Manual Contabilidade.pdf

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Manual de ContabilidadeManual de ContabilidadeManual de ContabilidadeManual de Contabilidade


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Manual de ContabilidadeFls. 2/362

Prof. Enio Gehlen - Set 2004 2

Sumrio

Manual de Contabilidade............................................................................................... Erro! Indicador no definido.1. CONCEITO, OBJETO E FINALIDADE DA CONTABILIDADE .................................................................................8

1.1 - Tcnicas Contbeis...........................................................................................................................................82. CONTABILIDADE E A LEGISLAO FISCAL .........................................................................................................83. ESTRUTURA CONCEITUAL BSICA DA CONTABILIDADE..................................................................................8

3.1 - Objetivos da Contabilidade ...............................................................................................................................93.2 - Cenrios Contbeis.........................................................................................................................................113.3 - Princpios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade.................................................................................13

3.4 - Postulados Ambientais da Contabilidade .......................................................................................................143.5 - Os Princpios Propriamente Ditos...................................................................................................................173.6 - As Convenes (Restries Aos Princpios) ..................................................................................................25

4. PRINCPIOS CONTBEIS GERALMENTE ACEITOS...........................................................................................284.1 - Observncia Dos Princpios............................................................................................................................284.2 - Princpios Fundamentais de Contabilidade ....................................................................................................28

5. APNDICE AOS PRINCPIOS CONTBEIS..........................................................................................................295.1 - A Contabilidade Como Conhecimento............................................................................................................295.2 - Comentrios Aos Princpios Fundamentais de Contabilidade........................................................................32

6. ESCRITURAO CONTBIL E FISCAL - ALGUMAS CONSIDERAES ..........................................................406.1 - Incio da Escriturao......................................................................................................................................406.2. Dispensa da Escriturao ................................................................................................................................406.3 - Escriturao Comercial...................................................................................................................................40

6.4 - Livros Comerciais............................................................................................................................................416.5 - Livros Fiscais ..................................................................................................................................................426.6 - Escriturao Por Processamento de Dados...................................................................................................446.7 - Microfilmagem de Documentos e Livros.........................................................................................................456.8 - Registro e Autenticao Dos Livros................................................................................................................456.9 - Termo de Abertura e Encerramento ...............................................................................................................456.10 - Conservao de Documentos e Prazo Decadencial ....................................................................................466.11 - Extravio ou Destruio de Livros ..................................................................................................................466.12 - Sucesso: Utilizao Dos Mesmos Livros....................................................................................................466.13 - Centralizao da Contabilidade ou Incorporao Dos Resultados Das Filiais.............................................476.14 - Valor Probante da Escriturao....................................................................................................................476.15. Exibio dos Instrumentos de Escriturao Contbil a Terceiros .................................................................47

7. LIVROS SOCIAIS DAS SOCIEDADES ANNIMAS ..............................................................................................47

7.1 - Introduo .......................................................................................................................................................477.2 - Livros Obrigatrios..........................................................................................................................................477.3 - Acesso Aos Livros da Companhia ..................................................................................................................487.4 - Autenticao e Termos ...................................................................................................................................487.5 - Escriturao Pelo Agente Emissor de Certificados ........................................................................................487.6 - Aes Escriturais ............................................................................................................................................497.7 - Fiscalizao e Dvidas no Registro................................................................................................................497.8 - Responsabilidade da Companhia Por Vcios ou Irregularidades ...................................................................497.9 - Exibio Dos Livros.........................................................................................................................................49

8. LIVRO REGISTRO DE DUPLICATAS - CONSIDERAES .................................................................................508.1 - Obrigatoriedade da Escriturao ....................................................................................................................508.2 - Escriturao Resumida do Livro Dirio - Utilizao Como Livro Auxiliar .......................................................508.3 - Forma e Contedo do Livro ............................................................................................................................50

8.3.1 - Formalidades na Escriturao .....................................................................................................................508.3.2 - Autenticao do Livro Registro de Duplicatas.............................................................................................50

9. DEMONSTRAES FINANCEIRAS - ASSINATURA POR CONTABILISTA LEGALMENTE HABILITADO........51


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9.1 - Demonstraes Financeiras ...........................................................................................................................519.2 - Responsveis Pela Escriturao ....................................................................................................................519.3 - Responsabilidade Do Contabilista..................................................................................................................51

10. VISTO DO JUIZ NO BALANO ............................................................................................................................5111. ELEMENTOS BSICOS DOS LANAMENTOS CONTBEIS ............................................................................52

11.1 - Contas...........................................................................................................................................................5211.2 - Classificao Das Contas.............................................................................................................................5211.3 - Mecanismo do Dbito e do Crdito...............................................................................................................52

11.4 - REGISTROS CONTBEIS - CONSIDERAES GERAIS .........................................................................5312. PLANO DE CONTAS - CRITRIOS PARA ELABORAO.................................................................................54

12.1 - Consideraes Iniciais ..................................................................................................................................5412.2 - Codificao ...................................................................................................................................................5412.3 - Abertura de Contas Novas............................................................................................................................5412.4 - Manual de Contas.........................................................................................................................................5412.5 - Estrutura e Classificao Das Contas Patrimoniais .....................................................................................5512.6 - Modelo de Plano de Contas..........................................................................................................................55

13. CONTAS DO ATIVO - CONSIDERAES GERAIS............................................................................................8814. DISPONIBILIDADES .............................................................................................................................................88

