FISCALITATEA DIRECTAImpozitele directe

Impozitele directe sunt impozitele care se aseaza asupra veniturilor obtinute si averilor detinute. Impozitele directe se clasifica in :

1) impozite reale ;2) impozite personale : - impozite pe venit ; - impozite pe avere.1) Impozitele reale se aplica asupra pamantului, cladirilor, activitatilor

industriale, comerciale, profesiilor libere, capitalurilor banesti, la impunere luandu-se in considerare produsul brut al obiectului impozabil. Impozitele reale sunt impozitele folosite in tarile slab dezvoltate, deoarece, de exemplu, in cazul impozitului real asupra pamantului se ia in considerare suprafata de teren, numarul utilajelor, animalelor, etc.

2) Impozitele personale sunt impozitele aplicate asupra venitului sau averilor contribuabilului. Se diferentiaza in functie de marimea veniturilor, a averii si de situatia personala a fiecarui contribuabil. Exemplu : impozitul asupra veniturilor din salarii,impozitul din cedarea folosintei bunurilor,impozitul asupra succesiunilor si impozitul asupra proprietatilor imobiliare.

Impozitele pe venit se aplica supra veniturilor obtinute de persoane fizice si persoane juridice.

a) Impozitele pe veniturile obtinute de persoanele fizice. In cazul persoanelor fizice, modalitatile de impozitare a veniturilor pot fi :

- metoda impunerii separate ;- metoda impunerii globale ;Metoda impunerii separate poate fi practicata astfel :- sub forma unui impozit unic pe venit, caz in care este impusa fiecare

categorie de venit ;- prin instituirea mai multor impozite care vizeaza fiecare venit dintr-o

anumita sursa.Metoda impuneriii globale presupune cumularea tuturor veniturilor realizate

de o persoana fizica, indiferent de sursa de provenienta si supunerea venitului unui singur impozit.

Din compararea celor doua metode de impunere rezulta ca :

- impunerea separata si cea globala permit tratarea diferentiata a veniturilor in ceea ce priveste modul de asezare. In ceea ce priveste impunerea globala, nu putem vorbi de o tratare diferentiata a veniturilor, in ceea ce priveste nivelul cotelor de impozite ;

- persoanele care realizeaza venituri din mai multe surse sunt avantajate, deoarece nu sunt afectate de progresivitatea impunerii.

Impozitarea veniturilor realizate de persoanele fizice se poate realiza la nivel de persoana sau la nivel de familie sau gospodarie.

Observatie : Sistemul impozitarii familiale, care este practicat in cazul impozitarii acumulate a veniturilor, asigura o mai mare echitate in impozitare, daca echitatea fsicala aste analizata la nivel de familie.

Tipuri de cote de impunere :- cote proportionale, atunci cand se aplica o cota unica procentuala asupra

venitului, indiferent de marimea acestuia ;- cote progresive, constau in mai multe cote procentuale care cresc odata cu

marimea venitului asupra caruia se aplica. Ele pot fi :a) cote progresive simple ;b) cote progresive compuse.In Romania sunt supuse impozitarii urmatoarele categorii de venituri, realizate

de persoanele fizice :1) veniturile din salarii ;

2) veniturile din desfasurarea unei activitati independente, profesii liberale, drepturi de proprietate intelectuala ; 3) venituri din cedarea folosintei bunurilor (inchiriere, subinchiriere, arendare); 4) veniturile din investitii (dividende, titluri de participare, venituri din lichidari, din dizolvari de societati comerciale) ; 5) venituri din pensii (conform noului cod fiscal, pensiile peste 9 000 000 se impoziteaza), venituri agricole, etc. Pana in anul 2005, in Romania a fost practicata in cazul persoanelor fizice, impunerea globala, iar de la 1 ianuarie 2006 s-a trecut la cota unica de impozitare de 16%.

b) Impozitele pe veniturile persoanelor juridiceModul in care se realizeaza impunerea veniturilor realizate de persoanele

juridice este determinata de modul de organizare al acestora (societati de persoane, societati de capital).

In cazul societatilor de persoane, impunerea veniturilor se face pe baza sistemului aplicat veniturilor persoanelor fizice, deoarece nu se poate face distinctie intre averea fiecarei persoane asociate patrimoniului societatii.

La societatile de capital exista o diferenta intre averea personala a actionarilor si patrimoniul societatii. Actionarii raspund pentru actele si faptele societatii, numai in limita partii de capital pe care o detin.

