Guía para la preparación del ESTADO DE SITUACIÓN ...media.actualicese.com/libro-esfa-transicion-niif-pymes.pdf · Guía para la preparación del ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

Guía para la preparación del

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERADE APERTURA ESFATRANSICIÓN A LA NIIF PARA PYMES

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La información financiera es un recurso de gran valor en el engranaje económico, permitiendo la comunicación entre los diferentes participantes de los mercados de capital. La información financiera es, a las entidades, como el lenguaje es a las personas. No es posible imaginar la economía global si no existiera información financiera de las organizaciones.

Con el fenómeno de la globalización, el cual trascendió hasta los temas económicos y ha generado una concepción diferente del mundo, surgió la necesidad de unificar criterios en relación con la información financiera de las entidades. Producto de esta labor, durante varias décadas de trabajo y discusión, se emitió en el año 2009 el documento Norma Internacional de Información Financiera para pymes, basado en las Normas Internacionales de Información Financiera –IFRS– por sus siglas en inglés, emitidas por la IASB (antes IASC) desde el año 1975.

En Colombia, el proceso de convergencia hacia NIIF inició en firme, después de varios intentos, con la expedición de la Ley 1314 del 2009. Una vez expedida esta ley, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública –CTCP– emitió el Documento de Direccionamiento Estratégico, en el cual definió tres grupos para la convergencia, teniendo en cuenta, principalmente, el tamaño de las entidades y la cualidad de interés público. Con base en dicho direccionamiento estratégico, el Gobierno colombiano expidió los decretos sobre la materia, entre los cuales se encuentra el Decreto 3022 del 2013, el cual establece que las empresas del Grupo 2 aplicarán la NIIF para pymes expedida por la IASB y refrendada por el Estado colombiano.

En esta publicación abordamos los fundamentos conceptuales de la NIIF para pymes, explicando de manera clara y concisa cada uno de los conceptos presentados por la IASB en la Sección 2 de la NIIF, con el fin de llevar al lector a conocer y entender cada uno de ellos, así como a comprender la razón de ser que orienta los requerimientos de la NIIF para pymes.

Incluimos una explicación en lenguaje sencillo de la Sección 35 de la NIIF para pymes, la cual constituye el manual de usuario de la norma, los requerimientos para una adecuada aplicación por primera vez, explicación de cada una de las excepciones y exenciones, alrededor de 130 casos en los cuales se ilustran diferentes situaciones, y finalmente un capítulo completo destinado a presentar mediante un ejercicio diseñado en Excel la teoría llevada a la práctica y adicionalmente videos y documentos complementarios, que se visualizan a través de una zona de descargas.

Por lo anterior, esta publicación se constituye en el primer documento de consulta para todo aquél que desee comprender el proceso de convergencia a NIIF, y especialmente esperamos una vez más contribuir generando herramientas para facilitar al usuario la comprensión de este y muchos temas más, cumpliendo con nuestro objetivo.

Experiencia de más de 7 años en contabilidad y auditoría.

Experiencia en implementación de NIIF en 14 entidades.

Docente y consultor en Normas Internacionales de Información Financiera con más de 700 horas dictadas en diferentes diplomados.

Contador PúblicoLíder de Investigación en NIIF

en actualicese.com

Tercera edición

INSTRUCCIONES DE ACCESO A EJERCICIO PRÁCTICO, VIDEOS Y MATERIAL COMPLEMENTARIO Para visualizar y descargar el ejercicio práctico y demás material que complementa esta publicación, hemos generado una zona web a la que tendrá acceso siguiendo estos simples pasos:

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DISFRUTEtoda la información que acompaña esta publicación:

1. Ejercicio práctico

Adopción por primera vez de una Pyme (plantea y resuelve un caso teórico de adopción por primera vez basado en los requerimientos de la Sección 35 de la NIIF para pymes).

2. Videos consultorios

275 preguntas sobre NIIF con su respectivo enlace, a través del cual podrá acceder a la respuesta expuesta por el autor de forma audiovisual.

3. Modelos de los documentos necesarios en el proceso de implementación de NIIF para pymes

• Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes (presentación del resultado de la evaluación de diagnóstico elaborada por el consultor de NIIF).

• Cronograma de implementación de NIIF para pymes (guía de chequeo sobre el avance del proyecto).

4. Requerimientos de información a revelar según el Decreto 3022 del 2013 - NIIF para pymes (lista de chequeo para el proceso de preparación y presentación de la información financiera)

5. Normatividad

Decreto 3022 de diciembre 27 del 2013.

6. Artículos sobre NIIF

41 artículos de análisis escritos por el autor y editores de actualicese.com, a los cuales tendrá acceso a través del enlace correspondiente.

Si tiene problemas de acceso al material descrito anteriormente,por favor envíenos un correo a [email protected]

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Guía para la preparación delESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

DE APERTURA ESFA - TRANSICIÓN A LA NIIF PARA PYMES

Tercera edición

Fundador y CEO: José Hernando Zuluaga M.Director Ejecutivo: Juan Fernando Zuluaga C.Líder de Generación de Conocimiento: María Cecilia Zuluaga C.Líder de Logística: Luz Stella Cardona G.

PublicaciónGuía para la preparación del Estado de Situación Financiera de Apertura ESFA - Transición a la NIIF para pymesISBN 978-958-8515-50-21ª Edición: noviembre del 20152ª Edición: diciembre del 20153ª Edición: marzo del 2016Editora actualicese.com LTDA.

Autor: Juan David MayaCoordinación Editorial: María Cecilia Zuluaga C.Corrección de Estilo: Sandra J. Torres S. Diseño y Diagramación: Julio César Ramos R.

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Marzo del 2016

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Contenido

Nota del autor

Introducción

Generalidades de la Información Financiera

Marco Normativo

Ámbito de Aplicación

¿Quiénes aplican NIIF para pymes?

Casosdeestudiosobreclasificacióndeempresas

Factoresparaclasificarsevoluntariamenteenungrupodemayorjerarquía

Capítulo 1 - Marco Conceptual de la NIIF para pymes –Contextualización

1.1Lainformaciónfinancieracomobaseparalaevaluacióndelaadministración

1.2Característicascualitativasdelainformaciónfinanciera

1.2.1 Comprensibilidad

1.2.2 Relevancia

1.2.3 Materialidad o importancia relativa

1.2.4 Fiabilidad

1.2.5 Esencia sobre forma

1.2.6 Prudencia

1.2.7 Integridad

1.2.8 Comparabilidad

1.2.9 Oportunidad

1.3Costobeneficio

1.4Elementosdelosestadosfinancieros

1.4.1 Activos

1.4.2 Pasivos

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Contenido

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Guía para la preparación del Estado de Situación Financiera de Apertura ESFA - Transición a la NIIF para pymes

Capítulo 2 - Procedimiento de conversión – Sección 35

2.1DelBalancegeneralbajonormalocalalESFA

2.2 Causal de disolución por disminución de patrimonio en adopción por primera vez

2.3 Alcance de la Sección 35

2.4 Aplicabilidad de nuevos marcos normativos

2.5 ¿Por qué un ESFA?

2.6 ¿Por qué solamente el balance general?

2.7 Firma del ESFA

2.8 Procedimiento para la elaboración del ESFA

2.8.1 Documentos soporte

2.8.2 Balance de apertura a NIIF, se puede realizar manualmente y luego registrarlo en la contabilidad

2.9 Pasos para la elaboración del ESFA

2.9.1 Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por la NIIF para pymes

2.9.2 No reconocer activos y pasivos si esta NIIF no permite su reconocimiento

2.9.3Reclasificarlosactivosypasivosalascategoríasrequeridasporla NIIF para pymes

2.9.4 Aplicar esta NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos

2.10EfectodelosajustesdeconversiónenelESFA

2.11 Excepciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes

2.11.1Bajaencuentasdeactivosypasivosfinancieros

2.11.2 Contabilidad de coberturas

2.11.3 Estimaciones contables

2.11.4 Operaciones discontinuadas

2.11.5 Medición de participaciones no controladoras

2.12 Exenciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes

2.12.1 Combinaciones de negocios

2.12.2 Transacciones con pagos basados en acciones

2.12.3 Valor razonable como costo atribuido

2.12.4 Revaluación como costo atribuido

2.12.5 Diferencias de conversión acumuladas

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2.12.6Estadosfinancierosseparados

2.12.7Instrumentosfinancieroscompuestos

2.12.8 Impuestos diferidos

2.12.9 Acuerdos de concesión de servicios

2.12.10 Actividades de extracción

2.12.11 Acuerdos que contienen un arrendamiento

2.12.12 Pasivos por retiro de servicio incluidos en el costo de propiedades, planta y equipo

2.13 Información a revelar

2.13.1 Impactos de la adopción

2.13.2 Conciliaciones

Capítulo 3 - Conversión de cada una de las partidas del balance general

3.1 Partidas del Activo

3.1.1 Disponible

3.1.2 Inversiones

3.1.3Activosfinancierosyotrascuentasporcobrar

3.1.4 Inventarios

3.1.5 Propiedades, planta y equipo

3.1.6 Activos biológicos

3.1.7 Activos intangibles

3.1.8 Propiedades de inversión

3.1.9Activosfiscales

3.1.10 Impuesto a las ganancias

3.1.11 Activos diferidos

3.2 Partidas del Pasivo

3.2.1Pasivosfinancieros

3.2.2Pasivosporbeneficiosaempleados

3.2.3Pasivosfiscales

3.2.4 Provisiones y contingencias

3.3 Partidas del Patrimonio

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Contenido

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3.3.1 Capital social

3.3.2 Superávit de capital

3.3.3 Reservas

3.3.4 Revalorización del patrimonio

3.3.5 Superávit por valorizaciones

Ejercicio Práctico

Desarrollodelejerciciopráctico

Apéndice

Apéndice 1 - Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes

Apéndice 2 - Cronograma de implementación de NIIF para pymes

Apéndice 3 - Requerimientos de información a revelar según el Decreto 3022 del 2013 - NIIF para pymes

Bibliografía

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Caso 1. Clasificación de una entidad para aplicación de normas de informaciónfinanciera



Caso 4. Análisis del concepto de interés público


Caso 6. Decisión entre NIIF plenas y NIIF para pymes - Costos por préstamos

Caso 7. Decisión entre NIIF plenas y NIIF para pymes - Intangibles

Caso 8. Comprensibilidad



Caso 11. Materialidad

Caso 12. Materialidad

Caso 13. Esencia sobre forma

Caso 14. Esencia sobre forma

Caso 15. Costo-Beneficio

Caso 16. Causal de disolución por aplicación de NIIF

Caso 17. Reconocimiento de inventarios - compras nacionales

Caso 18. Reconocimiento de inventarios - importaciones

Caso 19. Provisión por disposición de activos

Caso 20. Bajaencuentasdeactivonoproductivo-Casaderecreo

Caso 21. Fondo de imprevistos en Copropiedades

Caso 22. Deterioro del valor de inversiones

Caso 23. Reclasificacióndepropiedaddeinversión

Caso 24. Reclasificacióndeprovisiónacuentaporpagar

Caso 25. Reclasificaciónbienesrecibidosenleasing

Caso 26. Reclasificacióndeinversióncontrolada

Caso 27. Ajusteavalorpresentedeunacuentaporcobrar

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Lista de Casos

Lista de Casos

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Caso 28. Deterioro del valor de inventarios

Caso 29. Ajusteenmedicióndevehículo

Caso 30. Reconocimiento de operaciones de factoring

Caso 31. Reconocimiento de operaciones de factoring

Caso 32. Provisión para desmantelamiento

Caso 33. Provisión por garantías

Caso 34. Provisión por demandas en contra

Caso 35. Operaciones discontinuadas en el ESFA

Caso 36. Operaciones discontinuadas en el ESFA

Caso 37. Combinaciones de negocios previas al ESFA



Caso 40. Valor razonable como costo atribuido - Terrenos

Caso 41. Recálculo de depreciación en bienes inmuebles

Caso 42. Recálculo de depreciación en bienes muebles

Caso 43. Valorrazonablecomocostoatribuido-Edificio

Caso 44. Valor razonable como costo atribuido - Intangibles

Caso 45. Medición de inversiones en el ESFA

Caso 46. Inversión en asociada

Caso 47. InstrumentosfinancieroscompuestosenelESFA



Caso 50. Contratos que involucran uso de activos

Caso 51. Evaluacióndecontratodearrendamientodevehículo

Caso 52. Provisión de desmantelamiento en el ESFA

Caso 53. Nota sobre impactos en la adopción de NIIF

Caso 54. Fondos para viáticos en poder de empleados y contratistas

Caso 55. Fondo para reposición de activos

Caso 56. CDT - Medición a costo amortizado

Caso 57. CDT - Medición a costo amortizado

Caso 58. Bonos - Medición a costo amortizado

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Caso 59. Instrumentosfinancieros,inversionesmedidasalcosto

Caso 60. Instrumentosfinancieros,inversionesmedidasavalorrazonable

Caso 61. Instrumentosfinancieros,inversionesmedidasalcosto

Caso 62. Inversiones en asociadas

Caso 63. Presunción de inversión en asociada

Caso 64. Transacciones importantes no generan asociación entre empresas

Caso 65 Inversión en asociada que cotiza en bolsa

Caso 66. Dividendos provenientes de asociada medida al costo

Caso 67. Plusvalía en adquisición de asociada

Caso 68. Utilidades provenientes de asociada medida por el método de participación patrimonial

Caso 69. Pérdidas provenientes de asociada medida por el método de participación patrimonial

Caso 70. Inversión en entidades controladas

Caso 71. Evaluación del control

Caso 72. Control directo e indirecto

Caso 73. Control por acuerdo con otros accionistas

Caso 74. Controlconjunto

Caso 75. Consolidacióndeestadosfinancieros

Caso 76. Operacionescontroladasconjuntamente

Caso 77. Activoscontroladosconjuntamente

Caso 78. Activoscontroladosconjuntamente

Caso 79. Evaluación para el reconocimiento de ingresos - Productos elaborados a medida

Caso 80. Entrega de inventarios que no se considera venta según la NIIF para pymes

Caso 81. Facturación de anticipos en contratos de servicios

Caso 82. Ventas con pago aplazado, calculo del valor presente

Caso 83. Deterioro de cartera - Fondo de empleados

Caso 84. Deterioro de cartera - Entidad comercial

Caso 85. Cuentas corrientes comerciales

Caso 86. Cuentas por cobrar a casa matriz

Caso 87. Partes relacionadas

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Caso 88. Caso que no se considera parte relacionada

Caso 89. Partes relacionadas

Caso 90. La esposa del Gerente es parte relacionada de la entidad

Caso 91. Los miembros del grupo consolidado y sus asociadas, son partes relacionadas entre sí

Caso 92. Los miembros del grupo consolidado y sus asociadas, son partes relacionadas entre sí

Caso 93. Partesrelacionadas,negociosconjuntos

Caso 94. Partesrelacionadas,negociosconjuntosyasociadas

Caso 95. Entidades con inversionistas comunes son partes relacionadas

Caso 96. Depósitos

Caso 97. Cuentas por cobrar a particulares

Caso 98. Cuentas por cobrar a empleados

Caso 99. Deterioro general de cartera

Caso 100. Deterioro individual de cartera

Caso 101. Deterioro por reestructuración de cliente

Caso 102. Reconocimiento de inventarios

Caso 103. Pérdidas por daños en el proceso productivo no afectan el costo de los activos producidos

Caso 104. Pérdidas anormales de materias primas no afectan el costo del inventario producido

Caso 105. Deteriorodeinventariosporbajasenelpreciodeventa

Caso 106. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de construcción

Caso 107. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de servicios

Caso 108. Ingreso y cuenta por cobrar por contratos de servicios

Caso 109. Bajaencuentasdeactivonoproductivo-Casaderecreo

Caso 110. Bajaencuentasdeactivoendesuso

Caso 111. Separación de Propiedades, planta y equipo por componentes

Caso 112. Materialidad aplicada a Propiedades, planta y equipo

Caso 113. Compra de Propiedades, planta y equipo con pago aplazado, cálculo del costo a valor presente

Caso 114. Componentes del costo de Propiedades, planta y equipo

Caso 115. Animales utilizados en servicios turísticos, recreación y eventos

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Caso 116. Activos biológicos

Caso 117. Gastos por remodelación que no son activos

Caso 118. Gastos de remodelación que son activos

Caso 119. Mejorasenbienesajenosquesonactivos

Caso 120. Gastos por publicidad que no son activos

Caso 121. Bajaencuentasdepréstamosdesocios

Caso 122. Cuentas por pagar con condiciones normales de plazo

Caso 123. Cuentas por cobrar por servicios públicos no facturados

Caso 124. Contratistas que se consideran empleados según las NIIF

Caso 125. Contratistas que no se consideran empleados según las NIIF

Caso 126. Contratistas que se consideran empleados según las NIIF

Caso 127. Cálculodebeneficiosaempleados

Caso 128. Pasivos por terminación

Caso 129. Pasivos por terminación

Caso 130. Pasivo por impuesto predial

Caso 131. Provisión por demandas en contra

Caso 132. Caso en el cual no se reconoce provisión

Caso 133. Emisión de instrumentos de patrimonio

Caso 134. Emisión de instrumentos de patrimonio con pago aplazado

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Tabla 1.InformacióndescriptivaparaelCaso2.Clasificacióndeempresas

Tabla 2. Marco normativo aplicable a cada grupo de empresas

Tabla 3. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Datos básicos del caso

Tabla 4. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF para pymes

Tabla 5. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF plenas

Tabla 6. Causal de disolución derivada de la transición a NIIF. Datos básicos del caso

Tabla 7. Marco contable vigente para cada grupo de empresas

Tabla 8. Medición a valor presente de una cuenta por cobrar

Tabla 9. Cálculo del valor del inventario en el ESFA

Tabla 10. Costo de las licencias o cupos de taxi

Tabla 11. Tabla de análisis de bonos medidos a costo amortizado

Tabla 12. Valor presente de n pagos futuros

Tabla 13. Análisisdelvalorenlibrosdevehículos

Tabla 14. Datosbásicosdelaobligaciónfinanciera

Tabla 15. Comportamiento del saldo pasivo por contrato de arrendamiento

Tabla 16. Cálculo del valor en libros del activo

Tabla 17. Cambios en políticas contables

Tabla 18. ConciliacióndelpatrimoniobajonormalocalybajoNIIF

Tabla 19. Tiposdeinversionesderentafija

Tabla 20. Cálculo de interés del CDT

Tabla 21. Cálculo de TIR

Tabla 22. Datos básicos del CDT medido a costo amortizado

Tabla 23. Amortización del CDT medido a costo amortizado


Tabla 25. Datos básicos de los bonos medidos a costo amortizado

Tabla 26. Amortización de los bonos medidos a costo amortizado

Tabla 27. Cálculo de plusvalía en inversión en asociada

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Tabla 28. Utilidades a reportar por el método de participación

Tabla 29. Amortización de la plusvalía

Tabla 30. Cálculo del valor en libros de la inversión

Tabla 31. Aplicación del método de participación

Tabla 32. Valor en libros de la inversión en asociada

Tabla 33. Estadosfinancierosdelaadquirienteylaadquirida

Tabla 34. Consolidacióndelosestadosfinancieros

Tabla 35. Cálculo de la plusvalía

Tabla 36. Riesgosyventajasasociadasalosinventarios

Tabla 37. Cálculo de la tasa de interés

Tabla 38. Amortizacióninstrumentofinanciero

Tabla 39. Detalle de cartera

Tabla 40. Matriz de deterioro de cartera

Tabla 41. Detalle de la cuenta corriente comercial

Tabla 42. Observaciones sobre cuentas por cobrar a particulares

Tabla 43. Valor presente de un pago futuro

Tabla 44. Reconocimiento de intereses en cuenta por cobrar

Tabla 45. Riesgosyventajassobreactivos

Tabla 46. Análisis de avance de contrato de prestación de servicios

Tabla 47. Reconocimiento de garantías

Tabla 48. Cálculo del impuesto corriente

Tabla 49. Cálculo del impuesto diferido

Tabla 50. Cálculo del resultado del período

Tabla 51. Resultados año 2

Tabla 52. Nómina activa

Tabla 53. Crecimiento esperado de los salarios

Tabla 54. Costoproyectadodelbeneficio

Tabla 55. Cálculodealícuotaanualdelbeneficio

Tabla 56. Proyeccióndelgastoporbeneficioaempleados

Tabla 57. Diferencias entre pasivo, provisión y contingencia

Tabla 58. Donaciones

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Tabla 59. Datosparaelejerciciopráctico

Tabla 60. HojadeajusteaEfectivoyequivalentesalefectivo

Tabla 61. HojadeajusteaInversiones

Tabla 62. Datos de la inversión en bonos

Tabla 63. Cálculo de la TIR anual y mensual

Tabla 64. Amortización de la inversión en bonos

Tabla 65. AjusteaDeudores

Tabla 66. Análisis de cartera por edades

Tabla 67. Deterioro de cartera

Tabla 68. Amortización con tasa de interés nominal

Tabla 69. Amortización con tasa de interés de mercado

Tabla 70. AjusteaInventarios

Tabla 71. Deterioro del valor del inventario

Tabla 72. AjusteaPropiedades,plantayequipo

Tabla 73. Análisis de las partidas de Propiedades, planta y equipo

Tabla 74. Valorenlibrosdeunvehículo

Tabla 75. Valor en libros de una maquinaria

Tabla 76. AjusteenDiferidos

Tabla 77. AjusteenContratodeleasing

Tabla 78. AjusteenCuentasporpagar

Tabla 79. AjusteenImpuestos,gravámenesytasas

Tabla 80. AjusteenObligacioneslaborales(Beneficiosaempleados)



Tabla 83. Costoproyectadodelbeneficio

Tabla 84. Cálculodealícuotaanualdelbeneficio

Tabla 85. Proyeccióndelgastoporbeneficioaempleados

Tabla 86. Impuesto diferido

Tabla 87. Impactos de la adopción de NIIF para pymes en las ganancias retenidas

Tabla 88. ResumendeajustesporlaconvergenciaaNIIF

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Nota del autor

El proceso de implementación de NIIF en Colombia ya es una realidad. Han pasado 5 años desde la expedición de la Ley 1314 del 2009, ley marco de la contabilidad, lainformaciónfinancieraylasnormasdeaseguramientodelainformación,yes

unbuenmomentoparahacerunaltoenelcaminoypreguntarnos¿quétanefectivohasidoelprocesodeaprendizajedeNIIFenColombia?y¿Quétanentendibleshansidolos capacitadores sobre la materia?

El entendimiento de la NIIF para pymes depende de varios factores, desde la forma comoseabordeelmaterialdeestudio,hastalasmismastécnicasdeestudiodecadapersona.Unode losaspectosquesehanvistoenelprocesodeconvergenciaes ladificultadparatransmitirefectivamenteelconocimientode laNIIF.Esmuycomúnencontrarpersonasquehanasistidoavariosdiplomados,conferencias,seminariosycursosdeNIIF,peromanifiestanquelametodologíaesdeficiente,queloscasosdeestudio no son aterrizados al día a día de las empresas colombianas, o simplemente es untematanpesado,quenohanlogradocaptarelmensaje.

En esta publicación denominada Guía para la preparación del Estado de Situación Financiera de Apertura ESFA,noshemosdadoalatareadeabordarlosfundamentosconceptuales de la NIIF para pymes, explicando de manera clara y concisa cada uno de losconceptospresentadosporlaIASBenlaSección2delaNIIF,conelfindellevarallector a conocer y entender cada uno de ellos, así como a comprender la razón de ser que orienta los requerimientos de la NIIF para pymes.

TambiénincluimosunaexplicaciónenlenguajesencillodelaSección35delaNIIFparapymes, la cual constituye el manual de usuario de la norma, los requerimientos para una adecuada aplicación por primera vez, explicación de cada una de las excepciones y exenciones, alrededor de 130 casos en los cuales se ilustran diferentes situaciones quesepuedenpresentarenelprocesodeadopciónporprimeravez,y finalmenteuncapítulocompletodestinadoapresentarmedianteunejerciciodiseñadoenExcella teoría llevada a la práctica y adicionalmente documentos complementarios, a los cuales tendrá acceso siguiendo las instrucciones de la zona de descargas incluida al inicio de este libro.

Comprender las razones y los principios orientadores de la norma, le permite al lector aplicardemaneramásprecisaelcriterioyeljuicioprofesionalenelmomentodellevarestasnormasalapráctica.Porestarazón,hacemoshincapiéenexplicarclaramenteestos principios orientadores, en otras palabras, queremos llevar al lector a pensar cómopiensalaIASB,aelegirpolíticascontablescomoellaloharía,yaobservarloshechoseconómicos,eventosyotrastransaccionesaligualqueellaloharía.

Esta publicación se convierte entonces en el primer documento de consulta para todo aquél que desee comprender el proceso de convergencia a NIIF, cómo se convierte unBalanceGeneralbajonormaslocalesenunEstadodeSituaciónFinancierabajoNIIF para pymes, las diferencias que resultan de aplicar un modelo basado en requerimientoslegales,aunmodelobasadoenconceptos,definiciones,criteriosdereconocimientoyjuicioprofesional.

Así como el mar nunca termina ni se cansa de recibir el agua de los ríos, nuestro repositoriodeconocimientosnuncaestarátanllenocomoparadejardeaprender.

CP Juan David Maya HerreraLíder en Investigación en NIIF - actualicese.com

Septiembre 25 del 2015

Nota del Autor

INTRODUCCIÓN

ElaprendizajeyenseñanzadelasNIIFesunprocesoquerequiereinnovaciónenlas metodologías de enseñanza tradicionales. Esto sucede porque las NIIF son un conjunto de estándares que requieren, para su aplicación, el uso de juicios

profesionales; mientras que las normas anteriores se basaban en reglas.

Por esta razón, este libro está escrito con una metodología innovadora, según la cual se ilustra la aplicación de las NIIF a través de la contextualización de casos, en lugar de basar la enseñanza en la repetición. Se espera que los usuarios desarrollen la capacidad deejercereljuicioprofesionalenlaaplicacióndelosrequerimientosdelasNIIF.

Este cambio en la metodología de aprendizaje y enseñanza requiere una robustafundamentación, razón por la cual se presenta, en la primera parte de este libro, algunos conceptos ampliados basados en el Capítulo 2 de la NIIF para pymes – Conceptos y Principios Generales.

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GENERALIDADES DE LA INFORMACIÓN FINANCIERA

Lainformaciónfinancieraesunrecursodegranvalorenelengranajeeconómico,puespermite la comunicación entre los diferentes participantes de los mercados de capital. La información financiera es, a las entidades, como el lenguaje es a las personas.

No es posible imaginar la economía global si no existiera información financiera de lasorganizaciones.

Asícomolacomunicaciónentresereshumanossellevaacabodediversasmanerasyendiferentes idiomas, la comunicación entre los participantes de los mercados de capital se llevaacabomedianteelintercambiodeinformaciónfinancieradediversostipos.

Ahorabien, enelmundo financiero, cadapaís (o jurisdicción) tenía supropia formadeemitirinformaciónfinanciera,atendiendocaracterísticaspropiasdesueconomíaydeltipodeempresasquelaconformaban;ademásdesuspropiasregulacionesfiscales.

Conel fenómenodelaglobalización,elcualtrascendióhastalostemaseconómicosyhageneradounaconcepcióndiferentedelmundo,dondeahoravemoselmundocomounaaldea, donde las limitaciones cada vez son menores y las posibilidades son mayores, donde losrecursosvanyvienenporelgloboconunagranfacilidad,surgiólanecesidaddeunificarcriteriosenrelaciónconlainformaciónfinancieradelasentidades.

Productodeestalabor,comoresultadodevariasdécadasdetrabajoydiscusión,seemitió,en el año 2009, el documento Norma Internacional de Información Financiera para pymes, basado en las Normas Internacionales de Información Financiera –IFRS– por sus siglas en inglés, emitidas por la IASB (antes IASC) desde el año 1975.

En Colombia, el proceso de convergencia hacia NIIF inició en firme, después de variosintentos,conlaexpedicióndelaLey1314del2009.Unavezexpedidaestaley,elConsejoTécnico de la Contaduría Pública –CTCP– emitió el Documento de Direccionamiento Estratégico, en el cual definió tres grupos para la convergencia, teniendo en cuenta,principalmente, el tamaño de las entidades y la cualidad de interés público.

Con base en ese direccionamiento estratégico, el gobierno colombiano expidió los decretos sobre la materia, entre los cuales se encuentra el Decreto 3022 del 2013, el cual establece que las empresas del Grupo 2 aplicarán la NIIF para pymes expedida por la IASB y refrendada por el Estado colombiano.

La Sección 35 de la NIIF para pymes contiene las instrucciones para llevar a cabo el proceso de implementación, se trata de una guía de implementación, el manual de usuario de la NIIF para las pymes, el cual indica cómo la entidad toma sus estados financieros y losconvierte a Normas Internacionales de Información Financiera, y establece el punto de partida llamado Balance de Apertura o Estado de Situación Financiera de Apertura –ESFA.

La Sección 35 requiere que en la adopción por primera vez se lleve a cabo una conversión delbalancegeneral.EstesetomabajoelDecreto2649de1993obajolanormatividadcontablequeseapliqueyseconvierteenunestadodesituaciónfinancieradeapertura–ESFA–bajoNIIFparapymes.

Dado que el proceso de convergencia es un cambio en las políticas contables de la entidad, este cambio genera impactos en la situación financiera de las empresas, los cuales sepresentanenunestadodesituaciónfinancieradeapertura–ESFA–obalancedeapertura.

En esta edición se presenta una guía para entender los principales impactos de la adopción de la NIIF para pymes, y orientaciones sobre el tratamiento de diversas partidas de activos, pasivos y patrimonio, para facilitar al usuario la elaboración de su propio balance de apertura.

Introducción

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MARCO NORMATIVO

El proceso de convergencia en Colombia inicia con la expedición de la Ley 1314 del 2009, con la cual se establece que el país inicia el procesode convergencia hacia normasinternacionales de información financiera y aseguramiento de la información, hacia

estándaresinternacionalesdeaceptaciónmundial,conlasmejoresprácticasyconlarápidaevolución de los negocios.

La norma establece como autoridad de regulación y normalización técnica a los Ministerios deHacienda y CréditoPúblico y deComercio Industria yTurismo, los cuales, trabajandoconjuntamente, expiden principios, normas, interpretaciones y guías de contabilidad einformación financiera, con fundamento en las propuestas presentadas por el ConsejoTécnico de la Contaduría Pública –CTCP–, como organismo de normalización técnica.

ElCTCPemitió,enelaño2012,eldocumentodefinitivodedireccionamientoestratégicodelprocesodeconvergenciadelasnormasdeinformaciónfinancieraydeaseguramientodelainformación, con estándares internacionales, en el cual establece:

• Tres grupos para la convergencia a NIIF1.

• Las Normas de mayor aceptación para llevar a cabo la convergencia.

Con base en el Direccionamiento Estratégico emitido por el CTCP, el Gobierno nacional expidióelDecreto3022del2013, enel cual se ratifica loquemuchos conocedoresen lamateriahabíanaugurado:elGrupo2aplicaNIIFparapymes.

El Decreto 3022 del 2013 compendia la NIIF para pymes y la convierte en norma de aplicación obligatoria en Colombia, siendo un estándar emitido por una organización de derechoprivado, como la IASB.

ElanexoalDecreto3022del2013esprecisamenteeltextofielmentecopiadodelaNIIFparapymes.

De acuerdo con lo anterior, siempre que en este documento se mencione la NIIF para pymes, se está haciendo referencia al anexo del Decreto 3022 del 2013, el cual guarda perfectasimilitud con el estándar de la IASB.

ÁMBITO DE APLICACIÓN

EnrazónaquelasentidadesreportantesenColombiafueronclasificadasentresgrupos,es necesario que cada entidad evalúe cuál normatividad debe aplicar por requerimiento legal,sinprejuiciode lapotestadquetieneparaaplicarunanormatividaddemayor

jerarquía,siasílodecide.

Las empresas del Grupo 3 deben aplicar NIF para microempresas (Decreto 2706 del 2012), pero pueden optar voluntariamente, si así lo deciden, por aplicar NIIF para pymes, o incluso, NIIF plenas.

Las empresas del Grupo 2 deben aplicar NIIF para pymes (Decreto 3022 del 2013), pero pueden optar por aplicar NIIF plenas.

Las empresas del Grupo 1 solo pueden aplicar NIIF plenas.

1. Ver en el enlace http://actualice.se/7xtp

21

¿Quiénes aplican NIIF para pymes?

El artículo 1 del Decreto 3022 del 2013 establece el ámbito de aplicación de la norma, en los siguientes términos2:

“Artículo 1. Ámbito de Aplicación. <Artículo modificado por el artículo 2 del Decreto 2267 de noviembre 11 del 2014> El presente decreto será aplicable a los preparadores de información financiera que conforman el Grupo detallados a continuación:

• Entidades que no cumplan con los requisitos del artículo 1º del Decreto 2784 de 2012 y sus modificaciones o adiciones, ni con los requisitos del Capítulo 1º del marco técnico normativo de información financiera anexo al Decreto 2706 de 2012.

• Los portafolios de terceros administrados por las sociedades comisionistas de bolsa de valores, los negocios fiduciarios y cualquier otro vehículo de propósito especial, administrados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, que no establezcan contractualmente aplicar el marco técnico normativo establecido en el Anexo del Decreto 2784 del 2012, ni sean de interés público, y cuyo objeto principal del contrato sea la obtención de resultados en la ejecución del negocio, lo cual implica autogestión de la entidad y por lo tanto, un interés residual en los activos netos del negocio por parte del fideicomitente y/o cliente.”

De acuerdo con lo anterior, teniendo en cuenta los requisitos establecidos en los decretos 2706 y 2784 del 2012 y 3022 del 2013, las entidades que por requerimiento legal deben aplicar NIIF para pymes son:

• Entidades que no sean emisores de valores.

• Entidades que no sean de interés público.

• Entidades con planta de personal entre 11 y 200 trabajadores, o con activos totalessuperiores a 30.000 smmlv, que no tengan ninguna de las siguientes características:

- EssubordinadaosucursaldeunacompañíaextranjeraqueapliqueNIIFplenas. - Es subordinada o matriz de una compañía nacional que deba aplicar NIIF plenas. - Esmatriz, asociada o negocio conjunto de una omás entidades extranjeras que

apliquen NIIF plenas. - Realiza importaciones o exportaciones que representen más del 50% de las compras

o de las ventas respectivamente.

• Entidades con activos totales iguales o superiores a 500 smmlv, sin importar el número de empleados que tengan.

• Empresas con 11 empleados o más, sin importar el valor de sus activos o ingresos.

• Empresas con ingresos brutos anuales iguales o superiores a 6.000 smmlv.

Laevaluaciónrespectodelnúmerodetrabajadoresyactivostotalesserealizaconbaseenel promedio de doce (12) meses correspondiente al año anterior al período de preparación obligatoria (2013 para las pymes).

El cumplimiento de los aspectos relacionados con la característica de emisor de valores, entidad de interés público, grupo económico, y la condición de importador o exportador, se evalúa con base en la información al corte inmediatamente anterior al año de preparación obligatoria (2013 para las pymes).

Introducción

2. Todas las personas naturales o jurídicas que llevan contabilidad en Colombia, deben aplicar los nuevos marcos normativos, ya sean las NIIF plenas (Decreto 2784 del 2012), la NIIF para pymes (Decreto 3022 del 2013), o la NIF para microempresas (Decreto 2706 del 2012).

22


Casos de estudio sobre clasificación de empresas

Para efectos prácticos, solo se presentarán casos de empresas que no son emisores de valores, ni entidades de interés público3. Se estudiarán casos en los cuales es necesario clasificar a las empresas según el volumen de sus activos, ingresos, número de

empleados o condiciones de grupo económico.

Caso 1

Alcalá SAS es una entidad dedicada a prestar servicios de reparación de maquinaria agrícola, y está analizando su clasificación para efectos de determinar el marco normativo aplicable a su información financiera.

La entidad ha mantenido un promedio de 8 empleados en los últimos 5 años (2010-2014).

¿Aplica NIIF para pymes?

LainformaciónaportadaesinsuficienteparaestablecersiaplicaNIIFparapymes.

En este caso se requiere más información relacionada con el volumen de sus activos, ingresos e información sobre grupo económico.

Caso 2

La información es la misma del caso 1. Adicionalmente, la entidad aporta información financiera según la cual ha tenido las siguientes cifras en sus estados financieros:

Concepto 2013 ($) 2013 (smmlv)Activo 280.000.000 474,98Pasivo 135.000.000 229,01Patrimonio 145.000.000 245,97Ingresos 642.000.000 1.089,06

La entidad no tiene importaciones ni exportaciones, ni hace parte de un grupo económico.

Con la información anterior, se concluye que la entidad no cumple con los requisitos para aplicar NIIF para pymes, por lo cual aplica el marco técnico normativo para microempresas, establecido en el Decreto 2706 del 2012.

Sin embargo, dado que su nivel de activos se encuentra muy cerca al límite de 500 smmlv, es recomendable que aplique la NIIF para pymes, para evitar que en un futuro cercano, con un leve crecimiento en el valor de sus activos, se vea obligada a aplicar NIIF para pymes y afrontar un nuevo proceso de adopción por primera vez.

Recuerdequelanormaevalúalosactivostotales,loscualespuedencrecer,porejemplo,por la compra de inventarios, por el crecimiento de la cartera, o cualquier situación similar.

3. La expresión "interés público" debe entenderse

en el contexto de las NIIF. Casos como las Cajas de

Compensación Familiar y los Fondos de Empleados

generaron algo de confusión, hasta que se

concluyó, con base en la interpretación de las NIIF,

que no son entidades de interés público.

Tabla1.InformacióndescriptivaparaelCaso2.Clasificacióndeempresas

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Caso 3

Sevilla Ltda. es una entidad dedicada a la administración de bienes raíces, y otras actividades inmobiliarias. El promedio de sus activos para el año 2013 fue de $25.000 millones.

No hace parte de ningún grupo económico, no realiza importaciones ni exportaciones, y tiene una planta de personal de 25 colaboradores.

¿Aplica NIIF para pymes?

De acuerdo con la información suministrada, Sevilla Ltda. cumple los requisitos para aplicar NIIF para pymes, pues no cumple los requisitos establecidos en el artículo 1 del Decreto 2784 del 2012 para estar obligada a aplicar NIIF plenas.

En casos como este, la entidad tiene plena libertad de elegir entre NIIF para pymes y NIIF plenas, por lo cual lo más recomendable es elaborar un análisis de impactos con ambasnormatividades,paratomarlamejordecisiónentérminosdecalidadycostodela información.

Caso 4

El Fondo de Empleados de El Cairo, el cual cuenta con 2.200 afiliados, todos trabajadores del gremio platanero, está discutiendo si las actividades de captación de recursos por concepto de ahorro y aportes de sus asociados lo califican como entidad de interés público y lo obligan a aplicar NIIF plenas.

Los fondos de empleados no son entidades de interés público en los términos establecidosenlasNIIFyenlanormatividadcolombianasobreinformaciónfinanciera.Aunqueestasentidadescaptanrecursos,nolohacendeungrannúmerodepersonas,sinosolamentedesusafiliados,loscualestienenunascaracterísticasparticularesyunarelación preestablecida con el Fondo.

Porestarazón,aunquecaptenrecursosdesusasociados,estehechonoloscalificacomoentidades de interés público obligadas a aplicar NIIF plenas.

Caso 5

Bolívar SAS es una gran industria colombiana, dedicada a la producción de cartón a base de materias primas nacionales, y comercializa el 100% de su producción en el mercado nacional. No hace parte de ningún grupo económico.

Sus activos promedio durante el año 2013 fueron de $30.000 millones (50.891 smmlv), y mantiene una planta de personal promedio de 1.280 trabajadores.

Sus acciones no cotizan en bolsa, y pertenece a una prestigiosa familia del oriente del país.

¿Puede aplicar NIIF para pymes?

LainformaciónsuministradaessuficienteparaconcluirquelaentidadpuedeaplicarNIIF para pymes, y no está obligada a aplicar NIIF plenas. El tamaño de la entidad en términos de volumen de activos, ingresos y número de empleados, no son variables que, porsísolas,clasifiquenalaentidadenelGrupo1.

Introducción

24


La entidad podrá aplicar NIIF plenas voluntariamente, si determina que hacerlo lerepresenta conmayor fiabilidad la realidad financieradelnegocioo concedealgunaventajacompetitivay,además,sucostonoesdesproporcionado.

Factores para clasificarse voluntariamente en un grupo de mayor jerarquía

Comosedijoanteriormente,lasentidadesreportantesdeinformaciónfinancieratienenlapotestaddedecidiraplicarvoluntariamenteunmarconormativodemásjerarquíaqueaquelenelcualsehayanclasificadosegúnlanorma.

En este orden, la entidad tomará decisiones con base en la siguiente matriz:

Grupo Está obligado a aplicar Puede aplicar voluntariamente1 NIIF plenas2 NIIF para pymes NIIF plenas3 NIF para microempresas NIIF plenas o NIIF para pymes

Antes de tomar una decisión apresurada, una entidad debe analizar los principales impactos de la aplicación de cada uno de estos marcos normativos en relación con su modelo de negocio, los usuarios de su información financiera y las expectativas decrecimiento futuro, captación de nuevos inversionistas, incursión en nuevos mercados, entre otros aspectos.

Se recomienda entonces analizar las diferencias existentes entre los tres marcos normativos, ycómocadaunodeellospuedegenerar información financieradiferente.Acontinuaciónpresentaremos dos temas que tienen tratamiento diferenciado entre NIIF plenas y NIIF para pymes:

• Costos por préstamos

La Sección 25 de la NIIF para pymes requiere que todos los costos relacionados con endeudamiento externo se reconozcan directamente en los resultados del período en el cual se generan, mientras que la NIC 23 permite la capitalización de estos costos en algunos casos.

En relación con los costos por préstamos, algunos tipos de negocios querrían poder capitalizarlos, por ejemplo, en sus inventarios. Tal es el caso de las empresas queconstruyen inmuebles para venderlos posteriormente.

Estas empresas, mientras están en el proceso de construcción, tratan los costos de la construcción como un activo. Debido a las grandes inversiones que se requieren en capital, estas empresas suelen mantener altos niveles de endeudamiento y, por consiguiente, afrontan altos costos por préstamos.

Una empresa dedicada a este negocio podría capitalizar los costos por préstamos como parte del costo de sus inventarios en construcción, si aplicara las NIIF plenas. Si la entidad decide aplicar laNIIFparapymes, nopodrá capitalizardichos costosporpréstamos,y tendrá que reconocerlos en resultados, con lo cual comprometería sus ganancias (y patrimonio)hastatantogenereingresosporlaventadelosinmuebles.

Tabla 2. Marco normativo aplicable a cada grupo de empresas

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Caso 6

Construcciones Eternas SAS es una empresa dedicada a la construcción de inmuebles para su posterior venta, y está definiendo el marco normativo que aplicará para la preparación y presentación de su información financiera.

La entidad proyecta algunas cifras importantes sobre su negocio para los próximos 5 años, así:

Concepto/año 1 2 3 4 5

A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000 - -

B Inventario para la venta 800.000.000 200.000.000

C Pasivos relacionados con proyectos de construcción 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000 1.400.000.000 450.000.000

D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000 224.000.000 72.000.000

E Ingresos ordinarios – Construcción - - - 1.400.000.000 1.600.000.000

F Ingresos ordinarios – Interventoría 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000

G Costo de ventas 900.000.000 800.000.000

H Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000

I Resultados (E+F-G-H-D) 80.000.000 16.000.000 -128.000.000 436.000.000 888.000.000

¿Qué impactos tendría la aplicación de NIIF plenas y NIIF para pymes en la información financiera de la entidad?

Con la información aportada, asumiendo que no existan otras partidas que afecten los resultados, si la entidad decide aplicar NIIF para pymes, presentaría la siguiente situación:

Concepto/año 1 2 3 4 5

A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000 - -

B Inventario para la venta 800.000.000 200.000.000

C Pasivos relacionados con proyectos de construcción 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000 1.400.000.000 450.000.000

D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000 224.000.000 72.000.000

E Ingresos ordinarios – Construcción - - - 1.400.000.000 1.600.000.000

F Ingresos Ordinarios – Interventoría 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000 400.000.000

G Costo de ventas 900.000.000 800.000.000

H Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000 240.000.000

I Resultados (E+F-G-H-D) 80.000.000 16.000.000 -128.000.000 436.000.000 888.000.000

J Resultados acumulados 80.000.000 96.000.000 -32.000.000 404.000.000 1.292.000.000

Sinosfijamosenlalínea“resultadosacumulados”,enesteescenariolaentidadpresentabajas utilidades en losprimeros2 años, unapérdida en el año3, y utilidadesmuchomayores en los años 4 y 5. Los costos por préstamos están impactando directamente los

Introducción

Tabla 3. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Datos básicos del caso

Tabla 4. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF para pymes

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resultados del período, absorbiendo los ingresos por concepto de consultoría, los cuales subsidian a los costos por préstamos imputados a los resultados.

Dado que la NIIF para pymes no permite la capitalización de costos por préstamos como componente del costo de los inventarios, estos costos por préstamos impactan directamente los resultados.

Si la entidad decidiera aplicar NIIF plenas en lugar de NIIF para pymes, podría capitalizar una parte de los costos por préstamos, siempre que el endeudamiento esté relacionado con la construcción de un activo apto, como es el caso de los inventarios en proceso de construcción.

Si se aplican las NIIF plenas, el escenario para los primeros tres años sería:

Concepto/año 1 2 3A Inventario en construcción 450.000.000 650.000.000 1.700.000.000 B Inventario para la venta

C Pasivos relacionados con proyectos de construcción 500.000.000 900.000.000 1.800.000.000

D Costos por préstamos 80.000.000 144.000.000 288.000.000

E Ingresos ordinarios – Interventoría 400.000.000 400.000.000 400.000.000

F Gastos administrativos 240.000.000 240.000.000 240.000.000 G Resultados (E-F) 160.000.000 160.000.000 160.000.000

Resultados acumulados 160.000.000 320.000.000 480.000.000

Como se puede observar, en este caso el resultado de cada período no se afecta por los costos por préstamos, pues tales costos se capitalizan como parte del inventario que se está construyendo; de tal manera que los resultados acumulados de los primeros tres períodos suman $480 millones en utilidades, en lugar de $32 millones de pérdidas, como sucede cuando se aplica la NIIF para pymes (Ver cifra resaltada en la Tabla 4).

La capitalización de costos por préstamos como parte del costo de los inventarios en construcción,ayudaaestetipodeentidadesasoportarlacargafinancierahastatantoel inventario esté listo para la venta. Una vez el inventario sea vendido, los costos por préstamos acumulados pasarán al estado de resultados en forma de costo de venta.

Si la entidad decide no aplicar NIIF plenas, los costos por préstamos provenientes de unproyectoespecíficoafectaránlarentabilidaddeotrosproyectosquetalvezesténenetapa de rentabilidad, distorsionando los indicadores de rendimiento de la operación.

• Vida útil y método de valoración de intangibles

Otro aspecto que puede afectar de manera relevante la razonabilidad de los estados financierostienequeverconlamedicióndealgunosactivosintangibles.

La NIC 38 (Plenas) permite que la vida útil de ciertos intangibles pueda considerarse indeterminada, con lo cual la entidad no tendría que amortizarlos. Por el contrario, la NIIF para pymes establece una limitante de 10 años para la vida útil de todos los activos intangibles.

Tabla 5. Costos por préstamos en NIIF plenas y NIIF para pymes. Efecto de los costos por préstamos en NIIF plenas

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Caso 7

Una entidad adquiere 10 licencias para operar taxis en Cali, Colombia, a un costo unitario de $80 millones. Según la normatividad vigente, las licencias se pueden explotar de manera indefinida, para prestar servicio de transporte público individual en vehículos de tipo Taxi. Según la historia de este mercado, estas licencias se valorizan con el paso del tiempo.

¿Cuál es impacto para la entidad si decide aplicar NIIF plenas o NIIF para pymes?

Si le entidad decide aplicar NIIF plenas, puede asignar una vida útil indeterminada a estos activos intangibles, con lo cual no los sometería a depreciación. Adicionalmente, la NIC 38 permite medir estos intangibles a valor razonable, pues son activos que tienen mercado activo, y el valor razonable se puede obtener en cualquier momento sin costos o esfuerzos desproporcionados.

La medición a valor razonable de estos activos, y la condición de vida útil indeterminada, permitenquelaentidadlospresenteensusestadosfinancierosporsuverdaderovalorencadaperíodo,yreflejeunincrementopatrimonialequivalentealaumentoenelvalorrazonablededichosactivos.

Por el contrario, si la entidad decide aplicar NIIF para pymes, tiene los siguientes limitantes:

- El activo no se puede medir a valor razonable, tiene que ser medido por el método del costo-depreciación-deterioro.

- La vida útil no puede superar 10 años.

Con estas condiciones, la entidad no podría incrementar el valor de los intangibles por efecto de que tengan un valor de mercado superior, pues la NIIF para pymes requiere un tratamiento por el modelo del costo.

En todo caso, dado que el valor de estos intangibles tiende a incrementarse con el tiempo, es posible que el valor residual estimado supere el costo inicial del activo, con lo cual el cargo por amortización sería nulo, mientras se mantenga la tendencia al alza. Veamos los cálculos:

Costo de los activos intangibles: $800.000.000Vida útil: 10 añosValor residual: $1.600.000.000

Como se observa, el cargo por depreciación es igual a cero ($0), dado que el valor residual supera el valor del costo.

Con estos argumentos, la entidad debe evaluar sus transacciones más significativas,a fin de elegir el marco normativo que mejor represente su realidad financiera, enconcordanciaconlosobjetivosdelainformaciónfinanciera.

Introducción

MARCO CONCEPTUAL DE LA NIIF PARA PYMES – CONTEXTUALIZACIÓN

La NIIF para pymes se basa en conceptos y principios generales orientadores, en lugar de establecer reglas y criterios específicos para el tratamiento de transacciones y hechos económicos. Estametodología exige el uso del criterio o juicio profesional por parte de los preparadores de la

informaciónfinanciera,conelfindedaraloshechoseconómicoseltratamientoquepermitacumplir,enlamayormedida,conelpropósitodelainformaciónfinanciera.

En este sentido, es vital tener claros los principios fundamentales para la preparación y presentación deinformaciónfinanciera,afindeentenderlosrequerimientosdelaNIIFyelegirentrelasdiferentesalternativasdetratamientoparaloshechoseconómicos.

Los estados financieros de las pymes proporcionan información sobre la situación financiera, eldesempeñofinancieroylosflujosdeefectivodelasentidades,conelfindeservircomobaseparalatomade decisiones por parte de los usuarios.

LainformaciónfinancierapresentadabajoNIIFparapymesnotienecomoobjetivomostrarelvalordelaentidad(porejemplocomobaseparalaventadelaentidad),dadoquelosusuariosdelainformacióndeberántenerencuentaotrosfactoresnoincluidosenlosinformesfinancieros,talescomoinformaciónsobre el mercado, expectativas económicas, rentabilidad esperada de los inversionistas, entre otros asuntos.

Enlugardeello,lainformaciónfinancieraseconvierteenunodelosfactoresquesehadetenerencuentapara determinar el valor de la entidad, en combinación con los otros factores mencionados.

Losusuariosdelosestadosfinancierosson,principalmente,losinversionistas,proveedoresyacreedores,enlamedidaenquenoestánenposicióndesolicitarinformaciónfinancieraasumedida.

También son usuarios de la información financiera los empleados, el gobierno, los clientes, losinversionistas potenciales, y todos los demás participantes del mercado, quienes pueden tener un interés en la entidad reportante.

Debidoaesto,losestadosfinancierosestándiseñadosparasatisfacerlasnecesidadesdeinformacióndeunamplionúmerodeusuarios,atravésdelreportedeinformaciónrelevanteyfiable.

CAPÍTULO

1

29

Capítulo 1

1.1 La información financiera como base para la evaluación de la administración1

Con base en la información presentada en los estados financieros, los usuarios puedenhacerseuna ideade la formacomolaadministraciónhautilizado losrecursosquese lehanencargado.Algunasdelassituacionesenlascualeslosusuariospuedenevaluaralaadministración son:

• Socios y potenciales inversionistas:atravésdelanálisisdelosestadosfinancierospueden establecer la capacidad que tiene la entidad de potencializar sus inversiones y generar utilidades.

Porejemplo,enunosestadosfinancieroscon$100depatrimonio,y$140depasivos,la entidad logró generar $38 de utilidad neta, una vez pagados los impuestos y los intereses de los acreedores.

Uninversionistapodríaconcluirquelaadministraciónhasidohábilenlaconsecuciónde financiación externa, y ha logrado generar beneficios que permiten satisfacer elcosto de los préstamos y generar utilidad para los accionistas a razón del 38% sobre el patrimonio neto.

• Acreedores y proveedores: estos usuarios se basan en varios indicadores de los estadosfinancierosparatomarsusdecisiones.Porunaparte,larazónentrelosactivosy pasivos totales les brinda un indicador que permite establecer las garantías con las cuales cuentan los acreedores y proveedores. Por otra parte, una evaluación de los flujosdecajadevariosañospermiteestablecerlacapacidaddelaentidadparagenerarrecursos destinados a pagar sus acreencias.

En este mismo sentido, la evaluación del estado de resultados permite establecer las tendencias de la administración al momento de gastar los recursos.

Porejemplo,unaaltacargadegastosadministrativosencomparaciónconlosgastosdeventas puede llevar a los acreedores y proveedores a pensar que la entidad tiene una complejaestructuraadministrativa,queabsorbe,engranmedida,susutilidadesbrutas.

Sin obviar lo anterior, un análisis de la evolución de los indicadores de liquidez a corto plazo permite decidir si conceder o no recursos a la entidad, y si se le entregan a corto o a largo plazo.

Porejemplo, si laentidadnecesita recursosparaatenderpagosoperativosdecortoplazo y salir de un problema puntual de iliquidez, pero solamente tiene capacidad para pagar en un largo plazo (por ejemplo 5 años), un acreedor debería evaluar lacapacidaddelaentidadparamantenerseafloteygeneraresosrecursosenlosañossiguientes,ademásdeanalizarsilosactivosdelargoplazodelaentidadsonsuficientespara garantizar el pago de la obligación, y la posibilidad real de venta de esos activos en un futuro.

1.2 Características cualitativas de la información financiera

Para cumplir con el propósito establecido, la información financiera debe estar revestidadeciertascaracterísticas, lascualeshansidonombradaspor la IASBcomocaracterísticascualitativas.

1. Dado que uno de los objetivos de la información financiera es evaluar la gestión de los administradores, las políticas contables para la preparación y presentación de esta información deben ser aprobadas por un órgano de más alto rango que la Gerencia, como la Junta Directiva o su equivalente.

30


Los estados financieros son representaciones financieras de hechos económicos y otrastransacciones y eventos que tienen lugar en el mundo de los negocios. Es posible que existan diversas alternativas en el reconocimiento, medición, presentación y revelación de estos hechoseconómicos,transaccionesyotroseventos.

Al emitir la NIIF para pymes, la IASB establece tratamientos que permitan cumplir, en la mayor medidaposible,conlosobjetivosdelainformaciónfinanciera,revistiendocadacifraydatodelosestadosfinancieros,conlascaracterísticascualitativasdelainformaciónfinanciera.

Los preparadores de información financiera deben aplicar su juicio profesional en laelecciónentrelosposiblestratamientosdeloshechoseconómicosenlosestadosfinancierospermitidosporlaNIIF,afindecumplir,alineadosconlafilosofíadelaIASB,conlospropósitosdelosestadosfinancieros.

Lascaracterísticascualitativasdelainformaciónfinancierason:

Comprensibilidad Prudencia

Relevancia Integridad

Materialidad oimportancia relativa Comparabilidad

Fiabilidad Oportunidad

Esencia sobre forma La entidad debe buscar el máximo cumplimiento en cada una de estas características, dentro de los límitesdelarelacióncosto-beneficio.

1.2.1 Comprensibilidad

Partiendodelhechodequelosusuariosdelainformaciónfinancieratienenasudisposiciónel Marco Conceptual, se espera que tengan un conocimiento adecuado de los principios fundamentales que orientan el tratamiento de hechos económicos, transacciones y otroseventosenlosestadosfinancieros.

Adicionalmente,losusuariosdelosestadosfinancierosdebenhacerusodetodalainformacióndisponible sobre la entidad, conocer las generalidades del negocio, del país y el mercado en el cualopera,parapoderinterpretarlosestadosfinancierosencontexto.

Bajoesaspremisas, la información financierasedebepresentardeunamaneraclara,conunlenguajeacordealasprácticasdenegocios,brindandolaclaridadsuficienteparaentenderlarealidadquelosestadosfinancierospretendenrepresentar.

La comprensibilidad no implica omisión o alteración de la información, por el contrario, la comprensibilidad requiere de información completa, clara, presentada de manera oportuna, clasificada,ycontodaslasrevelacionesnecesariasparaqueelusuario,sinincurrirencostosadicionales, la pueda interpretar y tomar decisiones basado en ella.

31

Capítulo 1

Caso 8

Aguadas Ltda. es una entidad dedicada a la fabricación de prototipos para la optimización de recursos hídricos y el tratamiento de aguas residuales. Durante el año 2014 solicitó varios créditos a bancos extranjeros, con tasas de interés basadas en complejos indicadores europeos. Adicionalmente, los plazos de pago estaban sujetos a la generación de ciertos niveles de utilidades, también complejos de calcular.

El director financiero consideró que la operación era demasiado compleja como para informar sobre ella, y decidió omitir información importante sobre el vencimiento de la obligación y los costos por préstamos asociados al financiamiento.

Comosedijoanteriormente, elhechodeque laoperaciónseacomplejanoda lugara que se omitan datos importantes en los estados financieros. Por el contrario, laadministración suministrará toda la información necesaria para que el usuario de los estadosfinancierospuedahacerseunentendimientoclaroycompletosobreloshechoseconómicos y otros eventos relevantes.

Una omisión de estas características puede generar un cambio en la forma como los usuariosdelainformaciónfinancieratomandecisionesy,enesesentido,seconvierteen un asunto de material importancia. Esta omisión puede llegar a atentar contra la mismarazonabilidaddelosestadosfinancieros.

Caso 9

Obando CFC SAS es una Compañía de Financiamiento Comercial especializada en realizar operaciones de factoring con empresas del sector real, en la ciudad de Cali, la Sucursal del Cielo.

Dado que los esquemas de negociación no son estandarizados, sino que por el contrario, dependen de las condiciones particulares de cada cliente, del tipo de cartera negociada, de los plazos para pago y perfil de los deudores, el análisis y cálculo de los ingresos ordinarios derivados de estas operaciones de factoring es bastante complejo y difícil de comprender.

Dada esta situación, la administración de la entidad decide no revelar información relacionada con estas operaciones, pues considera que el usuario promedio no entendería estos aspectos.

LaposiciónadoptadaporlaadministraciónnoescongruenteconlafilosofíadelaNIIFpara pymes. La entidad debe revelar de manera clara y concisa toda la información necesaria para que los usuarios de los estados financieros obtengan informaciónrelevante y útil para la toma de decisiones.

Al momento de revelar la información sobre estas operaciones, los preparadores de laentidadfinancieradebenpartirdelhechoquelosusuariosdelainformacióntienenun conocimiento básico y general de la entidad, el mercado el cual opera y el tipo de transacciones que se presentan en su operación ordinaria.

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Caso 10

La Electrificadora de La Unión Ltda. es una entidad dedicada a la producción, comercialización y distribución de energía eléctrica.

La fórmula para calcular el precio de la energía es demasiado compleja, e incluye variables relacionadas con pérdidas, sobrecargas, uso de redes, entre otros aspectos; además considera varios elementos regulados por el estado, y varios impuestos.

Debido a lo anterior, la entidad decidió elaborar notas resumidas en los estados financieros, en relación con este aspecto.

La información sobre la conformación del precio de venta de la energía constituye un datomuyimportanteparalosusuariosdelosestadosfinancieros,porlocuallaentidaddeberevelarlainformaciónsuficienteparasuentendimiento.

Adicionalmente, un usuario de los estados financieros de esta entidad debe comprender las regulaciones a las cuales este negocio está sometido, o consultar con un experto para interpretar los estados financieros, en caso de que sus conocimientos sean limitados.

1.2.2 Relevancia

La relevancia es la capacidad que tienen los hechos económicos, transacciones y otroseventosparainfluirenlatomadedecisionesdelosusuarios.

Esta característica es aplicable a una transacción o evento particular, o a varias transacciones o eventos asociados que, en conjunto, puedan influir en la toma de decisiones de losusuarios.

Laaplicaciónde losprincipios fundamentales, conceptos,definicionesy requerimientosde laNIIF para pymes, se debe llevar a cabo en función de la relevancia de los hechoseconómicos. A mayor relevancia, se buscará mayor precisión en la información; a menor relevancia, se buscarán tratamientos que, sin ser demasiado costosos, generen información fiable,aunquelaentidadesconscientedequepuedaexistirunmargentolerabledeerror.

Larelevanciadelainformaciónfinancierasematerializacuandoesainformaciónescapazdeinfluirenlatomadedecisionesdelosusuarios.

Porejemplo,unaentidaddecidirásiotorgauncupodecréditoauncliente,dependiendodelanálisisdeciertosaspectosdesusestadosfinancierosyproyeccionesdenegocio.Eneste sentido, la información sobre proyectos del cliente, sobre nuevos negocios, sobre la planeación estratégica, o sobre decisiones gerenciales importantes por parte del cliente, será relevante para decidir si se le concede o no el cupo de endeudamiento.

De igual forma, las condiciones actuales y futuras de los contratos con clientes, afectarán indudablementeladecisióndeunaentidadfinancierasobreotorgarunpréstamo.

Asimismo, un inversionista utilizará la información financiera para evaluar la situaciónactual de la entidad y para hacerseunpanoramaprevisible del comportamientode losrendimientosylosflujosfuturosdeefectivodelaentidad,afindedecidirsiinvierteenellao no.

33

Capítulo 1

1.2.3 Materialidad o importancia relativa

La materialidad es la aplicación del concepto de relevancia en el contexto de una organización. Unhechoeconómico,transacciónuotroeventoesmaterialcuandosuomisiónopresentaciónerrónearesultaendecisionesdiferentesporpartedelosusuariosdelosestadosfinancieros.

La materialidad depende entonces del contexto de la partida (o del error) en los estados financieros,sinqueestosignifique,desuyopropio,quelaadministraciónpuedaseleccionarciertos hechos económicos para omitirlos, con el argumento de que no son materiales.Estecomportamientotiendeasercalificadocomofraudepor losauditoresde losestadosfinancieros.

LaIASBnoconsideralamaterialidadalahoradeestablecerlosrequerimientosdelaNIIFpara pymes. En lugar de ello, establece requerimientos para cada partida de los estados financieros y, en ocasiones, deja abierta la posibilidad de tratar una misma partida devarias formas, dependiendo de la materialidad en el contexto de la entidad y de los estados financieros.

Porestarazón,laadministracióndebe,almomentodeaplicareljuicioprofesional,tenerencuentalamaterialidaddelapartida,afindeseleccionareltratamientoquemejorpermitacumplirconelobjetivodelosestadosfinancieros,sinqueseademasiadocostosohacerlo.

Caso 11

Sultana del Valle SA es una entidad dedicada al turismo y hotelería. En marzo del año 2015, durante un proceso de revisión y análisis de cuentas, se descubrió que ocurrió un error en la cuenta de un huésped que estuvo en las instalaciones de uno de sus hoteles en noviembre del 2014.

El valor del error era de $24.000, y se habían quedado como saldo de una cuenta por pagar, la cual, por obvias razones, nunca fue cancelada.

La NIIF para pymes establece que los errores de períodos anteriores deben corregirse con cargo a las ganancias retenidas, y reexpresar los estados financieros de manera retrospectiva.

En este caso, dado que la partida es demasiado pequeña, la entidad decide omitir el tratamiento establecido en la NIIF para pymes, y corregir la partida con cargo a los resultados del período 2015.

La decisión de la entidad no va en contravía de lo establecido en la NIIF para pymes, pues aunque no dio aplicación a los requerimientos sobre corrección de errores de períodos anteriores,lapartidanorevisteimportanciarelativa,yelefectodeajustarlocontralosresultados del período es inmaterial.

Caso 12

Corazón del Valle SAS es una entidad dedicada a la comercialización de hortalizas cultivadas en sus propios terrenos.

Durante el proceso de revisión de los estados financieros con corte a diciembre del 2014, se descubrió que el sistema no había causado de manera automática los intereses de un crédito por valor de seis millones de pesos ($6.000.000).

34


Los activos totales de la entidad suman $1.200 millones, y los resultados del período suman $3.200 millones.

Sin embargo, si se reconocen estos intereses como cuenta por pagar, su indicador de endeudamiento supera el límite establecido para participar en una importante licitación.

En este caso, el valor de los intereses pendientes por causar es material, dado que si se omiten,otorganalaentidadunaventajaquenotendríasisereconocen.Estehechoesmaterial, sin importar la cuantía de la partida.

1.2.4 Fiabilidad

Los estados financieros deben proporcionar información fiable. Se considerará fiable lainformaciónlibredeerrorsignificativoysesgo.Lainformaciónfiablerepresentalarealidadfinancieradeloshechoseconómicos,transaccionesyotroseventos,yescongruenteconloque se espera que pueda representar.

Lainformaciónsesgadaesaquellaquehasidocuidadosamenteescogidaomanipulada,afindeinclinarelprocesodetomadedecisioneshaciaunrumboparticularyobtenerundesenlaceesperado.Porejemplo,sisebuscaobtenerfinanciación,cupodecréditoconproveedores,serelegido como distribuidor de ciertas materias primas, incrementar o disminuir las ganancias a distribuir o el valor de los impuestos.

Nótese que fiabilidad no es igual a exactitud. Dado que los estados financieros sonrepresentaciones financierasdehechoseconómicos, transaccionesyotroseventos,enmuchasocasionesserequiereelusodel juicioprofesionalparaestimarelequivalentefinancierodeunanegociación.

Porejemplo,cuandoseadquiereunactivoclasificadocomoPropiedades,plantayequipo,es necesario asignarle una depreciación, la cual depende del costo del activo, la vida útil asignada y el valor residual estimado.

La combinación de estas variables da como resultado el valor por el cual el activo es presentadoenlosestadosfinancierosacadafechadecorte,perononecesariamenteeselvalor exacto del activo, siempre será una estimación.

Lo que pretenden los requerimientos de la NIIF para pymes es que estas estimaciones sean lo más cercanasposiblealarealidad,sinquesignifique,comosedijoanteriormente,queseanexactas.

1.2.5 Esencia sobre forma

Lastransacciones,hechoseconómicosyeventosdebenserpresentadosdeacuerdoconsuesenciafinanciera,ynoconsuformalegal.

Enmuchas ocasiones las entidades ejecutan sus transaccioneshaciendousodeuna granvariedaddeformascontractualeslegales.Estasformascontractualespuedentraerbeneficiosfiscales,civilesocomerciales,entreotros.

Al momento de evaluar una transacción, para efectos de presentarla en los estados financieros,laadministracióndebeprestaratenciónalarealidadfinancieradelcontrato,ynoasuformalegal,teniendoencuentaelobjetivodelosestadosfinancieros,losconceptosydefinicionesestablecidosenestemarcoconceptualyeltextodelaNIIFparapymes.

35

Capítulo 1

Caso 13

La Suiza Colombiana Ltda. ha suscrito un contrato de promesa de compraventa con Alberto Contreras, según la cual la sociedad adquiere un lote de terreno de 5.000 metros cuadrados, por un valor de $1.000 millones.

Dentro de las cláusulas del contrato se estableció que la sociedad entregará $500 millones al momento de la firma de la promesa de compraventa, y el excedente es 10 cuotas semestrales de igual valor.

Cuando haya pagado la totalidad del valor del predio se procederá a elaborar la escritura de compraventa y llevar a cabo el registro de la misma.

Sin embargo, La Suiza Colombiana podrá usar y usufructuar el predio desde el momento en el cual pague los primeros $500 millones.

En las condiciones anteriores, es de notar que la propiedad legal del inmueble solo será traspasadaalaentidadalfinalizarelplazodelaúltimacuota.Sinembargo,dadoquelaentidadpuedeusaryusufructuarelactivodesdequehaceelprimerpago,ynohaycondicionesquepuedanllevarapensarqueelnegociosevaadeshacer,laentidaddebereconocer el predio como propiedades, planta y equipo, desde el momento en el cual lo reciba; y reconocer la correspondiente cuenta por pagar, sin importar que aún no sea el propietario legal del inmueble.

Laentidadreconocerá,enlamedicióninicialdelactivo,elefectofinancierodelpagoaplazado, considerando que el plazo para el pago se extiende a lo largo de 5 años. En un capítulo posterior presentaremos el tratamiento de adquisición de activos con pago aplazado.

Caso 14

Citipaz Ltda. ha obtenido un préstamo por valor de $200 millones, otorgado por Compañía de Financiamiento Comercial del Futuro SAS.

Para garantizar el pago de la operación, han suscrito un contrato de venta con pacto de retroventa, según el cual, la propiedad legal de un inmueble estará en cabeza del prestamista, hasta tanto Citipaz haya cancelado la totalidad de la deuda.

Una vez pagada la deuda, Citipaz ejercerá su derecho de recompra. En caso de no cumplir con el acuerdo, CFC Futuro se quedará definitivamente con el bien.

Citipaz goza del uso y el usufructo del bien inmueble involucrado en la transacción.

Enestascondiciones,esclaroquelafinalidaddelcontratonoeslaventadelinmueble(a menos que así lo esté pensando la administración de Citipaz), por lo cual, Citipaz seguirá reconociendo como propio el bien inmueble involucrado en el contrato, aunque temporalmente no sea titular de la propiedad legal.

Estehechoeconómicodebeserampliamentereveladoenlosestadosfinancieros.

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1.2.6 Prudencia

Esta característica busca evitar que los activos e ingresos sean sobrevalorados, y que los pasivos y gastos sean infravalorados.

Al momento de aplicar el juicio profesional, el preparador de información financieradebe ser cuidadoso al estimar partidas sometidas a incertidumbre, sin llegar a manipular intencionalmentelascifrasparabeneficiaralaentidadoaterceros.

Unejemplodeelloeselreconocimientodebienesinmueblesavalorrazonable,enelcualalgunas entidades han pretendido mantener estos activos en sus balances con un valorsignificativamentemásbajoquesuvalorrazonable,escudándoseenlaprudencia.

Como se dijo anteriormente, la prudencia no puede llevar a la manipulación de lainformación, y siempre será necesario establecer unos márgenes tolerables de imprecisión enlosestadosfinancieros,y,entodocaso,sisemanipuladeliberadamentealgunapartidadelosestadosfinancieros,estehechopuedegenerarquelosestadosfinancierosnosepuedancalificarcomodeconformidadconlaNIIFparapymes.

1.2.7 Integridad

La información financiera debe ser completa, los estados financieros deben contener latotalidaddehechos,transaccionesyeventosquetenganimpactosobrelasituaciónfinancierayeldesempeñofinancierodelaentidadreportante.

Además de ello, la integridad requiere amplias y detalladas revelaciones sobre las cifras y datos incluidos en los estados financieros. Una información incompleta, o deficienteen explicaciones y aclaraciones, puede llevar a los usuarios de los estados financieros ainterpretar de manera errónea la información y, por tanto, a tomar decisiones distintas a las que tomarían si la información estuviera completa.

1.2.8 Comparabilidad

Lainformaciónfinancieradeunaentidadesútilenlamedidaenquesepuedacompararconlainformaciónfinancieradelamismaentidadaotrasfechasdecorte,oconinformacióndeotrasentidadesalamismafechadecorte.

Si la información no es comparable, no es útil, pues ¿cómo podrá tomar decisiones un usuario de la información financiera si no tiene parámetros contra los cuales puedacontrastar la información suministrada por una entidad?

Por ejemplo, si una entidad reporta utilidades por $100 millones para un períododeterminado, esta información por sí sola no sirve de base para la toma de decisiones. Si la inversión necesaria para generar esa utilidad es de $10.000 millones, quiere decir que la utilidad reportada representa el 1% de la inversión.

Por otro lado, si la inversión necesaria para generar la utilidad anterior, es de $500 millones, esto quiere decir que la rentabilidad sobre la inversión es del 20%.

Estas mismas comparaciones se extienden a períodos anteriores (y posteriores proyectados) delamismaentidad,afindeevaluarlaevolucióndelnegocioconelpasodeltiempo.

Asímismo, comparar esta información con ladeotras entidades a lamisma fechapuedeservirdebaseparadecidircuáleslamejoralternativadeinversión.

37

Capítulo 1

La comparabilidad es una de lasmotivacionesmás fuertes para hacer uso de estándaresdeinformaciónfinanciera,afindequelosestadosfinancierosseanpreparados,difundidose interpretadosbajo losmismos fundamentos conceptuales a lo largoy anchode todoelmundo.

Para efectos demejorar la comparabilidad, la NIIF para pymes requiere que los estadosfinancieroscomparativossepresentenenunmismoformato,ylasreclasificacionesocambiosde forma que se llevan a cabo en un período, se apliquen también al período comparativo anterior.

De igual forma, para que la información sea comparable debe ser preparada con políticas contables similares. Si una entidad decide cambiar una política contable, aplicará el cambio demaneraretroactiva,paramejorarlacomparabilidad.

1.2.9 Oportunidad

Dadoque losestados financierostienencomofinalidadservircomobasepara la tomadedecisiones por parte de los usuarios, se requiere que la información esté disponible antes de llevar a cabo esa toma de decisiones.

Lainformaciónentremásvieja,menosútil.

Noobstanteloanterior,nosepuedesacrificarlarelevanciayfiabilidadenrazóndelaoportunidad.

1.3 Costo beneficio

Las características anteriores deben ser aplicadas en el máximo rigor posible, dentro de los límitesdelcosto-beneficio.

Larelacióncosto-beneficiopermiteaunaentidadevitar incurrirengrandesgastossobremedición o presentación de su información, si el efecto resultante no tiene valor agregado para los usuarios.

En este sentido, la entidad concentrará sus esfuerzos y recursos en las transacciones más relevantes, y aplicará tratamientos menos costosos para transacciones menos relevantes, o menoscomplejas.

En el momento de elegir las políticas contables aplicables a las transacciones, hechoseconómicosyotroseventos,laentidaddaráprioridadalanálisisdecosto-beneficio.

Caso 15

Una entidad está analizando sus operaciones para elaborar sus políticas contables. La entidad se dedica a fabricar y comercializar el producto X, cuyas ventas alcanzan 3 millones de unidades al año, con un precio de venta promedio de $200 mil cada una.

Adicionalmente, la entidad mantiene un inventario de insumos para el casino en el cual suministran el almuerzo y los refrigerios a los empleados.

El valor de los inventarios de producto X que rotan en el año es alrededor de

38


$300 mil millones, mientras que el inventario que se compra para el casino esta alrededor de $1.000 millones al año.

El comité de implementación de NIIF está discutiendo sobre la técnica de costeo más apropiada para medir estos inventarios.

Con los datos suministrados, el comité de NIIF podría conceptuar de la siguiente manera:

- El inventario del producto X, por ser el de mayor valor y constituir la operación principal de la entidad, debe ser medido con un modelo que permita la máxima precisión, tal como un modelo de costos ABC o un modelo de costeo integral, con un control permanente sobre las entradas y salidas, así como los valores por los cuales sereconoceydadebajacadaítemdelinventario.

- El inventario de productos para el casino puede ser medido con una técnica más sencilla,quenorequieregrandesinversionesentecnologíaypersonal.Porejemplo,unsistemadepromedioponderado,complementadocontomasfísicasperiódicaspodríasersuficiente.

Nótese que en el caso del inventario del producto X, la entidad invertirá mayores esfuerzosenmejorarlafiabilidaddelamedición,mientrasqueenelcasodelinventariode insumos para el casino, la entidad puede tolerar un margen mayor de imprecisión en la medición de los costos.

Estas imprecisiones en el cálculo de los costos de los insumos para el casino no suelen afectar,demanerasignificativa,larazonabilidaddelosestadosfinancieros.

1.4 Elementos de los estados financieros

Dadoquelosestadosfinancierospresentaninformaciónsobrelasituaciónfinancieraaunafechadecorteyeldesempeñofinancierocorrespondientealperíodofinalizadoenesafechadecorte, es necesario agrupar la información en algunos elementos, los cuales, posteriormente, seagruparánenlosdiferentesestadosfinancieros.

Loselementosrelacionadosconlasituaciónfinancieradelaentidadsedenominanactivos,pasivos y patrimonio; mientras que los relacionados con el desempeño financiero sedenominan ingresos y gastos.

En este documentopresentamos solo las definicionesde activo y pasivo, necesarias paracomprender, posteriormente, las consideraciones sobre ajustes en el estado de situaciónfinancieradeapertura.

1.4.1 Activos

Losactivossonrecursoscontroladosporlaentidad,comoresultadodehechospasados,deloscualesseesperaobtener,enelfuturo,beneficioseconómicos.

Estadefinicióndeactivosnoconsideralapropiedadlegalcomoelementodeterminante,poresta razón, es posible que la entidad reconozca, como activo, algún recurso sobre el cual no es propietario legal; o también, es posible que algún bien sobre el cual la entidad ostente la propiedad legal, no sea reconocido como activo.

39

Capítulo 1

Loselementosconstitutivosdelcontrolnose limitana lasimpletenencia físicadeunrecurso, ni a la titularidad legal. Más bien, las consideraciones sobre control comprenden aspectosrelacionadosconlaexposiciónalosriesgosyderechoalosbeneficiosderivadosdel activo.

Laexposiciónariesgosincluyeestarexpuestoapérdidaspordañosfísicoscomopérdida,deterioro físico, incendio; pérdidas provenientes de obsolescencia, baja en precios, bajarotación,bajarentabilidad,etcétera.

Losderechos a beneficios incluyen ganancias por revaluación, incremento en los precios,posibilidad de disponer del activo para el uso que la entidad determine.

Elrecursosereconocerácomoactivocuandolamayorpartedelosriesgosybeneficiosestéen cabeza de la entidad.

1.4.2 Pasivos

Los pasivos son obligaciones presentes, derivadas de hechos pasados, al vencimiento delas cuales, y para cancelarlas, la entidad deberá desprenderse de recursos que incorporan beneficioseconómicos.

Esta definición adoptada por la IASB, le da nacimiento a los pasivos con base en lasobligaciones de la entidad, sin hacer mención a requerimientos legales o formalesadicionales.

Los requerimientos legales y formales son secundarios en el reconocimiento de los pasivos, aunque no son aspectos que se desliguen totalmente de este proceso.

Porejemplo,unaentidaddebereconocerlascuentasporpagaraproveedoresyacreedores,aunquenohayarecibidoeldocumentofacturadeventa,elcualledaorigenyrespaldolegalalaobligación.Elsolohechodequelaentidadhayarecibidounamercancíaopercibidounservicioenlascondicionesenlascualeslohayasolicitado,legeneraunaobligacióndepagara su proveedor o acreedor.

Otra caso novedoso de pasivos bajo NIIF son las provisiones para desmantelamiento deactivos, las cuales no existían en el marco contable local. La NIIF para pymes establece que, siunaentidaddebeincurrirengastosparadisponerdeunactivoalfinaldesuvidaútil,debeestimar, en el momento del reconocimiento inicial, el valor de esta provisión.

Los gastos de desmantelamiento pueden incluir restauraciones del sitio, cargos por disposición de activos peligrosos, cargos por cuidado y disposición de bienes, entre otros.

Entodocaso,laadministracióndelaentidaddebedaraconocer,ensusestadosfinancieros,elvalordetodasycadaunadelasobligacionesquecumplanladefinicióndepasivo,presentandolas revelaciones pertinentes y cualquier otra información útil para el entendimiento de esas partidas.

PROCEDIMIENTO DE CONVERSIÓN – SECCIÓN 35

Asícomolasmáquinas,losvehículosyloselectrodomésticostraenconsigounmanualdeusuario,una guía rápida de inicio, la NIIF para pymes también contiene toda una sección en la cual le explica al usuario cómo llevar a cabo su proceso de implementación.

Estaguíadeusuarioleexplica,alpreparadordelainformaciónfinanciera,cómodeberealizarelprocesode conversión del balance de apertura, dónde reconocer los impactos, qué información debe revelar sobre el proceso de adopción y, adicionalmente, establece algunos tratamientos especiales conocidos comoexcepciones(obligatorias)yexenciones(opcionales),a findequeelprocesodeadopciónnosetorneextremadamentecomplejo.

EnestecapítuloleexplicaremoselcontenidodelaSección35enlenguajesencillo,concasosprácticosquelepermitanentenderelmensajedelaIASBsobrelatransiciónaNIIFparapymes.Estecapítulonocontiene requerimientos sobre todas las partidas de un balance general, sino que está basado en los requerimientos y guías de la Sección 35 de NIIF para pymes.

CAPÍTULO

2

41

Capítulo 2

2.1 Del Balance general bajo norma local al ESFA

Elobjetivodelosestadosfinancierosespresentarlasituaciónfinancieradelaentidadaunafechadeterminada,ylosresultadosdesudesempeñofinancierocorrespondientealperíodoterminadoenesa fecha, conel finde servir comobasepara la tomadedecisionesde losusuarios de la información.

La Sección 35 es el manual de aplicación por primera vez de la NIIF para pymes, de tal maneraqueunaentidadquepresentesusprimerosestadosfinancierosbajoestemarco,puedahacerloconlasuficienteclaridadparamejorarelentendimientodelosusuariosdelainformaciónfinanciera.