14.1 - Caixa.............................................................................................................................................................8814.2 - Depsitos Bancrios .....................................................................................................................................8814.3 - Numerrios em Trnsito................................................................................................................................89

14.4 - Aplicaes Financeiras .................................................................................................................................8914.5 - Saldos em Moeda Estrangeira......................................................................................................................8914.6 - Depsitos Bancrios Vinculados ..................................................................................................................89

15. INVESTIMENTOS TEMPORRIOS......................................................................................................................8915.1 - Classificao Contbil Dos Investimentos Temporrios...............................................................................8915.2 - Avaliao Dos Investimentos Temporrios...................................................................................................9015.3 - Imposto de Renda Retido na Fonte..............................................................................................................91

16. CONTAS A RECEBER..........................................................................................................................................9116.1 - Classificao Contbil Das Contas a Receber .............................................................................................9116.2 - Critrios de Avaliao Das Contas a Receber .............................................................................................9116.3 - Contas a Receber - Clientes.........................................................................................................................9116.4 - Operaes de Factoring................................................................................................................................9316.5 - Desconto de Duplicatas ................................................................................................................................9316.6 - Outros Crditos.............................................................................................................................................93

17. ESTOQUES...........................................................................................................................................................9417.1 - Itens Integrantes Dos Estoques....................................................................................................................9517.2 - Classificao Contbil Dos Estoques ...........................................................................................................9517.3 - Critrios de Avaliao Dos Estoques............................................................................................................9617.4 - Composio do Custo de Aquisio.............................................................................................................9717.5 - Avaliao de Matrias-Primas e Mercadorias ..............................................................................................9717.6 - Avaliao Dos Produtos em Processo e Acabados ...................................................................................10117.8 - Aspectos Fiscais .........................................................................................................................................10417.9 - Escriturao do Livro Registro de Inventrio..............................................................................................105

18. DESPESAS ANTECIPADAS...............................................................................................................................10918.1 - Conceito ......................................................................................................................................................10918.2 - Classificao Contbil Das Despesas Antecipadas ...................................................................................10918.3 - Critrios de Avaliao Das Despesas Antecipadas....................................................................................10918.4 - Encargos Financeiros a Transcorrer...........................................................................................................109

19. REALIZVEL A LONGO PRAZO........................................................................................................................10919.1 - Classificao Contbil Das Contas da Realizvel a Longo Prazo .............................................................10919.2 - Critrios de Avaliao Das Contas do Realizvel a Longo Prazo..............................................................110

20. ATIVO PERMANENTE - INVESTIMENTOS.......................................................................................................11020.1 - Conceito ......................................................................................................................................................11020.2 - Classificao Contbil Dos Investimentos Permanentes ...........................................................................11120.3 - Participaes Permanentes em Outras Sociedades ..................................................................................111

21. ATIVO PERMANENTE - IMOBILIZADO .............................................................................................................12521.1 - Conceito ......................................................................................................................................................12521.2 - Classificao Contbil Das Contas do Ativo Imobilizado ...........................................................................125

21.3 - Imobilizado em Operao ...........................................................................................................................12521.4 - Imobilizado em Andamento ........................................................................................................................12721.5 - Critrios de Avaliao do Ativo Imobilizado................................................................................................12821.6 - Reparos, Manutenes e Substituio de Partes ou Peas ......................................................................128


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21.7 - Bens Obsoletos ou Sucateados..................................................................................................................12921.8 - Depreciao................................................................................................................................................12921.9 - Exausto .....................................................................................................................................................147

22. ATIVO DIFERIDO................................................................................................................................................14922.1 - Conceito e Avaliao do Ativo Diferido.......................................................................................................14922.2 - Gastos de Implantao de Sistemas e Mtodos ........................................................................................14922.3 - Gastos Pr-operacionais ............................................................................................................................14922.4 - Gastos Com Pesquisas e Desenvolvimento de Produtos ..........................................................................150

22.5 - Gastos de Reorganizao ..........................................................................................................................15022.6 - Resultados na Fase Pr-operacional ou na Expanso ..............................................................................15022.6.1 - Empresas em Fase Pr-operacional - Tratamento Fiscal .......................................................................15022.7 - Amortizao ................................................................................................................................................150

23. CONTAS DO PASSIVO ......................................................................................................................................15023.1 - Classificao e Avaliao ...........................................................................................................................15023.2 - Emprstimos e Financiamentos..................................................................................................................15123.3 - Financiamentos Bancrios de Curto Prazo ................................................................................................15123.4 - Ttulos a Pagar............................................................................................................................................15223.5 - Debntures..................................................................................................................................................15223.6 - Fornecedores..............................................................................................................................................152

24. OBRIGAES FISCAIS .....................................................................................................................................15224.1 - ICMS ...........................................................................................................................................................152

24.2 - IPI................................................................................................................................................................15224.3 - IOF a Recolher............................................................................................................................................15324.4 - ISS a Recolher............................................................................................................................................153

25. PIS A RECOLHER...............................................................................................................................................15325.1 - PIS/Pasep - Contribuintes, Clculo e Recolhimento ..................................................................................15326.1 - Clculo e Recolhimento da COFINS ..........................................................................................................16626.2. COFINS NO CUMULATIVO ......................................................................................................................176