In Romania, veniturile agentilor economici organizati ca persoane juridice cu gestiune economica si autonomie financiara se impoziteaza astfel :

- agentii economici care indeplinesc conditiile de a fi considerati microintreprinderi pot opta pentru impunerea venitului. Ei platesc un impozit in cota de 3%, aplicata asupra totalitatii veniturilor detinute ;

Conditiile care trebuiesc indeplinite de un agent economic pentru a putea fi considerat microintreprindere sunt :

1) Sa aibe ca obiect de activitate productia de bunuri materiale, prestarea deservicii si/sau comertul ;

2) Sa aibe de la 1 pana la 9 angajati inclusiv ;3) Sa realizeze venituri reprezentand echivalentul a 100 000 de euro, inclusiv ;4)Sa aibe capital integral privat.- agentii economici care nu indeplinesc conditiile pentru a putea fi considerati

microintreprindere, precum si cu care, desi indeplinesc aceste conditii nu vor sa opteze pentru impunerea ca microintreprindere, sunt supusi la plata impozitului pe profit, in cota de 16% asupra profitului impozabil.

Impunerea pe avere are ca obiect impozabil averea detinuta de contribuabil. Impozitele pe avere se clasifica in :

a) impozitul asupra averii propriu-zise,care se refera la impozitul pe proprietatile imobiliare si impozitul asupra activului net ;

b) impozitul pe circulatia averii,care se refera la impozitul pe succesiuni, pe donatii, pe pe actele de vanzare-cumparare a unor bunuri mobile, impozitul pe hartiile de valoare ;

c) impozitul pe sporul de avere,care se refera la plusul de avere imobiliara si sporul de avere dobandit in caz de razboi.

Aplicatii la impozitele directe1) Se dau 3 venituri anuale de 120 000, 50 000 si 80 000 lei. Primul venit se impune prin aplicarea unei cote proportionale de 30%.

Al doilea venit se impoziteaza pe baza urmatoarelor cote progresive simple:pana la 15 000 lei 12%15 001 – 35 000 18%35 001 – 45 000 22%45 001 – 60 000 30%peste 60 000 38% Al treilea venit se impoziteaza prin aplicarea urmatoarelor cote progresive compuse:

pana la 30 000 lei 20%30 001 – 45 000 6 000 u.m. + 25% din ce depaseste 30 00045 001 – 65 000 9 750 u.m. + 30% din ce deapseste 45 000peste 65 000 15 750 u.m. + 35% din ce depaseste 65 000

Care este impozitul ce se va plati pentru fiecare din cele 3 venituri ?I1 = V1 × C1 = 120 000 mil. lei × 30% = 36 000 mil. leiI2 = 50 000 × 30% = 15 000 mil. leiI3 = ( 80 000 – 65 000) × 65% + 15 750 = 21 000 mil. lei

2) O persoana fizica a obtinut in luna iunie un venit impozabil din salariu, in suma de 5 700 000 lei si un venit impozabil din dreptul de autor in suma de 4 000 000 lei. Grila de impozitare lunara folosita este urmatoarea :

pana la 2 400 000 lei 18%2 400 001 – 5 800 000 432 000 u.m. + 23% din ce depaseste 2 400 0005 800 001 – 9 300 000 1 214 000 u.m. + 28% din ce deapseste 5 800 0009 300 001 – 13 000 000 2 194 000 u.m. + 34% din ce depaseste 9 300 000peste 65 000 3 452 000 u.m. + 40% din ce depaseste 13 000 000

Se cere :a) determinarea impozitului total platit de contribuabil, in cazul in care cele 2 venituri se impoziteaza separat.b) determinarea impozitului global.a) Isal = ( 5 700 000 – 2 400 000) × 23% + 432 000 = 1 191 000 Idr at = ( 4 000 000 – 2 400 000) × 23% + 432 000 = 800 000 Itot = 1 991 000b) Vtot = 9 700 000 Itot = ( 9 700 000 – 9 300 000) × 34% + 2 194 000 = 2 330 000Observatie: Mai echitabila este impusa impunerea separata a veniturilor.

3) Un agent economic realizeaza venituri de 50 000 lei. Cheltuielile efectuate de agentii economici sunt de 45 000 000 lei, din care cheltuieli nedeductibile de 10 000 000 lei. Sa se determine impozitul pe profit pe care-l datoreaza agentul economic, in cazul in care cota de impozit este dfe 25%.Vimp = Vtotale – Ctotale + Cnedeductibile

= 50 000 000 – 45 000 000 + 10 000 000 = 15 000 000 leiImp pe profit = Vimp × Cota de impunere

= 15 000 000 × 25% = 3 750 000

4) O societate comerciala prezinta urmatoarea situatie financiara :Vtot = 750 000 000

Ctot = 550 000 000, din care nedeductibile 25%La formarea capitalului participa 5 actionari, proportiile de participare fiind :