Para cumplir con estos propósitos, la Sección 35 entrega una serie de requerimientos e instrucciones para el tratamiento de los ajustes generados por las diferencias entre laspolíticas anteriores, y las aplicadas de conformidad con la NIIF para pymes.

Los requerimientos y el procedimiento establecido en la Sección 35 solo pueden ser aplicados por una entidad en una única ocasión. Esto quiere decir que, si una entidad abandona la aplicación de NIIF para pymes por algunos períodos, y luego vuelve a utilizarla como base para lapreparacióndesusestadosfinancieros,losajustesgeneradosenesasegundaaplicaciónnopueden tratarsecomoajustesporadopciónporprimeravez, sinocomocorreccióndeerrores, de conformidad con lo establecido en la Sección 10 de la NIIF para pymes.

Unaentidadque adoptaporprimeravez laNIIFparapymesenColombia, lohará con laversiónvigentealafechadecortedesusprimerosestadosfinancieros.LosprimerosestadosfinancierosquesepresentarándeconformidadconlaNIIFparapymesenColombia,segúnelcronogramaestablecidoenelDecreto3022del2013,tienencomofechadecorteel31dediciembre del 2016.

Los primeros estados financieros preparados de conformidad con la NIIF para pymesdeberán contener una declaración explícita y sin reservas del cumplimiento de la NIIF. Para que esta declaración sea correcta, la entidad deberá cumplir todos los requerimientos establecidos en cada una de las secciones de la norma, y, además, incluir como mínimo un período comparativo y una explicación sobre los principales impactos derivados del proceso de transición1.

LaSección35presentalosrequerimientosparaelaborarelestadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIFparapymesalafechadetransición,elcualservirácomopuntodepartidaparaelreconocimientodepartidasytransaccionesbajoNIIFparapymes.

LafechadetransicióneselcomienzodelprimerperíodoparaelcualsepresentainformacióncomparativabajoNIIFparapymes.EnColombia,lafechadetransiciónfueestablecidaparael1deenerodel2015,ylosprimerosestadosfinancieroscomparativosseránexpedidosconcorte al 31 de diciembre del 2016, comparativos con el 31 de diciembre del 2015.

Las políticas contables utilizadas para elaborar el balance de apertura deben permanecer por lomenos,hastalapresentacióndelosprimerosestadosfinancierosbajoNIIFparapymes.Silaentidaddecidecambiarunapolíticaduranteelperíodocomprendidoentrelafechadetransicióny la fechade cortede losprimeros estados financierosbajoNIIF, corregirá losimportes de su estado de situación financiera de apertura para ajustarlos a las políticasmodificadas.

Las políticas contables que la organización diseñe y ponga en marcha para la efectivarealizacióndesuestadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIF,muyprobablementevan a diferir de las políticas con las que se guiaba internamente la compañía conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados –PCGA– que antes aplicaba.

1. Solamente para efectos de los primeros estados financieros bajo NIIF para pymes, la entidad debe cumplir con todos los requerimientos de informa-ción a revelar establecidos en la Sección 35.

42


Al momento de preparar el ESFA, hay que tener en cuenta que por las característicaspropias de las NIIF y de las particularidades internas que la misma compañía establezca ensumanualdepolíticascontables,deberánrealizarseajustesasucesosytransaccionesanterioresalafechadetransiciónalaNIIFparapymes,yenesoscasos,laempresadeberáreconocer losajustesqueseannecesariosen la fechade transición,concontrapartidayefecto directo en la ganancias acumuladas o en otra categoría de patrimonio en los casos en que sea necesario.

Aquellas entidades en las que no exista la cuenta de ganancias acumuladas, ni tampoco ningún tipo de reserva estatutaria, deberán generar dentro del patrimonio una cuenta especialdestinadaareconocertodoslosimpactospositivosynegativosdelosajustes;esta cuenta aumentará y disminuirá el patrimonio de la entidad.

2.2 Causal de disolución por disminución de patrimonio en adopción por primera vez

Si debido a los ajustes generados en la conversión del balance general a un estado desituaciónfinancieradeapertura,elpatrimoniototalsedisminuyepordebajodel50%delosaportes sociales (o capital social), la entidad puede quedar expuesta a la causal de disolución establecida en el Código de Comercio.

Adicionalmente, debe tenerse presente que el ESFA es un informe interno de la entidad; no es unestadofinancieroquesedebapublicar.ElESFAsepreparaparaserpresentadojuntoconlosprimerosestadosfinancierosbajoNIIF,loscualessepublicaránaprincipiosdelaño2017(paralaspymes).Demodoque,esenesafechaenquelascifrascontenidasenlosestadosfinancierosbajoNIIFtienenefectosanteterceros,porlocualesenesemomentodondelaentidad debe evaluar si se encuentra en causal de disolución.

En todo caso, dado que la Administración de la entidad conoce los efectos en el ESFA desde el año 2015, puede informar al máximo órgano sobre esta situación, para empezar a tomar las medidasnecesariasafindeevitarlacausaldedisolución.

Caso 16

Una entidad presenta la siguiente información relacionada con su ESFA:

Concepto Valor PCGA Valor NIIF

Activo 100.000.000 85.000.000Pasivo 40.000.000 65.000.000Patrimonio 60.000.000 20.000.000Aportes capital 50.000.000 50.000.000Ganancias retenidas 10.000.000 -30.000.000

El patrimonio neto bajo PCGA es de $60 millones; $10 millones por encima de los aportes de capital.

Al elaborar el ESFA, el patrimonio neto queda en $20 millones, por debajo del 50% de los aportes de capital.

En ese momento, la Administración debería considerar tomar acciones para evitar la causal de disolución, la cual se hará evidente en los primeros estados financieros presentados bajo NIIF, con corte a diciembre del 2016.

Tabla 6. Causal de disolución derivada de la transición a NIIF. Datos básicos del caso

43

Capítulo 2

¿Qué acciones puede emprender?

Existen varias alternativas para evitar la causal de disolución; entre ellas:

a. Generar utilidades que permitan incrementar el patrimonio durante los años 2015 y2016.Enesteescenario,essuficienteconqueestaentidadgenere$5millonesenutilidadesalolargodeestosdosaños,conlocualrecuperaríaelpatrimoniohastael50% de sus aportes sociales.

b. Emitir instrumentos de patrimonio. Bastaría con emitir acciones (o cuotas partes) por valor de $10 millones, con lo cual el patrimonio neto quedaría en $30 millones (aportes de capital por $60 millones, y pérdidas por $30 millones).

c. Vender activos que se encuentren valorizados. Si la entidad tiene establecimientos comerciales valorizados, podría venderlos para generar utilidades por concepto de ventadeplusvalía.Tambiénpodríavenderterrenosoedificios,silostiene.

Tenga presente que todas las referencias incluidas en cualquier norma, relacionadas con informaciónfinanciera,sedebenentenderdeacuerdoconlosmarcosnormativosvigentes.En la siguiente matriz se aclara cuál es el marco normativo vigente en cada año, para cada tipo de entidad:

Entidad 2014 2015 2016 2017

Grande Decreto 2649 de 1993

Decreto 2784 del 2012



Micro Decreto 2649 de 1993




Pyme Decreto 2649 de 1993

Decreto 2649 de 1993



2.3 Alcance de la Sección 35

La Sección 35 - Transición a la NIIF para pymes, debe ser aplicada por las entidades que adoptenporprimeravez estanorma, independientementedelmarcoquehayanaplicadoanteriormente. Si la entidad adoptante no pudiera aplicar los tratamientos permitidos por la Sección 35, se vería obligada a aplicar en su totalidad los requerimientos de la NIIF parapymes,locualpodríaseroperativamentemuydesgastanteycostoso.ElobjetivodelaSección35essimplificaralgunostratamientoscomplejos,ypermitirquelaentidadutiliceprocedimientos menos costosos en su adopción por primera vez.

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes es una entidad que presenta, porprimeravez,unosestados financierosen loscualesexpresademaneraexplícitaysinreservas el cumplimiento de la NIIF para pymes. Para expresar cumplimiento con la NIIF para pymes, la entidad debe cumplir con todos los requerimientos establecidos en la NIIF, incluyendo requerimientos sobre presentación de estados financieros, reconocimiento ymedición de activos, pasivos, ingresos y gastos e información a revelar.

Una pyme se considera adoptante por primera vez en cualquiera de los siguientes casos:

- Nohapresentadoestadosfinancierospreviamente. - Presentóinformaciónfinancierabajounmarcocontablelocalquenoeracongruentecon

todos los requerimientos de la NIIF para pymes.

Tabla 7. Marco contable vigente para cada grupo de empresas

http://actualicese.com/normatividad/2001/decretos/D2649-93/1D2649-93.htm


http://actualicese.com/normatividad/2012/12/27/decreto-2706-de-27-12-2012/














44


- PresentósusestadosfinancierosanterioresbajoNIIFplenas.

El primer paso en la aplicación de la NIIF para pymes es determinar si realmente la entidadcumplelosrequisitosparaserclasificadacomoadoptanteporprimeravez,talcomosemuestraenelsiguientegráfico:

Gráfico 1. Calificacióndeunaentidadcomo adoptante por primera vez

¿La entidad adopta la NIIF para las PYMES en su totalidad?

PARENo se aplica la Sección 35

El párrafo 3.3 exige que los estados financieros incluyan un estado de cumplimiento con la NIIF para las PYMES

La entidad ha adoptado la NIIF para las PYMES en un

período anterior

La entidad no ha adoptado la NIIF para las PYMES en

un período anterior


período anterior


período anterior

La entidad puede adoptar por primera vez la NIIF en

una única ocasión






Es una entidad que adopta por primera vez la NIIF. Se

aplica la Sección 35

Es una entidad que adopta por primera vez la NIIF. Se

aplica la Sección 35

¿Los estados financieros de la entidad hacen una declaración explícita y sin reservas de cumplimiento

con la NIIF para las PYMES?

¿Los estados financieros anteriores más recientes presentados conforme a los PCGA nacionales fueron coherentes con la NIIF para las PYMES en todos los

aspectos, con una declaración explícita y sin reservas de cumplimiento con la NIIF para las PYMES?

¿Los estados financieros anteriores más recientes se presentaron conforme a las NIIF completas con una declaración explícita y sin reservas de

cumplimiento con las NIIF completas?

¿Los estados financieros anteriores más recientes incluían una declaración explícita y sin reservas de cumplimiento con la NIIF para las PYMES, pero los auditores expresaron su opinión en el informe de

auditoría sobre tales estados financieros?

¿La entidad ha presentado estados financieros conforme a requerimientos nacionales, así

como otro conjunto de estados financieros que contenían una declaración explícita y sin reservas de

cumplimiento con la NIIF para las PYMES?

¿La entidad reunió las condiciones para adoptar por primera vez la NIIF para las PYMES antes?

La entidad constituye una entidad que adopta por primera vez la NIIF. Se aplica la Sección 35

¿La entidad ha presentado estados financieros para períodos anteriores?

SíNo

No

No

Sí

Sí

Sí

Sí

Sí

Sí

Sí

No

No

No

No

No

45

Capítulo 2

En el caso de las empresas colombianas, se consideran adoptantes todas las que cumplan los requisitos establecidos en el Decreto 3022 del 2013, así como aquellas que, cumpliendo con los requisitos del Decreto 2706 del 2012, decidan adoptar voluntariamente la NIIF para pymes. También se considerarán adoptantes por primera vez las empresas nuevas que, a la fechadeconstitución,cumplanlosrequisitosmencionadosenestepárrafo2.

2.4 Aplicabilidad de nuevos marcos normativos

LaLey1314del2009establecióquetodaslaspersonasnaturalesojurídicasquepreparaninformaciónfinancieradebenhacerlobajoesaley.Porloanterior,todaslasentidadesquepreparan información financieradebenclasificarseenunode los tresgrupos,yaplicarelmarcodeinformaciónfinancieraquelecorresponde,así:

- Grupo 1: NIIF plenas (Decreto 2784 del 2012). - Grupo 2: NIIF para pymes (Decreto 3022 del 2013). - Grupo 3: NIF para microempresas (Decreto 2706 del 2012).

De acuerdo con la citada ley, todas las entidades y personas naturales que llevan contabilidad, aplicarán estos marcos normativos, entre ellas:

- Entidades sin ánimo de lucro, como asociaciones, fundaciones, fondos de empleados, colegios,universidades,jardinesinfantiles,copropiedades,cooperativas.

- Organizaciones no gubernamentales.

- Sociedades comerciales.

- Asociaciones civiles con o sin ánimo de lucro.

La Sección 35 de la NIIF para pymes establece que una entidad que adopte por primera vez ese marco normativo debe seguir ciertas instrucciones en su proceso de convergencia, a saber:

- Definir la fechaen lacualpresentará losprimerosestados financierosbajoNIIFparapymes,porejemplo,31dediciembredel20163.

- EstablecercomofechadeaplicaciónplenaeliniciodelperíodoparaelcualpresentalosprimerosestadosfinancierosbajoNIIFparapymes,enestecaso,1deenerodel2016.

- Establecer como período de transición el inmediatamente anterior al de aplicación plena, es decir, 1 de enero a 31 de diciembre del 2015.

- Elaborar un ESFA al inicio del primer período comparativo, para el cual se presenta informaciónfinancierabajoNIIFparapymes4.

De acuerdo con lo anterior, las pymes elaborarán el ESFA con corte al 1 de enero del 2015. Sin embargo, el ESFA preparado a 1 de enero del 2015 constituye un documento de uso interno delaentidad,hastatantoseaincluidoenlosprimerosestadosfinancierosbajoNIIFquesepresentarán en el año 2017, con corte a 31 de diciembre del 2016.

2.5 ¿Por qué un ESFA?

Elpárrafo3.17delaNIIFparapymesestableceloqueseconsideraunjuegocompletodeestados financieros. Segúnelpárrafo citado,un juego completodeestados financieros secompone de:

2. Las entidades que cumplan los requisitos establecidos en el Decreto 2784 del 2012 deben aplicar NIIF plenas, en ningún caso podrán aplicar NIIF para pymes.

3. Para el caso de Colombia, la fecha de corte para los primeros estados financieros bajo NIIF para pymes fue establecida por el Decreto 3022 del 2013.

4. La fecha de corte para el balance de apertura en Colombia es el 1 de enero del 2015.

46


- Unestadodesituaciónfinancieraalafechasobrelaqueseinforma.

- Un estado de resultado integral, o un estado de resultados y un estado de resultado integral separados.

- Un estado de cambios en el patrimonio.

- Unestadodeflujosdeefectivodelperíodosobreelqueseinforma.

- Notas, que comprenden el resumen de las políticas contables aplicadas, y otra información explicativa.

Además, por disposición del párrafo 3.14 de la NIIF para pymes, toda la información se debe presentar comparativa, a menos que la misma NIIF establezca lo contrario.

Dado que la información debe ser comparativa, de conformidad con el requerimiento del párrafo 3.14, la entidad debe preparar información, como mínimo, del período anterior al de la aplicación plena de la NIIF para pymes.

En Colombia no se contempló la opción de que una entidad presente información financierademásdeunperíodo,porlocual,elbalancedeaperturaseelaboraconcorteal primer día del primer período comparativo para el cual se presenta información financiera.

Lafechadetransición,elperíododetransición,lafechadeaplicación,elperíododeaplicaciónylafechadelosprimerosestadosfinancierosbajoNIIFsemuestranenlasiguientegráfica,deconformidad con lo establecido en el Decreto 3022 del 2013:

2014 2015 2016

ESFA Enero 1 del 2015

Período de transición

Información financiera bajo NIIF para pymes

Período de aplicación

Últimos estados financieros bajo

PCGA locales Diciembre 31 del

2015

Primeros estados financieros bajo NIIF para pymes Diciembre 31 del

2016

Los PCGA locales se aplican hasta el final del período de transición. En el período de transición coexisten los PCGA locales y la NIIF para pymes.

Elobjetivodelainformaciónfinancieraesbrindarinformaciónútilparalatomadedecisionesporpartedelosusuariosdelosestadosfinancieros.Unadelascaracterísticasquevuelvenútilalainformaciónfinancieraeslacomparabilidad.

Ahorabien, conociendo loanteriorquedaclaroque,deacuerdoconelpárrafo3.17de laNIIF para pymes, no es obligatorio publicar el ESFA en el año 2015 a los usuarios de los estados financieros.Sinembargo,enatenciónalprincipioderevelaciónplenaestablecidoen el artículo 15 del Decreto 2649 de 1993, es totalmente válido que la administración de la entidad dé a conocer a sus propietarios, auditores, revisores fiscales, y demás figurasrepresentativasdeadministraciónycontrol,losefectosdelaadopcióndelasNIIF,afinde

47

Capítulo 2

que se pueda analizar la situación en la cual queda inmersa la entidad, y tomar las medidas que sean necesarias para cada caso.

ParaquelosprimerosestadosfinancierosbajoNIIFparapymesseanútiles,serequiereque los usuarios de la información sean capaces de comprender el impacto de la adopción de esta NIIF. Esta comparabilidad incluye las siguientes opciones:

Situación financiera y rendimiento de la entidad bajo normas locales, y situación financiera y rendimiento bajo NIIF para pymes

Paralograrestacomparación, laentidaddebeproporcionarlasexplicacionessuficientessobre el proceso de adopción, los principales impactos, los cambios en el modelo de negocio(siloshubo),cambiosenmodelosdecontratación,impactossobrelamedicióndeutilidades, entre otros aspectos.

La situación financiera y el desempeño financiero entre la fecha de transición y la fecha de los primeros estados financieros bajo NIIF

Paraelloesútil(noobligatorio),presentarelestadodesituaciónfinancieradeapertura,asícomoelanálisisdelascifrasdesdeesemomento,elfinaldelperíododetransiciónylafechadecortesobrelacualseinforma.

La situación financiera y el desempeño financiero comparado entre varias entidades que aplican NIIF para pymes

EnColombiaselograestepropósitounificandolasfechasdeadopcióndeNIIFparapymes,de esta manera es posible calcular estadísticas nacionales relacionadas con los impactos conjuntosen laadopciónporprimeravez, losprincipalesrubrosafectados, lasmedidastomadas por las empresas para afrontar estos impactos, entre otros asuntos.

2.6 ¿Por qué solamente el balance general?

Porqueelbalanceeselque refleja la situación financieraauna fechade corteespecífica,entoncesbajoNIIFsedice,porejemplo,“aesta fechadecorte,31dediciembredel2014,convertirémiscifrasaNIIFyempezaréaimplementarNIIF”.

Seubica la fechadecorteal31dediciembredel2014, sehace la conversióndelbalanceydeahíenadelantesesiguenaplicandolasNIIF.Noseharáunaconversióndelestadoderesultados de ese período, ya que este está resumido en una línea llamada Resultado del períodoyposteriormenteGananciasretenidas.Todoslosajustesquesedenenlaconversióndel balance van a afectar las ganancias retenidas.

Todoloquehayapasadoantesdelbalancedeaperturanointeresaparaefectosdeadopción,esdecir,elestadodeflujosdeefectivodelperíodoanterior,notieneningunaafectaciónparaefectosdeNIIF,solamenteelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

2.7 Firma del ESFA

La Sección 35 de la NIIF para pymes indica que cuando la entidad realice adopción por

48


primera vez (enero 1 del 2015 para las empresas del Grupo 2, las cuales aplican NIIF para pymes de manera obligatoria, o NIIF plenas de manera opcional), preparará el ESFA en el que setomaránlossaldosbajonormalocalyseconvertiránensaldosmedidosyclasificadosdeacuerdo con las disposiciones de la NIIF para pymes.

Ahora bien, el ESFA en sí mismo no es un estado financiero, pues no requiere toda larigurosidad que por exigencia legal tienen este tipo de informes dado que en el caso de las pymes (pero es extensible a los aplicadores de plenas) el numeral 3 del artículo 3 del Decreto 3022 del 2013, indica que el ESFA no tiene que ser puesto en conocimiento del público, ni tiene efectos legales; por lo que se deduce que es un documento de consulta interna, pero del que se deben conservar todos los soportes y políticas contables; adicionalmente, el ESFA noeselprimerinformebajoNIIFporloquenocumpleconlacondicióndesercomparativo(requisitodelosestadosfinancierosbajoNIIF);poresarazónelrevisorfiscal,elcontadoryelrepresentantelegalnotienenquefirmar,certificarnidictaminarelESFAenelmismomomento en que es elaborado.

Al finalizarelperíodode transición, sepreparanotrosestados financieros completos, loscualestampocosoncomparativosyportanto,aúnnoseconsideranestadosfinancierosbajoNIIF, sino unos informes que servirán para comparar en el siguiente corte.

Durante el período de aplicación obligatoria, la contabilidad oficial es la que se lleva deacuerdo con el Decreto 3022 del 2013; al cierre de ese año, al 31 de diciembre se deben prepararunosestadosfinancieroscompletosbajoNIIFparapymesquesepresentarándeforma comparativa y acompañados con todas las revelaciones necesarias5; para tal efecto se confrontarán los saldos del corte del período de transición con los de aplicación obligatoria.

Serásolohastaesafecha,ladelcierredelperíododeaplicaciónobligatoria,queelcontadoryelrepresentantelegaldeberánfirmar,yelrevisorfiscaltendráquedictaminarnosoloelESFA,sinolosestadosfinancieroscomparativoselaborados.

EstonoquieredecirqueunrevisorfiscalnopuedarevisarelESFAenelmomentoenqueseemite; sí puede, pero no es una obligación. Solo será obligatorio cuando se dictaminen los estadosfinancierosdecierreenelperíododeaplicaciónobligatoria.

2.8 Procedimiento para la elaboración del ESFA

LaimplementacióndeNIIFparapymesenunaentidadquepresentabainformaciónfinancieracon base en marcos contables anteriores constituye, de suyo propio, un cambio en políticas contables.

Los cambios en políticas contables generan, para la entidad que los realiza, la obligación de aplicaresaspolíticasaloselementosdesusestadosfinancieroscomosisiempresehubieranaplicado las nuevas políticas (aplicación retroactiva)6.

Laaplicaciónretroactivadelasnuevaspolíticascomosisiempresehubieranaplicadopuede generar significativos costos para las entidades adoptantes, razón por la cual,en los párrafos 35.9 a 35.11 de la NIIF para pymes, se establecen algunas excepciones yexencionesaciertosaspectosincluidosenlosestadosfinancieros,afindedarlesuntratamientomásexpeditoenelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

Para llevar a cabo la adopción de nuevas políticas contables congruentes con la NIIF para pymes, la entidad debe evaluar las transacciones que se presentan en su operación cotidiana, los tipos de ingresos y gastos que genera (y cómo los genera), los activos y pasivos involucrados en su operación, las relaciones con sus clientes y proveedores, la estructura de

5. En la parte final de esta publicación hemos incluido un apéndice en

el cual se presentan todos los requerimientos de

información a revelar de la NIIF para pymes.

6. Párrafo 10.11(c) de la NIIF para pymes.

49

Capítulo 2

financiaciónygestióndeactivosypasivos,losbeneficiosasusempleados,elrégimenfiscalal cual se encuentra sometido, entre otros aspectos.

Laentidaddebedejardebidamentedocumentadoelprocesodediscusióndecadaunodeestosaspectos,conelfindesoportarcadaunadelasdecisionesquetomeenrelaciónconlasnuevas políticas contables que está adoptando.

2.8.1 Documentos soporte

Dado que la convergencia a NIIF involucra todo un cambio de políticas contables, lo cual genera reclasificaciones y ajustes en los estados financieros, es necesario que la entidadrecopilelainformaciónsuficienteydocumente,demaneraclarayprecisa,loscambiosenlainformacióndesusestadosfinancieros.

Algunos de los documentos soporte del proceso de implementación son:

Documento de diagnóstico

Enestedocumento,laentidadhadebidoanalizarsuspolíticascontablesbajonormalocalycompararlas con las políticas alineadas a los requerimientos de la NIIF para pymes. De igual forma,sehaceunprimeranálisisdelosposiblesimpactosaloscualesseenfrentalaentidadentérminosdesusestadosfinancieros,software,procesosdereporte,entreotros.

VerunejemplodeestedocumentoenelApéndice1deestapublicación,página215.

Creación del Comité de adopción de NIIF

Para formalizar lasdiscusiones sobrepolíticas contables yhacer seguimientoal proyectode implementación en NIIF, es recomendable que la entidad cree un Comité de Adopción de NIIF, en el cual participe la gerencia, el líder del proyecto, sus colaboradores, y demás personal clave de la organización.

El comitédeadopciónelaboraráy firmará losdocumentosdediscusiónque sirvencomofundamento a las políticas contables adoptadas. Los documentos de discusión deberán incluir los principales temas debatidos y las conclusiones a las cuales llegó la entidad acerca de cada asunto.

Aprobación del proyecto de implementación

LaentidadhadebidoelaborarunproyectodeimplementacióndeNIIFparapymes,enelcualse establecieran los recursos asignados al proyecto, la competencia en toma de decisiones, el cronograma, las fechas límite y los procedimientos para solución de diferencias eninterpretación de la NIIF.

VerunejemplodeesteproyectodeimplementaciónenelApéndice1deestapublicación,página224.

Políticas contables y documentos de discusión

Cada una de las políticas contables adoptadas por la entidad debe estar adecuadamente sustentada. Dado que las políticas son principios, bases, reglas, convenciones y procedimientos específicosadoptadosporunaentidadparaprepararypresentarsusestadosfinancieros7,

7. Párrafo 10.2 de la NIIF para pymes.

50


sehacenecesarioaclararporquélaentidadhadecididoelegirdeterminadostratamientosparasushechoseconómicos.Elsustentodelaspolíticasesprecisamenteundocumentoquedemuestraladiscusióndecadaunodelostemas,lasposicionesencontrario(silashay),ylarazón por las cuales se eligieron los tratamientos que luego se convierten en política.

Estado de Situación Financiera de Apertura

Por último, la entidad recaudará elementos probatorios suficientes para cada ajuste oreclasificaciónensuESFA.Aunsialgunapartidanosufremodificación,seelaboraráunanotaenlacualseexpliqueeltrabajorealizadosobreestapartidaylasrazonesporlascualeslagerenciaconcluyóquenoerannecesariaslasmodificaciones.

2.8.2 Balance de apertura a NIIF, se puede realizar manualmente y luego registrarlo en la contabilidad

Las actividades que se hacen de forma extracontable no permiten dejar huella. Algunossugieren, y no es que estémal, que se haga el balance de apertura por fuera y una vezorganizado se coloque comobalance inicial. ¿Esposible hacerlo?Por supuesto, pero valelapenahacerunasugerencia,yeshacertododentrodelsistema.Quesehagauntraslado,dejandounaevidenciadeloscambiosqueseestánrealizando.

No es conveniente hacer procesos extracontables manuales y luego incluirlos en lacontabilidad.Adicionalaesto,hayquerecordarqueenelprimerjuegodeestadosfinancierosfinalizandoelañodetransicióntendránquepresentarunaconciliacióndondeseveacómofue el balance de apertura antes de NIIF, cómo es el balance de apertura después de NIIF, qué diferencias y qué impacto generó.

Con losvalores finalesdelañose tendráquetomarelestadodesituación financierabajonorma local comparado conelnuevoestado financierobajoNIIF. Lomismo, el estadoderesultadosbajonormalocalyelestadoderesultadosbajoNIIFparapymesa31dediciembredelañodetransición,yhacerlamismacomparaciónyexpresarlosefectosgenerados.

Lomásrecomendableesdejarunaevidenciafísica.Siestosehaceenhojaselectrónicasopapeles por aparte se podrían perder y quedará un saldo neto que salió de un lado y no se sabeloquesehizo.Porelcontrario,sisehacendocumentosorganizadossepuedetenerunahistoriadeloquehaocurrido.Esosí,elestándarnomanifiestaqueseamanualoautomáticoen el sistema.

2.9 Pasos para la elaboración del ESFA

Elprocedimientoparalaconversióndeuninformebajonormatividadlocalenunestadodesituaciónfinancieradeaperturasecomponedecuatropasos:

Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por la NIIF para pymes

No reconocer activos y pasivos si esta NIIF no permite su reconocimiento

Reclasificarlosactivosypasivosalas categorías requeridas por la NIIF para pymes

Aplicar esta NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos

51

Capítulo 2

2.9.1 Reconocer activos y pasivos cuyo reconocimiento sea requerido por la NIIF para pymes

EsterequerimientosurgedelanecesidaddemostrarelestadodesituaciónfinancieradelaentidadcomosisiempresehubieranaplicadolosrequerimientosdelaNIIFparapymes.Losrequerimientos de la NIIF para pymes solo se aplican a los elementos del estado de situación financiera, a la fecha de transición establecida por la entidad, pues es el informe que laSección 35 requiere convertir.

Caso 17

Céspedes Ltda. se encuentra en proceso de adopción de la NIIF para pymes, con fecha de transición establecida para enero 1 del 2015. La entidad tiene en su poder, a la fecha de transición, mercancías por un valor de $80 millones, las cuales no fueron incorporadas en los estados financieros bajo norma local en razón a que no se había recibido la respectiva factura de venta. La entidad tiene disponibilidad total sobre el inventario, puede usarlo, venderlo, o darle la destinación que elija.

Enestecaso,elinventariocumpleconladefinicióndeactivo,pueseselhechodequelaentidadyalopuedausarparadisponerdeél,significaqueyaostentaelcontrolsobreelmismo.

Laentidadprocederáa reconocer,enelestadodesituación financieradeapertura,elcorrespondiente inventario, con abono a cuentas por pagar a proveedores de mercancías.

Caso 18

Centinela SAS se encuentra en etapa de convergencia hacia NIIF para pymes. A la fecha de transición, cuenta con un inventario en tránsito, con un costo FOB de USD$10.000 (la TRM a la fecha de cierre es de $2.430). El inventario se encuentra en alta mar a la fecha de transición, razón por la cual no ha sido reconocido en los estados financieros bajo normas locales, pues las políticas de la entidad indican que el inventario importado se reconoce en la fecha de declaración de importación, y con la tasa de cambio de esa misma fecha.

Nota: el cargamento fue embarcado el 20 de diciembre, la TRM a esa fecha fue de $2.250.

En concordancia con el concepto de control, los inventarios importados se deben reconocer en el momento en el cual se cumplan los términos de negociación (Incoterm). Enestecaso,sielinventariofuenegociadoFOB,sedebereconocerunavezseanotificadala carta de embarque.

Recuerde que los Incoterm establecen en forma simplificada las obligaciones delcomprador y del vendedor en una compraventa internacional, asimismo permiten determinar el momento en que se produce la transferencia de riesgos entre las partes.

Caso 19

El Centinela Ltda. es una pyme en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes. Dentro de su objeto social, esta entidad utiliza caballos amaestrados, para efectos

52


de utilizarlos en marchas, eventos, espectáculos y para trabajos relacionados con seguridad. Por disposiciones legales, la entidad solo puede utilizar los animales hasta que tengan una edad de 15 años. En ese momento, la entidad está obligada a retirarlos del servicio, y a cuidar de ellos hasta tanto mueran por causas naturales. También tiene la posibilidad de sacrificarlos, pagando una tasa establecida por el gobierno nacional.

En los estados financieros bajo norma local, los gastos por cuidado y disposición deanimales se reconocen cuando se incurre en ellos.

SegúnlaNIIFparapymes,losgastosrelacionadosconladisposicióndelactivoalfinaldesu vida útil deben estimarse y reconocerse en el momento en el cual se reconoce el activo, y estos gastos son parte del costo del activo.

Enelestadodesituaciónfinancieradeapertura,laentidaddeberáestimarelcostodecuidadoosacrificiodetodoslosanimalesquetieneenservicio,afindeestablecerunaprovisión por este concepto, y reconocerla como pasivo.

2.9.2 No reconocer activos y pasivos si esta NIIF no permite su reconocimiento

ElreconocimientodeactivosypasivosbajoNIIFparapymesdependedequelaspartidascumplanconladefiniciónyloscriteriosdereconocimientodelMarcoConceptual,másalládequesecumplancondicionesformales.Loanteriorbuscamejorarlarepresentaciónfieldeloshechoseconómicos,atendiendosuesenciafinancieraenlugardesuformalegal.

En Colombia, la normatividad contable ha estado permeada, durante muchos años,por lasdisposicionesde tipo fiscal,por locual, lasentidadesutilizanungranabanicode posibilidades jurídicas para dar, a sus transacciones, una forma legal distinta a lafinanciera.

Estasituaciónesunodelosmayoresretosparalospreparadoresdeinformaciónfinanciera,pues deberán documentar adecuadamente los hechos económicos, transacciones y otroseventosincluidosenlosestadosfinancieros,soportandodemaneraadecuadaelporquédesupresentaciónenunsentidofinanciero,dejandoaunladolaformalegal.

Ajuste por activos inexistentes

Con la ventaja tributaria recientemente aprobada, en la que por medio de la figura delimpuesto deNormalización Tributaria se podrá realizar la legalización fiscal de aquellosactivosque,aunhabiendoestadoreconocidosenlainformacióncontabledelascompañías,noexistíanfísicamente,sinoquefueroningresadoscontablementeparaarrojarutilidades,saldránala luzmuchosdeestoscasosporloqueesimportantepreguntarse,cómoharánlaspymespararealizarelrespectivoajusteensuinformaciónfinanciera,afindemostrarlaverdadera realidad de la compañía en sus respectivos ESFA.

EnelcasoespecíficodelaNormalizaciónContable–financieradeaquellosactivosinexistentes,se debe atender a este segundo paso del procedimiento para la conversión, paso que indica lanecesidaddedardebajaloquenosepuedereconocer,yesenestesegundopuntodondeentran esos inventarios que no existen; si en los libros contables se tiene un inventario de $50millones,perocuandosehaceunaauditoríade inventariosse identificaquesolohay

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Capítulo 2

$20 millones, al ESFA solo se deben llevar los $20 millones que realmente se tienen en el inventario.

Enconsecuencia,loquelaempresaseveráobligadaahacerensuinformaciónfinancieraesrealizarlosrespectivosajustesdebajaenestadosfinancieros,quecontablementeimpactaránel patrimonio con una contrapartida que disminuye las utilidades retenidas de la compañía, pero tambiénpuedepresentarse el caso en el que la empresano tengadichas utilidadesretenidas y el impacto financiero será mucho mayor, pues esos ajustes probablementegeneren pérdidas por la disminución del patrimonio a causa de inexistencia del inventario.

En la transición al nuevo marco técnico normativo internacional, todo aquello que no exista, quenopuedareconocersedeacuerdoconlasindicacionesdelestándar,debedarsedebaja;cajassinfondos,inventariosquenoaparecenenlosconteosfísicos,entreotroselementosque puedan distorsionar la realidad de la empresa, deben suprimirse de los nuevos estados financieros;demodoque,independientedeltratamientoquesedéparaefectosfiscales,parael debido reconocimiento en el ESFA, las pymes deberán disminuir los inventarios hastadesaparecerdesuinformaciónfinancieraaquellosquesoloestánenelpapel;lacontrapartidade esta operación será una disminución de las ganancias retenidas de la entidad.

Caso 20

Inversiones Sevilla Ltda. es una entidad creada para administrar algunas empresas de una reconocida familia vallecaucana.

En el estado de situación financiera de la entidad, se presentan distintos tipos de bienes, aportados por los socios, o adquiridos con capital de la entidad. Dentro de este grupo de bienes, figura una casa de recreo, la cual no genera ningún tipo de beneficios para la entidad, por el contrario, le genera costos de mantenimiento.

El valor del activo en el estado de situación financiera bajo normas locales es de $350 millones, el cual coincide con el valor razonable a esa misma fecha. Los propietarios no tienen interés alguno en enajenar la propiedad, alquilarla o usarlo para generar algún tipo de ingresos. En los estatutos de la sociedad se ha incluido una disposición, según la cual, la entidad solo puede enajenar inmuebles con la aprobación unánime de todos los socios, o por mandato judicial.

SegúnladefinicióndeactivosestablecidaenlaSección2delaNIIFparapymes,unactivoesunrecursocontroladoporlacompañía,productodehechospasados,delcualseesperaobtenerbeneficioseconómicosfuturos.

Dadoquelaentidadnopuededisponerlibrementedelactivo,niestelegenerabeneficioseconómicos,estacasaderecreonodebereconocerseenelestadodesituaciónfinancierade apertura. En lugar de ello, la entidad revelará información sobre el inmueble, indicando sucondicióndetitulardelderechodepropiedad, las limitacionesestablecidasporlospropietarios en la disposición del activo, el valor razonable del mismo, y las demás razonesporlascualesnoloreconoceensusestadosfinancieros.

Caso 21

Balconcito de la Cordillera es un conjunto residencial, sometido al régimen de propiedad horizontal, consta de 10 edificios, cada uno con 50 apartamentos, además cuenta con área social, área de recreo, muros perimetrales, portería, entre otros.

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En los últimos estados financieros presentados por la entidad bajo norma local, antes de la adopción de NIIF para pymes, figura un pasivo por concepto de fondo de imprevistos, por valor de $50 millones.

LaNIIFparapymesdefineunpasivocomounaobligaciónpresentederivadadehechospasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad debe desprenderse de recursosqueinvolucranbeneficioseconómicos.

De acuerdo con la anterior definición, la entidad no debe reconocer un pasivo porconcepto de fondo de imprevistos, pues la entidad no tiene una obligación presente con tercerosalafechadepresentacióndelosestadosfinancieros.

El fondo de imprevistos, si no es utilizado en el período, incrementará los excedentes (ganancias) de la copropiedad, y servirá para enjugar futuraspérdidaspor gastosnoprevistos en el presupuesto.

Caja sin fondos en el Balance de apertura

Como se hamencionado anteriormente, el párrafo 35.7 de la NIIF para pymes establececlaramente cuatro pasos para elaborar el ESFA, entre ellos, en el literal b), se indica que la entidad no debe reconocer activos y pasivos que no cumplan los requerimientos de la NIIF.

Enesesentido,paratratareltemareferentealacajaesnecesariorevisarladefinicióndeefectivo y equivalentes, incluida en el glosario de las NIIF:

Efectivo(cash):dineromantenidoencajaydepósitosalavista.

Deacuerdoconestaconcisadefinición,solosedebereconocercomoefectivoeldineroque la entidad tenga en su poder, o en cuentas bancarias a la vista. El preparador de la información financieradebeestarsegurode laexistenciadelefectivoa la fechadelESFA,haberlocontado,otenerevidenciadequefueverificadoporelpersonalindicado,ycertificadoporlaadministración.

Si el dinero no existe, no se puede reconocer en el ESFA.

¿Cuál es la contrapartida de este ajuste?

La contrapartida de este ajuste depende de cada situación en particular, atendiendo lasinstrucciones establecidas en el párrafo 35.8 de la NIIF para pymes:

Losajustesresultantessurgendetransacciones,otrossucesosocondicionesanterioresalafechadetransiciónaestaNIIF.Portanto,unaentidadreconocerátalesajustes,enlafechadetransición a esta NIIF, directamente en las ganancias acumuladas (o, si fuera apropiado, en otra categoría dentro del patrimonio).

De acuerdo con lo anterior, la entidad debe evaluar el origen del faltante en el efectivo, para establecerlacontrapartidadelajuste.Algunoscasosson:

a. El saldo inexistente corresponde a un descuadre en la caja

Siseevidencióenunarqueodecaja,quefaltabanrecursosenelefectivo,laentidaddebeajustarelsaldodelacuentaalvalorrealexistente.Enestecaso,comosepresentóunapérdidadedinero,elvalordelajusteafectarálasgananciasretenidas.

55

Capítulo 2

Si existe la posibilidad de cobrarle la pérdida a un tercero, se revelará en activo contingente, pero no se reconocerá la cuenta por cobrar, a menos que esté respaldada por documentos.

b. El saldo corresponde a dineros retirados por los socios

En este caso es necesario aclarar el concepto por el cual el dinero fue retirado de la entidad,afindeestablecerlacontrapartidadelajuste.

Si el dinero fue retirado por concepto de préstamo, y está debidamente documentado, se puede reconocer como cuenta por cobrar.

Si el dinero fue retirado sinun concepto válido, la administración ajustará la partidacontra ganancias retenidas, y se considerará un cargo en cabeza del socio.

c. El saldo corresponde a aportes sociales no pagados

Si el valor inexistente en caja, corresponde a los aportes sociales que nunca fueronentregados a la entidad, se tendría que eliminar el saldo contra la cuenta ‘aportes de capital’ del patrimonio, pues se debe reconocer el efecto completo de la transacción. Este caso es muy delicado, pues uno de los requisitos fundamentales para la constitución de sociedades es precisamente el pago del capital.

Enconclusión,unsaldodecajainexistentedebeserdadodebaja,nosepuedereconocerenelESFA (inclusonodebería estar en los estados financierosbajonorma local). Lacontrapartidadependedelatransacciónquedioorigenalsaldodecajaanalizado.

Caso 22

Piña Colada SAS es una entidad dedicada a la producción y comercialización de piñas y otras frutas tropicales. Cuenta con varias hectáreas cultivadas en diferentes ubicaciones en Colombia.

En los estados financieros presentados bajo norma local, los cuales se toman como base para la elaboración del estado de situación financiera de apertura bajo NIIF para pymes, la entidad tiene un monto en inversiones por valor de $320 millones.

Esas inversiones corresponden a acciones en la sociedad El Piñal SAS, adquiridas en el año 2005, con el fin de obtener ganancias por el desarrollo de varios proyectos productivos. La Sociedad El Piñal SAS, hasta el año 2014, no había generado utilidades, por el contrario, ha estado disminuyendo su patrimonio por recurrentes pérdidas provocadas principalmente por la baja producción, debida a fenómenos naturales.

En los estados financieros y el informe de gestión de El Piñal no se ven expectativas de crecimiento o de generación de utilidades en períodos futuros, por el contrario, la Junta Directiva tiene en mente presentar un proyecto de liquidación, con el cual podría pagar sus pasivos, pero es incierto que pueda devolver algo de los aportes a los socios.

Según las condiciones planteadas en el caso, Piña Colada SAS no debería reconocer un activo por concepto de su participación en El Piñal SAS, debido a que no espera obtener beneficioseconómicosfuturosderivadosdeesainversión.Ensulugar,deberáincluir,enrevelaciones, información sobre el costo de las acciones, información sobre la entidad emisora de las acciones, y una explicación clara de la razón por la cual esta inversión no se incluyeenelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

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2.9.3 Reclasificar los activos y pasivos a las categorías requeridas por la NIIF para pymes

LaclasificacióndeactivospuedevariarentrelosrequerimientoslocalesylaNIIFparapymes.Laentidadadoptantereclasificará laspartidashacia lascategoríasestablecidasen laNIIFpara pymes.

Caso 23

Distribuciones Ciudad Jardín SAS está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes. En los últimos estados financieros presentados con base en el marco normativo local, incluyó dos propiedades inmuebles mantenidas con propósito de alquilarlas y generar ingresos por arrendamiento, como propiedades, planta y equipo.

Según los requerimientos de la NIIF para pymes, una propiedad inmobiliaria que se mantengaconelfindealquilarlabajorégimendearrendamientooperativo,paraesperarsu valorización, o simplemente sin destinación específica, se debe clasificar comopropiedades de inversión, de conformidad con la Sección 16 de la NIIF para pymes.

Caso 24

Florida Ltda. es una entidad comercializadora de diversos artículos, principalmente en canales mayoristas. La entidad se dispone a elaborar el estado de situación financiera de apertura con corte enero 1 del 2015. En los estados financieros preparados bajo normas locales, presentó un pasivo por concepto de provisión para pago de mercancías, por un valor de $30 millones, correspondientes a los inventarios recibidos en bodega, los cuales aún no habían sido facturados por el proveedor.

La Sección 13 de NIIF para pymes establece que los inventarios se deben reconocer en el momentoenqueseconsideranrecursoscontrolados.Asuvez,laSección12definelospasivos como obligaciones presentes de entregar efectivo o equivalentes de efectivo a un tercero.

La entidad debe reconocer los inventarios en su estado de situación financiera, y lacorrespondientecuentaporpagar,aunqueaúnnohayarecibidolafacturaoeldocumentoequivalente.

Adicionalmente, la Sección 21 establece que las provisiones son obligaciones presentes, sobre las cuales existe incertidumbre sobre la cuantía o el vencimiento. Dado que la entidad no tiene incertidumbre acerca del monto que debe pagar, ni sobre el vencimiento de las cuentas (generalmente el vencimiento se cuenta desde la recepción de las mercancías), no debe reconocer esta partida como provisión, sino directamente como pasivo.

Caso 25

Remansos SAS, una entidad dedicada a la fabricación de detergentes y otros productos de limpieza, está elaborando el estado de situación financiera de apertura con corte enero 1 del 2015, bajo NIIF para pymes.

57

Capítulo 2

En los estados financieros presentados bajo el Decreto 2649 de 1993, con corte diciembre 31 del 2014, la entidad reconoció un intangible por concepto de derechos por bienes recibidos en leasing, por un monto de $200 millones.

Este valor corresponde a una máquina adquirida bajo la modalidad de leasing, en diciembre del 2014. De acuerdo con el análisis realizado sobre la partida a la luz de las disposiciones de la NIIF para pymes, este contrato cumple con los criterios para ser clasificada como leasing financiero.

En los estados financieros bajo NIIF para pymes, por disposición de la Sección 20 –Arrendamientos,laentidaddebereclasificarestosderechosalacuentacorrespondientedepropiedades,plantayequipo,aunqueelactivohayasidoadquiridomediantecontratode leasing.

Caso 26

Inversiones Gólgota SAS es una entidad creada para administrar inversiones de un grupo de empresarios y altos ejecutivos. En los estados financieros presentados con corte diciembre 31 del 2014, presentó una partida como inversión permanente, no consolidada, por cuanto solo tiene el 48% de participación en la entidad.

Además de lo anterior, la entidad tiene, por acuerdo con los demás accionistas, el poder de nombrar, remover y establecer el salario del presidente y el gerente general de la entidad.

Deacuerdocon lasdisposicionesde la Sección9–estados financieros consolidadosyseparados–, las condiciones descritas anteriormente llevan a concluir que la entidad verdaderamente tiene control sobre la participada, por lo cual debe reconocer esta inversióncomounasubsidiaria,ypresentarestadosfinancierosconsolidados.

Laentidaddeberáprepararunestadodesituaciónfinancieradeaperturaconsolidado,sinqueestosignifiquequelaparticipadaquedeexentadepresentarsupropioESFA.

2.9.4 Aplicar esta NIIF al medir todos los activos y pasivos reconocidos

Dado que una de las características cualitativas de la información financiera es lacomparabilidad, el balance de apertura se elabora como el punto de partida para la comparabilidaddelosprimerosestadosfinancierosbajoNIIF.

Algunos profesionales podrían pensar que no es necesaria la elaboración de un ESFA, simplementeabandonarlaaplicacióndenormasdeinformaciónfinancieralocales,einiciarelreconocimientodepartidasytransaccionesbajoNIIFenunafechadeterminada.Estonoseríaútilparalosusuariosdelainformaciónfinanciera,puesnoseríaadecuadocompararestadosfinancierosaunafechadecortebajoNIIF,conlosestadosfinancierosdelperíodoanteriorpreparadosbajonormales locales(porejemplo,2015bajoNIIFcomparadocon2014bajonormaslocales).

Otros profesionales se hanpreguntadopor qué el ESFAno puede simplemente recogertodos los saldos en libros bajo norma local, y luego ir ajustando las partidas amedidaque se aplica la NIIF para pymes en períodos siguientes. Este tratamiento tampoco sería

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adecuado,pueslosajustesqueserealizaranalainformaciónfinancieradetodasformastendrían que ser tratados como corrección de errores de períodos anteriores, y ni siquiera se podrían aplicar las exenciones y excepciones establecidas en la Sección 35 de la NIIF para pymes.

Caso 27

Paz y Progreso SAS está elaborando su ESFA con corte a enero 1 del 2015. Luego de reconocer todos los activos y pasivos, la entidad analiza cada una de las partidas para ajustar la medición de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes.

La entidad tiene una cuenta por cobrar a un tercero, por valor de $30 millones, la cual se ha pactado para ser recaudada en 30 cuotas anuales de $1 millón, a partir de febrero del 2015.

Deacuerdoconlaspolíticasdelaentidadbajonormaslocales,estapartidaestámedidaal costo. Según los requerimientos de la Sección 11 de la NIIF para pymes, esta partida debe ser medida al costo amortizado, utilizando tasas de interés de mercado.

Elcréditoseconcediósingarantíareal,soloconlafirmadeunpagaré,puessetratade una entidad con la cual Paz y Progreso SAS mantiene relaciones comerciales constantementedesdehacemásde15años.

En el estado de situación financiera de apertura, la entidad deberá presentar estapartida por el valor calculado con la metodología del costo amortizado. Para ello, debe determinar también una tasa de interés para medir el instrumento, la cual debe ser congruenteconlastasasdemercadoparainstrumentosfinancierossimilares.

En este caso, dado que el préstamo se concedió sin garantía, la entidad tomará una tasapromediodecréditosnogarantizados(inclusodebeanalizarelperfilderiesgodeldeudor, a mayor riesgo, mayor tasa).

Según datos consultados en el Banco de la República, la tasa promedio de colocación de créditos de consumo, correspondiente a la última semana del año 2014, fue del 21,75% EA.

Al calcular el valor presente de la cuenta por cobrar, utilizando la tasa indicada, se obtiene el siguiente resultado:

Valor pago mensual: $1.000.000Tasa interés mensual: 1.65%Plazo: 30 mesesValor presente: $23.501.222

Deacuerdoconloanterior,laentidaddebeajustarelvalordeestacuentaporcobrar,para mostrarlo en el ESFA por $23.501.222. La contrapartida del ajuste es unadisminución de las ganancias acumuladas (resultados de períodos anteriores).

De ahí en adelante, la entidad reconocerá un ingreso de actividades ordinarias porconcepto de intereses, aplicando la tasa utilizada en la medición del instrumento. Esta tasa se debe revisar y actualizar, por lo menos una vez al año. Las variaciones en la tasa de interés tendrán efectos prospectivos, tal como un cambio en estimaciones contables.

59

Capítulo 2

# cuota Valor cuota Abono a capital Intereses Saldo

23.501.222

1 1.000.000 611.403 388.597 22.889.819

2 1.000.000 621.513 378.487 22.268.306

3 1.000.000 631.789 368.211 21.636.517

4 1.000.000 642.236 357.764 20.994.280

5 1.000.000 652.856 347.144 20.341.425

6 1.000.000 663.651 336.349 19.677.774

7 1.000.000 674.624 325.376 19.003.149

8 1.000.000 685.779 314.221 18.317.370

9 1.000.000 697.119 302.881 17.620.251

10 1.000.000 708.646 291.354 16.911.605

11 1.000.000 720.364 279.636 16.191.241

12 1.000.000 732.275 267.725 15.458.967

13 1.000.000 744.383 255.617 14.714.583

14 1.000.000 756.692 243.308 13.957.892

15 1.000.000 769.204 230.796 13.188.688

16 1.000.000 781.923 218.077 12.406.765

17 1.000.000 794.852 205.148 11.611.914

18 1.000.000 807.995 192.005 10.803.919

19 1.000.000 821.355 178.645 9.982.563

20 1.000.000 834.936 165.064 9.147.627

21 1.000.000 848.742 151.258 8.298.885

22 1.000.000 862.776 137.224 7.436.108

23 1.000.000 877.043 122.957 6.559.066

24 1.000.000 891.545 108.455 5.667.521

25 1.000.000 906.287 93.713 4.761.234

26 1.000.000 921.272 78.728 3.839.962

27 1.000.000 936.506 63.494 2.903.457

28 1.000.000 951.991 48.009 1.951.466

29 1.000.000 967.732 32.268 983.734

30 1.000.000 983.734 16.266 -0

El Balance de Apertura debe partir de saldos locales depurados, inclusive los saldos del software contable

Acontinuaciónexplicamosalgunassituacionesespecíficas.

a. ¿Errores en el manejo operativo del software contable?

Aunque pareciera que este evento no fuese necesario analizarlo, existe actualmente información contable cuyos saldos detallados presentan inconsistencias. Si bien esto no afecta directamente las exigencias de las NIIF, pues ellas se concentran en los estados financieros,aniveldecontroldeldetallede la informacióny lacalidaddeestasehacenecesariosolucionarerroresdeprocedimiento.

Tabla 8. Medición a valor presente de una cuenta por cobrar

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Muchasempresasnisiquierahanimplementadoelcontroldesupropiedad,plantayequipo,lacualsehamanejadoenformaglobal,locualimplicareconstruirinformación,o comosehaobservadoenalgunas implementaciones, tratar enmuchos casosdeasignar cifras porque la información es casi imposible de encontrar debido a cambios desoftwareeimplementacionesanterioresensistemascontablesdistintos.

Enocasiones,debidoalfrecuentecambiodepersonal,desconocimientodeherramientasconlasquecuentacadaprograma,malasprácticasenelmanejodelainformación,faltade conocimientodelprogramautilizado, reprocesos continuosde saldos, en fin,unaseriedeactividadesoperativasquehacendelainformaciónuntotallaberinto.

Adicionalmente, el proyecto NIIF requiere e implica examinar constructivamente todoslosprocesosdelaempresayestablecermedianteelloslaidentificacióndelosmomentos en los cuales es necesario reconocer (registrar) un evento económico.

Enalgunasdelassituacionesmásfrecuentesencontradas,puedenosolohaberproblemasoperativos sino también errores que requieran corrección y afecten los saldos contables.

Empresas que utilizan distintos aplicativos con fines diferentes (puntos de venta,cartera financiera, producción, etc.) los cuales no se encuentran integrados y a loscuales no es posible realizar conciliación de cifras.

En algunos casos ha habido la necesidad de reimplementar el software contabledebido a profundos errores en la parametrización del mismo. Por ello, se considera queseevalúeelmanejooperativodelacontabilidad;loscasosmásfrecuentesson:

1. Errores en cruce de documentos por cobrar y por pagar

En muchos de los programas contables se utilizan herramientas de cruce dedocumentos para poder controlar cada partida, cada factura, cada rubro. Los errores más frecuentes son:

- Un mismo tercero con saldos positivos y negativos. - Utilización de terceros errados para el cruce de documentos. - Manejo de cuentas contables distintas, es decir, el saldo positivo en una

cuenta y el negativo en otra. - El mismo tercero con documentos cruce diferentes.

Loanteriorsolodenotalamalautilizacióndelasherramientastecnológicasyenalgunoscasoslaflexibilidaddelosaplicativosqueinducenaerrores,porcuantosepermitelautilizaciónlibredecuentas,terceros,etc.,sumadaalamodificacióncontinua de documentos.

2. Items de inventario con saldos negativos en valores y unidades

El manejo del inventario siempre será uno de los grandes dolores de cabezaen las empresas. En algunas ocasiones son suscitadas por eventos autorizados por personas que desconocen las implicaciones de elaborar un determinado documentocontable.Porejemplo:

- Realizar entradas y/o salidas de inventario en unidades sin valores o valorizadas pero sin unidades.

- Ajustarsaldosdeinventariossoloenunidades. - Ajustarsaldosdeinventariossoloenvalores.

61

Capítulo 2

- Permitirlaventadeunidadesen“rojo”,esdecir,sinhaberexistencias. - Itemsdeinventariosqueyanoestánactivosperoporerrorsehanutilizado. - Items genéricos que guardan información de varios productos y

manejados globalmente (no se puede establecer información particulardeunproductoespecífico,sinembargo,contienenvalores).

Aligualqueelpuntoanterior,estasituacióndenotatodaunaseriede“vicios”o“costumbres”quesoninicialmenteunaexcepciónysevuelvenreglageneral.

Algunos de estos eventos se originan por rotación del personal, personal no calificadoperoespecialmentepornotenerencuentalasimplicacionesdelaslabores de una persona en las demás áreas de la entidad.

Algunos de los detonantes de estas labores se originan por:

- Borrado de documentos. - Modificacióndedocumentos,enespecialdeperíodosanteriores. - Mantener períodos abiertos sin bloquearse. - Reconstrucción y/o recálculo de saldos. - Contabilidades atrasadas que se desatrasan en el menor tiempo posible.

3. Mejoramientodeparámetrosdelsistema

Muchos de los programas permiten grandes flexibilidades en el manejode losdocumentos, perfilesdeusuarios, etc., quepor falta de aplicacióndepolíticasadministrativasdelsoftwareocasionan la fácilmanipulaciónde losdocumentosyoriginanproblemashaciaelfuturo.

Serecomiendautilizarlasherramientasdecontrolquepermitecadaaplicativoen pro de prevenir errores.

De igual manera, se debe analizar la estabilidad del aplicativo contable (ERP), de tal manera que se pueda partir de la certeza razonable que su funcionamiento es adecuado y que los sucesos anteriormente descritos no sean originados por el mismo programa o incluso por los sistemas de comunicación (redes, router, la capacidad del servidor, base de datos, y demás para atender los servicios de almacenamiento y transferencia de información).

b. Reingeniería de procesos

Lareingenieríadeprocesospretendelograrmejoraseneldesempeñoorganizacionaltanto en costos como en calidad, servicio y rapidez, incrementando la gestión operativa propuesta por las estrategias y políticas de una entidad.

Mediante la reingeniería se establecen nuevas secuencias e interacciones entre los procesosconelfindeelevarlaeficiencia,laeficacia,laproductividadylaefectividad.

Alreconfigurarcadaprocesonoshacemospreguntastalescomo:¿porquéhacemosloquehacemos?y¿porquélohacemoscomolohacemos?,obligándonosaevaluarlos fundamentos de los procesos de trabajo buscando llegar al origen de lasproblemáticas y como procesar (solucionar) sus posibles efectos.

62


Entrelosmuchosbeneficiosquesepuedenencontraralevaluarlosprocesossetienenlos siguientes:

- Establecer indicadores de gestión para los procesos.-Simplificaryestandarizarlosflujosdeoperación.- Controlar las interfaces entre procesos o entre operaciones de un mismo proceso.- Eliminar actividades sin valor agregado.-Mejorarlosflujosdeinformación.- Reducir tiempos de operación.-Definirlosrequerimientosyresultadosdecadaoperación.-Identificarelresponsabledecadaprocesoosubproceso.-Definirunaestructuratecnológicaqueseajustealosprocesos.

En conclusión, la implementación de las NIIF debe ser la oportunidad para generar valor a las empresas y no únicamente el cumplimiento de una exigencia legal obligatoria.

AcontinuaciónalgunosejemplosdepartidascuyovalorbajoNIIFesdiferentealsaldobajonormaslocales.Parafacilitarlacomprensión,sehaomitidoelefectoenelimpuestodiferido.

Caso 28

Comercializadora El Futuro SAS es una entidad especializada en comercialización de mercancías al por mayor, cuenta con un amplio portafolio de productos de varias líneas.

La entidad se encuentra en proceso de elaboración de su estado de situación financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015, bajo NIIF para pymes. Una vez reconocidos todos los activos y pasivos, la entidad tiene la siguiente información por concepto de inventarios:

Inventario total: $2.625.342.226

Inventario con última rotación hace más de dos años: $76.000.000

Inventario con precio de venta superior al costo: $48.000.000. Esta cifra corresponde a la diferencia entre precio de venta y el costo.

Inventario con baja rotación, el cual se espera vender en un plazo posterior a dos años: $62.000.000

Nota:

Para efectos de simplificar el ejercicio, no se considera el hecho de que una misma partida de inventarios puede estar en varios de los ítems mencionados. En casos reales, la entidad deberá asegurarse de no ajustar dos veces una misma partida de inventario.

Encasoscomoeste,laentidaddebedefinirpolíticasparareconocerpérdidasdeinventarioporconceptodebajarotación,valornetoderealización,excesoyobsolescencia.

Enelcasopropuesto,laentidadhadefinidoreconocerpérdidaspor:

63

Capítulo 2

- Inventarios que no se espera vender en los años siguientes a la fecha de corteinformada (pérdida por exceso).

- Inventarios que no hayan tenido rotación en los dos años anteriores al corteinformado(pérdidasporbajarotación).

- Diferencia entre el valor neto de realización (precio de venta actual del inventario) y el costo (pérdidas por valor neto realizable).

De acuerdo con las políticas planteadas, la entidad reconocerá el inventario de la siguiente manera:

Concepto ValorValor total del inventario 2.625.342.226Menos pérdidas por exceso 62.000.000Menospérdidasporbajarotación 76.000.000Pérdidas por valor neto realizable 48.000.000Total pérdidas 186.000.000Valor neto del inventario 2.439.342.226

Caso 29

La Victoria Ltda. está en proceso de adopción de NIIF para pymes, con corte a enero 1 del 2015.

La entidad tiene un vehículo de uso productivo, el cual fue reconocido en el ESFA a esa fecha de corte. El vehículo se adquirió con las siguientes características:

Fecha de adquisición: enero 1 del 2011Valor de adquisición: $120.000.000Vida útil asignada: 5 añosValor en libros a la fecha del ESFA: $24.000.000

Nota:En este caso, no se hará uso de la posibilidad de reconocer el activo por su valor razonable, se reconocerá por el valor en libros, aplicando en su totalidad las disposiciones de la Sección 17, propiedades, planta y equipo.

De acuerdo con lo anterior, la entidad realiza el recálculo de las depreciaciones, con los siguientes datos:

Fechadeadquisición:enero1del2011Valor de adquisición: $120.000.000Vida útil asignada: 12 añosValor residual: $24.000.000

Cálculo de depreciación acumulada:

Depreciación =Costo – Valor residual

Vida útil

Tabla 9. Cálculo del valor del inventario en el ESFA

64


Depreciación =120.000.000 - 24.000.000 96.000.000

12 12= = 8.000.000

Depreciación acumulada = Depreciación anual * años transcurridos

Depreciación acumulada = 8.000.000 * 4 = 32.000.000

Valor en libros = Costo - Depreciación acumulada

Valor en libros = 124.000.000 - 32.000.000 = 88.000.000

Asílascosas,laentidaddebeajustarelvalordeestevehículo,parareflejar,enelestadodesituaciónfinancieradeapertura,elvalorde$88millones.

2.10 Efecto de los ajustes de conversión en el ESFA

Comosedijoanteriormente,elcambiodenormasde información financiera localesaNIIF para pymes es, en esencia, un cambio de políticas contables. En aras de garantizar la comparabilidaddelascifrasdelosestadosfinancieros,esnecesarioelaboraruninformedenominadoestadodesituaciónfinancieradeapertura–ESFA–,elcualsirvecomobaseparainiciarareconocertransacciones,eventosyotroshechoseconómicosbajoNIIFparapymes.

Losajustesenelbalancedeaperturacorrespondenasituacionesoeventosocurridosantesdelafechadetransición.Porestarazón,encongruenciaconloestablecidoenlaSección10–Políticascontables,estimacionesyerrores,losajustesprovenientesdecambiosenpolíticascontables deben reconocerse con efecto en las ganancias retenidas (o en otra partida adecuada del patrimonio).

UnavezelaboradoelESFA,loshechoseconómicos,transaccionesyeventosquesurgendelas operaciones diarias de la entidad, deben reconocerse con impacto en los resultados del períodoenelcualseoriginan.Estetratamientopermiteunarepresentaciónfieldelarealidadfinancieradelaorganización.

Enprodelacomparabilidaddelosestadosfinancieros,laentidad:

a. Adoptará unas políticas contables congruentes con la NIIF para pymes vigente a la fecha de corte de los primeros estados financieros

En el caso de las empresas que aplican NIIF para pymes en Colombia, las cuales presentaránsusestadosfinancierosconcorteadiciembre31del2016,seelaborarányaplicarán políticas basadas en la NIIF para pymes emitida en el año 2009.

El proceso de adopción de la NIIF en Colombia requiere que el gobierno nacional, previa presentación de propuesta por parte del Consejo Técnico de la Contaduría Pública,incorporealanormatividad,atravésdedecreto,cualquiermodificaciónalasnormasdeinformaciónfinanciera.

Aunque en mayo del 2015 se emitió un documento de enmiendas a la NIIF para pymes porpartedelaIASB,estasenmiendasnoentraránenvigenciaenColombiahastanoseradoptadas mediante decreto según lo mencionado en el párrafo anterior.

65

Capítulo 2

En todo caso, se recomienda a los profesionales relacionados con la preparación, presentaciónyanálisisdeinformaciónfinancieraqueinicienelestudioycomprensiónde la normamodificada, a fin de evaluar los impactos y poderle dar la aplicación encuanto entre en vigencia.

b. Aplicará las mismas políticas del ESFA a lo largo de todos los períodos incluidos en los primeros estados financieros bajo NIIF para pymes

Las políticas adoptadas por la entidad en el momento de la transición a NIIF para pymes, sedeben conservar sinmodificación, comomínimo, durante los añosde transición yaplicación (2015 y 2016). En la práctica, es posible que después de elaborar las políticas contables y preparar el ESFA, una entidad considere cambiar algunas políticas, producto de una evaluación posterior. Si la entidad decide cambiar las políticas en los años 2015 o2016,deberácorregirsuestadodesituaciónfinancieradeapertura,paraaplicarallímismo las políticas corregidas.

Algunas entidades pueden ser requeridas por la Superintendencia de Sociedades (o laentidadsupervisoracorrespondiente)paraenviarelestadodesituaciónfinancieradeaperturaencualquiermomentoapartirde la fechadetransicióny losprimerosestadosfinancierosbajoNIIFparapymes(desdeenero1del2015hastadiciembre31del 2016).

Si una entidad ha enviado el reporte a la Superintendencia, y posteriormente decideajustaralgunadesuspolíticascontables,puedehacerlosinningúntemor,puesaunquehaya enviado el reporte a la entidad de supervisión, la información financiera bajoNIIF para pymes no tiene efectos legales durante el año 2015 (año de transición), ni durante el año 2016 (año de aplicación). Esta información tendrá validez cuando surta el procedimiento de publicación, lo cual tendrá lugar en el año 2017.

2.11 Excepciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes

Aunque el principio general de los cambios en políticas contables es que tienen efectos retroactivos,enarasdedisminuirel costoy la complejidaddelprocesodeadopción,unaentidad que aplique por primera vez la NIIF para pymes, no cambiará retroactivamente la informaciónfinancierarelativaaciertastransacciones.

LaIASBconsideróquealgunosajustespodríangeneraraltoscostosdecálculo,yademásno es útil estimar información relativa a períodos anteriores, cuando ya, pasado el tiempo, sehaconocidoeldesenlacedelastransacciones.

Estas excepciones se deben aplicar en su sentido literal y estricto, no se pueden aplicar excepciones a partidas diferentes a las expresamente mencionadas en el párrafo 35.9 de la NIIF para pymes.

Estas son las cinco excepciones:

2.11.1 Baja en cuentas de activos y pasivos financieros

Losactivosypasivos financierosquehayansidodadosdebajasegúnelmarconormativolocal,conanterioridadalafechadetransiciónalaNIIFparapymes,nosereconoceránenelESFA.Aunasí, siocurreuneventoo transacciónposteriora la fechade transición,queimplique el reconocimiento de las partidas mencionadas, la entidad reconocerá nuevamente estaspartidasensuestadodesituaciónfinanciera.

66


Caso 30

Cargo SAS es una entidad dedicada a operaciones logísticas. Se encuentra preparando su estado de información financiera de apertura bajo NIIF para pymes con corte a enero 1 del 2015.

Durante el año 2014, la entidad realizó una operación de venta de cartera a la Financiera Caleña. La operación tuvo las siguientes características:

Valor nominal de la cartera negociada: $120.000.000Vencimiento promedio: 6 mesesValor recibido por la transacción: $103.000.000

Garantía: Cargo SAS se compromete a recomprar la cartera sobre la cual no haya un recaudo oportuno.

Recaudo: Cargo SAS se encarga del recaudo de la cartera, y se obliga a transferir a la Financiera Caleña el valor de cada una de las facturas, según su fecha de vencimiento.

Cargo SAS dio de baja la cartera de su balance general en la fecha de transacción, y reconoció un gasto financiero por $17 millones, correspondiente a la diferencia entre el valor en libros de la cartera y el valor por el cual esta fue negociada.

En aplicación al requerimiento de excepción establecido en el párrafo 35.9 (a) de la NIIF para pymes, la entidad no reconocerá nuevamente la cartera en su estado de situación financieradeapertura,apesardequeestatransacción,sisehubierallevadoacaboenaplicacióndelaNIIFparapymes,nohubieradadolugaralabajaencuentas.

Caso 31

Troncomóvil Ltda. es una compañía de financiamiento comercial, dedicada a financiar la compra de vehículos nuevos y usados, especialmente a clientes corporativos.

La entidad se encuentra en proceso de convergencia a NIIF para pymes, con corte a enero 1 del 2015. Durante el año 2014, la entidad obtuvo un crédito por valor de $1.200 millones, y entregó como garantía una buena parte de su cartera. El riesgo crediticio de la cartera entregada en garantía corre por cuenta del banco prestamista, el cual evaluó uno a uno los clientes, antes de proceder a desembolsar el préstamo.

Troncomóvil Ltda. se encarga del recaudo de la cartera, pero debe transferirla dentro de los tres días siguientes al recaudo a la entidad financiera.

Según el marco de información financiera local, la entidad reconoció un pasivo por el monto recibido en préstamo, y sigue reconociendo la cartera en sus propios estados financieros. A medida que los clientes pagan, la entidad disminuye la cuenta por cobrar, y cuando transfiere los recursos al banco prestamista, disminuye el pasivo correspondiente.

La entidad reconoce los intereses provenientes de sus clientes como ingreso, y los intereses pagados al banco, como gasto.

67

Capítulo 2

Deacuerdoconlainformaciónsuministrada,siestaoperaciónhubieratenidolugarenaplicacióndelaNIIFparapymes,laentidadhubieradadodebajalacarteraenlafechade la transacción.

La entidad decidirá entre uno de los dos siguientes tratamientos:

- Dardebaja los instrumentos financieros en su estadode situación financieradeapertura, tal como lo establece la Sección 11 de la NIIF para pymes para casos en los cualessetransfierenlosriesgosyventajasdelinstrumentofinanciero.

- Continuar reconociendo el instrumento financiero en su estado de situaciónfinanciera,hastatantosecumplanlascondicionesparasubajaencuentas.Enestecaso, la entidad medirá el instrumento tal como lo establecen las secciones 11 y 12 de la NIIF para pymes.

En ambos casos la entidad deberá revelar adecuadamente las razones por las cuales se decidió por uno u otro tratamiento.

2.11.2 Contabilidad de coberturas

La entidad no cambiará la contabilidad de coberturas realizada con anterioridad a la transición a NIIF para pymes para aquellas coberturas que hubieran dejado de existirantesde la fechadetransición.Para lascoberturasconvencimientoposteriora la fechade transición, la entidad aplicará todos los requerimientos de la Sección 12 – Otros temas relacionados con instrumentos financieros, incluyendo los requerimientos paradiscontinuar las coberturas que no cumplan los requerimientos de la Sección 12.

Este requerimiento busca limitar la aplicación indebida que se podría dar a los requerimientos de la Sección 12, teniendo en cuenta que esta sección solo se debe aplicarparacoberturasvigentesa lafechadetransición,opartidasquecumplanlascondiciones para ser reconocidas como coberturas en una fecha posterior a la detransición.

Por ejemplo, si una entidad hubiera estado reconociendo partidas bajo el modelo decontabilidad de coberturas, aun cuando no cumplieran los requisitos establecidos por la NIIFparapymes,laentidadnorealizaráningúnajuste,silaspartidasyaestáneliminadasalafechadetransición.Silaspartidasestánvigentes,laentidadevaluarácadaunadeellas,y si no cumplen los requisitos para ser reconocidas como partidas de cobertura, cesará la contabilidaddecoberturaenelestadodesituaciónfinancieradeapertura.Silaspartidascumplen las condiciones para ser reconocidas como coberturas, deben ser documentadas yasociadasantesdelafechadetransición.

2.11.3 Estimaciones contables

Dadoquelasestimacionessonjuiciosdelaadministraciónsobresituacionesque,almomentode la estimación, presentaban incertidumbre en su desenlace, pero cuyo resultado puede yahaberseconocido, laNIIFparapymesprohíbeajustarestimacionescorrespondientesaperíodos anteriores.

Laentidadsoloajustarásusestimacionesenlossiguientescasos:

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a. Las políticas contables bajo normas locales son diferentes a las políticas contables bajo NIIF para pymes

Silaentidaddebeaplicarnuevasprovisionesqueantesnoconsiderababajosusnormaslocales, esto se considera un cambio en políticas contables, y la entidad procederá a estimar y reconocer las nuevas provisiones.

Este es el caso de las provisiones por desmantelamiento, las cuales no estaban consideradas en el marco normativo local, pero son requeridas por la NIIF para pymes.

También ocurre esta situación con algunas provisiones de reestructuración, las cuales puedenestarsobreestimadasen losestados financierosbajonormas locales,ydebenserajustadashastalosmontoscalculadossegúnpolíticascongruentesconlaNIIFparapymes, las cuales son más restrictivas en este aspecto que las normas locales colombianas.

Caso 32

El Cairo Ltda. está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, su fecha de transición es enero 1 del 2015. Al realizar la evaluación de sus activos, se encontró que la entidad posee unas máquinas especializadas para la fabricación de cierto tipo de insumos químicos.

Por disposición del Instituto de Vigilancia de Medicamentos y Alimentos –INVIMA–, la entidad debe someter la máquina a un proceso especial de destrucción controlada. La entidad cotizó el servicio de destrucción controlada, y actualmente tienen un costo de $32.000.000.

La máquina tiene un costo en libros de $196.000.000, y fue adquirida en diciembre del año 2010. La vida útil inicialmente establecida fue de 10 años, pero se estima que la máquina aún puede ser utilizada por 15 años más, a partir de la fecha de transición.

En este caso, la entidad debe:

- Modificarlaestimacióndelavidaútildelamáquina - Incluir la provisión de desmantelamiento en el costo del activo

Conbaseenloanterior,elcostodelamáquinasemodificadelasiguientemanera:

Costo = 196.000.000 + 32.000.000 = 228.000.000

Depreciación anual = 228.000.000 / 19 = 12.000.000

Depreciación acumulada = 12.000.000 * 4 = 48.000.000

La entidad reconocerá un mayor valor del costo del activo, y la correspondiente provisión porconceptodedisposiciónfinaldelactivo(desmantelamiento).

Nota: en este caso se está omitiendo el ajuste retroactivo de la provisión pordesmantelamiento. Más adelante encontrará un caso en el cual se explica el ajusteretroactivo de la provisión.

69

Capítulo 2

Caso 33

Piano SAS es una entidad dedicada a la fabricación de instrumentos musicales, especialmente teclado e instrumentos de percusión. La entidad ofrece garantía de tres años en los instrumentos que fabrica, siempre que las reclamaciones correspondan a calidad deficiente de materiales, o fallas en el proceso de manufactura. No responde por daños causados por mal uso por parte del cliente.

La entidad nunca ha reconocido provisión alguna por concepto de garantías, simplemente atiende las reclamaciones con cargo a los resultados del período en el cual se presentan.

De acuerdo con la información suministrada, la entidad debe establecer una política y unametodologíaparaelreconocimientodeprovisiones,conelfindereconocer,enlosresultados del período, las provisiones correspondientes a los artículos vendidos.

Para estimar esta provisión, la entidad debe considerar el volumen de devoluciones que selepresentan,conbaseendatoshistóricosoestadísticos.Estasprovisionesdebenserrevisadasporlomenosanualmente,paraajustarlaslomáximoposiblealarealidaddelnegocio.

Es necesario tener en cuenta que en Colombia todos los productos nuevos deben contar con una garantía mínima, según los artículos 7 y siguientes de la Ley 1480 del 2011. La garantía mínima se aplica también a productos usados, a menos que las partes acuerden por escrito lo contrario. Esta disposición implica el reconocimiento de provisiones por garantíaenmuchasentidadesqueactualmentenoloestabanhaciendo.

b. Las provisiones reconocidas bajo normas locales son similares a las requeridas bajo NIIF para pymes, pero contienen errores

Estoscasossepresentancuando lagerenciahacometidoerroresen laestimacióndesus políticas contables. Cuando esto sucede, la entidad debe corregir sus estimaciones conefectoenelestadodesituaciónfinancieradeapertura,siguiendoelprocedimientoestablecido en la Sección 10 para la corrección de errores.

Caso 34

Paraíso Ltda. es una entidad dedicada a la fabricación de varias líneas de producto, y cuenta con una factoría en la cual trabajan alrededor de 3.200 trabajadores.

Debido al tamaño de la nómina, la entidad suele afrontar demandas de tipo laboral, por diferentes reclamaciones de empleados y exempleados.

Aunque a la fecha de transición la entidad tiene algunos procesos en contra, no ha reconocido provisiones para afrontar las posibles pérdidas, pues no quiere afectar los resultados del período.

Los abogados de la Compañía han informado que, de los procesos que se adelantan contra la entidad, es probable que se presenten fallos en contra por unos $65 millones.

En este caso, dado que la entidad tiene evidencias de posibles pérdidas por cuenta de

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fallos en contra en demandas laborales, se deben reconocer las respectivas provisiones enelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

Estaesunasituaciónenlacuallagerenciahadecididoignorarinformacióndisponiblesobre el estado de sus procesos en contra, por lo cual, el reconocimiento de provisiones debe reconocerse como corrección de errores, con cargo a las ganancias retenidas.

2.11.4 Operaciones discontinuadas

LasoperacionesdiscontinuadasestándefinidasenlaNIIFparapymescomouncomponentede la entidad que está en proceso de ser vendido, y:

- Representa una línea de negocio o un área geográfica, es significativo, y puedeconsiderarse separada del resto.

- Es parte de un único plan coordinado para disponer de una línea de negocio o de un áreageográficade laoperaciónqueseasignificativaypuedeconsiderarseseparadadel resto.

- Esunaentidaddependienteadquiridaexclusivamenteconlafinalidaddeserrevendida.

La NIIF para pymes establece que los resultados provenientes de operaciones discontinuadas se presentan separados en el estado de resultados, una vez disminuido el impuesto a las ganancias y las pérdidas o ganancias por medición a valor razonable menos costos de venta en la disposición.

Si existieran disposiciones normativas sobre el tratamiento de las operaciones discontinuadas, antes de la transición a NIIF para pymes, la entidad no tendría que llevar a caboajustealgunosobrelaspartidasasíreconocidas.

Dado que en Colombia no existe reglamentación al respecto, la entidad aplicará las disposiciones de la NIIF para pymes de manera prospectiva, a partir del estado de situación financieradeapertura.

Caso 35

La Quebrada SAS es una comercializadora de diversos productos para mantenimiento de vehículos, está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, con fecha de corte enero 1 del 2015.

La entidad vendió en el año 2013 una importante línea de productos, a través de la cual comercializaba llantas y amortiguadores.

Dado que la transacción de venta de la línea de negocio se llevó a cabo en un período anterioralañodetransición,laentidadnodebeajustarelreconocimientoymedicióndela operación.

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Capítulo 2

Caso 36

Confederación SAS es una entidad dedicada a la prestación de servicios de consultoría especializada, y se encuentra en proceso de convergencia con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad tiene tres líneas de negocios: Auditoría y servicios de aseguramiento, Consultoría Tributaria y outsourcing contable.

La entidad ha observado una baja rentabilidad en los servicios de outsourcing contable, y ha decidido vender esa línea de negocios, incluyendo los contratos de consultoría vigentes. Las tres líneas de negocio están operando en la fecha de transición.

Dado que la entidad ya tiene establecido vender la línea de negocio de outsourcing contable, debe darle el tratamiento de operaciones discontinuadas en su estado de situaciónfinancieradeapertura,deacuerdoconloestablecidoenlaNIIFparapymes.

En los estados financieros subsiguientes al ESFA, la entidad mostrará, en el estadode situación financiera, una línea separada de activos y pasivos por operacionesdiscontinuadas y, en el estado de resultado integral, una línea separada con la ganancia o pérdida por operaciones discontinuadas, neta de cualquier impuesto a las ganancias.

2.11.5 Medición de participaciones no controladoras

Los requerimientos del párrafo 5.6 de distribuir los resultados y el resultado integral total entre las participaciones no controladoras y los propietarios de la controladora se aplicarán, deformaprospectiva,apartirdelafechadetransiciónalaNIIFparalaspymes(oapartirdelaprimerafechaenqueseapliqueestaNIIFparareexpresarlascombinacionesdenegocios,ver el párrafo 35.10).

La IASB busca, con este requerimiento, evitar una equivocada utilización de los requerimientos de la Sección 19 sobre combinaciones de negocios y plusvalía, pues estas mediciones llevan implícitas estimaciones que afectan el valor de las participaciones no controladoras.

Aun así, la IASB permite que una entidad decida si aplica o no los requerimientos de la Sección19paralascombinacionesdenegociosquehayantenidolugarconanterioridadala transición, o aplicar la Sección 19 solamente para las combinaciones de negocios que se presentenposteriormentealafechadetransición(párrafo35.10).

2.12 Exenciones en la aplicación retroactiva de la NIIF para pymes

Las excepciones que se presentaron en los párrafos anteriores son de carácter obligatorio para las entidades que adoptan la NIIF para pymes, mientras que las exenciones permiten a laentidadelegirsiaplicaonociertosrequerimientosensusestadosfinancieros.

Las entidades deben entender las exenciones en el sentido literal y estricto en el cual están escritas; por lo cual, no se permite la aplicación de exenciones a partidas diferentes a las expresamente consideradas en la Sección 35 de la NIIF para pymes.

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La razón para permitir exenciones en la aplicación de ciertos requerimientos obedece a lanecesidaddehaceruso racionalde los recursos.Enese sentido, si la aplicaciónde losrequerimientosdelaNIIFparapymesesdemasiadocostosaenrelaciónconelbeneficioquelainformacióngeneraparalosusuariosdelosestadosfinancieros,unaentidadharáusodelas exenciones que le sean aplicables.