27. OUTROS IMPOSTOS E TAXAS A RECOLHER ................................................................................................18027.1 - Simples - Consideraes Gerais ...............................................................................................................180

28. IMPOSTO DE RENDA.........................................................................................................................................19428.1 - Classificao Contbil .................................................................................................................................19428.2 - Clculo do Imposto de Renda Com Base no Lucro Real Trimestral..........................................................19528.3 - Clculo do Imposto de Renda Com Base no Pagamento Mensal Por Estimativa .....................................20928.4 - Lucro Presumido.........................................................................................................................................21728.5 - Clculo do Imposto de Renda Com Base no Lucro Arbitrado....................................................................22428.6 - Reduo do Imposto Por Incentivos Fiscais - Classificao Contbil........................................................23028.7 - Imposto de Renda Diferido .........................................................................................................................231

29. CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO....................................................................................................23329.1 - Classificao Contbil .................................................................................................................................23329.2 - Clculo da CSLL a Pagar - Pessoa Jurdica Tributada Com Base no Lucro Real Trimestral....................23329.3 - Contribuio Social Sobre o Lucro - Pagamento Por Estimativa ...............................................................23729.4 - Contribuio Social Sobre o Lucro - Pagamento Pelo Lucro Presumido...................................................24329.5 - Contribuio Social Sobre o Lucro - Pagamento Pelo Lucro Arbitrado......................................................24629.6 - CSLL Diferida..............................................................................................................................................248

30. CONTAS A PAGAR E OUTRAS OBRIGAES................................................................................................24830.1 - Adiantamentos de Clientes .........................................................................................................................24830.2 - Contas a Pagar ...........................................................................................................................................24830.3 - Ordenados e Salrios a Pagar....................................................................................................................24830.4 - Encargos Sociais a Recolher......................................................................................................................24830.5 - Arrendamento Mercantil..............................................................................................................................24830.6 - Dividendos a Pagar.....................................................................................................................................25130.7 - Contratos de Fornecimento de Bens e Servios a Longo Prazo................................................................251

31. PROVISES........................................................................................................................................................25731.1 - Gratificaes e Participaes a Empregados e Administradores...............................................................25731.2 - Participaes de Partes Beneficirias ........................................................................................................25731.3 - Proviso Para Frias...................................................................................................................................25731.4 - Proviso Para 13 Salrio...........................................................................................................................25831.5 - Dividendos Propostos .................................................................................................................................259

32. RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS ....................................................................................................25932.1 - Conceito e Classificao.............................................................................................................................25932.2 - Contedo.....................................................................................................................................................25932.3 - O Que Incluir Nesse Grupo.........................................................................................................................259


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32.4 - Exemplo ......................................................................................................................................................26033. PATRIMNIO LQUIDO ......................................................................................................................................261

33.1 - Conceito ......................................................................................................................................................26133.2 - Capital Social - Consideraes Gerais .......................................................................................................26133.3 - Capital Subscrito.........................................................................................................................................26433.4 - Capital Realizado........................................................................................................................................26433.5 - Capital a Integralizar ...................................................................................................................................26433.6 - Capital Autorizado.......................................................................................................................................265

33.7 - Data da Contabilizao do Capital Social...................................................................................................26533.8 - Adiantamentos Para Aumento de Capital...................................................................................................265

34. RESERVAS DE CAPITAL ...................................................................................................................................26634.1 - Conceito ......................................................................................................................................................26634.2 - Correo Monetria do Capital Realizado..................................................................................................26634.3 - gio na Emisso de Aes .........................................................................................................................26734.4 - Alienao de Partes Beneficirias e Bnus de Subscrio........................................................................26734.5 - Prmio na Emisso de Debntures ............................................................................................................26734.6 - Doaes e Subvenes Para Investimento................................................................................................26734.7 - Destinao Das Reservas de Capital .........................................................................................................267

35. RESERVA DE REAVALIAO...........................................................................................................................26735.1 - Reserva de Reavaliao - Tratamento Fiscal.............................................................................................267

36. RESERVA DE LUCROS .....................................................................................................................................271

36.1 - Conceito ......................................................................................................................................................27136.2 - Classificao...............................................................................................................................................27136.3 - Reserva Legal.............................................................................................................................................27236.4 - Reserva Estatutria.....................................................................................................................................27236.5 - Reserva Para Contingncias ......................................................................................................................27236.6 - Reserva de Lucros a Realizar.....................................................................................................................27236.7 - Reserva de Lucros Para Expanso ............................................................................................................272

37. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS .......................................................................................................27337.1 - Distino Entre Prejuzo Fiscal e Contbil..................................................................................................27337.2 - Dividendos ..................................................................................................................................................27737.3 - Lucros e Dividendos Distribudos Por Pessoa Jurdica Tributada Pelo Lucro Real - Tributao...............27937.4 - Pessoa Jurdica Tributada Com Base no Lucro Presumido - Distribuio de Lucros ou Dividendos........28137.5 - Aes em Tesouraria..................................................................................................................................28137.6 - Juros Remuneratrios do Capital Prprio...................................................................................................282

38. CONTAS DE COMPENSAO - CONSIDERAES GERAIS.........................................................................28738.1 - Previso Legal ............................................................................................................................................28838.2 - Utilizao Das Contas de Compensao ...................................................................................................288

