jul. 15 jul. 16 jul. 23 jul. 22 jul.

Jul. 09 20 ago. 21 ago. 10 ago. 11 ago. 12 ago. 13 ago. 14 ago. 17 ago. 18 ago. 19 ago. 24 ago. 25 ago.

Ago. 09 21 set. 08 set. 09 set. 10 set. 11 set. 14 set. 15 set. 16 set. 17 set. 18 set. 23 set. 22 set.

Set. 09 09 oct. 12 oct. 13 oct. 14 oct. 15 oct. 16 oct. 19 oct. 20 oct. 21 oct. 22 oct. 23 oct. 26 oct.

Oct. 09 10 nov. 11 nov. 12 nov. 13 nov. 16 nov. 17 nov. 18 nov. 19 nov. 20 nov. 09 nov. 24 nov. 23 nov.

Nov. 09 11 dic. 14 dic. 15 dic. 16 dic. 17 dic. 18 dic. 21 dic. 22 dic. 09 dic. 10 dic. 23 dic. 23 dic.

Dic. 09 14 ene. 15 ene. 18 ene. 19 ene. 20 ene. 21 ene. 22 ene. 11 ene. 12 ene. 13 ene. 26 ene. 25 ene.

VENCIMIENTOS Y FACTORES

TABLA DE VENCIMIENTOS PARA LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DE VENCIMIENTO MENSUAL,CUYA RECAUDACIÓN EFECTÚA LA SUNAT 1

TASAS DE DEPRECIACIÓN 1

CRONOGRAMA DE VENCIMIENTOS PARA LA PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN DE PREDIOS CORRESPONDIENTE AL AÑO 2008 (30-05-09)

1 Art. 22 del Reglamento de LIR D.S. N.° 122-94-EF (21-09-04).2 Tasa de depreciación fi ja anual.3 R.S. N.° 018-2001/SUNAT (30-01-01).

Base Legal: R.S. Nº 114-2009/SUNAT (30.05.09).

Último dígito de RUC

Fecha de Vencimiento

9 26-03-2009

0 27-03-2009

1 30-03-2009

2 31-03-2009

3 01-04-2009

4 02-04-2009

5 03-04-2009

6 06-04-2009

7 07-04-2009

8 08-04-2009

* Resolución de Superintendencia Nº 007-2009/SUNAT (Publicado el 21.01.09).

Ultimo digito del número del RUC Vencimiento

2 23-02-2009

3 24-02-2009

4 25-02-2009

5 26-02-2009

6 27-02-2009

7 02-03-2009

8 03-03-2009

9 04-03-2009

0 05-03-2009

1 06-03-2009

Buenos Contribuyentes

09-03-2009

Último dígito del N° RUC o documento de identidad Fechas de vencimiento

0 25 de agosto de 20091 26 de agosto de 20092 27 de agosto de 20093 28 de agosto de 2009 4 31 de agosto de 20095 1 de setiembre de 20096 2 de setiembre de 20097 3 de setiembre de 20098 4 de setiembre de 2009

9 o una letra 7 de setiembre de 2009



I Indicadores Tributarios

1 Para cuentas del activo se utilizará el tipo de cambio compra. Para cuentas del pasivo se utilizará el tipo de cambio venta, vigente a la fecha de la operación. Base Legal: Art. 61º del D.S. Nº 179-2004-EF TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; Art. 34º del D.S. Nº 122-94-EF, Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

COMPRA Y VENTA PARA OPERACIONES EN MONEDA EXTRANJERA

1 Para efectos del Registro de Compras y Ventas, se aplicará el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado el día de nacimiento de la obligación tributaria. Base Legal: Numeral 17 del art. 5º del D.S. Nº 136-96-EF Reglamento del IGV.

TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-08

D Ó L A R E S

TIPO DE CAMBIO AL CIERRE 31-12-08

COMPRA 3.137 VENTA 3.142 COMPRA 4.319 VENTA 4.449

E U R O S

TIPOS DE CAMBIO

TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO 1TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO I

TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO A LA RENTA 1TIPO DE CAMBIO APLICABLE AL IMPUESTO A LA RENTA IID Ó L A R E S

DÍAMAYO-2009 JUNIO-2009 JULIO-2009

Compra Venta Compra Venta Compra Venta01 2.992 2.995 2.968 2.970 3.005 3.00602 2.992 2.995 2.967 2.968 3.014 3.01603 2.992 2.995 2.974 2.975 3.015 3.01704 2.974 2.974 2.971 2.972 3.015 3.01705 2.972 2.973 2.966 2.967 3.015 3.01706 2.962 2.964 2.966 2.967 3.021 3.02207 2.957 2.958 2.966 2.967 3.017 3.01808 2.954 2.955 2.978 2.979 3.027 3.02809 2.954 2.955 2.981 2.981 3.024 3.02510 2.954 2.955 2.981 2.982 3.029 3.03011 2.964 2.965 2.978 2.979 3.029 3.03012 2.988 2.985 2.976 2.977 3.029 3.03013 3.043 3.044 2.976 2.977 3.022 3.02314 3.028 3.028 2.976 2.977 3.022 3.02315 3.020 3.021 2.981 2.982 3.015 3.01616 3.020 3.021 2.987 2.987 3.011 3.01217 3.020 3.021 3.001 3.001 3.009 3.01018 3.011 3.012 2.992 2.994 3.009 3.01019 3.003 3.004 2.982 2.983 3.009 3.01020 2.987 2.988 2.982 2.983 3.011 3.01221 2.999 3.000 2.982 2.983 3.015 3.01522 3.000 3.001 3.023 3.024 3.007 3.00823 3.000 3.001 3.023 3.024 3.003 3.00424 3.000 3.001 3.017 3.018 2.997 2.99825 3.004 3.006 3.023 3.024 2.997 2.99826 3.003 3.004 3.011 3.013 2.997 2.99827 3.004 3.004 3.011 3.013 2.997 2.99828 3.007 3.007 3.011 3.013 2.997 2.99829 2.994 2.995 3.011 3.013 2.997 2.99830 2.994 2.995 3.009 3.011 2.985 2.98931 2.994 2.995 2.985 2.987

D Ó L A R E S



E U R O S



E U R O S




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El Tributo, El Código Tributario y el Tribunal ...aempresarial.com/servicios/revista/187_1... · ción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio una persona pública,