Aunquelaentidaddecidahacerusooignorarlasexenciones,debetenerpresenteque:

- Sidecideusarunaexención,loharáparatodaslastransacciones,hechoseconómicosoeventos similares, a los cuales les sea aplicable la exención.

- Sidecideignorarunaexención,nolaaplicaráparaningunapartida,hechoeconómico,transacciónoevento,ensuestadodesituaciónfinancieradeapertura.

Lo anterior implica que una entidad no aplicará exenciones de manera selectiva a determinadaspartidasensuestadodesituaciónfinancieradeapertura,sinoquelaaplicacióndebe ser general para las partidas de una misma naturaleza y categoría, a menos que la misma exención establezca un tratamiento partida por partida, como el caso de la exención sobre el costo atribuido de propiedades, planta y equipo, intangibles y propiedades de inversión.

2.12.1 Combinaciones de negocios

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por no aplicar la Sección 19 - CombinacionesdeNegociosyPlusvalía,alascombinacionesrealizadasantesdelafechadetransición a esta NIIF. Sin embargo, si la entidad que adopta por primera vez la NIIF reexpresa una de las combinaciones de negocios para cumplir con la Sección 19, deberá reexpresar todas las combinaciones de negocios posteriores.

La NIIF para pymes permite que la entidad ignore los requerimientos de la Sección 19 para todaslascombinacionesdenegociosquesehayanllevadoacaboantesdelatransición.

Estaexenciónsepresentadebidoalasdificultadesquepuedenapareceralestimarlosvaloresrazonablesdeactivosypasivosadquiridosenperíodospasados,puesnosehicieron,ensumomento, las estimaciones y cálculos pertinentes.

Exigir la aplicación de la Sección 19 para combinaciones de negocios que se presentaron en períodos anteriores, podría ocasionar que la administración se encuentre estimando asuntos para los cuales ya desaparecieron las incertidumbres.

Sin embargo, la entidad puede decidir aplicar la Sección 19 a partir de una fecha o unacombinación de negocios determinada, en cuyo caso, aplicará los requerimientos de la Sección 19 en todas las combinaciones de negocios posteriores.

Caso 37

Inversiones Pedraza Ltda. es una entidad dedicada a varios negocios, principalmente administra los bienes de una reconocida familia antioqueña. Actualmente se encuentra en proceso de convergencia a NIIF para pymes, y necesita tomar una decisión sobre el tratamiento de cinco combinaciones de negocio que se presentaron en el pasado, así:

Compra de un hotel, en el año 1998, por $215.000.000Compra de una cadena de restaurantes, en el año 1999, por $185.000.000

73

Capítulo 2

Compra de una cadena de supermercados, en el año 2012, por $360.000.000Compra de un taller de servicio automotriz, en el año 2012, por $120.000.000Compra de una institución educativa, en el año 2013, por $240.000.000

Enaplicacióndelaexencióncomentada,laentidadpuededefinir,porejemplo,aplicarlaSección 19 solamente para las combinaciones de negocios que se presentaron a partir del año 2012, y omitir el tratamiento para las dos combinaciones de negocios anteriores.

Este tratamiento puede ser más conveniente para la entidad, pues es posible que se presentendificultadesparaevaluarlascombinacionesdenegociosdelosaños1998y1999,debidoaquehapasadomuchotiempodesdelanegociación,yescomplejohacerestimacionesfiablessobresituacionesdeesaépoca.

Por el contrario, esmuchomás posible que la entidad tenga información disponiblesobre las combinaciones de negocios que se presentaron desde el año 2012, por ser negociaciones más recientes.

En todo caso, si la entidad así lo decide, y la información no pierde sus cualidades de fiabilidad y relevancia, podría omitir los requerimientos de la Sección 19 para las5 combinaciones de negocios, y dejar estas transacciones en el estado de situaciónfinancieraparapymestalcomoestánenlosestadosfinancierosbajonormalocal.

Caso 38

La Puerta Estrecha SAS es una entidad que presta servicios de logística de eventos de grandes magnitudes. La entidad se encuentra en proceso de implementación de NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad adquirió el 100% de participación en Eventos Pradera SAS, en diciembre del año 2008. En el momento de la adquisición, se reconoció una plusvalía por valor de $20.000.000, correspondiente al mayor valor pagado en comparación con el valor en libros de los activos adquiridos en esa fecha.

La entidad no tiene disponible información sobre el valor razonable de los activos y pasivos a la fecha de la combinación de negocios.

En este caso, debido a la falta de información sobre el valor razonable de los activos adquiridos a la fecha de combinación, la entidad debería optar por ignorar losrequerimientosdelaSección19parahacerelreconocimientodeestacombinacióndenegocios en el estado de situación financiera de apertura. Cualquier combinación denegociosquesehubierapresentadoantes,deberátenerelmismotratamiento.

Caso 39

Los datos son similares al caso anterior, sin embargo, en esta ocasión, la entidad tiene información sobre los valores razonables de los activos y pasivos adquiridos, a la fecha de combinación. Los valores razonables exceden en $4.500.000 a los valores reportados en libros por la entidad adquirida.

En esta situación, debido a que existe información disponible para calcular la plusvalía

74


según los requerimientos de la Sección 19, la entidad debería optar por reexpresar la combinacióndenegocios,paraajustarelreconocimientodelaplusvalíaenelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

Enamboscasos,laentidadevaluaráendeteriorodelvalordelaplusvalíaalafechadetransición a la NIIF para pymes.

2.12.2 Transacciones con pagos basados en acciones

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes no está obligada a aplicar la Sección 26 - Pagos basados en acciones, a los instrumentos de patrimonio concedidos con anterioridadalafechadetransiciónaestaNIIF,nialospasivossurgidosdetransaccionesconpagosbasadosenaccionesqueseliquidenantesdelafechadetransición.

Estaexenciónsepresentadebidoaladificultadquepuedeexistirparamedirlaspartidasavalorrazonableenperíodosanteriores.Siunaentidadharealizadoacuerdosparapagosbasadosenacciones,puededejareltratamientoigualenelestadodesituaciónfinancierade apertura.

2.12.3 Valor razonable como costo atribuido

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por medir una partida de propiedades,plantayequipo,unapropiedaddeinversiónounactivointangibleenlafechade transición a esta NIIF por su valor razonable, y utilizar este valor razonable como el costoatribuidoenesafecha.

2.12.4 Revaluación como costo atribuido

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por utilizar una revaluación segúnlosPCGAanteriores(esdecir,sumarcodeinformaciónfinancieraanterior),deunapartida de propiedades, planta y equipo, una propiedad de inversión o un activo intangible enlafechadetransiciónaestaNIIFoenunafechaanterior,comoelcostoatribuidoenlafechaderevaluación.

Enel estadode situación financieradeapertura,unaentidadpuedeelegir aplicarestasexenciones para cada uno de los activos. Esto significa que se puede aplicar para unaspartidas y omitir para otras.

La entidad puede utilizar, como costo atribuido para una partida de propiedades, planta y equipo, intangibles o propiedades de inversión, el valor razonable, o el valor revalorizado, de acuerdo con el marco contable anterior en el estado de situación financieradeapertura.

El valor razonable es el importe por el cual un activo podría ser intercambiado entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua.

El valor revalorizado conforme a normas locales también podría ser tomado como costo atribuido para una partida de propiedades, planta y equipo, intangibles o propiedades de inversión.

75

Capítulo 2

La elección entre estas exenciones o la aplicación plena de las secciones 16, 17 y 18 delaNIIFparapymes,debesercongruenteconelcumplimientodelosobjetivosdelainformaciónfinancierayconlascaracterísticascualitativasdelamisma,enespecial,larelevanciaylarepresentaciónfiel.

Porejemplo,siunaentidadtieneunapropiedadconvalorenlibrosde$70millones,perosuvalor comercial real es de $650 millones, debería optar por tomar el valor razonable como costoatribuido,deestamanera,lainformaciónfinancierarepresentarámásrazonablementela situación de la entidad.

Si la entidad decide no aplicar estas exenciones, aplicará entonces todos los requerimientos establecidos en las secciones 16, 17 y 18 para sus partidas de propiedades, planta y equipo, intangibles y propiedades de inversión, reestimará las vidas útiles, valores residuales y provisionesdedesmantelamiento(siaplica)afindepresentarsusactivoscomosisiempreleshubieraaplicadolosrequerimientosdeestaNIIF.

Caso 40

Ulloa Ltda. es un entidad dedicada a la agricultura, se encuentra elaborando el estado de situación financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015, bajo NIIF para pymes.

En los estados financieros de la entidad figuran, entre otros los siguientes activos:

Lote de terreno de 25 hectáreas, utilizado para los cultivos, adquirido en el año 1985, con un costo de $14.000.000. Según la normatividad contable colombiana (Decreto 2649 de 1993), la entidad ha mantenido este terreno al costo desde la fecha de su adquisición hasta ahora.

La entidad solicitó un avalúo del terreno en una fecha cercana a la de transición, y el terreno fue avaluado en $478.000.000.

La entidad no tiene dentro de sus planes la venta del terreno en el corto o mediano plazo, espera seguirlo utilizando de manera indefinida para el desarrollo de su actividad agrícola.

Ulloa Ltda. debería aplicar la exención de valor razonable como costo atribuido para la medicióndeestapartidaensuestadodesituaciónfinancieradeapertura.Silaentidaddecidiera no aplicar la exención, sino la Sección 17 de la NIIF para pymes, la información financieraperderíafiabilidad,pueselvalorpresentadoenlosestadosfinancierosestaríamuylejosderepresentarlarealidadeconómicadelaentidad,ydelactivo.

Porelcontrario,silaentidaddecidehacerusodelaexencióndevalorrazonablecomocostoatribuido,elvalorporelcualpresentaelterrenoenelestadodesituaciónfinancieraestarámuchomáscercanoalarealidad,yserámuchomásútilparalosusuariosdelosestadosfinancieros.

Caso 41

Caracol Veloz Ltda. es un concesionario de vehículos de una reconocida marca japonesa, tiene sede en 14 ciudades de Colombia, y es uno de los más reconocidos

76


comercializadores de autos del país. La entidad se encuentra en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad tiene en su haber una construcción de la cual es propietaria, con un valor en libros, a diciembre 31 del 2014, de $475.000.000

La construcción fue adquirida en diciembre del año 2013, por un valor de $500.000.000, y se le asignó una vida útil de 20 años, pues la entidad aplica, para todos sus activos, las vidas útiles aceptadas fiscalmente.

El valor en libros corresponde al costo del activo menos la depreciación de un año, por valor de $25.000.000.

Amenosqueelvalorrazonabledelaconstrucciónsealejesignificativamentedelvalorenlibros, la entidad debería elegir no aplicar las exenciones consagradas en el párrafo 35.10 de la NIIF para pymes.

Si la entidad decide aplicar los requerimientos de la Sección 17 de NIIF para pymes, entonces la entidad deberá:

- Estimar la vida útil de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes. - Calcular nuevamente la depreciación del activo con la nueva vida útil asignada, y

ajustarladiferenciacontralasgananciasretenidas.

De acuerdo con lo anterior, el valor a reportar para este activo en el estado de situación financieradeaperturabajoNIIFparapymeses:

Costo: $500.000.000Vida útil estimada: 60 añosValor residual: 0Depreciación anual: $8.333.333

Valorenlibrosalafechadetransición:500.000.000-8.333.333=491.666.667

La entidad continuará reconociendo la depreciación por el valor calculado según la vida útil remanente, pero revisará periódicamente la estimación de vida útil del activo, para reconocer cualquier variación que se pueda presentar.

Un cambio en la vida útil remanente de un activo será tratado como cambio en estimación contable, por lo cual tendrá efectos prospectivos, a partir del período en el cual se cambie la estimación.

Caso 42

Manufacturas Palmira es una entidad dedicada a la fabricación de equipos para ingeniería civil, y se encuentra actualmente en proceso de convergencia a NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad tiene un conjunto de máquinas adquiridas en el año 2004, las cuales se encuentran totalmente depreciadas, pues la entidad ha adoptado, como política contable bajo norma local, una vida útil de 10 años para este tipo de activos.

Las máquinas tuvieron un costo de $642 millones en total, ninguna de ellas tiene

77

Capítulo 2

un costo menor a $20 millones. La entidad no puede establecer el valor razonable de las maquinarias con suficiente fiabilidad, pues no tienen mercado activo y su uso puede cambiar en cualquier momento, dependiendo de las necesidades de producción de la entidad.

La vida útil remanente de estas maquinarias, a partir del estado de situación financiera de apertura, está estimada en 25 años.

De acuerdo con la información aportada, la entidad no debería tomar el valor razonable comocostoatribuidoparalasmaquinarias,pornoexistirfiabilidadensudeterminación.

Dado que los activos ya se encuentran totalmente depreciados, la entidad debe decidir silosincorporanuevamentealestadodesituaciónfinanciera,osilosdejaporfueradelbalance.

Para el análisis del caso planteado, observe el siguiente cálculo:

Costo inicial de las maquinarias: $642.000.000Vida útil agotada: 10 añosVida útil remanente: 15 añosVida útil total: 25 añosDepreciación anual: $25.680.000Depreciación acumulada ESFA: $256.800.000Valor en libros ESFA: $385.200.000

Enestecaso,laentidadpresentarálasmaquinariasenelestadodesituaciónfinancierade apertura bajoNIIF para pymes por un valor de $385.200.000, correspondiente alcosto inicial ($642.000.000) menos la depreciación correspondiente a los 10 años por loscualessehautilizadolamaquinaria($256.800.000).

Apartirdelafechadetransición,laentidaddepreciarálamaquinariaalolargodelavidaútil remanente (15 años), pero deberá evaluar periódicamente esta estimación.

Caso 43

Inversiones La Cuna Ltda. es una entidad especializada en la inversión en propiedades raíces, y se encuentra elaborando su estado de situación financiera con corte a enero 1 del 2015.

A la fecha del balance de apertura, la entidad posee un edificio de seis pisos en la ciudad de Cali. La entidad ocupa una parte del primer piso, donde tiene sus oficinas y toda su operación. El resto del edificio se encuentra alquilado a diferentes arrendatarios, bajo contrato de arrendamiento (operativo). La entidad no ha considerado vender el edificio en el corto plazo, la administración espera seguir obteniendo rentas por un período indeterminado.

El edificio fue adquirido en el año 1998, por un valor de $746 millones. La entidad realizó una valoración del edificio, y concluyó que su valor razonable a la fecha de transición es de $1.400 millones.

Con la información disponible, la entidad debe optar por medir este activo al valor razonableensuestadodesituaciónfinancieradeapertura,pueseslametodologíaquemejorrepresentalarealidadfinancieradelactivo.

78


Adicionalmente, como este activo se mantiene para generar rentas, en lugar de usarlo en la producción de bienes, venta de servicios o para propósitos administrativos, la entidad debeclasificarlocomopropiedaddeinversión.

Elhechodequelaentidadocupeunapartedelactivonoimpidesureconocimientocomopropiedad de inversión, a menos que la parte ocupada por el dueño fuera representativa, osepudieraseparardelrestodelaedificaciónparaefectosdevaloración.

Si la parte ocupada por el dueño se puede separar financieramente (por ejemplo, esunaoficinaquesepodríavenderporseparadoenrégimendepropiedadhorizontal),laentidadpodríareconocerlaporseparadodelrestodeledificio,comopropiedades,plantay equipo.

En este caso, vamos a suponer que la parte ocupada por el dueño no es representativa del totaldelaedificación.

Al clasificar el edificio como propiedad de inversión, ymedirlo al valor razonable, laentidadtendríaqueajustarelvalorenlibrosdelactivohastaelvalorrazonablecalculadode conformidad con los requerimientos de la NIIF para pymes.

Caso 44

Autos El Toro Ltda. es una sociedad conformada por una familia de empresarios caleños. Dentro de las actividades empresariales que desarrollan, tienen una parte del capital invertido en una flota de 20 taxis, con sus respectivas licencias, los cuales operan diariamente y producen ingresos ordinarios.

La política de la entidad es cambiar toda la flota cada cinco años. La última renovación de la flota tuvo lugar en diciembre del 2014.

La entidad se encuentra en proceso de convergencia hacia NIIF con corte a enero 1 del 2015.

Dado que los taxis fueron adquiridos en una fecha muy cercana al estado de situación financiera de apertura, la entidad decide incorporarlos al ESFA sin ajuste alguno, solo modificará la vida útil y valor residual para efectos prospectivos.

En el caso de los cupos o licencias de tránsito para la operación de los taxis, es necesario analizarcuáleslamejoropciónparasureconocimiento.

Para el efecto, tenemos disponible esta información:

Cod. Fecha adquisición

Costo adquisición

Valor razonable

1 enero-2000 4.500.000 80.000.000 2 enero-2000 4.500.000 80.000.000 3 enero-2000 4.500.000 80.000.000 4 enero-2000 4.500.000 80.000.000 5 marzo-2001 6.000.000 80.000.000 6 marzo-2001 6.000.000 80.000.000

79

Capítulo 2

Cod. Fecha adquisición

Costo adquisición

Valor razonable

7 marzo-2001 6.000.000 80.000.000 8 marzo-2001 6.000.000 80.000.000 9 marzo-2001 6.000.000 80.000.000 10 abril-2002 8.000.000 80.000.000 11 abril-2002 8.000.000 80.000.000 12 abril-2002 8.000.000 80.000.000 13 abril-2002 8.000.000 80.000.000 14 abril-2002 8.000.000 80.000.000 15 abril-2002 8.000.000 80.000.000 16 agosto-2008 35.000.000 80.000.000 17 agosto-2008 35.000.000 80.000.000 18 agosto-2008 35.000.000 80.000.000 19 agosto-2008 35.000.000 80.000.000 20 agosto-2008 35.000.000 80.000.000

271.000.000 1.600.000.000

Comosepuedeobservar,elcostodeestoscuposestábastantealejadodelvalorrealquetienen a la fechadel balancede apertura. Por estemotivo, la entidaddebeoptarpormedirlosavalorrazonableenlafechadetransición,ajustandoelvalorenlibroshastallegar al valor razonable.

En los períodos siguientes, la entidad tendrá que amortizar estos intangibles en un plazo máximo de 10 años, pues la NIIF para pymes no permite considerar un intangible como de vida útil indeterminada. Asimismo, la entidad debe considerar el valor residual de estos intangibles, y excluirlo del valor amortizable.

En la práctica, la entidad no amortizará estos intangibles, pues aunque su vida útil está limitada a 10 años por expreso requerimiento de la NIIF para pymes, es totalmente factiblequeestoscupossepuedanvenderalfinaldesuvidaútilporunimportemayoralque tienen actualmente. Esta condición generará que este tipo de intangibles tengan un cargo por depreciación nulo en períodos posteriores.

2.12.5 Diferencias de conversión acumuladas

LaSección30delaNIIFparapymes,Conversióndemonedaextranjera,requierequelasentidadesqueadoptanestemarconormativoclasifiquenalgunasdiferenciasdeconversióncomo un componente separado del patrimonio (como una partida de Otro Resultado Integral).

Las entidades que adoptan por primera vez la NIIF para pymes pueden optar por considerar nulaslasdiferenciasdeconversiónacumuladasdetodoslosnegociosenelextranjeroenlafechadetransición,haciendousodeloqueseconocecomoelmétodode“nuevocomienzo”.

El marco contable colombiano (Decreto 2649 de 1993 y otras normas contables), establece que lasdiferenciasencambiogeneradasporconversióndeestadosfinancierosdesubordinadasen el exterior, se reconocen como un componente separado del patrimonio. Este tratamiento es similar a los requerimientos de la NIIF para pymes.

Tabla 10. Costo de las licencias o cupos de taxi

80


El parágrafo del artículo 69 del Decreto 2649 de 1993, adicionado por el Decreto 4918 del 2007 establece:

“Las inversiones de renta variable en subordinadas del exterior, deben ser reexpresadas en la moneda funcional, utilizando la tasa de cambio vigente certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia o la entidad que haga sus veces y registrando la diferencia que resulte entre el valor en libros de dichos activos y su valor reexpresado como un mayor o menor valor del patrimonio, en el rubro en el cual sean reconocidas las variaciones patrimoniales. Cuando la inversión de que trata el presente parágrafo sea efectivamente realizada, los ajustes por diferencia en cambio que se hayan registrado en el patrimonio afectarán los resultados del período”.

(Los subrayados son nuestros).

A su vez, el artículo 102 del mismo decreto, también adicionado por el Decreto 4918 del 2007, expresa:

“Se exceptúa de lo establecido en este artículo, lo previsto en el parágrafo del artículo 69 del presente decreto.”

En este orden de ideas, las entidades colombianas que adopten la NIIF para pymes, no necesitaránajustarestaspartidas,puesyatienenlosajustesenelpatrimonio,talcomolorequiere la norma.

2.12.6 Estados financieros separados

Cuandounaentidadpreparaestadosfinancierosseparados,elpárrafo9.26delaNIIFparapymes requiere que contabilice sus inversiones en subsidiarias, asociadas y entidades controladasdeformaconjuntadealgunadelasformassiguientes:

- Al costo menos el deterioro del valor, o

- Al valor razonable con los cambios en el valor razonable reconocidos en resultados.

Si una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes mide esta inversión al costo, mediráesainversiónensuestadodesituaciónfinancieraseparadodeapertura,preparadoconforme a esta NIIF, mediante uno de los siguientes importes:

- ElcostodeterminadodeacuerdoconlaSección9-Estadosfinancierosconsolidadosy separados, o

- Elcostoatribuido,queseráelvalorrazonableenlafechadetransiciónalaNIIFparalaspymesoelimporteenlibrosbajoelDecreto2649de1993enlafechadetransición.

La NIIF para pymes requiere la aplicación uniforme de esta exención para cada categoría de inversiones. Por tanto, si una entidad decide medir una inversión en asociadas de acuerdo conestaexención,lomismoharáparatodassusinversionesenasociadas.Laentidadpuedeaplicar tratamientos diferentes para cada categoría de inversiones (asociadas, controladas y negociosconjuntos).

Los estados financieros separados son los de una entidad controladora, inversor enasociada,opartícipeenunnegocioconjunto,enloscualespresentasusinversionessegúnsuparticipación en el patrimonio de la participada, y no según los resultados del período y los activos netos poseídos en esa entidad.

81

Capítulo 2

La NIIF para pymes no requiere la presentación de información financiera separada, sinembargo, en Colombia, todas las entidades deben presentar información separada para todos losefectoslegales.BajoNIIFparapymeslosestadosfinancierosconsolidadosadquierenunamayor importancia, mientras que los separados son complementarios a los primeros.

Las entidades que hayan adoptado la medición al valor razonable para sus inversionesenasociadas, controladasonegociosconjuntos,noharánusodeestaexención,puesestádisponible solamente para las entidades que miden estas inversiones por el modelo del costo.

Caso 45

Industrias Capital es una entidad que opera en Cali, Colombia. Actualmente se encuentra en proceso de implementación de NIIF para pymes, con corte a enero 1 del 2015.

La entidad controla a Industrias del Rio SAS, con una participación del 100%.

Según los requerimientos de información financiera anteriores, Industrias Capital mide esta inversión, en sus estados financieros separados (individuales), utilizando el método de participación patrimonial.

Para efectos del estado de situación financiera de apertura separado bajo NIIF parapymes, la entidad debe decidir si medirá esta inversión al costo, o al valor razonable.

Si decidemedirla al valor razonable, entonces no hará uso de esta exención, pues lainversiónquedaríaautomáticamenteajustadaenelESFA.

Si la entidad decide medir esta inversión por el modelo del costo, entonces podrá elegir unadelassiguientesalternativasparaelestadodesituaciónfinancieradeapertura:

- Aplicar todos los requerimientos de la Sección 9 de la NIIF para pymes en la medición de la inversión al costo.

- Utilizar el costo atribuido, el cual puede ser:

� ElvalorrazonabledelainversiónalafechadetransiciónaNIIFparapymes.

� El importe en libros calculado según los principios de contabilidad anteriores.

La decisión sobre el tratamiento de estas inversiones debe buscar la máxima relevancia yrepresentaciónfieldelainformaciónfinanciera,portanto:

- Silaadquisicióndelasubsidiariatuvolugarhacemuchotiempo(porejemplomásde10años),ylaentidadhaestadomidiendolainversiónalcosto,esposiblequeelvalorenlibrosnorepresentelarealidadfinancieradelainversión,porlocualpuedeser recomendable una medición a valor razonable en lugar de la medición al costo.

- Si laadquisiciónes reciente (porejemplomenosde tresaños)y laentidad tienetoda la información requerida disponible, la medición al costo de acuerdo con los requerimientosdelaSección9delaNIIFparapymespuedesersuficiente.

- Si los instrumentos de patrimonio no tienen un valor razonable que pueda ser determinadofiablemente,sinuncostooesfuerzodesproporcionado,entoncesnoqueda más camino que medir la inversión por el modelo del costo, con la respectiva evaluación del deterioro del valor, si aplica.

82


Tenga presente que en Colombia se aplicaba el método de participación patrimonial para lamedicióndeinversionesensubsidiarias(filialesysubsidiarias,enlenguajelocal),portalrazón,laentidaddebedardebajalacontabilidaddelmétododeparticipaciónensuestadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIFparapymes.

Caso 46

Inversiones Paz del Mar se encuentra elaborando el estado de situación financiera de apertura conforme a la NIIF para pymes, con fecha de corte enero 1 del 2015.

La entidad tiene una inversión en Royal Ltda., la cual, cuando fue evaluada según la NIIF para pymes, se clasificó como inversión en asociada.

Bajonormatividadlocal,laentidadteníalaopcióndereconocerestainversiónalcosto,oporelmétododeparticipación.Porefectosprácticos,laentidadhareconocidosiempreestas inversiones al costo.

BajoNIIFparapymes,laentidaddebemedirestainversiónporelmétododeparticipaciónpatrimonialensusestadosfinancieros.Sisetratadeestadosfinancierosseparados,laentidad tiene opción de aplicar esta exención, ya sea para medir la inversión por su valor razonable a la fechade adopción, oparamedirlapor el valor en libros a la fechadelbalance de apertura.

2.12.7 Instrumentos financieros compuestos

Elpárrafo22.13requierequeunaentidadsepareuninstrumentofinancierocompuestoensuscomponentesdepasivoypatrimonioenlafechadelaemisión.Unaentidadqueadoptapor primera vez la NIIF para pymes no necesitará separar estos dos componentes si el componentedepasivohadejadodeexistirenlafechadetransiciónaestaNIIF.

Estaexenciónsurgedelanecesidaddesimplificarelprocedimientoestablecidoenelpárrafo22.13 de la NIIF para pymes, según el cual, la entidad debe seguir el siguiente procedimiento:

En la emisión de deuda convertible o de instrumentos financieros compuestos similares que contengan un componente de pasivo y un componente de patrimonio, una entidad distribuirá el producto entre el componente de pasivo y el componente de patrimonio. Para realizar la distribución, la entidad determinará primero el importe del componente de pasivo como el valor razonable de un pasivo similar que no tenga un componente de conversión o un componente de patrimonio asociado similar. La entidad distribuirá el importe residual como el componente de patrimonio. Los costos de la transacción se distribuirán entre el componente de deuda y el componente de patrimonio sobre la base de sus valores razonables relativos.

El procedimiento indicado en el párrafo anterior se aplica para algunos instrumentos denominados “instrumentos financieros compuestos”, los cuales se comportan, en parte,como instrumentos de pasivo, y en parte, como instrumentos de patrimonio.

Un claro ejemplo de un instrumento compuesto, es el caso de los bonos convertibles enacciones, para los cuales se seguirá el siguiente procedimiento:

- La entidad calcula el valor presente de los pagos futuros de los bonos, utilizando una

83

Capítulo 2

tasa de mercado para un instrumento similar que no tenga implícito un componente de patrimonio(porejemplo,bonosnoconvertibles).

- La entidad deducirá, del valor recibido en la emisión, el valor presente calculado según el literal anterior.

- La diferencia entre el valor recibido en la emisión, y el valor presente de los pagos mínimos futuros, será tratada como patrimonio.

- El valor restante será tratado como pasivo.

- Elpasivoreconocidogeneraráinteresesalatasaasignada,hastasuvencimiento.

Caso 47

La Sociedad Esparta Ltda. emitió 2.000 bonos convertibles en acciones el 1 de enero del 2010. Los bonos tienen vencimiento a 5 años (31 de diciembre del 2014), y son emitidos a la par, por un valor nominal de $1.000 cada uno. El valor recibido el 1 de enero del 2010 es de $2.000.000. Los bonos pagan un interés anual vencido con una tasa de interés del 4%.

Cada bono es convertible, a voluntad del tenedor, en un paquete de 100 acciones con valor de $1, en cualquier momento, hasta el vencimiento. En el momento de la emisión de estos bonos, la tasa de mercado para bonos no convertibles es de 6% anual.

De acuerdo con el procedimiento descrito en párrafos anteriores, se calcula el valor presente de los pagos mínimos.

Pararealizarestecálculo,laentidaddebehacerusodelafórmuladelvalorpresente,osepuede utilizar Excel para estos propósitos.

En primer lugar, se calcula el valor presente del pago de los bonos a su vencimiento, utilizando la tasa de interés de mercado del 6%, así:

VP =VF

(1 + i)nVP =

2.000.000

(1 + 6%)5= 1.494.516

Donde:

VP = valor presente i = tasa de interés n = plazo VF = valor futuro

En segundo lugar, se calcula el valor presente de los intereses, utilizando también la tasa de interés de mercado, del 6%:

VP =(1 + i)n - 1

(1 + i)n * i* A VP =

(1 + 6%)5 - 1

(1 + 6%)5 * 6%* 80.000 = 336.989

Donde:

VP = valor presente i = tasa de interés n = plazo A = pago periódico

El valor de los intereses por $80.000 se calcula tomando el valor nominal de los bonos, y multiplicándolo por la tasa de interés nominal del 4%.

84


Unavezcalculadoslosvalorespresentesdelosinteresesdelpagofinal,tenemoselvalorpresente del componente pasivo del instrumento, así:

Valorpresentedelpagofinaldelosbonos: $1.494.516Más valor presente de los intereses: $336.989Total valor presente del componente pasivo: $1.831.505

El pasivo generará un gasto por concepto de intereses a lo largo de su vida, como se muestra en la siguiente matriz:

Año Saldo inicial Intereses causados

Intereses pagados Saldo final

1 1.831.505 109.890 80.000 1.861.396 2 1.861.396 111.684 80.000 1.893.080 3 1.893.080 113.585 80.000 1.926.664 4 1.926.664 115.600 80.000 1.962.264 5 1.962.264 117.736 80.000 2.000.000

Tenga presente que los intereses se causan a la tasa de mercado, en este caso, 6%; mientras que los intereses pagados corresponden a la tasa de interés pactada en el instrumento (4%).

La diferencia entre el valor presente de los pagos futuros derivados de la emisión de bonos ($1.831.505) y el valor nominal de los mismos ($2.000.000), se debe reconocer como un componente del patrimonio ($168.495, en este caso).

Enelmomentodeelaboracióndelestadodesituaciónfinancieradeapertura,laentidaddecidirásiaplicaonolosrequerimientosdelpárrafo22.13afindesepararelcomponentedepatrimoniodeinstrumentosfinancieroscuyoscomponentespasivoshayandejadodeexistir. Esta separación dará lugar a extraer, de las ganancias acumuladas, la utilidad o pérdida en esas operaciones.

Caso 48

Con los mismos datos del caso 47, la entidad ha decidido no aplicar esta exención para instrumentos compuestos.

Silaentidaddecidenoaplicarlaexenciónsobreinstrumentosfinancieroscompuestos,entonces aplicará los requerimientos del párrafo 22.13, de tal manera que llevará a cabo el proceso mencionado en párrafos anteriores:

- La entidad calcula el valor presente de los pagos futuros de los bonos, utilizando una tasa de mercado para un instrumento similar que no tenga implícito un componentedepatrimonio(porejemplo,bonosnoconvertibles).

- La entidad deducirá, del valor recibido en la emisión, el valor presente calculado según el literal anterior.

- La diferencia entre el valor recibido en la emisión, y el valor presente de los pagos mínimos futuros, será tratada como patrimonio.

- El valor restante será tratado como pasivo.

Tabla 11. Tabla de análisis de bonos medidos a costo amortizado

85

Capítulo 2

- Elpasivoreconocidogeneraráinteresesalatasaasignada,hastasuvencimiento.

El valor del componente de patrimonio se debe extraer de las ganancias retenidas, y ser presentado como una reserva por emisión de instrumentos convertibles en aportes de capital.

Caso 49

Con los mismos datos del caso 47, la entidad ha decidido aplicar la exención del párrafo 35.10 (g).

Enestecaso,dadoqueelcomponentedepasivohadejadodeexistir,laentidadnonecesitarealizarningúncálculosobreestosinstrumentos,nireclasificaráningúncomponentedegananciasretenidashaciaotracuentadelpatrimonio.

2.12.8 Impuestos diferidos

La Sección 35 de la NIIF para pymes permite que una entidad que adopta por primera vez estaNIIFnoreconozca,enlafechadetransición,activosypasivosporimpuestosdiferidosrelacionados con diferencias entre la base fiscal y el importe en libros de cualesquieraactivos o pasivos cuyo reconocimiento por impuestos diferidos conlleve un costo o esfuerzo desproporcionado.

Laentidadevaluarálacomplejidadyelcostodecalcularlaspartidasdeimpuestosdiferidosy determinará, según esta evaluación, cuáles partidas considera demasiado complejas ocostosas de calcular.

Esta decisión debe quedar bien documentada, de tal manera que la entidad pueda sustentar, demanerasuficiente, lasrazonesporlascualesdecidiónocalcularunactivoopasivoporimpuesto diferido.

Tenga presente que la norma general establece que la entidad reconozca sus activos y pasivos por impuestodiferido,y solopuedehacerusode laexenciónen los casosdocumentadosdonde el reconocimiento (o medición) de tales activos y pasivos por impuestos diferidos resultademasiadocostosoencomparaciónconlosbeneficiosquegeneraríaestainformaciónparalosusuariosdelosestadosfinancieros.

2.12.9 Acuerdos de concesión de servicios

No se requiere que una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes aplique los párrafos 34.12 a 34.16 a los acuerdos de concesión de servicios realizados antes de la fechadetransiciónaestaNIIF.

Un acuerdo de concesión de servicios es un acuerdo mediante el cual el gobierno u otro organismodelsectorpúblicocontrataaunoperadorprivadoparadesarrollar(omejorar),operar y mantener los activos de infraestructura de la concedente, tales como carreteras, puentes, túneles, aeropuertos, redes de distribución de energía, prisiones u hospitales.

86


Los párrafos 34.12 a 34.16 detallan los requerimientos para los acuerdos de concesión de servicios. Para aquellos acuerdos de concesión de servicios celebrados antes de la fechade transición, la entidad puede continuar utilizando su contabilidad conforme al marco de información financieraanterior,hasta la finalizacióndelacuerdo,auncuandoestosucedadespuésdelafechadetransición.

2.12.10 Actividades de extracción

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF para pymes, y utiliza la contabilidad de costo completo conforme a PCGA anteriores (Decreto 2649 de 1993), puede optar por medir los activos de petróleo y gas (empleados en la exploración, evaluación, desarrollo o producción depetróleoygas)enlafechadetransiciónalaNIIFparapymes,porelimportedeterminadosegún sus PCGA anteriores. La entidad comprobará el deterioro del valor de esos activos en lafechadetransiciónaestaNIIF,deacuerdoconlaSección27-Deteriorodelvalordelosactivos.

El modelo de contabilidad de costo completo consiste en reconocer los centros de costos por áreasgeográficasgrandes,comounpaísounaregión.Generalmente, lasentidadestieneninformaciónseparadadecadaproyectodeexploración,conelfindeestablecercuálessonrentables y cuáles no.

LaSección35permiteaestasentidades,cuandohanestadoutilizandoelmodelodecostocompleto,incorporar,ensuestadodesituaciónfinancieradeapertura,elvalorreconociendobajonormatividadlocal.

Unaentidadqueelijaaplicarestaexención,detodasformasmediráeldeteriorodelvalordelaspartidasreconocidasenelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

En los períodos siguientes a la transición a la NIIF para pymes, la entidad aplica el párrafo 34.11, que detalla que una entidad dedicada a la exploración, evaluación o extracción de recursos minerales (actividades de extracción), contabiliza los desembolsos por la adquisición o el desarrollo de activos tangibles o intangibles para su uso en actividades de extracción aplicando la Sección 17 - Propiedades, planta y equipo y la Sección 18 - Activos intangibles distintos a la plusvalía, respectivamente.

2.12.11 Acuerdos que contienen un arrendamiento

Alafechadetransición(1deenerodel2015parapymesenColombia),lasentidadesqueadoptanlaNIIFparapymesdebenevaluarelconjuntodecontratosyacuerdosvigentesconterceros,afindedeterminarsicontienen,demaneraimplícitaoexplícita,acuerdossobreusode activos que puedan considerarse como arrendamientos de conformidad con la Sección 20 de la NIIF para pymes.

La entidad puede optar por llevar a cabo la evaluación de elementos que configurenarrendamientoalafechadetransición,oalafechadeentradaenvigenciadelcontratoevaluado.

Algunos contratos que involucran el uso y dedicación exclusiva de activos al servicio de un tercero, pueden reunir los criterios para ser reconocidos como contratos de arrendamiento según la Sección 20 de la NIIF para pymes.

En caso de cumplir esos criterios, la entidad deberá contabilizarlos como contratos de arrendamiento, por disposición del párrafo 20.3 de la NIIF para pymes:

87

Capítulo 2

Algunos acuerdos, tales como los de subcontratación, los contratos de telecomunicaciones que proporcionan derechos sobre capacidad y los contratos de tipo “tomar o pagar”, no toman la forma legal de un arrendamiento, pero transmiten derechos de utilización de activos a cambio de pago. Estos acuerdos son en esencia arrendamientos de activos y deben contabilizarse según lo establecido en esta sección.

La exención del párrafo 35.10 (k), permite que las pymes evalúen estas condiciones a la fecha de transición, en lugar de hacerlo en la fecha de entrada en vigencia del contrato.Esta exención disminuye la especulación y las estimaciones sobre sucesos acontecidos en períodosanteriores,ymejoralafiabilidaddelainformaciónfinanciera.

Caso 50

Industrias Versalles está en proceso de convergencia hacia NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad suscribió en el año 2013 un acuerdo con uno de sus clientes, según el cual la entidad suministraría, como mínimo, 10.000 unidades mensuales del producto XA2Y, por un período de 5 años, para lo cual fue necesario construir una línea de montaje especializada, dedicada exclusivamente a la fabricación del producto XA2Y. El cliente establecerá las cantidades requeridas para períodos de tres meses, y pagará al proveedor un valor de $7.800.000 por el hecho de tener disponible la capacidad productiva de la planta.

El proveedor podría subcontratar la fabricación del producto, pero no le sería rentable. También podría ampliar la capacidad productiva de la planta, pero el mercado potencial para el producto XA2Y es muy reducido, y es poco probable que logre conseguir la comercialización de cantidades significativas del producto.

Si el cliente cancela el contrato antes de los cinco años de manera unilateral, tendría que indemnizar al proveedor por las pérdidas incurridas en el montaje de la línea de producción.

Según las condiciones planteadas, el acuerdo involucra el uso de un activo de manera exclusiva al servicio del cliente, y cumple los requisitos para ser clasificado comouncontrato de arrendamiento.

En este caso, el proveedor reconocerá los efectos del contrato de acuerdo con lo establecido en la Sección 20 - Arrendamientos, y deberá cumplir con todos los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar, requeridos para los contratos de arrendamiento.

El cliente debe llevar a cabo su propia evaluación del acuerdo, a fin de establecer sirequiere o no tratarlos según los requerimientos de la Sección 20 de la NIIF para pymes.

Caso 51

Manufacturas Acosta es una entidad dedicada a la fabricación de herramientas y artículos de ferretería, y se encuentra en proceso de convergencia a NIIF con fecha de transición enero 1 del 2015.

88


Dadas sus grandes necesidades de transporte, contrató con un tercero la disponibilidad total de 3 vehículos de carga, por un período de 5 años, por lo cual paga un canon mensual de $6.000.000. La entidad no está interesada en adquirir la propiedad de los vehículos. El valor comercial de los vehículos es de $300.000.000. Al finalizar los 5 años de servicio, los vehículos requerirán una inversión considerable para seguir operando, y su valor residual para ese momento se estima en el 20% del valor a nuevo.

La tasa de interés promedio del mercado para adquisición de este tipo de vehículos es del 12% EA.

Manufacturas Acosta será responsable de los gastos por concepto de combustibles, lubricantes y mantenimiento de los vehículos por el tiempo que dure el contrato, y además contratará sus propios conductores.

Para efectos de evaluar este acuerdo, y establecer si debe tratarse como un contrato de arrendamiento, la entidad debe conceptuar sobre:

- Valor presente de los pagos mínimos del acuerdo, comparado con el valor de los vehículos,silosfueraaadquirir.

- Duracióndelcontrato,comparadoconlavidaeconómicadelosvehículos.

Para evaluar el primer punto, utilizaremos una función con la cual se calcula el valor presente de los pagos futuros, utilizando una tasa de interés de mercado para instrumentosfinancierossimilares.

Valor cuota $6.000.000 Cuotas 60Tasa EA 12%Tasa MV 0,95%Valor presente $273.526.768

Tabla 12. Valor presente de n pagos futuros

Valorcomercialdelosvehículos: $300.000.000Valor presente de los pagos futuros: $273.526.768

De acuerdo con el cálculo realizado, el valor presente de los pagos mínimos corresponde al91.18%delvalorcomercialdelosvehículos.

Adicionalmente, el contrato se mantendrá por un tiempo de 5 años, en el cual, según la informaciónaportada, se consumiráel80%delvalor comercialde losvehículos, estainformación también es valiosa para concluir sobre el tratamiento de los contratos.

Con esta información, es claro que la entidad está incurriendo en un costo similar al queincurriríasiadquirieralosvehículos,oenotraspalabras,estápagandolaprácticatotalidaddelosvehículos.

Con esta información, se puede concluir con suficiente razonabilidad que el contratodebesertratadocomounarrendamientofinanciero,deacuerdoconlaSección20delaNIIF para pymes.

89

Capítulo 2

En este orden de ideas, Manufacturas Acosta debe:

- Reconocer los tres vehículos como propiedades, planta y equipo, por valorde $273.526.768. Estos vehículos se deprecian con una vida útil de 5 años, encongruencia con la duración del contrato, y sin valor residual, pues la entidad no esperaobtenerbeneficiosderivadosdeladisposicióndelosactivosalfinaldelavida útil.

- Reconocerá un pasivo financiero por $273.526.768, el cual causará intereses ala tasa de mercado (12% EA). El valor pagado por cada uno de los cánones se repartirá entre abono a capital y pago de intereses.

- Preparará todas las revelaciones requeridas en la Sección 20 de la NIIF para pymes.

En lasiguiente tablasemuestraelcomportamientodelvalorde losvehículospor losprimeros 6 meses:

MesCosto de los

activos PPyE, Vehículos

Depreciación mensual

Depreciación acumulada Valor en libros

1 273.526.768 4.558.779 4.558.779 268.967.989 2 273.526.768 4.558.779 9.117.559 264.409.209 3 273.526.768 4.558.779 13.676.338 259.850.430 4 273.526.768 4.558.779 18.235.118 255.291.650 5 273.526.768 4.558.779 22.793.897 250.732.871 6 273.526.768 4.558.779 27.352.677 246.174.091

Tabla13.Análisisdevalorenlibrosdevehículos

Enlasiguientetablasemuestraelcomportamientodelaobligaciónfinancieraporlosprimeros 6 meses:

Valor cuota $6.000.000 Cuotas 60Tasa EA 12%Tasa MV 0,95%Valor presente $273.526.768 Tabla14.Datosbásicosdelaobligaciónfinanciera

Mes Saldo inicial Valor cuota Abono a capital Interés Saldo final

1 273.526.768 6.000.000 3.404.561 2.595.439 270.122.207 2 270.122.207 6.000.000 3.436.866 2.563.134 266.685.341 3 266.685.341 6.000.000 3.469.478 2.530.522 263.215.863 4 263.215.863 6.000.000 3.502.399 2.497.601 259.713.464 5 259.713.464 6.000.000 3.535.633 2.464.367 256.177.831 6 256.177.831 6.000.000 3.569.182 2.430.818 252.608.649

Tabla 15. Comportamiento del saldo pasivo por contrato de arrendamiento

90


Saldo inicial: corresponde al saldo del pasivo al inicio de cada mes.

Valor cuota: es el canon periódico pagado por el arrendatario al arrendador.

Abono a capital: del valor de la cuota pagada, es el valor que se disminuye al saldo de la deuda.

Interés: corresponde al interés calculado con tasa de mercado, sobre el saldo inicial de cada mes. Este valor afecta los resultados del período.

Saldofinal:eselvalordelpasivoalfinalizarcadames.

2.12.12 Pasivos por retiro de servicio incluidos en el costo de propiedades, planta y equipo

El párrafo 17.10 (c) señala que el costo de una partida de propiedades, planta y equipo, incluirá la estimación inicial de los costos de retiro del servicio y retirada del elemento y la restauración del lugar donde está situado, obligaciones en las que incurre la entidad, ya sea cuando adquiere el elemento o a consecuencia de haberlo utilizado durante undeterminado período.

Una entidad que adopta por primera vez la NIIF puede optar por medir este componente delcostodeunapartidadepropiedades,plantayequipoenlafechadetransiciónalaNIIFparapymes,enlugardeenlafechaolasfechasenquesurgióinicialmentelaobligación.

La aplicación retroactiva del requerimiento establecido en el párrafo 17.10 (c) de la NIIF para pymes obligaría a las entidades adoptantes a:

- Estimar la provisión al momento de la adquisición inicial.

- Calcular loscambiosenesaestimacióndesdeel iniciohasta la fechadelbalancedeapertura.

- Recalcular las depreciaciones correspondientes a esos períodos.

La IASB considera que, en la mayoría de los casos, este procedimiento no es practicable, por lo cual permite que las entidades que adoptan por primera vez la NIIF para pymes estimen elvalordeesaprovisiónconbaseen informacióndisponibleen la fechadelbalancedeapertura.

CuandounaentidadqueadoptaporprimeravezlasNIIFhagausodeestaexención:

- Medirá el importe de la provisión por desmantelamiento, de acuerdo con los requerimientos de la Sección 21 – Provisiones y contingencias.

- Estimará el importe que se habría incluido en el reconocimiento inicial del activo,utilizandounatasadedescuentocorrespondientea laquesehubierautilizadoparaajustarelactivo.

- Calculará la depreciación acumulada sobre el importe de la provisión (previamente capitalizadaalactivo),desdeelmomentode laadquisicióndelactivo,hasta la fechadel balance de apertura.

91

Capítulo 2

Caso 52

Manufacturas Torres está en proceso de implementación de NIIF con fecha de transición enero 1 del 2015.

La entidad tiene una planta de montaje, la cual adquirió el 1 de enero del 2013, por valor de $20.000.000. En el proceso de convergencia, a esta planta se le asignó una vida útil de 20 años y un valor residual de cero ($0).

La entidad no reconoció valor residual para la planta según el marco de información financiera anterior. Sin embargo, a la fecha de transición, la entidad calculó el costo de desmantelamiento en un importe de $2.450.000. La tasa de descuento para esta partida es del 8% anual, correspondiente al costo promedio ponderado del capital.

Laentidad,haciendousodelaexenciónmencionadaanteriormente:

- Mide el importe de la provisión por desmantelamiento, de acuerdo con los requerimientos de la Sección 21 – Provisiones y contingencias. Es decir, por $2.450.000.

- Estimaráelimportequesehabríaincluidoenelreconocimientoinicialdelactivo,utilizandouna tasadedescuento correspondiente a la que sehubierautilizadoparaajustarelactivo.

Para esto, utiliza la siguiente fórmula:

Este valor se incluye dentro del costo de la máquina.

- Calculará la depreciación acumulada sobre el importe de la provisión (previamente capitalizada al activo), desde elmomento de la adquisición del activo, hasta lafechadelbalancedeapertura.

Para este efecto, toma el valor de la provisión, la divide entre los años de vida útil asignada, y multiplica por los años corridos desde el reconocimiento de la máquina hastalafechadetransición.

Con estos datos, la máquina se presenta en el balance de apertura por el siguiente valor:

Costo original 20.000.000Provisión desmantelamiento 2.450.000Depreciación acumulada maquinaria -2.000.000Depreciación acumulada desmantelamiento -245.000Valor en libros del activo 20.205.000

VP =VF

(1 + i)nVP =

2.450.000

(1 + 8%)2= 2.100.480

2.450.000

20* 2 = 245.000

Tabla 16. Cálculo del valor en libros del activo

92


2.13 Información a revelar

Paralograrunamayorutilidadenlainformaciónfinancierapresentada,laentidadincluirá,como parte de un conjunto completo de estados financieros, las notas explicativas quepermitanalusuariohacerseunmayorentendimientodeloshechoseconómicos,transaccionesyotroseventosincluidosenlosestadosfinancieros.

Losusuariosdelosestadosfinancierosrequierenentenderlosimpactosgeneradosporel proceso de convergencia a NIIF para pymes, por lo cual la entidad proporcionará, como mínimo, la información que se detalla a continuación.

2.13.1 Impactos de la adopción

La entidad explicará la manera como la adopción de NIIF para pymes afecta su situación financiera,susresultadosysusflujosdeefectivo,apartirdelosanálisisrealizadosduranteel proceso de convergencia.

Caso 53

Una pyme está elaborando su estado de situación financiera con corte a enero 1 del 2015, en el cual incluyó la siguiente revelación:

Nota X. Transición a la NIIF para pymes

Estos estados financieros para el año finalizado el 31 de diciembre del 2016 constituyen los primeros estados financieros de la entidad que cumplen con la NIIF para pymes. La fecha de transición del grupo a la NIIF para pymes es el 1 de enero del 2015. Sus últimos estados financieros elaborados de acuerdo con el Decreto 2649 de 1993 correspondieron al año finalizado el 31 de diciembre del 2015.

La transición a laNIIFparapymesha generado importantes cambios en laspolíticascontables de la entidad comparadas con aquellas utilizadas al aplicar la normatividad contable anterior.

Las siguientes notas explicativas a los estados financieros consolidadosdescriben lasdiferencias entre el patrimonio y los resultados presentados conforme a la orma contable anterior y los importes presentados recientemente de acuerdo con la NIIF para pymes paraelperíodosobreelqueseinforma,finalizadoal31dediciembredel2016(esdecir,información comparativa), y también describen el patrimonio presentado en el estado desituaciónfinancieradeapertura(esdecir,al1deenerodel2015).Asimismo,detallatodos los cambios requeridos en las políticas contables realizados al adoptar por primera vez la NIIF para pymes.

En la siguiente matriz se detallan los principales cambios en políticas contables y otros aspectos como resultado de la convergencia a NIIF para pymes:

ConceptoPolítica contable bajo el Decreto 2649 de 1993

Política contable bajo NIIF

Comentarios y observaciones

Efectivo y equivalentes

Descripción de la política contable bajonormaanterior

Breve descripción de la política contable bajoNIIF

Aspectos relevantes a comentar

InventariosInversiones

Propiedades, planta y equipo

Tabla 17. Cambios en políticas contables

93

Capítulo 2

2.13.2 Conciliaciones

Encumplimientoalosrequerimientosdelpárrafoanterior,losprimerosestadosfinancierosde la entidad deben incluir:

- Descripción de la naturaleza del cambio en cada política contable.

- ConciliacióndelpatrimoniodeterminadobajolanormatividadcontableanteriorylaNIIFparapymes,acadaunadelassiguientesfechas:

� Lafechadetransición(1deenerodel2015).

� La fecha de presentación de los últimos estados financieros bajo normatividadanterior (31 de diciembre del 2015).

Para efectos de explicar los impactos de la transición, la entidad presentará la siguiente información:

Conciliación del Patrimonio

Nota Concepto

1 de enero del 2015 31 de diciembre del 2015

Valor según normatividad

anterior

Efectos de la

transición

Valor según NIIF

Valor según normatividad

anterior

Efectos de la

transición

Valor según NIIF

x Efectivo y equivalentes

x Inventarios

x Inversiones en asociadas

xInversiones en negocios conjuntos

Tabla18.ConciliacióndelpatrimoniobajonormalocalybajoNIIF

CONVERSIÓN DE CADA UNA DE LAS PARTIDAS DEL BALANCE GENERAL

Como se dijo anteriormente, el Estado de Situación Financiera de Apertura -ESFA- constituye elpuntodepartidaparaelreconocimientoymedicióndepartidasbajoNIIFparapymes.AntesdeprocederalaelaboracióndelESFA,laentidadhatransitadounlargocaminodeanálisisdecadauna

desustransacciones,hadiscutidoyhaelegidolaspolíticascontablesquemejorrepresentenlarealidadfinancieradelaorganización,quesoncongruentesconlaNIIFparapymes.

Enestecapítuloexplicaremoslosajustesquepuedenpresentarseencadaunadelaspartidasdeactivosy pasivos de una entidad que aplicaba el Decreto 2649 de 1993, y está en proceso de convergencia a NIIF para pymes.

La NIIF para pymes requiere que la entidad reconozca las diferencias provenientes de cambios en políticas contablesporefectosdelaadopcióndelaNIIFparapymescomounajusteenlasgananciasretenidasdeperíodos anteriores o, en algunos casos, en otra partida adecuada del patrimonio.

Deigualforma,laentidaddebeidentificarlosajustesqueprovengandecorreccionesdeerrores,loscualespresentaráporseparadodelosajustesporadopcióndelaNIIFparapymes.

CAPÍTULO

3

95

Capítulo 3

3.1 Partidas del Activo

3.1.1 Disponible

ElDisponibleestratadobajoNIIFparapymescomoefectivo y equivalentes al efectivo. En esta partida se presentan los recursos de liquidez inmediata, con que cuenta el ente económico.

Por principio general, esta partida no debería presentar ajustes, pues se espera que losvalores allí reconocidos representen los valores nominales del efectivo y depósitos a la vista enmonedanacionalyextranjera.

Sin embargo, es posible que en algunas entidades se presenten diferencias entre el valor real deldisponibleyelvalorreportadoenestacuenta.Sedebeajustarcualquierdiferenciacontralas ganancias retenidas de manera inmediata.

Caja

El saldo presentado como Caja General debe corresponder a los billetes y monedas realmente existentesalafechadelbalancedeapertura,debidamenteverificadosporlaadministración.Laevidenciadeestapartidaeseldocumentodeverificaciónconocidocomoarqueo de caja, debidamentefirmadoporelresponsabledeldineroylapersonaquerealizóelconteo.

Si se llegaran a presentar faltantes o sobrantes, estos valores deben afectar directamente los resultadosdelperíodo.Sielsobranteseidentificaenfavordeuntercero,sereconocerácomounacuentaporpagar,hastatantoserealiceeldesembolsodeldinero.

La entidad no puede argumentar la responsabilidad del encargado de la caja sobre losfaltantes para reconocer una cuenta por cobrar por este concepto. Adicionalmente, la entidad está limitada por la ley para retener suma alguna del pago de salarios, prestaciones sociales oliquidacióndelempleado,ymenosporfaltantesencajaoinventarios.

Las cajas menoresdebenserverificadasalafechadecierre,afindereconocercualquiergastoenelcualsehayaincurrido.Laspartidasdecajamenorquequedencomoanticipos,ohayansidoentregadastemporalmenteparaincurrirenalgúngastoaúnnoidentificado,nosuelensermaterialescomoparaafectarlarazonabilidaddelosestadosfinancieros.Silaspartidassonmateriales,laentidaddebedefinirelprocedimientoarealizaralcortedecadaperíodo,paraefectosdeajustarestossaldosalarealidad.

Cuentas bancarias

Los saldos en cuentas bancarias corrientes o de ahorros también deben ser objeto deverificaciónporpartedelaadministración.Escomúnquesepresentenpartidasconciliatoriasentre el saldo en libros y el saldo real de estas cuentas, para las cuales la entidad también debe establecer las políticas para su tratamiento.

Algunas situaciones que se pueden presentar son:

a. Cheques girados no cobrados

Cuandounaentidadgirauncheque,aúntendráeldineroensucuentabancariahastatantoelbeneficiariodelchequeseacerquehastalaentidadbancariaacobrarlo.Aunasí,la entidad generalmente no cuenta con ese dinero, a tal punto que ni siquiera lo considera dentro de su presupuesto como recursos disponibles, pues ya generó una orden para que elbancotomeesedinerodesucuentayloentreguealbeneficiariodelcheque.

96


Hayquetenerencuentaqueloschequessontítulosvalores,ycomotal,tienenunplazoparasucobro.Elbeneficiariodelchequetiene180díasparapresentarsea laentidadfinanciera a cobrar el título. El girador está obligado por ley a mantener depósitossuficientesensucuentacorrienteparacubrirloschequesgirados.Encasodequenohayafondosenlacuenta,elbeneficiarioquehayaintentadocobrarelchequepuedeadelantarunaaccióncivilencontradelgirador,paralocualelchequeprestaméritoejecutivo.Elbeneficiariotienetambiénlaalternativadeiniciarunaacciónpenalencontradelgiradorporemisiónytransferenciailegaldecheques,sinoobtieneelpagodelinstrumentoenlos 6 meses siguientes a su creación.

Enesteordendeideas,siunaentidadgiróuncheque,yelgiradornolocobraenlosseismesessiguientesalafechadelinstrumento,elbancoyanolopagará,ylaentidadtendríaunagananciaensuestadoderesultados,amenosquehagaelreintegroalbeneficiariodelchequeoleexpidaunnuevoinstrumento.

Algunasentidadeshanoptadoporpresentarelvalordelascuentasbancariasnetodeloschequesgiradosnocobrados,conelfindedaraentenderquenocuentanconesosrecursos.

Otras entidades optan por presentar el valor de sus depósitos en cuentas sin disminuir loschequesgiradosnocobrados,peroreconocenunacuentaporpagaranombredelbeneficiariodelpago(seignoraelhechodequeestebeneficiariopuedehaberendosadoelcheque).

Porejemplo,unaentidadtenía,alcierredel31dediciembredel2014,unsaldoensucuentacorrienteporvalorde$25millones,yhabíagiradounchequeporvalorde$13millones.

Silaentidadsedecidepormantenerensuscuentasbancariaselvalordeloschequeshastatantoseancobrados,presentarálainformaciónasí:

Bancos: $25.000.000

Cuentaporpagarporchequesgiradosnocobrados:$13.000.000

Si la entidad decide descargar en la cuenta del banco el valor del cheque girado,simplemente presentará, como saldo de sus cuentas bancarias, el valor de $12.000.000

b. Consignaciones en extracto no reconocidas en libros

Respecto a esta partida, la entidad aplicará una política basada en la experiencia con estas consignaciones.

Algunasentidadesprefierenmantenerestaspartidasporfueradelbalancehastatantoseanplenamente identificadas,yreconocerlascuandosehayanaclarado.Paraaclararestas partidas, la entidad puede solicitar al banco respectivo los documentos soporte delaconsignación,enloscualesconfirmaquiénleconsignó,conelfindereconocerlatransacciónensusestadosfinancieros.

Otrasentidadesreconocenelvalordeesasconsignacionesensusestadosfinancieros,yutilizan algunas contrapartidas como las siguientes:

- Menor valor de las cuentas por cobrar, cuando existen indicios de que es un abonodeuncliente,aúnsinidentificar.

97

Capítulo 3

- Menor valor del saldo del disponible, a través del uso de cuentas correctoras de naturaleza crédito, en las cuales reportan estas partidas conciliatorias.

Nota: de acuerdo con los fundamentos conceptuales de la NIIF para pymes, en especial la definición de pasivo, no se debe reconocer una cuenta por pagar por concepto de“consignacionesnoidentificadas”,puesnosecumpleladefinicióndepasivo,dadoquelaentidad no le debe esos dineros a un tercero.

c. Retiros en extracto no reconocidos en libros

Este tipo de partidas, en la mayoría de los casos, corresponde a errores en el reconocimiento de transacciones, errores de la entidad bancaria, o a fraude.

Sisepresentaunasituacióncomoesta,yseidentificacomoerrordelamismaentidad,debesercorregidaantesdelaaprobacióndelosestadosfinancieros.

Sisetratadeunerrordelaentidadfinanciera,sepuededejar lapartidaconciliatoria(portiempolimitado,porejemplo90días)yhacerlarespectivareclamaciónalbancopara el reintegro de los recursos.

Si se tratadeun fraude, sedebeajustarel valorde la cuenta concargoa resultados,mientras se lleva a cabo la respectiva denuncia. Si la entidad obtiene reintegro del dinero, reconocerá una ganancia (o revertirá el gasto, si es en el mismo período). Mientras esté en curso la reclamación, la entidad revelará un activo contingente.

d. Retiros o transferencias en libros no reportados en el extracto

La entidad indagará si efectivamente existió la transacción de retiro o transferencia, para verificarquenosetratedeunerrorenlosregistroscontables.

Es común que las transferencias no se hagan efectivas inmediatamente, pues losprocedimientosdecompensaciónpuedentardarhoras,einclusodías.Silaentidadtienetodos los elementos probatorios sobre la partida (aunque los llegare a obtener después delafechadecierre),reconocerálastransaccionesensusestadosfinancieros,yrevelarála nota conciliatoria.

e. Consignaciones reconocidas en libros no reportadas en extractos

En este caso también es necesario indagar sobre la partida, pues es posible que se presenten situaciones como:

- La consignación contiene un error en el número de cuenta.

- El banco abonó el dinero a una cuenta equivocada.

- Se trata de un fraude.

De acuerdo con el resultado de la indagación, la entidad ajustará las partidas en suinformaciónfinanciera.

Fondos

Los fondos representan los recursos líquidos en poder de la entidad (ya sea en efectivo o depósitosenentidadesfinancieras),loscualeshansidoseparadosydestinadosparacubrir

98


erogaciones específicas, establecidas en la ley, los estatutos, reglamentos internos, o pordisposición de la administración.

La entidad debe proporcionar toda la información posible para que el usuario de la informaciónfinancieracomprendaelusoydestinacióndelosfondos,ylarazónporlacualseencuentran separados de las demás categorías de efectivo y equivalentes.

Caso 54

Construcciones Maya SA está en proceso de convergencia a NIIF para pymes, y está evaluando una cuenta que representa dinero entregado a 6 ingenieros que viajan por todo el país haciendo interventoría de obras. Estos ingenieros mantienen un fondo en su cuenta bancaria por valor de $10.000.000 cada uno.

Estos fondos son utilizados por los ingenieros para pagar gastos de hospedaje, alimentación y transporte, entre otros, mientras realizan las visitas a las obras. Una vez al mes, ellos envían los soportes de los gastos a la entidad, con el fin de obtener el reembolso de los dineros utilizados.

Estosrecursos,sibiennoestánfísicamenteenlasinstalacionesdelaentidad,sepuedentratar como efectivo y equivalentes, pues su tratamiento se asemeja al de las cajasmenores. La entidad deberá revisar periódicamente la existencia y conciliación de estas partidas,afindeajustarsusvaloresenelbalancegeneral.

Estas partidas no se deben reconocer como cuenta por cobrar a nombre del empleado que administra los recursos, debido a que el empleado no tiene que pagarle ese dinero a la entidad, no lo obtuvo como consecuencia de una solicitud de crédito, compra de bienes odehaberpercibidounservicio.Porelcontrario,recibióesosrecursosparautilizarlosen nombre de la entidad, y para pagos aprobados por la entidad.

Caso 55

Ingenieros Asociados de Occidente SAS está en proceso de implementación de NIIF para pymes, con fecha de transición enero 1 del 2015.

En la última asamblea general de accionistas, se determinó que la entidad crearía un fondo para reposición de activos, por valor de $250 millones, el cual solo podría ser utilizado para reemplazar activos productivos que hayan terminado su vida útil. La entidad efectivamente sacó los recursos de una de sus cuentas y los depositó en una cuenta especial.

Enestecaso, laentidadsigue teniendoelcontrolsobre losrecursos,ynohayningúnargumento que impida su reconocimiento como efectivo y equivalentes al efectivo. Elhechodequeel fondoestédestinadoúnicamentepara la reposicióndeactivos,noimpide su reconocimiento como efectivo. La entidad revelará en notas la decisión sobre la destinación de estos recursos.

Nota: algunas entidades tienen como política el reconocimiento de pasivos por concepto de fondos. Este tratamiento no es adecuado según los requerimientos de la NIIF para pymes,pueselhechodequelaentidadhayadeterminadosepararunosrecursosparaunaactividadenparticular,nosignificaquelaentidadtengaunaobligaciónpresenteconterceros que derive en el reconocimiento de pasivos.

99

Capítulo 3

3.1.2 Inversiones

Las inversiones constituyen instrumentos financieros activos desde el punto de vista delinversionista. Las entidades suelen realizar inversiones esencialmente por dos razones: para obtenerrentabilidadsobrelosrecursosinvertidos,oparaobtenerventajascompetitivasatravésdelainfluenciaoencontrolsobreotrasentidades.

El procedimiento para la conversión de estas partidas a NIIF para pymes se puede resumir así:

- Clasificarlasinversionesdeacuerdoconeltipoderentabilidad(fijaovariable).

- Las inversionesderenta fijaseclasificancomoinstrumentosfinancierosbásicos,ysemiden al costo amortizado.

- Lasinversionesderentavariableseclasificarándeacuerdoconeltipoderelaciónentreel inversor y el emisor de los instrumentos.

Laspymesdebenevaluarlasinversionesquemantienenalafechadelbalancedeapertura,afindedarlesuntratamientocongruenteconlaNIIFparapymes.

De renta fija

Se considera inversión de renta fija el contrato a través del cual una entidad (inversor)entrega a otra entidad (emisor) unos recursos, a cambio de los cuales obtiene instrumentos financieros. La inversiónde renta fija generaunos flujosde cajapredecibles en términosdecalendarioycuantía.El inversorenrenta fijanosueleafrontargrandesriesgosensusinversiones, pues acepta, desde el momento inicial del acuerdo, la tasa de interés y la forma en la cual le reintegrarán sus recursos.

Nombre Descripción

Certificadosdedepósito a término -CDT

Sonvaloresemitidosporbancoscomercialesycompañíasdefinanciamientocomercial como certificado de la inversión de un cliente por un períododeterminado (los plazos más comunes son 60, 90 y 180 días). El inversionista recibe intereses con base en la tasa vigente del mercado, siendo la DTF la principal variable para los CDT emitidos en Colombia.

Bonos de deuda privada

Son valores que representan una deuda que tiene una sociedad o empresa emisora con el inversionista, por lo tanto al adquirir bonos, el inversor recibe el capital invertidomás unos intereses al finalizar un período de tiempodeterminado. Antes de tomar la decisión de invertir en bonos, el inversor deberá tenerencuentaaspectoscomo lacalificaciónoriesgoasignadoalemisor y su capacidad para pagarle al inversionista.

Bonos de deuda pública (deuda soberana)

SonvaloresemitidosporelGobiernodeColombiaquetienencomofin lafinanciación internadelpaís. LosTES sonemitidosenpesosa tasa fijaovariable, o en UVR o dólares. Existen tres clases de bonos soberanos: a) Los de deuda pública interna que son los emitidos al interior del país y que pagan intereses y capital en pesos, b) Los de deuda pública externa que son los emitidos fuera de Colombia que puedenpagarinteresesycapitalenmonedaextranjera(losbonosglobalesylosllamadosyankeeshacenpartedeestaclase)y,c) Los de deuda soberana internacional denominada en moneda local (conocidos como bonos globales).

Papeles comercialesSon pagarés ofrecidos públicamente en el mercado de valores y emitidos por sociedades anónimas, limitadas y entidades públicas. Su vencimiento no puede ser inferior a 15 días ni superior a 365 días. La rentabilidad la determina el emisor de acuerdo con las condiciones del mercado.

Tabla19.Tiposdeinversionesderentafija

100


Este tipo de inversiones deben ser tratadas de conformidad con la Sección 11 de la NIIF para pymes, la cual establece, en el párrafo 11.4 la obligatoriedad de medir estos instrumentos con el modelo del costo amortizado, utilizando la metodología del interés efectivo.

Las inversiones en acciones preferenciales no convertibles, acciones preferentes sin opción de venta y acciones ordinarias sin opción de venta que cotizan en bolsa, o cuyo valorrazonablepuedesermedidofiablementesincostooesfuerzodesproporcionado,semediránbajoelmodelodevalorrazonable.

Losinstrumentosfinancierosbásicossemideninicialmentealcostodelatransacción,elcualincluye costos tales como comisiones, intermediarios, seguros, cobros por papelería, entre otros.Silatransacciónincluyeunafinanciaciónimplícita,porejemplo,cuandoelplazoparapago excede las condiciones normales de mercado, la partida se medirá, al momento de su reconocimiento inicial, al valor presente de los pagos mínimos futuros, utilizando una tasa de interésdemercadoparainstrumentosfinancierossimilares.

En el modelo del costo amortizado, los costos de la transacción se incluyen en la medición inicial del instrumento financiero. En términos prácticos, los costos de la transacciónincrementanelvalordelosactivosfinancieros.

Unavezreconocidosenlosestadosfinancieros,estosinstrumentossemiden,comosedijoanteriormente, por el modelo del costo amortizado, con la metodología del interés efectivo, utilizando tasas de interés de mercado.

Caso 56

Productos Vinícolas del Valle ha constituido un CDT con plazo de 120 días, por valor de $45 millones. El 1 de septiembre del 2014. La entidad financiera le retribuirá un interés equivalente al 4,5% EA, pagaderos al finalizar los 120 días. La tasa reconocida por la entidad financiera es equivalente a tasas de mercado para instrumentos financieros similares.

Laentidaddebereconoceruninstrumentofinancieroactivo,porvalorde$45millones.En este caso no existen costos de transacción que afecten el valor del instrumento en el reconocimiento inicial. Debido a que la tasa de interés reconocida por el banco correspondeaunatasademercado,estehechotampocoafectaelreconocimientoinicial.

Si el pago se realizó directamente desde una cuenta bancaria, el reconocimiento inicial es como sigue:

Cuenta Debe HaberInstrumentosfinancierosactivos–CDT,valornominal

45.000.000

Banco, cuenta XXX 45.000.000

Enlosperíodossiguientesalreconocimientoinicial,elinstrumentofinancierotendráelsiguiente comportamiento:

Mes Saldo inicial Intereses Saldo finalSep - 2014 45.000.000 165.366 45.165.366 Oct - 2014 45.165.366 165.974 45.331.341

Nov - 2014 45.331.341 166.584 45.497.925

101

Capítulo 3

Mes Saldo inicial Intereses Saldo finalDic - 2014 45.497.925 167.196 45.665.121 Ene - 2015 45.665.121 167.811 45.832.931 Feb - 2015 45.832.931 168.427 46.001.359 Mar - 2015 46.001.359 169.046 46.170.405 Abr - 2015 46.170.405 169.667 46.340.072 May - 2015 46.340.072 170.291 46.510.363 Jun - 2015 46.510.363 170.917 46.681.280 Jul - 2015 46.681.280 171.545 46.852.825

Ago - 2015 46.852.825 172.175 47.025.000

Tabla 20. Cálculo de interés del CDT

Enel estadode situación financieradeapertura, este instrumento financiero sedebepresentar por valor de $45.665.121, correspondientes al valor de reconocimiento inicial delinstrumento,máslosinteresesdevengados(causados)hastael31dediciembredel2015.

Cualquier diferencia entre el valor mencionado en el párrafo anterior, y el valor en libros de instrumento, se reconocerá con efecto en las ganancias retenidas.

Caso 57

Remanso SA constituyó un CDT el 1 de septiembre del 2014, por valor de $85 millones, en el Banco Superbolsa, con un plazo de redención de 360 días. La tasa pactada con el banco es del 5% EA, la cual está dentro de los rangos normales del mercado. El banco pagará los intereses al vencimiento del CDT, junto con el reintegro del capital.

Sin embargo, la entidad debió pagar al Banco Superbolsa un cargo administrativo por valor de $1.200.000.

La entidad reconocerá el instrumento financiero por un valor inicial que comprendeel valor nominal del instrumento ($85 millones) más el valor correspondiente al cargo administrativo ($1.200.000).

Asumiendo que el pago se realizó por transferencia desde la cuenta corriente del banco, el reconocimiento contable sería:

Cuenta Debe HaberInstrumentosfinancierosactivos–CDT,valornominal 85.000.000

Instrumentosfinancierosactivos–CDT,costosincrementales 1.200.000


Una vez reconocido, el instrumento generará intereses a la tasa efectiva del instrumento, para lo cual es necesario calcular la Tasa Interna de Retorno - TIR.

102


Para calcular la tasa interna de retorno, en primer lugar calculamos el valor de los intereses que generará el instrumento:

Conesteresultado,calculamoselvalordelCDTenlafechadesuredención:

En este caso, como se trata de un único desembolso inicial de $86.200.000, y un reintegro finalde$89.250.000,conestasdossumasencontramoselvalorde la tasade interés,utilizandolafunción“TIR”[=TIR(valores)]deExcel,así:

Valor presente 86.200.000 Valor futuro 89.250.000 Períodos 1 Tasa 3,54%


Una vez obtenida la TIR, se puede elaborar una tabla de amortización, para efectos de calcular y reconocer las partidas correspondientes, así:

Monto CDT 85.000.000Costo incremental 1.200.000Plazo (meses) 12Tasa EA 5%Tasa MV 0,41%TIR EA 3,54%TIR MV 0,29%

Tabla 22. Datos básicos del CDT medido a costo amortizado


Nov - 2014 86.700.997 251.589 86.952.587 Dic -2014 86.952.587 252.320 87.204.906 Ene - 2015 87.204.906 253.052 87.457.958 Feb - 2015 87.457.958 253.786 87.711.744 Mar - 2015 87.711.744 254.522 87.966.266 Abr - 2015 87.966.266 255.261 88.221.527 May - 2015 88.221.527 256.002 88.477.529 Jun - 2015 88.477.529 256.745 88.734.274 Jul - 2015 88.734.274 257.490 88.991.763

Ago - 2015 88.991.763 258.237 89.250.000

Tabla 23. Amortización del CDT medido a costo amortizado

Alafechadelbalancedeapertura,laentidadreconoceráelCDTporvalorde$87.204.906.Cualquier diferencia entre este valor, y el saldo en libros según políticas contables anteriores,seráreconocidaconajusteagananciasretenidas.

103

Capítulo 3

Caso 58

Inversiones Calima adquirió un paquete de bonos cupón cero por valor de $103 millones, los bonos tienen un valor nominal de $100 millones. Los bonos serán redimidos en un plazo de 1 año, por valor de $108 millones, incluyendo los intereses calculados a tasas de mercado. Para llevar a cabo la transacción, la entidad pagó al comisionista un valor de $1.500.000. La fecha de adquisición de los bonos es 1 de julio del 2014.

Inversiones Calima medirá la inversión, en el momento del reconocimiento inicial, a un importe que incluye el valor de compra de los instrumentos ($103 millones), más el costo incurrido por concepto de comisiones ($1.200.000).

Los registros contables son:

Cuenta Debe HaberInstrumentosfinancierosactivos–Bonos,costodeadquisición 103.000.000

Instrumentosfinancierosactivos–Bonos,costoincremental 1.500.000


Alafechadelbalancedeapertura,laentidaddebecalcularelvalordeestosinstrumentosutilizando el modelo del costo amortizado, con la metodología del interés efectivo.

En primer lugar, calcula la TIR del instrumento, como sigue:

Valor presente - 104.500.000 Valor futuro 108.000.000 Tasa 3,35%


Con esta tasa calculada, la entidad elabora la tabla de amortización del instrumento, así:

Monto CDT 103.000.000 Costo incremental 1.500.000 Plazo (meses) 12Tasa EA 4,85%Tasa MV 0,40%TIR EA 3,35%TIR MV 0,27%

Tabla 25. Datos básicos de los bonos medidos a costo amortizado


Nov - 2014 105.075.355 288.865 105.364.220

104


Mes Saldo inicial Intereses Saldo finalDic - 2014 105.364.220 289.659 105.653.879 Ene - 2015 105.653.879 290.455 105.944.334 Feb - 2015 105.944.334 291.253 106.235.587 Mar - 2015 106.235.587 292.054 106.527.641 Abr - 2015 106.527.641 292.857 106.820.499 May - 2015 106.820.499 293.662 107.114.161 Jun - 2015 107.114.161 294.469 107.408.630 Jul - 2015 107.408.630 295.279 107.703.909

Ago - 2015 107.703.909 296.091 108.000.000 Tabla 26. Amortización de los bonos medidos a costo amortizado

Alafechadelbalancedeapertura,laentidadmedirálosbonosporvalorde$105.653.879.Cualquier diferencia entre este valor, y el saldo en libros según políticas contables anteriores,seráreconocidaconajusteagananciasretenidas.

De renta variable

Las inversiones de renta variable son aquellas que exponen al inversionista a un riesgo variable deutilidadopérdida,enlugardegarantizarleunautilidadfijaenunatasadeterminadaodeterminable.

Lasinversionesenrentavariableseclasificanentrestipos,segúnlarelaciónentreelinversory el emisor de los instrumentos de patrimonio:

- Inversiones pasivas.-Inversionesconinfluenciasignificativa.- Inversiones en entidades controladas.

a. Inversiones pasivas

Las inversiones pasivas son inversiones en acciones, cuotas partes de interés social (u otroequivalente),quenoleotorgan,alinversor,influenciasignificativanicontrolsobrela entidad participada.

En este tipo de relación de inversión, el inversor no tiene interés ni capacidad en participar en la dirección o el control de la entidad participada, ni tendría suficientederechocomoparahacerlo.Generalmentesoninversionesdecortoplazo,delascualesseespera obtener rentabilidad vía dividendos, participaciones o valorización por efectos de cotizaciónenelmercado;enlugardebuscarventajascompetitivas,mayoresutilidadesuotrobeneficiodetipoestratégico.

Lasinversionespasivasseclasificancomoinstrumentosfinancieros,peronosemidenalcosto amortizado, pues esta metodología se utiliza solamente para acuerdos que generan flujoshacialaentidadenformadereintegrosdelprincipalmásintereses.

LaSección11delaNIIFparapymesrequierequelosinstrumentosfinancierosdeestetipo se midan al valor razonable, a menos que este valor no pueda ser obtenido sin un costo o esfuerzo desproporcionado.

105

Capítulo 3

El valor razonable de una inversión en acciones es, por excelencia, el precio de cotización en la Bolsa de Valores. Algunas acciones se comercializan por fuera de la bolsa,enmercadosregionalesolocales,conunalcancelimitado,yenmuchasocasionesnosetienendisponibles lospreciosa loscualessehantransadoesasacciones,oesmuydifícildeterminarsisenegociaronporurgenciadelvendedor,oencondicionesforzosas.

Por esas razones, son pocas las inversiones en acciones que se pueden medir al valor razonable.

El párrafo 11.14 (c) (i), establece que algunas acciones se pueden medir a valor razonable utilizando otras técnicas de valoración.

Caso 59

Una entidad tiene acciones equivalentes al 7% del capital de la Sociedad X, la cual no cotiza en bolsa. La sociedad X no ha emitido acciones en los últimos 10 años, ni está en planes de llevar a cabo una emisión en un futuro cercano.

El inversor medirá sus acciones en la Sociedad X al costo menos deterioro del valor. La entidad reconocerá un deterioro del valor siempre que tenga indicios de que no es viable recuperar el costo incurrido para adquirir las acciones. Esta situación se puede presentar, por ejemplo, cuandohanpasadovariosperíodosen los cuales la entidademisoranogenerautilidades,susutilidadessonmenoresa laspresupuestadas,ohaentrado en un proceso de reestructuración o liquidación.

Si una inversión medida al costo menos deterioro del valor genera utilidades, estas sereconoceránen los resultadosdelperíodo, cuandoel inversor tengaelderechoarecibirlas,esdecir,cuandohayansidodecretadasporelmáximoórganosocial.

Si las acciones cotizan en bolsa, la entidad las medirá al último precio cotizado antes delafechadecierre,ajustandocualquiervariaciónenlosresultadosdelperíodoenelcual se generan.

Los costos de transacción para adquirir acciones que se medirán posteriormente a valor razonable se reconocen directamente en los resultados, diferente al caso de las acciones que se miden al costo, cuyos gastos de transacción se capitalizan como un mayor valor de la inversión.

Caso 60

El 20 de agosto del 2014, Centinela Ltda. adquirió un paquete de acciones del Grupo AVAL por valor de $25.000.000. Para acceder a la transacción, incurrió en costos por $800.000.

Dado que estas inversiones cotizan en la Bolsa de Valores, la entidad deberá medirlas al valor razonable desde su reconocimiento inicial.

Los costos de transacción por valor de $800.000 deben ser reconocidos en el estado de resultados en el momento en que se incurre en ellos.

106


Caso 61

Salud y Vida Ltda., es una clínica dedicada a atender consultas con médicos especialistas, y presta servicios de imagenología. En septiembre del 2014 adquirió el 10% de las acciones de la Clínica del Sur, por un valor de $140.000.000. Las acciones de la Clínica del Sur no cotizan en bolsa, y no se tiene información sobre otras transacciones recientes o indicios que permitan calcular un valor razonable para esta inversión sin incurrir en un costo o esfuerzo desproporcionado.