39. DEMONSTRAES CONTBEIS OBRIGATRIAS.........................................................................................28939.1 - Manuteno da Escriturao Contbil........................................................................................................28939.2 - Demonstraes Contbeis Obrigatrias.....................................................................................................29039.3 - Demonstrao Das Mutaes do Patrimnio Lquido ................................................................................29039.4 - Demonstrao Das Origens e Aplicaes de Recursos.............................................................................29039.5 - Transcrio Das Demonstraes Contbeis no Livro Dirio......................................................................29039.6 - Demonstraes Financeiras Consolidadas ................................................................................................29039.7 - Notas Explicativas .......................................................................................................................................29139.8 - Demonstraes Contbeis em Moeda de Capacidade Aquisitiva Constante - Obrigatoriedade deElaborao e Divulgao ......................................................................................................................................291

40 - DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO....................................................................................29140.1 - Conceito ......................................................................................................................................................29140.2 - Critrio Adotado ..........................................................................................................................................29140.3 - Modelo da Demonstrao do Resultado do Exerccio................................................................................29140. 4 - Definio Dos Ttulos da DRE ...................................................................................................................292

41. BALANO PATRIMONIAL..................................................................................................................................29541.1 - Procedimentos Para Elaborao do Balano.............................................................................................29641.2 - Balano de Abertura ...................................................................................................................................29941.3 - Fechamento do Balano - Procedimentos..................................................................................................300

42. DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS .................................................................30242.1 - Contedo e Forma de Elaborao..............................................................................................................302

42.2 - Substituio Pela Demonstrao Das Mutaes do Patrimnio Lquido ...................................................30542.3 - Modelo da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados................................................................30543. DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS.............................................................307

43.1 - Forma de Apresentao..............................................................................................................................307


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43.2 - Origens de Recursos ..................................................................................................................................30843.3 - Aplicaes de Recursos .............................................................................................................................30843.4 - Conceito de Capital Circulante Lquido.......................................................................................................30943.5 - Transaes Que No Afetam o Capital Circulante Lquido........................................................................30943.6 - Tratamento Aplicvel no Caso de Prejuzo.................................................................................................31043.7 - Elaborao da Demonstrao Das Origens e Aplicaes de Recursos ....................................................310

44. DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO..................................................................31444.1 - Mutaes Nas Contas Patrimoniais............................................................................................................314

44.2 - Procedimentos a Serem Seguidos .............................................................................................................31444.3 - Modelo ........................................................................................................................................................31544.4 - Exemplo Prtico..........................................................................................................................................315

45. NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS....................................................................31645.1 - Notas Previstas Pela Lei.............................................................................................................................31645.2 - Notas Recomendadas pela CVM................................................................................................................31745.3 - Exemplo de Notas Explicativas...................................................................................................................31745.4 - Nota Sobre Operaes ou Contexto Operacional ......................................................................................31845.5 - Concluso ...................................................................................................................................................318

46. INTRODUO ANLISE DE BALANOS ......................................................................................................31846.1 - A Importncia Dos ndices Nas Demonstraes Financeiras.....................................................................31846.2 - Grupos de ndices.......................................................................................................................................31846.3 - Capital Circulante Lquido...........................................................................................................................319

46.4 - ndices de Liquidez .....................................................................................................................................31946.5 - ndices de Estrutura ....................................................................................................................................32046.6 - ndices de Rentabilidade.............................................................................................................................32146.7 - ndices de Rotatividade...............................................................................................................................32346.8 - Retorno Sobre o Investimento (ROI) ..........................................................................................................32446.9 - Retorno Sobre o Patrimnio Lquido (RSPL)..............................................................................................32446.10 - Lucro Por Ao .........................................................................................................................................32446.11 - Valor Patrimonial da Ao ........................................................................................................................32546.12. Relao Preo/Lucro..................................................................................................................................32546.13 - Dividendo Por Ao ..................................................................................................................................32546.14 - Grau de Alavancagem Financeira (GAF)..................................................................................................32546.15 - Grau de Alavancagem Operacional (GAO) ..............................................................................................32546.16. ESTRUTURA DE CAPITAL .......................................................................................................................32546.17. NDICES DE ANLISE BANCRIA...........................................................................................................32646.18. GRAU DE SOLVNCIA .............................................................................................................................32646.19. FATOR DE INSOLVNCIA - NDICE DE KANITZ ....................................................................................326

47. FUSO, CISO E INCORPORAO DE SOCIEDADES - ASPECTOS TRIBUTRIOS..................................32747.1 - Conceito ......................................................................................................................................................32747.2 - Avaliao Dos Bens e Direitos....................................................................................................................32747.3 - Participao Extinta em Fuso, Incorporao ou Ciso.............................................................................32847.4 - Aumento ou Reduo do Capital Social .....................................................................................................32847.5 - Lucros ou Prejuzos Anteriores Fuso, Ciso ou Incorporao ..............................................................32847.6 - Reserva de Reavaliao.............................................................................................................................32947.7 - Tratamento Dos Valores Diferidos..............................................................................................................32947.8 - Resultado da Ciso, Fuso e Incorporao Para os Scios ......................................................................32947.9 - Responsabilidade Tributria .......................................................................................................................32947.10 - Balano e DIPJ .........................................................................................................................................329