Actionari Proportii de participare %1 102 133 144 355 28

TOTAL 100

In AGA se stabileste ca profitul societatii se repartizeaza astfel :80% din profit pentru societate20% din profit pentru actionari25 % cota de impunere pentru societate10% cota de impunere pentru actionari

Sa se determine :a) obligatia fiscala a societatii la sfarsitul anului ;b) impozitele datorate de ationari la sfarsitul anului in cazul in care intai se plateste impozitul pe profit si ceea ce ramane dupa onorarea obligatiei se repartizeaza actionarilor.a) Vimp = Vtotale – Ctotale + Cnedeductibile

= 750 000 000 – 550 000 000 + 25% × 550 000 000 = 337 500 000 Imp pe profit = Vimp × Cota de impunere

= 337 500 000 × 25% = 84 375 000b)Pr brut = Vtotale – Ctotale

Pr net de reparizat = Pr brut – Imp pe profit

= 200 000 000 – 84 375 000 = 116 625 000 lei 20% × 115 625 000 = 23 125 000 = 2 312 500 lei le revin actionarilor Imp suportat de actionari = 10% × 23 125 000 = 2 312 500 lei Dividende nete de repartizat = 23 125 000 – 2 312 500 = 20 812 500 leiDividendele se distribuie astfel :Actionarul 1 → 10% × 20 812 500 = 2 081 250Actionarul 2 → 13% × 20 812 500 = 2 705 625Actionarul 3 → 14% × 20 812 500 = 2 913 750Actionarul 4 → 35% × 20 812 500 = 7 284 375Actionarul 5 → 28% × 20 812 500 = 5 827 500

Dubla impunere fiscala internationala

Dubla impunere reprezinta supunerea la mai multe impozite a aceleiasi materii impozabile de catre autoritatea fiscala. Ex : profitul obtinut de societatile comerciale este supus impozitului pe profit, iar suma din profitul net, care se distribuie sub forma de dividende actionarilor, se mai impune o data la nivelul actionarului. In aceasta situatie avem de-a face cu o dubla impunere.

Dubla impunere fiscala internationala reprezinta supunerea aceleiasi materii impozabile de catre acelasi contribuabil, in aceeasi perioada de timp, de doua sau mai multe autoritati fiscale din tari diferite.

Ex : Un contribuabil, rezident in Romania, obtine venituri din dreptul de autor, aferente une carti publicate la o editura din Germania. Venitul obtinut va fi impozat si in Romania, ca stat de rezidenta a contribuabilului si in Germania, ca stat-sursa a venitului.

Criteriile care stau la baza impunerii veniturilor sau averii sunt urmatoarele :1) Criteriul rezidentei ;2) Criteriul nationalitatii ;3) Criteriul originii veniturilor.1) Criteriul rezidentei presupune impunerea veniturilor sau averii de catre

autoritatea fiscala, al carei rezident este contribuabilul, indiferent de locul de realizare al veniturilor sau averii.

2) Criteriul nationalitatii presupune impunerea veniturilor sau averii de catre autoritatea fiscala, al carei national este contribuabilul, indiferent de locul de realizare al veniturilor sau averii.

3) Criteriul originii veniturilor presupune impunerea veniturilor sau averii de catre autoritatea fiscala pe al carei teritoriu se realizeaza veniturile sau este detinuta averea, indiferent de calitatea contribuabilului.

Conventiile pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale sunt intelegeri intre state bilaterale sau multilaterale, pe baza carora se incearca evitarea impozitarii aceleiasi materii impozabile de catre autoritati fiscale din tari diferite.

Tara de origine a veniturilor reprezinta tara in care contribuabilul realizeaza venitul sau obtine averea, fara sa fie rezident al acesteia.

Tara de rezidenta reprezinta tara in care contribuabilul este rezident.Sub incidenta conventiilor, pentru evitarea dublei impuneri fiscale

internationale intra persoanele fizice si juridice, rezidente ale unui stat contractant sau al ambelor state contractante, care realizeaza venituri supuse impozitului pe venit si impozitului pe avere.

In aplicarea unei conventii pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale un element esential il reprezinta domiciliul fiscal al contribuabilului.

Domiciliul fiscal al unui contribuabil, persoana fizica sau juridica, este situat in statul al carui rezident este. Pot exista 4 exceptii :

1) In situatia in care un contribuabil este rezident al ambelor state semnatare ale conventiei pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale, domiciliul fiscal este considerat statul in care acesta are o locuinta permanenta ;

2) In situatia in care un contribuabil este rezident al ambelor state pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale si in plasare o locuinta permanenta pentru ambele state, domiciliul fiscal este considerat statul in care contribuabilul are cele mai stranse legaturi personale si economice (ex : relatii familiale, sociale, activitate politica, economica, etc) ;

3) In situatia in care un contribuabil este rezident al ambelor state si nu locuieste in mod permanent in nici unul dintre ele, domiciliul fiscal este statul in care persoana fizica sau juridica este nationala;

4) In situatia in care un contribuabil este rezident al ambelor state si nu locuieste in mod permanent in nici unul dintre ele, dar este cetatean al ambelor state sau al nici unuia dintre ele, domiciliul fiscal este stabilit prin intelegerea dintre cele doua state ;

Domiciliul fiscal al unei persoane juridice este dat de locul unde se afla sediul conducerii sale efective.