Salud y Vida Ltda. debe medir estas inversiones al costo menos deterioro del valor. En losestadosfinancierosdecadaaño,presentarálainversiónpor$140millones,oporunmenor valor, si existen indicios de deterioro.

b. Inversiones con influencia significativa

Enmuchoscasoslaentidadinversoratieneuninteréssobrelaparticipadaquevamásalládelosposiblesdividendosoparticipaciones.Porejemplo,unaentidadfabricantedeheladosabasedelechepodríaestarinteresadaenadquiriraccionesdeunproveedorsuyocuyonegocioeslaproduccióndeleche.

Una relaciónde inversiónen la entidadproductorade leche lepuedeotorgar ciertasventajasalproductordehelados,porlocualpodríaestarinteresadoenpoderinfluirenlosprocesosdetomadedecisionesenlaentidadproductoradeleche.

De acuerdo con la Sección 14 de la NIIF para pymes, se presume que un inversor tiene influenciasignificativacuandoposeeel20%omásdelpoderdevotosobrelaparticipada,a menos que pueda probar lo contrario. Igualmente, si el inversor prueba que tiene influenciasignificativa,reconocerálainversióncomoasociadaaunquesuparticipaciónno alcance el 20%.

En la práctica, cualquier inversión en la cual una entidad posea entre el 15% y el 25%, debeserevaluadaprofundamenteparaestablecersisetieneonoinfluencia,yprocedera reconocerla de acuerdo con lo establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.

Enuna inversióndel25%omás, esmuydifícildemostrarqueno se tiene influenciasignificativa,puessealejamuchodellímitedelapresunción(20%).

La entidad que se encuentre en proceso de elaboración del estado de situación financieradeaperturadeberáevaluar lascondicionesexistentesaesa fecha,respectodelasinversionesenotrasentidades,afindeclasificartalesinversionescomopasivas,asociadas o controladas.

Caso 62

Heladería El Helado SA es una entidad dedicada a la fabricación de helados, cremas, y otros productos alimenticios. La entidad está interesada en adquirir una planta de procesamiento de derivados lácteos, con el fin de integrar estos dos negocios y obtener mayor rentabilidad. El Helado SA envió una oferta a los propietarios de la planta de procesamiento de derivados lácteos para obtener el 35% de participación en el patrimonio.

Si la transacción se concreta, la planta de procesamiento pasaría a ser una asociada de

107

Capítulo 3

HeladeríaElHelado,yestatendríaquereconocerdichainversióndeconformidadconloestablecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.

Caso 63

La colchonería El Colchón está en proceso de elaboración de su estado de situación financiera con corte a enero 1 del 2015. En junio del 2014, la colchonería adquirió el 17% de participación en la fábrica de resortes El Resorte SA. Se calcula que el 90% de los resortes adquiridos por la colchonería para la fabricación de los colchones proviene de la fábrica de resortes El Resorte.

SiseevalúademaneraaisladaelporcentajedeparticipacióndelacolchoneríaElColchónen el patrimonio de la fábrica de resortes El Resorte, no se cumpliría la presunción de influenciasignificativa.Sinembargo,dadoquelasoperacionessonsignificativasparalacolchonería,estainversiónlaconvierteenunaasociada,lacualsedebemedirdeacuerdocon lo establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes.

Se aclara que el reconocimiento y medición como asociada se debe dar a partir de la fechaenlacualelinversorhayaadquiridoefectivamentelaparticipaciónenlaasociaday se hayan configurado los elementos necesarios para concluir que existe influenciasignificativa.Paraestecaso,laentidadreconoceráunainversiónenasociadaapartirdejuniodel2014.

Caso 64

La colchonería Fatiga SA se encuentra elaborando el estado de situación financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015. La entidad vende el 90% de su producción a la Distribuidora El Estrés Ltda. Entre las entidades no existe relación de inversión alguna.

Enconsideraciónalosdatosaportados,lasdosentidadesnotieneninfluenciasignificativaentresí.Elhechodequeunadeellascompreel90%delaproduccióndelaotranoinfluyeen esta evaluación, pues no existe inversión de una entidad en otra.

Si una de las entidades tuviera participación en la otra, cercana al 20% o más, es posible queseconfiguraralainfluenciasignificativa,enalgunoscasos.

• Medición de inversiones en asociadas en el ESFA

Las inversiones en entidades asociadas se medirán teniendo en cuenta lo establecido en la Sección 14 de la NIIF para pymes. Esta sección requiere que las inversiones en asociadas se midan por una de las siguientes opciones:

- Modelo del valor razonable (párrafo 14.9).

- Modelo del costo (párrafo 14.5).

- Método de participación patrimonial (párrafo 14.8).

Según el párrafo 14.4 de la NIIF para pymes, por regla general, la decisión sobre la medición de inversiones en asociadas se aplicará a todas las asociadas, a menos que la misma norma indique otra opción.

108


Un modelo de decisión para esta elección es:

Si¿Cotizan en bolsa? Medir a valor razonable

Medir a valor razonable

Medir al costo menos deterioro del valor

Valor razonable¿El valor razonable se puede

hallar fácilmente?

No

Elegir1

Modelo del costo y deterioro del valor

2

Si

No

Calcular el deterioro del valor

Fin de la medición

Método de participación patrimonial

¿Existe evidencia de deterioro?

3Si

No

Medición de inversiones en asociadas

1. Modelo del valor razonable

Las inversiones medidas al valor razonable se reconocerán inicialmente por el precio de la transacción, sin incluir otros costos asociados a la misma.

Caso 65

Salud y Vida Ltda. adquirió un paquete de acciones de una entidad que cotiza en bolsa, por valor de $35 millones. Con esta adquisición, Salud y Vida adquiere influencia significativa sobre la participada. Para llevar a cabo la compra, la entidad incurrió en costos por valor de $1.200.000.

Salud y Vida medirá la inversión en la participada por un valor de $35 millones en su estado de situaciónfinanciera.Loscostosdelaoperación,porvalorde$1.200.000,sedebenreconocerdirectamente en el estado de resultados en el momento en que se incurre en ellos.

Lamediciónposteriordeestasinversionesconsisteenajustar,alcierredecadaperíodo,elvalordelainversiónhastasuvalorrazonable(generalmenteelvalordecotización).Lasvariacionesprovenientesdeestosajustestienenefectoenlosresultadosdelperíodoenelcual ocurren.

En el balance de apertura con corte a enero 1 del 2015, cualquier inversión en asociada reconocidaporelmodelodelvalorrazonabledeberáserajustadaalvalordecotizacióndel31 de diciembre del 2014. Si la entidad va a aplicar un método de valoración para medir estasinversiones,loharáconlafechamáscercanaposibleal31dediciembredel2014.

109

Capítulo 3

2. Modelo del costo

Este modelo solo puede utilizarse en inversiones en asociadas que no coticen en bolsa. Si la asociada cotiza en bolsa, la inversión debe ser medida a valor razonable, por disposición expresa del párrafo 14.5 de la NIIF para pymes.

El modelo del costo para la medición de inversiones en asociadas está contemplado en el párrafo 14.5 al 14.7 de la NIIF para pymes. Este es el modelo de reconocimiento más sencillo permitido por la NIIF para la medición de inversiones en asociadas y consiste en lo siguiente:

- En el reconocimiento inicial, la inversión se medirá por el costo de la transacción, incluyendo cualquier costo incremental (comisiones, gastos legales, entre otros)

- Cualquier rendimiento decretado por la asociada se reconocerá como un ingreso enelestadoderesultadosenelmomentoenelcuallaentidadtengaelderechoareclamarlo.

- Alfinaldecadaperíodo,laentidadevalúasiexistenindiciosdedeteriorodelvalordelainversión.Siconcluyequeexistenindiciosdedeterioro,ajustarálainversiónhastasuvalorrecuperable.

Caso 66

El 1 de enero del 2014, la Sevilla Ltda. adquirió el 30% de las acciones ordinarias (y sus correspondientes derechos de voto) de Bugalagrande SA, por un valor de $30 millones. El 31 de diciembre del 2014, Bugalagrande SA reconoció una ganancia de $40 millones.

El 30 de diciembre del 2014, Bugalagrande declaró dividendos por $15 millones, los cuales serán efectivamente pagados en junio del 2015. Buglagrande SA no cotiza en bolsa.

Silapolíticaelegidaesladelcosto,enlafechadeadquisición,SevillaLtda.debereconoceruna inversiónenasociadapor$30millones.El30dediciembredel2014, fechaen lacual se declararon los dividendos, Sevilla Ltda. debe reconocer un ingreso ordinario por dividendos por valor de $4.500.000 ($15.000.000*30%).

Al 31 de diciembre del 2014, Sevilla SA debe informar su inversión en Bugalagrande SA por valor de $30.000.000, equivalentes al costo de adquisición de la inversión. Las utilidades reconocidas por Bugalagrande SA en su estado de resultados con corte al 31 de diciembre del 2014 no tienen efecto en la medición de la inversión por parte de Sevilla SA.

Al finalizar el período (31de diciembredel 2014), Sevilla SAdebe evaluar si existenevidencias de deterioro del valor de esta inversión. Si la entidad espera recuperar el valor delainversiónatravésdeutilidadesoporlaventadelainversión,noefectuaráajustespor deterioro del valor de la inversión.

3. Método de participación patrimonial

Si la entidad adopta una política para medir sus inversiones en asociadas por el método de participación patrimonial, aplicará lo establecido en el párrafo 14.8 de la NIIF para pymes.

110


En la aplicación del método de participación patrimonial se deben tener en cuenta los siguientes aspectos:

• Reconocimiento inicial

Cuando la entidad adquiere influencia significativa, debe seguir el siguienteprocedimiento para el reconocimiento y medición de la inversión:

- Establecerlafechadeadquisición.

- Calcular el costo de la adquisición.

- Calcular los valores razonables de los activos adquiridos y pasivos asumidos.

- Reconocer la inversión por el valor razonable de los activos y pasivos.

- La diferencia positiva o negativa entre el valor razonable de lo adquirido, y el costo de la adquisición, se reconocerá como un activo por plusvalía, o una ganancia en el estado de resultados, según el caso.

• Medición posterior

Después del reconocimiento inicial, la entidad ajustará el valor de la inversiónparareflejar loscambiosenelpatrimoniode laasociada,en laproporcióndesuparticipación en ese patrimonio.

• Distribución de utilidades

Cualquier distribución de utilidades decretada por la asociada se reconocerá como menor valor de la inversión. Las partidas de otro resultado integral que afecten el patrimonio de la asociada también afectarán el valor de la inversión.

• Pérdidas reportadas por la asociada

De la misma manera que las utilidades reportadas por la asociada incrementan el valor de la inversión y generan ingresos para el inversor, las pérdidas reportadas por la asociada disminuyen al valor de la inversión en el siguiente orden:

- Se disminuye en primer lugar cualquier plusvalía reconocida anteriormente. La plusvalía disminuida por pérdidas de la asociada o por deterioro del valor, no se reconoce nuevamente por futuras utilidades.

- Una vez disminuida la plusvalía, las pérdidas disminuyen el valor de la inversión,hastallegaracero.

- Una vez disminuida la inversión hasta cero, cualquier pérdida adicionalserá indicio de deterioro de cualquier cuenta por cobrar del inversor hacialaasociada.Adicionalmente,sielinversorhaadquiridoobligacioneslegaleso implícitasenrazónde laasociada,ohahechopagosennombrede la asociada, reconocerá la respectiva provisión en el porcentaje de suparticipación en la asociada.

Las utilidades generadas por la asociada en períodos posteriores a aquellos en los cualessereconocieronlaspérdidasrevertiránlosajustesanteriores,enordeninversoacomofueronreconocidos.Esdecir,primerosedarándebajalasprovisiones,luego

111

Capítulo 3

se revertirá el deterioro de la cartera, y por último se reconocerá de nuevo el valor de la inversión. La disminución de la plusvalía no se revertirá nuevamente.

• Deterioro del valor

Alfinalizarcadaperíodo,elinversorevaluarásiexistenindiciosdedeteriorodelvalorde la inversión. De concluir que existen indicios de deterioro, el inversor estimará el valorrecuperabledelainversiónyajustaráelmontoenlibrosdelapartidahastaelvalor recuperable. Si en el reconocimiento inicial se reconoció plusvalía, este será el primer valor a afectar por concepto de deterioro, y una vez disminuida, no se volverá a incrementar por futuras utilidades.

• Transacciones del inversor con la asociada

Antes de aplicar el método de participación patrimonial, el inversor eliminará los efectos de cualquier ganancia no realizada en operaciones ascendentes y descendentes entre el inversor y la asociada, en función de la participación del inversor en ese patrimonio. La existencia de utilidades no realizadas por operaciones entre el inversor y la asociada pueden proporcionar evidencia de deterioro del valor de los activos transferidos.

• Fecha de los estados financieros de la asociada

Alaplicarelmétododelaparticipación,elinversorutilizarálosestadosfinancierosdelaasociadaenlamismafechaquelosestadosfinancierosdelinversor,amenosque resulte impracticable. Si fuera impracticable, el inversor utilizará los estados financierosmásrecientesdisponiblesdelaasociada,conajustesrealizadosporlosefectosdelastransaccionesosucesossignificativosocurridosentrelosfinalesdelperíodo contable sobre el que se informa.

• Políticas contables de la asociada

En un escenario ideal, las políticas contables de la asociada son congruentes con las del inversor. En la mayoría de los casos esta situación no se presenta, entonces el inversordeberáajustarlosestadosfinancierosdelaasociadaparareflejarcualquierdiferencia entre las políticas contables de la asociada y las suyas propias, a menos que esto sea impracticable.

Estosajustessellevaránacaboenlosestadosfinancierosdelaasociada,antesdeaplicarelmétodo de participación patrimonial.

Caso 67

La entidad C (inversor) adquirió el 30% de participación en la entidad A (asociada), por un valor de $50 millones el 31 de diciembre del 2013. El patrimonio de la asociada es de $100 millones.

¿Cómo reconocería la entidad C su inversión en A?

En el momento de la adquisición, la entidad A reconocerá la inversión en la asociada por el costo de la adquisición, el cual incluye cualquier costo incremental, tal como comisiones,

112


gastos legales, entre otros. En este caso, el costo de la adquisición se calculará en $50 millones.

La Sección 14 de la NIIF para pymes requiere que se reconozca la plusvalía en la adquisición de inversiones en asociadas, por lo cual la entidad debe calcular el valor razonable de los activos y pasivos adquiridos, y cualquier diferencia entre ese valor y el costo de la adquisición se reconocerá como plusvalía.

Valor razonable del patrimonio neto de la adquirida $100.000.000Porcentajedeparticipación 30%Valor razonable de lo adquirido $30.000.000Costo de la adquisición $50.000.000Plusvalía $20.000.000

Laentidaddebetenerclaramenteidentificadoelvalordelainversióncorrespondientealvalor razonable de lo adquirido y el valor de la plusvalía pagada en la adquisición.

Caso 68

Los datos son los mismos del caso anterior. La entidad C (inversor) adquirió el 30% de participación en la entidad A (asociada) el 31 de diciembre del 2013, por un valor de $50 millones. El patrimonio de la asociada es de $100 millones.

Al cierre del año 2013, la entidad A reportó utilidades en sus estados financieros por $22 millones.

La plusvalía que se generó en este ejemplo será amortizada a 10 años, pues no existen indicios que lleven a concluir que se debería amortizar en un período menor.

La entidad C reconocerá, en sus propios estados financieros, su participación en lasutilidades generadas por A, en proporción a su participación patrimonial, así:

Utilidades reportadas por la asociada $22.000.000Utilidades a reportar por A (30%) $6.600.000

Al cierre del período, la entidad C reconocerá la amortización de la plusvalía, afectando las utilidades por método de participación:

Valor de la plusvalía $20.000.000Vida útil 10 añosAmortización anual $2.000.000

El reconocimiento contable de las utilidades por método de participación, y la amortización de la plusvalía son:

Cuenta Debe HaberInversión en asociada – Utilidades Método de participación 6.600.000

Inversión en asociada – Amortización de plusvalía 2.000.000

Tabla 27. Cálculo de plusvalía en inversión en asociada

Tabla 28. Utilidades a reportar por el método de participación

Tabla 29. Amortización de la plusvalía

113

Capítulo 3

Cuenta Debe HaberIngresos ordinarios – Método de participación patrimonial 4.600.000

Una vez reconocidas las utilidades, el valor de la inversión se presenta de la siguiente manera:

Valor razonable de lo adquirido $30.000.000Resultados por método de participación $6.600.000Plusvalía $18.000.000Valor en libros de la inversión $54.600.000

Las utilidades se reportarán como un incremento en el valor de la inversión, con efecto en los resultados del período en el cual estas utilidades sean decretadas.

Caso 69

Los datos son los mismos del caso anterior. La entidad C (inversor) adquirió el 30% de participación en la entidad A (asociada) el 31 de diciembre del 2013, por un valor de $50 millones. El patrimonio de la asociada es de $100 millones.

Al cierre del año 2013, la entidad A reportó utilidades en sus estados financieros por $22 millones.

Al cierre del año 2014, la entidad reportó pérdidas por $35.000.000. Aunque este año los resultados fueron negativos, se espera que en los años siguientes se generen utilidades que permitan enjugar las pérdidas.

Al cierre del año 2014, la entidad inversora debe reconocer su participación en las pérdidas de la asociada y la amortización de la plusvalía inicialmente reconocida, así:

Pérdidas reportadas por la asociada $35.000.000Pérdidas a reconocer por A $10.500.000Amortización de la plusvalía $2.000.000

El reconocimiento contable es:

Cuenta Debe HaberInversión en asociada – Pérdidas por método de participación 10.500.000

Inversión en asociada – Amortización de plusvalía 2.000.000Gastos – Pérdidas por método de participación 12.500.000

Una vez reconocidas las pérdidas, el valor de la inversión se presenta de la siguiente manera:

Valor razonable de lo adquirido $30.000.000Resultados por método de participación ($3.900.000)Plusvalía $16.000.000Valor en libros de la inversión $42.100.000

Tabla 30. Cálculo del valor en libros de la inversión

Tabla 31. Aplicación del método de participación

Tabla 32. Valor en libros de la inversión en asociada

114


c. Inversiones en entidades controladas

El máximo nivel en la relación inversor-emisor es la relación de control. Una entidad se considera controlante cuando tiene el poder para dirigir las políticas financieras y deoperación de otra entidad, de talmanera que puede influir en los rendimientos de laparticipada.

ParaqueseconfigureelcontrolsegúnloestablecidoenlaSección9delaNIIFparapymes,es necesario que el inversor:

- Tengaderechoarendimientosyexposiciónariesgosvariables. - Tenga el poder para tomar decisiones sin necesidad de consultar con otros

inversionistas.

El control puede ser directo o indirecto, el inversor puede controlar con una inversión directa en la entidad participada, o puede delegar a un tercero la labor de realizar la inversiónensunombre.Enamboscasosseconfiguraelcontrol.Seentiendequesiunaentidad controla en nombre de un tercero, la entidad está actuando bajo autoridaddelegada,portantonoejercecontrolparasímismayseríaeseterceroquienostentaríaelcontrol de la entidad participada.

Si la entidad concluye que tiene control sobre alguna de sus participadas, deberá proceder aprepararestadosfinancierosconsolidados,para locualelprimerpasoeselaborarunestadodesituaciónfinancieradeaperturaconsolidado.

Se presume que una entidad es controladora sobre una participada cuando posee, directa o indirectamentemásdelamitaddelosderechosdevotosobrelaparticipada.Tambiénexistecontrol,cuandoelinversorposeelamitadomenosdelosderechosdevoto,perotiene:

- Podersobremásdelamitaddelosderechosdevoto,envirtuddeunacuerdoconotros inversores;

- Poderparadirigir laspolíticas financierasydeoperaciónde laentidad,segúnunadisposición legal o estatutaria o un acuerdo;

- Poderparanombrarorevocaralamayoríadelosmiembrosdelconsejodeadministraciónu órgano de gobierno equivalente, y la entidad esté controlada por este; o

- Poderparaemitirlamayoríadelosvotosenlasreunionesdelconsejodeadministraciónu órgano de gobierno equivalente y la entidad esté controlada por este.

Caso 70

Alfa Ltda. posee el 100% de participación en la sociedad Beta SA y, por consiguiente, la totalidad de los derechos de voto en la participada.

AlfaLtda.controlaaBetaSA,porcuantotienemásdelamitaddelosderechosdevotoen la participada.

Caso 71

Alfa Ltda. posee el 60% de participación en la sociedad Beta SA y el mismo porcentaje de los derechos de voto en la participada. Todas las acciones otorgan la misma cantidad de derechos de voto.

La entidad Alfa es controladora de la entidad Beta, dado que posee más de la mitad de los derechosdevoto.LaentidadBetasedenominasubsidiaria.

115

Capítulo 3

Caso 72

Alfa Ltda. posee el 60% de participación en la sociedad Beta SA y el mismo porcentaje de los derechos de voto en la participada. Todas las acciones otorgan la misma cantidad de derechos de voto.

Beta SA mantiene el 70% de participación en la entidad Ceta Ltda., e igual porcentaje de los derechos de voto.

AlfacontroladirectamenteaBeta,conelporcentajedederechosdevotodel60%.Alfatambién controla a Ceta de manera indirecta, a través de su subordinada Beta. Beta y Ceta son subsidiarias de Alfa, quien se denomina la controladora última.

Alfa debe preparar estados financieros consolidados que incluyan la información deBetayCeta.Beta tendríaqueprepararestados financierosconsolidadosque incluyanla información de Ceta, a menos que cumpla con los requisitos para aplicar la exención establecida en el párrafo 9.3 de la NIIF para pymes.

Caso 73

Acciones de Occidente SA posee el 38% de participación directa en Negocios Globales Ltda. e igual porcentaje de derechos de voto. Acciones de Occidente firmó un acuerdo con dos accionistas más, a través del cual ellos le cedían 8% de derechos de voto cada uno, para un total de 16% cedido.

Si se evalúa aisladamente la participación de Acciones de Occidente en la sociedad Negocios Globales Ltda., se concluiría que no existe control; pero debido al acuerdo existente entre los accionistas, Acciones de Occidente debe reconocer y mediar esta inversióncomocontrolada,puesostentael54%dederechosdevotoenlaparticipada(38%porsusderechospropios,y16%cedidoporlosotrosdosaccionistas),conlocualseconfiguraelcontrol.

Caso 74

Las sociedades A y B celebraron un contrato de sociedad, según el cual cada una de las entidades tiene la mitad de la participación y la mitad de los derechos de voto.

En esta situación no existe control por parte de ninguna de las dos entidades. El control tiene que ser ostentado por una sola persona o entidad. Si dos o más personas o entidades controlan la inversión, ninguna de ellas la tratará como subordinada.

Laspymesdebenevaluarel tipode inversionesque tienena la fechade transición, afindeconcluirsisobrealguna(oalgunas)deellastienenpoder,deconformidadconloestablecido en la Sección 9 de la NIIF para pymes.

Si se concluye que existe la relación de control, la entidad procederá a elaborar un estado desituaciónfinancieradeaperturaconsolidado,yunoseparado.TengaencuentaquelaevaluacióndebellevarseacaboconbaseenlasdefinicionesycriteriosdereconocimientodelaNIIFparapymes.Noessuficienteconlaevaluacióndeacuerdoconnormaslocaleso legales.

Almomentodeelaborarelestadodesituaciónfinancieradeapertura,laentidadtienela opción de aplicar la exención en lo referente a combinaciones de negocios que se

116


hayanllevadoacaboantesdelafechadetransición(Vernumeral2.12.1Combinacióndenegocios, en el capítulo 2 de esta publicación).

Unavezquelaentidaddefinasiharáusodelaexencióncitada,aplicaráelprocesodeconsolidacióndeestadosfinancierosestablecidoenelpárrafo9.13delaNIIFparapymes:

- Combinarlosestadosfinancierosdelacontroladoraysussubsidiariaslíneaporlínea,agregando las partidas que representen activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos de contenido similar;

- Eliminar el importe en libros de la inversión de la controladora en cada subsidiaria juntoconlaporcióndelpatrimoniopertenecientealacontroladoraencadaunadelassubsidiarias;

- Medir y presentar las participaciones no controladoras en los resultados de las subsidiarias consolidadas para el período sobre el que se informa por separado de las participaciones de los propietarios de la controladora; y

- Medir y presentar las participaciones no controladoras en los activos netos de las subsidiarias consolidadas por separado de la participación en el patrimonio de los accionistas de la controladora. Las participaciones no controladoras en los activos netos están compuestas por:

� Elimportedelaparticipaciónnocontroladoraenlafechadelacombinacióninicial,calculado de acuerdo con la Sección 19 - Combinaciones de negocios y plusvalía, y

� La porción de la participación no controladora en los cambios en el patrimonio desdelafechadelacombinación.

Caso 75

El 31 de diciembre del 2014, la entidad A adquirió todas las acciones ordinarias, que conllevan derechos de voto en la asamblea general de accionistas, de la entidad B por $6.000.000 en efectivo y controló la entidad B a partir de esa fecha. Los estados de situación financiera a la fecha de adquisición de las entidades A y B y los valores razonables de los activos y pasivos reconocidos en el estado de situación financiera de la entidad B fueron:

A B

Importe en libros

Valor razonable

Activos

Activos no corrientes

Propiedades, planta y equipo 7.000.000 3.000.000 3.300.000

Inversión en B 6.000.000

13.000.000 3.000.000 3.300.000

Activos corrientes

Inventarios 700.000 500.000 600.000

Cuentas comerciales por cobrar 300.000 250.000 250.000

Efectivo 1.500.000 700.000 700.000

2.500.000 950.000 950.000

117

Capítulo 3

A B

Importe en libros

Valor razonable

Activos totales 15.500.000 4.450.000 4.850.000

Pasivos

Pasivos corrientes

Proveedores y acreedores comerciales 300.000 150.000 150.000

Total Pasivos 300.000 150.000 150.000

Patrimonio

Capital social 5.000.000 2.000.000

Ganancias acumuladas 10.200.000 2.300.000

Total Patrimonio 15.200.000 4.300.000 -

Total pasivos y patrimonio 15.500.000 4.450.000 150.000

Elestadodesituaciónfinancieraconsolidadosecalcularáasí:

A B Ajustesporconsolidación Consolidado

Importe en libros

Activos

Activos no corrientes

Propiedades, planta y equipo 7.000.000 3.000.000 300.000 a 10.300.000

Plusvalía 1.300.000 f 1.300.000

Inversión en B 6.000.000 - 6.000.000 c -

13.000.000 3.000.000 - 4.400.000 11.600.000

Activos corrientes

Inventarios 700.000 500.000 100.000 b 1.300.000

Cuentas comerciales por cobrar 300.000 250.000 550.000

Efectivo 1.500.000 700.000 2.200.000

2.500.000 1.450.000 100.000 4.050.000

Activos totales 15.500.000 4.450.000 - 4.300.000 15.650.000

Tabla33.Estadosfinancierosdelaadquirienteylaadquirida

118


A B Ajustesporconsolidación Consolidado

Importe en libros

Pasivos

Pasivos corrientes

Proveedores y acreedores comerciales 300.000 150.000 450.000

Total Pasivos 300.000 150.000 - 450.000

Patrimonio

Capital social 5.000.000 2.000.000 - 2.000.000 c 5.000.000

Ganancias acumuladas 10.200.000 2.300.000 - 2.300.000 d 10.200.000

Total Patrimonio 15.200.000 4.300.000 - 4.300.000 15.200.000

Total pasivos y patrimonio 15.500.000 4.450.000 - 4.300.000 15.650.000

Explicacióndelosajustesporconsolidación:

a, b:Estosajustesprovienendelamediciónavalorrazonabledelosactivosadquiridos.En este caso, los inventarios y las propiedades, planta y equipo fueron ajustadas portener un valor razonable mayor al valor en libros.

c, d, e: Corresponde a la eliminación del valor de la inversión en el estado de situación financieradelamatriz,contraelpatrimoniodelaconsolidada.

f: Corresponde al reconocimiento de la plusvalía en la adquisición de la inversión. Se puede registrar por diferencia, o se puede calcular como se muestra a continuación:

Propiedades, planta y equipo 3.300.000 Inventarios 600.000 Cuentas comerciales por cobrar 250.000 Efectivo 700.000 Proveedores y acreedores comerciales - 150.000 Valor razonable de lo adquirido 4.700.000 Valor pagado por la inversión 6.000.000 Plusvalía 1.300.000

Enlosestadosfinancierossubsiguientes,laentidadseguiráconsolidandolainformaciónde la matriz y la subsidiaria, mientras mantenga el control sobre ella. En el momento en quedejedecontrolar,cesarálaconsolidacióndeestadosfinancieros.

d. Control conjunto

Laentidadtambiénpuedehabercelebradocontratosquetomanlaformadenegociosconjuntos,segúnladefiniciónincluidaenlaSección15delaNIIFparapymes.

Tabla34.Consolidacióndelosestadosfinancieros

Tabla 35. Cálculo de la plusvalía

119

Capítulo 3

Unnegocioconjuntoesunainversiónenlacualelinversor,poracuerdoscontractualesconotros inversores, comparte el control sobre la entidad participada. El control compartido implica que no existe un controlador absoluto, sino que los inversores implicados en el acuerdodecontrolconjuntoseconsultanentreellosparatomardecisionesenelmismosentido.

LostiposdenegociosconjuntosparaloscualeslaNIIFparapymesincluyerequerimientosde reconocimiento ymedición son tres: operaciones controladas de forma conjunta,activoscontroladosdemaneraconjuntayentidadescontroladasconjuntamente.

• Operaciones controladas de forma conjunta

Una operación controlada de forma conjunta implica la utilización de activos ypasivos por parte de los participantes en el negocio, en lugar de la constitución de una entidad separada de los participantes. En un tipo de acuerdo como este, es posible que los participantes utilicen sus propios activos e incurran en sus propios pasivos,afinderealizarlasoperacionesparalascualessefirmóelnegocioconjunto.

La Sección 15 requiere que cada participante reconozca los activos que controle y los pasivos en los cuales incurra, y en cuanto a los ingresos y gastos, cada participante los reconocerá según el acuerdo.

Unejemplodeoperacionescontroladasdeformaconjuntasuelenserlosconsorcios.Estosacuerdossuelenrealizarseparamejorarelperfildelasentidadesqueformanelconsorcio,afindeparticiparenlicitacionessobreproyectos,oparafortalecerseeconómicamente sin necesidad de crear otra entidad.

Caso 76

Construcciones Paloma y Proyectos Valverde son entidades dedicadas a la construcción de proyectos de ingeniería civil. En el año 2014 estaban concursando para construir unos diques en la ciudad de Barranquilla, a fin de solucionar el problema de los arroyos, que tanto aquejan a la ciudad.

Dado que las dos entidades individualmente no tenían la capacidad técnica y financiera para ejecutar el proyecto, decidieron crear el Consorcio Loma Verde, para presentarse conjuntamente, y fueron elegidas para ejecutar el proyecto.

El Consorcio Loma Verde no es una entidad jurídica propiamente dicha, y los participantes han acordado que cada uno utilizará sus propios activos y pasivos en la ejecución de la parte del proyecto que les corresponda.

Los términos del acuerdo son:

- A construirá el 60% de la obra, con un costo estimado de $140 millones.- B construirá el 40% de la obra, con un costo estimado de $90 millones.- Los ingresos se distribuirán en proporción al trabajo realizado por cada parte.- Cada parte asumirá los costos del tramo que le corresponda.

En este caso, cada una de las entidades reconocerá los ingresos y gastos derivados del contrato,ymantendrásusactivosypasivosenelestadodesituaciónfinanciera.

Dado que las entidades son contratadas como una sola, responderán solidariamente por lasobligacionesdelcontrato(porejemplolasgarantías),porlocualdebenevaluarestasituaciónyreconocerlospasivosporesteconceptoquecumplanladefiniciónycriteriosde reconocimiento del marco conceptual y la Sección 21 – Provisiones y contingencias.

120


• Activos controlados de manera conjunta

En algunas ocasiones, las entidades acuerdan controlar de manera conjunta unactivooconjuntodeactivos,afindeobtenerbeneficiosamododemenorescostosdeoperación, o mayores ingresos provenientes del activo. Este tipo de acuerdos toman laformadeactivoscontroladosconjuntamente,ylaNIIFparapymesestablecelasinstrucciones para su reconocimiento y medición.

Caso 77

Andaluz SA y Carmelo Ltda. son dos entidades comercializadoras de productos alimenticios. Dado que ambas entidades atienden clientes en una región específica, acordaron comprar un vehículo para uso compartido, con el fin de disminuir sus costos de transporte.

El acuerdo establece que Andaluz aportará el 40% del valor del vehículo y Carmelo el 60%, debido a que esta última entidad utilizará en mayor medida el vehículo. La propiedad legal del vehículo será de las dos entidades, y ambas cubrirán en partes iguales el mantenimiento del mismo.

Andaluzreconocerá,ensuestadodesituaciónfinanciera,el40%delvalordeadquisicióndel vehículo, en la cuenta de propiedades, planta y equipo. Asímismo reconocerá laamortizacióndesupartedelvehículoylosgastosquelecorrespondanpormantenimiento.Carmeloharálomismoensuspropiosestadosfinancieros.

Ambas entidades pueden tener políticas y estimaciones diferentes en lo referente a la amortización, el valor residual y el costo estimado de desmantelamiento y disposición del activo.

Caso 78

Bolívar y Páez son dos inversionistas interesados en la construcción de un hotel. En lugar de crear una sociedad con aportes de ambas partes, celebraron un acuerdo según el cual comprarían un lote, y asumirían en partes iguales los costos de construcción del hotel. La propiedad legal del inmueble quedará a nombre de ambas partes, y tendrán derecho, también en partes iguales, a los rendimientos de la inversión.

Segúnloestablecidoenelacuerdo,BolívaryPáezcontrolandemaneraconjuntaelactivo.Dado que no separarán los aportes en una entidad diferente, ambas partes reconocerán ensuspropiosestadosfinancieroslosactivos,pasivos,ingresosygastos,enproporciónalosderechosdecadaunosobreelacuerdo.

• Entidades controladas conjuntamente

Unacuerdoconjuntopuedeimplicarlacreacióndeunasociedadocualquierotrotipodeentidadconlosaportesdelossocios.Elcontrolconjuntosobreunaentidadimplica que ninguna de las partes tiene el control en los términos de la Sección 9 de la NIIF para pymes; es decir, ninguna de las partes consolidará la información financiera.

Cualquierinversiónqueadoptelaformadeunaentidadcontroladaconjuntamenteserá reconocida y medida atendiendo los requerimientos de los párrafos 15.10 al

121

Capítulo 3

15.13 de la NIIF para pymes. En la práctica, son los mismos requerimientos para el reconocimiento de inversiones en asociadas.

e. Fiducias

Aunqueenunnegociode fiduciamercantilpuede involucrarseonoel traspasode lapropiedad a la fiduciaria, el tratamiento bajo NIIF no dependerá únicamente de laclasificación como fiduciamercantil o encargo fiduciario, sino tambiéndel objetodelcontrato.

Los negocios fiduciarios son aquellos actos de confianza en virtud de los cuales unapersonaentregaaotraunoomásbienesdeterminados,transfiriéndoleonolapropiedaddelosmismos,conelpropósitodequeestahagausodelosmismosparaelcumplimientodeunosfinesespecíficos,bienseaenbeneficiodelfideicomitenteodeuntercero.Asíloestablece el numeral 1.1 del capítulo primero del título 5 de la Circular Básica Jurídica de laSuperfinanciera.

La parte que entrega los bienes se denomina fiduciante o fideicomitente, mientras que quien recibe los bienes se denomina fiduciario o fideicomitido. Si la entrega de los bienes involucraeltraspasodelapropiedadalafiduciaria,elcontratoseconocecomofiduciamercantil.Porelcontrario,sinosetransfierelapropiedaddelosbienes,elcontratoseconocecomoencargofiduciario.

Asípues,eltratamientobajoNIIFdelosnegociosfiduciariosnodependepropiamentedelaclasificacióncomofiduciamercantiloencargofiduciario,sinomásbienconelobjetodel contrato. De acuerdo con el numeral 8 del capítulo primero del título 5 de la citada CircularBásicaJurídica,losnegociosfiduciariossedividenen:

- Fiducia de inversión.- Fiducia inmobiliaria.- Fiducia de administración.- Fiducia en garantía.

Aunque no existen requerimientos concretos sobre estos temas en las NIIF, con base en elmarcoconceptualsepuedeestablecerel tratamientoen losestados financieros,deestos negocios:

• Fiducia de inversión

Mediante este contrato, el fiduciante le entrega a la fiduciaria unos recursos(generalmente efectivo o equivalentes de efectivo), con el fin de invertirlos endiversos portafolios y obtener una rentabilidad esperada, de acuerdo con el apetitoolaaversiónalriesgoporpartedelfiduciante.

Dado que la finalidad es invertir recursos y esperar una rentabilidad, estatransacciónsedebereconocercomouninstrumentofinanciero,deconformidadcon la Sección 12 de la NIIF para pymes. No se considera equivalente al efectivo, dado que no es posible determinar el momento y la cantidad de dinero que se recibiráporelnegocio.Elfiduciantereconoceráentoncesunainversiónmedidaal valor razonable.Estevalor razonable será el valor certificadopor la entidadfiduciariaalafechadelextracto.

Losincrementosydisminucionesdevalordelosderechosfiduciariosgeneraránpérdidasygananciasenelestadoderesultadosdelfiduciante.

122


• Fiducia inmobiliaria

Lafinalidaddeestecontratosueleserlaadministracióndelosrecursosaportadospor promitentes compradores de unidades inmobiliarias próximas a construir. Existen, sin embargo, diversas modalidades y alcances para este contrato.

Por parte del promitente comprador, los recursos consignados en una fiduciainmobiliaria se convierten en anticipos para la compra de propiedad inmueble, por lo cual serán tratados de acuerdo con su política de anticipos, la cual puede ser, reconocerloscomo“otrosactivos”ensuestadodesituaciónfinanciera,medidosalcosto, no amortizables y con evaluación del deterioro del valor.

Por parte del promitente vendedor, quien construye el proyecto, los recursos recibidos por la fiducia se reconocerán, a su vez, como ingresos recibidos poranticipado, medidos al costo, clasificados como pasivos no financieros, y sindescuentofinancieroalguno.Enestecontrato,lafiduciariahaceunpapelanálogoal de un “mandatario”, pues su trabajo es administrar recursos recibidos declientes,anombredelfiduciante.

• Fiducia de administración

Esunnegociofiduciarioenvirtuddelcualelfideicomitenteentregabienesaunasociedad fiduciaria, transfiriendoono supropiedad,paraque los administreydesarrolle la gestión encomendada por el constituyente, destinando los bienes fideicomitidosjuntoconsusrespectivosrendimientos,siloshay,alcumplimientodelafinalidadseñalada.

Bajoestetipodecontrato,sepuedeentregarcualquiertipodebienes,tangiblese intangibles, con la finalidadde ser administrados por la fiduciaria, según lasindicaciones del fiduciante. Dado que el fiduciante es quien decide qué hacercon los bienes, y la fiduciaria solamente actúa en función de las instruccionesrecibidasdeaquél,entonceselfiduciantedebemantener,ensuspropiosestadosfinancieros,losactivosentregadosylospasivosgenerados,noobstantetransfieralapropiedaddelosmismosalafiduciaria.

Deigualforma,elfideicomitentereconocerálosingresosygastosoriginadosporlosbienesentregadosalafiduciaria,siloshubiere.

• Fiducia en garantía

Este contrato busca garantizar uno o varios créditos con un bien inmueble. El fiduciante entrega el bien inmueble a la fiduciaria, y traspasa la propiedaddelmismo.Lafiduciariaconservaráelcontrollegalsobreelinmuebleyloentregaráalosacreedores,encasodeincumplimientoporpartedeldeudor-fiduciante.

Dado que el deudor-fiduciante solo traspasa la propiedad del inmueble, perono sus riesgos y beneficios, debe seguir reconociendo el activo en sus estadosfinancieros,enlacategoríaalacualcorresponda(propiedades,plantayequipoopropiedades de inversión) y aplicar todos los requerimientos de las NIIF para esa categoría.

Por último, la entidad deberá revelar amplia información relacionada con sus contratosdefiducia,afindequelosusuariosdelainformaciónfinancierapuedanhacerse una idea clara y completa en relación con los activos y pasivos de laentidad.

123

Capítulo 3

3.1.3 Activos financieros y otras cuentas por cobrar

En el giro ordinario de los negocios, es común que las entidades realicen operaciones de crédito, como compra y venta de bienes y servicios; pero también suelen presentarse otras partidas en las cuales se involucra la transferencia directa de efectivo o equivalentes, a título de préstamos otorgados o recibidos.

EnColombia,antesdelaadopcióndeNIIF,existíaungrupodecuentasllamadas“deudores”,las cuales se concebían, indistintamente como cuentas por cobrar. Con la entrada en vigencia de las NIIF, es necesario replantear algunas de estas cuentas, para separar las que cumplen la definicióndeinstrumentofinancierodelasquenolocumplen.

Unacuentaporcobrarseclasificacomoinstrumentofinancierocuandorealmenteincorporepara laentidad,underechoa recibirefectivo, equivalentesal efectivouotro instrumentofinanciero. Para presentar una partida como instrumento financiero, la entidad debe sercapaz de probar:

1. Quehayunacontraparteobligadaatransferirlelosrecursos.

2. Quelaentidadtienedocumentoslegalesocomercialesquelepermitanejercerelderechode cobro.

3. Que la deuda será pagada en un momento determinado o determinable, o es exigible en cualquier momento.

4. Quelaentidadnohacedidolosriesgosyventajasderivadosdelacuentaporcobrar(porejemplo,nolahanegociadoenfactoringnogarantizado).

En las páginas siguientes vamos a analizar una a una las cuentas incluidas en el grupo de deudores, para concluir si se debenmantener como instrumentos financieros, deben serreclasificadasaotracategoríaodebenserdadasdebajadelestadodesituaciónfinanciera.

Clientes

En estas cuentas se reconocen los valores adeudados por clientes como consecuencia de venta a crédito de bienes o servicios. Estas cuentas generalmente están respaldadas con documentos como las facturas de venta, u otros con el mismo valor legal y comercial.

En la conversión del balance de apertura se deben evaluar varios aspectos relacionados con lacarteradeclientes,a findeasegurarsequecumplan ladefinicióny loscriteriosdereconocimiento establecidos para estas partidas.

En primer lugar, para que una entidad informe una partida como cuentas por cobrar a clientes,debehabersecumplidolatransaccióndeventa.Elcumplimientodelatransaccióndeventadependedelostérminosenloscualessehayaacordadolanegociaciónconelcliente.

Por ejemplo, un cliente pidió mercancía por valor de $10.000.0001, y solicitó que se la entregaran en sus instalaciones, empacada de cierta manera, etc. La entidad ya le llevó la mercancíahasta labodega,en lascondicionesenlascualeselcliente lahabíapedido,porlo tanto, ya cumplió las condiciones de negociación, ya realizó la venta2. La entidad debe reconocer entonces la cuenta por cobrar al cliente.

Elhechodequeelclientenohayaaceptadoaúnlafactura,ohayapedidoqueselaenvíenconfechadelperíodosiguiente,noesobstáculoparaqueelvendedorreconozcalaventaylacorrespondiente cuenta por cobrar.

1. Para efectos prácticos se han omitido los efectos de los impuestos y retenciones que se suelen generar en estas transacciones.

2. Para efectos de determinar el momento adecuado para el reconocimiento de ingresos y la correspondiente cuenta por cobrar, consulte la Sección 23 - Ingresos de actividades ordinarias.

124


Porloanterior,laentidaddebeverificarsialafechadetransiciónexistentransaccionesdeventademercancíasqueaúnnohayansidoreconocidas,paraprocederaincorporarlasenel ESFA.

Caso 79

Ingeniería Aplicada SAS es una entidad dedicada a la fabricación de maquinaria a la medida. Un cliente le solicitó la fabricación a medida de una maquinaria, cuyo valor de venta ascendió a $70 millones. La entidad terminó la fabricación de la máquina el 20 de diciembre del 2014, fecha en la cual ya estaba en las instalaciones del cliente, debidamente probada y aceptada. Sin embargo, la factura de venta se expidió el 3 de enero del año 2015, por petición del cliente.

Ingeniería Aplicada debe reconocer una cuenta por cobrar a su cliente, dado que ya cumplió con sus obligaciones derivadas del contrato para la construcción de la máquina. Asímismo,deberádardebajaelinventario,porhabersidoentregadoalcliente.

Caso 80

Escobas La Fortuna es una entidad dedicada a la fabricación de escobas y otros elementos de aseo, los cuales comercializa al por mayor. La entidad tiene un acuerdo con el Supermercado Su Padrino, según el cual, La Fortuna le deja los inventarios en las tiendas a Su Padrino, para la comercialización. En el momento de entregar los inventarios, se debe entregar la respectiva factura de venta con todos los requisitos legales.

Sin embargo, el pago de las compras está sujeto a la venta de los inventarios al consumidor final. El contrato también estipula que Su Padrino no responde por pérdidas derivadas de la obsolescencia de los inventarios, baja rotación, e incluso puede devolver la mercancía a La Fortuna, si considera que no es rentable su comercialización.

En un caso como este, pese a que el vendedor entrega el inventario con el documento deventa,laventanoseentienderealizada,pueslosriesgosyventajassignificativosdelactivo (inventario) no se trasladan al comprador en el momento de la entrega3.

Sielvendedorhareconocidoestasventasensusestadosfinancieros,ylascorrespondientescuentasporcobrarenlosestadosfinancierosbajonormalocal,deberádardebajaestascuentas por cobrar y reconocer nuevamente el inventario en su balance.

Enladeterminacióndelatrasferenciaderiesgosyventajasenoperacionesdeventa,espertinente considerar los tipos de riesgos asociados con los inventarios:

Riesgos VentajasDaño Disponibilidad Pérdida Incrementos en el precioObsolescenciaBajasenelprecioRoboCambios en el mercado

3. Aunque el comprador ostenta la tenencia física

de los inventarios, este hecho no significa que ya le hayan sido trasladados

los riesgos y ventajas. En este caso, el vendedor aún conserva la mayoría

de riesgos y ventajas significativas sobre el

activo.

Tabla36.Riesgosyventajasasociadasalosinventarios

125

Capítulo 3

Caso 81

Consultoría Especializada es una entidad que asesora en procesos de calidad. El 20 de diciembre del 2014 firmó un contrato con una entidad para implementar la última norma de calidad. Para efectos de recibir un anticipo por $100 millones, se le pidió que expidiera una factura de venta. Al 31 de diciembre del 2014, la entidad no había recibido el anticipo, pero conservaba una cuenta por cobrar por el valor facturado.

EnlaelaboracióndelbalancedeaperturabajoNIIF,laentidadnodebereconocerestacuenta por cobrar, pese a que emitió la respectiva factura. Adicionalmente, la entidad no deberíaexpedirunafacturadeventa,pueselservicioaúnnohasidoprestado,bastaríacon enviar una cuenta de cobro, para recibir el anticipo de acuerdo con las cláusulas del contrato.

Unavezsehaverificadoque la cuentaporcobrarcumple ladefinicióny loscriteriosde reconocimiento para ser considerada cuenta por cobrar, la entidad debe proceder a evaluar el valor de estas cuentas, utilizando para ello los requerimientos establecidos en la Sección 11 de la NIIF para pymes.

Caso 82

Obando SA vendió mercancía a Progreso Ltda., el 1 de diciembre del 2014. La mercancía fue facturada por un valor de $24.000.000, y el vendedor otorgó al comprador un plazo para pago de 12 meses ($2.000.000 mensuales). El vendedor otorgó el plazo en consideración a la solicitud del comprador, pues tenía problemas de liquidez en el corto plazo, pero buenas expectativas para el año siguiente. Si la venta se hubiera realizado de contado, el precio estipulado hubiese sido $21.000.000.

ObandoSAestáenprocesodeconvergenciaaNIIF,confechadetransiciónenero1del2015.

Dado que la operación se llevó a cabo en condiciones de plazo diferentes a las normales de mercado, es necesario que el vendedor reconozca la financiación implícita en latransacción.

Para ello, reconocerá la cuenta por pagar (y el ingreso) al valor de contado de la transacción, y reconocerá el excedente como ingresos por intereses a lo largo de la vida del instrumento, utilizando el modelo del costo amortizado.

En primer lugar, calculemos la tasa de interés del instrumento:

Valor Actual 21.000.000 Cuota (pago) 2.000.000 # de cuotas 12Tasa MV 2,12%Fórmula =TASA(nper;pago;-VA) =TASA(12;2.000.000;-21.000.000)

Tabla 37. Cálculo de la tasa de interés

126


Una vez calculada la tasa de interés, elaboramos la tabla de amortización del instrumento:

Mes Saldo inicial Valor cuota Interés Abono a capital Saldo

Dic - 2014 21.000.000 2.000.000 444.488 1.555.512 19.444.488

Ene - 2015 19.444.488 2.000.000 411.564 1.588.436 17.856.053

Feb - 2015 17.856.053 2.000.000 377.943 1.622.057 16.233.996

Mar - 2015 16.233.996 2.000.000 343.611 1.656.389 14.577.606

Abr - 2015 14.577.606 2.000.000 308.551 1.691.449 12.886.158

May - 2015 12.886.158 2.000.000 272.750 1.727.250 11.158.908

Jun - 2015 11.158.908 2.000.000 236.191 1.763.809 9.395.098

Jul – 2015 9.395.098 2.000.000 198.858 1.801.142 7.593.956

Ago - 2015 7.593.956 2.000.000 160.735 1.839.265 5.754.690

Sep - 2015 5.754.690 2.000.000 121.804 1.878.196 3.876.495

Oct – 2015 3.876.495 2.000.000 82.050 1.917.950 1.958.545

Nov - 2015 1.958.545 2.000.000 41.455 1.958.545 -0

El valor por el cual Obando SA debe reconocer la cuenta por cobrar al cliente es $19.444.488,sienrealidadrecibióelprimerabonode$2.000.000.Encasodenohaberrecibido ese primer abono, medirá la cuenta por cobrar por $21.444.4884.

Adicionalmente, Obando SA reconocerá un ingreso de actividades ordinarias por intereses, correspondiente al valor calculado en la tabla anterior.

Lasiguienteetapaenelajustedelascuentasporcobraraclientestienequeverconlaevaluacióndeldeteriorodecartera.Unaentidadevaluarásiexisteevidenciaobjetivadedeteriorodelvalordelacartera.Silaentidadconcluyequeexisteevidenciaobjetivadedeterioro, procederá a calcularlo y a reconocerlo.

Los indicios de deterioro del valor de la cartera son5:

- Dificultadesfinancierassignificativasdeldeudor. - Incumplimiento o mora en el pago de los intereses o el principal. - Selehanotorgadoplazosexcepcionales,porpeticióndesuparte,raízdeproblemas

económicos. - Es probable que el deudor entre en quiebra, o en reestructuración, comodato u otra

formadereorganizaciónfinanciera.

En Colombia, antes de la convergencia a NIIF, se aplicaban provisiones a la cartera basadasenlanormatividadfiscal.Soloalgunasentidadesrealizabanverdaderosanálisisdelacartera,afindereconocerunaprovisiónmásacertada.

Caso 83

El Fondo de Empleados de Occidente – FEO está evaluando su cartera con corte a enero 1 del 2015, para efectos de elaborar su estado de situación financiera de apertura.

Los datos sobre su cartera son los siguientes:

4. $21.000.000 del reconocimiento

inicial más $444.488, correspondientes a

intereses del primer mes.

5. Ver párrafo 11.22 de la NIIF para pymes.

Tabla38.Amortizacióninstrumentofinanciero

127

Capítulo 3

Nombre Cédula Saldo por pagar Días de mora

Carlos 1 4.200.000 14

Gustavo 2 3.200.000 0

Sandra 3 4.800.000 24

María Rita 4 2.800.000 3

Amparo 5 1.900.000 58

Paula 6 3.700.000 0

Diana 7 8.200.000 27

Diego 8 2.800.000 45

Jesús 9 1.400.000 29

María Cecilia 10 7.300.000 251

José Hernando 11 8.300.000 0

Juan Fernando 12 2.800.000 81

Juan David 13 1.700.000 138

Myriam 14 1.900.000 0

Jorge 15 3.700.000 40

En una primera evaluación, solamente todos los clientes que presentan mora parecen mostrar indicios de deterioro. Sin embargo, la NIIF para las pymes requiere que se reconozcansolamentepérdidasincurridas,ynopérdidasesperadas.Además,elhechode que una partida presente indicios de deterioro no conlleva el reconocimiento mismo deldeterioro,sinounaevaluaciónmásdetalladadelsaldo,paraconcluirsobreelajustepor deterioro.

En el caso planteado, Fondo de Empleados de Occidente desarrolló una metodología para el reconocimiento del deterioro de cartera, con los siguientes parámetros:

- Seconsideraráncorrienteslascuentasquepresentenhasta60díasdemora,pueshistóricamentesehanrecuperadolascuentasconmoramenoraesosdías.

- De las partidas que tengan mora superior a 60 días, solo se evaluará el deterioro de los saldos no garantizados por aportes.

- Los saldos con mora mayor a 60 días, no garantizados por aportes, se mantendrán sindeteriorosisehallegadoaunacuerdoconelcliente,yelclientelohacumplido.

- Si un asociado se encuentra sin empleo, y no existe forma de cobrar los saldos impagos a través de descuentos de nómina, se deteriora al 100%.

- Se reconocerá deterioro del 100% de los saldos impagos no garantizados con aportes y sin acuerdo de pago vigente.

Para llevar a cabo el deterioro de cartera con esta metodología, la entidad elaboró la siguiente matriz de deterioro:

Nombre Cédula Saldo por pagar

Días de mora

Aportes al fondo

Saldo no garantizado

Valor deterioro

María Cecilia 10 7.300.000 251 6.200.000 1.100.000 1.100.000

Juan David 13 1.700.000 138 1.500.000 200.000 200.000

Juan Fernando 12 2.800.000 81 3.500.000 - -

Tabla 39. Detalle de cartera

Tabla 40. Matriz de deterioro de cartera

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En los dos casos en los cuales se reconoce el deterioro, no se logró establecer acuerdo de pago con los asociados, ni existen pagos de nómina de los cuales se puedan solicitar los descuentos.

Fondo de Empleados de Occidente reconocerá un deterioro de cartera por valor de $1.300.000 con cargo a las ganancias retenidas.

Caso 84

Comercializadora de la Pradera está en proceso de elaboración del estado de situación financiera de apertura, con corte a enero 1 del 2015. La entidad se dedica a la comercialización de repuestos para vehículos automotores, y sus principales clientes son empresas de transporte público urbano en la ciudad de Cali.

A la fecha de transición, mantiene algunos saldos de cartera por cobrar a empresas que han disminuido su volumen de operaciones, o incluso han salido definitivamente de circulación.

El hecho de que un cliente haya disminuido considerablemente sus operaciones, ohayancesadodefinitivamente,esunfuerteindiciodedeteriorodelacartera.Laentidaddebería solicitar a sus clientes información sobre sus expectativas y proyecciones financieras, a fin de determinar si los clientes tienen la capacidad para pagar susdeudas.

Si se evidencian proyecciones negativas, la entidad debería reconocer el deterioro de la cartera.Porejemplo,silosclienteshanestadovendiendosusactivos,peroelvalorderealización no alcanza para cubrir las obligaciones con acreedores y proveedores, si los clienteshanincumplidootrasobligaciones,incluidaslasfiscales,etc.

Cuentas corrientes comerciales

Las cuentas corrientes comerciales representan los saldos por cobrar (o por pagar, si son pasivas)provenientesde laejecucióndecontratosconotrasentidades,envirtudde loscualessehaacordadorealizarcargosyabonosanombredelacontraparte,seestablecenmecanismos de conciliación y compensación, y el contrato es bilateral, oneroso y de ejecucióncontinua.

La entidad debe asegurarse de tener adecuadamente documentados este tipo de contratos, y controladas las operaciones realizadas en virtud de ellos.

La entidad debe evaluar si estas transacciones se realizan con partes relacionadas o con particulares. Si las transacciones son con particulares, las revelaciones sobre ellas se limitarán a los requerimientos sobre reconocimiento, medición y revelaciones establecidos en la NIIF para pymes.

Si las transacciones son con partes relacionadas, la entidad debe, además, cumplir los requerimientos de información a revelar establecidos en la Sección 33 – Información a revelar sobre partes relacionadas.

En la evaluación de las cuentas corrientes comerciales, la entidad evaluará cada transacciónsegúnlaNIIFparapymes,conelfindedarleeltratamientoanteriorsegúnlosrequerimientos de la norma.

129

Capítulo 3

Caso 85

La Comercializadora Vijes —CV distribuye productos de aseo a todo el país. En el año 2014 celebró un contrato con Pequeñas Superficies de Colombia —PSC, según el cual, intercambiarían inventarios entre ellos, a precios especiales, dependiendo de las necesidades de cada entidad. Adicionalmente, el contrato incluye un acuerdo de préstamo de recursos en efectivo por períodos cortos de tiempo (máximo 60 días), sin cobro de interés para ninguna de las dos partes, siempre que el acuerdo se encuentre vigente. Estos préstamos de dinero se pueden configurar mediante pagos en nombre de la otra entidad.

Durante el año 2014 se presentaron las siguientes transacciones:

- El 20 de noviembre, CV le envía a PSC inventarios por valor de $3.000.000.- El 25 de noviembre, PSC le deposita $2.500.000 a la cuenta corriente de CV.- El 12 de diciembre, PSC le envía inventarios a CV por valor de $1.200.000.- El 22 de diciembre, PSC le envía otro pedido a CV por valor de $800.000.

Con la información anterior, la cuenta corriente en la Comercializadora Vijes tiene elsiguiente comportamiento:

Fecha Concepto Débito Crédito Saldo Naturaleza

20 noviembre Envío de inventario a PSC 3.000.000 3.000.000 Cuenta por cobrar25 noviembre Depósito recibido de PSC 2.500.000 500.000 Cuenta por cobrar12 diciembre Inventario recibido de PSC 1.200.000 -700.000 Cuenta por pagar22 diciembre Inventario recibido de PSC 800.000 -1500.000 Cuenta por pagar

Alcierredenoviembredel2014,ComercializadoraVijespresentaunacuentaporcobrara PSC por valor de $3.000.000; al cierre de diciembre del 2014, la cuenta por cobrar ha sido cancelada, y CV tiene ahora una cuenta por pagar a Pequeñas Superficies deColombia.Ambascuentassepresentaráncomoinstrumentosfinancierosenelestadodesituaciónfinanciera.

Cuentas por cobrar a casa matriz

Esta cuenta representa los saldos a favor de la entidad y a cargo de la Matriz o Controladora, por conceptos o acuerdos diferentes a los reconocidos como cuentas corrientes comerciales.

Enelanálisisdeestapartidalaentidaddebeasegurarsequesecumplaladefiniciónyloscriterios de reconocimiento establecidos en la Sección 2 – Conceptos y principios generales, yenlaSección11–Instrumentosfinancierosbásicos,paraprocederareconocerestossaldosen el ESFA. Para ello, la entidad evaluará aspectos como:

- La cuenta por cobrar está bien documentada, de tal manera que la entidad tiene evidencia sobresusderechosacobrarlaspartidas.

- La entidad matriz va a transferir los recursos en una fecha futura, determinada odeterminable; o bien, los recursos son exigibles en cualquier momento, a voluntad de la entidad.

- La cuenta por cobrar tiene una tasa de interés imputada, que es similar a tasas de mercado para instrumentos financieros similares. Si la tasa de interés es significativamentemenoralastasasdeinterésdemercado,lacuentaseajustaavalorpresentecontasasde mercado.

Tabla 41. Detalle de la cuenta corriente comercial

130


Caso 86

El Cerrito SA está elaborando su estado de situación financiera de apertura, con corte a enero 1 del 2015. En la evaluación de las cuentas por cobrar a la casa matriz, se está analizando una partida por $50.000.000, de la cual no existe mayor documentación, a parte de una copia del soporte de la transferencia realizada dos años atrás a la cuenta de un tercero, por orden de la casa matriz a través de un correo electrónico.

Una transacción como la descrita no cumple, generalmente, las condiciones para ser reconocidacomoinstrumentofinanciero(cuentaporcobrar),habidacuentadequenocumple los requisitos:

- No está adecuadamente soportada en evidencia documental que dé cuenta de los derechosdelaentidadarecibirefectivo,equivalentesuotroinstrumentofinanciero.Esta situación se puede subsanar, por ejemplo, con un contrato de mutuo, decolaboraciónempresarial,uotrosimilar,acompañadodelafirmadelosrespectivostítulos (pagaré, letra de cambio, etc.).

- Lacuentanotieneunafechadepagodeterminadaodeterminable,niesexigibleencualquier momento a voluntad de la entidad. Al no existir títulos valores o contratos que obliguen a la casa matriz, el administrador de la entidad no podría exigir a la casa matriz el pago de los recursos.

Cuentas por cobrar con vinculados económicos – partes relacionadas

Estas cuentas representan los saldos a favor de la entidad, por transacciones realizadas con partes relacionadas. Antes de la entrada en vigencia de las NIIF en Colombia, las partes relacionadas se denominaban vinculados económicos,yestabandefinidoscomoentidadesconlascualesexistenintereseseconómicos,financierosoadministrativos,comunesorecíprocos,así como cualquier situación de control o dependencia.

La Sección 33 de la NIIF para pymes – Información a revelar sobre partes relacionadas, estableceunadefiniciónsobreestetérmino,losprocedimientosyelementosparaidentificara las partes relacionadas, y los requerimientos sobre información a revelar.

De acuerdo con lo establecido en la Sección 33 de la NIIF para pymes, una parte relacionada es una persona o entidad que está relacionada con la entidad que prepara sus estados financieros(laentidadqueinforma).

a. Una persona, o un familiar cercano a esa persona, está relacionada con una entidad que informa si esa persona:

i. Es un miembro del personal clave de la gerencia de la entidad que informa o de una controladora de la entidad que informa;

ii. Ejercecontrolsobrelaentidadqueinforma,o

iii. Ejerce control conjunto o influencia significativa sobre la entidadque informa, otienepoderdevotosignificativoenella.

b. Una entidad está relacionada con la entidad que informa si le son aplicables cualquiera de las condiciones siguientes:

131

Capítulo 3

i. La entidad y la entidad que informa son miembros del mismo grupo (lo que significaquetodaslascontroladoras,subsidiariasyotrassubsidiariasdelamismacontroladora son partes relacionadas entre sí).

ii. Unadelasentidadesesunaasociadaounnegocioconjuntodelaotraentidad(odeun miembro de un grupo del que la otra entidad es miembro).

iii. Ambasentidadessonnegociosconjuntosdeunaterceraentidad.

iv. Unadelasentidadesesunnegocioconjuntodeunaterceraentidad,ylaotraentidades una asociada de la tercera entidad.

v. Laentidadesunplandebeneficiospost-empleodelostrabajadoresdelaentidadqueinforma o de una entidad que sea parte relacionada de esta. Si la propia entidad que informa es un plan, los empleadores patrocinadores también son parte relacionada con el plan.

vi. Laentidadestácontroladaocontroladaconjuntamenteporunapersonaidentificadaen (a).

vii. Unapersonaidentificadaen(a)(i)tienepoderdevotosignificativoenlaentidad.

viii. Unapersonaidentificadaen(a)(ii)tieneinfluenciasignificativasobrelaentidadotienepoderdevotosignificativoenella.

ix. Unapersona,ounfamiliarcercanoaesapersona,tieneinfluenciasignificativasobrelaentidadopoderdevotosignificativoenella,ycontrolconjuntosobrelaentidadque informa.

x. Un miembro del personal clave de la gerencia de la entidad o de una controladora delaentidad,ounfamiliarcercanoaesemiembro,ejercecontrolocontrolconjuntosobrelaentidadqueinformaotienepoderdevotosignificativoenella.

LasentidadesqueaplicanNIIFparapymesdebenevaluarestascondicionesa la fechadecortedelosestadosfinancieros.Sinembargo,siunapersonanaturalojurídicahasidoparterelacionadadelaentidadqueinforma,yharealizadoconellatransaccionessignificativas,laentidaddeberíarevelarestehecho,aunquealafechadecierredelosestadosfinancierosyano tenga la cualidad de parte relacionada.

La importancia de revelar operaciones realizadas con partes relacionadas radica en poder comprenderlosimpactosdeestasoperacionesdentrodelosestadosfinancierosporpartede los usuarios de la información.

Los propietarios de la entidad son partes relacionadas, y bastará con examinar la composiciónaccionariadelaentidadalafechadecierreparaidentificarlos.Unpropietarioseráparterelacionadasiemprequetengacontrol,controlconjuntooinfluenciasignificativasobre la entidad. En la práctica, cualquier propietario que tenga alrededor de 15% o más de participación en el patrimonio, es una parte relacionada. Asimismo, un propietario que tenga menos del 15%, pero esté involucrado en procesos de administración y dirección de la entidad, se considera parte relacionada.

Caso 87

Pedro Fernández es director de operaciones de una cadena de almacenes en la cual labora desde hace seis meses. Pedro no es propietario de ningún porcentaje del patrimonio de la cadena de almacenes, ni tiene lazos familiares con los propietarios.

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A pesar de no ser propietario de una parte de la entidad, ni tener lazos familiares con los propietarios, Pedro Fernández es una parte relacionada de la cadena de almacenes, pues ocupa un cargo clave dentro de la organización. La entidad debe evaluar cualquier operación realizadaconPedroFernández,afindeestablecersiserequiererevelarinformaciónsobreella.

Caso 88

Adolfo León Gonzáles trabaja como jefe de mantenimiento en una fábrica de confecciones. Labora desde hace 20 años, y es muy querido por los propietarios, quienes atienden sus consejos y en muchas ocasiones han ajustado procedimientos por las observaciones de Adolfo. Adolfo León no tiene lazos familiares con los propietarios, ni participación en el patrimonio de la entidad.

Con la información suministrada, es claro que Adolfo León no es una parte relacionada de laentidad.Aunqueseaunapersonaconmuchaantigüedadenlafábrica,ysusconsejosseanvaliosos,estoshechosnoloconviertenenunaparterelacionada.

Caso 89

Rita Martinelli es la contadora de una firma constructora. Rita no tiene relaciones familiares con los propietarios, ni es propietaria de una parte del patrimonio de la entidad. Además de ser la contadora, Rita tiene una empresa de transporte y suele prestar algunos servicios a la firma constructora.

Rita no es una parte relacionada de la entidad constructora. Aunque es empleada de la entidad, el cargo de contador no está dentro de lo que se considera personal clave de la Gerencia.

Caso 90

Gonzalo Prada es el gerente general de la Comercializadora Mayorista Alfa. Fabiola Posada es la esposa de Gonzalo, y tiene una cadena de almacenes, en la cual comercializa, entre otros, los productos comercializados por la empresa que gerencia su esposo. Gonzalo y Fabiola no tienen participación en la Comercializadora Alfa.

FabiolaesunaparterelacionadadeComercializadoraAlfa.Porelhechodeserlaesposadelgerente,seconsideraqueesunapersonaque,porsuslazosfamiliares,puedeinfluiro ser influenciada en las operaciones realizadas con la entidad. Comercializadora Alfadeberá revelar información sobre las operaciones realizadas con Fabiola Posada. A su vez, la entidad de propiedad de Fabiola revelará información sobre operaciones realizadas con Gonzalo y con la entidad que él gerencia.

La información a revelar sobre partes relacionadas aclara el impacto de algunas transaccionesenlosestadosfinancieros,sepresumequelastransaccionesrealizadasconpartes relacionadas se llevan a cabo a precios diferentes de los de mercado.

Caso 91

Inversiones Maya es propietaria de la Comercializadora Cali SA, y Distribuciones

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Capítulo 3

Farmacéuticas SA; Inversiones Maya controla ambas entidades, pues, es propietaria del 100% de su patrimonio.

En aplicación del literal (b)(i) anterior, las entidades controladas por una matriz común son partes relacionadas. En este caso, Inversiones Maya, Comercializadora Cali y Distribuciones Farmacéuticas son entidades relacionadas entre sí.

Caso 92

El Grupo ABC está conformado por las entidades Aurora, Bonanza y Caribe. Bonanza tiene una inversión con influencia en otra entidad denominada Dalia SA, esta última no hace parte del Grupo ABC.

En aplicación del literal (b)(ii) anterior, Dalia SA es una parte relacionada de las tres entidades que conforman el Grupo ABC.

Caso 93

Inversiones Colombia SA tiene una inversión en un negocio conjunto con Calima SA, y otro negocio conjunto con Boricua SA.

En aplicación del literal (b)(iii) anterior, las tres entidades son partes relacionadas entre sí. Calima y Boricua son partes relacionadas por tener un inversor común, aunque ninguna tenga participación en la otra.

Caso 94

Caribe Ltda. tiene una inversión en la asociada Trópico SA y un negocio conjunto en Sahara SA.

En aplicación del literal (b)(ii), (iii) y (iv) anterior, las tres entidades, Caribe, Trópico ySaharasonpartesrelacionadasentresí,ydeberáncumplirtodoslosrequerimientosaplicables establecidos en la Sección 33 de la NIIF para pymes.

Caso 95

Octavio Bejarano es el director ejecutivo de Ensueño SA, y es inversionista mayoritario en Canela Ltda.

En aplicación del literal (b)(vi) anterior, Ensueño SA y Canela Ltda., son partes relacionadas.

Octavio Bejarano es Inversionista mayoritario en Canela Ltda., y tiene una inversión con influencia significativa en Crepúsculo SA.

En aplicación del literal (b)(vii), ambas entidades, Crepúsculo y Canela, son partes relacionadasentresí,porelhechodesercontroladasporlamismapersona.Incluso,sielseñorBejaranosolotuvierainfluenciasignificativaenambas,oinfluenciasignificativaenunaynegocioconjuntoenotra,ambasentidadesseríanpartesrelacionadasentresí.

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Cuentas por cobrar a socios y accionistas

Esnecesarioevaluarestas cuentaspara identificaraquellasque cumplen ladefinicióndeactivoydeinstrumentofinanciero,esdecir,representanelderechodelaentidadarecibirefectivo,equivalentesdeefectivouotroinstrumentofinanciero.Laspartidasquenocumplanesta definición son, en esencia, gastos de la entidad en favor de un socio o simplementeretiros de capital.

La definición de activo financiero se construye a partir del concepto “derecho de recibirefectivo, equivalentes al efectivo otro instrumento financiero”. Ahora bien, para que unacuentacumplaladefiniciónmencionada,esnecesariopoderevidenciarlosiguiente:

Elderechoenfavordelaentidadpararecibirrecursossedebepoderevidenciaratravésdedocumentos legales, no basta con que el socio ordene que le entreguen recursos, es necesario documentaratítulodequésonentregadoslosrecursos,ycómoestosrecursosvanafluirnuevamentehacialaentidad.

Encongruenciaconloanterior,hayquetenerpresentequelosderechosacobrarsesoportano se incorporan en títulos valores. Una cuenta por cobrar no respaldada con un título valor no tienelafuerzalegalparaserejecutadaenfavordelaentidad,porlotanto,nosuelecumplircon el criterio de reconocimiento de activos, según el cual la entidad reconocerá un activo cuando sea probable que los beneficios económicos que de él se derivan fluyan hacia laentidad.

Ante el argumento de que esas cuentas serán cruzadas o compensadas en cuanto se generen utilidades, queda una incertidumbre sobre el efectivo recaudo por parte de la entidad de los recursos prestados al socio. Adicionalmente, un recurso cuyo cobro depende de situaciones que no son predecibles en el momento de la evaluación (tal como la futura generación de utilidades) no se reconocerá como activo, sino que se revelará como activo contingente en notasalosestadosfinancieros.

Cuando la entidad tenga cuentas por cobrar a socios que no estén debidamente documentadas, la entidad debe:

1. Elaborar un contrato de colaboración empresarial u otro cuyos efectos sean similares, en el cual se establezca claramente que la entidad realizará pagos o desembolsará recursos en favor de los socios o de otros terceros, establecer las condiciones de estos desembolsos y pagos, los requerimientos de autorización, entre otros.

2. Elaboraryfirmarlosdocumentosqueotorguena laentidadlasrespectivasgarantías,talescomopagarés,prendassobrevehículos,inmueblesuotrosbienes,letrasdecambio,entre otros.

3. Establecer mecanismos de conciliación y compensación de saldos, de tal forma que sea posible predecir la futura recepción de los recursos adeudados por el socio o tercero.

Con esto se logra que los préstamos a socios se mantengan como verdaderos instrumentos financieros,delocontrario,lomáspredecibleesquetenganquesereliminadosenelbalancede apertura.

Anticipos y avances

Los anticipos y avances representan recursos entregados por la entidad a terceros, con la finalidaddeobtener, enun futuro, laprestacióndeunservicioo laadquisicióndeunamercancía.

135

Capítulo 3

Antes de la convergencia a NIIF, estas partidas se reconocían como cuentas por cobrar, y se presentaban como tal en el balance general (estado de situación financiera). EstaspartidasgeneralmentenocumplenconladefinicióndeinstrumentosfinancierosbajoNIIFpara pymes, por lo cual no deben ser reconocidas como cuentas por cobrar en el estado de situaciónfinanciera.

Sin embargo, pese a no cumplir la definición y los criterios de reconocimiento para serinstrumentosfinancieros,enlamayoríadeloscasossicumplenladefinicióndeactivo,porlocualsepodránreconocerenelestadodesituaciónfinanciera.

Algunas características de los anticipos y avances que permiten su reconocimiento como activos:

Son recursos controlados por la entidad: siempre que la entidad sea la única que tenga acceso a los beneficios futuros derivados del anticipo y tenga el derecho a solicitar sudevolución si la contraparte no cumple con el contrato.

Producto de hechos pasados: realmente la entidad (o un tercero) entregaron efectivo u otros recursos que dieron origen al anticipo o avance.

Generan beneficios económicos:silaentidadvaarecibirunproducto,osebeneficiaráporun servicio, o tiene acceso a recursos que de otra manera no tendría. La entidad debe tener unacertezarazonablesobreelflujofuturodebeneficioseconómicos.Sinosetieneseguridadde esto, la entidad no debe reconocer el activo.

Se pueden medir fiablemente: la entidad conoceel importedel anticipooavance,ohaacordadoconlacontrapartelaformaenlacualsepuedencalcular.Porejemplo,silaentidadtienederechoaalgunos“premios”porserclientefiel,peroesasrecompensaslascalculaelproveedor de acuerdo a sus criterios, los cuales no son de conocimiento de la entidad, no se deben reconocer valores a favor por esas recompensas.

Reclasificación de los anticipos

Dado que no cumplen la definición de instrumentos financieros, los anticipos deben serreclasificadosaotracategoríadeactivos.Estaspartidassepuedenclasificarenunacategoríade activos6 según la destinación, siempre y cuando la transacción sea altamente probable. Por ejemplo, el dinero pagado a unproveedor para recibir un inventario, en condicionesen las cualesesprácticamente cierta laentregadel inventarioenuna fechadeterminada,puede reconocerse como inventario; el anticipo entregado a una entidad para la compra deunamáquina,cuandoelproveedorhaconfirmadoladisponibilidaddelamisma,yyaseestá gestionando el envío y/o instalación del activo en la entidad. En ambos casos la entidad revelará la condición de los recursos entregados como anticipo, para que no se confundan conlaspartidasdeinventariosopropiedades,plantayequipoqueyaestánbajoelcontrolde la entidad.

Si la entidad aún no tiene certeza razonable sobre el desenlace de la partida, los anticipos pueden ser reconocidos como otros activos.

Porejemplo,siunaentidadentregaunanticipoaunproveedor,paraqueinicielafabricaciónde una máquina que aún no está disponible, esta partida no se debe reconocer aún como propiedades, planta y equipo.

Depósitos

A diferencia de los anticipos, los depósitos son recursos (generalmente efectivo o equivalentes) entregadosaterceros,conelfindegarantizarelcumplimientodecontratos,importaciones,servicios,responsabilidadesencustodiadebienes,juiciosejecutivosydemásobligacionescontraídasconpersonasnaturalesojurídicas.

6. Conversión del Balance de Apertura hacia las NIIF, Néstor Alberto Jiménez Jaimes, Revista Internacional Legis de Contabilidad y Auditoría, Enero-marzo del 2011, página 59.

136


Lafinalidaddelosdepósitosnoeslaobtencióndebienesolapercepcióndeservicios,sonrecursosentregadosdemaneratransitoria, loscualesseesperaobtenerunavezsehayancumplido las obligaciones que les dieron origen.

En algunos casos, los depósitos pueden reconocerse como equivalentes al efectivo. Por ejemplo,siseesperaqueseanreintegradosenuncortoperíododetiempo,ylasobligacionesrelacionadas con el depósito están prácticamente cumplidas.

En otros casos, se pueden reconocer como otros activos, siempre que sea probable que la entidad vaya a recibir los recursos de vuelta en un futuro previsible. Si la entidad no tiene certeza razonable sobre el reintegro de los depósitos, no los debe reconocer como activos, deberá revelarlos como activos contingentes.

Caso 96

Constructora Caicedo ha sido contratada para la construcción de un puente sobre el Rio Tangamandapio. Para ejecutar el contrato, requiere contratar el alquiler de una grúa por un período de seis meses. Una de las cláusulas del contrato requiere que Constructora Caicedo deposite una suma de $20.000.000 a favor del arrendador, los cuales le serán devueltos una vez entregue la maquinaria en las condiciones pactadas. En caso de existir algún daño en el equipo alquilado, será cubierto, en primera instancia, con el depósito recibido por el arrendador.

Constructora Caicedo reconocerá el depósito:

a. Comootrosactivos,haciendo laaclaracióndequeeldepósito fueentregadoparagarantizar cualquier daño o pérdida.

b. Como efectivo restringido, aclarando que solo podrá disponer de él una vez entregue el activo recibido en alquiler, de acuerdo con lo acordado.

En el momento en el cual Constructora Caicedo concluya que el anticipo no le será devuelto(porejemplo,porquelamáquinasufrióundañoydebepagarlo),debedardebajaelanticipo,yreconocerelrespectivogasto.

Reclamaciones por cobrar

Una entidad puede estar adelantando reclamaciones por diversos conceptos a otras entidades. Una entidad solamente reconocerá un activo por concepto de reclamaciones siempre que:

- Sea probable que va a recibir la reclamación.

- Elmontoarecibirsepuedemedirfiablemente.

- La reclamación fue aceptada por la contraparte, y esta ya se comprometió a transferir los recursos(otieneuntérminolegalparahacerlo).

Frecuentemente las entidades radican reclamaciones ante las EPS y ARL. Estas sumas que se pretenden cobrar por concepto de incapacidades de los empleados no deben reconocerse comoactivo,amenosqueyahayansidoaceptadasyexistaunplazoparasurecuperación.

Las reclamaciones por concepto de licencias de maternidad se pueden reconocer como activo siempreycuandolaentidadhayacumplidoacabalidadcontodoslosrequerimientoslegalesque le permiten efectuar el respectivo recobro a la EPS.

137

Capítulo 3

Reclamaciones por concepto de indemnizaciones por parte de entidades aseguradoras, se reconocerán siempre y cuando la aseguradora haya aceptado la reclamación, se hayaestablecido la cuantía y el vencimiento de la misma.

Aunqueestosconceptosnosereconozcancomoactivoenelestadodesituaciónfinanciera,laentidadllevaráelcontroldecadaconcepto,ylopresentaráennotasalosestadosfinancieros,revelando toda la información necesaria para su comprensión.

Cuentas por cobrar a particulares y deudores varios

Bajoesterubrosuelenexistirinnumerablessituacionesenlascualeslaentidadhareconocidopartidasporcobraraterceros,pormúltiplesconceptos.Enmuchasocasiones,simplementeloquenocumplalasdefinicionesanteriores,esreconocidoenestacuenta.

Las cuentas por cobrar a particulares y los deudores varios se reconocerán siempre que cumplan con ladefiniciónde instrumento financiero, tenganunmontodeterminado, unafechadepago,yexistalaprobabilidadrealderecibirestosvalores.

Caso 97

Centinela Ltda. está preparando el estado de situación financiera de apertura con corte a enero 1 del 2015. Dentro de sus cuentas por cobrar a particulares y deudores varios se encuentran los siguientes saldos:

Deudor Saldo Concepto

Álvaro Álvarez $350.000

La entidad le compró mercancía en el año 2013, una parte de la mercancía salió defectuosa y elseñorÁlvareznuncalatrajoacambiar.Elinventario se disminuyó y se creó esta cuenta por cobrar.

Fernando Fernández $420.000

ElseñorFernándezmanejabaunacajamenor.En una ocasión tuvo un faltante por este valor, el cualnopudoserjustificado.LaentidadcancelóelcontratodelseñorFernández,ajustólacajayreconocióunacuentaporcobrar.Alafechadelanálisis la entidad no tiene contacto con esta persona.

Rodrigo Rodríguez $120.000

Este señor es transportador de la entidad. En enerodel2014suvehículosufrióunaavería,ylaentidadlehizounpréstamopor$1.000.000,elcualhavenidopagando,yalafechadelanálisis presenta ese saldo. El señor Rodríguez hacumplidoconelacuerdosobreelpagodeladeuda.

Marta Martínez $850.000

Laentidadledespachóunamercancía,lacualfue entregada en la dirección aportada por la señora Martínez. La señora argumenta que ella no recibió la mercancía, y el asunto está en conciliación. La entidad no tiene certeza de poder recuperar esta partida.

ElsaldodelseñorÁlvaroÁlvarezdebeserdadodebajacontralasgananciasretenidas.Noexisteevidenciasuficienteparaquelaentidadsostengaquevaarecibiresevalorenun futuro determinado.