48. CISO, FUSO E INCORPORAO DE SOCIEDADES - ASPECTOS SOCIETRIOS .................................33048.1. INTRODUO .............................................................................................................................................33048.2. TRANSFORMAO ....................................................................................................................................33148.3. INCORPORAO........................................................................................................................................33148.4. FUSO.........................................................................................................................................................33248.5. CISO ..........................................................................................................................................................33248.6. CERTIDES QUE DEVEM SER ANEXADAS ............................................................................................33448.7. SOCIEDADES COM FILIAIS EM OUTROS ESTADOS..............................................................................33548.8. PROTOCOLO DA OPERAO...................................................................................................................33548.9. JUSTIFICAO DA OPERAO................................................................................................................33548.10. AVALIAO DO PATRIMNIO.................................................................................................................335

48.11. FORMAO DO CAPITAL........................................................................................................................33648.12. DIREITO DE RETIRADA DO SCIO DISSIDENTE..................................................................................33648.13. DIREITOS DOS CREDORES ....................................................................................................................33648.14. DIREITOS DOS DEBENTURISTAS ..........................................................................................................336


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48.15. INCORPORAO DE COMPANHIA CONTROLADA...............................................................................33648.16. DIVISO DAS AES...............................................................................................................................33748.17. AVERBAO DA SUCESSO..................................................................................................................337

49. EXTINO DA PESSOA JURDICA - ASPECTOS TRIBUTRIOS ..................................................................33749.1 - Conceito ......................................................................................................................................................33749.2 - Procedimentos Fiscais na Extino............................................................................................................33749.3 - Tratamento Fiscal Dos Lucros ou Reservas...............................................................................................33949.4 - Pagamento de Haveres Dos Scios Mediante Entrega de Bens ...............................................................339

49.5 - Tratamento na Falncia ou Liquidao Extrajudicial..................................................................................34049.6 - Responsveis Pelo Imposto Devido ...........................................................................................................340

50. DISSOLUO E LIQUIDAO DA SOCIEDADE - ASPECTOS SOCIETRIOS .............................................34050.1 - Introduo ...................................................................................................................................................34050.2 - Conceito ......................................................................................................................................................34050.3 - Hipteses de Dissoluo.............................................................................................................................34050.4 - Efeitos da Dissoluo..................................................................................................................................34150.5 - Distrato Social.............................................................................................................................................34150.6 - Liquidao da Sociedade............................................................................................................................34350.7 - Efeitos da Extino .....................................................................................................................................34450.8 - Baixa no CGC/CNPJ...................................................................................................................................344

51 - BALANO SOCIAL DAS EMPRESAS - CONSIDERAES GERAIS.............................................................34452 - ENTIDADES SINDICAIS E ASSOCIAES DE CLASSE................................................................................347

53. ENTIDADES SEM FINALIDADE DE LUCROS...................................................................................................34954 - DEMONSTRAO DO FLUXO DE CAIXA ......................................................................................................35055 - CONSOLIDAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS - Consideraes Gerais......................................355

55.1. INTRODUO .............................................................................................................................................35555.2. OBJETIVO DA CONSOLIDAO ...............................................................................................................35555.3. EMPRESAS QUE ESTO OBRIGADAS A EFETUAR A CONSOLIDAO..............................................35655.4. NORMAS DA COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS ..........................................................................35655.5. DIFERENA NA DATA DE ENCERRAMENTO DO EXERCCIO...............................................................35655.6. COMO EFETUAR A CONSOLIDAO.......................................................................................................35755.8. PARTICIPAO DE MINORITRIOS.........................................................................................................359

59. COOPERATIVAS - ASPECTOS CONTBEIS ...................................................................................................359


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1. CONCEITO, OBJETO E FINALIDADE DA CONTABILIDADE

A Contabilidade a cincia que estuda e controla o patrimnio das entidades, mediante registro, demonstraoe interpretao dos fatos nele ocorridos.

A Contabilidade surgiu da necessidade de controlar o patrimnio, pois seria difcil controlar o patrimnio, quese constitui no conjunto de bens, direitos e obrigaes das empresas, se no houvessem registros padronizadossobre todas as mutaes ocorridas. Assim sendo, o objeto da Contabilidade o patrimnio.

A finalidade da Contabilidade gerar informaes e avaliaes visando prover seus usurios comdemonstraes e anlises de natureza econmica, financeira, fsica e de produtividade, que possibilitem:

a) Controle: que o processo pelo qual a administrao se certifica, na medida do possvel, deque a organizao est agindo de conformidade com os planos e polticas traados pelaadministrao;

b) Planejamento: que o processo de decidir que curso de ao dever ser tomado para ofuturo, pela organizao.

1.1 - Tcnicas Contbeis

So chamados de tcnicas contbeis os mtodos utilizados para o registro dos fatos administrativos(escriturao), e elaborao posterior das demonstraes contbeis (demonstraes financeiras), a anlise daconsistncia e qualidade dos lanamentos e das demonstraes (auditoria) e o estudo comparativo dasdemonstraes financeiras para diagnosticar a sade econmico-financeira da empresa (anlise de balanos).

Podemos dizer que as tcnicas contbeis envolvem quatro etapas, ordenadas da seguinte forma:

- Escriturao;

- Demonstraes Financeiras;

- Auditoria;

- Anlise de Balanos.