Metodele de evitare a dublei impuneri fiscale internationale reprezinta procedeele tehnice prin intermediul carora are loc evitarea sau diminuarea dublei impuneri.

Metodele de evitare a dublei impuneri fiscale internationale sunt :1) Metoda scutirii sau exonerarii totale ;2) Metoda scutirii sau exonerarii progresive ;3) Metoda creditarii sau imputarii ordinare ;4) Metoda creditarii sau imputarii totale.1) Scutirea sau exonerarea totala presupune impozitarea veniturilor sau

averii doar in tara in care au fost realizate.2) Scutirea sau exonerarea progresiva presupune impozitarea in tara de

rezidenta a venitului, dar cota de impozitare folosita este cea aferenta tuturor veniturilor, indiferent de locul de obtinere al acestora.

3) Creditarea sau imputarea ordinara consta in faptul ca impozitul platit in tara de origine a venitului se deduce din impozitul datorat pentru toate veniturile realizate, indiferent de originea lor, dar numai in limita impozitului din tara de rezidenta ce revine la un venit egal cu cel obtinut in tara de origine.

4) Creditarea sau imputarea totala presupune ca impozitul datorat in tara de origine sa fie dedus in totalitate din impozitul datorat in tara de rezidenta, impozitul calculat la toate veniturile obtinute de contribuabil, indiferent de locul de obtinere al acestora.

Creditul fiscal reprezinta o diminuare a impozitului pe venit, a impozitului pe profit, cu o parte sau intreaga suma a impozitului achitat in strainatate, conform conventiilor de evitare a dublei impuneri fiscale internationale.

Creditul fiscal mai este cunoscut si sub denumirea de degrevare fiscala. Degrevarea fiscala se poate calcula astfel :

1) Ca diferenta intre impozitul total datorat de contribuabil in cazul inexistentei unei conventii pentru evitarea dublei impunei fiscale internationale si impozitului total datorat de contribuabil in cazul inexistentei unei conventii pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale ;

2) Ca diferenta intre impozitul total datorat de contribuabil in statul de rezidenta in cazul inexistentei unei conventii pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale.

3) Ca diferenta intre venitul net al contribuabilului in cazul existentei unei conventii pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale.

Aplicatii :

1) Un rezident al Portugaliei realizeaza in Spania un venit de 7 500 €. De asemenea realizeaza in Portugalia un venit de 10 000 €. Cotele de impunere in cele doua state sunt : Spania Potugaliapana la 3 000 u.m. 15% pana la 5000 u.m. 10%3 000 -5 500 450 + 20% din ce depaseste 3 000 5 001- 8 500 17%5 501-15 000 950 + 25% din ce depaseste 8 501-12 500 22%peste 15 000 1 200 + 30% peste 12 500 25%

In conditiile in care intre cele doua state exista incheiata conventie fiscala pentru evitarea dublei impuneri fiscale internationale, practicandu-se metoda creditarii ordinare (in tara de rezidenta), sa se afle impozitul total platit de contribuabil. Portugalia practica impozitarea cumulata a veniturilor pe baza criteriului rezidentei, iar Spania impoziteaza veniturile conform criteriului originii.

Pentru venitul din Spania, contribuabilul plateste urmatoarele impozite :Ispania = (7 500 – 5 500) × 25% + 950 = 1 450 € In Portugalia, contribuabilul datoreaza impozit pentru ambele venituri realizate, impozit care se calculeaza prin diminuarea impozitului datorat in Portugalia cu impozitul datorat in Spania. Deoarece in Portugalia se practica impozitarea cumulata a veniturilor, vom determina care este cota de impunere folosita de contribuabil.Vt = VSpania + VPortugalia = 7 500 + 10 000 = 17 500 € → cota de impunere 25%

Impozitul datorat in Portugalia pentru venitul obtinut in Spania este :Iportugalia = 7 500 × 17% = 1 275 €

Aplicandu-se metoda creditarii partiale, impozitul datorat de contribuabil in Portugalia va fi :Iportugalia = (7 500 + 10 000) × 25% - 1 275 = 3 100 € → impozitul total de plataItotal = 1 450 + 3 100 = 4 550 €

Referat intocmit de Lucian Grec, an 2, CIG ID