En cuanto al valor adeudado por el señor Fernando Fernández, la entidad ni siquiera tienecontactoconél,yanotrabajaenlaentidad,yenlapráctica,esmuypocoprobablequepuedarecuperarestapartida.Debeajustarsecontralasgananciasretenidas.

Tabla 42. Observaciones sobre cuentas por cobrar a particulares

138


LacuentaporcobrardelseñorRodrigoRodríguezcumple ladefinicióny loscriteriosdereconocimientodeinstrumentosfinancieros,ademáseldeudorhaestadopagandola deuda de acuerdo con lo pactado. La partida se puede reconocer en el estado de situaciónfinancieradeapertura.

Respecto a la cuenta a nombre de la señora Marta Martínez, no existe evidencia suficientequepermitaconcluirquelapartidasevaarecuperar.Dehecho,cualquierpartida involucrada en una reclamación, cuyo proceso se encuentre en instancias iniciales, no debe reconocerse como activo. La entidad deberá revelarlo como activo contingenteennotasalosestadosfinancieros.

Provisión o deterioro de cuentas por cobrar

Las cuentas por cobrar, por ser instrumentos financieros medidos al costo o al costoamortizado, deben ser sometidas a evaluación de deterioro del valor, de conformidad con lo establecido en el párrafo 11.21 y siguientes de la NIIF para pymes.

La evaluación del deterioro consiste en evaluar si se presenta evidencia objetiva de lapérdidadevalordelosinstrumentosfinancieros,detalmaneraqueseafectenlosflujosdeefectivoqueseesperafluyanhacialaentidadenperíodosfuturos.

Silaentidadconcluyequeexistetalevidenciaobjetiva,procederáacomprobareldeterioro,esdecir,aestimarlaposiblepérdidadevalorquehayansufridoestosactivos.Laexistenciadelosindiciosdedeterioronosignificaquelosinstrumentosesténrealmentedeteriorados.Por esa razón, una vez identificados los indicios, es necesario evaluar el deterioro delinstrumento.

Tenga en cuenta que todas las cuentas por cobrar se deben evaluar por deterioro del valor, no solamente la cartera de clientes. En ese sentido, todos los conceptos mencionados anteriormente,siemprequeseclasifiquencomoinstrumentosfinancieros,seránevaluadospor deterioro del valor.

Losindiciosquepuedenllevaraunaentidadaconcluirqueuninstrumentofinancieroseencuentra deteriorado son:

- Dificultades financierasdeldeudor.Porejemplo,eldeudorhavistodisminuidassusventas,yhaempezadoatenerdificultadesparapagarsusobligaciones

- Incumplimiento o mora en pago del capital o los intereses. Si el cliente tiene plazo de pagoa60días,perohaestadopagandoporfueradeesosplazos,ynohasidoposibleque se ponga al día.

- Selehanotorgadoplazosadicionalesaldeudor,previasolicitud,ylaentidadnosueleconceder ese tipo de plazos.

- Es probable que el cliente se declare en quiebra, en reestructuración, o en algún otro tipo de situación de reorganización.

- Sehanpresentadocambiosenelentornotecnológico,demercado,económicoolegalen el cual opera el cliente.

Unavez laentidad identificaalgunodeestos indiciosdedeterioro,procedearealizar laevaluación de la partida, para comprobar que realmente está deteriorada, es decir, no se va a recuperar el valor total de la cuenta por cobrar.

139

Capítulo 3

Caso 98

La Comercializadora El Toro concedió un préstamo a uno de sus empleados por valor de $20.000.000, con un plazo de 5 años, abonos fijos a capital y una tasa de interés del 12% EA, similar a las tasas de mercado para instrumentos financieros similares.

La entidad no suele hacer este tipo de préstamos, de hecho, es el único préstamo a un empleado vigente a la fecha de evaluación.

La entidad suele reconocer provisión general del 5% sobre toda su cartera de clientes, con base en información estadística sobre pérdidas de cartera. La entidad pretende aplicar este porcentaje también a la cuenta por cobrar al empleado.

ComercializadoraToronodeberíaaplicarporcentajealgunodeprovisiónalacuentaporcobrar al empleado, dado que las características de las cuentas por cobrar, los indicadores de riesgo, y las condiciones para el cobro de la deuda son diferentes.

Por el contrario, la entidad deberá evaluar de manera separada la cuenta con el empleado. Siempre que el empleado esté cumpliendo el acuerdo, y no existan condiciones que permitan concluir que el dinero no podrá ser recaudado, la cuenta se presentará por el valortotal,sinajustepordeterioro.

Caso 99

La Comercializadora Belmonte tiene una cartera de aproximadamente 2.500 clientes activos. Dado el volumen tan alto de clientes, es impracticable evaluar cada uno para efectos de comprobar el deterioro de la cartera. Sin embargo, la entidad ha calculado, según datos históricos, que el 10% de la cartera que supera 90 días de mora, tiende a no recuperarse. El monto total de la cartera de clientes asciende a $1.000 millones.

Con base en la información anterior, la entidad podría establecer una política de deterioro decarterabasadaenlaantigüedaddelacartera,yaplicarleunporcentajeequivalentealaspérdidashistóricas.

El primer paso sería separar todas las cuentas que tengan una mora superior a 90 días. El valor de estas cuentas se multiplica, en este caso, por el 10%, y el resultado será el valor del deterioro de cartera.

Caso 100

Los datos son similares al caso anterior:

La Comercializadora Belmonte tiene una cartera de aproximadamente 2.500 clientes activos. Dado el volumen tan alto de clientes, es impracticable evaluar cada uno para efectos de comprobar el deterioro de la cartera. Sin embargo, la entidad ha calculado, según datos históricos, que el 10% de la cartera que supera 90 días de mora, tiende a no recuperarse. El monto total de la cartera de clientes asciende a $1.000 millones.

Sin embargo, la entidad ha detectado dos clientes que están a punto de entrar en algún proceso de reestructuración, y el saldo de sus cuentas asciende a $10 millones.

140


Enestecaso,elhechodequeesosdosclientesesténapuntodeentrarenprocesodereestructuración requiere que la entidad los evalúe por separado del resto. La entidad debe evaluar individualmente la condición de cada cliente para llegar a la conclusión sobre la efectiva recuperación de la cartera.

Si la entidad advierte que la situación financiera del cliente le afecta el recaudo decartera(porejemplo,elclienteloexpresadirectamente,otrosproveedoreshandadoaconocerelincumplimiento,losingresosdelclientesehandisminuido),estimaráelvalorrecuperable,yajustaráelvalordelacarterahastaesevalorrecuperable.

Porejemplo,sialhablarconestosdosclientes,ellosmanifiestanquesolopodránpagar$5 millones, la entidad debe reconocer deterioro por la diferencia entre el valor en libros de $10 millones y el valor recuperable de $5 millones.

Caso 101

La Comercializadora Siglo XXI se encuentra analizando su cartera al corte de enero 1 del 2015, a fin de determinar si es necesario reconocer pérdidas por deterioro del valor. Toda la cartera se encuentra al día. Sin embargo, un cliente con un saldo de $20.000.000 ha entrado en proceso de reestructuración económica. El acuerdo establece que el cliente pagará la deuda en un solo desembolso, con un plazo de 5 años a partir de la fecha de evaluación.

Enestecaso,unavezidentificadalasituaciónconelcliente,laentidaddebeprocederareconocer el deterioro del valor del instrumento, pues está claro que la entidad, aunque espera recibir el pago total de la deuda ($20 millones), se ve obligada a esperar 5 años paraobtenerestosrecursos.Elvalorporelcualsepresentaráelinstrumentofinancieroequivale al valor presente de la partida, descontada con una tasa de interés equivalente parainstrumentosfinancierossimilares.

En este caso, vamos a utilizar una tasa del 18% anual para descontar el instrumento, y utilizamos la función de valor actual en Excel, así:

Valor futuro $20.000.000 Tasa Anual 18%Plazo (años) 5Valor actual $8.742.184Función =VA (tasa;nper;0;-VF)

Tabla 43. Valor presente de un pago futuro

Deacuerdoconelcálculoanterior,elvalordelinstrumento,alafechadeanálisis,esde$8.742.184.

La entidad debe reconocer un deterioro del valor equivalente a la diferencia entre el valorenlibrosdelinstrumentoyelvalorpresentehalladoenelcálculoanterior,así:

Valor en libros – Valor recuperable = Deterioro del valor20.000.000 - 8.742.184 = 11.257.816

Elcomportamientodelsaldodeesteinstrumentofinancieroenlosperíodosposterioresse muestra en la siguiente tabla:

141

Capítulo 3

Año Saldo inicial Interés Saldo final

2015 8.742.184 1.573.593 10.315.778

2016 10.315.778 1.856.840 12.172.617

2017 12.172.617 2.191.071 14.363.689

2018 14.363.689 2.585.464 16.949.153

2019 16.949.153 3.050.847 20.000.000

Tabla 44. Reconocimiento de intereses en cuenta por cobrar

Los intereses generados por esta cuenta por cobrar se reconocerán en los resultados de cada período, como ingresos de actividades ordinarias.

Laentidadevaluará,alfinaldecadaperíodo,siexistenotrasindicacionesdedeterioroque afecten lamedición de la cuenta. Por ejemplo, si el cliente ha estado generandoutilidadessegúnlasproyecciones,yhaestadopagandosusacreenciasdeacuerdoconlos compromisos adquiridos, se espera que la entidad también vaya a recibir el pago en eltiempoestablecido.Porelcontrario,sieldeudornohageneradolasutilidadesqueseesperaban,yestáincumpliendoconloscompromisosadquiridos,laentidaddebeajustaraúnmássumedicióndedeterioro,inclusosiesnecesario,hastaqueelinstrumentotengaun valor de cero ($0).

3.1.4 Inventarios

DeacuerdoconladefiniciónestablecidaenlaNIIFparapymes,losinventariossonactivosadquiridosconlafinalidaddeservendidosenelciclodeoperacionesdelnegocio,enformade materias primas o producto en proceso de transformación para su posterior venta, o en formademateriales,repuestos,suministros(otracalificación)paraserutilizadosenprocesosproductivos con miras a la posterior venta7.

Deacuerdoconladefiniciónanterior,cualquieractivoquesecompreconlafinalidaddeservendido en el giro ordinario de los negocios se considera inventario. Adicionalmente, si una entidad recibe bienes en dación de pago, y tiene pensado venderlos en un corto plazo, estos activos se consideran inventario.

También se consideran inventario los costos incurridos por prestadores de servicios cuyos ingresosasociadosaúnnohansidoreconocidos.

En el reconocimiento inicial, la entidad debe medir el inventario por el costo, incluyendo los siguientes componentes:

- Precio de compra (lo que le cobra el proveedor).

- Aranceles e impuestos, siempre que no sean recuperables en el momento de la venta.

- Transporte.

- Almacenamiento, siempre que sea necesario durante el proceso de compra. Por ejemplo,unperíododecuarentenaprevioaladisposicióndelinventario.

- Costos por cargue y descargue de la mercancía.

- Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de los inventarios8.

La NIIF para pymes no permite la capitalización de intereses como mayor valor del costo de adquisición de los inventarios. Por esa razón, si la compra se lleva a cabo en condiciones en lascualeselprecioincluyeunelementodefinanciación9, la entidad debe calcular el valor de

7. Párrafo 13.1, NIIF para pymes.

8. No se deben incluir cargos administrativos como “otros costos” del inventario. Por ejemplo, los salarios del personal de compras de la entidad no deben ser cargados como mayor costo del inventario, pues son gastos administrativos.

9. Se considera que existe financiación cuando el precio se incrementa por el simple paso del tiempo. También se puede identificar un componente de financiación cuando el precio de contado difiere del precio con pago aplazado.

142


laadquisiciónsinincluirlafinanciación.Enestesentido,cualquierdescuentonegociadoporlaentidadenelmomentode lacompra,seacomercialo financiero,seráreconocidocomomenor valor de la adquisición.

El inventario se reconocerá en el momento en el cual la entidad obtenga el control efectivo sobreelmismo.Elcontrolnoestásupeditadoalasimpletenenciafísica.Esdecir,larecepcióndel inventario en las instalaciones de la entidad no es concluyente para reconocer el inventario, nielhechodenohaberlorecibidoesunobstáculoparasureconocimiento.

En lugar de lo anterior, la entidad debe establecer el punto en el cual obtiene los riesgos y ventajassignificativossobreelactivo.Estepuntoseestablecedeacuerdoconlostérminosdenegociación entre el vendedor y el comprador.

Losprincipalesriesgosyventajassobrelosactivosson:

Riesgos VentajasDaño, pérdida, robo, incendio DisponibilidadVariaciones en el precio Variaciones en el precioObsolescenciaBajarotación

Elanálisisderiesgosyventajasdependedelaformaenlacuallasparteshayannegociado.Sise trata de una transacción internacional, los INCOTERM determinan el momento en el cual se reconoce el inventario. Si se trata de una operación nacional también es posible establecer el momento en el cual se deben reconocer los inventarios.

Caso 102

Una entidad realizó un pedido de inventario a su proveedor de confianza, con las siguientes condiciones:

- El pedido será alistado y separado del inventario por parte del proveedor.

- Una vez el proveedor confirme el alistamiento del pedido, elaborará la factura de venta y empezará a correr el plazo para el pago.

- El cliente es responsable de recoger la mercancía en las bodegas del proveedor.

- El proveedor es responsable por daños en la mercancía mientras esté en sus instalaciones.

De acuerdo con las condiciones planteadas, la entidad debe reconocer la compra en el momentoenel cualelproveedor leconfirmeelalistamientodelpedido,y leemita lafactura de venta.

Si bien el vendedor conserva responsabilidad sobre los daños que se puedan presentar enlamercancía,estehechoporsísolonoessuficienteparaconcluirquetengaelcontrolefectivo del inventario. El riesgo de pérdida es solo un elemento dentro de varios que se deben tener en cuenta para determinar el control sobre un activo.

Enlafechadecorteparalaelaboracióndelbalancedeapertura,laentidaddebeevaluarlacondiciónyelestadodelospedidosrealizadosenfechascercanas,paradeterminarsidebereconocer alguna partida como inventarios.

En la transición a NIIF para pymes, la entidad debe evaluar la composición del saldo de la

Tabla45.Riesgosyventajassobreactivos

143

Capítulo 3

cuentadeinventarios,afindeestablecersideberealizarajustesalcostodelosmismos.Silaentidadidentificaalgúninteréscapitalizado,oalgúnconceptoquenopuedaserreconocidocomomayorvalordelosinventarios,procederáaajustarelvalorcorrespondiente,comosisiemprehubieraaplicadoNIIF.

El inventario puede ser adquirido para someterlo a un proceso de transformación, tras el cual la entidad espera vender los productos terminados. Los costos de transformación se capitalizan como mayor valor de los inventarios, teniendo en cuenta la limitante establecida en el párrafo 13.8 de la NIIF para pymes.

Los costos de transformación son:

- Materia prima.

- Mano de obra directa.

- Costos indirectos de producción, teniendo en cuenta los parámetros normales de producción.

Los inventarios asumen su propio costo. Los requerimientos de la NIIF para pymes se orientan a que los inventarios no carguen más costos de los que realmente se necesitan para su adquisición o fabricación.

Caso 103

Manufacturas Mundial fabrica muebles y otros elementos en madera. Para la fabricación de la mesa modelo 123, requiere la mitad de una tabla de nogal, cuyo costo es de $200.000. Es decir, que de una tabla de Nogal, salen dos mesas, con un costo unitario de $100.00010. En el mes de diciembre del 2014, durante el proceso de producción de dos mesas modelo 123, se presentó una falla en uno de los cortes, por lo cual solo se pudo fabricar una mesa, y la otra salió como desperdicio. La entidad desea saber si la mesa fabricada debe cargar con el costo del desperdicio.

De acuerdo con el párrafo 13.8 de la NIIF para pymes, los inventarios cargarán con los costos directamente atribuibles a su fabricación. En el caso planteado, el desperdicio de una pieza de madera no se considera costo directamente atribuible al inventario resultante. En palabras coloquiales, el inventario bueno no tiene la culpa de que el otro hayasalidomalo.

La mesa fabricada tendrá un costo de $100.000 por concepto de materia prima, y los otros $100.000 deben reconocerse directamente en los resultados del período como gastos relacionados con la producción.

Caso 104

Procesadora Cali tiene un proceso productivo para la fabricación de artículos metálicos. En el mes de diciembre del 2014, durante un proceso productivo rutinario, se presentó una falla en el sistema eléctrico, que provocó la pérdida de materia prima valorada en $14 millones. La entidad desea saber si puede cargar este costo a la producción del mes.

En este caso la entidad debe reconocer la materia prima defectuosa en el resultado del período. La NIIF no permite que los inventarios buenos absorban los costos de los inventarios malos. Adicionalmente, la entidad debe considerar los niveles máximos de

10. Para efectos prácticos se ha ignorado la existencia de otros componentes del costo.

144


desperdicio tolerables, y cualquier pérdida por encima de ese parámetro, se considera anormal, y se debe reconocer en los resultados del período.

Si la entidad recupera algún valor por la venta de los desperdicios mencionados en este ejemplo, disminuirá el gasto inicialmente reconocido. Los registros contables son lossiguientes:

Sedadebajalamateriaprimadañada:

Cuenta Debe HaberInventario materia prima 14.000.000Gastos asociados a la producción 14.000.000

Selogravenderlamateriaprimaparareciclaje,yserecibeunvalorde$2.000.000

Cuenta Debe HaberEfectivo/cuentas por cobrar 2.000.000Gastos asociados a la producción 2.000.000

El valor del gasto por pérdidas de materias primas para el período es de $12.000.000

Al momento de elaborar el ESFA, las entidades deben evaluar los inventarios manufacturadosexistentesenelbalancebajonormalocal,paradeterminarsiesnecesariorealizarajustesalcostodeesosinventarios,paraquecumplanlosrequerimientosdelaSección 13.

Este análisis requiere que la entidad tenga disponibles los costos detallados de las unidadesexistentesa la fechadetransición.Los inventariosqueyafueronvendidosalafechadelbalancedeaperturanoseránobjetodeajuste,puesyanohacenpartedelestadodesituaciónfinanciera.

Sinosepuedeestablecerelcostodetalladodelasunidadesenexistenciaalafechadetransición, sin un costo o esfuerzo desproporcionado, la entidad puede argumentar la impracticabilidad, y documentar adecuadamente esta decisión.

Al cierre de cada período, la entidad debe evaluar si existe deterioro del valor de sus inventarios. Para esto, comparará el valor neto realizable -VNR- de los inventarios con el valor en libros, y reconocerá el menor como valor de los inventarios.

El ajuste a VNR busca que los inventarios no se encuentren sobrevalorados, encumplimientodel principiode la prudencia.Otra formade entender el ajuste alVNRes pensar en que la entidad debe reconocer la pérdida del valor de los inventarios en el momentoenqueocurre,aunqueelinventarioaúnnosehayavendido.

Caso 105

DistriTech Ltda. es una entidad dedicada a la comercialización de equipos de comunicación de última generación. En febrero del 2014 adquirió 120 teléfonos celulares para la venta, por un valor de $12.000.000, es decir, $100.000 cada uno.

15 días después de haber adquirido los equipos, el fabricante lanzó al mercado una nueva versión de teléfonos, mucho más avanzados que los adquiridos por la entidad.

145

Capítulo 3

Este lanzamiento del nuevo producto, hizo que el precio de venta de los celulares adquiridos por la entidad se posicionara en $90.000, por lo cual, la entidad solamente espera recuperar $9.000.000, en caso de vender todos los equipos.

DistriTech debe reconocer un deterioro del valor de sus inventarios por valor de$1.000.000. Con este ajuste, el inventario será presentado en el ESFA por valor de$9.000.000, y la entidad habrá reconocido el efecto de la variación en el valor netorealizable.

La entidad no puede esperar a que llegue el momento de la venta para reconocer la pérdidaenlosinventarios.Elprocedimientodeajustealvalornetorealizablesedebereconocerenelmismomomentoenelcualse identifica,opor lomenosa la fechadecierre.

Inventarios de los prestadores de servicios

Los prestadores de servicios y las entidades cuyos ingresos se presentan por contratos de construcción11 deben reconocer como inventarios los costos incurridos en la prestación de servicios,cuyosingresosasociadosaúnnohayansidoreconocidos.

Las entidades dedicadas a la prestación de servicios, miden sus ingresos de conformidad con lo establecido en la Sección 23, utilizando una de las tres metodologías permitidas por la NIIF para pymes:

- Costo incurrido sobre costo total.-Inspeccióndeltrabajoejecutado.-Medicióndeltrabajoejecutado.

La entidad avalúa los contratos de prestación de servicios y de construcción que tenga vigentesalafechadetransición.Paraello,aplicarálametodologíaestablecidaenlospárrafos23.14 y siguientes de la NIIF para pymes.

Caso 106

Cabo Ingeniería firmó un contrato para la construcción de un activo en las instalaciones de su cliente X. El contrato se firmó el 20 de diciembre del 2014, por un monto de $1.000 millones.

El cliente le solicitó facturar la totalidad del contrato, con el fin de incluirlo dentro de sus informes de ejecución de inversiones. Cabo Ingeniería emitió una factura por $1.000 millones, y recibió por adelantado el pago del proyecto.

El proyecto se contabilizó como ingreso, y la entidad reconoció una provisión por el 70% del valor recibido12, para cubrir los gastos futuros del contrato, así:

Se causa la factura por el valor del contrato13:

Cuenta Debe HaberIngresos – Contratos de construcción 1.000.000.000Cuentas por cobrar Cliente X 1.000.000.000

11. Ver párrafos 23.17 y siguientes de la NIIF para pymes.

12. Este es el costo estimado para el contrato.

13. Para efectos prácticos se ha omitido el impacto de los impuestos generados.

146


Se reconoce una provisión para atender los costos del contrato:

Cuenta Debe HaberPasivo – Provisión costo del contrato cliente X 700.000.000

Gasto – Costo de ventas 700.000.000

Se reconoce el pago por parte del cliente:

Cuenta Debe HaberCuentas por cobrar Cliente X 1.000.000.000Efectivo 1.000.000.000

En aplicación del principio de acumulación o devengo, según el cual los hechoseconómicossereconocencuandosucede,aunquenosehayapagadoorecibidoelefectivoo losequivalentes, laentidadnodebereconoceruncostodeventasqueaúnnosehapresentado.Dadoquelaentidadnohacompradoinsumos,nohaincurridoencostosdepersonal, ni en otros costos asociados con la construcción, no debe reconocer el costo ni la provisión.

Deigual forma, lasmetodologíasdereconocimientodel ingresobajoNIIFparapymespermitenconcluirquelaentidadaúnnodebereconoceringresoalguno,pueslaejecucióndelcontratonohainiciadoalafechadetransición.

Deacuerdoconloanterior,laentidaddarádebajalaprovisióninicialmentereconocidapor valor de $700.000, y reconoce el valor recibido del cliente como anticipos al contrato.

Losregistroscontablesenlafechadeaperturason:

Sedadebajalaprovisión:

Cuenta Debe HaberPasivo – Provisión costo del contrato cliente X 700.000Ganancias retenidas 700.000

Se reconoce el valor recibido como clientes, como pasivo (ingreso recibido por anticipado):

Cuenta Debe HaberPasivo – Ingresos recibidos por anticipado 1.000.000Ganancias retenidas 1.000.000

Encasodequeloscontratosseencuentrenenprocesodeejecución,laentidadprocederáa medir el avance del contrato, de acuerdo con una de las tres metodologías establecidas en el párrafo 23.22 de la NIIF para pymes:

1. Costo incurrido sobre costo total.2.Inspeccióndetrabajosejecutados.3.Proporcióndeltrabajoejecutadosobreelcontratado.

147

Capítulo 3

Caso 107

Servicios de Vijes Ltda. es una entidad que presta servicios de mantenimiento a equipos y maquinaria. El 1 de noviembre del 2014 fue contratada por el cliente X para realizar mantenimiento preventivo a 35 máquinas de su centro productivo principal. El valor del contrato se estableció en $70.000.000, equivalentes a $2.000.000 por cada una de las máquinas. El mantenimiento de todas las máquinas es similar en tiempo y costos.

El costo de prestar el servicio es de $800.000 por cada máquina. El cliente pagó el 50% del servicio de manera anticipada, y cancelará el excedente una vez terminado el trabajo.

La entidad se encuentra preparando el estado de situación financiera de apertura, y necesita establecer el tratamiento de este contrato a la fecha del balance de apertura, 1 de enero del 2015. A la fecha del balance de apertura, la entidad ha completado el mantenimiento a 14 máquinas.

Según la descripción del caso, es posible dividir el contrato por cada uno de los mantenimientos terminados, sin un costo o esfuerzo desproporcionado. Esto permite que los ingresos se puedan reconocer en razón a los mantenimientos completados.

Ingresos al corte del 1 de enero del 2015 = mantenimientos completados * valor de cada servicio= 14 * 2.000.000 = 28.000.000

Del valor reconocido inicialmente como anticipo ($35.000.000) se debe disminuir el valor reconocido como ingreso ($28.000.000), de tal manera que el anticipo queda con un saldo de $7.000.000.

Por otro lado, la entidad reconocerá como costo de prestación de servicios, el costo correspondiente a los mantenimientos completados. En este caso como el servicio se presta por unidades individualmente consideradas, la entidad puede reconocer el total del costo incurrido en los mantenimientos como costo de prestación de servicios.

Caso 108

Polo Ingenieros Ltda. es una entidad dedicada a estudios de estabilidad de suelos. El 1 de noviembre del 2014 fue contratada por la Constructora Arena para elaborar estudios en 27 hectáreas de terreno en las cuales pretende desarrollar un proyecto habitacional.

Al 31 de diciembre del 2014, Polo Ingenieros midió el avance del desarrollo del contrato, y estableció que ha adelantado el 40% de las labores incluidas en la contratación. El anticipo para el desarrollo del contrato fue de $30.000.000, el valor total contratado es $90.000.000. El costo estimado para la ejecución del contrato es de $48.000.000. El costo real incurrido a la fecha del balance de apertura es de $25.000.000

La entidad requiere establecer el tratamiento de este contrato para el balance de apertura con corte a enero 1 del 2015.

Enestecaso,lametodologíamásapropiadaeslamedicióndelaproporcióndeltrabajo

148


ejecutado,pueslaentidadpudoestablecerdemanerafiablequehaavanzadoenun40%.

Con esta información, la entidad establece los valores a reconocer en el estado de situaciónfinancieradeapertura,así:

Total Avance40%

Ingresos del contrato 90.000.000 36.000.000 Costos del contrato 48.000.000 19.200.000 Costo incurrido 25.000.000 Inventario de prestación de servicios 5.800.000 Anticipo o (cuenta por cobrar) 30.000.000 - 6.000.000

Explicación:

Unavezestablecidoelporcentajedeavancedelcontrato,seaplicaesteporcentajealosingresos totales y a los costos estimados del contrato, para efectos de reconocerlos en resultados.

Sielcostoincurridohastalafechaexcedeelvalorreconocidocomocostodeprestaciónde servicios en el estado de resultados, el excedente se reconoce como inventario de prestación de servicios.

Sielcostoresultantedemultiplicarelcostototalestimadodelcontratoporelporcentajede avance, es mayor al costo efectivamente incurrido, se reconocerá el costo realmente incurrido en resultados, y el inventario de prestación de servicios tendrá un valor de cero ($0).Porejemplo,sielcostorealmenteincurridoalafechadecierrefuerade$18.000.000,este valor se trasladaría completamente al estado de resultados, y no quedaría saldo en la cuenta de inventarios de prestación de servicios.

3.1.5 Propiedades, planta y equipo

Losactivosclasificadosenestacategoríasonactivostangiblesquesemantienenparausoen la producción de bienes, prestación de servicios, para alquilarlos a terceros14, o con propósitos administrativos, siempre que la entidad espere usarlos por más de un período.

La Sección 35 de la NIIF para pymes incluye exenciones en el tratamiento de propiedades, planta y equipo en el balance de apertura, las cuales fueron tratadas en el capítulo 2 de esta publicación,numeral2.12hasta2.12.12(páginas71a91).

Algunosejemplosdepartidasquecumplenestadefiniciónson:

- Unedificioenelcuallaentidadtieneunaplantadeproducción.

- Eledificioenelcualtienelasoficinasadministrativas.

- En los estados financieros separados de la controladora, una máquina que estamantienearrendadabajoarrendamientooperativoaunasubsidiaria.

- Vehículosparaelusodelpersonaladministrativo,oparaentregarpedidosaclientes.

- Equiposdecómputoymobiliariodeoficinas.

- Máquinas utilizadas en el proceso productivo.

14. Con excepción de aquellos clasificados como propiedades de

inversión.

Tabla 46. Análisis de avance de contrato de prestación de servicios

149

Capítulo 3

- Equipo auxiliar de mantenimiento, siempre que su vida útil sea superior a un año. Si la vida útil es inferior a un año, se tratarán como inventarios, y se reconocerán como gastos en cuanto sean utilizados.

- Animales vivos utilizados en procesos de producción o prestación de servicios. Por ejemplo,uncaballoutilizadoparahalarunacarreta,ounbueyutilizadoparaarrastrarun yugo.

Algunosejemplosdepartidasquenoseconsideranpropiedades,plantayequipo:

- Plantaciones, las cuales se reconocen como activos biológicos.

- Animales vivos en el contexto de una actividad agrícola, los cuales se reconocen como activos biológicos.

- Activos involucrados en procesos de evaluación y exploración de recursos minerales, los cuales se presentan como tal, y se miden de acuerdo con la Sección 34, actividades especiales.

- Propiedades de inversión, las cuales se reconocen y miden de acuerdo con la Sección 16 de la NIIF para pymes.

- Repuestos y accesorios cuya vida útil sea inferior a un año, los cuales se tratarán como inventarios.

La entidad solo debe reconocer un activo de propiedades, planta y equipo cuando se cumplan los criterios establecidos en el párrafo 2.27, que son:

- Esprobablequelaentidadobtengalosbeneficioseconómicosfuturosasociadosconla partida, y

- Elcostodelapartidasepuedemedirdemanerafiable.

Bajoestapremisa,esposiblequealgunosrecursosnosedebanincorporarcomoactivosenelestadodesituaciónfinanciera,enrazónaquelaentidadnorecibirábeneficioseconómicosprovenientes del activo.

Caso 109

Una entidad familiar es propietaria de una finca de recreo. Esta finca se adquirió para uso exclusivo de los propietarios y sus familias. La entidad no tiene pensado vender la propiedad en el corto o mediano plazo, y tampoco la alquila para obtener ingresos. Muchos de los miembros de la familia no trabajan en la entidad, sin embargo, se benefician de la finca de recreo.

Entre los miembros de la familia existe un pacto para no vender esa propiedad.

Aunque lapropiedadparececumplir ladefinicióndepropiedades,plantayequipo, laentidadnolareconoceráporquenorecibebeneficiosprovenientesdelactivo,niesperarecibirlos en un futuro previsible.

Aunque la entidad ostenta la propiedad sobre el inmueble, no deberá presentarlo en su estadodesituaciónfinanciera,envirtudaquenosesatisfaceelcriterioderecepcióndebeneficiosprovenientesdelbien.Laentidadpresentaráel inmuebleenunarevelaciónasusestadosfinancieros,aclarandoelmotivoporelcualelbiennofueincluidoenelestadodesituaciónfinanciera.

150


Caso 110

Transportes Ciudad Blanca es una entidad dedicada a prestar servicios de carga pesada. En el año 2012 adquirió una máquina para iniciar un proyecto de fabricación del producto X. Seis meses después de haber adquirido la máquina, la entidad no logró los niveles de venta esperados, por lo cual abandonó el proyecto de fabricación. La máquina se encuentra ociosa a la fecha del balance de apertura. La máquina no tiene un mercado activo en el cual se pueda ofrecer para la venta.

Enestecaso,TransportesCiudadBlancadebedardebajaelactivo,puesnoseesperaobtenerbeneficioseconómicosfuturosprovenientesdesuusooventa.

Los activos clasificados como propiedades, planta y equipo se controlan de maneraindividual. En determinados casos, algunos componentes de propiedades, planta y equipo contienen elementos que se deben reemplazar con cierta regularidad, o cuyas vidas útiles son diferentes a las vidas útiles de los activos a los cuales se asocian. En estos casos, estos elementos se deben reconocer de manera separada.

Caso 111

Cariño SA es una fábrica de peluches. La planta de producción de peluches es una sola línea de montaje, la cual tiene una vida útil estimada de 45 años. Sin embargo, una parte de la máquina sufre mayor desgaste que el resto, y se estimó su vida útil en 15 años.

Cariño SA debe reconocer el componente de menor duración de forma separada del resto,conelfindecontrolarlavidaútilyladepreciacióndemaneraseparaday,enelmomentoenqueserealiceuncambioenestapartedelamáquina,puedadardebajaelvalor no amortizado.

Toda entidad debe establecer un límite de materialidad para el reconocimiento de elementos de propiedades, planta y equipo, con el fin de evitar el reconocimientocontabledeelementoscuyovalorseapocosignificativo.Laevaluacióndelamaterialidaddepende de las condiciones propias de cada entidad. IASB no se ocupa de establecer límites mínimos para el reconocimiento de propiedades planta y equipo, es decisión de cada entidad.

Así, una entidad puede establecer el límite de materialidad para el año de transición dependiendo del volumen de activos totales, patrimonio total, resultados del período, u otro indicador.

Caso 112

Paraíso Ltda. está en proceso de elaboración de su estado de situación financiera de apertura, y ha determinado una materialidad para las propiedades, planta y equipo, por valor de $1.800.000.

En el detalle de activos de la entidad se encontraron 2 computadores adquiridos en el año 2014, por un valor de $1.200.000 cada uno, para un total de $2.400.000.

La entidad no reconocerá estos computadores como propiedades, planta y equipo, pues no alcanzan el límite de materialidad establecido para esta categoría de activos.

151

Capítulo 3

La entidad puede mantener un control administrativo sobre estos activos, pero no los controlaráparaefectosdelosestadosfinancieros.

Los elementos de propiedades, planta y equipo se miden, en el reconocimiento inicial, al costo, el cual comprende:

- Precio de adquisición15.

- Comisiones,honorariosuotroscostosincrementalesincurridosenlacompra.

- Aranceles y otros impuestos no recuperables.

- Costosdeinstalaciónypuestaenmarcha,preparacióndellugar,costodepruebas.

- Estimación de costos de desmantelamiento, disposición o retiro del activo.

La entidad no incluirá, como parte del costo de un activo, el costo de apertura de nuevas instalaciones productivas, costos de lanzamiento de nuevos productos, costos de administración. Tampoco se capitalizarán los costos por préstamos como parte del costo de la propiedad, planta y equipo16.

Si el pago se negocia con un plazo superior a los plazos normales de pago, de tal manera que estemayorplazoinfluyaenelincrementodelpreciodenegociación,laentidadreconoceráelactivoadquiridoporunimporteequivalentealpreciodecontadoalafechadeadquisición.

Caso 113

Distribuidora Marqueza Ltda. ha adquirido una máquina para el embalaje de algunos de sus productos. El fabricante ha concedido un plazo para cancelar la máquina en 24 cuotas de $1.000.000. Si la entidad hubiera pagado la máquina de contado, el precio hubiera sido de $21.000.000.

Marqueza Ltda. reconocerá la máquina por un valor de $21.000.000. El excedente será reconocido como costos por préstamos, y no se debe capitalizar como mayor valor de la máquina adquirida.

Caso 114

Industrias Florida ha adquirido una máquina para su proceso productivo, con los siguientes costos:

- Precio pagado al proveedor: $23.000.000 - Alquiler de equipos de montaje: $2.500.000 - Alistamiento del lugar para el montaje de la máquina: $3.000.000 - Costos de instalación de la máquina: $4.000.000. Incluye parametrización de

la máquina $1.000.000 y entrenamiento del personal $3.000.000

En este caso, la entidad reconocerá los costos incurridos de la siguiente forma:

Concepto Capitalizar como activo de PPyE Gasto

Precio pagado al proveedor 23.000.000Alquilerdeequiposdemontaje 2.500.000

15. Cualquier descuento obtenido en la compra, sea comercial o financiero se reducirá del costo del activo.

16. Las NIIF plenas permiten la capitalización de ciertos costos por préstamos cuando se pueden imputar a activos aptos. En la NIIF para pymes está prohibida la capitalización de estos costos, los cuales se reconocerán en todos los casos como gastos del período.

152


Concepto Capitalizar como activo de PPyE Gasto

Alistamiento 3.000.000Parametrización de la máquina 1.000.000 3.000.000Total 29.500.000 3.000.000

Los gastos relacionados con la instalación de la máquina pueden ser capitalizados como mayor costo del activo. Tal es el caso de los costos por parametrización de la máquina.

Los costos de capacitación del personal no se deben considerar mayor costo de la máquina,pueselactivopuedefuncionaraúnsielpersonalnohasidocapacitado17.

En la adopción por primera vez, la entidad debe revisar que no se hayan incluido, en elcosto del activo, elementos que no sean susceptibles de capitalización de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes.

Si la entidad decide utilizar la exención de valor razonable como costo atribuido, puede omitir la evaluación mencionada en el párrafo anterior, y en su lugar, calculará el valor razonable del activoenlafechadetransición.

Tenga en cuenta también el requerimiento establecido en el párrafo 17.10 (c), respecto de laprovisióndedesmantelamiento.Laentidaddebeevaluar,a la fechade transición, sies necesario reconocer provisión para el desmantelamiento, disposición o retiro de los elementosdePPyEalfinaldesuvidaútil.

3.1.6 Activos biológicos

De acuerdo con el glosario de las NIIF, los animales vivos y las plantas se consideran activos biológicos. Estos activos biológicos se reconocerán como tal, si la entidad desarrolla una actividad agrícola.

Una actividad agrícola es la gestión, por parte de la entidad, de la transformación o recolección de activos biológicos para destinarlos a la venta, para convertirlos en productos agrícolas o en otros productos agrícolas adicionales.

Solo serán clasificados como activos biológicos los animales vivos y las plantas que semantengan en la entidad para la explotación de la actividad agrícola. Si la entidad mantiene plantas y animales vivos para propósitos diferentes de la explotación agrícola, no los clasificaráenestacategoría.

Caso 115

La Hacienda el Dovio es un sitio turístico ubicado en el norte del Valle del Cauca. Para efectos de ofrecer un paseo tipo cabalgata, la entidad mantiene 30 caballos en sus establos, y los explota económicamente cobrando a los turistas por hacer los recorridos por la hacienda.

En este caso, la Hacienda el Dovio no reconocerá los caballos en la categoría de activos biológicos, pues no los mantiene para propósitos de una actividad agrícola. Estos animalesdebenserclasificadosymedidoscomoPropiedades,plantayequipo,puessemantienen para prestar servicios de turismo y recreación.

17. Fundación IASC, material de formación

sobre la NIIF para pymes, Módulo 17: Propiedades, Planta y Equipo, Ejemplo

15.

153

Capítulo 3

Caso 116

La Hacienda Trujillo se dedica a la cría y venta de ganado vacuno. Al 1 de enero del año 2015, en la fecha del balance de apertura, tiene un hato de 200 cabezas de ganado. Para realizar trabajos de arriería, mantiene 6 caballos especialmente entrenados.

LaHaciendaTrujillodebereconocerelhatoderesescomoactivosbiológicos,ymedirlosavalorrazonablealafechadelbalancedeapertura,talcomoloestableceelpárrafo34.2de la NIIF para pymes.

Los caballos utilizados en arriería deben ser reconocidos y medidos como propiedades, planta y equipo, atendiendo las disposiciones de la Sección 17 de la NIIF para pymes.

En la elaboracióndel ESFA, la entidad clasificarápor separado sus activosbiológicos, losmedirá a valor razonable de acuerdo con el párrafo 34.2 de la NIIF para pymes, a menos que el valor razonable no se encuentre disponible sin un costo o esfuerzo desproporcionado, en cuyo caso aplicará el modelo del costo, establecido en los párrafos 34.8 al 34.10.

3.1.7 Activos intangibles

Losactivosintangiblessonrecursosidentificables,denaturalezanomaterialynomonetaria.Un activo intangible debe ser separable, es decir, debe poderse vender, alquilar, transferir, explotar a través de contratos, individualmente o en conjunto con otros activos. O bien,provienedederechoscontractualesolegales,aunquenoseantransferibles.

En la elaboración del ESFA, es necesario tener presentes las exenciones establecidas en la Sección 35 de la NIIF para pymes, las cuales fueron tratadas en el capítulo 2 de esta publicación, numerales 2.12.3 y 2.12.4 (páginas 74 a 79).

Bajonormaslocales,suelenreconocersecomointangibleslossiguienteselementos:

- Crédito mercantil- Marcas- Patentes- Concesiones y franquicias-Derechos-KnowHow- Licencias

Paraconcluirsiestaspartidaspermanecenenelbalanceodebendarsedebajaesnecesariotener en cuenta los requerimientos del párrafo 18.4 de la NIIF para pymes, según el cual una entidad reconocerá un activo intangible si:

- Esprobablequelosbeneficioseconómicosfuturosesperadosdelactivofluyanhaciala entidad.

- Elcostoovalordelactivopuedesermedidofiablemente.

- Elactivofueadquiridoynohasidoformadointernamente.

Silaentidadhareconocidoactivosintangiblesformadosinternamente,procederáadarlosdebajadesuinformaciónfinanciera,pornocumplirconlosrequisitosestablecidosenlaNIIFpara pymes.

154


El párrafo 35.10 (k) contiene una exención según la cual la entidad puede evaluar estas condicionesalafechadelbalancedeapertura,enlugardehacerloenlafechaenlacualinicióel acuerdo. Ver numeral 2.12.11 (página 86) de esta publicación.

LosintangiblesquecumplanladefiniciónycriteriosdereconocimientoparapermanecerenelESFAbajoNIIFparapymes,seránsometidosaltratamientoestablecidoenlaSección18:

- Establecer el costo del activo intangible, o el costo atribuido si se usa la exención del párrafo 35.10 (c) y (d).

- Estimar la vida útil del intangible, sin exceder de 10 años.

- Calcular la amortización acumulada del activo intangible, teniendo en cuenta cualquier posible valor residual.

- Preparar las revelaciones requeridas por la Sección 18.

Losderechosporbienesrecibidosencontratosdeleasingdebenserevaluadosdeacuerdocon la Sección20 –Arrendamientos, a fin de establecer su tratamiento contable bajo losnuevos marcos normativos.

Los contratos de arrendamiento, así como todos aquellos que involucren el uso de activos, serán evaluados de acuerdo con la Sección 20 de la NIIF para pymes. Si de la evaluación seconcluyequeelarrendamientoesfinanciero,laentidadprocederáareconocerunactivosegún las características propias del bien arrendado, como propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión, activo biológico, o activo intangible.

Lascondicionesquepuedenllevaraunaentidadacalificarunarrendamiento(oconcontratoqueinvolucraelusodeactivos)comoarrendamientofinancieroson:

a. Elarrendamientotransfierelapropiedaddelactivoalarrendatarioalafinalizacióndesu plazo.

b. El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea lo suficientemente inferior al valor razonable, en el momento en que la opción seaejercitable,paraquealiniciodelarrendamientosepreveaconrazonablecertezaquetalopciónseejercitará.

c. El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso sinosetransfierelapropiedad.

d. Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es al menos sustancialmente la totalidad del valor razonable del activo arrendado.

e. Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puedeutilizarlossinrealizarmodificacionesimportantes.

f. Si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador asociadas con la cancelación fueran asumidas por el arrendatario.

g. Lasgananciasopérdidasprocedentesde fluctuacionesenelvalor residualdel activoarrendadorepercutenenelarrendatario(porejemplo,enlaformadeundescuentoenelarrendamientoqueigualealproducidodelaventadelactivoalfinaldelcontrato).

h. El arrendatario tiene la capacidad de prorrogar el arrendamiento durante un período secundario, a una renta que es sustancialmente inferior a la de mercado.

155

Capítulo 3

3.1.8 Propiedades de inversión

Esta categoría de activos no se presentaba por separado en los estados financieros bajonormas locales.LaSección16de laNIIFparapymesdefine laspropiedadesde inversióncomoterrenosoedificios,opartesdeunedificio,oambos,quesemantienenporeldueñooelarrendatariobajounarrendamientofinancieroparaobtenerrentas,plusvalíasoambas,ynoparasuusoenlaproducciónosuministrodebienesoservicios,oparafinesadministrativos,o su venta en el curso ordinario de las operaciones.

Bajonormaslocales,estosactivossepresentabanindistintamenteconlaspropiedades,plantay equipo, en las respectivas cuentasde terrenos y edificios. LaNIIFparapymes requiereseparar estos activos del resto, y medirlos de una forma especial, como sigue.

En el reconocimiento inicial, se deben medir por el costo, utilizando los mismos criterios de la propiedad planta y equipo, incluyendo las propiedades de inversión adquiridas mediante contratodearrendamientofinanciero.

Al cierre de cada fecha sobre la que se informa18, la entidad medirá las propiedades de inversión al valor razonable, y reconocerá los cambios en el valor razonable en los resultados del período.

Si la entidad no puede determinar el valor razonable de una propiedad de inversión, o esta medición deja de estar disponible en unmomento determinado, pasará amedirla por elmodelodelcostoutilizadoparalaspropiedades,plantayequipo,hastatantolamediciónavalor razonable vuelva a estar disponible.

3.1.9 Activos fiscales

Losactivosfiscales19 son una categoría en la cual se incluyen todos los recursos a favor de la entidadprocedentesdenormasyprocedimientosfiscales.Lapropuestaesclasificarenestacategoría los siguientes conceptos:

- Retenciones en la fuente.

- Anticipos de impuestos.

- Saldos a favor o sobrantes en liquidación de impuestos.

- Activo por impuesto diferido.

Estaspartidas, aunque son recursos a favorde la entidad,no cumplen ladefinicióny loscriteriosdereconocimientodeinstrumentosfinancieros,puesnonacendecontratos,sinode la ley.

Enelestadodesituaciónfinancieradeapertura,laentidaddebe:

- Evaluar los saldos reconocidos como retención en la fuente a su favor, y ajustarcualquier diferencia entre los saldos reconocidos en el balance y el valor real a aplicar enlasdeclaracionestributarias.Porejemplo,siunclientenocertificalaretención,yla entidad no tiene forma de demostrar que le fue descontada del pago, se debe dar de baja.

- Revisar el saldo reconocido como anticipo de impuestos.

- Revisarlossaldosreconocidoscomosaldosafavorenliquidacióndeimpuestos,verificarsi requierealgúnajustecomoconsecuenciadecualquiervisitade laadministracióntributaria.

18. O en la fecha del balance de apertura, si la entidad desea hacer uso de la exención establecida en el párrafo 35.10 (c) y (d).

19. La NIIF para pymes y las NIIF plenas no mencionan esta categoría de activos. El autor propone esta categoría para agrupar los activos relacionados con impuestos, tales como retenciones en la fuente, saldos a favor, sobrantes en liquidación privada de impuestos, impuesto diferido, entre otros.

156


- Calcular y reconocer las partidas correspondientes a impuestos diferidos.

Todas las partidas incluidas en esta categoría se deben reconocer teniendo en cuenta las regulacionesfiscales,lascualeslesdanvida.

3.1.10 Impuesto a las ganancias

Losimpuestosalasgananciassonaquellosqueseliquidanconbaseengananciasfiscales,liquidadasdeacuerdoa lanormatividad fiscal, y generalmenteesdiferente a la gananciacontable.

Conformea la anteriordefinición, enColombia solo serán tratados como impuestosa lasganancias el impuesto a la renta, el impuesto de ganancias ocasionales y el impuesto sobre larentaparalaequidadCREE.Losdemásimpuestosnocorrespondenconladefinicióndeimpuesto a las ganancias, como se explica a continuación:

- IVA: el impuesto al valor agregado se calcula sobre el valor neto de la venta, no sobre ganancias.

- Impuesto al Consumo: también se liquida sobre unos importes netos establecidos en la normatividad.

- Impuesto de Industria y Comercio: grava el valor total de los ingresos, sin aceptar ningún tipo de deducción. Incluso este impuesto se genera aun cuando la entidad no obtenga utilidades en el respectivo período.

La Sección 29 de la NIIF para pymes establece el tratamiento del impuesto a las ganancias enlosestadosfinancieros.Estanormarequierequelaentidadreconozcalasconsecuenciasfiscales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos reconocidos en los estadosfinancieros.

La entidad20 debe reconocer:

Impuesto corriente: es el impuesto a cargo del período corriente o de períodos anteriores; así como el impuesto correspondiente a pérdidas del período actual o períodos anteriores, que pueden compensarse en períodos futuros21.

Impuesto diferido: es el impuesto a pagar o recuperar en períodos futuros, como resultado de la realización de activos o liquidación de pasivos a valores en libros, cuando estos son diferentesalosvaloresfiscales.Tambiénseconsideranimpuestosdiferidoslosvaloresquese puedan compensar en períodos futuros, provenientes de pérdidas compensables, excesos derentapresuntivasobrefiscalycréditosfiscalesnoutilizadosaún.

EnColombia,comoencasitodoslospaíses,lasreglasfiscalestienendiferenciasconlasreglascontables en cuanto a reconocimiento y medición de ingresos, costos, activos y pasivos. Esta situaciónestangeneralizada,quelaIASBsehadadoalatareadecrearunosrequerimientospara tratar estas partidas, de tal manera que el impuesto a las ganancias se reconozca en el períodoenelcualsurgenlastransaccionesqueledanorigen,aunquefiscalmentesegenereen uno o más períodos diferentes.

Proceso para determinar el impuesto a las ganancias

Consiste en nueve (9) pasos explicados a continuación: a. Reconocer y medir el impuesto corriente del período (impuesto a cargo), con base en las

reglas establecidas en el estatuto tributario y otras normas.

20. Para efectos prácticos, se hace

referencia a “la entidad”. En la práctica, las

personas naturales que llevan contabilidad,

también aplican los requerimientos

mencionados en este documento.

21. Ver párrafo 29.2 de la NIIF para pymes.

157

Capítulo 3

Paraque los estados financierospresenten la realidad financiera, esnecesarioque laentidad calcule el impuesto a cargo correspondiente al período que se está cerrando. Algunasentidadesprimerocierranlosestadosfinancieros,luegocalculanelimpuestoala renta y, en último lugar, presentan la información exógena tributaria a la DIAN.

Esrecomendablequelaentidad,antesdecerrarlosestadosfinancieros,tengalistasudeclaración de renta, e incluso la información exógena del período que se está cerrando, paraevitartenerquehacercorreccionesdespuésdelcierre.

Una vez calculado el impuesto a cargo por el respectivo período, se debe reconocer con cargo a resultados. La entidad no debe reconocer una simple provisión de impuesto de renta, sino que debe reconocer el valor real del impuesto a cargo por el período que está informando.

b. Identificar los activos y pasivos de los cuales se esperaría que afecten las ganancias fiscales si se realizan o liquidan al valor en libros actual.

La entidad analizará uno a uno sus activos y pasivos, para determinar si la base contable difiere de la fiscal. Si esta situación se presenta, quiere decir que la realización oliquidacióndelosactivosypasivosalosvaloresenlibrosafectaríanlasgananciasfiscalesen una medida diferente a la que afectan las ganancias contables.

Porejemplo,unacuentaporcobrarporconceptodeinteresessobreunainversiónderentafija,encasodequeseagravadacuandoserecaude,enlugardesergravadacuandose cause, genera impuesto diferido.

Si los intereses son gravados en la causación (aunque no se haya recibido el pago),entonces no generarán impuesto diferido.

Otro caso se presenta cuando una entidad tiene propiedades, planta y equipo que se deprecianaunatasadistintaparaefectosfiscalesycontables.Porejemplo,unamáquinaadquirida por $100 millones hace tres años, se deprecia fiscalmente a una tasa del10% anual, y presenta un saldo en libros de $70 millones. Para efectos de los estados financieros,laentidadestimólavidaútilen25años,porlocual,alfinalizarelterceraño,la depreciación acumulada es de $12 millones, y el valor en libros es de $88 millones.

Silaentidadrecuperaralamáquinaatravésdelaventa,lautilidadfiscalseríamayorquelautilidadfinanciera,yestehechoafectaríaelcálculodelimpuestoalasganancias.

En este caso, el pasivo diferido por impuesto a las ganancias se calcula así:

Basefiscaldelactivo $70.000.000Base contable del activo $88.000.000Diferencia temporaria $18.000.000 (imponible)Tasa impositiva 10%22 Pasivo por impuesto diferido $1.800.000

c. Determinar la base fiscal de:

- Los activos y pasivos del literal (b). La base fiscal de los activos y pasivos sedeterminará como si la entidad vendiera los activos o pagara los pasivos a valor en libros. (párrafos 29.11 y 29.12).

- Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no estén reconocidas comoactivosopasivos;comoporejemplo,partidasreconocidascomoingresoogastoque pasarán a ser imponibles o deducibles fiscalmente en períodos futuros(párrafo 29.13).

22. La Tasa Impositiva depende del régimen fiscal de cada entidad, por esa razón, cada entidad hará su propio análisis para determinarla.

158


Labasefiscaleselimporteporelcualsepresentanlosactivosypasivosenladeclaraciónderenta.Paracalcularlabasefiscal,laentidadaplicarálasdisposicionesdelestatutotributario.

d. Calcular cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito fiscal no utilizado (párrafo 29.14).

e. Reconocer los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos que surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no utilizados (párrafos 29.15 a 29.17).

f. Medir los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte del estado, usando las tarifas de impuestos aprobadas, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado al final del período sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos (párrafos 29.18 a 29.25).

Las diferencias temporarias23surgencuandolabasefiscaldelosactivosopasivosdifieredesuvalorenlosestadosfinancieros.

Estadiferenciaafectalaliquidacióndelasgananciasfiscalesenelmomentoenquelosactivos sean realizados o los pasivos sean liquidados. Las NIIF requieren que la entidad informesobreelimpactofiscaldeestasdiferencias.

Porejemplo,unaentidadpuedereconocerprovisionesporconceptodegarantías,peroestasnoserándeduciblesenelcálculodelimpuestoderentahastatantoesasgarantíashayansidoefectivamentereclamadasporlosclientes.

El reconocimiento de pasivos por provisión de garantías obliga a la entidad a reconocer el correspondiente activo por impuesto diferido.

Porejemplo,unaentidadrealizaventasporvalorde$10.000durantelosaños1,2y3.

Las ventas del año 1 están afectadas por una provisión por concepto de garantías por valor de $3.000, las cuales fueron reconocidas como gasto y como pasivo.

Durante los años 2 y 3 no se calcularon nuevas provisiones para garantías, dado que los procesosfueronmejoradosynoseesperaqueporlasventasdeesosañossepresentendevoluciones.

Durante los años 2 y 3, la entidad prestó servicio de garantía a sus clientes, con un valor de$1.500porcadaaño.Latasadeimpuestoparaesteejercicioesdel25%.

Con los datos anteriores, la entidad tendría el siguiente comportamiento en su estado de resultados:

Concepto Año 1 Año 2 Año 3 Ventas 10.000 10.000 10.000 Costo (6.000) (6.000) (6.000) Garantías (3.000) - - Resultado antes de impuestos 1.000 4.000 4.000

Tabla 47. Reconocimiento de garantías

La entidad elabora la depuración para calcular el gasto de impuesto de renta, como sigue:

23. Las diferencias temporarias producen

efectos fiscales en la medida que se espere

que impacten el cálculo del impuesto a las

ganancias en períodos futuros. Existen algunas

diferencias entre la base fiscal y contable de activos y pasivos que no generan tales impactos,

estas diferencias se llaman diferencias

definitivas, y no generan el reconocimiento de impuestos diferidos.

159

Capítulo 3

Concepto Año 1 Año 2 Año 3 Resultado 1.000 4.000 4.000 Más gastos no deducibles 3.000 - - Menos deducciones por garantía (1.500) (1.500)Renta gravada 4.000 2.500 2.500 Gasto impuesto renta 1.000 625 625

Tabla 48. Cálculo del impuesto corriente

Como se observa en la tabla anterior, la renta gravada de los años 2 y 3 está siendo afectada por la deducción correspondiente a las garantías prestadas a los clientes, generadas por las ventas del año 1.

Ahora,analicemoselvalorcontableyfiscaldelaprovisiónporgarantías(pasivo)alolargo de los tres años, y observemos cómo esa diferencia genera el impuesto diferido:

Concepto Año 1 Año 2 Año 3Provisión garantía 3.000 1.500 - Basefiscal - - - Diferencia temporaria 3.000 1.500 - Activo por impuestos diferidos 750 375 -

Tabla 49. Cálculo del impuesto diferido

Como se observa en la tabla, en el año 1 se reconoce un activo por impuesto diferido por valor de $750, con efecto en los resultados del período.

Elestadoderesultadosparaelaño1,unavezreconocidoslosimpuestos,sereflejaasí:

Concepto Año 1Ventas 10.000 Costo (6.000)Garantías (3.000)Resultado 1.000 Gasto impuesto de renta (250)Ganancia neta 750

Tabla 50. Cálculo del resultado del período

El valor presentado como impuesto de renta ($250) equivale a tomar $1.000 de impuesto corriente y restarle $750 de impuesto diferido.

Los asientos contables para el reconocimiento del impuesto corriente y diferido son:

Cuenta Debe HaberGasto impuesto 1.000Impuesto por pagar 1.000

Para reconocer el impuesto corriente del año 1 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente).

Cuenta Debe HaberGasto impuesto24 750Activo impuesto diferido 750

24. En casos como este, se puede acreditar el gasto por impuesto hasta el valor reconocido inicialmente, de allí en adelante, se reconocería un ingreso por impuesto.

160


Para reconocer el impuesto diferido del año 1 (ver Tabla 49 - Cálculo del impuesto diferido).

Note que el impuesto diferido en este caso, genera un ingreso en el estado de resultados, lo cual es totalmente válido.

Si no se reconociera el efecto del impuesto diferido, la entidad presentaría un resultado de cero ($0) lo cual no corresponde con la realidad.

Para el año 2, en el cual los resultados antes de impuestos ascienden a $4.000, la entidad elabora nuevamente la depuración para calcular el impuesto corriente, como se mostró en el la Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente, pero esta vez incluye una deducción por concepto de servicios de garantías prestadas. Este gasto por garantías no se reconoce en el estado de resultados, sino que disminuye el valor de la provisión reconocida en el año 1.

Con estos datos, el estado de resultados para el año 2 es:

Concepto Año 2Ventas 10.000 Costo (6.000)Garantías 0 Resultado 4.000 Gasto impuesto de renta (1000)Resultado del período 3.000

En este caso, el valor reconocido como gasto impuesto de renta por $1.000, corresponde al impuesto corriente por valor de $625 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente), más la disminución del impuesto diferido por $375 (ver Tabla 49 - Cálculo del impuesto diferido).

Los registros contables para el reconocimiento del impuesto corriente y diferido son:

Cuenta Debe HaberGasto por impuesto 625Impuesto por pagar 625

Para reconocer el impuesto corriente del año 2 (ver Tabla 48 - Cálculo del impuesto corriente).

Cuenta Debe HaberGasto por impuesto 375Activo impuesto diferido 375

Para reconocer la reversión de $375 del activo por impuestos diferidos reconocido en el año1.Lareversiónseprodujoporladisminucióndeladiferenciatemporariaquelageneró.

Para el año 3, los valores del estado de resultados, incluyendo el cálculo del impuesto, son similares al año 2, y el activo por impuestos diferidos desaparece.

g. Reconocer una corrección valorativa para los activos por impuestos diferidos, de modo que el importe neto iguale al importe máximo que es probable que se realice sobre la base de las ganancias fiscales actuales o futuras (párrafos 29.21 y 29.22).

La entidad debe estar razonablemente segura de generar ganancias futuras que le permitan obtener beneficios de sus activos por impuestos diferidos. Si la entidad notiene seguridad razonable de que obtendrá esas ganancias futuras, no debe reconocer activos por impuestos diferidos.

Tabla 51. Resultados año 2

161

Capítulo 3

Porejemplo,unaentidadpresentaunapérdidafiscalde$100millonesenelperíodo1.La legislación colombiana permite que esa pérdida se compense con rentas de períodos futuros, y disminuyan así la utilidad.

En condiciones normales, la entidad reconoce un activo por impuestos diferidos equivalente al impuesto sobre la pérdida. En la práctica, realmente la entidad reconoce un ingreso por impuesto diferido en su estado de resultados, reconoce un activo y disminuye la pérdida.

Paso seguido, la entidad debe proyectar sus resultados futuros, para determinar que realmente generará ganancias futuras para compensar la pérdida del período. Para estos efectos, debe considerar que las pérdidas solamente se pueden compensar con renta ordinaria. Si la entidad prevé que en el futuro se generará solamente impuesto sobre renta presuntiva, entonces no reconocerá activos por impuestos diferidos.

Si la entidad establece que no generará ganancias, no reconocerá tampoco el impuesto diferido activo. Si las expectativas apuntan a generar ganancias que permitan absorber el 50% de las pérdidas, la entidad solo reconocerá el 50% del impuesto diferido.

h. Distribuir los impuestos corrientes y diferidos entre los componentes relacionados de resultados, otro resultado integral y patrimonio (párrafo 29.27).

La distribución del impuesto diferido en partidas de resultados, otro resultado integral u otras partidas del patrimonio, depende directamente de la ubicación de las diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido.

Porejemplo,unadiferenciatemporariageneradaporuninstrumentofinancieroreconocidocon efectos en el Otro Resultado Integral -ORI-, generará un impuesto diferido que también se imputaráenelORI.Unadiferenciatemporariaquesurjadediferenciasentreelvalorcontableyfiscaldelacartera,siempregeneraráunimpuestodiferidoconefectoenresultados.

i. Presentar y revelar la información requerida (párrafos 29.30 a 29.32).

La entidad debe presentar información adicional que permita al usuario tener una comprensión precisa de los efectos fiscales y futuros de las transacciones, hechoseconómicosyotroseventosreconocidosenlosestadosfinancieros.

Paralograrestarevelaciónplena,laentidadpresentaráennotasalosestadosfinancieros,todos los aspectos que tuvo en cuenta para el cálculo del impuesto diferido. Tales elementos son:

- El valor del gasto o ingreso por impuesto corriente. Este valor proviene de las memorias de cálculo del impuesto de renta del respectivo período.

- Ajustes en impuestos corrientesdeperíodos anteriores. Por ejemplo, si la entidadteníaunapérdidafiscalnocompensada,lacualfueobjetoderevisiónyajuste,estehechogeneraunajusteenelimpuestocorriente.

- El gasto o ingreso por cambios en diferencias temporarias existentes, o aparición de nuevas diferencias.

- El gasto o ingreso por impuestos diferidos generado por cambios en las tarifas impositivas aplicadas a las diferencias temporarias existentes.

- Losajustesalgastooingresoporimpuestosdiferidosderivadodeunatransformaciónocualquiercambioenlasituaciónfiscaldelaentidadosusaccionistas.

- Cambios provenientes de corrección valorativa de los impuestos diferidos.

162


- Cambiosprovenientesdeajustespormodificacióndepolíticascontablesdelaentidad.

- Conciliacióndelosvalorescontablesyfiscalesdeingresos,gastos,activosypasivos.

- Explicación de los efectos de cualquier cambio en las tasas impositivas.

- El saldo de los activos y pasivos detallado por cada una de las diferencias temporarias existentes, así como la explicación de cualquier cambio en estos activos y pasivos.

- La fecha de caducidad de las diferencias temporarias y los créditos fiscales noutilizados,siloshubiere.

3.1.11 Activos diferidos

Según lo establecido en el Decreto 2650 de 1993, esta partida:

“Comprende el conjunto de cuentas representadas en el valor de los gastos pagados por anticipado en que incurre el ente económico en el desarrollo de su actividad, así como aquellos otros gastos comúnmente denominados cargos diferidos, que representan bienes o servicios recibidos, de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros períodos futuros.

Comprende los gastos pagados por anticipado, tales como, intereses, primas de seguro, arrendamientos, contratos de mantenimiento, honorarios, comisiones y los gastos incurridos de organización y preoperativos, remodelaciones o adecuaciones, mejoras de oficina, estudios y proyectos, construcciones en propiedades ajenas tomadas en arrendamiento, contratos de ejecución, contribuciones y afiliaciones e impuestos diferibles.

Son objeto de amortización o extinción gradual correspondiente a las alícuotas mensuales resultantes del tiempo en que se considera se va a utilizar o recibir el beneficio del activo diferido, bien sea mediante un crédito directo a la partida de activo o por medio de una cuenta de valuación, con cargo a resultados.”

En la elaboración del ESFA, la entidad debe evaluar cada uno de los conceptos que hayareconocido previamente en estas cuentas, con el fin de determinar si debe seguirlosreconociendobajoNIIFparapymes.

Gastos pagados por anticipado

Estas partidas se pueden reconocer como activos bajoNIIF siempre y cuando realmenterepresentenderechosapercibirserviciosenel futuro.Porejemplo,elpagoanticipadodeuna póliza de seguro que cubre riesgos por un año, se puede reconocer como activo, pues aunquesepaguedemaneraanticipada,generaparalaentidadelderechodecontarconunacobertura por un año.

Un servicio de publicidad en radio o televisión cancelado anticipadamente para pautar por un lapso de 6 meses, puede reconocerse como activo. Sin embargo, si el valor pagado corresponde a una sola pauta, y esta ya fue emitida, la entidad no debe reconocer esta partida como activo, pues el servicio ya fue percibido.

En condiciones normales, los conceptos reconocidos como gastos pagados por anticipado suelencumplirladefinicióndeactivo,talescomo:

- Intereses - Honorarios - Comisiones -Segurosyfianzas- Arrendamientos

163

Capítulo 3

-Bodegajes- Mantenimiento equipos - Servicios - Suscripciones

Se reconocerán como activos los pagos que correspondan a servicios aún no percibidos. Si la entidad ya percibió la prestación del servicio, no reconocerá estos pagos como activos, pues norepresentan,enesecaso,derechosarecibirbeneficiosfuturos.

Cargos diferidos

Se debe evaluar cada una de las partidas incluidas en esta cuenta, para concluir sobre su permanenciaenelestadodesituaciónfinanciera:

• Organización y preoperativos

Estos costos deben reconocerse en los resultados del período en que se incurren. El párrafo 18.15 de la NIIF para pymes prohíbe el reconocimiento de estas partidascomoactivos,porlotanto,sedebeajustarcontragananciasretenidastodoslossaldosexistentesporesteconceptoenlafechadelESFA.

• Remodelaciones

Estos costos se podrán incluir como propiedades, planta y equipo, siempre y cuando cumplanladefiniciónestablecidaenlaSección17.Estasecciónrequierequeelactivo:

- Se vaya a utilizar en la producción de bienes, prestación de servicios, arrendamiento a terceros, o propósitos administrativos.

- Tenga una vida útil superior a un año.

Caso 117

Una entidad incurrió en gastos por valor de $15 millones para la remodelación de las oficinas administrativas. La remodelación consistió en:

- Pintura general.- Cambio de cielo raso en icopor por estructura de yeso.- Cambio de pisos.

Una remodelación de este tipo no se reconocerá como activo, pues no se espera que genere beneficios económicos futuros adicionales a los que se generaban antes deincurrir en el costo.

Caso 118

Una reconocida franquicia de comidas rápidas decidió remodelar sus locales comerciales. La entidad espera que la mejor presentación de las instalaciones mejorará las ventas. El valor de la remodelación se contrató en $60 millones. La entidad estima que las remodelaciones tienen una vida útil de 15 años.

Esta remodelación puede reconocerse como propiedades, planta y equipo, dado que cumple los criterios de reconocimiento:

164


- Se utilizará para la prestación de servicio de restaurante- Tiene una vida útil mayor a un año

• Estudios, investigaciones y proyectos

LoscostosporesteconceptodebenserdadosdebajadelESFA,pueselpárrafo18.14delaNIIFparapymesprohíbeelreconocimientodecostosdeinvestigaciónydesarrollocomoactivos. Estos costos deben ser reconocidos directamente en el estado de resultados como gasto.

• Programas para computador

Estapartidasedebereclasificarcomoactivointangible,yaplicarlelosrequerimientosde reconocimiento, medición, presentación e información a revelar establecidos en la Sección 18 de la NIIF para pymes.

Solosereconocerácomoactivounsoftwarequehayasidoadquirido.Sielsoftwareescreadointernamente,laNIIFparapymesprohíbesureconocimientocomotal.

• Útiles y papelería

EstapartidadebeeliminarsedelESFA,puesnocumpleconladefinicióndeactivos.

• Mejoras en propiedades ajenas

Se le dará el mismo tratamiento mencionado para las remodelaciones. Se reconocerán como activo siempre que:

- Se utilicen en la producción o venta de bienes, prestación de servicios o propósitos administrativos.

- Tienen una vida útil superior a un año.

Caso 119

Un concesionario de vehículos arrendó un lote con un contrato a 10 años25, y construyó una vitrina comercial, con un costo de $600 millones. Al finalizar el contrato, la entidad entregará las mejoras al propietario del terreno, o las seguirá usando si se renueva el contrato. A la fecha de evaluación, han pasado 4 años y no tiene certeza razonable sobre la renovación del contrato.

La entidad puede reconocer el costo de la vitrina comercial como activo (propiedades, planta y equipo), pues cumple los criterios para ser reconocida como tal. La vida útil para efectos de amortización es de 10 años (o el plazo de la duración del contrato), y el valor residual se estimará en cero ($0), pues la entidad no espera obtener compensación algunaalfinalizarelplazodelarrendamiento.

• Contribuciones y afiliaciones

Estoscostosgeneralmentenocumplenladefinicióndeactivo,puesnosuelengenerarbeneficioseconómicosparalaentidad.

25. Para este caso, se asume que el

arrendamiento es operativo.

165

Capítulo 3

• Entrenamiento de personal

Esta partida tampoco se puede reconocer como activo, por disposición expresa del párrafo 18.15 (c), el cual expresa que los costos de formación no pueden reconocerse como activo. Adicionalmente, la capacitación del personal no es un recurso que la entidadpuedacontrolar,pueselconocimientoquedaen lamentede los trabajadorescapacitados, los cuales pueden retirarse de la entidad en cualquier momento.

• Publicidad, propaganda y avisos

Esta partida se debe eliminar, a menos que cumpla la definición de gasto pagadopor anticipado. Si el pago corresponde a un servicio ya prestado, se debe reconocer inmediatamente como gasto.

Caso 120

Una entidad contrató una pauta en televisión, para ser emitida a lo largo del mes de noviembre del 2014. La pauta tuvo un costo de $500 millones, y fue emitida según lo acordado.

La entidad reconoció este pago como un cargo diferido, pues espera que el impacto de la pauta le genere incremento en los ingresos a lo largo de un año.

Esta partida no cumple los criterios para ser reconocida como activo, pues no existe certezarazonablesobreelflujofuturodebeneficioshacialaentidad.

• Elementos de aseo y cafetería, loza, cristalería

Se evaluará la pertinencia de estas partidas para ser reconocidas como propiedades, plantayequipo.Enlamayoríadeloscasos,nocumplenladefinicióndeestoselementos,ydebenserdadosdebajadelESFA.

• Moldes y troqueles

Si su valor es material, se espera utilizarlos en procesos productivos futuros, y su vida útil es superior a un año, se pueden reconocer como propiedades, planta y equipo.

Sinocumplenesascondiciones,debenserdadosdebaja.

• Dotación y suministro a trabajadores

Esta partida puede reconocerse como inventario si la entidad compra grandes cantidades dedotaciónylasalmacenaparaentregarlasalostrabajadoressegúnlanecesidad.Enestecaso,seclasificalapartidacomoinventario,ysereconocecomogastoenelmomentoenqueseentregaalostrabajadores.

Siladotaciónsecompraeinmediatamenteseentregaalostrabajadores,debesertratadacomo gasto (a menos que se capitalice como costo de producción).

• Impuesto de renta diferido

Ver los comentarios sobre impuesto a las ganancias.

166


3.2 Partidas del Pasivo

Un pasivo es una obligación presente, derivada de hechos pasados, al vencimiento de lacual,yparacancelarla,laentidaddebedesprendersederecursosqueincorporanbeneficioseconómicos.

La base conceptual de los pasivos es la existencia de obligaciones, por lo cual, la entidad debe tenerclaroquécompromisoshaadquiridoconterceros,yquéobligacionessederivandeesos compromisos.

Las obligaciones pueden surgir de la ley, de los contratos, o de condiciones que generen expectativas válidas ante terceros, estas últimas se denominan obligaciones implícitas.

Elbalance general bajonormas locales es el puntodepartidapara elaborar el estadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIFparapymes,peronoessuficiente.Esposiblequeenelbalancebajonormaslocalesnosehayacontempladotodoslospasivosexistentesalafechadecierre,porquelasnormaslocalesnolorequerían,obien,porerroresuomisionesenlosestadosfinancieros.

Por esta razón, la entidad debe evaluar uno a uno los documentos (especialmente contratos) deloscualessepuedanderivarobligacionesparalaentidad,afindereconocerestospasivosen el ESFA.

3.2.1 Pasivos financieros

Lospasivosfinancierossonobligacionessurgidasdecontratosoacuerdos26, que derivan en obligaciones de entregar o transferir recursos en efectivo, equivalentes al efectivo u otros instrumentosfinancieros.

Lospasivosquenoprovienendecontratosoacuerdos,sinodeorígeneslegalesojudiciales,nocumplenladefinicióndepasivofinanciero,porlocualsereconoceránenotracategoríaenelestadodesituaciónfinanciera.

Lospasivosfinancierostienenestascaracterísticas:

- Obligan a la entidad a reintegrar el capital adeudado.

- Generaninteresesatasasfijasovariables27, o una combinación de ambas.

Los pasivos financieros semiden, en el reconocimiento inicial al costo de la transacción,incluyendo cualquier erogación por concepto de estudio de crédito, asesoría financiera,constitución de garantías, entre otros.

EnlaelaboracióndelESFAlaentidaddebeevaluarcadaunodelospasivosexistentesalafechadetransición,conelfindeasegurarsequelospasivosestánadecuadamentedocumentados,de tal manera que puedan probarse. La existencia de los pasivos se documenta a través de contratos de mutuo, contratos de suministro de bienes o servicios, facturas de compra de bienes o servicios, entre otros.

Caso 121

A la fecha del ESFA, la entidad tiene un saldo en las cuentas por pagar a socios por valor de $85 millones. No existe un acuerdo escrito sobre las condiciones en las

26. Estos contratos o acuerdos no

necesariamente tienen que ser escritos. Pueden ser verbales o configurarse por actuaciones de las

partes, que generan obligaciones válidas de entregar efectivo,

equivalentes al efectivo u otros instrumentos

financieros.

27. Es posible que un pasivo financiero no

genere intereses a cargo de la entidad, sin que este hecho impida su reconocimiento como

pasivo financiero. Por ejemplo, una obligación

exigible a su presentación no suele generar

intereses, o una cuenta por pagar comercial a

corto plazo (30, o 60 días), suele ser cancelada

por su valor nominal.

167

Capítulo 3

cuales la entidad va a devolver estos recursos a los socios, solo existen algunos recibos de caja que dan cuenta de la entrada de los recursos.

Estos pasivos deben documentarse adecuadamente. Se puede elaborar un documento en el cual el socio solicita que se le entreguen recursos, para ser reintegrados en condiciones claras, con o sin tasa de interés, de tal forma que la entidad tenga evidencia clara sobre los pasivos.

A la fecha del ESFA, la entidad debe medir sus pasivos financieros al costo, o al costoamortizado, según los requerimientos de la Sección 11 de NIIF para pymes.

Las partidas que corresponden a pasivos exigibles en cualquier momento, o en plazos cortos quenoafectanelpreciodetransacción,suelenmedirsealcosto.Porejemplo:

- Cuenta por pagar a un proveedor por mercancía recibida. El plazo de pago es de 30 días.

- Obligaciones por concepto de servicios públicos de energía, acueducto y alcantarillado, los cuales se pagan antes del día 20 de cada mes.

- Cuentasporpagarporconceptodehonorariosprofesionales.

- Saldo pasivo de las cuentas corrientes comerciales.

Caso 122

Una entidad tiene una cuenta por cobrar a su proveedor principal por valor de $25.000.000 el plazo establecido para el pago es de 60 días. El plazo de pago se considera normal en el negocio.

Laentidadreconoceráunpasivoporvalorde$25.000.000,sinningúnajusteenelESFA.

Caso 123

A la fecha de transición, la entidad calculó el consumo de energía, acueducto y alcantarillado, y estimó que el valor que debe pagar a la empresa de servicios públicos es de $2.800.000. La entidad aún no ha recibido la factura con el cobro.

Aunque la entidadnohaya recibidoaúneldocumentode cobro, tieneunaobligaciónpresente,derivadadehechospasados(lautilizacióndelservicio),alvencimientodelacualdebedesprendersederecursosqueinvolucranbeneficioseconómicos.Adicionalmente,estepasivoesfinancieroporquesurgedeuncontrato,ygeneraunaobligacióndepagar.La entidad debe reconocer el pasivo por valor de $2.800.000 a favor de la empresa de servicios públicos.

Losdemáspasivosfinancierossemidenporelmodelodelcostoamortizado,entreellos:

- Obligaciones con entidades financieras o con particulares, en moneda funcional oextranjera.

- Cuentas por pagar en las cuales se ha determinado la existencia de un elemento definanciación.

Para el tratamiento de estas partidas se debe utilizar el modelo del costo amortizado

168


establecido en los párrafos 11.15 al 11.20 de la NIIF para pymes. En condiciones normales, noseesperaqueexistanvariacionessignificativasentreelsaldoenlibrosdeacuerdoconnormas locales y el saldo de los pasivos valorados de acuerdo con este método.

3.2.2 Pasivos por beneficios a empleados

Enlanormatividadanterior,estospasivossedenominabanobligacioneslaborales.Muchasentidades aún utilizan el modelo de reconocimiento de provisiones para prestaciones sociales,yconsolidacióndeobligacioneslaboralesalfinaldecadaperíodo.Estetratamientono es necesario, puesto que la entidad puede calcular, en cualquier momento, la cuantía y vencimiento de las obligaciones laborales, sin mayores desviaciones sobre los valores reales.

La entidad reconocerá los pasivos por beneficios a empleados existentes a la fecha detransición, por concepto de:

- Salarios

- Prestaciones sociales

- Seguridad social

- Otrosbeneficios

Los beneficios a los empleados provienen de fuentes legales y contractuales, por eso esimportante analizar todos los acuerdos firmados con los empleados y las implicacioneslegalesdeesosacuerdos,paracalcularacertadamentelosbeneficios.

La problemática fundamental a resolver en cuanto a los beneficios a empleados, es ladefiniciónmismadeloquesedenominaempleado para efectos de las NIIF.

EsnecesarioentoncesaclararladefinicióndeempleadosestablecidaenlasNIIF,conelfindedistinguirladeladefiniciónestablecidaenelCódigoSustantivodeTrabajoylaincluidaenelEstatuto Tributario, pues todas son diferentes.

De acuerdo con el glosario de las NIIF, los empleados son personas que prestan servicios personales a la entidad en una de las siguientes condiciones:

a. Son empleados para efectos legales.

b. Trabajanpara la entidadbajo sudirección, de lamisma formaquequienes tienen laconsideración de empleados para efectos legales.

c. Los servicios prestados son similares a los que prestan los empleados.

El término empleadoincluyealpersonaldelagerencia,yalosmiembrosnoejecutivosdelórgano de administración.

De acuerdo con lo anterior, el término beneficios a empleados no se limita al reconocimiento y medición de costos derivados de los empleados directos de la compañía, sino que puede incluir un abanico más amplio de formas de contratación.

Caso 124

La empresa El Encanto Ltda. tiene una planta de producción en la cual ocupa 100 empleados directos. En épocas en las cuales se presentan niveles de producción

169

Capítulo 3

significativamente altos, la entidad contrata operarios a través de una Cooperativa de Trabajo Asociado. Estos empleados trabajan en iguales condiciones que los empleados directos, pero reciben su pago a través de la cooperativa, quien es la contratante.

En este caso, las personas contratadas a través de la cooperativa se consideran empleados paraefectosdelosestadosfinancieros.Todosloscostosderivadosdesucontrataciónsereconoceráncomobeneficiosaempleados.

Caso 125

Linda Sonrisa es una famosa clínica odontológica de la ciudad de Cali. La entidad no contrata directamente los servicios de los odontólogos, sino que trabaja con la figura de cuentas en participación. Según el contrato, cada odontólogo recibe unos honorarios en razón al número de pacientes que atienda y a los procedimientos que realice.

Losodontólogossonautónomosenelmanejodesu tiempo,aunquesecomprometensemanalmente en el cumplimiento de citas con los pacientes de la clínica, y deben cumplir unos protocolos y medidas mínimas de seguridad planteadas por la entidad.

Los odontólogos no se consideran empleados a efectos de la información financiera.Aunque deben cumplir unos requerimientos mínimos en la prestación de sus servicios, estehechonoessuficienteparaconcluirquetrabajanbajoladireccióndelaentidad.

Caso 126

La Clínica Linda Sonrisa mantiene una planta de 25 auxiliares de odontología, encargados de apoyar el trabajo de los odontólogos. Estos auxiliares son contratados por la modalidad de prestación de servicios. Sin embargo, deben cumplir horarios establecidos por la clínica, y trabajan a cuenta y riesgo de la entidad.

Los auxiliares de odontología sí se consideran empleados para efectos del reconocimiento, medición, presentación e información a revelar relacionada con los costos de sus servicios.