2. CONTABILIDADE E A LEGISLAO FISCAL

A Contabilidade sempre foi muito influenciada pelos limites e critrios fixados na legislao fiscal,especialmente pela legislao do Imposto de Renda. Este fato, ao mesmo tempo, trouxe Contabilidade algumascontribuies importantes, mas um fator que dificulta a adoo prtica de princpios contbeis adequados, umavez que a Contabilidade feita por muitas empresas com base nas normas da legislao fiscal e outros rgosfederais, que nem sempre se baseiam nos critrios contbeis corretos. Assim, a Contabilidade apresentaresultados distorcidos e as finalidades de controle e planejamento ficam prejudicadas.

Dessa forma, nasceu a contabilidade fiscal, cuja preocupao maior a apurao de um resultado dentro dasnormas da legislao fiscal, mediante registros auxiliares parte.

Hoje, no Brasil, isso existe at um certo ponto, j que o Livro de Apurao do Lucro Real acaba por se traduzir,dentro de certos limites, numa contabilidade fiscal. No entanto, em outros pases e at em algumas empresas noBrasil, essa escriturao, para efeitos tributrios, to desmembrada que h efetivamente uma "contabilidadefiscal" apenas para atendimento dos objetivos e das necessidades fiscais, existindo inclusive a figura do contadorfiscal.

3. ESTRUTURA CONCEITUAL BSICA DA CONTABILIDADE

Neste captulo, apresentamos o estudo elaborado pelo Instituto Brasileiro de Pesquisas Contbeis, Atuariais e

Financeiras - IPECAFI, aprovado pelo Instituto Brasileiro de Contadores e pela Comisso de Valores Mobilirios -CVM, por meio da Deliberao CVM n 29, de 05.02.86 (DOU de 13.02.86) relativo conceituao dos PrincpiosFundamentais de Contabilidade.


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Pela sua grande relevncia para os profissionais e estudiosos da Contabilidade, este documento aquireproduzido na ntegra.

3.1 - Objetivos da Contabilidade

A Contabilidade , objetivamente, um sistema de informao e avaliao destinado a prover seus usurios comdemonstraes e anlises de natureza econmica, financeira, fsica e de produtividade, com relao entidadeobjeto de contabilizao.

Compreende-se por sistema de informaoum conjunto articulado de dados, tcnicas de acumulao, ajustese editagens de relatrios que permite:

a) tratar as informaes de natureza repetitiva com o mximo possvel de relevncia e omnimo de custo;

b) dar condies para, atravs da utilizao de informaes primrias constantes do arquivobsico, juntamente com tcnicas derivantes da prpria Contabilidade e/ou outras disciplinas,fornecer relatrios de exceo para finalidades especficas, em oportunidades definidas ou no.

Conceitua-se como usuriotoda pessoa fsica ou jurdica que tenha interesse na avaliao da situao e doprogresso de determinada entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades no lucrativas, ou mesmo

patrimnio familiar.Para as finalidades deste trabalho, escolhemos como usurio preferencial o externo entidade, constitudo,

basicamente, por:

- acionistas;

- emprestadores de recursos e credores em geral; e

- integrantes do mercado de capitais como um todo, no sentido de que a quantidade, anatureza e a relevncia da informao prestada abertamente pela entidade influenciem, mesmoque indiretamente, esse mercado.

Ainda dentro do objetivo deste trabalho, consideramos como usurios secundrios os administradores (detodos os nveis) da entidade, bem como o Fisco. Aqueles obtero muita utilidade dos conceitos que trataremos aseguir, mas precisaro ir alm e utilizar-se dos conceitos de Contabilidade Gerencial, fora do escopo destetrabalho; este, o Fisco, ter necessidade sempre dos ajustes vrios a serem realizados em livros auxiliares.

Informao de natureza econmicadeve ser sempre entendida dentro da viso que a Contabilidade tem doque seja econmico e no, necessariamente, do tratamento que a Economia daria ao mesmo fenmeno; em largostraos, podemos afirmar que os fluxos de receitas e despesas (demonstrao de resultado, por exemplo), bemcomo o capital e o patrimnio, em geral, so dimenses econmicas da Contabilidade, ao passo que os fluxos decaixa, de capital de giro, por exemplo, caracterizam a dimenso financeira. No estamos, portanto, utilizando,neste trabalho, o termo financeirono sentido de avaliado em moeda, como a prpria Lei das Sociedades por Aese a tradio anglo-americana consagram.

Informao de natureza fsica constitui um importante desdobramento dentro da evoluo da teoria dossistemas contbeis, pois as mais recentes pesquisas sobre evoluo de empreendimentos tm revelado que um

bom sistema de informao e avaliao no pode repousar apenas em valores monetrios, mas dever incluir, namedida do possvel, mensuraes de natureza fsica, tais como: quantidades geradas de produto ou de servios,nmero de depositantes em estabelecimentos bancrios, e outras que possam permitir melhor inferncia daevoluo do empreendimento por parte do usurio.

Informao de natureza de produtividade compreende a utilizao mista de conceitos valorativos (financeirosno sentido restrito) e quantitativos (fsicos no sentido restrito) como, por exemplo: receita bruta "per capita",depsitos por cliente, etc.

As informaes de natureza econmica e financeira, ainda assim, constituem o ncleo central daContabilidade. O sistema de informao, todavia, deveria ser capaz de, com mnimo custo, suprir as dimensesfsicas e de produtividade. Na evidenciao principal (demonstraes contbeis publicadas), todavia, as dimensesfsicas e de produtividade consideram-se acessrias.

O objetivo principal da Contabilidade, portanto, o de permitir, a cada grupo principal de usurios, a avaliaoda situao econmica e financeira da entidade, num sentido esttico, bem como fazer inferncias sobre suastendncias futuras. Em ambas as avaliaes, todavia, as demonstraes contbeis constituiro elementonecessrio, mas no suficiente. Sob o ponto de vista do usurio externo, quanto mais a utilizao dasdemonstraes contbeis se referir explorao de tendncias futuras, mais tender a diminuir o grau de


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segurana das estimativas envolvidas. Quanto mais a anlise se detiver na constatao do passado e do presente,mais acrescer e avolumar a importncia da demonstrao contbil.

Isto no quer dizer que as demonstraes contbeis no se adaptam s finalidades previsionais, mas apenasque avaliar tendncias pode implicar divisar ou admitir configuraes econmicas, sociais e institucionais novas,para o futuro, em que no se permite estimar com razovel acurcia os resultados das operaes, pois a previsodas prprias operaes insegura. A Contabilidade pode, sim, ajudar a avaliao de tendncias se:

a) as conjunturas do passado se repetirem, mesmo que numa perspectiva monetria diferente(inflao ou deflao, sem a alterao profunda do mercado); ou

b) o agente (usurio) conseguir transformar o modelo informativo contbil num modelo preditivo, o quesomente ser possvel dentro do esquema mental de conhecimento e da sensibilidade do previsor. Omodelo informativo-contbil e o modelo preditivo so duas peas componentes, no mutuamenteexclusivas, do processo decisrio.

Os objetivos da Contabilidade, pois, devem ser aderentes, de alguma forma explcita ou implcita, quilo que ousurio considera como elementos importantes para seu processo decisrio. No tem sentido ou razo de ser aContabilidade como uma disciplina "neutra", que se contenta em perseguir esterilmente uma "sua" verdade oubeleza. A verdade da Contabilidade reside em ser instrumento til para a tomada de decises pelo usurio, tendoem vista a entidade.

Para a consecuo desse objetivo da Contabilidade, e dentro principalmente do contexto companhiaaberta/usurio externo, dois pontos importantssimos se destacam:1) As empresas precisam dar nfase evidenciaode todas as informaes que permitam a avaliao da

sua situao patrimonial e das mutaes desse seu patrimnio e, alm disso, que possibilitem a realizao deinferncias perante o futuro.

As informaes no passveis de apresentao explcita nas demonstraes propriamente ditas devem, aolado das que representam detalhamentos de valores sintetizados nessas mesmas demonstraes, estar contidasem notas explicativas ou em quadros complementares.

Essa evidenciao vital para se alcanar os objetivos da Contabilidade, havendo hoje exigncias no sentidode se detalharem mais ainda as informaes (por segmento econmico, regio geogrfica, etc.). Tambminformaes de natureza social passam cada vez mais a ser requisitadas e supridas.

2) A Contabilidade possui um grande relacionamento com os aspectos jurdicos que cercam o patrimnio,mas, no raro, a forma jurdica pode deixar de retratar a essncia econmica. Nessas situaes, deve a

Contabilidade guiar-se pelos seus objetivos de bem informar, seguindo, se for necessrio, para tanto, a essnciaao invs da forma.Por exemplo, a empresa efetua a cesso de crditos a terceiros, mas fica contratado que a cedente poder vir

a ressarcir a cessionria pelas perdas decorrentes de eventuais no-pagamentos por parte dos devedores. Ora,juridicamente, no h ainda dvida alguma na cedente, mas ela dever atentar para a essncia do fato e registrar aproviso para atender a tais possveis desembolsos.

Ou, ainda, uma empresa vende um ativo, mas assume o compromisso de recompr-lo por um valor jdeterminado em certa data. Essa formalidade deve ensejar a contabilizao de uma operao de financiamento(essncia) e no de compra e venda (forma).

Noutro exemplo, um contrato pode, juridicamente, estar dando a forma de arrendamento a uma transao, masa anlise da realidade evidencia tratar-se, na prtica, de uma operao de compra e venda financiada. Assim,consciente do conflito essncia/forma, a Contabilidade fica com a primeira.

Essas caractersticas de evidenciao ou de divulgao("disclosure") e de prevalncia da essncia sobre a

formacada vez mais se firmam como prprias da Contabilidade, dados seus objetivos especficos.Uma forma prtica de verificar se a Contabilidade est alcanando seus objetivos, conforme enunciado,

pesquisar, periodicamente, qual o grau de utilizao de demonstraes contbeis por parte de grupos de usuriospara os quais, de antemo, se acredita que as demonstraes contbeis devessem ser de grande utilidade. Porexemplo: analistas de investimentos, para aconselhamentos sobre compras ou no de aes de determinadascompanhias. O fato de determinado grupo, todavia, estar utilizando-se, num menor grau de intensidade do queimaginaramos, de informao contbil pode ter vrios significados, a saber:

a) deficincias estruturais do modelo informativo contbil para tal tipo de deciso;b) restries ou limitaes do prprio usurio;c) ambiente decisrio em que a profisso contbil est laureada por baixo "status" de credibilidade,influenciando a no-utilizao por parte de grupos sofisticados de usurios, mesmo que a informaoobjetiva tenha alguma ou bastante significncia;d) falhas de comunicao e evidenciao decorrentes de problemas de linguagem inadequada por partedas demonstraes contbeis.