De acuerdo con los planteamientos anteriores, generalmente se considerarán empleados, paraefectosdeinformaciónfinanciera,lossiguientescasos:

a. Empleadoscontratadosatravésdecooperativas, loscualestrabajanbajodireccióndelaentidad,cumplenhorariosestablecidosporlaentidad,yrecibenórdenesdirectasdefuncionarios de la entidad.

b. Personal contratado a través de contratos de prestación de servicios, que no son autónomos en elmanejode supropio tiempo, recibenórdenesde funcionariosde laentidad.Porejemplo:secretarias,digitadoras,operariosdecarga,entreotros.

Ejemplosconcretos:

- Operarios de la planta.

- Personal de mantenimiento con vinculación permanente.

- El contador, aunque esté contratado como prestador de servicios, pero cumple funciones

170


bajosupervisióndelaentidad,prestaelserviciodemanerapersonal,ydedicaunnúmerodehorasfijoalaentidad.

- Unprofesionalcontratadoporhonorarios,peroquededicatodosutiempoalaentidadyresponde por funciones asignadas.

- Loscajerosdeunsupermercado,aunquesecontratenatravésdeunacooperativauotrasimilar.

Ejemplosdecasosquenosetrataráncomoempleados:

- Un técnico de mantenimiento que fue contratado puntualmente para hacer unmantenimiento a unos equipos, pues esta persona trabaja bajo su cuenta y riesgo, yrespondeporlagarantíadesutrabajo,esautónomoenelmanejodeltiempo.

- Elpersonaldevigilancia.Aunqueestepersonalcumplehorariosyprotocolosestablecidosporlaempresa,notrabajaacuentayriesgodelaentidad,sinodelaempresadeseguridadque lo contrató, y de la cual sí es empleado.

- Elrevisor fiscalysupersonalacargo.Nocumplen ladefinicióndeempleados,nisonparte de la gerencia.

- El personal de aseo enviado por una empresa contratada para prestar esos servicios, pues es empleado de la empresa de aseo.

- Cualquier persona enviada en misión a la entidad, en nombre de otra entidad de la cual esempleado.Porejemplo,siunaentidadcontrataunaFirmadeConsultoríaparahacerunos análisis, y la Firma de Consultoría envía a uno de sus funcionarios, esta persona es empleadadelaFirma,nodelaentidadparalacualestáhaciendoelanálisis.

- Untransportadorqueprestaserviciosasucuentayriesgo, consupropiovehículo,ynegocióunvalorporcadaflete.Aunquepresteserviciostodoeldía,todoslosdías,noseconsidera empleado, pues no está subordinado a la entidad.

Unavezaclaradaladefinicióndeempleados,esclaroquetodocostogeneradoenrelaciónconunapersonaclasificadacomoempleado,sepresentaráenesacategoríaenlosestadosfinancieros.

Para efectos de la elaboración del ESFA, ya identificadas las personas que se consideranempleados,laentidadprocederáareclasificarcualquierpasivorelacionadoconestaspersonasa la categoría de pasivos por beneficios a empleados, teniendo en cuenta los requerimientos de laSección28delaNIIFparapymes,ylaclasificacióndelosbeneficiosaempleados.

Beneficios de corto plazo

Losbeneficiosdecortoplazosonaquelloscuyopagoseesperarealizardentrodelosdoce(12)mesessiguientesalafechadecierredelperíodoenelquelosempleadoshanprestadolosserviciosquelesotorganesosderechos.Estosbeneficiosincluyen,peronoselimitan,a:

- Sueldos.

- Aportes a la seguridad social.

- Licencias remuneradas a corto plazo.

- Cesantías.

- Intereses sobre las cesantías.

- Primas legales y extralegales de liquidación anual.

- Vacaciones.

171

Capítulo 3

- Atenciones médicas.

- Uso de ciertos bienes y entrega de bienes y servicios sin costo.

- Auxilios de maternidad, de vacaciones, de estudio, por matrimonio, de escolaridad, de transporte, de alimentación, entre otros.

Usualmente, la conversión de estos saldos según normas locales hacia NIIF no generadiferencias,puesenlamayoríadeloscasoslossaldosbajonormalocalcoincidiránconlossaldosbajoNIIF,dadoquesudeterminaciónserealizasegúnlosacuerdosconlosempleadoso según lo establecido en las normas, y su pago es de corto plazo.

Enlamedidaenqueloscálculoslocalesseancorrectos,seráelmismovalorquesereflejarábajo NIIF. En cuanto a los auxilios, estos generalmente se causan cuando se cumple elrequisito y casi en forma inmediata se realiza el pago. Es decir, no es necesario ir acumulando pasivosporesteconceptohastatantonosecumplaelrequisitoasociadoaél,dadoquenoesel tiempo de servicios el que genera la obligación sino otros aspectos.

Bajonormalocal,usualmente,selesreconocecuandosepagan.Porlotanto,pararealizarlaconversiónhacialasNIIF,sedebedeterminarsialcierredelperíodoexistenempleadosquecumplieronelrequisitoparaaccederalauxilio,peroqueaúnnohanrecibidoelpago,paraproceder a realizar el cálculo únicamente de ellos. El valor será el que resulte de aplicar lo pactado con el empleado.

Paraloscasosdebonificacionesaempleadosporcumplimientodemetasoporresultadososimilares,aligualqueparalosauxilios,sedebeverificaralcierresisehancumplidolasmetas establecidas para proceder a reconocer el pasivo correspondiente en la medida en que nosehayacausadolocalmenteoenquenosehayapagadoaún.Elvaloracausarseráelquearrojeelcálculo,siguiendoloestablecidoenlostérminosentrelaempresaylosempleadosquetienenderechoalpago.

Beneficios de largo plazo

Los beneficios a largo plazo de los empleados son aquellos cuyo pago no se realizará enlosdocemesessiguientesalcierredelperíodoenelque losempleadoshanprestadosusservicios.Incluyenprimasdeantigüedadylasbonificacionesporjubilación,entreotros.Sucaracterística esque el beneficio se otorga en virtuddel tiempode serviciosmásquedecualquier otro aspecto.

Bajonormaslocalesestosbeneficiosusualmentesereconocenbajoelsistemadecaja.Pararealizar la conversión de saldos se debe calcular el pasivo correspondiente con base en el método de la unidad de crédito proyectada. Por medio de este método, se determina el valor delaobligaciónodelbeneficioapagarenelfuturo(lafechaesperadadepago)mediantelaproyección de las bases que se usarán para su cálculo. Una vez determinado el valor futuro del beneficio, se asigna a cada período contable una parte proporcional de ese beneficiotomandocomobaseeltiempoquemedieentrelafechadeingresodelempleadoylafechaesperadadepagodelbeneficio.

Este valor se asignará a cada período con base en el valor presente de cada uno de ellos determinadomediantesudescuentofinancierodescontadoalatasadelosbonosempresarialesdebajoriesgo.Unavezasignadoacadaperíodocontableunaparteproporcionaldelbeneficiodeterminado, como se mencionó anteriormente, se procede a su actualización con base en la mismatasadedescuentohastacompletarelplazoparaelpago.

Por lo tanto,a la fechade laconversión,sedebeprocederacalcularestepasivotomandocomobasecadaempleado,elbeneficioqueseleotorga(porejemplo,30díasdesalarioalcumplircincoañosdeservicios),elsalarioactual,elsalarioesperadoenlafechadepagodel

172


beneficio(sedebeestimarlatasaesperadadecrecimientodelsalario),lapartedelbeneficioquelecorrespondeacadaperíodocontabledesdelafechadeingresodelempleadohastalafechadelcierrecontablesobreelcualseestárealizandolaconversióntomandocomobaseelsalario actualizado. El resultado será el pasivo a reconocer por este concepto.

Caso 127

La Distribuidora Trujillo Ltda. tiene como política otorgar una bonificación equivalente a un (1) salario básico a cada empleado que cumpla 5 años de servicio en la entidad. Bajo normas locales, la entidad solo reconoce estos costos en el año en el cual se pagan, y no realizan cálculos para efectos de reconocer obligaciones con empleados.

A la fecha del balance de apertura, la entidad cuenta con los siguientes trabajadores:

Nombre Salario inicial Salario a la fecha del ESFA

Maria 700.000 721.000 Sebastián 800.000 824.000 Francisco 900.000 927.000 Lina 1.000.000 1.030.000 Juan Carlos 1.100.000 1.133.000 Matilde 1.000.000 1.030.000 Karen 900.000 927.000 Viviana 800.000 824.000 LuzEdith 700.000 721.000 Carlos 600.000 618.000 Total 8.500.000 8.755.000

Los incrementos esperados en salarios son:

Año 1 2 3 4 5Crecimiento % 3% 3% 3% 3% 3%

Los empleados fueron contratados el 1 de enero del 2014, por lo cual a la fecha del ESFA, todos tienen un año cumplido de labores y se harán acreedores a la bonificación si permanecen en la entidad durante 4 años contados a partir de la fecha del ESFA.

Se calcula que todos los empleados permanecerán en la entidad por el período de cuatro años.

De acuerdo con los requerimientos de la Sección 28 de la NIIF para pymes, la entidad debecalcularelvalorproyectadodelasbonificacionesquetendráquepagarenelaño5.

Nombre Salario Inicial 1 2 3 4 5

Maria 700.000 721.000 742.630 764.909 787.856 811.492

Sebastián 800.000 824.000 848.720 874.182 900.407 927.419

Francisco 900.000 927.000 954.810 983.454 1.012.958 1.043.347



173

Capítulo 3


Lina 1.000.000 1.030.000 1.060.900 1.092.727 1.125.509 1.159.274

Juan Carlos 1.100.000 1.133.000 1.166.990 1.202.000 1.238.060 1.275.201

Matilde 1.000.000 1.030.000 1.060.900 1.092.727 1.125.509 1.159.274

Karen 900.000 927.000 954.810 983.454 1.012.958 1.043.347

Viviana 800.000 824.000 848.720 874.182 900.407 927.419

LuzEdith 700.000 721.000 742.630 764.909 787.856 811.492

Carlos 600.000 618.000 636.540 655.636 675.305 695.564

Total 8.500.000 8.755.000 9.017.650 9.288.180 9.566.825 9.853.830

Elvalortotaldelacolumnasombreadacorrespondealvalorapagarporestabonificación,en el año 5.

Este valor se divide entre el número de años que deben pasar para que el empleado tenga derechoaél,estoes,5.Conestaalícuota,seelaboralasiguientematriz:

Beneficios atribuidos a: 1 2 3 4 5

Años anteriores 0 1.970.766 3.941.532 5.912.298 7.883.064

Período corriente 1.970.766 1.970.766 1.970.766 1.970.766 1.970.766

Saldo acumulado 1.970.766 3.941.532 5.912.298 7.883.064 9.853.830

Notequeenlafiladenominada“Añosanteriores”,severeflejadoelvalordelaprovisiónalinicio de cada año. Para el año 1, el valor es cero, pues apenas se iniciará el reconocimiento delaprovisión.Enlafila“Períodocorriente”,sevaacumulandounaalícuotaporcadaaño,yenlafila“Saldoacumulado”,sereflejaelvaloracumuladodeprovisiónparacadaaño.

Las alícuotas calculadas anteriormente se deben actualizar a valor presente, para establecerelvalorareconocercomocostoporbeneficiosaempleados,ycomocostospor préstamos (intereses sobre la provisión). Este tratamiento es requerido porque las alícuotas serán pagaderas solo en el año 5, entonces no es adecuado reconocer el valor total desde el año 1.

El cálculo es el siguiente28:

1 2 3 4 5Importe inicial de la obligación - 1.252.457 2.805.505 4.713.248 7.038.450

Intereses - 150.295 336.661 565.590 844.614 Costo de los servicios período corriente

1.252.457 1.402.752 1.571.083 1.759.612 1.970.766

Acumuladoalfinaldel período 1.252.457 2.805.505 4.713.248 7.038.450 9.853.830

28. Para efectos de este cálculo, se está utilizando una tasa de interés del 12% EA. En la práctica se suele utilizar para actualización de provisiones como esta, la tasa promedio ponderada del costo del capital o las tasas de interés de bonos de gobierno de alta bursatilidad. Esta tasa la establece el área financiera de cada entidad.

Tabla54.Costoproyectadodelbeneficio

Tabla55.Cálculodealícuotaanualdelbeneficio

Tabla56.Proyeccióndelgastoporbeneficioaempleados

174


Lafila“Intereses”secalculatomandoelvalordel“Importeinicialdelaobligación”,yseaplica la tasa del interés.

El costo de los servicios del período corriente es el valor presente de la alícuota, teniendo encuentaeltiempoquefaltaparapagarelbeneficio.Porejemplo,enelcálculodelaño1,faltan4añosparapagarelbeneficio,enelaño2,faltan3años,enelaño3faltan2años,enelaño4falta1año,yelaño5,noseactualiza,pueseseañoseconsolidaelbeneficio.

La fila “Acumulado al final del período”, refleja el valor que debe ser reportado en elpasivoporbeneficiosaempleados,porcadaunodelos5años.

Deacuerdoconel cálculoanterior, la entidaddebe reconocer, a la fechadelESFA,unpasivoporbeneficiosaempleadosporvalorde$1.252.457.

Beneficios post-empleo

Estosbeneficioscomprendengeneralmente,laspensionesdejubilación,lossegurosdeviday la atención médica, entre otros, que les son reconocidos a los empleados con posterioridad a su retiro de la empresa.

Estospasivos laboralesporpensionesde jubilación (y otros) solodeben ser reconocidospor aquellas empresas que los tienen contemplados dentro de sus planes de compensación. Si el pago de pensiones se realizara por medio de un fondo privado de pensiones o uno público (como Colpensiones, Porvenir, Sura), la empresa no debe reconocer pasivos por este concepto, excepto la parte correspondiente a su aporte mensual a los fondos, pues estos se conocen como planes de aportaciones definidas.

Cuando la empresa tiene la obligación del pago de las pensiones, en lo que se conoce como planes de beneficios definidos,deberealizaruncálculoactuarial,elcualbajonormaslocalestieneunasbasesquedifierendelasbasesestablecidasbajolasNIIF.Además,bajolasNIIFen este cálculo actuarial se deben incluir no solo las mesadas a pagar, sino todos los demás compromisosconlosjubilados,talescomolossegurosdevida,atenciónmédica,educacióny cualquier otro. Una vez realizado el cálculo actuarial, se debe reconocer la totalidad del pasivoqueestearroje.Nosepermitediferirelpasivoporesteconceptocorrespondienteaempleadosqueyaestángozandodesujubilación.

El cálculo actuarial de las pensiones se realiza con base en el método de la unidad de crédito proyectada,similaraloquesehaindicadoenelCaso127deestapublicación.Sinembargo,se debe considerar lo siguiente:

a. Se deben proyectar todos los pagos mensuales esperados de las mesadas y demás beneficiosalosjubiladoshastalafechaestimadadesumuerteohastacuandosetermineelbeneficioafavordelosbeneficiarios,segúnloestablecelaleyolosacuerdoslaborales,lo que ocurra más tarde. Para ello, se deben considerar tablas de mortalidad que atiendan la realidad del empleado y su expectativa de vida actualizada.

b. La proyección se realiza con base en tasas esperadas de crecimiento de las mesadas y conceptos asociados.

c. Sedescuentanlosvaloresantesdeterminadosalafechadelaconversióndelossaldoscon base en las tasas de mercado (curva de los rendimientos cero cupón) de los bonos empresarialesdebajoriesgooensudefectoconbaseen las tasasdemercadode losbonos de alta bursatilidad emitidos por el Gobierno y que considere los períodos de cada uno de los pagos futuros.

175

Capítulo 3

d. Elsaldoquearrojeelcálculoanteriorseráelpasivoareconocerensutotalidadenelbalancegeneral,enlafechadelaconversión.

Por lo tanto, las empresas deben recalcular estos pasivos de acuerdo con estas bases, considerando tablas de mortalidad actualizadas y teniendo en cuenta que la totalidad del pasivo debe quedar reconocido.

Silacompañíatieneunfondo(porejemplo,atravésdeunafiducia)paraatenderelpagodeestepasivo,ydichofondoestárestringido,esdecir,nopuedeserusadoparanadadiferentedel pago de las pensiones, el fondo se valorará a valor razonable. En la presentación del balance el activo por el fondo se cruza con el pasivo.

Beneficios por terminación

Correspondealasindemnizacionesobonificacionesqueunaempresaotorgaasusempleadosporcancelarsucontratodetrabajoantesdeltiempoprevistoparaellooporquelaleyasíloestablece. Por lo tanto, para efectos de la conversión, se incluirán como un pasivo aquellos valoresporesteconceptosobrelosquealafechadecierreexistauncompromisodecancelarelcontratoconunempleadooungrupodeellos,ocuandohayunaofertaeconómicacomoincentivo para la terminación.

Se incluyen dentro de estos pasivos los planes de retiro establecidos por la empresa en lamedidaenquea la fechadecierre (de laconversión) laempresa tengaunplan formaldetallado para el retiro de personal que incluya la ubicación, función y número aproximado deempleadosqueseránretirados,losbeneficiosqueseotorgaránporcadaclasedeempleoofunción,yelmomentoenelqueseiniciaráelplan.Elcálculodelpasivoseharátomandocomo base el costo total del plan establecido.

Caso 128

El Dovio SAS cuenta con una planta de personal de 120 trabajadores. A la fecha de elaboración del estado de situación financiera de apertura, la entidad no tiene planes de retirar masivamente ningún trabajador, ni ha ofrecido ofertas de terminación de contrato a ningún empleado.

En períodos anteriores, la entidad ofreció una bonificación por retiro a varios trabajadores que estaban próximos a cumplir su edad de jubilación. Las bonificaciones pagadas en épocas anteriores oscilan entre 20 y 30 salarios mensuales.

El Dovio SAS no debe reconocer pasivos por terminación, dado que no tiene compromisos formalesniexpectativassobreelretirodetrabajadoresaloscualestuvieraquepagarlesalguna compensación.

Caso 129

Trujillo Ltda. está elaborando su ESFA con corte a enero 1 del 2015. La empresa tiene un plan formal para trasladar una parte del proceso productivo hacia una zona franca ubicada en otra ciudad, por lo cual es necesario retirar a 35 trabajadores, para contratar personal radicado en la ciudad hacia donde trasladarán la planta.

176


La empresa hizo un ofrecimiento a los trabajadores para que presenten su carta de retiro, con lo cual les pagará una bonificación total de $150 millones. El pago se hace efectivo a medida que los trabajadores se van retirando. Si los trabajadores no se retiran, la empresa de todas formas les termina el contrato, y los indemniza con base en la ley. La indemnización legal asciende a $122 millones.

En este caso, el Dovio Ltda. debe reconocer un pasivo por beneficios a empleadosdependiendo de las expectativas sobre cuántos aceptarán el retiro voluntario, y cuántos esperarán a la terminación del contrato. Si la entidad estima que todos los empleados aceptarán el retiro voluntario, debe reconocer el pasivo por $150 millones. Si la entidad estima que todos esperarán la liquidación del contrato, reconocerá el pasivo por $122 millones.Laestimaciónpuedearrojarunresultadomixto,elcuallaentidaddocumentaráparaefectosdelaverificabilidaddelcálculodelpasivo.

3.2.3 Pasivos fiscales

Esta categoría de pasivos recoge todos los conceptos de pasivo que se generen en leyes fiscales,talescomo:

Impuestos por pagar:

- Renta

- CREE

- Industria y comercio

- IVA

- Predial

- Impuestosobrevehículosautomotores

- Otros

Retenciones en la fuente:

- Renta

- IVA

- CREE

- Industria y Comercio

Los pasivos fiscales se deben reconocer atendiendo las disposiciones establecidas enla normatividad fiscal, con excepción del impuesto a las ganancias, el cual está sujeto alreconocimientodeimpuestodiferidoenlosestadosfinancieros.

Esnecesariotenerencuentaquelosestadosfinancierosmuestranlarealidadfinancieradelaentidad,yunaparteimportantedelarealidadfinancieratienequeverconlasobligacionesporpagaralfisco.

La entidad debe calcular todos los impuestos a la fecha de elaboración de los estadosfinancieros,sintenerencuentalafechaenlacualestimacancelaresostributos.Laentidadnodebeutilizarelmodelodecajaparaelreconocimientodelosgastosporimpuestos.

177

Capítulo 3

Caso 130

Trujillo Ltda. es propietaria de varios lotes de terreno, por los cuales debe pagar el impuesto predial del año 2015. El valor de este impuesto para el año 2015 asciende a $120.000.000. Sin embargo, la entidad hizo un acuerdo con la administración municipal para pagar $30 millones anuales.

¿La entidad puede reconocer el gasto anual por $30.000.000?

No, la entidad debe reconocer el pasivo (y gasto) por el valor total de $120 millones, sin considerar el plazo obtenido para el pago de la deuda.

Impuesto a la riqueza

Respecto a la contabilización de este impuesto, a la fecha de cierre de esta publicación,existen varias posiciones diferentes, por lo cual cada usuario tiene la opción de elegir la que leparezcamásacertada,enconsensoconelconsultordeNIIFdelaentidad,revisorfiscalyelauditor(silohubiere).

La posición del autor es la contenida en el editorial publicado en el portal de actualicese.com el8dejuliodel2015,presentadoacontinuación:

Opinión del autor

Impuesto a la riqueza: persisten las dudas sobre su contabilización

La contabilización del impuesto a la riqueza se ha convertido en todo un desafío para los profesionales de la Contaduría Pública. Y más, cuando existe una alternativa de tratamiento fiscal, una posición (a mi parecer) no muy acertada por parte del CTCP y unas normas de información financiera desconocidas por muchos.

Si bien es cierto, existe una alternativa de tratamiento contable contemplada en el artículo 10 de la Ley 1739 del 2014, en la cual se permite la imputación de este tributo contra reservas patrimoniales; sobra decir que ese tratamiento es permitido solo para efectos fiscales, pues en los estados financieros se debe cumplir con las NIIF, no con disposiciones de tipo fiscal.

Para empezar, es necesario tener en cuenta el momento en el cual se genera la obligación de liquidar y pagar el impuesto por parte de los sujetos pasivos, y este punto está contemplado específicamente en el artículo 295-2 del ET, adicionado por el artículo 4 de la Ley 1739 del 2014, el cual establece:

“Base Gravable. La base gravable del impuesto a la riqueza es el valor del patrimonio bruto de las personas jurídicas y sociedades de hecho poseído a 1 de enero del 2015, 2016 y 2017 menos las deudas a cargo de las mismas, vigentes en esas mismas fechas; y en el caso de personas naturales y sucesiones ilíquidas, el patrimonio bruto poseído por ellas a 1°de enero del 2015, 2016, 2017 y 2018 menos las deudas a cargo de las mismas, vigentes en esas mismas fechas…”

Como se observa en la parte subrayada del artículo transcrito, la base gravable está referida al 1 de enero de cada uno de los años allí mencionados. Esto quiere decir que cada año nace la obligación de liquidar y pagar el impuesto a la riqueza, con base en la nueva base gravable liquidada en cada uno de esos años; sin embargo, la calidad de sujeto pasivo se adquiere el 1 de enero del 2015 y no se pierde, así el patrimonio se disminuya en períodos siguientes.

178


Opinión del autor

Posición del Consejo Técnico de la Contaduría Pública -CTCP

Por otra parte, el artículo 297-2 del ET, adicionado por el artículo 4 de la Ley 1739 del 2014, establece una clara indicación respecto del momento en el cual surge la obligación para los sujetos pasivos, en los siguientes términos:

“Causación. La obligación legal del impuesto a la riqueza se causa para los contribuyentes que sean personas jurídicas, el 1°de enero del 2015, el 1°de enero del 2016 y el 1°de enero del 2017.

Para los contribuyentes personas naturales, la obligación legal del impuesto a la riqueza se causa el 1°de enero del 2015, el 1°de enero del 2016, el 1°de enero del 2017 y el 1°de enero del 2018”.

Es clara la norma al establecer que, aunque la condición de sujeto pasivo del impuesto se ve cumplida cuando se presenta el hecho generador mencionado en el artículo 294-2 del ET, adicionado con el artículo 3 de la citada ley, la obligación de liquidar y pagar el tributo se origina el 1 de enero de cada uno de los años citados anteriormente. Lo cual lleva a concluir que, un sujeto pasivo de este impuesto está en la obligación de liquidarlo y pagarlo siempre que, al 1 de enero de cada uno de esos años, siga operando.

Si la ley no hubiera contemplado la obligación anual, sino que por el contrario hubiese establecido una única obligación, pagadera en varias cuotas (como era el caso para los años 2014 y anteriores), entonces sí se debería contabilizar por completo el 1 de enero del año 2015. Pero en este caso, dado que la obligación surge cada año (el 1 de enero), es a esa fecha en que debe reconocerse el impuesto y el correspondiente gasto.

Lo anterior, en razón a que los sujetos pasivos, el 1 de enero del año 2015 solamente tienen obligación presente de pagar el impuesto correspondiente a esa fecha, y no tienen aún la obligación de liquidar el impuesto correspondiente a los años siguientes.

En otros términos, la obligación de liquidar y pagar el impuesto en los años 2016, 2017 y 2018 es una obligación futura, la cual no se reconoce en los estados financieros bajo NIIF, dado que en ellos solo se reconocen obligaciones presentes.29

LaposicióndelConsejoTécnicodelaContaduríaPública-CTCP-seesbozaenuneditorialpublicadoenelportaldeactualicese.comel24dejuniodel2015,enlossiguientestérminos:

29. http://actualice.se/8lfa

Contabilización del impuesto a la riqueza: CTCP ratifica su posición

En Concepto 294 de junio 2 del 2015, el CTCP ratifica lo dicho en el Concepto 722 de diciembre del 2014, y por tanto instruye que el impuesto a la riqueza de los próximos tres años (2015 a 2017) se debe causar totalmente en el año 2015 contra los resultados del ejercicio. No hacerlo de esa forma iría contra los postulados de las NIIF e implicaría que los revisores fiscales tengan que hacer alguna salvedad en sus dictámenes.

El 2 de junio del 2015, el CTCP emitió el Concepto 294 a través del cual resolvió varias inquietudes que se le plantearon en relación con la forma correcta del reconocimiento que se debe hacer bajo NIIF para el pasivo del impuesto a la riqueza establecido en la Ley 1739 de diciembre del 2014.

En sus respuestas a las preguntas planteadas, el CTCP manifestó básicamente lo siguiente:

1. Ratificando lo que ya se había expresado en el Concepto 722 de diciembre del 2014, la aplicación correcta de

179

Capítulo 3

Posición del Consejo Técnico de la Contaduría Pública -CTCP

las NIIF exige que sea solo en el año 2015 cuando se cause la totalidad del pasivo por impuesto a la riqueza de los tres años a los que haya quedado sometida al impuesto una entidad (años 2015, 2016 y 2017), y lo debe hacer contra las cuentas de los gastos del ejercicio. Por tanto, si se aplica la posibilidad de contabilización establecida en el artículo 10 de la Ley 1739 del 2014 (contabilización contra reservas patrimoniales), en ese caso no se podría afirmar que la entidad está dando cumplimiento a las NIIF ya que estaría incumpliendo lo establecido en la NIC 37.

2. Quienes opten por reconocer el pasivo del impuesto a la riqueza contra las reservas patrimoniales, tendrán que consultar directamente con la DIAN sobre cuáles serían exactamente dichas reservas. El CTCP consideró que definir el tipo de reservas patrimoniales que se pueden afectar al contabilizar el impuesto a la riqueza es un tema exclusivamente tributario.

3. Si una entidad decide contabilizar el impuesto a la riqueza contra reservas patrimoniales, en ese caso el CTCP considera que sería conveniente que el revisor fiscal hiciera una salvedad al respecto dentro de su dictamen, en la cual explique la decisión tomada por la entidad.

El Ministerio de Comercio al final no emitió la reglamentación sobre la contabilización del impuesto a la riqueza

En diciembre del 2014, cuando el artículo 10 de la Ley 1739 de diciembre 23 dispuso que el impuesto a la riqueza se podría contabilizar contra las reservas patrimoniales y conociéndose además el Concepto 722 de diciembre 5 del 2014 del CTCP donde se indicaba que dicho impuesto, y de acuerdo a los postulados de la NIIF se debía registrar contra los resultados del ejercicio, el Ministerio de Comercio anunció que expediría un decreto especial para permitir que se pudieran dejar de cumplir las exigencias de las NIIF y en su lugar se pudiera aplicar lo dicho en la Ley 1739 del 2014 sobre la forma y el momento para contabilizar el impuesto a la riqueza.30

30. http://actualice.se/8l6k

3.2.4 Provisiones y contingencias

Este tipo de obligaciones se diferencian de los demás pasivos en cuanto a la certeza o incertidumbre sobre el sacrificio económico futuro, la cuantía y el vencimiento. Paracomprender las diferencias entre un pasivo, una provisión y una contingencia, es necesario hacerusodelasdefinicionesestablecidasenlaSección2delaNIIFparapymes–Conceptosy principios generales, y en la Sección 21 – Provisiones y contingencias:

Pasivo: un pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporanbeneficioseconómicos.

Provisión: una provisión es un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento.

Contingencia: un pasivo contingente surge:

a. Cuandoexisteunaobligación“posible”surgidaaraízdesucesospasados,cuyaexistenciahadeserconfirmadasoloporlaocurrencia,oensucasoporlanoocurrencia,deunoomás sucesos inciertos en el futuro, queno están enteramente bajo el control de laentidad, o

b. Cuando existe una obligación presente surgida a raíz de sucesos pasados, para la que noesprobablequesevayaarequerirunasalidaderecursosqueincorporabeneficios

180


económicosparacancelarlaobligaciónocuyoimportenopuedamedirseconsuficientefiabilidad.

En la matriz siguiente se muestran las diferencias entre un pasivo, una provisión y una contingencia:

Concepto Pasivo Provisión Contingencia

Es una obligación Presente Presente Posible

Derivada de Hechospasados. Hechospasados.

Hechospasados,sin embargo, se confirmaráporunhechofuturoaúndesconocido.

En el futuro

La entidad tendrá que entregar recursos que involucran beneficioseconómicos.

La entidad tendrá que entregar recursos que involucran beneficioseconómicos.

La entidad no tiene certeza sobreelsacrificioeconómico futuro.

Medición Se pueden medir fiablemente.

Se puede medir fiablemente,aunque puedan existir incertidumbres tolerables sobre la cuantía.

No es posible la mediciónfiable.

Vencimiento

El pasivo tiene un vencimiento en una fechadeterminadao determinable, o es exigible en cualquier momento.

Existe incertidumbre sobre el vencimiento.

Existe incertidumbre sobre el vencimiento.

Presentación

Se incorporan en el estado de situación financierasegúnlacategoría a la cual pertenezcan.

Se incorporan en el estado de situación financieracomopasivo.

Se presentan en revelaciones, no se incorporan en el estado de situación financiera.

Al elaborar el ESFA, la entidad debe analizar todos los eventos y transacciones conocidos, así como las cláusulas contractuales de las cuales se puedan derivar provisiones y contingencias, conelfindedarleseltratamientorequeridoporlaNIIFparapymes.

Algunas de las provisiones que se pueden presentar comúnmente son:

- Demandas civiles y/o comerciales, en caso de que la entidad concluya que es probable un falloensucontra,ylacuantíadelpagorequeridosepuedamedirfiablemente.

- Garantías sobre productos o servicios, mantenimientos futuros, promociones, bonos, programas de fidelización, a menos que sean tan materiales que se traten como uningreso recibido por anticipado.

Lascontingenciassegeneran,porejemplo,pordemandasencontradelaentidadenetapas

Tabla 57. Diferencias entre pasivo, provisión y contingencia

181

Capítulo 3

iniciales, en las cuales no se conoce de manera razonable el posible desenlace. Los siguientes son algunos casos que generan contingencias:

Caso 131

Transportes Buga es una entidad dedicada al transporte de pasajeros en el norte del Valle del Cauca. En el año 2014, uno de sus vehículos sufrió un accidente, en el cual resultaron heridas varias personas.

Aunque la entidad ofreció indemnizar a las víctimas, una de ellas no aceptó la indemnización por valor de $80 millones, y está exigiendo un pago por valor de $200 millones por vía judicial.

Según el análisis realizado por los asesores jurídicos de la entidad, es prácticamente imposible que el juez los condene a pagar la suma exigida por el demandante.

En el escenario planteado, la entidad solo debe reconocer la provisión por el valor estimado delaindemnización.Elhechodequeeldemandanteestéexigiendounpagomayor,noeselementosuficienteparareconocerunaprovisión.Laexistenciadelademandarequierela revelación del valor adicional, es decir, $120 millones que se mencionarían en una revelaciónalosestadosfinancieros.

Caso 132

Comestibles Ciudad Señora es una fábrica de alimentos ubicada en la ciudad de Buga. La entidad, en junio de cada año suele regalar juguetes y alimentos a varias fundaciones de la región. El valor de las donaciones en los últimos 5 años ha sido:

Año Donaciones2010 $30.000.0002011 $32.000.0002012 $29.000.0002013 $27.000.0002014 $35.000.000

La entidad se encuentra preparando el ESFA con corte al 1 de enero del 2015, ¿debe reconocer una provisión por concepto de donaciones?

La entidad no debe reconocer provisión alguna por concepto de donaciones, pues el hechodehaberlasrealizadoenañosanterioresnogenera,paralaentidad,obligacioneslegales o implícitas. A menos que la entidad haya hecho declaraciones públicas quegeneren expectativas válidas ante terceros.

3.3 Partidas del Patrimonio

LaNIIFparapymesdefineelpatrimoniocomolaparticipaciónresidualenlosactivosnetosde una entidad, una vez disminuidos todos sus pasivos. El patrimonio incluye las inversiones hechasporlospropietariosdelaentidad,máslosincrementosdeesasinversiones,ganadosa través de operaciones rentables y conservados para el uso en las operaciones de la entidad, menos las reducciones de las inversiones de los propietarios como resultado de operaciones no rentables y las distribuciones a los propietarios31.


Tabla 58. Donaciones

182


Esta descripción del patrimonio no es técnicamente una definición, sino que deja alpatrimoniocomoun“residuo”delosactivosmenoslospasivos.

A su vez, el literal (f) del párrafo 4.11 de la NIIF para pymes establece que el patrimonio se debe presentar en varias categorías, según los requerimientos mismos de la norma. Tales categorías son:

- Capital.

- Prima en colocación de instrumentos de patrimonio.

- Ganancias acumuladas.

- Partidas de Otro resultado Integral.

Acontinuaciónalgunoscomentariossobreajustesquesepuedenpresentarenlaspartidasdel patrimonio.

3.3.1 Capital social

De acuerdo con lo establecido en la Sección 22 de la NIIF para pymes – Pasivos y patrimonio, los instrumentos de patrimonio emitidos por la entidad se miden al valor razonable del efectivo u otros recursos recibidos o por recibir, neto de los costos directos incurridos en la emisión de los instrumentos de patrimonio32. La entidad puede reconocer por separado el valor nominal de los instrumentos y cualquier prima o descuento en la emisión de los mismos.

Caso 133

Inversiones Tuluá emitió 1.000 acciones por valor nominal de $2.000 cada una. Las acciones se vendieron a $2.200 cada una, y se incurrió en costos de emisión por valor de $150.000.

La entidad reconocerá esta emisión así:

Capital social - Acciones 2.000.000Prima en colocación de acciones 50.000Bancos 2.050.000

Sielpagocorrespondientealosinstrumentosdepatrimonioseaplazademanerasignificativa,detalmaneraqueelefectoessignificativo,losaportessereconoceránporelvalorpresentede los pagos futuros.

Caso 134

Montealto SAS es una entidad constituida el 1 de enero del 2015. El capital social está conformado por 10.000 acciones con valor nominal de $1.000 cada una, para un total de $10.000.000. Los aportes serán cancelados por los socios el 31 de diciembre del 2016.

La entidad debe reconocer los aportes por el valor presente del pago que espera recibir en un término de dos años. Para este caso, se utiliza una tasa de interés del 8% EA.


183

Capítulo 3

Valor presente de los pagos a recibir:

Dadoquelossociosaúnnohanrealizadoelpago,lacuentaporcobrarporesteconceptose disminuye del patrimonio. En términos prácticos, la entidad tiene patrimonio igual a cero ($0).

El reconocimiento contable es:

Cuenta Debe HaberCapital social – Valor nominal 8.573.388Capital social – Cxc socios 8.573.388

Al cierre del primer año (31 de diciembre del 2015), la entidad reconocerá un ingreso por intereses, con cargo a una cuenta por cobrar a los socios. Esta cuenta por cobrar a los socios se reconoce como activo33.

Reconocimiento de los intereses del período 1:Valor de los intereses: 8.573.388 * 8% = 685.871

Cuenta Debe HaberActivo – Cxc socios 685.871Ingresos por intereses 685.871

Con este registro, el valor total de la cuenta por cobrar a socios asciende a:

Saldo inicial 8.573.388Intereses año 1 685.871Saldoalfinaldelaño1 9.259.259

Alfinalizarelperíodo2(31dediciembredel2015),laentidadreconocerálosinteresescorrespondientes a ese período, así:

Reconocimiento de los intereses del período 2:Valor de los intereses: 9.259.259 * 8% = 740.741

Cuenta Debe HaberActivo – Cxc socios 740.741Ingresos por intereses 740.741

Una vez reconocido este ingreso por intereses, los socios tienen una cuenta por cobrar de $10.000.000, equivalentes al valor que se comprometieron a pagar, así:

Saldo inicial 8.573.388Intereses año 1 685.871Intereses año 2 740.741Total Cxc socios 10.000.000

VP =VF

(1 + i)nVP =

10.000.000

(1 + 8%)2= 8.573.388

33. Según las observaciones al párrafo 22.8 de la NIIF para pymes incluidas en el material de formación, el valor de los aportes de capital no se ajusta por la generación de los intereses. Por ese motivo, se está reconociendo la cuenta por cobrar por concepto de intereses como una partida del activo.

184


Al momento de elaborar el ESFA, la entidad evaluará la forma en la cual se emitieron los instrumentos de patrimonio, para concluir si es necesario calcular el valor de los aportes de valor presente de acuerdo con el párrafo 22.8 de la NIIF para pymes, o si por el contrario debe dejarsinmodificaciónlosaportesdecapital.

3.3.2 Superávit de capital

Laprimaencolocacióndeaccionessepuedeseguirmanejandotalcomoenlanormalocal,conla salvedad de que si existen costos derivados de la emisión de instrumentos de patrimonio, estos costos disminuyen el valor de la prima.

Las donaciones deben reconocerse de acuerdo con lo establecido en la Sección 24 – Subvenciones del Gobierno. Si la entidad recibió alguna donación el pasado, le dará el tratamiento establecido en esa sección. Lo más probable es que esta partida se incluya en los resultados del período.

Cualquiervalorreconocidocomoknowhow,créditomercantiluotrosimilar,debendarsedebaja,porcorrespondera intangibles formados, los cualesnosepuedenreconocerporprohibiciónexpresadelaSección18delaNIIFparapymes.

Elsuperávitpormétododeparticipacióndebeserevaluado,afindeestablecersicorrespondea la participación de la entidad en el ORI proveniente de inversiones reconocidas por el métododeparticipación.Cualquierdiferenciadebeajustarsecontralasgananciasretenidas.

3.3.3 Reservas

Las reservas creadas por ley o por estatutos permanecen iguales en el ESFA. Técnicamente estasreservassongananciasretenidasporlaentidad,conunosfinesplenamenteidentificados.

3.3.4 Revalorización del patrimonio

Elsaldodeestacuentadebeserreclasificadocontralasgananciasretenidas,dadoquelaNIIFsolopermiteelreconocimientodeajustesporinflacióneneconomíashiperinflacionarias,yColombianocumplelascondicionesdeunaeconomíahiperinflacionaria.

3.3.5 Superávit por valorizaciones

Al igual que la revalorización del patrimonio, esta partida debe cruzarse con las ganancias retenidas de la entidad.

EJERCICIO PRÁCTICO

ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ DE UNA PYME

En este capítulo se plantea y resuelve un caso teórico de adopción por primera vez, correspondiente a la entidad ficticiaEdénLtda.,lacualsemencionarásimplementecomoEdénolaEntidad.

Estecasonoincluyetodaslasposiblessituacionesquesepuedanpresentarenunejerciciorealdeadopciónporprimeravez,yellectordebetenerpresentelacontextualizacióndecadaajuste,puesobedeceaunascondicionesplanteadasenunescenarioteórico.Porlotanto,esteejercicionodebetomarsecomounaguíapasoapasoparalaadopciónporprimeravez,porelcontrario,sirvecomoejemplosobreelprocedimientoylaformadedocumentarel ESFA, pero cada entidad debe tener en cuenta sus propias circunstancias al momento de elaborar su estado de situaciónfinancieradeapertura.

La metodología está basada en los requerimientos de la Sección 35 de la NIIF para pymes – Adopción por primera vez, la cual establece el siguiente procedimiento para llevar a cabo la conversión del balance de apertura:

1. Reconocer activos y pasivos permitidos o requeridos por la NIIF

2. No reconocer activos y pasivos que no sean permitidos o requeridos por la NIIF

3. ReclasificarlosactivosypasivosreconocidosalascategoríasrequeridasporlaNIIF

4. Medir todos los activos y pasivos según la normatividad NIIF

186


La Sección 35 de la NIIF para pymes requiere que una entidad separe los ajustesderivados de los cambios de políticas contables bajoNormas locales hacia políticascontablesbajoNIIFdelosajustesderivadosdecorreccióndeerroresuomisionesen

losestadosfinancierosbajonormaslocales1. Adicionalmente, la misma sección establece que laentidaddebereclasificarlaspartidasreconocidascomoactivoopasivohacialascategoríasadecuadas de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes2.

Para cumplir conestos requerimientos, sehaelaboradounahojade trabajoquepermitesepararlosajustesporadopción,losajustesporcorreccióndeerroresylasreclasificacionesenlaspartidasdeactivosypasivos.Elformatodehojadetrabajoeselsiguiente:

Cuenta SaldoPCGACOL Nota

Corrección de errores

Adopción por primera vez Reclasificaciones Saldo

NIIFDB CR DB CR DB CR

El documento de trabajo se elaboró en el aplicativo Excel, de acuerdo con las siguientesindicaciones:

1. Hoja de trabajo principal – Balance General

En esta hoja se resume el proceso de conversión delbalancegeneralbajonormas locales, enunestadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIFparapymes.

Se debe tener en cuenta que esta hoja de trabajo seelaboró a nivel de cuenta (4 dígitos en el PUC). Si lo desea,puedetrabajaramayoromenornivel.

Estahojadetrabajotienelasiguienteestructura:

Celdas en las que se deben incluir los datos básicos de la entidad, la indicación de la moneda de presentación y el gradoderedondeo(siexiste),asícomoeltítulo“Estadodesituaciónfinancieradeapertura”,acompañadodelafechadetransición.

Celdas que muestran los saldos de las cuentas de acuerdo con la normatividad local. Si lo desea, puede añadir los códigos de las cuentas en columnas a la izquierda.

Bajo esta celda, cada una de las partidas debe estarreferenciada hacia otra hoja de trabajo, en la cual semuestraelprocesodeanálisis,ajusteyreclasificaciónde las cifras. Todas las partidas deben ser analizadas, y si no existen ajustes, se dejan las observaciones yevidencias de ello.


2. Párrafo 35.7.c) de la NIIF para pymes.

187

Ejercicio Práctico

Enestascolumnasseincluyenlosajustesporcorrecciónde errores. La Sección 35 requiere que la entidad separe los ajustes por cambios en políticas contables de losajustesporcorreccióndeerrores.

Estascolumnasincluyenlosajustesefectuadosacadauna de las cuentas, provenientes de los cambios de políticas contables bajo normas locales a políticascontablesbajoNIIF.

Estas columnas muestran las reclasificaciones de losactivosypasivoshaciaotrascategoríasrequeridasporlaNIIFparapymes.Porejemplo,lossemovientes,quebajo norma local se reconocen como inventario, bajoNIIF para pymes se reconocen como activos biológicos. Estecasosepresentacomoreclasificación.

Una vez realizados los ajustes por corrección deerrores,ajustesporadopciónylasreclasificaciones,seobtieneelsaldobajoNIIF,conloscualesseconfeccionaelestadodesituaciónfinancieradeapertura.

Filasresaltadascuyocontenidohacereferenciaasubtotales

Línea de verificación, corresponde a una fila ubicada al final de la tabla. Los débitosy créditos deben ser iguales en cada tipo de operación: ajustes, reclasificaciones, ycorrección de errores.

188


2. Hojas de trabajo para ajustes y reclasificaciones

Seelaboróunahojadetrabajoexplicativaparacadaunodelosajustesyreclasificacionesincluidosenlahojadetrabajoprincipal(BalanceGeneral).

Cadaunadeestashojasincluye:

Celdasdeencabezado,enlascualessecodificaelajusteyseexplicaeltrabajorealizadosobre la partida.

Laestructuradecadahojadeajusteessimilaraladelahojaprincipal,perosedetallamuchomás cada ajuste. Además, en el ejercicio real, se debe llegar hasta elmáximodetalle en cada una de las partidas.

3. Hojas de trabajo para anexos

Casos como la cartera incluyen anexos detallados de las partidas analizadas.

Si es necesario, se deben conservar otros archivosadicionales, documentos soporte, memoriales y todo lo que ayude a entender y soportar el proceso de convergencia.

189

Ejercicio Práctico

4. Hoja de trabajo – Impuesto Diferido

Estahojadetrabajotieneunaestructuradiferente.

Se elaboró con base a los requerimientos de la Sección 29,segúnlacualsedebencompararlossaldosfiscalesy contables, calcular las diferencias temporarias, y estimar el impuesto diferido con base en la tarifa de impuesto vigente.

Sehatrabajadoconunatasasupuestadel34%.Cadaentidaddebecalcular latasadeimpuesto con la cual calculará su propio impuesto diferido.

Se visualiza así:

5. Hoja de trabajo – Ganancias Retenidas

Estahojadetrabajotambiénpresentaunaestructuradiferente.

Contieneespaciosseparadosparadetallar losajustespor cambios en políticas contables, de los ajustesprovenientes de corrección de errores, y deja unaslíneasseparadasparalosefectosfiscalesquegeneranactivos y pasivos por impuestos diferidos.

Lo anterior se visualiza así:

190


Desarrollo del ejercicio práctico

ElsiguienteeselbalancebajonormalocalquesetomócomobaseparalaelaboracióndelestadodesituaciónfinancierabajoNIIF.EstebalanceestápreparadodeconformidadconelDecreto2649de1993.Paraefectosprácticos,nosetomaronlosestadosfinancieroscompletostal como los requiere el Decreto 2649 de 1993, por lo cual no se incluyen revelaciones al BalanceGeneral,niseadjuntanlosdemásestadosfinancieros.

Cuenta Saldo PCGACOL Nota ACTIVOS

Activo Corriente Efectivo y equivalentes 22.032 A1 Inversiones 34.813 B1 Deudores 150.877 C1 Inventarios 133.831 D1 Diferidos 8.593 E1

Total Activo Corriente 350.146 Inversiones Permanentes 8.208

Inversiones 8.208 B1 Propiedades, planta y equipo 440.000 F1

Costo 600.000 Depreciaciones (280.000) Valorizaciones 120.000 Coso atribuido

Intangibles - Leasing 160.000 G1 Impuesto diferido Otros Activos 5.383

Total Activo No Corriente 613.591 Total Activo 963.737 PASIVO Obligacionesfinancieras 12.679 Leasing 161.027 G1 Cuentas por pagar 38.942 H1 Impuestos gravámenes y tasas 14.672 J1 Obligaciones laborales 12.508 k1 Pasivos estimados y provisiones 13.161 Obligacionesfinancieras 267.409 Ingresos recibidos para terceros 6.368 Ingresos recibidos por anticipado 1.069 Impuesto Diferido

Total pasivos 527.835 PATRIMONIO Capital 18.705 Superávit por valorización 120.000 Ganancias retenidas 188.628

Utilidades retenidas 188.628 Ajustesporadopción Ajustesporcorrección

Utilidaddelejercicio 42.208 Revalorización del patrimonio 66.361 Total patrimonio 435.902 Total pasivo y patrimonio 963.737

Tabla59.Datosparaelejerciciopráctico

191

Ejercicio Práctico

Análisis y ajuste de partidas de Efectivo y Equivalentes al Efectivo (Disponible)

Número de ajuste: A1-001. NOTA DE AJUSTE DEL EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO

Descripción

Esteanálisissellevaacaboconelfindeverificarquetodaslaspartidas incluidasenestegrupocumplenconladefinicióndeefectivo y equivalentes al efectivo establecida en las políticas contables de Edén Ltda., las cuales son congruentes, en todo aspectosignificativo,conlaNIIFparapymes.

Referencia normativa:Política 01 - Efectivo y Equivalente de Efectivo, Sección 3 – Presentación de Estados Financieros, Sección 7 - Estado de flujosdeefectivo,Sección11-Instrumentosfinancierosbásicos.

Código Cuenta Saldo PCGACOL


Adopción por primera

vezReclasifica-

ciones Saldo NIIF Diferencia

DB CR DB CR DB CR

Efectivo y Equivalente Efectivo

22.032 0 2.000 0 0 4.813 3.296 21.549 -483

Caja General 9.682 0 2.000 0 0 0 3.296 4.386 -5.296

Ingresos por depositar 7.450 0 2.000 0 0 0 3.296 2.154 -5.296

CajaMenor–Logística 2.036 0 0 0 0 0 0 2.036 0

CajaMenor- Relaciones industriales

196 0 0 0 0 0 0 196 0

Bancos 12.350 0 0 0 0 0 0 12.350 0

Bancolombia 6.000 0 0 0 0 0 0 6.000 0

Banco de Occidente 3.150 3.150 0

Bancos - Moneda extranjera

3.200 0 0 0 0 0 0 3.200 0

Derechos Fiduciarios 0 0 0 0 0 4.813 0 4.813 4.813

Fiduciaria Maya 0 0 0 0 0 4.813 0 4.813 4.813

Caja General

Elvalortotalreportadoenestapartidacorrespondeadineroenefectivo,verificadoconlossoportes de arqueos de caja a la fecha de cierre de los estados financieros, debidamenteauditados.

Existenchequespendientesdecobroporvalorde$3,296.Estoschequesserecibieronenla última semana del año, y fueron cobrados a mediados de enero del 2015, los cuales, de acuerdoconlaspolíticascontables,sereclasificanacuentasporcobrarhastatantosehayanhechoefectivos3.

3. Ver ejemplo 30 de la Sección 11 del Material de Formación de la IASB.

Tabla60.HojadeajusteaEfectivoyequivalentesalefectivo

192


Existeunfaltantede$2.000enlacajageneral.Correspondeaundescuadredelaño2013,elcualnohasidoautorizadoporlagerenciaparaserdadodebaja,conelargumentodeiniciarun proceso de cobro contra el anterior tesorero. Esta partida se debe eliminar del estado de situaciónfinanciera,puesnocumpleconladefinicióndeactivodelmarcoconceptual(Sección2delaNIIFparapymes),niconladefinicióndeefectivoestablecidaenelGlosariodelasNIIF.

Este ajuste se reconoce como “corrección de error”, dado que no corresponde a un ajustederivado de la adopción. La entidad, aun bajo normas locales, debería haber ajustado estapartida desde que se presentó la pérdida.

Esta cuenta se documenta a través de arqueos de caja. El arqueo de caja debe serfirmado por el responsable del manejo del efectivo, y una persona de un cargo deresponsabilidad, como el Director Financiero, o el Auditor Interno.

Bancos

El saldo reportado en esta cuenta está debidamente conciliado y cumple con la política de reconocimiento y medición, el dinero enmoneda extranjera se reconoce con la tasa delmercado al último día del mes de cierre del período.

LacuentadelBancodeOccidenteseencuentraembargadaporunjuzgadolaboral,porefectosde una demanda contra la entidad, la cual está en curso. La entidad concluyó que esta partida se seguirá considerando como efectivo, aunque se elaborarán las revelaciones requeridas por la NIIF para pymes. La razón para considerar esta cuenta como efectivo es que la demanda tiene muy poca probabilidad de ser resuelta en contra de la entidad, y además se encuentra enungradodeavancesignificativo.Laentidadesperaquesalgaunfallodefinitivoasufavorenuntérminomenora4mesesapartirdelafechadelinforme.

Derechos Fiduciarios

Estapartidacorrespondeauncontratodefiduciaatravésdelcualserecaudanlascuentasporcobrarysepagancuentasdealgunosproveedores.Estetipodefiduciastienenelmismocomportamientodeunacuentacorriente,suriesgoesbajo,ysudisponibilidadesinmediata,además estos recursos se utilizan para cubrir necesidades de recursos para la operación. Dado lo anterior, esta partida se reconoce como equivalente al efectivo.

El saldo de esta cuenta se documenta con el extracto enviado por la entidad Fiduciaria. La Entidad no necesita esperar a tener el extracto para reconocer esta partida, pues debe llevar supropiocontrolpermanentesobrelosrecursosquefluyendesdeyhacialafiducia.

La nota de conversión del Efectivo y Equivalentes al Efectivo es la siguiente:

Cuenta Debe HaberIngresos por depositar 0 2.000Ingresos por depositar 0 3.296Cuentas por cobrar 3.296 0GRAjustesporcorreccióndeerrores 2.000 0Inversiones – Fiducia4 0 4.813Equivalentes al Efectivo – Fiducia 4.813 0Sumas iguales 10.109 10.109

Estosajustesnotienenefectoenelcálculodelimpuestodiferido,pueselajusteporvalorde$2.000 no es deducible a efectos de calcular el impuesto de renta5.

4. Ver nota de ajuste de inversiones.

5. Las reclasificaciones correspondientes al

cheque recibido pendiente de cobro y el saldo de la fiducia no generan

impacto en el impuesto diferido.

193

Ejercicio Práctico

Análisis de las partidas de inversiones

Número de ajuste: B1-001. NOTA DE AJUSTE INVERSIONES

Descripción

En este documento se evalúan las partidas reconocidas comoinversionesenelBalanceGeneralbajonormaslocales(Decreto2649de1993), conel finde establecer los saldosareconocerenelestadodesituaciónfinancieradeaperturabajoNIIFparapymes.

Referencia normativa:

Política 02 - Inversiones, Sección 3 – Presentación de estados financieros, Sección 8 - Estados financieros consolidados yseparados, Sección 11 - Instrumentos financieros básicos,Sección 14 - Inversiones en Asociadas, Sección 15 - Acuerdos conjuntos,Sección19-Combinacionesdenegociosyplusvalía.



Adopción por primera

vezReclasifica-

ciones Saldo NIIF Diferencia

DB CR DB CR DB CR

Inversiones 34.813 0 0 1.426 0 0 4.813 31.426 -3.387

Acciones 14.000 0 0 0 0 0 4.813 14.000 -4.813

Ecopetrol 14.000 0 0 0 0 0 0 14.000 0

Derechos Fiduciarios 4.813 0 0 1.426 0 0 4.813 17.426 -3.387

Fiduciaria Maya 4.813 0 0 0 0 0 4.813 0 -4.813

Bonos 16.000 0 0 1.426 0 0 0 25.634 1.426

Bonos 1 16.000 0 0 1.426 0 0 0 17.426 1.426

Inversiones Permanentes 8.208 0 0 0 0 0 0 8.208 0

Inversiones 8.208 0 0 0 0 0 0 8.208 0

Acciones

Laspolíticascontablesdelaentidadbajonormalocalrequeríanelajustedeestasinversionesavaloresdecotizaciónenbolsa.Dadoqueestasaccionessehanestadoajustandoalvalordecotizaciónenbolsa,noes requeridoningúnajustepara laconversióndelbalancedeapertura.

Derechos Fiduciarios

Estapartidacorrespondeauncontratodefiduciaatravésdelcualserecaudanlascuentasporcobrarysepagancuentasdealgunosproveedores.Estetipodefiduciastienenelmismocomportamientodeunacuentacorriente,suriesgoesbajo,ysudisponibilidadesinmediata,además estos recursos se utilizan para cubrir necesidades de recursos para la operación. Dado lo anterior, esta partida se reconoce como equivalente al efectivo.

El saldo de esta cuenta se documenta con el extracto enviado por la entidad Fiduciaria. La Entidad no necesita esperar a tener el extracto para reconocer esta partida, pues debe llevar supropiocontrolpermanentesobrelosrecursosquefluyendesdeyhacialafiducia6.

6. Ver ajuste en documento de trabajo sobre efectivo y equivalentes.

Tabla61.HojadeajusteaInversiones

194


Bonos

Esta inversión corresponde a Bonos cupón cero emitidos por Ecopetrol, adquiridos el 1 de enero del 2014. En la adquisición se incurrió en costos de intermediación por valor de $800, los cuales fueron tratados en su momento como gastos en el estado de resultados. Los bonos tienenfechaderedención31dediciembredel2017,yunatasadeinterésnominaldel5%EA.

En primer lugar, es necesario encontrar la tasa efectiva (TIR) del instrumento. Para realizar estecálculo,seutilizalafunción=TIR()deExcel,utilizandolosflujosdeefectivoesperadosdel instrumento, así:

Valor nominal 16.000 Interés EA 5%Interés MV 0,41%Valor a la redención 19.448

0 (16.800)2014 02015 02016 02017 19.448

TIR 3,73%Interés MV 0,31%

Esta tasa del 3,73% EA constituye la tasa interna de retorno (TIR) del instrumento. Con esta tasa, se elabora la tabla de amortización del instrumento.

Esta tabla de amortización tiene un saldo inicial de $16.800, correspondientes a la sumatoria del valor pagado por el instrumento ($16.000) más los costos de transacción ($800). Cada mes se calculaelvalordelosinteresesutilizandolatasainternaderetorno(0.31%MV).Alfinaldelplazodel instrumento, el valor acumulado es igual al valor de redención calculado en la Tabla 62 - Datos de la inversión en bonos.

# cuota Fecha Saldo inicial Interés Saldo1 ene-14 16.800 51 16.851 2 feb-14 16.851 51 16.903 3 mar-14 16.903 52 16.954 4 abr-14 16.954 52 17.006 5 may-14 17.006 52 17.058 6 jun-14 17.058 52 17.110 7 jul-14 17.110 52 17.162 8 ago-14 17.162 52 17.215 9 sep-14 17.215 53 17.267

10 oct-14 17.267 53 17.320 11 nov-14 17.320 53 17.373 12 dic-14 17.373 53 17.426 13 ene-15 17.426 53 17.479 14 feb-15 17.479 53 17.533 15 mar-15 17.533 54 17.586 16 abr-15 17.586 54 17.640 17 may-15 17.640 54 17.694 18 jun-15 17.694 54 17.748 19 jul-15 17.748 54 17.802

Tabla 62. Datos de la inversión en bonos

Tabla 63. Cálculo de la TIR anual y mensual

195

Ejercicio Práctico

# cuota Fecha Saldo inicial Interés Saldo20 ago-15 17.802 54 17.856 21 sep-15 17.856 55 17.911 22 oct-15 17.911 55 17.966 23 nov-15 17.966 55 18.021 24 dic-15 18.021 55 18.076 25 ene-16 18.076 55 18.131 26 feb-16 18.131 55 18.186 27 mar-16 18.186 56 18.242 28 abr-16 18.242 56 18.297 29 may-16 18.297 56 18.353 30 jun-16 18.353 56 18.409 31 jul-16 18.409 56 18.466 32 ago-16 18.466 56 18.522 33 sep-16 18.522 57 18.579 34 oct-16 18.579 57 18.635 35 nov-16 18.635 57 18.692 36 dic-16 18.692 57 18.749 37 ene-17 18.749 57 18.807 38 feb-17 18.807 57 18.864 39 mar-17 18.864 58 18.922 40 abr-17 18.922 58 18.979 41 may-17 18.979 58 19.037 42 jun-17 19.037 58 19.096 43 jul-17 19.096 58 19.154 44 ago-17 19.154 58 19.212 45 sep-17 19.212 59 19.271 46 oct-17 19.271 59 19.330 47 nov-17 19.330 59 19.389 48 dic-17 19.389 59 19.4487

ElsaldoporelcualsepresentaesteinstrumentofinancieroenelESFAes$17.426,loscualesconstituyenelvalordelinstrumentomedidoalcostoamortizadoalafechadelbalancedeapertura, utilizando, como tasa de descuento, la TIR del instrumento.

Elvalordelajustearealizareselsiguiente:

Valor en libros de la inversión 16.000 Valor calculado al costo amortizado 17.426 Ajustearealizar 1.426

ElreconocimientodelosajustesporadopcióndeNIIFparalascuentasdeinversionesescomo sigue:

Cuenta Debe HaberInversiones – Fiducia8 0 4.813Equivalentes al Efectivo – Fiducia 4.813 0Bonos 1.426 0Ganancias Retenidas 0 1.426Sumas iguales 6.239 6.239

7. Este valor es equivalente al valor de redención calculado en la Tabla 62 - Datos de la inversión en bonos.

8. Ver nota de ajuste de Efectivo y Equivalentes al efectivo, que se visualiza en la página 191.

Tabla 64. Amortización de la inversión en bonos

196


Lareclasificacióndelosderechosfiduciariosnogeneraajusteporimpuestodiferido,puesnomodificaelvalorfinancierodelinstrumento.

ElajustealvalorporelcualsepresentalainversiónenBonosgenerareconocimientodeimpuesto diferido, ver Tabla 86 - Impuesto diferido (página 211).

Deudores (cuentas por cobrar)

Número de ajuste: C1-001. NOTA DE AJUSTE DE CUENTAS POR COBRAR

Descripción

Esteanálisissellevaacaboconelfindeverificarquetodaslaspartidasincluidasenestegrupocumplenconladefiniciónde cuentas por cobrar establecidas en las políticas contables de Edén Ltda., las cuales son congruentes, en todo aspecto significativo,conlaNIIFparapymes.

Referencia normativa: Política 02 - Cuentas por cobrar, Sección 11 de NIIF para pymes.



Adopción por primera vez

Reclasifica-ciones Saldo

NIIF DiferenciaDB CR DB CR DB CR

13

Deudores y Otros Documentos Por Cobrar

150.877 0 0 1.090 31.249 3.296 0 124.014 -26.863

1305 Clientes 70.877 0 0 1.090 12.664 3.296 0 62.599 -8.278

130505 Clientes nacionales 71.967 0 0 0 0 3.296 0 75.263 3.296

139005Deterioro y ajusteavalorpresente

-1.090 0 0 1.090 12.664 0 0 -12.664 -11.574

1365 Cxc Trabajadores 80.000 0 0 0 18.585 0 0 61.415 -18.585

136505 Préstamos ordinarios 80.000 0 0 0 0 0 0 80.000 0

136590

Préstamos ordinarios - Medición a costo amortizado

0 0 0 0 18.585 0 0 -18.585 -18.585

Clientes nacionales

Aestacuentasetrasladóelvalorde$3.296,correspondientealoschequesgiradosnocobrados9.

Laprovisióndecarteraporvalorde$1.090sedadebaja,porhabersidocalculadadeacuerdoconnormasfiscales.

Se evalúa el deterioro de la cartera teniendo en cuenta los parámetros indicados en la Sección 11 de la NIIF para pymes.

La política de la entidad respecto al deterioro del valor de la cartera se basa en el análisis del comportamientohistóricodelacartera,conelfindeestablecerparámetrosdepérdidaenelciclo normal del negocio.

9. Ver nota de ajuste sobre efectivo y equivalentes al efectivo, que se visualiza

en la página 191.

Tabla65.AjusteaDeudores

197

Ejercicio Práctico

De acuerdo con esa política, se realiza el análisis de acuerdo con los vencimientos y los datos históricossobrepérdidasderivadasdelacarteraconmorasuperiora2años.

ElsaldodelacuentaDeudoresclientesalafechadelbalancedeaperturatienelasiguientecomposición por edades:

Cartera corriente 80% 57.574

Entre 1 y 2 años 10% 7.197

Entre 2 y 5 años 9% 6.477 A

Más de 5 años 1% 720 B

Total 100% 71.967

Provisión 1.090

Valor neto de la cartera 70.877

La entidad evaluó la cartera con mora superior a dos años, y concluyó que:

A. Segúncálculosbasadosendatoshistóricos,serecuperaráel80%delacarteraconmoraentre dos y cinco años. La recuperación está prevista en un plazo de dos años.

B. Segúncálculosbasadosendatoshistóricos,serecuperaráel30%delacarteraconmoramayor a cinco años. La recuperación está prevista en un plazo de cinco años.

De acuerdo con los resultados del análisis anterior, la entidad elaboró un cálculo del deterioro de la cartera. Para efectos de la actualización de los saldos a valor presente, utilizó una tasa de interés del 18% EA10.

Análisis cartera Total Recuperable Plazo VPN Deterioro

Entre 2 y 5 años 6.477 5.182 2 3.721 2.756 Más de 5 años 720 216 5 94 625Total Deterioro 7.197 5.398 3.816 3.381

Adicionalmente, la entidad evaluó dos situaciones particulares presentadas con clientes con saldos corrientes:

1. Un Cliente tiene un saldo de $5.500, correspondiente a un pedido enviado el 15 de noviembre del 2014. Este cliente entró en proceso de liquidación, y la entidad no tiene mayores expectativas sobre la recuperación de esta cartera. Dado lo anterior, la entidad hadecididodardebajalapartidaporvalorde$5.500.

2. Al cliente Rodrigo Rodríguez se le vendió mercancía por valor de $10.000, el 31 de diciembre del 2014, y se le concedió un plazo de 24 meses, pues el cliente está pasando por un problema de iliquidez, y la Gerencia autorizó concederle ese plazo.

En este caso, la entidad debe medir esta partida por el valor descontado, utilizando como tasadedescuentounatasademercadoparainstrumentosfinancierossimilares.

Dadoquelaúnicagarantíaquesetieneeslafirmadeunpagaré,laentidaddecidetomarcomotasa de descuento la tasa promedio de créditos de consumo, equivalente al 2% mensual11.

10. Para ver el detalle de los cálculos, por favor remítase al anexo C1.002 del archivo de Excel que acompaña esta publicación.

11. Este es un dato ficticio, para efectos prácticos. En el cálculo real, deberán consultarse las tasas de interés publicadas por la Superintendencia Financiera de Colombia, para créditos de consumo, u otras equivalentes.

Tabla 66. Análisis de cartera por edades

Tabla 67. Deterioro de cartera

198


El cálculo del valor presente es:

Valor futuro 10.000 Plazo (meses) 24 Tasa (mensual) 2%Valor presente 6.217

Elajustearealizarcorrespondealadiferenciaentreelvalorenlibrosyelvalorpresente:

Valor en libros 10.000 Valor presente 6.217 Ajuste 3.783

Conlosresultadosdelanálisisdedeteriorodecartera,elreconocimientodelajusteenestacuenta es:

Cuenta Debe HaberDeterioro (cliente que entró en quiebra) 0 5.500AjusteaValorPresente(ventaconpagoaplazado) 0 3.783Deterioro(cálculobasadoendatoshistóricos) 0 3.381Ganancias retenidas 12.664 0Sumas iguales 12.664 12.664

Esteajustegeneraimpuestodiferido,verTabla86-Impuestodiferido(página211).

Cuentas por cobrar a trabajadores

El saldodeesta cuenta correspondeaun créditodesembolsadoaun trabajadorel31dediciembre del 2014, otorgado con una tasa de interés del 6% EA, con plazo de 10 años.

Latasademercadoparainstrumentosfinancierossimilaresesdel12%,razónporlacualesnecesarioajustaresteinstrumentofinancieroutilizandolatasademercado.

En primera instancia, es necesario calcular la cuota a pagar por el empleado, teniendo en cuenta los términos acordados con él. Para efectos prácticos, se analizará el instrumento como si el pago fuese anual, así:

Monto 80.000 Tasa 6,00%Plazo 10 Cuota12 10.869

Con estos datos se elabora la tabla de amortización que rige la relación con el empleado, y la cualtieneefectosfiscalesycomerciales:

No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo0 80.000 1 10.869 6.069 4.800 73.931 2 10.869 6.434 4.436 67.497 3 10.869 6.820 4.050 60.677 4 10.869 7.229 3.641 53.449 5 10.869 7.663 3.207 45.786

12. Para el cálculo de la cuota se utilizó la función

=PAGO(tasa;nper;va;[vf]) de Excel. Ver hoja de tra-

bajo C1.002 del archivo de Excel que acompaña

esta publicación.

199

Ejercicio Práctico

No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo6 10.869 8.122 2.747 37.664 7 10.869 8.610 2.260 29.054 8 10.869 9.126 1.743 19.928 9 10.869 9.674 1.196 10.254

10 10.869 10.254 615 -

Paso seguido, se debe calcular el valor descontado de este instrumento, utilizando la tasa de interés de mercado del 12%. Para estos efectos, se utiliza el valor de la cuota y el número de pagos, para calcular el valor presente del instrumento13, así:

Monto 61.415 Tasa de mercado 12,00%Plazo 10 Cuota 10.869

De acuerdo con este cálculo, el valor por el cual se debe presentar este instrumento en el ESFA es de $61.415.

Con los datos de esta matriz, se elabora la tabla de amortización que se debe utilizar para efectosdelosestadosfinancieros,así:

No. de Cuota Pago Abono a Capital Interés Saldo0 61.415 1 10.869 3.500 7.370 57.915 2 10.869 3.920 6.950 53.995 3 10.869 4.390 6.479 49.605 4 10.869 4.917 5.953 44.689 5 10.869 5.507 5.363 39.182 6 10.869 6.168 4.702 33.014 7 10.869 6.908 3.962 26.107 8 10.869 7.737 3.133 18.370 9 10.869 8.665 2.204 9.705

10 10.869 9.705 1.165 0

Enelestadodesituaciónfinancieradeaperturasereportaráesteinstrumentoconunvalorde $61.415.

En los períodos siguientes se deben reconocer intereses provenientes del instrumento financiero,a la tasadel12%.Estos interesesgeneran ingresosordinariosenelestadoderesultados integrales.

Lanotadeajusteporesteconceptoes:

Cuenta Debe HaberPréstamos Ordinarios – Medición a costo amortizado 0 18.585Ganancias retenidas 18.585 0Sumas iguales 18.585 18.585

13. Para realizar este cálculo se utilizó la función =VA(tasa;nper;pago[vf]) de Excel.

Tabla 68. Amortización con tasa de interés nominal

Tabla 69. Amortización con tasa de interés de mercado

200


Inventarios

Número de ajuste: D1-001. NOTA DE AJUSTE INVENTARIOS

Descripción

Esteanálisissellevaacaboconelfindeverificarquetodaslaspartidasincluidasenestegrupocumplenconladefiniciónde inventarios establecida en las políticas contables de Edén Ltda.,lascualessoncongruentes,entodoaspectosignificativo,con la NIIF para pymes.

Referencia normativa: Política 04 - Inventarios, Sección 13 de NIIF para pymes






14 Inventarios 133.831 0 0 0 36.700 0 0 97.131 -36.700

1420Productos manufactu-rados

133.831 0 0 0 36.700 0 0 97.131 -36.700

142001 Electrodomés-ticos 133.831 0 0 0 3.500 0 0 130.331 -3.500

142099 Deterioro del valor 0 0 0 0 33.200 0 0 -33.200 -33.200

LaEntidadrealizóunprocesodeconteofísicodetodoelinventarioexistenteenlasbodegas,conelfindeasegurarsesobrelaexistenciarealdelasmercaderías.LaEntidaddiodebajalosinventariosfaltantesensusestadosfinancierosbajonormalocal,detalformaqueenlaconversióndelbalancedeaperturanosegeneraronajustesporcorreccióndeerrores.

Enelanálisisde laspartidasse identificóunacapitalizacióndecostosporpréstamosporvalorde$3.500.LaNIIFparapymesprohíbeexpresamentelacapitalizacióndecostosporpréstamosenelvalordelosinventarios,porlocuallaEntidadprocedeaajustarelinventarioen ese valor.

LaEntidadhadiseñadounapolíticadedeteriorodelvalordelosinventarios,segúnlacual,un inventario que no se espere vender en un transcurso de dos años contados a partir de la fechadelanálisis,debeserdadodebaja.Paracalcularestedeterioro,laentidadmantieneestadísticas de rotación de inventarios, de los últimos 5 años. Esta política se conoce como “deterioroporexceso”.

En el análisis de los inventarios existentes se encontraron 100 unidades de la referencia A2XW, con un costo acumulado de $20.000. Las estadísticas de la compañía indican que de este producto solo se venden 12 unidades anuales.

Con estos datos, la Entidad procede a calcular el deterioro por exceso sobre la partida mencionada, así:

Costo unitario 200 20.000/100Unidades a vender en los próximos 2 años 24 12*2Unidades existentes 100Unidades a deteriorar 76 100 – 24 = 76Deterioro del valor 15.200 76 * 200 = 15.200

Tabla70.AjusteaInventarios

Tabla 71. Deterioro del valor del inventario

201

Ejercicio Práctico

La Entidad procede a reconocer el deterioro por valor de $15.200

Adicionalmente, la entidad evalúa, de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para pymes, el valor neto realizable de los inventarios. Para realizar esta comprobación, la entidad evalúa los precios de venta promedio de los últimos tres meses, y compara estos precios promedio conelcostodelasmercancíasenexistencia.Siunareferencianohatenidoventasenelúltimotrimestre, se toman precios de lista conocidos en el mercado.

Como resultado de este análisis, la entidad encontró algunas referencias con valor en libros de $80.000, pero su valor neto realizable es de solo $62.000. De este análisis la entidad concluye que debe reconocer un deterioro del valor por un monto de $18.000.

Lanotadeajustedelosinventarioseslasiguiente:

Cuenta Debe HaberInventario – Electrodomésticos (ajusteporinteresescapitalizados) 0 3.500

Deterioroporexcesoobajarotación 0 15.200Deterioro por VNR 0 18.000Ganancias retenidas 36.700 0Sumas iguales 36.700 36.700

Propiedades, planta y equipo

Número de ajuste: F1-001. NOTA DE AJUSTE PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Descripción

En esta hoja de trabajo se analizan las partidas incluidasen la cuenta de Propiedades, planta y equipo, con el fin deevaluar el cumplimiento de la definición y los criterios dereconocimiento del marco conceptual incorporados en las políticas contables, y determinar el valor por el cual estas partidas deben reconocerse.

Referencia normativa: Política 05 - Propiedades, planta y equipo, Sección 17 NIIF para pymes.

Código Cuenta Saldo COLGAAP





15Propiedades, planta y equipo

440.000 0 0 1.914.174 440.000 0 0 1.914.174 1.474.174

Costo 600.000 0 0 1.914.174 600.000 0 0 1.914.174 1.314.174

Depreciación -280.000 0 0 0 -280.000 0 0 0 280.000

valorización 120.000 0 0 0 120.000 0 0 0 -120.000

El trabajo realizado sobre las partidas de Propiedades, planta y equipo, se resume en lasiguiente matriz:

Tabla72.AjusteaPropiedades,plantayequipo

202


Activo Costo Deprecia-ción

Valoriza-ción

Años en

uso

Vida útil remanen-

te

Valor Residual

Valor Avalúo

Valor contable

Terreno 200.000 - 80.000 16 1.200.000 1.200.000

Edificación 240.000 192.000 40.000 16 40 - 600.000 600.000

Vehículo 80.000 48.000 3 7 20.000 62.000

Maquinaria 60.000 20.000 3 20 - 52.174

Muebles y enseres 20.000 20.000 10 10 - -

Total 600.000 280.000 120.000 1.914.174

Terreno

Corresponde a un lote de propiedad de la compañía, adquirido en el año 1993, por un valor de $200.000. La Entidad reconoció algunas valorizaciones sobre esta partida, por un valor total acumulado en libros de $80.000.

En la conversión por adopción, la Entidad decidió reconocer este activo por su valor razonable, haciendousode laexenciónpermitidaen laNIIFparapymes,dadoqueelvaloren librosrevaluadodeacuerdoconlasnormasanterioressealejamuchodelarealidadfinancieradelactivo.

Edificación

Este activo también se reconoce por valor razonable, dado que el valor en libros está significativamentealejadodelvalorrealdelactivo.LaentidaddadebajaelvalortotaldeledificioyloreconoceporelvalorrazonablealafechadelESFA.Tambiénsedadebajaelvalorcorrespondiente a la valorización previamente reconocida.

Vehículo

Este activo se venía depreciando con una vida útil de 5 años, en concordancia con la depreciación fiscal, sin considerar valor residual alguno.En el casode este activo, laEntidaddecidiónoaplicar la exención establecida en la Sección 35 de la NIIF para pymes. En su lugar, aplica los requerimientos de la Sección 17 de la NIIF para pymes, estima nuevamente la vida útil y el valor residual del activo, y calcula una nueva depreciación con base en estos parámetros:

Costo 80.000Valor residual 20.000Valor depreciable 60.000Vida útil (años) 10Valor depreciación anual 6.000Depreciación acumulada 18.000Valor en libros 62.000

Maquinaria

Este activo se venía depreciando con una vida útil de 10 años, en concordancia con la depreciaciónfiscal,sinconsiderarvalorresidualalguno.Enelcasodeesteactivo,laEntidaddecidió no aplicar la exención establecida en la Sección 35 de la NIIF para pymes. En su lugar, aplica los requerimientos de la Sección 17 de la NIIF para pymes, estima nuevamente la vida

Tabla 73. Análisis de las partidas de Propiedades, planta y equipo

Tabla74.Valorenlibrosdeunvehículo

203

Ejercicio Práctico

útil y el valor residual del activo, y calcula una nueva depreciación con base en estos parámetros:

Costo 60.000Valor residual 0Valor depreciable 60.000Vida útil (años) 23Valor depreciación anual 2.609Depreciación acumulada 7.826Valor en libros 52.174

Muebles y enseres

Esta partida se encuentra totalmente depreciada en el Balance bajo normas locales. LaEntidad decidió no reconocer ningún valor por estos activos, pues se trata de activos que en cualquier momento son reemplazados por mobiliario nuevo.

LaNotadeajustedePropiedades,plantayequipoeslasiguiente:

Cuenta Debe HaberPPE Terreno, costo 0 200.000PPEEdificación,costo 0 240.000PPEVehículo,costo 0 80.000PPE Maquinaria, costo 0 60.000PPE Muebles y enseres, costo 0 20.000PPEEdificación,depreciación 192.000 0PPEVehículo,depreciación 48.000 0PPE Maquinaria, depreciación 20.000 0PPE Muebles y enseres, depreciación 20.000 0Valorización Terreno 0 80.000ValorizaciónEdificación 0 40.000PPE Terreno, costo atribuido 1.200.000 0PPEEdificación,costoatribuido 600.000 0PPEVehículo,costorecalculado 62.000 0PPE Maquinaria, costo recalculado 52.174 0Superávit por Valorización 120.000 0Ganancias retenidas 0 1.594.174Sumas iguales 2.314.174 2.314.174

Diferidos

Número de ajuste: E1-001. NOTA DE AJUSTE DIFERIDOS

Descripción

Esteanálisissellevaacaboconelfindeverificarlanaturalezade las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen ladefinicióndeactivo,ydecidiraquégruposereclasifican,osobresubajaencuentas.

Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual

Tabla 75. Valor en libros de una maquinaria

204







17 Diferidos 8.593 0 0 0 5.171 0 0 3.422 -5.171

1705 Cargos diferidos 8.593 0 0 0 5.171 0 0 3.422 -5.171

Gastos preoperati-vos

2.451 0 0 0 2.451 0 0 0 -2.451

Papelería 220 0 0 0 220 0 0 0 -220

Remodela-ciones 380 0 0 0 380 0 0 0 -380

Ferias y exposiciones 420 0 0 0 420 0 0 0 -420

Dotación trabajadores 1.700 0 0 0 1.700 0 0 0 -1.700

Gastos anticipados 3.422 0 0 0 0 0 0 3.422 0

Losconceptosincluidosenestacuentadebenseranalizadosunoauno,afindedeterminarsicumplenconladefinicióndeactivodelmarcoconceptual.Serealizóelanálisisdecadaunade estas partidas, y solo el saldo de la cuenta de gastos pagados por anticipado cumple la definicióndeactivo.TodoslosdemássaldossedandebajadelBalance.

LaNotadeajustedeestapartidaes:

Cuenta Debe HaberGastos preoperativos 0 2.451Papelería 0 220Remodelaciones 0 380Ferias y exposiciones 0 420Dotacióntrabajadores 0 1.700Ganancias Retenidas 5.171 0Sumas iguales 5.171 5.171

Contrato de Leasing

El leasing se contrató para adquirir una máquina para la fabricación del producto más importante de la Entidad.

La vida útil de la máquina se estima en 12 años.

El leasing se contrató el 1 de enero del 2014.

El activo se reconoció inicialmente por el valor del contrato ($200.000) y se ha estadoamortizandoconunavidaútilde5años,porlocualelvalorenlibrosalafechadelESFAes($160.000).

Para efectos de la adopción de NIIF, la entidad estimó una vida útil de 12 años para este activo. Noseconsideraelvalorresidual,puesnoessignificativo.Elcálculodelvalorareportarenlosestadosfinancieroses:

Tabla76.AjusteenDiferidos

205

Ejercicio Práctico

Costo 200.000 Vida útil (años) 12Amortización anual 16.667 Amortización acumulada (1 año) 16.667 Valor del activo en EEFF 183.333 ValorcontablebajoPCGA 160.000 Ajuste 23.333

Adicionalmente, los activos adquiridos en régimen de arrendamiento financiero se clasificansegún sus características. En este caso, dado que se trata de una máquina, se reconoce como PPE.

LaNotadeajusteparaesteactivoes:

Cuenta Debe HaberActivo – Leasing 23.333 0Ganancias retenidas 0 23.333Sumas iguales 23.333 23.333

En cuanto al pasivo derivado de este contrato de leasing, no se presentaron diferencias entre elvalorbajonormaslocalesyelvalorbajoNIIF,porlotanto,noserequierenajustes.

Cuentas por pagar

Número de ajuste: H1-001. NOTA DE AJUSTE CUENTAS POR PAGAR

DescripciónEsteanálisissellevaacaboconelfindeverificarlanaturalezade las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen ladefinicióndepasivo,verificarsumedición.

Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual, Sección 11 - Instrumentos financierosbásicos.






Cuentas por pagar 38.942 0 0 0 8.000 0 0 $46.942 0

Cuentas por pagar 38.942 0 0 0 8.000 0 0 $46.942 0

Lascuentasporpagarreportadasenlosestadosfinancierosbajonormaslocalescumplenladefinicióndepasivodelmarcoconceptual,estándebidamentesoportadasynosepresentarondiferencias por aplicación de la NIIF para pymes.

Sin embargo, en el proceso de revisión de contratos en curso, se encontró que la Entidad contrató una Firma especializada en calidad para implementar el Sistema de Gestión de Calidad.LaFirmainicióelproyectoel1deoctubredel2014,yalafechadecierredel31dediciembresehabíaavanzadoenun40%.EdénLtda.nohapagadosumaalgunaalaFirmacertificadora.Elvalordelcontratoesde$20.000.

Con estos datos, la Entidad procede a calcular el costo incurrido por concepto de este contrato, de la siguiente forma:

Tabla77.AjusteenContratodeleasing

Tabla78.AjusteenCuentasporpagar

206


Valor total del contrato 20.000 Avance del contrato 40%Valor a reconocer como cuenta por pagar 8.000

LaNotadeajusteparareconocerestepasivoes:

Cuenta Debe HaberCuentas por pagar 0 8.000Ganancias retenidas 8.000 0Sumas iguales 8.000 8.000

LaEntidad revelará información sobre las condicionesdel contrato, con el fin deque losusuariosdelainformaciónfinancieracomprendanelvalordelmismo,ylaformacomodebeser pagado.

Impuestos, gravámenes y tasas

Número de ajuste: J1-001. NOTA DE AJUSTE IMPUESTOS, GRAVÁMENES Y TASAS

DescripciónEsteanálisissellevaacaboconelfindeverificarlanaturalezade las partidas incluidas en esta cuenta, determinar si cumplen ladefinicióndepasivo,verificarsumedición.

Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual.






Impuestos, graváme-nes y tasas

14.672 0 1.894 0 0 0 0 16.566 0

Impuesto al valor agregado

8.132 0 0 0 0 0 0 8.132 0

ICA 0 0 1.894 0 0 0 0 1.894 0

Impuesto de renta 6.540 0 0 0 0 0 0 6.540 0

El valor reconocido como IVA por pagar corresponde a la última declaración del período, no seencontrarondiferenciasqueajustar.

El impuesto de renta se reconoció por el valor calculado de acuerdo con el Estatuto Tributario.

LaEntidadreconoceelimpuestodeindustriaycomercioenlafechaenlacualrealizaelpago,puesenesafechaesdeducibleparaefectosdelimpuestoderenta.

De acuerdo con la NIIF para pymes, la Entidad debe reconocer las obligaciones presentes, derivadasdehechospasados,alvencimientodelascualesdebedesprendersederecursosque involucran beneficios económicos. El ICA correspondiente al período cerrado debereconocerse,puescumpleconladefinicióndepasivomencionada.

Tabla79.AjusteenImpuestos,gravámenesytasas

207

Ejercicio Práctico

La entidad procede a calcular el ICA, así:

Valor de los ingresos gravados con el ICA 246.000 Tarifa 0,0077Valor del impuesto 1.894

LaNotadeajusteparareconoceresteimpuestoes:

Cuenta Debe HaberImpuestos por pagar – ICA 0 1.894Ganancias retenidas 1.894Sumas iguales 1.894 1.894

Beneficios a empleados

Número de ajuste: K1-001. NOTA DE AJUSTE BENEFICIOS A EMPLEADOS

DescripciónElpropósitodeestahojadetrabajoesdeterminarelvalorareportarporconceptodeobligacionesderivadasdebeneficiosa empleados, así como la medición de estos pasivos.

Referencia normativa: Política 00 - Marco Conceptual, Sección 28 - Beneficios aempleados.






Obliga-ciones laborales

12.508 0 0 0 1.432 0 0 13.940 0

Cesantías 4.500 0 0 0 0 0 0 4.500 0

Intereses sobre las cesantías

540 0 0 0 0 0 0 540 0

Vacaciones 2.900 2.900

Bonifica-ciones por cumplimien-to metas

4.568 1.432 6.000

Las obligaciones por concepto de cesantías, intereses y vacaciones se validaron con el cálculo de obligaciones laborales al corte del 31 de diciembre del 2014. Estas cuentas no tienen variaciónentreelvalorbajonormalocalyelvalorbajoNIIF.

Lasbonificacionesporcumplimientoseestimaronen$4,568alafechadecierre,sinembargo,nohabíacertezadelvalordefinitivoapagarporesteconcepto.

El 25 de enero del 2015, una vez concluidos los análisis correspondientes al cierre del 2014, laGerenciadeterminóelvalordefinitivodeestasbonificacionesen$6.000.000.

Laentidadnoajustólascifrasalcierredel31dediciembredel2014,puessiemprehacíanel

Tabla80.AjusteenObligacioneslaborales(Beneficiosaempleados)

208


ajusteenelañoenelcualseestableceelvalordefinitivoapagar.

De acuerdo con las disposiciones de la Sección 32 de la NIIF para pymes, el desenlace de una incertidumbreentrelafechadecierreylafechadeaprobacióndelosestadosfinancierosesunhechoqueimplicaajuste.Portalmotivo,unavezconocidoslosvaloresdefinitivosdeestascomisiones,sedebenajustarenelESFA.

Elvalordelajusteesladiferenciaentreelsaldoenlibros($4,568)yelvalordefinitivodelabonificación($6,000),esdecir,lasumade$1.432.

LaEntidadtienecomopolíticaotorgarunabonificaciónequivalenteados(2)salariosbásicosacadaempleadoquecumpla5añosdeservicio.Bajonormaslocales,laentidadsoloreconoceestos costos en el año en el cual se pagan, y no realizan cálculos para efectos de reconocer obligaciones con empleados.

AlafechadelBalancedeapertura,laEntidadcuentaconlossiguientestrabajadores:

Nombre Salario inicial

Salario a la fecha del ESFA

Carlos 600.000 616.800 Francisco 700.000 719.600 Juan Carlos 700.000 719.600 Karen 800.000 822.400 Lina 800.000 822.400 LuzEdith 900.000 925.200 Maria 900.000 925.200 Matilde 1.000.000 1.028.000 Sebastián 1.000.000 1.028.000 Viviana 1.100.000 1.130.800 Total 8.500.000 8.738.000

Los incrementos esperados en salarios son:

Año 1 2 3 4 5Crecimiento % 2,80% 2,80% 2,80% 2,80% 2,80%

Losempleadosfueroncontratadosel1deenerodel2014,porlocualalafechadelESFA,todostienenunañocumplidodelaboresyseharánacreedoresalabonificaciónsipermanecenenlaentidaddurante4añoscontadosapartirdelafechadelESFA.

Se calcula que todos los empleados permanecerán en la Entidad por el período de 4 años.

De acuerdo con los requerimientos de la Sección 28 de la NIIF para pymes, la Entidad debe calcularelvalorproyectadodelasbonificacionesquetendráquepagarenelaño5.


Carlos 600.000 616.800 634.070 651.824 670.075 688.838 Francisco 700.000 719.600 739.749 760.462 781.755 803.644 Juan Carlos 700.000 719.600 739.749 760.462 781.755 803.644 Karen 800.000 822.400 845.427 869.099 893.434 918.450



209

Ejercicio Práctico


Lina 800.000 822.400 845.427 869.099 893.434 918.450

LuzEdith 900.000 925.200 951.106 977.737 1.005.113 1.033.256

Maria 900.000 925.200 951.106 977.737 1.005.113 1.033.256

Matilde 1.000.000 1.028.000 1.056.784 1.086.374 1.116.792 1.148.063

Sebastián 1.000.000 1.028.000 1.056.784 1.086.374 1.116.792 1.148.063

Viviana 1.100.000 1.130.800 1.162.462 1.195.011 1.228.472 1.262.869

Total 8.500.000 8.738.0010 8.982.6664 9.234.18279 9.492.7396 9.758.538

Elvalortotaldelacolumnasombreadacorrespondealvalorapagarporestabonificación,en el año 5.

Este valor se divide entre el número de años que deben transcurrir para que el empleado tengaderechoaella,estoes,5.Conestaalícuota,seelaboralasiguientematriz:

Beneficios atribuidos a: 1 2 3 4 5Años anteriores 0 1.951.706 3.903.413 5.855.119 7.806.826 Período corriente 1.951.706 1.951.706 1.951.706 1.951.706 1.951.706 Saldo acumulado 1.951.706 3.903.413 5.855.119 7.806.826 9.758.532

Notequeenlafiladenominada“Añosanteriores”,severeflejadoelvalordelaprovisiónalinicio de cada año. Para el año 1, el valor es cero, pues apenas se iniciará el reconocimiento de laprovisión.Enlafila“Períodocorriente”,sevaacumulandounaalícuotaporcadaaño,yenlafila“Saldoacumulado”,sereflejaelvaloracumuladodeprovisiónparacadaaño.

Las alícuotas calculadas anteriormente se deben actualizar a valor presente, para establecer elvalorareconocercomocostoporbeneficiosaempleados,ycomocostosporpréstamos(intereses sobre la provisión). Este tratamiento es requerido porque las alícuotas serán pagaderas solo en el año 5, entonces no es adecuado reconocer el valor total desde el año 1.

El cálculo es el siguiente14:

1 2 3 4 5Importe inicial de la obligación - 1.240.345 2.778.372 4.667.665 6.970.380

Intereses - 148.841 333.405 560.120 836.446 Costo de los servicios período corriente 1.240.345 1.389.186 1.555.888 1.742.595 1.951.706

Acumuladoalfinaldelperíodo 1.240.345 2.778.372 4.667.665 6.970.380 9.758.532

Lafila“Intereses”secalculatomandoelvalordel“Importeinicialdelaobligación”,yseaplicala tasa del interés.

El costo de los servicios del período corriente es el valor presente de la alícuota, teniendo en

14. Para efectos de este cálculo, se está utilizando una tasa de interés del 12% EA. En la práctica se suele utilizar para actualización de provisiones como esta, la tasa promedio ponderada del costo del capital o las tasas de interés de bonos de gobierno de alta bursatilidad. Esta tasa la establece el área financiera de cada entidad.

Tabla83.Costoproyectadodelbeneficio

Tabla84.Cálculodealícuotaanualdelbeneficio

Tabla85.Proyeccióndelgastoporbeneficioaempleados

210


cuentaeltiempoquefaltaparapagarelbeneficio.Porejemplo,enelcálculodelaño1,faltan4añosparapagarelbeneficio,enelaño2faltan3años,enelaño3faltan2años,enelaño4falta1año,yenelaño5,noseactualiza,pueseseañoseconsolidaelbeneficio.

Lafila“Acumuladoalfinaldelperíodo”,reflejaelvalorquedebeserreportadoenelpasivoporbeneficiosaempleados,porcadaunodelos5años.

Deacuerdoconelcálculoanterior,laEntidaddebereconocer,alafechadelESFA,unpasivoporbeneficiosaempleadosporvalorde$1.240.345.

Impuesto a las ganancias diferido

Unavezajustadastodaslaspartidascorrespondientes,esnecesarioseguirelprocedimientoestablecido en la Sección 29 de la NIIF para pymes, con el fin de establecer el valor delimpuesto diferido activo y pasivo surgido a raíz de las diferencias entre las bases contables y fiscalesdelosactivosypasivos.

Para calcular el impuesto diferido se sigue el siguiente procedimiento:

1. Calcular la base contable de cada activo y pasivo.2. Calcularlabasefiscaldecadaactivoypasivo.3. Determinar si la realización del activo o la liquidación del pasivo afectan el cálculo del

impuesto a las ganancias.4. Calcular las diferencias temporarias.5. Calcular el impuesto diferido.

El cálculo se resume en la siguiente matriz:

Concepto Valor Fiscal

Valor Contable Diferencia

Diferencia temporaria Imponible

Diferencia temporaria Deducible

Tarifa Impuesto Diferido Pasivo

ImpuestoDiferido

ActivoNota

Disponible 22.032 21.549 483 34% - Ajusteporsal-do inexistente 2.000 - 2.000 - a.

Reclasificaciónporchequerecibido y pen-diente de cobro

3.296 - 3.296 - b.

Reclasificaciónderechosfiduciarios

- 4.813 -4.813

Inversiones 34.813 31.426 3.387 Ajusteporreconocimiento intereses

- 1.426 -1.426 1.426

Reclasificaciónderechosfiduciarios

4.813 - 4.813

Deudores 150.877 124.014 26.863 Deterioro de cartera -1.090 -12.664 11.574 11.574 34% 3.935

Reclasificaciónporchequerecibido y pen-diente de cobro

- 3.296 -3.296 b.

211

Ejercicio Práctico

Concepto Valor Fiscal

Valor Contable Diferencia

Diferencia temporaria Imponible

Diferencia temporaria Deducible

Tarifa Impuesto Diferido Pasivo

ImpuestoDiferido

ActivoNota

Ajustedeprés-tamos a em-pleados

- -18.585 18.585 18.585 34% 6.319

Inventarios 133.831 97.131 36.700 34% - Ajusteporintereses capitalizados

3.500 - 3.500 3.500 34% 1.190

Ajustepordeterioro del valor

33.200 - 33.200 33.200 34% 11.288

Diferidos 8.593 3.422 5.171 5.171 34% 1.758 Propiedades, planta y equipo

320.000 1.914.174 -1.594.174 34% c.

Terreno 200.000 1.200.000 -1.000.000 1.000.000 34% 340.000 Edificación 48.000 600.000 -552.000 552.000 34% 187.680 Vehículo 32.000 62.000 -30.000 30.000 34% 10.200 Maquinaria 40.000 52.174 -12.174 12.174 34% 4.139 Intangibles - Leasing 160.000 183.333 -23.333 23.333 34% 7.933

Cuentas por pagar 38.942 46.942 -8.000 8.000 34% 2.720

Impuestos, gravámenes y tasas

14.672 16.566 -1.894 1.894 34% 644

Beneficiosaempleados 12.508 13.940 -1.432 1.432 34% 487

Totales 549.952 28.341

Resumen de los impactos de la conversión en las Ganancias Retenidas

Número de ajuste: O1-001.NOTADEAJUSTEGANANCIASRETENIDAS

Descripción

En este documento se resumen las partidas que tienen impactoenlasgananciasretenidas,bienseaporajustesporadopción o por corrección de errores, incluyendo el cálculo del impuesto diferido.

Referencia normativa: Sección 35 NIIF para pymes.


Adopción por primera vez Saldo NIIF Diferen-

ciaDB CR

37 Ganancias Retenidas 54.081 1.072.504 1.968.364 3.094.950 653.020 3705 Utilidades de Ejercicios Anteriores 54.081 0 1.968.364 3.094.950 653.020370505 Utilidadesdeejerciciosanteriores 54.081 0 0 54.081 03710 Cambios en Políticas Contables 0 1.072.504 1.968.364 3.040.869 653.0201105 Ingresos por depositar 0 0 0 0 0 Bonos 1 0 0 1.426 1.426 1.426

136590 Préstamos ordinarios - Medición a costo amortizado 0 18.585 0 18.585 18.585

139005 Provisión deudores 0 12.664 1.090 13.754 13.754142001 Electrodomésticos 0 3.500 3.500 3.500

Tabla 86. Impuesto diferido

212



Adopción por primera vez Saldo NIIF Diferen-

ciaDB CR

142099 Deterioro del valor 0 33.200 0 33.200 33.200 Propiedades, planta y equipo 0 440.000 1.914.174 2.354.174 Bienes recibidos en leasing 0 23.333 23.333 1705 Cargos diferidos 0 5.171 0 5.171 -5.171 Impuesto diferido activo 0 0 28.341 28.341 28.341 Impuesto diferido pasivo 0 549.952 0 549.952 549.952 Cuentas por pagar 0 8.000 0 8.000 8.000 Beneficiosaempleados 0 1.432 0 1.432 1.432


Adopción por primera vez Saldo NIIF Diferencia

DB CR

3715 Corrección de Errores 0 3.894 0 3.894 3.894 1105 Ingresos por depositar 0 2.000 0 2.000 2.000 Impuestos, gravámenes y tasas ICA 0 1.894 0 1.894 1.894

Tabla 87. Impactos de la adopción de NIIF para pymes en las ganancias retenidas

Estahojadetrabajoresumetodoslosajustesrealizadosalascuentasdeactivosypasivosque tienen impacto en las ganancias retenidas. Como se puede observar, se reconocieron por separado los ajustespor correccióndeerroresy los ajustespor cambiosenpolíticascontables derivados de la convergencia a NIIF para pymes.

Elsaldodelacuenta“UtilidadesdeEjerciciosAnteriores”notienemodificaciónalguna,ensu lugarsecreansubcuentasparacontrolar losvaloresde losajustesporadopciónyporcorrección de errores.

Losincrementospatrimonialesprovenientesdelosajustesporadopciónnosonsusceptiblesdeserrepartidosentrelossocios,sedebenconservarhastalaliquidacióndelaEntidadohastala realización efectiva de las utilidades. Si el resultado de la adopción es una disminución neta en lacuentadegananciasretenidas,estehechosí impactará ladistribucióndeutilidades,pues disminuye el valor disponible para distribución.

Seaclaraque,alafechadeedicióndeestapublicación,aúnnohasidoemitidalareglamentaciónsobre este tema15.

Resumen de la conversión de Balance General a Estado de Situación Financiera de Apertura

15. Ver Concepto 2014-341 del Consejo Técnico

de la Contaduría Pública, del 5 de septiembre del

2014.

Cuenta Saldo PCGACOL Nota



Reclasifica-ciones Saldo NIIF

DB CR DB CR DB CR

ACTIVOS

Activo Corriente Efectivo y equivalentes 22.032 A1 - 2.000 - - 4.813 3.296 21.549

Inversiones 34.813 B1 - - 1.426 - - 4.813 31.426 Deudores 150.877 C1 - - 1.090 31.249 3.296 - 124.014 Inventarios 133.831 D1 - - - 36.700 - - 97.131 Diferidos 8.593 E1 - - - 5.171 - - 3.422

Total Activo Corriente 350.146 - 2.000 2.516 73.120 8.109 8.109 277.542

213

Ejercicio Práctico

Cuenta Saldo PCGACOL Nota



Reclasifica-ciones

Saldo NIIFDB CR DB CR DB CR

Inversiones Permanentes 8.208 - - - - - - 8.208

Inversiones 8.208 B1 8.208 Propiedades, planta y equipo 440.000 F1 - - 1.914.174 440.000 - - 1.914.174

Costo 600.000 - - 1.914.174 600.000 - - 1.914.174 Depreciaciones -280.000 - - - -280.000 - - - Valorizaciones 120.000 - - - 120.000 - - - Coso atribuido - - - - - - - -

Leasing 160.000 G1 - - 23.333 - - - 183.333 Impuesto diferido - - - 28.341 - - - 28.341 Otros Activos 5.383 - - - - - - 5.383

Total Activo No Corriente 613.591 - - 1.965.848 440.000 - - 2.139.439 Total Activo 963.737 - 2.000 1.968.364 513.120 8.109 8.109 2.416.981 PASIVO

Obligacionesfinancieras 12.679 - - - - - - 12.679 Leasing 161.027 G1 - - - - - - 161.027 Cuentas por pagar 38.942 H1 - - - 8.000 - - 46.942 Impuestos, gravámenes y tasas 14.672 J1 - 1.894 - - - - 16.566

Obligaciones laborales 12.508 k1 - - - 1.432 - - 13.940 Pasivos estimados y provisiones 13.161 - - - - - - 13.161

Obligacionesfinancieras 267.409 - - - - - - 267.409 Ingresos recibidos para terceros 6.368 - - - - - - 6.368

Ingresos recibidos por anticipado 1.069 - - - - - - 1.069

Impuesto diferido - - - - 549.952 - - 549.952 Total pasivo 527.835 - 1.894 - 559.384 - - 1.089.114 PATRIMONIO - Capital 18.705 - - - - - - 18.705 Superávit por valorización 120.000 - - - - - - 120.000 Ganancias retenidas 188.628 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 1.080.594

Utilidades retenidas 188.628 - - - - - - 188.628 Ajustesporadopción - - - - - - 0Ajustesporcorrección 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 891.966

Utilidaddelejercicio 42.208 - - - - - - 42.208 Revalorización del patrimonio 66.361 - - - - - - 66.361

Total Patrimonio 435.902 3.894 - 1.072.504 1.968.364 - - 1.327.868 Total Pasivo y Patrimonio 963.737 3.894 1.894 1.072.504 2.527.749 - - 2.416.981

Tabla88.ResumendeajustesporlaconvergenciaaNIIF

APÉNDICE

Los apéndices de este libro son herramientas prácticas elaboradas con el fin de ilustrar algunosdocumentos necesarios en el proceso de implementación de NIIF para pymes. Estos documentos pueden ser tomados como base para la elaboración de los documentos propios de cada entidad,

casoenelcualelusuariodebeajustarlosasupropiocontexto,puestodaslasaseveracionescontenidasen estos documentos son simuladas.

Estos documentos están disponibles en la zona de descargas que acompaña la publicación, y son de libre utilización por parte de cada usuario.

1. Informe sobre el diagnóstico de adopción de NIIF para pymes

2. Cronograma de implementación de NIIF para pymes

3. Requerimientos de información a revelar según el Decreto 3022 del 2013 - NIIF para pymes

215

Apéndice

APÉNDICE 1

INFORME SOBRE EL DIAGNÓSTICO DE ADOPCIÓN DE NIIF PARA PYMES

EL CAIRO SAS

DD/MM/AAAA

Este documento presenta el resultado de la evaluación de diagnóstico elaborada por el consultor de NIIF. Para elaborarestedocumento,elprofesionalhadebidovisitarlaentidad,conocersusestadosfinancierosyotrainformaciónrelevante,conelfindeemitirundocumentoqueconstituyeelpuntodepartidaparaelproceso

de implementación de NIIF.

216


CONTENIDO

Informe Ejecutivo

Anexos

217

221

221

221

222

223

223

Anexo A: Descripción general de la entidad

Anexo B: Principales diferencias entre NIIF para pymes y políticas actuales

Anexo C: Principales impactos de la adopción

Anexo D: Identificación de las secciones de la NIIF para pymes que debe aplicar la entidad

Anexo E: Políticas contables que aplica actualmente la entidad

217

Apéndice

INFORME EJECUTIVO

DD/MM/AAAA

Señora Verónica Maya Gerente GeneralJardín Infantil Niño MiguelCali

Estimada señora Verónica:

Este documento contiene los resultados de la evaluación de diagnóstico para la implementación de NIIF en la entidad por usted gerenciada.

INTRODUCCIÓN

La Ley 1314 del 2009 estableció el punto de partida para el proceso de convergencia hacia normas internacionales de información financiera y aseguramiento de la información, hacia estándares interna-cionales de aceptación mundial, con las mejores prácticas y con la rápida evolución de los negocios.

La norma establece como autoridad de regulación y normalización técnica a los Ministerios de Ha-cienda y Crédito Público y de Comercio Industria y Turismo, los cuales, trabajando conjuntamen-te, expiden principios, normas, interpretaciones y guías de contabilidad e información financiera, con fundamento en las propuestas presentadas por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública –CTCP–, como organismo de normalización técnica.

El CTCP emitió, en el año 2012, el documento definitivo de direccionamiento estratégico del proceso de convergencia de las normas de información financiera y de aseguramiento de la información, con estándares internacionales, en el cual establece:

• Tres grupos para la convergencia a NIIF.

• Las normas de mayor aceptación para llevar a cabo la convergencia.

Con base en el Direccionamiento Estratégico emitido por el CTCP, el Gobierno nacional expidió el Decreto 3022 del 2013, en el cual se ratifica lo que muchos conocedores en la materia habían augu-rado: el Grupo 2 aplica NIIF para pymes.

El Decreto 3022 del 2013 compendia la NIIF para pymes y la convierte en norma de aplicación obli-gatoria en Colombia, siendo un estándar emitido por una organización de derecho privado, como la IASB.

El anexo al Decreto 3022 del 2013 es precisamente el texto fielmente copiado de la NIIF para pymes.

La Entidad gerenciada por usted está clasificada, según las normas mencionadas, en el Grupo 2, por lo cual aplicará la NIIF para pymes como marco de información financiera.

218


Objetivos Generales

• Evaluar el grado de complejidad que tendría la entidad al adoptar NIIF pymes.

• Identificar las diferencias existentes entre las políticas actuales bajo el Decreto 2649 de 1993 y las nuevas políticas congruentes con la NIIF para pymes.

• Estimar el(los) efecto(s) de la aplicación de la NIIF para pymes en los estados financieros de la entidad.

• Establecer las secciones de la NIIF para pymes aplicables a la entidad, de acuerdo al tipo de negocio, activos, pasivos, ingresos y gastos que se presentan en la operación de la entidad.

ALCANCE DEL DIAGNÓSTICO

Este diagnóstico se realizó con base en la NIIF para pymes emitida por la IASB en el año 2009. La Sección 35 de la NIIF para pymes requiere que la entidad explique ampliamente los impactos de la adopción de la Norma en los estados financieros de la entidad.

Para lograr un entendimiento claro de los impactos en los estados financieros, fue necesario eva-luar las diferencias existentes entre las políticas contables bajo normatividad anterior, y las políticas contables congruentes con NIIF para pymes. Igualmente, se identificaron las secciones aplicables y no aplicables a la entidad, según el tipo de operaciones que se presentan en el giro de los negocios.

Para efectos de este diagnóstico, se solicitó información sobre:

• Las políticas contables que aplica actualmente la entidad.

• El marco legal y fiscal de la entidad.

• El tipo de operaciones que realiza la entidad.

• Estructura de activos y pasivos.

• Políticas sobre beneficios a empleados.

• Otra información sobre la entidad.

A continuación detallamos los procedimientos que desarrollamos, con el fin de alcanzar los objetivos de este diagnóstico:

• Reunión previa con el director financiero y el departamento de contabilidad de la entidad.

• Revisión de los estados financieros auditados al 30 de junio del 2011, con el propósito de apre-ciar la presentación de los rubros en cada uno de los reportes financieros.

• Identificamos y comparamos las políticas contables aplicables bajo el Decreto 2649 de 1993 y las nuevas políticas contables aplicables bajo NIIF para pymes.

219

Apéndice

• Elaboramos un cuadro comparativo de las diferencias de aplicación entre ambos marcos de referencia (Decreto 2649 de 1993 VS NIIF pymes). (Ver Anexo B).

• Determinamos los hallazgos más relevantes que identificamos en el proceso de diagnóstico.

• Cuantificamos el principal impacto económico que tendría la entidad al adoptar las NIIF py-mes.

RESULTADO DEL DIAGNOSTICO

Como resultado de nuestro diagnóstico, determinamos que el mayor impacto que tendría la enti-dad al adoptar las normas de Información financiera para pymes seria el ajuste a valor razonable de las propiedades inmuebles reconocidas en el Balance General. El impacto estimado de este ajuste es un incremento de las propiedades, planta y equipo por alrededor de $4.000 millones, con el efecto colateral en el pasivo por impuesto diferido, de aproximadamente $1.000 millones, y un incremento patrimonial neto de $3.000 millones, aproximadamente.

Otros efectos con menor impacto son:

• Se deja de presentar el estado de cambios en la situación financiera.

• Se ajusta el momento de reconocimiento de algunos ingresos, de acuerdo con los requeri-mientos de la Sección 25 de la NIIF para pymes. Este cambio no tiene impactos que afecten de manera significativa a la entidad.

• Será necesario analizar detalladamente los inventarios, pues se observa que existen ítems con poca rotación y otros con precios de venta inferiores al costo. Esta evaluación generará reconocimiento de deterioro del valor de los inventarios, aunque el impacto no será tan sig-nificativo respecto del total del valor de los inventarios. Se estima que el ajuste puede ser de alrededor del 2% del valor total de los inventarios.

• Se tendrán que revisar y documentar algunas cuentas por cobrar a socios, de las cuales no se obtuvo la documentación suficiente. Si no es posible documentar estas cuentas en términos de vencimientos, tasas de interés y garantías, será necesario darlas de baja del balance.

• Se encontraron bastantes elementos de propiedades, planta y equipo totalmente depreciados que aún se utilizan. Será necesario evaluarlos uno a uno para determinar si su reconocimien-to en los estados financieros mejora la fiabilidad de los mismos. En caso negativo, no será necesario su reconocimiento.

• La entidad mantiene en el Balance algunos activos que no son utilizados. Estos activos serán dados de baja en cuentas.

• Los contratos de leasing existentes serán revisados para ajustar el reconocimiento y medición de las partidas a los requerimientos de la NIIF para pymes. El efecto de este ajuste no es sig-nificativo en términos de cuantía, pero sí afecta la clasificación de las partidas en el balance.

• Se reconocerán provisiones por garantía, las cuales actualmente no se calculan ni se presen-tan en el balance.

220


CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES DEL CONSULTOR SOBRE LOS RESULTADOS DEL DIAGNOSTICO

Las conclusiones preliminares logradas a la altura de la fase del diagnóstico han sido las siguientes:

• Las políticas contables que la entidad tendrá que adoptar a partir de la actividad económica que realiza, de su figura jurídica y de la naturaleza de los saldos de cuenta existentes en los estados financieros sujetos a re- expresión, son las que se detallan en el Anexo D denominado “Identifi-cación de NIIF para las pymes que deberá aplicar la entidad”.

• Las medidas a adoptar para resolver los aparentes no cumplimientos de las NIIF para las py-mes, son las siguientes:

- Asumir la responsabilidad establecida para la Administración de la entidad en el párrafo 3.17 de la Sección Presentación de Estados Financieros, de presentar el Conjunto Completo de Estados Financieros y cumplir con todos los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar que se refieren a las transacciones y otros sucesos, y condiciones que son importantes en los estados financieros con propósito de información general establecidos en cada una de las secciones de la NIIF pymes aplicables a la entidad.

- Dar de baja o cancelar los activos, pasivos y patrimonio, que no cumplan con los criterios de reconocimientos de NIIF pymes y que implicarían ajustes para la compañía que tendrá que asumir como consecuencia de implementación de la norma.

• Las áreas de los estados financieros que probablemente tendrán un mayor impacto por la adop-ción de la NIIF, son las que se detallan en el Anexo C.

Esperamos que esta información sea valiosa para afrontar el proceso de convergencia que iniciará en breve la entidad.

Atentamente,

JUAN DAVID MAYAConsultor NIIF

221

Apéndice

DATOS GENERALES

Ubicación:NIT:Representante Legal:Actividad Económica Principal de la Entidad:

Concepto Política bajo normas locales

Política bajo NIIF Diferencia Comentario

Efectivo y equivalentes

Instrumentos financieros – cuentas por cobrar

Instrumentos financieros – inversiones

Completar con cada concepto

DESCRIPCIÓN GENERAL DE LA ENTIDAD

Anexo A

Anexo B

PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NIIF PARA PYMES YPOLÍTICAS ACTUALES

222


Anexo C

PRINCIPALES IMPACTOS DE LA ADOPCIÓN

AJUSTES

• Cuentas por cobrar: el saldo podría ser ajustado por deterioro del valor.

• Cuentas por cobrar y pagar partes relacionadas: se revisarán y ajustarán según documenta-ción soporte.

• Inventarios: se ajustarán al valor neto realizable y se reconocerá el deterioro del valor.

RECLASIFICACIONES

• Inversiones en acciones registradas actualmente en Activos corrientes: podrían ser reclasifi-cadas al Activo no corriente.

• Préstamos por pagar a largo plazo: podrían ser reclasificados a Cuentas por pagar partes relacionadas.

• Otras reclasificaciones que podrían elaborarse para darle una mejor presentación a los esta-dos financieros de acuerdo a algunos criterios que establece la NIIF para pymes.

SISTEMA DE INFORMACIÓN CONTABLE

Los ajustes en políticas contables generarán necesidades relacionadas con el procesamiento de la información. Estas necesidades se traducirán en requerimientos al proveedor del software de gestión administrativa y financiera. Los requerimientos se generarán en la medida que se eva-lúen cada una de las partidas de los estados financieros.

OTRAS AREAS

• Todas las áreas de la organización se verán impactadas directa o indirectamente por el proce-so de convergencia a NIIF para pymes. Cada área será citada a reunión de socialización para discutir los temas en los cuales tenga interés, o por los cuales se vea afectada.

CAPACITACIONES

Con el fin de afrontar de manera efectiva el proceso de implementación de NIIF, se requiere invo-lucrar a todo el personal relacionado con la generación, procesamiento y presentación de infor-mación financiera, en procesos de capacitación en NIIF, según el área y el alcance del trabajo de cada uno.

Estas capacitaciones se pueden hacer en diplomados ofrecidos por diferentes instituciones, o en las mismas instalaciones de la entidad, a la medida de sus necesidades.

223

Apéndice

Anexo E

POLÍTICAS CONTABLES QUE APLICA ACTUALMENTE LA ENTIDAD

Anexo D

IDENTIFICACIÓN DE LAS SECCIONES DE LA NIIF PARA PYMES QUE DEBE APLICAR LA ENTIDAD

De acuerdo con la actividad económica de la entidad, las políticas contables que la entidad tendrá que implementar, según el estudio de brecha que hemos preparado sección por sección de NIIF:

Sección Contenido

Nota: diligenciar según corresponda a cada entidad.

Si la entidad realiza operaciones que no estén contenidas en este listado de secciones de NIIF pymes, tendrá que agregar en sus políticas contables la nueva sección que cubra dichas transac-ciones y declararlo en las notas a los estados financieros. Para efectos de la formulación de las políticas contables aplicables a estas transacciones, atenderá lo establecido en la Sección 10 - Políticas contables, estimaciones y errores.

Las políticas contables que utiliza la empresa para la formulación de los estados financieros de acuerdo con el Decreto 2649 de 1993 son:

Escribir aquí las políticas contables actuales.

224


APÉNDICE 2

CRONOGRAMA DE IMPLEMENTACIÓN DE NIIF PARA PYMES

EnestedocumentoseestablecenlasfechasestimadasdecadaunodelospasosenlaimplementacióndeNIIFenunaentidad.Estecronogramaseconvierteenelderroteroaseguir,yeneldocumentodechequeosobreelavancedelproyecto.LasfechasindicadassebasanenelcasodeunaentidaddelGrupo2, lacual iniciósuprocesode

implementaciónenelaño2014.Silaentidadvaainiciarelprocesodeimplementaciónenunafechaposterior,ajustarálasfechasdeacuerdoconsusnecesidades.

Actividades Fecha inicio Fecha final ParticipantesElaboración del diagnóstico general 29/07/2014 29/07/2014Definición del líder y equipo de trabajo 29/07/2014 29/07/2014Elaboración cronograma 30/07/2014 30/07/2014Documentación del plan de implementación 30/07/2014 30/07/2014Sensibilización con junta de socios 15/08/2014 15/08/2014Presentación y aprobación del plan de implementación por la asamblea de socios 15/08/2014 15/08/2014

Fase de capacitación teórico-prácticaPolíticas contables 19/08/2014 19/08/2014Propiedades, planta y equipo 19/08/2014 19/08/2014Deudores 19/08/2014 19/08/2014Diferidos 19/08/2014 19/08/2014Obligaciones 19/08/2014 19/08/2014Efectivo y equivalentes de efectivo 19/08/2014 19/08/2014Ingresos e impuestos 19/08/2014 19/08/2014Estados financieros 19/08/2014 19/08/2014Transición a las pymes 19/08/2014 19/08/2014Elaboración taller práctico balance de apertura de prueba, con información de la empresa 20/08/2014 20/08/2014

Fase de preparaciónDocumentación de políticas actuales contables 04/11/2014 08/11/2014Establecer las nuevas políticas contables de la entidad según NIIF 04/11/2014 08/11/2014

Establecer procedimientos de registro y conservación de la información contable vs fiscal 04/11/2014 08/11/2014

Impacto de las cuentas que experimentarán cambios (diferidos, cuentas por cobrar y obligaciones)

10/11/2014 15/11/2014

Impacto administrativo (formación académica del personal, evaluar cambios en los procedimientos y funciones del personal)

10/11/2014 15/11/2014

Impacto operativo (aumento del tiempo, personal contratado, aumento de registros contables) 10/11/2014 15/11/2014

Impacto tecnológico (análisis y plan de capacitación y utilización del software) 10/11/2014 15/11/2014

225

Apéndice

Actividades Fecha inicio Fecha final ParticipantesImpacto financiero (costos de implementación, capacitación, viajes, asesores, gastos, etc.) 10/11/2014 15/11/2014

Ejercicio de adopción por primera vez 10/11/2014 15/11/2014Elaboración del plan de cuentas bajo NIIF 10/11/2014 15/11/2014Elaboración de ajustes de cifras de cada elemento de los estados financieros 10/11/2014 15/11/2014

Elaborar nuevos formatos y presentación de estados financieros bajo NIIF 10/11/2014 15/11/2014

Elaboración de la conciliación patrimonial NIIF-PCGA 10/11/2014 15/11/2014

Visita elaboración del balance de apertura prueba 18/11/2014 19/11/2014Visita elaboración de las revelaciones a los estados financieros 18/11/2014 19/11/2014

Elaboración balance de apertura final 18/11/2014 19/11/2014Socialización con la junta de socios del balance de apertura 25/11/2014 29/11/2014

Fase de implementaciónManual de utilización del software 02/12/2014 09/12/2014Parametrización del software (plan de cuentas, parámetros, etc.) 15/12/2014 16/12/2014

Registro de saldos iniciales en NIIF, ajustes contables 01/02/2015 10/02/2015

Seguimiento y control de registros contables NIIF vs PCGA 10/02/2015 31/12/2015

226


APÉNDICE 3

SECCIÓN PÁRRAFO REQUERIMIENTO LITERAL REQUERIMIENTO LITERAL REQUERIMIENTO

3

3.2

Los estados financieros presentarán razonablemente, la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de una entidad. La presentación razonable requiere la representación fiel de los efectos de las transacciones, otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en la Sección 2 Conceptos y Principios Generales. La información adicional a revelar a la que se ha hecho referencia en (a) es necesaria cuando el cumplimiento con requerimientos específicos de esta NIIF es insuficiente para permitir entender a los usuarios el efecto de transacciones concretas, otros sucesos y condiciones sobre la situación financiera y rendimiento financiero de la entidad.

a

Se supone que la aplicación de la NIIF para las PYMES, con información adi-cional a revelar cuando sea necesario, dará lugar a estados financieros que logren una presentación razonable de la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de las PYMES.

bComo se explica en el párrafo 1.5, la aplicación de esta NII F por parte de una entidad con obligación pública de rendir cuentas no da como resultado una presentación razonable de acuerdo con esta NIIF.

3.5 Cuando una entidad no aplique un requerimiento de esta NIIF de acuerdo con el párrafo 3.4, revelará:

aQue la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan razonablemente la situación financiera, rendimiento financiero, y flujos de efectivo.

b Que se ha cumplido con la NIIF para las PYMES, excepto que ha dejado de aplicar un requerimiento concreto para lograr una presentación razonable.

c

La naturaleza de la falta de aplicación, incluyendo el tratamiento que la NIIF para las PYMES requeriría, la razón por la que ese tratamiento sería en las circunstancias tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en la Sección 2, y el tratamiento adoptado.

3.7

En las circunstancias extremadamente excepcionales en que la gerencia concluya que cumplir con un requerimiento de esta NIIF sería tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros de las PYMES establecido en la Sección 2, pero el marco regulatorio prohibiera dejar de aplicar el requerimiento, la entidad reducirá, en la mayor medida posible, los aspectos de cumplimiento que perciba como causantes del en-gaño, revelando lo siguiente:

a

La naturaleza del requerimiento en esta NIIF, y la razón por la cual la gerencia ha llegado a la conclusión de que su cumplimiento sería tan engañoso en las circunstancias que entra en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en la Sección 2.

bPara cada período presentado, los ajustes a cada partida de· los estados financieros que la gerencia ha concluido que serían necesarios para lograr una presentación razonable.

3.9

Cuando la gerencia, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de in-certidumbres significativas relativas a sucesos o condiciones que puedan aportar dudas importantes sobre la capacidad de la entidad de continuar como negocio en marca, reve-lará estas incertidumbres. Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados, así como las razones por las que la entidad no se considera como un negocio en marcha.

3.10

Una entidad presentará un juego completo de estados financieros (incluyendo información comparativa-véase el párrafo 3.14) al menos anualmente. Cuando se cambie el final del período contable sobre el que se informa de una entidad y los estados financieros anuales se presenten para un período superior o inferior al año, la entidad revelará:

a Ese hecho.

b La razón para utilizar un período inferior o superior.

c El hecho de que los importes comparativos presentados en los estados finan-cieros (incluyendo las notas relacionadas) no son totalmente comparables.

3.12Cuando se modifique la presentación o la clasificación de partidas de los estados financier-os, una entidad reclasificará los importes comparativos, a menos que resultase impractica-ble hacerlo. Cuando los importes comparativos se reclasifiquen, una entidad revelará:

a La naturaleza de la reclasificación.

b El importe pe cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado.

c El motivo de la reclasificación.

3.13 Cuando la reclasificación de los importes comparativos sea impracticable, una entidad revelará por qué no ha sido practicable la reclasificación.

3.14

A menos que esta NIIF permita o requiera otra cosa, una entidad revelará información com-parativa respecto del período comparable anterior para todos los importes presentados en los estados financieros del período corriente. Una entidad incluirá información comparativa para la información de tipo descriptivo y narrativo, cuando esto sea relevante para la com-prensión de los estados, financieros del período corriente.

REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN A REVELAR SEGÚN EL DECRETO 3022 DEL 2013 - NIIF PARA PYMES

227

Apéndice


3

3.2

Los estados financieros presentarán razonablemente, la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de una entidad. La presentación razonable requiere la representación fiel de los efectos de las transacciones, otros sucesos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos establecidos en la Sección 2 Conceptos y Principios Generales. La información adicional a revelar a la que se ha hecho referencia en (a) es necesaria cuando el cumplimiento con requerimientos específicos de esta NIIF es insuficiente para permitir entender a los usuarios el efecto de transacciones concretas, otros sucesos y condiciones sobre la situación financiera y rendimiento financiero de la entidad.

a

Se supone que la aplicación de la NIIF para las PYMES, con información adi-cional a revelar cuando sea necesario, dará lugar a estados financieros que logren una presentación razonable de la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de las PYMES.

bComo se explica en el párrafo 1.5, la aplicación de esta NII F por parte de una entidad con obligación pública de rendir cuentas no da como resultado una presentación razonable de acuerdo con esta NIIF.

3.5 Cuando una entidad no aplique un requerimiento de esta NIIF de acuerdo con el párrafo 3.4, revelará:

aQue la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan razonablemente la situación financiera, rendimiento financiero, y flujos de efectivo.

b Que se ha cumplido con la NIIF para las PYMES, excepto que ha dejado de aplicar un requerimiento concreto para lograr una presentación razonable.

c

La naturaleza de la falta de aplicación, incluyendo el tratamiento que la NIIF para las PYMES requeriría, la razón por la que ese tratamiento sería en las circunstancias tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en la Sección 2, y el tratamiento adoptado.

3.7

En las circunstancias extremadamente excepcionales en que la gerencia concluya que cumplir con un requerimiento de esta NIIF sería tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros de las PYMES establecido en la Sección 2, pero el marco regulatorio prohibiera dejar de aplicar el requerimiento, la entidad reducirá, en la mayor medida posible, los aspectos de cumplimiento que perciba como causantes del en-gaño, revelando lo siguiente:

a

La naturaleza del requerimiento en esta NIIF, y la razón por la cual la gerencia ha llegado a la conclusión de que su cumplimiento sería tan engañoso en las circunstancias que entra en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en la Sección 2.

bPara cada período presentado, los ajustes a cada partida de· los estados financieros que la gerencia ha concluido que serían necesarios para lograr una presentación razonable.

3.9

Cuando la gerencia, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de in-certidumbres significativas relativas a sucesos o condiciones que puedan aportar dudas importantes sobre la capacidad de la entidad de continuar como negocio en marca, reve-lará estas incertidumbres. Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados, así como las razones por las que la entidad no se considera como un negocio en marcha.

3.10

Una entidad presentará un juego completo de estados financieros (incluyendo información comparativa-véase el párrafo 3.14) al menos anualmente. Cuando se cambie el final del período contable sobre el que se informa de una entidad y los estados financieros anuales se presenten para un período superior o inferior al año, la entidad revelará:

a Ese hecho.

b La razón para utilizar un período inferior o superior.

c El hecho de que los importes comparativos presentados en los estados finan-cieros (incluyendo las notas relacionadas) no son totalmente comparables.

3.12Cuando se modifique la presentación o la clasificación de partidas de los estados financier-os, una entidad reclasificará los importes comparativos, a menos que resultase impractica-ble hacerlo. Cuando los importes comparativos se reclasifiquen, una entidad revelará:

a La naturaleza de la reclasificación.

b El importe pe cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado.

c El motivo de la reclasificación.

3.13 Cuando la reclasificación de los importes comparativos sea impracticable, una entidad revelará por qué no ha sido practicable la reclasificación.

3.14

A menos que esta NIIF permita o requiera otra cosa, una entidad revelará información com-parativa respecto del período comparable anterior para todos los importes presentados en los estados financieros del período corriente. Una entidad incluirá información comparativa para la información de tipo descriptivo y narrativo, cuando esto sea relevante para la com-prensión de los estados, financieros del período corriente.

Lasrevelacionessonvitalesparaelentendimientodelainformaciónreportadaenlosestadosfinancieros.Dehecho, unos informes financieros sin revelaciones no proveen los elementos suficientes para la adecuadainterpretación de la información. En esta matriz se presentan una a una las revelaciones requeridas por la

NIIFparapymes.Estedocumentoseconvierteentoncesenunalistadechequeoimprescindibleenelprocesodepreparaciónypresentacióndelainformaciónfinanciera.

228



3

3.24 Una entidad revelará en las notas lo siguiente:a

El domicilio y la forma legal de la entidad, el país en que se ha constituido y la dirección de su sede social (o el domicilio principal donde desarrolle sus actividades, si fuese diferente de la sede social).

b Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad y de sus principales actividades.

3.25

Esta NIIF no trata la presentación de la información por segmentos, las ganancias por acción o la información financiera intermedia de una pequeña o mediana entidad. Una entidad que decida revelar esta información describirá los criterios para su preparación y presentación.

4

4.11 Una entidad revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, las siguientes subclasificaciones de las partidas presentadas:

a Propiedades, planta y equipo en clasificaciones adecuadas para la entidad.

b

Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar que muestren por separado importes por cobrar de partes relacionadas, importes por cobrar de terceros y cuentas por cobrar procedentes de ingresos acumulados (o devengados) pendientes de facturar.

c Inventarios, que muestren por separado importes de inventarios:

i Que se mantienen para la venta en el curso normal de las operaciones.

ii En proceso de producción para esta venta.

iii

En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios.

dAcreedores comerciales y otras cuentas por pagar, que muestren por separado importes por pagar a proveedores, cuentas por pagar a partes relacionadas, ingresos diferidos y acumulaciones (o devengos).

e Provisiones por beneficiosa los empleados y otras provisiones.

f

Clases de patrimonio, tales como capital desembolsado, primas de emisión, ganancias acumuladas y partidas de ingreso y gasto que, como requiere esta NIIF, se reconocen en otro resultado integral y se presentan por separado en el patrimonio.

4.12 Una entidad con capital en acciones revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, lo siguiente:

a Para cada clase de capital en acciones:

i El número de acciones autorizadas.

ii

El número de acciones emitidas y pagadas totalmente, así como las emitidas pero aún no pagadas en su totalidad.

iii El valor nominal de las acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal.

ivUna conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del período.

v

Los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a cada clase de acciones, incluyendo los que se refieran a las restricciones que afecten a la distribución de dividendos y al reembolso del capital.

viLas acciones de la entidad mantenidas por ella o por sus subsidiarias o asociadas.

vii

Las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia de opciones o contratos para la venta de acciones, describiendo las condiciones e importes.

b Una descripción de cada reserva que figure en patrimonio.

229

Apéndice


3

3.24 Una entidad revelará en las notas lo siguiente:a

El domicilio y la forma legal de la entidad, el país en que se ha constituido y la dirección de su sede social (o el domicilio principal donde desarrolle sus actividades, si fuese diferente de la sede social).

b Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad y de sus principales actividades.

3.25

Esta NIIF no trata la presentación de la información por segmentos, las ganancias por acción o la información financiera intermedia de una pequeña o mediana entidad. Una entidad que decida revelar esta información describirá los criterios para su preparación y presentación.

4

4.11 Una entidad revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, las siguientes subclasificaciones de las partidas presentadas:

a Propiedades, planta y equipo en clasificaciones adecuadas para la entidad.

b

Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar que muestren por separado importes por cobrar de partes relacionadas, importes por cobrar de terceros y cuentas por cobrar procedentes de ingresos acumulados (o devengados) pendientes de facturar.

c Inventarios, que muestren por separado importes de inventarios:

i Que se mantienen para la venta en el curso normal de las operaciones.

ii En proceso de producción para esta venta.

iii

En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios.

dAcreedores comerciales y otras cuentas por pagar, que muestren por separado importes por pagar a proveedores, cuentas por pagar a partes relacionadas, ingresos diferidos y acumulaciones (o devengos).

e Provisiones por beneficiosa los empleados y otras provisiones.

f

Clases de patrimonio, tales como capital desembolsado, primas de emisión, ganancias acumuladas y partidas de ingreso y gasto que, como requiere esta NIIF, se reconocen en otro resultado integral y se presentan por separado en el patrimonio.

4.12 Una entidad con capital en acciones revelará, ya sea en el estado de situación financiera o en las notas, lo siguiente:

a Para cada clase de capital en acciones:

i El número de acciones autorizadas.

ii

El número de acciones emitidas y pagadas totalmente, así como las emitidas pero aún no pagadas en su totalidad.

iii El valor nominal de las acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal.

ivUna conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del período.

v

Los derechos, privilegios y restricciones correspondientes a cada clase de acciones, incluyendo los que se refieran a las restricciones que afecten a la distribución de dividendos y al reembolso del capital.

viLas acciones de la entidad mantenidas por ella o por sus subsidiarias o asociadas.

vii

Las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia de opciones o contratos para la venta de acciones, describiendo las condiciones e importes.

b Una descripción de cada reserva que figure en patrimonio.

230



4

4.13

Una entidad sin capital en acciones, tal como las que responden a una fórmula societaria o fiduciaria, revelará información equivalente a la requerida en el párrafo 4.12 (a), mostrando los cambios producidos durante el período en cada una de las categorías que componen el patrimonio y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.

4.14Si en la fecha sobre la que se informa, una entidad tiene un acuerdo vinculante de venta para una disposición importante de activos, o de un grupo de activos y pasivos, la entidad revelará la siguiente información:

a Una descripción del activo o activos o del grupo de activos y pasivos.

b Una descripción de los hechos y circunstancias de la venta o plan.

c El importe en libros de los activos o, si la disposición involucra a un grupo de activos y pasivos, los importes en libros de esos activos y pasivos.

5

5.6 Una entidad revelará por separado las siguientes partidas en el estado del resultado integral como distribuciones para el período:

a El resultado del período atribuible a:i La participación no controladora.

ii Los propietarios de la controladora.

b El resultado integral total del período atribuible a:i La participación no controladora;


5.11Una entidad presentará un desglose de gastos, utilizando una clasificación basada en la naturaleza o en la función de los gastos dentro de la entidad, lo que proporcione una información que sea fiable y más relevante.

a

Según este método de clasificación, los gastos se agruparán en el estado del resultado integral de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo depreciación, compras de materiales, costos de transporte, beneficios a los empleados y costos de publicidad) y no se redistribuirán entre las diferentes funciones dentro de la entidad.

b

Según este método de clasificación, los gastos se agruparán de acuerdo con su función como parte del costo de las ventas o, por ejemplo, de los costos de actividades de distribución o administración. Como mínimo una entidad revelará según este método, su costo de ventas de forma separada de otros gastos.

6 6.3 Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio que muestre:

aEl resultado integral total del período, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y a las participaciones no controladoras.

bPara cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva reconocidos según la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y Errores.

cPara cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en libros, al comienzo y al final del período, revelando por separado los cambios procedentes de:

i El resultado del período.

ii Cada partida de otro resultado integral.

iii

Los importes de las inversiones por los propietarios y de los dividendos y otras distribuciones hechas a estos, mostrando por separado las emisiones de acciones, las transacciones de acciones propias en cartera, los dividendos y otras distribuciones a los propietarios, y los cambios en las participaciones en la propiedad en subsidiarias que no den lugar a una pérdida de control.

7 7.7 Una entidad presentará los flujos de efectivo procedentes de actividades de operaciones utilizando:

a

El método indirecto, según el cual el resultado se ajusta por los efectos de las transacciones no monetarias, cualquier pago diferido o acumulaciones (o devengos) por cobros y pagos por operaciones pasadas o futuras, y por las· partidas de ingreso o gasto asociadas con flujos de efectivo de inversión o financiación, o

b El método directo, según el cual se revelan las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos.

231

Apéndice


4

4.13

Una entidad sin capital en acciones, tal como las que responden a una fórmula societaria o fiduciaria, revelará información equivalente a la requerida en el párrafo 4.12 (a), mostrando los cambios producidos durante el período en cada una de las categorías que componen el patrimonio y los derechos, privilegios y restricciones asociados a cada una.

4.14Si en la fecha sobre la que se informa, una entidad tiene un acuerdo vinculante de venta para una disposición importante de activos, o de un grupo de activos y pasivos, la entidad revelará la siguiente información:

a Una descripción del activo o activos o del grupo de activos y pasivos.

b Una descripción de los hechos y circunstancias de la venta o plan.

c El importe en libros de los activos o, si la disposición involucra a un grupo de activos y pasivos, los importes en libros de esos activos y pasivos.

5

5.6 Una entidad revelará por separado las siguientes partidas en el estado del resultado integral como distribuciones para el período:

a El resultado del período atribuible a:i La participación no controladora.


b El resultado integral total del período atribuible a:i La participación no controladora;


5.11Una entidad presentará un desglose de gastos, utilizando una clasificación basada en la naturaleza o en la función de los gastos dentro de la entidad, lo que proporcione una información que sea fiable y más relevante.

a

Según este método de clasificación, los gastos se agruparán en el estado del resultado integral de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo depreciación, compras de materiales, costos de transporte, beneficios a los empleados y costos de publicidad) y no se redistribuirán entre las diferentes funciones dentro de la entidad.

b

Según este método de clasificación, los gastos se agruparán de acuerdo con su función como parte del costo de las ventas o, por ejemplo, de los costos de actividades de distribución o administración. Como mínimo una entidad revelará según este método, su costo de ventas de forma separada de otros gastos.

6 6.3 Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio que muestre:

aEl resultado integral total del período, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y a las participaciones no controladoras.

bPara cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva reconocidos según la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y Errores.

cPara cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en libros, al comienzo y al final del período, revelando por separado los cambios procedentes de:

i El resultado del período.

ii Cada partida de otro resultado integral.

iii

Los importes de las inversiones por los propietarios y de los dividendos y otras distribuciones hechas a estos, mostrando por separado las emisiones de acciones, las transacciones de acciones propias en cartera, los dividendos y otras distribuciones a los propietarios, y los cambios en las participaciones en la propiedad en subsidiarias que no den lugar a una pérdida de control.

7 7.7 Una entidad presentará los flujos de efectivo procedentes de actividades de operaciones utilizando:

a

El método indirecto, según el cual el resultado se ajusta por los efectos de las transacciones no monetarias, cualquier pago diferido o acumulaciones (o devengos) por cobros y pagos por operaciones pasadas o futuras, y por las· partidas de ingreso o gasto asociadas con flujos de efectivo de inversión o financiación, o

b El método directo, según el cual se revelan las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos.

232



7

7.9

En el método directo, el flujo de efectivo neto de las actividades de operación se presenta revelando información sobre las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos. Esta información se puede obtener:

a De los registros contables de la entidad; o

b Ajustando las ventas, el costo de las ventas y otras partidas en el estado del resultado integral (o el estado de resultados, si se presenta) por:

i

Los cambios durante el período en los inventarios y en los derechos por cobrar y obligaciones por pagar de las actividades de operación;

ii Otras partidas sin reflejo en el efectivo; y

iiiOtras partidas cuyos efectos monetarios son flujos de efectivo de inversión o financiación.

7.17

Una entidad presentará por separado los flujos de efectivo procedentes del impuesto a las ganancias, y los clasificará como flujos de efectivo procedentes de actividades de operación, a menos que puedan ser específicamente identificados con actividades de inversión y de financiación. Cuando los flujos de efectivo por impuestos se distribuyan entre más de un tipo de actividad, la entidad revelará importe total de impuestos pagados.

7.18

Una entidad excluirá del estado de flujos de efectivo las transacciones de inversión y financiación que no requieran el uso de efectivo o equivalentes a efectivo. Una entidad revelará estas transacciones en cualquier parte de los estados financieros, de manera que suministren toda la información relevante acerca de esas actividades de inversión y financiación.

7.21

Una entidad revelará, junto con un comentario de la gerencia, el importe de los saldos de efectivo y equivalentes al efectivo significativos mantenidos por la entidad que no están disponibles para ser utilizados por esta. El efectivo y los equivalentes al efectivo mantenidos por una entidad pueden no estar disponibles para el uso por esta, debido a, entre otras razones, controles de cambio de moneda extranjera o por restricciones legales.

8 8.2 Las notas:

aPresentarán información sobre las bases para la preparación de los estados financieros, y sobre las políticas contables específicas utilizadas, de acuerdo con los párrafos 8.5 a 8.7

b Revelarán la información requerida por esta NIIF que no se presente en otro lugar de los estados financieros; y

cProporcionará información adicional que no se presenta en ninguno de los estados financieros, pero que es relevante para la comprensión de cualquiera de ellos.

9

9.23 En los estados financieros consolidados deberá revelarse la siguiente información:

a El hecho de que los estados son estados financieros consolidados.

bLa basé para concluir que existe control cuando la controladora no posee, directa o indirectamente a través de subsidiarias, más de la mitad del poder de voto.

cCualquier diferencia en la fecha sobre la que se informa de los estados financieros de la controladora y sus subsidiarias utilizados para la elaboración de los estados financieros consolidados.

d

La naturaleza y el alcance de cualquier restricción significativa, (por ejemplo, como las procedentes de acuerdos de fondos tomados en préstamo o, para transferir fondos a la controladora en forma de dividendos en efectivo o de reembolsos de préstamos.

9.27Cuando una controladora, un inversor en una asociada o un participante con una participación en una entidad Controlada de forma conjunta elabore estados financieros separados, revelarán:

a Que los estados son estados financieros separados, y

b

Una descripción de los métodos utilizados para contabilizar las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas, e identificará los estados financieros consolidados u otros estados financieros principales con los que se relacionan.

233

Apéndice


7

7.9

En el método directo, el flujo de efectivo neto de las actividades de operación se presenta revelando información sobre las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos. Esta información se puede obtener:

a De los registros contables de la entidad; o

b Ajustando las ventas, el costo de las ventas y otras partidas en el estado del resultado integral (o el estado de resultados, si se presenta) por:

i

Los cambios durante el período en los inventarios y en los derechos por cobrar y obligaciones por pagar de las actividades de operación;

ii Otras partidas sin reflejo en el efectivo; y

iiiOtras partidas cuyos efectos monetarios son flujos de efectivo de inversión o financiación.

7.17

Una entidad presentará por separado los flujos de efectivo procedentes del impuesto a las ganancias, y los clasificará como flujos de efectivo procedentes de actividades de operación, a menos que puedan ser específicamente identificados con actividades de inversión y de financiación. Cuando los flujos de efectivo por impuestos se distribuyan entre más de un tipo de actividad, la entidad revelará importe total de impuestos pagados.

7.18

Una entidad excluirá del estado de flujos de efectivo las transacciones de inversión y financiación que no requieran el uso de efectivo o equivalentes a efectivo. Una entidad revelará estas transacciones en cualquier parte de los estados financieros, de manera que suministren toda la información relevante acerca de esas actividades de inversión y financiación.

7.21

Una entidad revelará, junto con un comentario de la gerencia, el importe de los saldos de efectivo y equivalentes al efectivo significativos mantenidos por la entidad que no están disponibles para ser utilizados por esta. El efectivo y los equivalentes al efectivo mantenidos por una entidad pueden no estar disponibles para el uso por esta, debido a, entre otras razones, controles de cambio de moneda extranjera o por restricciones legales.

8 8.2 Las notas:

aPresentarán información sobre las bases para la preparación de los estados financieros, y sobre las políticas contables específicas utilizadas, de acuerdo con los párrafos 8.5 a 8.7

b Revelarán la información requerida por esta NIIF que no se presente en otro lugar de los estados financieros; y

cProporcionará información adicional que no se presenta en ninguno de los estados financieros, pero que es relevante para la comprensión de cualquiera de ellos.

9

9.23 En los estados financieros consolidados deberá revelarse la siguiente información:

a El hecho de que los estados son estados financieros consolidados.

bLa basé para concluir que existe control cuando la controladora no posee, directa o indirectamente a través de subsidiarias, más de la mitad del poder de voto.

cCualquier diferencia en la fecha sobre la que se informa de los estados financieros de la controladora y sus subsidiarias utilizados para la elaboración de los estados financieros consolidados.

d

La naturaleza y el alcance de cualquier restricción significativa, (por ejemplo, como las procedentes de acuerdos de fondos tomados en préstamo o, para transferir fondos a la controladora en forma de dividendos en efectivo o de reembolsos de préstamos.

9.27Cuando una controladora, un inversor en una asociada o un participante con una participación en una entidad Controlada de forma conjunta elabore estados financieros separados, revelarán:

a Que los estados son estados financieros separados, y

b

Una descripción de los métodos utilizados para contabilizar las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas, e identificará los estados financieros consolidados u otros estados financieros principales con los que se relacionan.

234



9 9.30 Los estados financieros combinados revelarán la siguiente información:

a El hecho de que los estados financieros son estados financieros combinados.

b La razón por la que se preparan· estados financieros combinados.

c La base para determinar qué entidades se incluyen en los estados financieros combinados.

d La base para la preparación de los estados financieros combinados.

e La información a revelar sobre partes relacionadas requerida en la Sección 33 Información a Revelar sobre Partes Relacionadas.

10

10.13 Cuando una modificación a esta NIIF tenga un efecto en el período corriente o en cualquier período anterior, o pueda tener un efecto en futuros períodos, una entidad revelará:

a La naturaleza del cambio en la política contable.

bEl importe del ajuste para cada partida afectada de los estados financieros para el período corriente y para cada período anterior del que se presente información, en la medida en que sea practicable.

c El importe del ajuste relativo a períodos anteriores a los presentados, en la medida en que sea practicable.

d

Una explicación en el caso de que la determinación de los importes a revelar de los apartados (b) o (c) anteriores no sea practicable. No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos posteriores.

10.14 Cuando un cambio voluntario en una política contable tenga un efecto en el período corriente o en cualquier período anterior, una entidad revelará:


b Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra información fiable y más relevante.

c En la medida en que sea practicable, el importe del ajuste para cada partida de los estados financieros afectada, mostrado por separado:

i Para el período corriente;

ii Para cada período anterior presentado; y

iii Para períodos anteriores a los presentados, de forma agregada.

dUna explicación en el caso de que sea impracticable la determinación de los importes a revelar en el apartado (c) anterior. No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos posteriores.

10.18

Una entidad revelará la naturaleza de cualquier cambio en una estimación contable y el efecto del cambio sobre los activos, pasivos, ingresos y gastos para el período corriente. Si es practicable para la entidad estimar el efecto del cambio sobre uno o más períodos futuros, la entidad revelará estas estimaciones.

11

11.2 Una entidad optará entre aplicar:

a Lo previsto en la Sección 11 y Sección 12 en su totalidad, o

b

Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad es una elección de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen requerimientos para determinar cuándo un cambio en una política contable es apropiado, cómo debe contabilizarse este cambio y qué información debe Revelarse sobre este.

11.39

La siguiente información a revelar hace referencia a la información a revelar para pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados. Las entidades que solo tienen instrumentos financieros básicos (y, por lo tanto, no aplican la Sección 12) no tendrán ningún pasivo financiero medido al valor razonable con cambios en resultados y, por lo tanto, no necesitarán revelar esta información.

235

Apéndice


9 9.30 Los estados financieros combinados revelarán la siguiente información:

a El hecho de que los estados financieros son estados financieros combinados.

b La razón por la que se preparan· estados financieros combinados.

c La base para determinar qué entidades se incluyen en los estados financieros combinados.

d La base para la preparación de los estados financieros combinados.

e La información a revelar sobre partes relacionadas requerida en la Sección 33 Información a Revelar sobre Partes Relacionadas.

10

10.13 Cuando una modificación a esta NIIF tenga un efecto en el período corriente o en cualquier período anterior, o pueda tener un efecto en futuros períodos, una entidad revelará:


bEl importe del ajuste para cada partida afectada de los estados financieros para el período corriente y para cada período anterior del que se presente información, en la medida en que sea practicable.

c El importe del ajuste relativo a períodos anteriores a los presentados, en la medida en que sea practicable.

d

Una explicación en el caso de que la determinación de los importes a revelar de los apartados (b) o (c) anteriores no sea practicable. No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos posteriores.

10.14 Cuando un cambio voluntario en una política contable tenga un efecto en el período corriente o en cualquier período anterior, una entidad revelará:


b Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra información fiable y más relevante.

c En la medida en que sea practicable, el importe del ajuste para cada partida de los estados financieros afectada, mostrado por separado:

i Para el período corriente;

ii Para cada período anterior presentado; y

iii Para períodos anteriores a los presentados, de forma agregada.

dUna explicación en el caso de que sea impracticable la determinación de los importes a revelar en el apartado (c) anterior. No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de períodos posteriores.

10.18

Una entidad revelará la naturaleza de cualquier cambio en una estimación contable y el efecto del cambio sobre los activos, pasivos, ingresos y gastos para el período corriente. Si es practicable para la entidad estimar el efecto del cambio sobre uno o más períodos futuros, la entidad revelará estas estimaciones.

11

11.2 Una entidad optará entre aplicar:

a Lo previsto en la Sección 11 y Sección 12 en su totalidad, o

b

Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad es una elección de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen requerimientos para determinar cuándo un cambio en una política contable es apropiado, cómo debe contabilizarse este cambio y qué información debe Revelarse sobre este.

11.39

La siguiente información a revelar hace referencia a la información a revelar para pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados. Las entidades que solo tienen instrumentos financieros básicos (y, por lo tanto, no aplican la Sección 12) no tendrán ningún pasivo financiero medido al valor razonable con cambios en resultados y, por lo tanto, no necesitarán revelar esta información.

236



11

11.40

De acuerdo con el párrafo 8.5, una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables significativas, la base (o bases) de medición utilizadas para instrumentos financieros y otras políticas contables utilizadas para instrumentos financieros que sean relevantes para la comprensión de IDS estados financieros.

11.41Una entidad revelará los importes en libros de cada una de las siguientes categorías de activos financieros y pasivos financieros en la fecha sobre la que se informa en total en el estado de situación financiera o en las notas:

a Activos financieros medidos al valor razonable con .cambios en resultados [párrafo 11.14 (c) (i) y párrafos 12.8 y 12.9)].

b Activos financieros que son instrumentos de deuda medidos al costo amortizado [párrafo 11.14 (a)].

c Activos financieros que son instrumentos de patrimonio medidos al costo menos deterioro del valor [párrafo 11.14 (c) (ii) y párrafos 12.8 y 12.9].

d Pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados (párrafos 12.8 y 12.9).

e Pasivos financieros medidos al costo amortizado [párrafo 11.14 (a)].

f Compromisos de préstamo medidos al costo menos deterioro del valor [párrafo 11.14 (b)].

11.42

Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la significatividad de los instrumentos financieros en su situación financiera y en su rendimiento. Por ejemplo; para las deudas a largo plazo, esta información normalmente incluiría los plazos y condiciones del instrumento de deuda (tal como la tasa de interés, vencimiento, plazos de reembolso y restricciones que el instrumento de deuda impone a la entidad).

11.43

Para todos activos financieros y pasivos financieros medidos al Valor razonable, la entidad informará sobre la base utilizada para determinar el valor razonable, esto es, el precio de mercado cotizado en un mercado activo u otra técnica de valoración. Cuando se utilice una técnica de valoración, la entidad revelará los supuestos aplicados para determinar los valores razonables de cada clase de activos financieros o pasivos financieros. Por ejemplo, si fuera aplicable, una entidad revelará información sobre las hipótesis relacionadas con las tasas de pagos anticipados, las tasas de pérdidas estimadas en los créditos y las tasas de interés o de descuento.

11.45Si una entidad ha transferido activos financieros a una tercera parte en una transacción que no cumple las condiciones para la baja en cuentas (véanse los párrafos 11.33 a 11.35), la entidad revelará para cada clase de estos activos financieros:

a La naturaleza de los activos.

b La naturaleza de los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad a los que la entidad continúe expuesta.

c El importe en libros de los activos o de cualesquiera pasivos asociados que la entidad continúe reconociendo.

11.46 Cuando una entidad haya pignorado activos financieros como garantía por pasivos o pasivos contingentes, revelará lo siguiente:

a El importe en libros de los activos financieros pignorados como garantía.

b Los plazos y condiciones relacionados con su pignoración.

11.47

Para los préstamos por pagar reconocidos en la fecha sobre la que se informa para los que haya una infracción de los plazos o incumplimiento del principal, intereses, fondos de amortización o cláusulas de reembolso que no se haya corregido en la fecha sobre la que se informa, la entidad revelará lo siguiente:

a Detalles de esa infracción o incumplimiento.

b El importe en libros de los préstamos por pagar relacionados en la fecha sobre la que se informa.

cSi la infracción o incumplimiento ha sido corregido o si se han renegociado las condiciones de los préstamos por pagar antes de la fecha de autorización para emisión de los estados financieros.

237

Apéndice


11

11.40

De acuerdo con el párrafo 8.5, una entidad revelará, en el resumen de las políticas contables significativas, la base (o bases) de medición utilizadas para instrumentos financieros y otras políticas contables utilizadas para instrumentos financieros que sean relevantes para la comprensión de IDS estados financieros.

11.41Una entidad revelará los importes en libros de cada una de las siguientes categorías de activos financieros y pasivos financieros en la fecha sobre la que se informa en total en el estado de situación financiera o en las notas:

a Activos financieros medidos al valor razonable con .cambios en resultados [párrafo 11.14 (c) (i) y párrafos 12.8 y 12.9)].

b Activos financieros que son instrumentos de deuda medidos al costo amortizado [párrafo 11.14 (a)].

c Activos financieros que son instrumentos de patrimonio medidos al costo menos deterioro del valor [párrafo 11.14 (c) (ii) y párrafos 12.8 y 12.9].

d Pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados (párrafos 12.8 y 12.9).

e Pasivos financieros medidos al costo amortizado [párrafo 11.14 (a)].

f Compromisos de préstamo medidos al costo menos deterioro del valor [párrafo 11.14 (b)].

11.42

Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la significatividad de los instrumentos financieros en su situación financiera y en su rendimiento. Por ejemplo; para las deudas a largo plazo, esta información normalmente incluiría los plazos y condiciones del instrumento de deuda (tal como la tasa de interés, vencimiento, plazos de reembolso y restricciones que el instrumento de deuda impone a la entidad).

11.43

Para todos activos financieros y pasivos financieros medidos al Valor razonable, la entidad informará sobre la base utilizada para determinar el valor razonable, esto es, el precio de mercado cotizado en un mercado activo u otra técnica de valoración. Cuando se utilice una técnica de valoración, la entidad revelará los supuestos aplicados para determinar los valores razonables de cada clase de activos financieros o pasivos financieros. Por ejemplo, si fuera aplicable, una entidad revelará información sobre las hipótesis relacionadas con las tasas de pagos anticipados, las tasas de pérdidas estimadas en los créditos y las tasas de interés o de descuento.

11.45Si una entidad ha transferido activos financieros a una tercera parte en una transacción que no cumple las condiciones para la baja en cuentas (véanse los párrafos 11.33 a 11.35), la entidad revelará para cada clase de estos activos financieros:

a La naturaleza de los activos.

b La naturaleza de los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad a los que la entidad continúe expuesta.

c El importe en libros de los activos o de cualesquiera pasivos asociados que la entidad continúe reconociendo.

11.46 Cuando una entidad haya pignorado activos financieros como garantía por pasivos o pasivos contingentes, revelará lo siguiente:

a El importe en libros de los activos financieros pignorados como garantía.

b Los plazos y condiciones relacionados con su pignoración.

11.47

Para los préstamos por pagar reconocidos en la fecha sobre la que se informa para los que haya una infracción de los plazos o incumplimiento del principal, intereses, fondos de amortización o cláusulas de reembolso que no se haya corregido en la fecha sobre la que se informa, la entidad revelará lo siguiente:

a Detalles de esa infracción o incumplimiento.

b El importe en libros de los préstamos por pagar relacionados en la fecha sobre la que se informa.

cSi la infracción o incumplimiento ha sido corregido o si se han renegociado las condiciones de los préstamos por pagar antes de la fecha de autorización para emisión de los estados financieros.

238



11 11.48 Una entidad revelará las siguientes partidas de ingresos, gastos, ganancias, o pérdidas:

a Ingresos, gastos, ganancias o pérdidas, incluidos los cambios al valor razonable reconocidos en:

i Activos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados

ii Pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados.

iii Activos financieros medidos al costo amortizado.

iv Pasivos financieros medidos al costo amortizado.

bIngresos por intereses totales y los gastos por intereses totales (calculados utilizando el método del interés efectivo) por activos financieros y pasivos financieros que no se miden al valor razonable con cambios en resultados.

c El importe de las pérdidas por deterioro de valor para cada clase de activo financiero.

12

12.2 Una entidad elegirá aplicar:

a las disposiciones de ambas secciones 11 y 12 en su totalidad, o

b

Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad constituye una elección de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen requerimientos para determinar cuándo un cambio en una política contable es apropiado, cómo debe contabilizarse y qué información debe revelarse sobre el cambio en la política contable.

12.26

Una entidad que aplique esta sección revelará toda la información requerida en la Sección 11 e incorporará a esa información los instrumentos financieros que queden dentro del alcance de esta sección, así como los que queden dentro del alcance de la Sección 11. Además, si la entidad utiliza contabilidad de coberturas, revelará la información adicional de los párrafos 12.27 a 12.29.

12.27 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada para coberturas de cada uno de los cuatro tipos de riesgo descritos en el párrafo 12.17:

a Una descripción de la cobertura.

bUna descripción de los instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura y de sus valores razonables en la fecha sobre la que se informa.

c La naturaleza de los riesgos cubiertos, incluyendo una descripción de la partida cubierta.

12.28Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés fijo o de precio de una materia prima cotizada que posea (párrafos 12.19 a 12.22), revelará lo siguiente:

a El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura reconocido en el resultado.

b El importe del cambio en el valor razonable de la partida cubierta reconocido en el resultado.

12.29

Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés variable, riesgo de tasa de cambio, riesgo de precio de materia prima cotizada en un compromiso en firme o transacción prevista altamente probable, o inversión neta en un negocio en el extranjero (párrafos 12.23 a 12.25), revelará lo siguiente:

a Los períodos en los que se espera que se produzcan los flujos de efectivo, cuando se espera que afecten al resultado.

bUna descripción de las transacciones previstas para las que se haya utilizado anteriormente la contabilidad de coberturas pero cuya ocurrencia ya no se espere.

c El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura que se reconoció en otro resultado integral durante el período (párrafo 12.23).

d El importe reclasificado de otro resultado integral a resultados para el período (párrafos 12.23 a 12.25).

eEl importe de cualquier exceso del valor razonable del instrumento de cobertura sobre el cambio en el valor razonable de los flujos de efectivo esperados que se reconoció en los resultados (párrafo 12.24).

239

Apéndice


11 11.48 Una entidad revelará las siguientes partidas de ingresos, gastos, ganancias, o pérdidas:

a Ingresos, gastos, ganancias o pérdidas, incluidos los cambios al valor razonable reconocidos en:

i Activos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados

ii Pasivos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados.

iii Activos financieros medidos al costo amortizado.

iv Pasivos financieros medidos al costo amortizado.

bIngresos por intereses totales y los gastos por intereses totales (calculados utilizando el método del interés efectivo) por activos financieros y pasivos financieros que no se miden al valor razonable con cambios en resultados.

c El importe de las pérdidas por deterioro de valor para cada clase de activo financiero.

12

12.2 Una entidad elegirá aplicar:

a las disposiciones de ambas secciones 11 y 12 en su totalidad, o

b

Las disposiciones sobre reconocimiento y medición de la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición y los requerimientos de información a revelar de las Secciones 11 y 12 para contabilizar todos sus instrumentos financieros. La elección de (a) o (b) por parte de una entidad constituye una elección de política contable. Los párrafos 10.8 a 10.14 contienen requerimientos para determinar cuándo un cambio en una política contable es apropiado, cómo debe contabilizarse y qué información debe revelarse sobre el cambio en la política contable.

12.26

Una entidad que aplique esta sección revelará toda la información requerida en la Sección 11 e incorporará a esa información los instrumentos financieros que queden dentro del alcance de esta sección, así como los que queden dentro del alcance de la Sección 11. Además, si la entidad utiliza contabilidad de coberturas, revelará la información adicional de los párrafos 12.27 a 12.29.

12.27 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada para coberturas de cada uno de los cuatro tipos de riesgo descritos en el párrafo 12.17:

a Una descripción de la cobertura.

bUna descripción de los instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura y de sus valores razonables en la fecha sobre la que se informa.

c La naturaleza de los riesgos cubiertos, incluyendo una descripción de la partida cubierta.

12.28Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés fijo o de precio de una materia prima cotizada que posea (párrafos 12.19 a 12.22), revelará lo siguiente:

a El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura reconocido en el resultado.

b El importe del cambio en el valor razonable de la partida cubierta reconocido en el resultado.

12.29

Si una entidad utiliza la contabilidad de coberturas para una cobertura de riesgo de tasa de interés variable, riesgo de tasa de cambio, riesgo de precio de materia prima cotizada en un compromiso en firme o transacción prevista altamente probable, o inversión neta en un negocio en el extranjero (párrafos 12.23 a 12.25), revelará lo siguiente:

a Los períodos en los que se espera que se produzcan los flujos de efectivo, cuando se espera que afecten al resultado.

bUna descripción de las transacciones previstas para las que se haya utilizado anteriormente la contabilidad de coberturas pero cuya ocurrencia ya no se espere.

c El importe del cambio en el valor razonable del instrumento de cobertura que se reconoció en otro resultado integral durante el período (párrafo 12.23).

d El importe reclasificado de otro resultado integral a resultados para el período (párrafos 12.23 a 12.25).

eEl importe de cualquier exceso del valor razonable del instrumento de cobertura sobre el cambio en el valor razonable de los flujos de efectivo esperados que se reconoció en los resultados (párrafo 12.24).

240



13 13.22 Una entidad revelará la siguiente información:

a Las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, incluyendo la fórmula de costo utilizada.

b El importe total en libros de los inventarios y los importes en libros según la clasificación apropiada para la entidad.

c El importe de los inventarios reconocido como gasto durante el período.

d Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado, de acuerdo con la Sección 27.

14

14.12 Un inversor en una asociada revelará lo siguiente:

a Su política contable para inversiones en asociadas:

b El importe en libros de las inversiones en asociadas [véase el párrafo 4.2 (j)].

cEl valor razonable de las inversiones en asociadas, contabilizadas utilizando el método de la participación, para las que existan precios de cotización públicos.

14.13 Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el método del costo, un inversor revelará el importe de los dividendos y otras distribuciones reconocidas como ingresos.

14.14Para inversiones en asociadas contabilizadas por el método de la participación, un inversor, revelará por separado su participación en los resultados de estas asociadas y su participación en las, operaciones discontinuadas de estas asociadas.

14.15 Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el modelo del valor razonable, un inversor revelará la información requerida por los párrafos 11.41 a 11.44

15

15.19 Un inversor en un negocio conjunto revelará información:

a La política contable que utiliza para reconocer sus participaciones en entidades controladas de forma conjunta.

b El importe en libros de las inversiones en entidades controladas de forma conjunta [véase el párrafo 4.2(k)].

cEl valor razonable de las inversiones en entidades controladas de forma conjunta, contabilizadas utilizando el método de la participación, para las que existan precios de cotización públicos.

d

El importe agregado de sus compromisos relacionados con negocios conjuntos, incluyendo su participación en los compromisos de inversión de capital en los que se haya incurrido de forma conjunta con otros participantes, así como su participación en los compromisos de inversión de capital asumidos por los propios negocios conjuntos.

15.20Para las entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo con el método de la participación, el inversor también revelará la información que requiere el párrafo 14.14 para las inversiones por el método de la participación.

15.21Para las inversiones en entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo con el modelo del valor razonable el inversor, revelará la información requerida por los párrafos 11.41 a 11.44.

16 16.8

Cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo, o esfuerzo desproporcionado, para un elemento de propiedades de inversión que se mide utilizando el modelo del valor razonable, la entidad contabilizará a partir de ese momento la partida como propiedades, planta y equipo, de acuerdo con la Sección 17, hasta que vuelva a estar disponible una medición fiable del valor razonable. Según la Sección 17, el importe en libros de la propiedad de inversión en dicha fecha se convierte en su costo. El párrafo 16.10 (c) (iii) requiere revelar información sobre este cambio. Se trata de un cambio de circunstancias y no de un cambio de política contable.

241

Apéndice


13 13.22 Una entidad revelará la siguiente información:

a Las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, incluyendo la fórmula de costo utilizada.

b El importe total en libros de los inventarios y los importes en libros según la clasificación apropiada para la entidad.

c El importe de los inventarios reconocido como gasto durante el período.

d Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado, de acuerdo con la Sección 27.

14

14.12 Un inversor en una asociada revelará lo siguiente:

a Su política contable para inversiones en asociadas:

b El importe en libros de las inversiones en asociadas [véase el párrafo 4.2 (j)].

cEl valor razonable de las inversiones en asociadas, contabilizadas utilizando el método de la participación, para las que existan precios de cotización públicos.

14.13 Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el método del costo, un inversor revelará el importe de los dividendos y otras distribuciones reconocidas como ingresos.

14.14Para inversiones en asociadas contabilizadas por el método de la participación, un inversor, revelará por separado su participación en los resultados de estas asociadas y su participación en las, operaciones discontinuadas de estas asociadas.

14.15 Para las inversiones en asociadas contabilizadas por el modelo del valor razonable, un inversor revelará la información requerida por los párrafos 11.41 a 11.44

15

15.19 Un inversor en un negocio conjunto revelará información:

a La política contable que utiliza para reconocer sus participaciones en entidades controladas de forma conjunta.

b El importe en libros de las inversiones en entidades controladas de forma conjunta [véase el párrafo 4.2(k)].

cEl valor razonable de las inversiones en entidades controladas de forma conjunta, contabilizadas utilizando el método de la participación, para las que existan precios de cotización públicos.

d

El importe agregado de sus compromisos relacionados con negocios conjuntos, incluyendo su participación en los compromisos de inversión de capital en los que se haya incurrido de forma conjunta con otros participantes, así como su participación en los compromisos de inversión de capital asumidos por los propios negocios conjuntos.

15.20Para las entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo con el método de la participación, el inversor también revelará la información que requiere el párrafo 14.14 para las inversiones por el método de la participación.

15.21Para las inversiones en entidades controladas de forma conjunta contabilizadas de acuerdo con el modelo del valor razonable el inversor, revelará la información requerida por los párrafos 11.41 a 11.44.

16 16.8

Cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo, o esfuerzo desproporcionado, para un elemento de propiedades de inversión que se mide utilizando el modelo del valor razonable, la entidad contabilizará a partir de ese momento la partida como propiedades, planta y equipo, de acuerdo con la Sección 17, hasta que vuelva a estar disponible una medición fiable del valor razonable. Según la Sección 17, el importe en libros de la propiedad de inversión en dicha fecha se convierte en su costo. El párrafo 16.10 (c) (iii) requiere revelar información sobre este cambio. Se trata de un cambio de circunstancias y no de un cambio de política contable.

242



16

16.10

Una entidad revelará la siguiente información para todas las propiedades de inversión contabilizadas por el valor razonable con cambios en resultados (párrafo 16.7):

No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.

a Los métodos e hipótesis significativos empleados en la determinación del valor razonable de las propiedades de inversión.

b

La medida en que el valor razonable de las propiedades de inversión (como han sido medidas o reveladas en los estados financieros) está basado en una tasación hecha por un tasador independiente, de reconocida cualificación profesional y con suficiente experiencia reciente en la zona y categoría de la propiedad de inversión objeto de valoración. Si no hubiera tenido lugar dicha forma de valoración, se revelará este hecho.

cLa existencia e importe de las restricciones a la realización de las propiedades de inversión, al cobro de los ingresos derivados de las mismas o de los recursos obtenidos por su disposición.

dLas obligaciones contractuales para adquisición, construcción o desarrollo de propiedades de inversión, o por concepto de reparaciones, mantenimiento o mejoras de las mismas.

e Una conciliación entre el importe en libros de las propiedades de inversión al inicio y al final del período, que muestre por separado lo siguiente:

iAdiciones, revelando por separado las procedentes de adquisiciones a través de combinaciones de negocios.

ii Ganancias o pérdidas netas procedentes de los ajustes al valor razonable.

iii

Transferencias a propiedades, planta y equipo cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo o esfuerzo, desproporcionado (véase el párrafo 16.8).

iv

Las transferencias de propiedades a inventarios, o de inventarios a propiedades, y hacia o desde propiedades ocupadas por el dueño.

v Otros cambios.

16.10




b







iii

Transferencias a propiedades, planta y equipo cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo o esfuerzo desproporcionado (véase el párrafo 16.8).

iv


v Otros cambios.

243

Apéndice


16

16.10




b







iii

Transferencias a propiedades, planta y equipo cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo o esfuerzo, desproporcionado (véase el párrafo 16.8).

iv


v Otros cambios.

16.10




b







iii

Transferencias a propiedades, planta y equipo cuando ya no esté disponible una medición fiable del valor razonable sin un costo o esfuerzo desproporcionado (véase el párrafo 16.8).

iv


v Otros cambios.

244



16 16.11

De acuerdo con la Sección 20, el dueño de propiedades de inversión proporcionará información a revelar del arrendador sobre arrendamientos en los que haya participado. Una entidad que mantenga propiedades de inversión en arrendamiento financiero u operativo, proporcionará la información a revelar del arrendatario para los arrendamientos financieros y la información a revelar del arrendador para los arrendamientos operativos en los que haya participado.

17

17.31 Una entidad revelará para cada categoría de elementos de propiedad, planta y equipo que se considere apropiada de acuerdo con el párrafo 4.11 (a), la siguiente información:

a Las bases de medición utilizadas para determinar el importe en libros bruto.

b Los métodos de depreciación utilizados.

c Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.

dEl importe bruto en libros y la depreciación acumulada (agregada con pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y final del período sobre el que se informa.

e Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período sobre el que se informa, que muestre por separado:

i Las adiciones realizadas.

ii Las disposiciones.

iii Las adquisiciones mediante combinaciones de negocios.

iv

Las transferencias a propiedades de inversión, si una medición fiable del valor razonable pasa a estar disponible (véase el párrafo 16.8).

vLas pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado de acuerdo con la Sección 27.

vi La depreciación.

viiOtros cambios. No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.

17.32

La entidad revelará también: aLa existencia e importes en libros de las propiedades, planta y equipo a cuya titularidad la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como garantía de deudas.

b El importe de Ios compromisos contractuales para la adquisición de propiedades, planta y equipo.

18 18.27 Una entidad revelará, para cada clase de activos intangibles, lo siguiente:

a Las vidas útiles o las tasas de amortización utilizadas.

b Los métodos de amortización utilizados.

cEl importé en libros bruto y cualquier amortización acumulada (Junto con el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al final de cada período sobre el que se informa.

dLa partida o partidas, en el estado de resultado integral (y en el estado de resultados, si se presenta) en las que está incluida cualquier amortización de los activos intangibles.

e Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período; sobre el que se informa, que muestre por separado:

i Las adiciones.


iii Las adquisiciones mediante, combinaciones de negocios.

iv La amortización.

v Las pérdidas por deterioro del valor.

viOtros cambios. No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.

245

Apéndice


16 16.11

De acuerdo con la Sección 20, el dueño de propiedades de inversión proporcionará información a revelar del arrendador sobre arrendamientos en los que haya participado. Una entidad que mantenga propiedades de inversión en arrendamiento financiero u operativo, proporcionará la información a revelar del arrendatario para los arrendamientos financieros y la información a revelar del arrendador para los arrendamientos operativos en los que haya participado.

17

17.31 Una entidad revelará para cada categoría de elementos de propiedad, planta y equipo que se considere apropiada de acuerdo con el párrafo 4.11 (a), la siguiente información:

a Las bases de medición utilizadas para determinar el importe en libros bruto.

b Los métodos de depreciación utilizados.

c Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.

dEl importe bruto en libros y la depreciación acumulada (agregada con pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y final del período sobre el que se informa.

e Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período sobre el que se informa, que muestre por separado:

i Las adiciones realizadas.


iii Las adquisiciones mediante combinaciones de negocios.

iv

Las transferencias a propiedades de inversión, si una medición fiable del valor razonable pasa a estar disponible (véase el párrafo 16.8).

vLas pérdidas por deterioro del valor reconocidas o revertidas en el resultado de acuerdo con la Sección 27.

vi La depreciación.

viiOtros cambios. No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.

17.32

La entidad revelará también: aLa existencia e importes en libros de las propiedades, planta y equipo a cuya titularidad la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como garantía de deudas.

b El importe de Ios compromisos contractuales para la adquisición de propiedades, planta y equipo.

18 18.27 Una entidad revelará, para cada clase de activos intangibles, lo siguiente:

a Las vidas útiles o las tasas de amortización utilizadas.

b Los métodos de amortización utilizados.

cEl importé en libros bruto y cualquier amortización acumulada (Junto con el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al final de cada período sobre el que se informa.

dLa partida o partidas, en el estado de resultado integral (y en el estado de resultados, si se presenta) en las que está incluida cualquier amortización de los activos intangibles.

e Una conciliación entre los importes en libros al principio y al final del período; sobre el que se informa, que muestre por separado:

i Las adiciones.


iii Las adquisiciones mediante, combinaciones de negocios.

iv La amortización.

v Las pérdidas por deterioro del valor.

viOtros cambios. No es necesario presentar esta conciliación para períodos anteriores.

246



18

18.28 Una entidad revelará también:

aUna descripción, el importe en libros y el período de amortización restante de cualquier activo intangible individual que sea significativo para los estados financieros de la entidad.

bPara los activos intangibles adquiridos mediante una subvención del gobierno, y que hayan sido reconocidos inicialmente al valor razonable (véase el párrafo 18.12):

i El valor razonable por el que se han reconocido inicialmente activos; y

ii Sus importes en libros.

cLa existencia e importes en libros de los activos intangibles a cuya titularidad la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como garantía dé deudas.

d El importe de los compromisos contractuales para la adquisición de activos intangibles.

18.29

Una entidad revelará el importe agregado de los desembolsos en investigación y desarrollo reconocido como un gasto durante el período (es decir, el importe de los desembolsos incurridos internamente en investigación y desarrollo que no se ha capitalizado como parte del costo de otro, activo que cumple los criterios de reconocimiento de esta NIIF).

19

19.10 Aunque algunas veces puede ser difícil identificar a la adquirente, generalmente existen indicaciones que revelan que existe una. Por ejemplo:

aSi el valor razonable de una de las entidades que se combinan es significativamente mayor que el de la otra entidad que se combina; es probable que la adquirente sea la de mayor valor razonable.

b

Si la combinación de negocios se efectúa a través de un intercambio de instrumentos ordinarios de patrimonio con derecho a voto, por efectivo u otros activos, es probable que la adquirente sea la entidad que entregue el efectivo o los otros activos.

c

Si la combinación de negocios da lugar a que la gerencia de una de las entidades que se combinan es capaz de controlar la selección del equipo de dirección de la entidad combinada resultante, es probable que la entidad cuya gerencia es capaz de ejercer este control sea la adquirente.

19.20El párrafo 19.14 especifica que la adquirente solo reconocerá una provisión para un pasivo contingente de la adquirida por separado si su valor razonable puede medirse con fiabilidad. Si su valor razonable no puede medirse de forma fiable:

a Se producirá un efecto en el importe reconocido como plusvalía, o contabilizado de acuerdo con el párrafo 19.24; y,

b La adquirente revelará información sobre ese pasivo contingente como requiere la Sección 21.

19.25 Para cada combinación de negocios efectuada durante el período, la adquirente revelará la siguiente información:

a Los nombres y descripciones de las entidades o negocios combinados.

b La fecha de adquisición.

c El porcentaje de instrumentos de patrimonio con derecho a voto adquiridos.

d El costo de la combinación, y una descripción de los componentes de este, (tales como efectivo, instrumentos de patrimonio e instrumentos de deuda).

eLos importes reconocidos, en la fecha de adquisición, para cada clase de activos, pasivos y pasivos contingentes de la adquirida, incluyendo la plusvalía.

f

El importe de cualquier exceso reconocido en el resultado del período de acuerdo con el párrafo 19.24, y la partida del estado del resultado integral (y, el estado de resultados, si se presenta) en la que esté reconocido dicho exceso.

19.26

La adquirente revelará información sobre una conciliación del importe en libros de la plusvalía al principio y al final del perlado, mostrando por separado:


a Los cambios que surgen de las nuevas combinaciones de negocios.

b Las pérdidas por deterioro del valor

c Las disposiciones de negocios adquiridos previamente.

d Otros cambios.

247

Apéndice


18

18.28 Una entidad revelará también:

aUna descripción, el importe en libros y el período de amortización restante de cualquier activo intangible individual que sea significativo para los estados financieros de la entidad.

bPara los activos intangibles adquiridos mediante una subvención del gobierno, y que hayan sido reconocidos inicialmente al valor razonable (véase el párrafo 18.12):

i El valor razonable por el que se han reconocido inicialmente activos; y

ii Sus importes en libros.

cLa existencia e importes en libros de los activos intangibles a cuya titularidad la entidad tiene alguna restricción o que está pignorada como garantía dé deudas.

d El importe de los compromisos contractuales para la adquisición de activos intangibles.

18.29

Una entidad revelará el importe agregado de los desembolsos en investigación y desarrollo reconocido como un gasto durante el período (es decir, el importe de los desembolsos incurridos internamente en investigación y desarrollo que no se ha capitalizado como parte del costo de otro, activo que cumple los criterios de reconocimiento de esta NIIF).

19

19.10 Aunque algunas veces puede ser difícil identificar a la adquirente, generalmente existen indicaciones que revelan que existe una. Por ejemplo:

aSi el valor razonable de una de las entidades que se combinan es significativamente mayor que el de la otra entidad que se combina; es probable que la adquirente sea la de mayor valor razonable.

b

Si la combinación de negocios se efectúa a través de un intercambio de instrumentos ordinarios de patrimonio con derecho a voto, por efectivo u otros activos, es probable que la adquirente sea la entidad que entregue el efectivo o los otros activos.

c

Si la combinación de negocios da lugar a que la gerencia de una de las entidades que se combinan es capaz de controlar la selección del equipo de dirección de la entidad combinada resultante, es probable que la entidad cuya gerencia es capaz de ejercer este control sea la adquirente.

19.20El párrafo 19.14 especifica que la adquirente solo reconocerá una provisión para un pasivo contingente de la adquirida por separado si su valor razonable puede medirse con fiabilidad. Si su valor razonable no puede medirse de forma fiable:

a Se producirá un efecto en el importe reconocido como plusvalía, o contabilizado de acuerdo con el párrafo 19.24; y,

b La adquirente revelará información sobre ese pasivo contingente como requiere la Sección 21.

19.25 Para cada combinación de negocios efectuada durante el período, la adquirente revelará la siguiente información:

a Los nombres y descripciones de las entidades o negocios combinados.

b La fecha de adquisición.

c El porcentaje de instrumentos de patrimonio con derecho a voto adquiridos.

d El costo de la combinación, y una descripción de los componentes de este, (tales como efectivo, instrumentos de patrimonio e instrumentos de deuda).

eLos importes reconocidos, en la fecha de adquisición, para cada clase de activos, pasivos y pasivos contingentes de la adquirida, incluyendo la plusvalía.

f

El importe de cualquier exceso reconocido en el resultado del período de acuerdo con el párrafo 19.24, y la partida del estado del resultado integral (y, el estado de resultados, si se presenta) en la que esté reconocido dicho exceso.

19.26

La adquirente revelará información sobre una conciliación del importe en libros de la plusvalía al principio y al final del perlado, mostrando por separado:


a Los cambios que surgen de las nuevas combinaciones de negocios.

b Las pérdidas por deterioro del valor

c Las disposiciones de negocios adquiridos previamente.

d Otros cambios.

248



20

20.13 Un arrendatario revelará la siguiente información sobre los arrendamientos financieros:

a Para cada clase de activos, el importe neto en libros al final del período, sobre el que se informa;

b El total de pagos mínimos futuros del arrendamiento al final del período sobre el que se informa, para cada uno de los siguientes períodos:

i Hasta un año;

ii Entre uno y cinco años; y,

iii Más de cinco años.

c

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos del arrendatario incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de revisión, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.14Además, los requerimientos de información a revelar sobre activos de acuerdo con las Secciones 17, 18, 27 y 34 aplican a los arrendatarios de activos arrendados bajo arrendamientos financieros.

20.16 Un arrendatario revelará la siguiente información para los arrendamientos operativos:

aEl total de pagos futuros mínimos del arrendamiento, bajo contratos de arrendamiento operativo no cancelables para cada uno de los siguientes períodos:

i Hasta un año;

ii Entre uno y cinco años; y


b Los pagos por arrendamiento reconocidos como un gasto.

c

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de revisión, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.23 Un arrendador revelará la siguiente información para los arrendamientos financieros:

a

Una conciliación entre la inversión bruta en el arrendamiento al final del período sobre el que se informa y el valor presente de los pagos mínimos por cobrar en esa misma fecha. Además, el arrendador revelará, al final del período sobre el que se informa, la inversión bruta en el arrendamiento y el valor presente de los pagos mínimos por cobrar en esa misma fecha, para cada uno de los siguientes plazos:

i Hasta un año;



b Los ingresos financieros no ganados.

c El importe de los valores residuales no garantizados acumulables a favor del arrendador.

d La estimación de incobrables relativa a los pagos mínimos por el arrendamiento pendientes de cobro.

e Las cuotas contingentes reconocidas como ingresos en el período.

f

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos del arrendador incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de escalación, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.31Además, se aplicarán los requerimientos sobre información a revelar sobre activos de acuerdo con las Secciones 17, 18, 27 y 34 a los arrendadores por los activos suministrados en arrendamiento operativo.

20.35

Los requerimientos de información a revelar para arrendatarios y arrendadores se aplicarán igualmente a las ventas con arrendamiento posterior. La descripción requerida sobre los acuerdos sobre arrendamientos significativos incluye la descripción de las disposiciones únicas o no habituales de los acuerdos o términos de las transacciones de venta con arrendamiento posterior.

249

Apéndice


20

20.13 Un arrendatario revelará la siguiente información sobre los arrendamientos financieros:

a Para cada clase de activos, el importe neto en libros al final del período, sobre el que se informa;

b El total de pagos mínimos futuros del arrendamiento al final del período sobre el que se informa, para cada uno de los siguientes períodos:

i Hasta un año;

ii Entre uno y cinco años; y,


c

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos del arrendatario incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de revisión, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.14Además, los requerimientos de información a revelar sobre activos de acuerdo con las Secciones 17, 18, 27 y 34 aplican a los arrendatarios de activos arrendados bajo arrendamientos financieros.

20.16 Un arrendatario revelará la siguiente información para los arrendamientos operativos:

aEl total de pagos futuros mínimos del arrendamiento, bajo contratos de arrendamiento operativo no cancelables para cada uno de los siguientes períodos:

i Hasta un año;



b Los pagos por arrendamiento reconocidos como un gasto.

c

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de revisión, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.23 Un arrendador revelará la siguiente información para los arrendamientos financieros:

a

Una conciliación entre la inversión bruta en el arrendamiento al final del período sobre el que se informa y el valor presente de los pagos mínimos por cobrar en esa misma fecha. Además, el arrendador revelará, al final del período sobre el que se informa, la inversión bruta en el arrendamiento y el valor presente de los pagos mínimos por cobrar en esa misma fecha, para cada uno de los siguientes plazos:

i Hasta un año;



b Los ingresos financieros no ganados.

c El importe de los valores residuales no garantizados acumulables a favor del arrendador.

d La estimación de incobrables relativa a los pagos mínimos por el arrendamiento pendientes de cobro.

e Las cuotas contingentes reconocidas como ingresos en el período.

f

Una descripción general de los acuerdos de arrendamiento significativos del arrendador incluyendo, por ejemplo, información sobre cuotas contingentes, opciones de renovación o adquisición y cláusulas de escalación, subarrendamientos y restricciones impuestas por los acuerdos de arrendamiento.

20.31Además, se aplicarán los requerimientos sobre información a revelar sobre activos de acuerdo con las Secciones 17, 18, 27 y 34 a los arrendadores por los activos suministrados en arrendamiento operativo.

20.35

Los requerimientos de información a revelar para arrendatarios y arrendadores se aplicarán igualmente a las ventas con arrendamiento posterior. La descripción requerida sobre los acuerdos sobre arrendamientos significativos incluye la descripción de las disposiciones únicas o no habituales de los acuerdos o términos de las transacciones de venta con arrendamiento posterior.

250



21

21.12

Un pasivo contingente es una obligación posible pero incierta o una obligación presente que no está reconocida porque no cumple una o las dos condiciones de los apartados (b) y (c) del párrafo 21.4. Una entidad no reconocerá un pasivo contingente como un pasivo, excepto en el caso de las provisiones para pasivos contingentes de una adquirida en una combinación de negocios (véanse los párrafos 19.20 y 19.21). El párrafo 21.15 requiere revelar un pasivo contingente a menos que la posibilidad de tener una salida de recursos sea remota. Cuando una entidad sea responsable de forma conjunta y solidaria, de una obligación, la parte de la deuda que se espera que cubran las otras partes se tratará como un pasivo contingente.

21.13

Una entidad no reconocerá un activo contingente como un activo. El párrafo 21.16 requiere que se revele información sobre un activo contingente, cuando sea: probable la entrada de beneficios económicos a la entidad. Sin embargo, cuando, el flujo de beneficios económicos futuros sea prácticamente cierto, el activo correspondiente no es un activo contingente y, por tanto, es apropiado proceder a reconocerlo.

21.14

Para cada tipo de provisión, una entidad revelará lo siguiente:

No se requiere información comparativa para los períodos anteriores.

a Una conciliación que muestre:

i El importe en libros al principio y al final del período;

ii

Las adiciones realizadas durante el período, incluyendo los ajustes procedentes de los cambios en la medición del importe descontado;

iii Los importes cargados contra la provisión durante el período; y

iv Los importes no utilizados revertidos en el período.

b Una breve descripción de la naturaleza de la obligación y del importe y calendario esperados de cualquier pago resultante.

c Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de las salidas de recursos.

d El importe de cualquier reembolso esperado, indicando el importe de los activos que hayan sido reconocidos por esos reembolsos esperados.

21.15

A menos que la posibilidad de una eventual salida de recursos para liquidarlo sea remota, una entidad revelará para cada clase de pasivo contingente, en la fecha sobre la que se informa, una breve descripción de la naturaleza del mismo y, cuando fuese practicable: Si es impracticable revelar una o más de estas informaciones, este hecho deberá señalarse.

a Una estimación de sus efectos financieros, medidos de acuerdo con los párrafos 21.7 a 21.11;

b Una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos; y

c La posibilidad de cualquier reembolso.

21.16

Si es probable una entrada de beneficios económicos (con mayor probabilidad de que ocurra que de lo contrario) pero no prácticamente cierta, una entidad revelará una descripción de la naturaleza de los activos contingentes al final del período sobre el que se informa y, cuando sea practicable sin costos ni esfuerzos desproporcionados, una estimación de su efecto financiero, medido utilizando los principios establecidos en los párrafos 21.7 a 21.11. Si fuera impracticable revelar esta información, se indicará este hecho.

21.17

En casos extremadamente excepcionales, puede esperarse que la revelación de información, total o parcial, requerida por los párrafos 21.14 a 21.16 pueda esperarse que perjudique seriamente la posición de la entidad, en disputas con terceros sobre las situaciones que contemplan las provisiones, los pasivos contingentes o los activos contingentes. En estos casos, una entidad no necesita revelar la información, pero revelará la, naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho de que la información no se ha revelado y las razones por las que han llevado a tomar tal decisión.

251

Apéndice


21

21.12

Un pasivo contingente es una obligación posible pero incierta o una obligación presente que no está reconocida porque no cumple una o las dos condiciones de los apartados (b) y (c) del párrafo 21.4. Una entidad no reconocerá un pasivo contingente como un pasivo, excepto en el caso de las provisiones para pasivos contingentes de una adquirida en una combinación de negocios (véanse los párrafos 19.20 y 19.21). El párrafo 21.15 requiere revelar un pasivo contingente a menos que la posibilidad de tener una salida de recursos sea remota. Cuando una entidad sea responsable de forma conjunta y solidaria, de una obligación, la parte de la deuda que se espera que cubran las otras partes se tratará como un pasivo contingente.

21.13

Una entidad no reconocerá un activo contingente como un activo. El párrafo 21.16 requiere que se revele información sobre un activo contingente, cuando sea: probable la entrada de beneficios económicos a la entidad. Sin embargo, cuando, el flujo de beneficios económicos futuros sea prácticamente cierto, el activo correspondiente no es un activo contingente y, por tanto, es apropiado proceder a reconocerlo.

21.14

Para cada tipo de provisión, una entidad revelará lo siguiente:

No se requiere información comparativa para los períodos anteriores.

a Una conciliación que muestre:

i El importe en libros al principio y al final del período;

ii

Las adiciones realizadas durante el período, incluyendo los ajustes procedentes de los cambios en la medición del importe descontado;

iii Los importes cargados contra la provisión durante el período; y

iv Los importes no utilizados revertidos en el período.

b Una breve descripción de la naturaleza de la obligación y del importe y calendario esperados de cualquier pago resultante.

c Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de las salidas de recursos.

d El importe de cualquier reembolso esperado, indicando el importe de los activos que hayan sido reconocidos por esos reembolsos esperados.

21.15

A menos que la posibilidad de una eventual salida de recursos para liquidarlo sea remota, una entidad revelará para cada clase de pasivo contingente, en la fecha sobre la que se informa, una breve descripción de la naturaleza del mismo y, cuando fuese practicable: Si es impracticable revelar una o más de estas informaciones, este hecho deberá señalarse.

a Una estimación de sus efectos financieros, medidos de acuerdo con los párrafos 21.7 a 21.11;

b Una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos; y

c La posibilidad de cualquier reembolso.

21.16

Si es probable una entrada de beneficios económicos (con mayor probabilidad de que ocurra que de lo contrario) pero no prácticamente cierta, una entidad revelará una descripción de la naturaleza de los activos contingentes al final del período sobre el que se informa y, cuando sea practicable sin costos ni esfuerzos desproporcionados, una estimación de su efecto financiero, medido utilizando los principios establecidos en los párrafos 21.7 a 21.11. Si fuera impracticable revelar esta información, se indicará este hecho.

21.17

En casos extremadamente excepcionales, puede esperarse que la revelación de información, total o parcial, requerida por los párrafos 21.14 a 21.16 pueda esperarse que perjudique seriamente la posición de la entidad, en disputas con terceros sobre las situaciones que contemplan las provisiones, los pasivos contingentes o los activos contingentes. En estos casos, una entidad no necesita revelar la información, pero revelará la, naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho de que la información no se ha revelado y las razones por las que han llevado a tomar tal decisión.

252



23

23.30 Una entidad revelará:

a

Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar el porcentaje de terminación de las transacciones involucradas en la prestación de servicios.

bEl importe de cada categoría de ingresos de actividades ordinarias reconocida durante el período, que mostrará de forma separada como mínimo los ingresos de actividades ordinarias procedentes de:

i La venta de bienes.

ii La prestación de servicios.

iii Intereses.

iv Regalías.

v Dividendos.

vi Comisiones.

vii Subvenciones del gobierno.

viii Cualesquiera otros tipos de ingresos de actividades ordinarias, significativos.

23.31 Una entidad revelará la siguiente información:

a El importe de los ingresos de actividades ordinarias de contratos reconocidos en el período.

b Los métodos utilizados para determinar los ingresos de actividades ordinarias del contrato reconocidos en el período.

c Los métodos usados para determinar el grado de realización del proceso.

24

24.6 Una entidad revelará la siguiente información sobre las subvenciones del gobierno:

a La naturaleza y los importes de las subvenciones del gobierno reconocidas en los estados financieros.

b Las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las subvenciones del gobierno que no se hayan reconocido en resultados.

c Una indicación de otras modalidades de ayudas gubernamentales de las que se haya beneficiado directamente la entidad.

24.7

A efectos de la información a revelar requerida en el párrafo 24.6 (c), ayuda gubernamental es la acción diseñada por el gobierno con el propósito, de suministrar beneficios económicos específicos a una entidad o un conjunto de entidades que cumplen las condiciones bajo criterios especificados. Son ejemplos los servicios de asistencia técnica o comercial gratuitos, la prestación de garantías y los préstamos a tasas de interés bajas o sin interés.

25 25.3

El párrafo 5.5 (b) requiere que se revelen los costos financieros. El párrafo 11.48 (b) requiere que se revele el gasto total por intereses (utilizando el método del interés efectivo) de los pasivos financieros que no están al valor razonable en resultados. Esta sección no requiere ninguna otra información adicional a revelar.

26 26.18 Una entidad revelará la siguiente información sobre la naturaleza y el alcance de los acuerdos con pagos basados eh acciones que hayan existido durante el período:

a

Una descripción de cada tipo de acuerdo con pagos basados en acciones que haya existido a lo largo del período, incluyendo los plazos y condiciones generales de cada acuerdo, tales como requerimientos para la consolidación (irrevocabilidad) de la concesión, el plazo máximo de las opciones concedidas y el método de liquidación (por ejemplo, en efectivo o patrimonio). Una entidad con tipos de acuerdos con pago basados en acciones esencialmente similares puede agregar esta información.

b El número y la media ponderada de los precios de ejercicio de las opciones sobre acciones, para cada uno de los siguientes grupos de opciones:

i Existentes al comienzo del período.

ii Concedidas durante el período.

iii Anuladas durante el período.

iv Ejercitadas durante el período.

v Expiradas durante el período.

vi Existentes al final del período.

vii Ejercitables al final del período

253

Apéndice


23

23.30 Una entidad revelará:

a

Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias, incluyendo los métodos utilizados para determinar el porcentaje de terminación de las transacciones involucradas en la prestación de servicios.

bEl importe de cada categoría de ingresos de actividades ordinarias reconocida durante el período, que mostrará de forma separada como mínimo los ingresos de actividades ordinarias procedentes de:

i La venta de bienes.

ii La prestación de servicios.

iii Intereses.

iv Regalías.

v Dividendos.

vi Comisiones.

vii Subvenciones del gobierno.

viii Cualesquiera otros tipos de ingresos de actividades ordinarias, significativos.


a El importe de los ingresos de actividades ordinarias de contratos reconocidos en el período.

b Los métodos utilizados para determinar los ingresos de actividades ordinarias del contrato reconocidos en el período.

c Los métodos usados para determinar el grado de realización del proceso.

24

24.6 Una entidad revelará la siguiente información sobre las subvenciones del gobierno:

a La naturaleza y los importes de las subvenciones del gobierno reconocidas en los estados financieros.

b Las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las subvenciones del gobierno que no se hayan reconocido en resultados.

c Una indicación de otras modalidades de ayudas gubernamentales de las que se haya beneficiado directamente la entidad.

24.7

A efectos de la información a revelar requerida en el párrafo 24.6 (c), ayuda gubernamental es la acción diseñada por el gobierno con el propósito, de suministrar beneficios económicos específicos a una entidad o un conjunto de entidades que cumplen las condiciones bajo criterios especificados. Son ejemplos los servicios de asistencia técnica o comercial gratuitos, la prestación de garantías y los préstamos a tasas de interés bajas o sin interés.

25 25.3

El párrafo 5.5 (b) requiere que se revelen los costos financieros. El párrafo 11.48 (b) requiere que se revele el gasto total por intereses (utilizando el método del interés efectivo) de los pasivos financieros que no están al valor razonable en resultados. Esta sección no requiere ninguna otra información adicional a revelar.

26 26.18 Una entidad revelará la siguiente información sobre la naturaleza y el alcance de los acuerdos con pagos basados eh acciones que hayan existido durante el período:

a

Una descripción de cada tipo de acuerdo con pagos basados en acciones que haya existido a lo largo del período, incluyendo los plazos y condiciones generales de cada acuerdo, tales como requerimientos para la consolidación (irrevocabilidad) de la concesión, el plazo máximo de las opciones concedidas y el método de liquidación (por ejemplo, en efectivo o patrimonio). Una entidad con tipos de acuerdos con pago basados en acciones esencialmente similares puede agregar esta información.

b El número y la media ponderada de los precios de ejercicio de las opciones sobre acciones, para cada uno de los siguientes grupos de opciones:

i Existentes al comienzo del período.

ii Concedidas durante el período.

iii Anuladas durante el período.

iv Ejercitadas durante el período.

v Expiradas durante el período.

vi Existentes al final del período.

vii Ejercitables al final del período

254



26

26.19

Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden con instrumentos de patrimonio, la entidad revelará información acerca de cómo ha medido el valor razonable de los bienes o servicios recibidos o el valor de los instrumentos de patrimonio concedidos. Si se ha utilizado una metodología de valoración, la entidad revelará el método y el motivo por el que lo eligió.

26.20 Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, la entidad revelará información sobre la forma en que se midió el pasivo.

26.21 Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se modificaron a lo largo del período, la entidad revelará una explicación de esas modificaciones:

26.22

Si la entidad participa en un plan de grupo de pagos basados en acciones y, reconoce y mide los gastos relativos a los pagos basados en acciones sobre base de una distribución razonable del gasto reconocido del grupo, revelará ese hecho y la base de la distribución (véase el párrafo 26.16).

27

27.32 Una entidad revelará, para cada clase de activos indicada en el párrafo 27.33 la siguiente información:

a

El importe de las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en resultados durante el período y la partida o partidas del estado del resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) en las que esas pérdidas por deterioro del valor estén incluidas.

b

El importe de las reversiones de pérdidas por deterioro del valor reconocidas en resultados durante el período y la partida o partidas del estado del resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) en que tales pérdidas por deterioro del valor revirtieron.

27.33 Una entidad revelará la información requerida en el párrafo 27.32 para cada una de las siguientes clases de activos:

a Inventarios.

b Propiedades, plantas y equipos (incluidas las propiedades de inversión contabilizadas mediante el método del costo).

c Plusvalía.

d Activos intangibles diferentes de la plusvalía.

e Inversiones en asociadas.

f Inversiones en negocios conjuntos.

28

28.39 Esta sección no requiere información a revelar específica sobre beneficios a los empleados a corto plazo.

28.40

Una entidad revelará el importe reconocido en resultados como un gasto por los planes de aportaciones definidas. Si la entidad trata a un plan multi-patronal de beneficios definidos como un plan de aportaciones definidas porque no dispone de información suficiente para utilizar la contabilidad de los planes de beneficios definidos (véase el párrafo 28.11), revelará el hecho de que es un plan de beneficios definidos y la razón por la que se contabiliza como un plan de aportaciones definidas, junto con cualquier información disponible sobre el superávit o el déficit del plan y las implicaciones, si las hubiere, para la entidad.

255

Apéndice


26

26.19

Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden con instrumentos de patrimonio, la entidad revelará información acerca de cómo ha medido el valor razonable de los bienes o servicios recibidos o el valor de los instrumentos de patrimonio concedidos. Si se ha utilizado una metodología de valoración, la entidad revelará el método y el motivo por el que lo eligió.

26.20 Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se liquiden en efectivo, la entidad revelará información sobre la forma en que se midió el pasivo.

26.21 Para los acuerdos con pagos basados en acciones que se modificaron a lo largo del período, la entidad revelará una explicación de esas modificaciones:

26.22

Si la entidad participa en un plan de grupo de pagos basados en acciones y, reconoce y mide los gastos relativos a los pagos basados en acciones sobre base de una distribución razonable del gasto reconocido del grupo, revelará ese hecho y la base de la distribución (véase el párrafo 26.16).

27

27.32 Una entidad revelará, para cada clase de activos indicada en el párrafo 27.33 la siguiente información:

a

El importe de las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en resultados durante el período y la partida o partidas del estado del resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) en las que esas pérdidas por deterioro del valor estén incluidas.

b

El importe de las reversiones de pérdidas por deterioro del valor reconocidas en resultados durante el período y la partida o partidas del estado del resultado integral (y del estado de resultados, si se presenta) en que tales pérdidas por deterioro del valor revirtieron.

27.33 Una entidad revelará la información requerida en el párrafo 27.32 para cada una de las siguientes clases de activos:

a Inventarios.

b Propiedades, plantas y equipos (incluidas las propiedades de inversión contabilizadas mediante el método del costo).

c Plusvalía.

d Activos intangibles diferentes de la plusvalía.

e Inversiones en asociadas.

f Inversiones en negocios conjuntos.

28

28.39 Esta sección no requiere información a revelar específica sobre beneficios a los empleados a corto plazo.

28.40

Una entidad revelará el importe reconocido en resultados como un gasto por los planes de aportaciones definidas. Si la entidad trata a un plan multi-patronal de beneficios definidos como un plan de aportaciones definidas porque no dispone de información suficiente para utilizar la contabilidad de los planes de beneficios definidos (véase el párrafo 28.11), revelará el hecho de que es un plan de beneficios definidos y la razón por la que se contabiliza como un plan de aportaciones definidas, junto con cualquier información disponible sobre el superávit o el déficit del plan y las implicaciones, si las hubiere, para la entidad.

256



28

28.41

Una entidad revelará la siguiente información sobre los planes de beneficios definidos (excepto para cualesquiera planes multi-patronales de beneficios definidos que se contabilicen como planes de aportaciones definidas de acuerdo con el párrafo 28.11, para los que se aplica en su lugar la información a revelar del párrafo 28.40). Si una entidad tiene más de un plan de beneficios definidos, estas informaciones pueden ser reveladas sobre el conjunto de los planes, sobre cada plan por separado o agrupadas de la manera que se considere más útil:

Las conciliaciones a que se refieren los apartados (e) y (f) anteriores no deben presentarse para los períodos anteriores. Una subsidiaria que reconozca y mida el gasto de beneficios a los empleados sobre la base de una razonable del gasto reconocido del grupo (véase el párrafo 28.38) describirá, en sus estados financieros separados, su política para realizar la distribución, y revelará la información prevista en (a) a (k) para el plan como un conjunto.

a Una descripción general del tipo de plan incluyendo la política de financiación.

b

La política contable de la entidad para reconocer las ganancias y pérdidas actuariales (en resultados o como una partida de otro resultado integral) y el importe de las pérdidas y ganancias actuariales reconocidas durante el período.

c Una explicación si la entidad utiliza cualquier simplificación del párrafo 28.19 para medir la obligación por beneficios definidos.

d

La fecha de la valoración actuarial integral más reciente y; si no se hizo fecha sobre la que se informa, una descripción de los ajustes que se hicieron para medir la obligación por beneficios definidos en la fecha sobre la que se informa.

eUna conciliación de los saldos de apertura y cierre de la obligación por beneficios definidos que muestre por separado los beneficios pagados y todos los demás cambios.

fUna conciliación de los saldos de apertura y cierre del valor razonable de los activos del plan y de los saldos de apertura y cierre de cualquier derecho de reembolso reconocido como un activo, que muestre por separado, si procede:

i Aportaciones;

ii Beneficios pagados; y

iii Otros cambios en los activos del plan.

g El costo total relativo a planes de beneficios definidos del período, de forma separada los importes:

i Reconocidos en resultados como un gasto; e

ii Incluidos en el costo como un activo.

h

Para cada una de las principales clases de activos del plan; las incluirán, pero no se limitarán a los instrumentos de instrumentos de deuda, los inmuebles y todos otros activos, el porcentaje o importe que cada clase principal representa en el valor razonable de los activos totales del plan en la fecha sobre la que se informa;

i Los importes incluidos en el valor razonable de los activos del plan para:

i cada clase de los instrumentos de patrimonio propio de la entidad; y

ii cualquier inmueble ocupado u otros activos utilizados por la entidad.

j El rendimiento real de los activos del plan.

k Los supuestos actuariales principales utilizados, incluyendo, cuando sea aplicable:

i Las tasas de descuento;

iiLas tasas de rendimiento esperadas de cualesquiera activos los períodos presentados en los estados financieros;

iii Las tasas esperadas de incrementos salariales;

iv Las tasas de tendencia de los costos de asistencia médica; y

v Cualquier otra suposición actuarial significativa utilizada.

28.42Para cada categoría de otros beneficios a largo plazo que una entidad proporcione a sus empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios, el importe de su obligación y el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.

28.43Para cada categoría de beneficios por terminación que una entidad proporcione a sus empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios; su política contable, el importe de su obligación y el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.

257

Apéndice


28

28.41

Una entidad revelará la siguiente información sobre los planes de beneficios definidos (excepto para cualesquiera planes multi-patronales de beneficios definidos que se contabilicen como planes de aportaciones definidas de acuerdo con el párrafo 28.11, para los que se aplica en su lugar la información a revelar del párrafo 28.40). Si una entidad tiene más de un plan de beneficios definidos, estas informaciones pueden ser reveladas sobre el conjunto de los planes, sobre cada plan por separado o agrupadas de la manera que se considere más útil:

Las conciliaciones a que se refieren los apartados (e) y (f) anteriores no deben presentarse para los períodos anteriores. Una subsidiaria que reconozca y mida el gasto de beneficios a los empleados sobre la base de una razonable del gasto reconocido del grupo (véase el párrafo 28.38) describirá, en sus estados financieros separados, su política para realizar la distribución, y revelará la información prevista en (a) a (k) para el plan como un conjunto.

a Una descripción general del tipo de plan incluyendo la política de financiación.

b

La política contable de la entidad para reconocer las ganancias y pérdidas actuariales (en resultados o como una partida de otro resultado integral) y el importe de las pérdidas y ganancias actuariales reconocidas durante el período.

c Una explicación si la entidad utiliza cualquier simplificación del párrafo 28.19 para medir la obligación por beneficios definidos.

d

La fecha de la valoración actuarial integral más reciente y; si no se hizo fecha sobre la que se informa, una descripción de los ajustes que se hicieron para medir la obligación por beneficios definidos en la fecha sobre la que se informa.

eUna conciliación de los saldos de apertura y cierre de la obligación por beneficios definidos que muestre por separado los beneficios pagados y todos los demás cambios.

fUna conciliación de los saldos de apertura y cierre del valor razonable de los activos del plan y de los saldos de apertura y cierre de cualquier derecho de reembolso reconocido como un activo, que muestre por separado, si procede:

i Aportaciones;

ii Beneficios pagados; y

iii Otros cambios en los activos del plan.

g El costo total relativo a planes de beneficios definidos del período, de forma separada los importes:

i Reconocidos en resultados como un gasto; e

ii Incluidos en el costo como un activo.

h

Para cada una de las principales clases de activos del plan; las incluirán, pero no se limitarán a los instrumentos de instrumentos de deuda, los inmuebles y todos otros activos, el porcentaje o importe que cada clase principal representa en el valor razonable de los activos totales del plan en la fecha sobre la que se informa;

i Los importes incluidos en el valor razonable de los activos del plan para:

i cada clase de los instrumentos de patrimonio propio de la entidad; y

ii cualquier inmueble ocupado u otros activos utilizados por la entidad.

j El rendimiento real de los activos del plan.

k Los supuestos actuariales principales utilizados, incluyendo, cuando sea aplicable:

i Las tasas de descuento;

iiLas tasas de rendimiento esperadas de cualesquiera activos los períodos presentados en los estados financieros;

iii Las tasas esperadas de incrementos salariales;

iv Las tasas de tendencia de los costos de asistencia médica; y

v Cualquier otra suposición actuarial significativa utilizada.

28.42Para cada categoría de otros beneficios a largo plazo que una entidad proporcione a sus empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios, el importe de su obligación y el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.

28.43Para cada categoría de beneficios por terminación que una entidad proporcione a sus empleados, la entidad revelará la naturaleza de los beneficios; su política contable, el importe de su obligación y el nivel de financiación en la fecha sobre la que se informa.

258



29

29.3 Una entidad contabilizará el impuesto a las ganancias, siguiendo las fases (a) a (i) siguientes:

aReconocerá el impuesto corriente, medido a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (párrafos 29.4 a 29.8).

bIdentificará qué activos y pasivos se esperaría que afectaran a las ganancias fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros presenté (párrafos 29.9 y 29.10).

c

Determinará la base fiscal, al final del período sobre el qué se informa de lo siguiente:

i

Los activos y pasivos del apartado (b). La base fiscal de los activos y pasivos se determinará en función de las consecuencias de la venta de los activos o la liquidación de los pasivos por su importe en libros presente (párrafos 29.11 y 29.12).

ii

Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no estén reconocidas como activos o pasivos; como por ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto que pasarán a ser imponibles o deducibles fiscalmente en períodos fututos (párrafo 29.13).

d Calculará cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito fiscal no utilizado (párrafo 29.14).

eReconocerá los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos, que surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no utilizados (párrafos 29.15 a 29.17).

f

Medirá los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales, usando las tasas impositivas, que se hayan aprobado o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado; al final del período sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos (párrafos 29.18 a 29.25).

gReconocerá una corrección valorativa para los activos por impuestos diferidos, de modo que el importe neto iguale al importe máximo que es probable que se realice sobre la base de las ganancias fiscales.

hDistribuirá los impuestos corriente y diferido entre los componentes relacionados de resultados, otro resultado integral y patrimonio (párrafo 29.27).

i Presentará y revelará la información requerida (párrafos 29.28 a 29.32).

29.30Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la naturaleza y el efecto financiero de las consecuencias de los impuestos corrientes y diferidos de transacciones y otros eventos reconocidos.

259

Apéndice


29

29.3 Una entidad contabilizará el impuesto a las ganancias, siguiendo las fases (a) a (i) siguientes:

aReconocerá el impuesto corriente, medido a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (párrafos 29.4 a 29.8).

bIdentificará qué activos y pasivos se esperaría que afectaran a las ganancias fiscales si se recuperasen o liquidasen por su importe en libros presenté (párrafos 29.9 y 29.10).

c

Determinará la base fiscal, al final del período sobre el qué se informa de lo siguiente:

i

Los activos y pasivos del apartado (b). La base fiscal de los activos y pasivos se determinará en función de las consecuencias de la venta de los activos o la liquidación de los pasivos por su importe en libros presente (párrafos 29.11 y 29.12).

ii

Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no estén reconocidas como activos o pasivos; como por ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto que pasarán a ser imponibles o deducibles fiscalmente en períodos fututos (párrafo 29.13).

d Calculará cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no utilizada y crédito fiscal no utilizado (párrafo 29.14).

eReconocerá los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos, que surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no utilizadas y créditos fiscales no utilizados (párrafos 29.15 a 29.17).

f

Medirá los activos y pasivos por impuestos diferidos a un importe que incluya el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales, usando las tasas impositivas, que se hayan aprobado o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado; al final del período sobre el que se informa, que se espera que sean aplicables cuando se realice el activo por impuestos diferidos o se liquide el pasivo por impuestos diferidos (párrafos 29.18 a 29.25).

gReconocerá una corrección valorativa para los activos por impuestos diferidos, de modo que el importe neto iguale al importe máximo que es probable que se realice sobre la base de las ganancias fiscales.

hDistribuirá los impuestos corriente y diferido entre los componentes relacionados de resultados, otro resultado integral y patrimonio (párrafo 29.27).

i Presentará y revelará la información requerida (párrafos 29.28 a 29.32).

29.30Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la naturaleza y el efecto financiero de las consecuencias de los impuestos corrientes y diferidos de transacciones y otros eventos reconocidos.

260



29

29.31 Una entidad revelará separadamente, los principales componentes del gasto (ingreso) por impuestos. Estos componentes del gasto (ingreso) por impuestos pueden incluir:

a El gasto (ingreso) por impuestos corriente.

b Cualesquiera ajustes reconocidos en el período por impuestos corrientes períodos anteriores.

c El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el origen y la reversión de diferencias temporarias.

d El importe del gasto, (ingreso) por impuestos diferidos relacionados con cambios en las tasas impositivas o con la imposición de nuevos impuestos.

eEl efecto sobre el gasto por impuestos diferidos que surja de un cambio en el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (véase el párrafo 29.24).

f Los ajustes al gasto por impuestos diferidos que surjan de un cambio en el estado fiscal de la entidad o sus accionistas.

g Cualquier cambio en la corrección valorativa (véanse los párrafos 29.21 y 29.22).

hEl importe del gasto por impuestos relacionado con cambios en las políticas contables y errores (véase la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y Errores).

29.32 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada:

a Los impuestos corrientes y diferidos agregados relacionados con partidas reconocidas como partidas de otro resultado integral.

bUna explicación de las diferencias significativas en los, importes presentados en el estado del resultado integral y los importes presentados a las autoridades fiscales.

c Una explicación de los cambios en la tasa o tasas impositivas aplicables, en comparación con las del período sobre el que se informa anterior.

d Para cada tipo de diferencia temporaria y para cada tipo de pérdidas y créditos fiscales no utilizados:

i

El importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos y las correcciones valorativas al final del período sobre el que se informa, y

ii

Un análisis de los cambios en los activos y pasivos por impuestos diferidos y en las correcciones valorativas durante el período.

e La fecha de caducidad, en su caso, de las diferencias temporarias, y de las pérdidas y los créditos fiscales no utilizados.

fEn las circunstancias descritas en el párrafo 29.25, una explicación de la naturaleza de las consecuencias potenciales en el impuesto a las ganancias, que procederían del pago de dividendos a sus accionistas.

30


a

El importe de las diferencias de cambio reconocidas en los resultados durante el período, con excepción de las procedentes de los instrumentos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados, de acuerdo con las Secciones 11 y 12.

b El importe de las diferencias de cambio que surjan durante el período y que se clasifiquen en un componente separado del patrimonio al final del período.

30.26

Una entidad revelará la moneda en la cual se presentan los estados financieros. Cuando la moneda de presentación sea diferente de la moneda funcional, una entidad señalará este hecho y revelará la moneda funcional y la razón de utilizar una moneda de presentación diferente.

261

Apéndice


29

29.31 Una entidad revelará separadamente, los principales componentes del gasto (ingreso) por impuestos. Estos componentes del gasto (ingreso) por impuestos pueden incluir:

a El gasto (ingreso) por impuestos corriente.

b Cualesquiera ajustes reconocidos en el período por impuestos corrientes períodos anteriores.

c El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el origen y la reversión de diferencias temporarias.

d El importe del gasto, (ingreso) por impuestos diferidos relacionados con cambios en las tasas impositivas o con la imposición de nuevos impuestos.

eEl efecto sobre el gasto por impuestos diferidos que surja de un cambio en el efecto de los posibles resultados de una revisión por parte de las autoridades fiscales (véase el párrafo 29.24).

f Los ajustes al gasto por impuestos diferidos que surjan de un cambio en el estado fiscal de la entidad o sus accionistas.

g Cualquier cambio en la corrección valorativa (véanse los párrafos 29.21 y 29.22).

hEl importe del gasto por impuestos relacionado con cambios en las políticas contables y errores (véase la Sección 10 Políticas Contables, Estimaciones y Errores).

29.32 Una entidad revelará la siguiente información de forma separada:

a Los impuestos corrientes y diferidos agregados relacionados con partidas reconocidas como partidas de otro resultado integral.

bUna explicación de las diferencias significativas en los, importes presentados en el estado del resultado integral y los importes presentados a las autoridades fiscales.

c Una explicación de los cambios en la tasa o tasas impositivas aplicables, en comparación con las del período sobre el que se informa anterior.

d Para cada tipo de diferencia temporaria y para cada tipo de pérdidas y créditos fiscales no utilizados:

i

El importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos y las correcciones valorativas al final del período sobre el que se informa, y

ii

Un análisis de los cambios en los activos y pasivos por impuestos diferidos y en las correcciones valorativas durante el período.

e La fecha de caducidad, en su caso, de las diferencias temporarias, y de las pérdidas y los créditos fiscales no utilizados.

fEn las circunstancias descritas en el párrafo 29.25, una explicación de la naturaleza de las consecuencias potenciales en el impuesto a las ganancias, que procederían del pago de dividendos a sus accionistas.

30


a

El importe de las diferencias de cambio reconocidas en los resultados durante el período, con excepción de las procedentes de los instrumentos financieros medidos al valor razonable con cambios en resultados, de acuerdo con las Secciones 11 y 12.

b El importe de las diferencias de cambio que surjan durante el período y que se clasifiquen en un componente separado del patrimonio al final del período.

30.26

Una entidad revelará la moneda en la cual se presentan los estados financieros. Cuando la moneda de presentación sea diferente de la moneda funcional, una entidad señalará este hecho y revelará la moneda funcional y la razón de utilizar una moneda de presentación diferente.

262



30 30.27Cuando se produzca un cambio en la moneda funcional de la entidad que informa o de algún negocio en el extranjero significativo, la entidad, revelará este así como la razón de dicho cambio en la moneda funcional.

31

31.10

Al final del primer período y en los períodos posteriores, se re expresarán todos los componentes del patrimonio, aplicando un índice general de precios desde el principio del período, o desde la fecha de aportación si es posterior. Los cambios habidos, durante el período, en el patrimonio se revelarán de acuerdo con la Sección 6 Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Resultados y Ganancias Acumuladas.

31.15 Una entidad a la que sea aplicable esta sección revelará lo siguiente:

aEl hecho de que los estados financieros y otros datos del período anterior han sido expresados para reflejar los cambios en el poder adquisitivo general de la moneda funcional.

b La identificación y el nivel del índice general de precios, en la fecha sobre la que se informa y las variaciones durante el período corriente y el anterior.

c El importe de la ganancia o pérdida en las partidas monetarias.

32

32.4Una entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros, incluyendo la información a revelar relacionada, para los hechos que impliquen ajuste y hayan ocurrido después del período sobre el que se informa.

32.7 Son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican ajuste:

a

La reducción en el valor de mercado de las inversiones, ocurrida entre el final del período sobre el que se informa y la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación. La caída del valor de mercado o está normalmente relacionada con la condición de las inversiones al final del período sobre el que se informa, sino que refleja circunstancias acaecidas posteriormente. Por tanto, una entidad no ajustara los importes reconocidos en sus estados financieros para estas inversiones. De forma similar, la entidad no actualizará los importes revelados sobre las inversiones hasta el final del período sobre el que se informa, aunque pudiera ser necesario revelar información adicional de acuerdo con lo establecido en el párrafo 32.10.

b

Un importe que pase a ser exigible como resultado de una sentencia o una resolución favorable de un litigio judicial después de la fecha sobre la que se informa, pero antes de que se publiquen los estados financieros. Esto sería de un activo contingente en la fecha sobre la que se informa (véase el párrafo 21.13) y se podría requerir revelar información, según lo establecido en el párrafo 21.16. Sin embargo, el acuerdo sobre el importe de daños, alcanzado antes de la fecha sobre la que se informa, como resultado de una sentencia, pero que no se hubiese reconocido anteriormente porque el importe no se podía medir con fiabilidad, puede constituir un hecho que implique ajuste.

32.9

Una entidad revelará la fecha en que los estados financieros han sido autorizados para su publicación y quién ha concedido esa autorización. Si los propietarios de la entidad u otros tienen poder para modificar los estados financieros tras la publicación, la entidad revelará ese hecho.

32.10 Una entidad revelará la siguiente información para cada categoría de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican:

a La naturaleza del hecho; y,

b una estimación de sus efectos financieros, o un pronunciamiento de que no se puede realizar esta estimación.

263

Apéndice


30 30.27Cuando se produzca un cambio en la moneda funcional de la entidad que informa o de algún negocio en el extranjero significativo, la entidad, revelará este así como la razón de dicho cambio en la moneda funcional.

31

31.10

Al final del primer período y en los períodos posteriores, se re expresarán todos los componentes del patrimonio, aplicando un índice general de precios desde el principio del período, o desde la fecha de aportación si es posterior. Los cambios habidos, durante el período, en el patrimonio se revelarán de acuerdo con la Sección 6 Estado de Cambios en el Patrimonio y Estado de Resultados y Ganancias Acumuladas.

31.15 Una entidad a la que sea aplicable esta sección revelará lo siguiente:

aEl hecho de que los estados financieros y otros datos del período anterior han sido expresados para reflejar los cambios en el poder adquisitivo general de la moneda funcional.

b La identificación y el nivel del índice general de precios, en la fecha sobre la que se informa y las variaciones durante el período corriente y el anterior.

c El importe de la ganancia o pérdida en las partidas monetarias.

32

32.4Una entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros, incluyendo la información a revelar relacionada, para los hechos que impliquen ajuste y hayan ocurrido después del período sobre el que se informa.

32.7 Son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican ajuste:

a

La reducción en el valor de mercado de las inversiones, ocurrida entre el final del período sobre el que se informa y la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación. La caída del valor de mercado o está normalmente relacionada con la condición de las inversiones al final del período sobre el que se informa, sino que refleja circunstancias acaecidas posteriormente. Por tanto, una entidad no ajustara los importes reconocidos en sus estados financieros para estas inversiones. De forma similar, la entidad no actualizará los importes revelados sobre las inversiones hasta el final del período sobre el que se informa, aunque pudiera ser necesario revelar información adicional de acuerdo con lo establecido en el párrafo 32.10.

b

Un importe que pase a ser exigible como resultado de una sentencia o una resolución favorable de un litigio judicial después de la fecha sobre la que se informa, pero antes de que se publiquen los estados financieros. Esto sería de un activo contingente en la fecha sobre la que se informa (véase el párrafo 21.13) y se podría requerir revelar información, según lo establecido en el párrafo 21.16. Sin embargo, el acuerdo sobre el importe de daños, alcanzado antes de la fecha sobre la que se informa, como resultado de una sentencia, pero que no se hubiese reconocido anteriormente porque el importe no se podía medir con fiabilidad, puede constituir un hecho que implique ajuste.

32.9

Una entidad revelará la fecha en que los estados financieros han sido autorizados para su publicación y quién ha concedido esa autorización. Si los propietarios de la entidad u otros tienen poder para modificar los estados financieros tras la publicación, la entidad revelará ese hecho.

32.10 Una entidad revelará la siguiente información para cada categoría de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican:

a La naturaleza del hecho; y,

b una estimación de sus efectos financieros, o un pronunciamiento de que no se puede realizar esta estimación.

264



32 32.11

Los siguientes son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican ajuste, si bien por lo general darían lugar a revelar, información; la información a revelar reflejará información conocida después del final del período sobre el que se informa pero antes de que se autorice la publicación de los estados financieros:

a Una combinación de negocios importante o la disposición de una subsidiaria importante.

b El anuncio de un plan para discontinuar definitivamente una operación.

cLas compras de activos muy importantes, las disposiciones o planes para la disposición de activos, o la expropiación de activos importantes por parte del gobierno.

d La destrucción por incendio de una planta de producción importante.

e El anuncio, o el comienzo de la ejecución; de una reestructuración importante.

f Las emisiones o recompras de la deuda o los instrumentos de patrimonio de una entidad.

g Los cambios anormalmente grandes .en los precios de los activos, que en las tasas de cambio de la moneda extranjera.

hLos cambios en las tasas impositivas o en las leyes fiscales, aprobadas o anunciadas, que tengan un efecto significativo en los activos y pasivos por impuestos corrientes y diferidos.

i La asunción de compromisos o pasivos contingentes significativos, por ejemplo, al emitir garantías significativas.

j El inicio de litigios importantes surgidos exclusivamente como consecuencia de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa.

33

33.1

Esta Sección requiere que una entidad incluya la información a revelar que sea necesaria para llamar la atención sobre la posibilidad de que su situación financiera y su resultado del período puedan verse afectados por la existencia de partes relacionadas, así como por transacciones y saldos pendientes con estas partes.

33.5

Deberán revelarse las relaciones entre una controladora y sus subsidiarias con independencia de que haya habido transacciones entre dichas partes relacionadas. Una entidad revelará el nombre de su controladora y si fuera diferente, el de la parte controladora última del grupo. Si ni la controladora de la entidad ni la parte controladora última del grupo elaboran estados financieros disponibles para uso público, se revelará también el nombre de la controladora próxima más importante que ejerce como tal (si la hay).

33.6

Personal clave de la gerencia son las personas que tienen autoridad y responsabilidad para planificar, dirigir y controlar las actividades de la entidad, directa o indirectamente, incluyendo cualquier administrador (sea o no ejecutivo) u órgano de gobierno equivalente de esa entidad. Remuneraciones son todos los beneficios a los empleados (tal como se define en la Sección 28 Beneficios de los Empleados) incluyendo los que tengan la forma de pagos basados en acciones (véase la Sección 26 Pagos Basados en Acciones). Los beneficios a los empleados incluyen todas las formas de contraprestaciones pagadas, por pagar o suministradas por la entidad, o en nombre de la misma (por ejemplo por su controladora o por un accionista), a cambio de los servicios prestados a la entidad. También incluyen contraprestaciones pagadas en nombre de una controladora de la entidad, respecto a los bienes o servicios proporcionados a entidad.

33.7 Una entidad revelará las remuneraciones del personal clave de la gerencia en total.

33.8

Una transacción entre partes relacionadas es una transferencia de servicios u obligaciones entre una entidad que informa y una parte con independencia de que se cargue o no un precio. Ejemplos habituales de transacciones entre partes relacionadas en las PYMES incluyen, sin ser una lista exhaustiva, las siguientes:

a Transacciones entre una entidad y su(s) propietario(s) principal(es).

b Transacciones entre una entidad y otra cuando ambas están bajo el control común de una sola entidad o persona.

cTransacciones en las que una entidad o persona que controla la entidad que informa lleva a cabo gastos directamente, que de otra forma se hubieran realizado por la entidad que informa.

265

Apéndice


32 32.11

Los siguientes son ejemplos de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa que no implican ajuste, si bien por lo general darían lugar a revelar, información; la información a revelar reflejará información conocida después del final del período sobre el que se informa pero antes de que se autorice la publicación de los estados financieros:

a Una combinación de negocios importante o la disposición de una subsidiaria importante.

b El anuncio de un plan para discontinuar definitivamente una operación.

cLas compras de activos muy importantes, las disposiciones o planes para la disposición de activos, o la expropiación de activos importantes por parte del gobierno.

d La destrucción por incendio de una planta de producción importante.

e El anuncio, o el comienzo de la ejecución; de una reestructuración importante.

f Las emisiones o recompras de la deuda o los instrumentos de patrimonio de una entidad.

g Los cambios anormalmente grandes .en los precios de los activos, que en las tasas de cambio de la moneda extranjera.

hLos cambios en las tasas impositivas o en las leyes fiscales, aprobadas o anunciadas, que tengan un efecto significativo en los activos y pasivos por impuestos corrientes y diferidos.

i La asunción de compromisos o pasivos contingentes significativos, por ejemplo, al emitir garantías significativas.

j El inicio de litigios importantes surgidos exclusivamente como consecuencia de hechos ocurridos después del período sobre el que se informa.

33

33.1

Esta Sección requiere que una entidad incluya la información a revelar que sea necesaria para llamar la atención sobre la posibilidad de que su situación financiera y su resultado del período puedan verse afectados por la existencia de partes relacionadas, así como por transacciones y saldos pendientes con estas partes.

33.5

Deberán revelarse las relaciones entre una controladora y sus subsidiarias con independencia de que haya habido transacciones entre dichas partes relacionadas. Una entidad revelará el nombre de su controladora y si fuera diferente, el de la parte controladora última del grupo. Si ni la controladora de la entidad ni la parte controladora última del grupo elaboran estados financieros disponibles para uso público, se revelará también el nombre de la controladora próxima más importante que ejerce como tal (si la hay).

33.6

Personal clave de la gerencia son las personas que tienen autoridad y responsabilidad para planificar, dirigir y controlar las actividades de la entidad, directa o indirectamente, incluyendo cualquier administrador (sea o no ejecutivo) u órgano de gobierno equivalente de esa entidad. Remuneraciones son todos los beneficios a los empleados (tal como se define en la Sección 28 Beneficios de los Empleados) incluyendo los que tengan la forma de pagos basados en acciones (véase la Sección 26 Pagos Basados en Acciones). Los beneficios a los empleados incluyen todas las formas de contraprestaciones pagadas, por pagar o suministradas por la entidad, o en nombre de la misma (por ejemplo por su controladora o por un accionista), a cambio de los servicios prestados a la entidad. También incluyen contraprestaciones pagadas en nombre de una controladora de la entidad, respecto a los bienes o servicios proporcionados a entidad.

33.7 Una entidad revelará las remuneraciones del personal clave de la gerencia en total.

33.8

Una transacción entre partes relacionadas es una transferencia de servicios u obligaciones entre una entidad que informa y una parte con independencia de que se cargue o no un precio. Ejemplos habituales de transacciones entre partes relacionadas en las PYMES incluyen, sin ser una lista exhaustiva, las siguientes:

a Transacciones entre una entidad y su(s) propietario(s) principal(es).

b Transacciones entre una entidad y otra cuando ambas están bajo el control común de una sola entidad o persona.

cTransacciones en las que una entidad o persona que controla la entidad que informa lleva a cabo gastos directamente, que de otra forma se hubieran realizado por la entidad que informa.

266



33

33.9

Si una entidad realiza transacciones entre partes relacionadas, revelará la naturaleza de la relación con cada parte relacionada, así como la información sobre las transacciones, los saldos pendientes y los compromisos que sean necesarios para la comprensión de los efectos potenciales de la relación tiene en los estados financieros. Estos requerimientos de información; a revelar son adicionales a los contenidos en el párrafo 33.7, para revelar las remuneraciones del personal clave de la gerencia. Como mínimo, tal información a revelar incluirá: Estas transacciones pueden incluir las compras, ventas o transferencias de bienes o servicios; arrendamientos; garantías; y liquidaciones que haga la entidad en nombre de la parte relacionada, o viceversa.

a El importe de las transacciones.

b El importe de los saldos pendientes y:i

Sus plazos y condiciones, incluyendo si están garantizados. Y la naturaleza de la contraprestación a proporcionar en la liquidación, y

ii Detalles de cualquier garantía otorgada o recibida.

c Provisiones por deudas incobrables relacionadas con el importe de los saldos pendientes.

d El gasto reconocido durante el período con respecto a las deudas incobrables y de dudoso cobro, procedentes de partes relacionadas.

33.10 Una entidad revelará la información requerida por el párrafo 33.9 de separada para cada una de las siguientes categorías:

a Entidades con control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad.

b Entidades sobre las que la entidad ejerza control, control conjunto o influencia significativa.

c Personal clave de la gerencia de la entidad o de su controladora (en total).

d Otras partes relacionadas.

33.11

Una entidad estará exenta de los requerimientos de información a revelar del párrafo 33.9 con relación a lo siguiente: Sin embargo, la: entidad debe revelar, en todo caso, las relaciones controladora-subsidiaria, tal como requiere el párrafo 33.5

a Un estado (un gobierno nacional, regional o local) que ejerza control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa, y

bOtra entidad que sea una parte relacionada, porque el mismo estado ejerce control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa y sobre la otra entidad.

33.12 Los siguientes son ejemplos de transacciones que deberán revelarse si son con una parte relacionada:

a Compras o ventas de bienes (terminados o no).

b Compras o ventas de propiedades y otros activos.

c Prestación o recepción de servicios.

d Arrendamientos.

e Transferencias de investigación y desarrollo.

f Transferencias en función de acuerdos de licencias.

g Transferencias bajo acuerdos de financiación aportaciones de patrimonio en efectivo o en especie).

h Otorgamiento de garantías y avales.

i Liquidación de pasivos en nombre de la entidad, o por la entidad en nombre de un tercero.

j Participación de una controladora o de una subsidiaria en un plan de beneficios definidos que comparta riesgos entre las entidades del grupo.

33.14

Una entidad puede revelar las partidas de naturaleza similar de forma agregada excepto cuando la revelación de información separada sea necesaria en una comprensión de los efectos de las transacciones entre partes relacionadas en los: estados financieros de la entidad.

267

Apéndice


33

33.9

Si una entidad realiza transacciones entre partes relacionadas, revelará la naturaleza de la relación con cada parte relacionada, así como la información sobre las transacciones, los saldos pendientes y los compromisos que sean necesarios para la comprensión de los efectos potenciales de la relación tiene en los estados financieros. Estos requerimientos de información; a revelar son adicionales a los contenidos en el párrafo 33.7, para revelar las remuneraciones del personal clave de la gerencia. Como mínimo, tal información a revelar incluirá: Estas transacciones pueden incluir las compras, ventas o transferencias de bienes o servicios; arrendamientos; garantías; y liquidaciones que haga la entidad en nombre de la parte relacionada, o viceversa.

a El importe de las transacciones.

b El importe de los saldos pendientes y:i

Sus plazos y condiciones, incluyendo si están garantizados. Y la naturaleza de la contraprestación a proporcionar en la liquidación, y

ii Detalles de cualquier garantía otorgada o recibida.

c Provisiones por deudas incobrables relacionadas con el importe de los saldos pendientes.

d El gasto reconocido durante el período con respecto a las deudas incobrables y de dudoso cobro, procedentes de partes relacionadas.

33.10 Una entidad revelará la información requerida por el párrafo 33.9 de separada para cada una de las siguientes categorías:

a Entidades con control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad.

b Entidades sobre las que la entidad ejerza control, control conjunto o influencia significativa.

c Personal clave de la gerencia de la entidad o de su controladora (en total).

d Otras partes relacionadas.

33.11

Una entidad estará exenta de los requerimientos de información a revelar del párrafo 33.9 con relación a lo siguiente: Sin embargo, la: entidad debe revelar, en todo caso, las relaciones controladora-subsidiaria, tal como requiere el párrafo 33.5

a Un estado (un gobierno nacional, regional o local) que ejerza control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa, y

bOtra entidad que sea una parte relacionada, porque el mismo estado ejerce control, control conjunto o influencia significativa sobre la entidad que informa y sobre la otra entidad.

33.12 Los siguientes son ejemplos de transacciones que deberán revelarse si son con una parte relacionada:

a Compras o ventas de bienes (terminados o no).

b Compras o ventas de propiedades y otros activos.

c Prestación o recepción de servicios.

d Arrendamientos.

e Transferencias de investigación y desarrollo.

f Transferencias en función de acuerdos de licencias.

g Transferencias bajo acuerdos de financiación aportaciones de patrimonio en efectivo o en especie).

h Otorgamiento de garantías y avales.

i Liquidación de pasivos en nombre de la entidad, o por la entidad en nombre de un tercero.

j Participación de una controladora o de una subsidiaria en un plan de beneficios definidos que comparta riesgos entre las entidades del grupo.

33.14

Una entidad puede revelar las partidas de naturaleza similar de forma agregada excepto cuando la revelación de información separada sea necesaria en una comprensión de los efectos de las transacciones entre partes relacionadas en los: estados financieros de la entidad.

268



34

34.7 Una entidad revelará lo siguiente con respecto a sus activos biológicos medidos al valor razonable:

a Una descripción de cada clase de activos biológicos.

bLos métodos y las hipótesis significativas aplicadas en la determinación del valor razonable de cada categoría de productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección y de cada categoría de activos biológicos.

cUna conciliación de los cambios en el importe en libros de los activos biológicos entre el comienzo y el final del período corriente. La conciliación incluirá:

iLa ganancia o pérdida surgida de cambios en el valor razonable menos los costos de venta.

ii Los incrementos procedentes de compras.

iii Los decrementos procedentes de la cosecha o recolección.

iv Los incrementos procedentes de combinaciones de negocios.

v

Las diferencias netas de cambio que surgen de la conversión de los estados financieros a una moneda de presentación diferente y de la conversión de un negocio en el extranjero a la moneda de presentación.

vi Otros cambios.

34.10 Una entidad revelará lo siguiente con respecto a los activos biológicos medidos utilizando el modelo del costo:


b Una explicación de la razón por la cual no puede medirse con fiabilidad el valor razonable.

c El método de depreciación utilizado.

d Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.

e El importe en libros bruto y la depreciación acumulada (agregarán las pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y al final del período.

34.16El operador de un acuerdo de concesión de servicios reconocerá, medirá y revelará los ingresos de actividades ordinarias por los servicios que preste de acuerdo con la Sección 23 Ingresos de Actividades Ordinarias.

35

35.6

El párrafo 3.14 requiere que una entidad revele, dentro de un conjunto completo de estados financieros, información comparativa con respecto al período comparable anterior para todos los importes monetarios presentados en los estados financieros, así como información comparativa específico de tipo narrativo y descriptivo. Una entidad puede presentar información comparativa respecto a más de un período anterior comparable; por ello la fecha de transición a la NIIF para las PYMES de una entidad es el comienzo del primer período para el que la entidad presenta información comparativa completa de acuerdo con esta NIIF, en sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF.

35.11

Cuando sea impracticable para una entidad la reexpresión del estado de situación financiera de apertura, en la fecha de transición, con relación a uno o varios de los ajustes requeridos por el párrafo 35.7, la entidad aplicará los párrafos 35.7 a 35.10 para dichos ajustes en el primer período para el que resulte practicable hacerlo, e identificará los datos presentados en períodos anteriores que no sean comparables con datos del período anterior en que prepara sus estados financieros conforme a esta NIIF. Si es impracticable para una entidad proporcionar cualquier información a revelar requerida por esta NIIF para cualquiera de los períodos anteriores al período en el que prepara sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF, revelará dicha omisión.

269

Apéndice


34

34.7 Una entidad revelará lo siguiente con respecto a sus activos biológicos medidos al valor razonable:


bLos métodos y las hipótesis significativas aplicadas en la determinación del valor razonable de cada categoría de productos agrícolas en el punto de cosecha o recolección y de cada categoría de activos biológicos.

cUna conciliación de los cambios en el importe en libros de los activos biológicos entre el comienzo y el final del período corriente. La conciliación incluirá:

iLa ganancia o pérdida surgida de cambios en el valor razonable menos los costos de venta.

ii Los incrementos procedentes de compras.

iii Los decrementos procedentes de la cosecha o recolección.

iv Los incrementos procedentes de combinaciones de negocios.

v

Las diferencias netas de cambio que surgen de la conversión de los estados financieros a una moneda de presentación diferente y de la conversión de un negocio en el extranjero a la moneda de presentación.

vi Otros cambios.

34.10 Una entidad revelará lo siguiente con respecto a los activos biológicos medidos utilizando el modelo del costo:


b Una explicación de la razón por la cual no puede medirse con fiabilidad el valor razonable.

c El método de depreciación utilizado.

d Las vidas útiles o las tasas de depreciación utilizadas.

e El importe en libros bruto y la depreciación acumulada (agregarán las pérdidas por deterioro del valor acumuladas), al principio y al final del período.

34.16El operador de un acuerdo de concesión de servicios reconocerá, medirá y revelará los ingresos de actividades ordinarias por los servicios que preste de acuerdo con la Sección 23 Ingresos de Actividades Ordinarias.

35

35.6

El párrafo 3.14 requiere que una entidad revele, dentro de un conjunto completo de estados financieros, información comparativa con respecto al período comparable anterior para todos los importes monetarios presentados en los estados financieros, así como información comparativa específico de tipo narrativo y descriptivo. Una entidad puede presentar información comparativa respecto a más de un período anterior comparable; por ello la fecha de transición a la NIIF para las PYMES de una entidad es el comienzo del primer período para el que la entidad presenta información comparativa completa de acuerdo con esta NIIF, en sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF.

35.11

Cuando sea impracticable para una entidad la reexpresión del estado de situación financiera de apertura, en la fecha de transición, con relación a uno o varios de los ajustes requeridos por el párrafo 35.7, la entidad aplicará los párrafos 35.7 a 35.10 para dichos ajustes en el primer período para el que resulte practicable hacerlo, e identificará los datos presentados en períodos anteriores que no sean comparables con datos del período anterior en que prepara sus estados financieros conforme a esta NIIF. Si es impracticable para una entidad proporcionar cualquier información a revelar requerida por esta NIIF para cualquiera de los períodos anteriores al período en el que prepara sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF, revelará dicha omisión.

270



35

35.12Una entidad explicará cómo ha afectado la transición desde el marco de información financiera anterior a esta NIIF a su situación financiera al rendimiento financiero y a los flujos de efectivo presentados con anterioridad.

35.13 Para cumplir con el párrafo 35.12, los primeros estados financieros preparados conforme a esta NIIF de una entidad incluirán:

a Una descripción de la naturaleza de cada cambio en la política contable.

bConciliaciones de su patrimonio, determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior, con su patrimonio determinado de acuerdo con esta NIIF, para cada una de las siguientes fechas:

i La fecha de transición a esta NIIF; y

ii

El final del último período presentado en los estados financieros anuales más recientes de la entidad determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior.

c

Una conciliación del resultado, determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior, para el último período incluido en los estados financieros anuales más recientes de la entidad, con, su resultado determinado de acuerdo con esta NIIF para ese mismo período.

35.14

Si una entidad tuviese conocimiento de errores contenidos en la información elaborada conforme al marco de información financiera anterior, las conciliaciones requeridas por el párrafo 35.13 (b) y (c) distinguirán, en la medida en que resulte practicable, las correcciones de esos errores de los cambios en las políticas contables.

35.15 Si una entidad no presentó estados financieros en períodos anteriores revelará este hecho en sus primeros estados financieros conformé a esta NIIF.

271

Apéndice


35

35.12Una entidad explicará cómo ha afectado la transición desde el marco de información financiera anterior a esta NIIF a su situación financiera al rendimiento financiero y a los flujos de efectivo presentados con anterioridad.

35.13 Para cumplir con el párrafo 35.12, los primeros estados financieros preparados conforme a esta NIIF de una entidad incluirán:

a Una descripción de la naturaleza de cada cambio en la política contable.

bConciliaciones de su patrimonio, determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior, con su patrimonio determinado de acuerdo con esta NIIF, para cada una de las siguientes fechas:

i La fecha de transición a esta NIIF; y

ii

El final del último período presentado en los estados financieros anuales más recientes de la entidad determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior.

c

Una conciliación del resultado, determinado de acuerdo con su marco de información financiera anterior, para el último período incluido en los estados financieros anuales más recientes de la entidad, con, su resultado determinado de acuerdo con esta NIIF para ese mismo período.

35.14

Si una entidad tuviese conocimiento de errores contenidos en la información elaborada conforme al marco de información financiera anterior, las conciliaciones requeridas por el párrafo 35.13 (b) y (c) distinguirán, en la medida en que resulte practicable, las correcciones de esos errores de los cambios en las políticas contables.

35.15 Si una entidad no presentó estados financieros en períodos anteriores revelará este hecho en sus primeros estados financieros conformé a esta NIIF.

272


BIBLIOGRAFÍA

COLOMBIA. MINISTERIO DE COMERCIO, INDUSTRIA Y TURISMO. Decreto 3022 (27, diciembre, 2013). Por el cual se reglamenta la Ley 1314 del 2009 sobre el marco técnico normativo para los preparadoresde información financieraqueconformanelGrupo2.BogotáD.C.DiarioOficialNo.49.016 de 27 de diciembre del 2013.

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La información financiera es un recurso de gran valor en el engranaje económico, permitiendo la comunicación entre los diferentes participantes de los mercados de capital. La información financiera es, a las entidades, como el lenguaje es a las personas. No es posible imaginar la economía global si no existiera información financiera de las organizaciones.

Con el fenómeno de la globalización, el cual trascendió hasta los temas económicos y ha generado una concepción diferente del mundo, surgió la necesidad de unificar criterios en relación con la información financiera de las entidades. Producto de esta labor, durante varias décadas de trabajo y discusión, se emitió en el año 2009 el documento Norma Internacional de Información Financiera para pymes, basado en las Normas Internacionales de Información Financiera –IFRS– por sus siglas en inglés, emitidas por la IASB (antes IASC) desde el año 1975.

En Colombia, el proceso de convergencia hacia NIIF inició en firme, después de varios intentos, con la expedición de la Ley 1314 del 2009. Una vez expedida esta ley, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública –CTCP– emitió el Documento de Direccionamiento Estratégico, en el cual definió tres grupos para la convergencia, teniendo en cuenta, principalmente, el tamaño de las entidades y la cualidad de interés público. Con base en dicho direccionamiento estratégico, el Gobierno colombiano expidió los decretos sobre la materia, entre los cuales se encuentra el Decreto 3022 del 2013, el cual establece que las empresas del Grupo 2 aplicarán la NIIF para pymes expedida por la IASB y refrendada por el Estado colombiano.

En esta publicación abordamos los fundamentos conceptuales de la NIIF para pymes, explicando de manera clara y concisa cada uno de los conceptos presentados por la IASB en la Sección 2 de la NIIF, con el fin de llevar al lector a conocer y entender cada uno de ellos, así como a comprender la razón de ser que orienta los requerimientos de la NIIF para pymes.

Incluimos una explicación en lenguaje sencillo de la Sección 35 de la NIIF para pymes, la cual constituye el manual de usuario de la norma, los requerimientos para una adecuada aplicación por primera vez, explicación de cada una de las excepciones y exenciones, alrededor de 130 casos en los cuales se ilustran diferentes situaciones, y finalmente un capítulo completo destinado a presentar mediante un ejercicio diseñado en Excel la teoría llevada a la práctica y adicionalmente videos y documentos complementarios, que se visualizan a través de una zona de descargas.

Por lo anterior, esta publicación se constituye en el primer documento de consulta para todo aquél que desee comprender el proceso de convergencia a NIIF, y especialmente esperamos una vez más contribuir generando herramientas para facilitar al usuario la comprensión de este y muchos temas más, cumpliendo con nuestro objetivo.

Experiencia de más de 7 años en contabilidad y auditoría.

Experiencia en implementación de NIIF en 14 entidades.

Docente y consultor en Normas Internacionales de Información Financiera con más de 700 horas dictadas en diferentes diplomados.

Contador PúblicoLíder de Investigación en NIIF

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Tercera edición

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