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Antes de se discutir o modelo contbil em tais situaes, portanto, necessrio avaliar muito bem aparticipao de cada fator nas limitaes de utilizao. Somente se grande parte da no-utilizao for atribuda aosignificado a que poderemos inferir pela no-adequao do modelo. Por exemplo: fornecer demonstraesbaseadas em regime de competncia, quando o usurio est tentando prever fluxos futuros de caixa.

Os conceitos-chave tratados neste captulo, portanto, so:

- contabilidade;- sistema de informao;- informao econmica e financeira;- usurio da informao contbil;- modelo informativo;- modelo decisrio;- objetivos;- evidenciao; e- essncia sobre a forma.

3.2 - Cenrios Contbeis

A Contabilidade uma cincia nitidamente social quanto s suas finalidades, mas, como metodologia demensurao, abarca tanto o social quanto o quantitativo.

social quanto s finalidades, pois, em ltima anlise, atravs de suas avaliaes do progresso de entidades,

propicia um melhor conhecimento das configuraes de rentabilidade e financeiras, e, indiretamente, auxilia osacionistas, os tomadores de decises, os investidores a aumentar a riqueza da entidade e, como conseqncia, assuas, amenizando-lhes as necessidades.

parcialmente social, como metodologia, em seus critrios valorativos, baseados em preos, valores eapropriaes que envolvem grande dose de julgamento, subjetividade e incerteza, decorrentes do prprio ambienteeconmico e social em que as entidades operam.

em parte quantitativa, em sua forma de materializao na equao patrimonial bsica, que no admitedesgarramentos de sua lgica formal:

ATIVO = PASSIVO

ou, expandindo:

ATIVO + DESPESAS + PERDAS - RETIFICAES DE ATIVO = OBRIGAES + RECEITAS + GANHOS +CAPITAL + LUCROS - RETIFICAES DE OBRIGAES.

Tais equaes, por serem sempre satisfeitas, assumem o carter de identidades contbeis. O mecanismo dedbito e crdito nas contas (partidas dobradas) desgua, necessariamente, nas identidades supramencionadas.

3.2.1 - Cenrios Contbeis PrimitivosA Contabilidade surgiu e desenvolveu-se num cenrio social, institucional e econmico, que denominamos

primitivo, caracterizado pelas seguintes paisagens:

desenvolvimento embrionrio das entidades comerciais e industriais, como hoje as conhecemos; durao usualmente limitada dos empreendimentos, apesar de alguns exemplos de empresas com longos

anos de existncia; o proprietrio, como figura central da ao empresarial, em vez da entidade e da gerncia; relativa estabilidade de preos em mercados perfeitamente delimitados; lentas mudanas na tecnologia, na qualidade e nas caractersticas operacionais dos produtos.

No de se estranhar, portanto, o retumbante sucesso da nova disciplina, se imaginarmos que, basicamente,sobretudo em sua parte formal quantitativa, nada ou quase nada mudou na Contabilidade desde o Sculo XV.

O primeiro choque da Contabilidade diante de um cenrio diferenciado ocorreu por ocasio da RevoluoIndustriale, evidentemente, a partir do Sculo XX verifica-se o maior desafio da disciplina em face dos novoscenrios, que ainda estamos tentando enfrentar.

3.2.2 - Cenrio Modificado

Cenrio modificado aquele hoje vivenciado no mundo, em que quase todas as paisagens descritas noCenrio Primitivono mais subsistem. De fato, temos:


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grande desenvolvimento de entidade, em porte, influncia geogrfica e variedade; durao usualmente muito longa dos empreendimentos, apesar de alguns exemplos de empresas com

poucos anos de existncia; a entidade em si, como figura central da ao empresarial, em vez do proprietrio; relativa instabilidade de preos em mercados tremendamente ampliados; rpidas e, s vezes, velocssimas mudanas na tecnologia, na qualidade e nas caractersticas operacionais

dos produtos.

3.2.3 - Cenrio BrasileiroEm nosso cenrio so em grande parte existentes as mesmas paisagens vistas nos demais pases ocidentais

mais avanados, com exceo da relativa instabilidade de preos, que se torna grande variao ascensional depreos relativos, onde a procura por bens e servios maior do que a oferta ou em que a procura no dimensionada por adequada capacidade de pagar, proliferando a extenso de crdito, nas mais variadas formas,colocando cada vez mais meios de pagamento em circulao para a mesma quantidade de bens e servios,recrudescendo o movimento ascensional de preos.

num cenrio tecnologicamente avanado, com todas as paisagens j vistas e com a adicional, tpica docenrio brasileiro, que a Contabilidade deve exercer sua misso, no Brasil, com os desafios e dificuldades quetodos facilmente imaginamos.

Numa anlise realista do desenvolvimento e das medidas para evoluir nossa disciplina, nunca podemos perderde vista o cenrio econmico, tecnolgico, institucional e social dentro do qual nos encontramos. Entretanto,

preciso divisar paisagens do cenrio que expressam tendncias de longo prazo. O modelo contbil financeiro(como distinto do gerencial) deve ser moldado em cenrios com horizontes de longa durao, pelo menos de 20 a30 anos.

preciso, ainda discernir as condies peculiares do desenvolvimento do mercado de capitais no Brasil e,visto que o objetivo final de todos os mecanismos legais e institucionais em funcionamento o de ativar essemercado com as empresas nacionais, principalmente abertas, suprindo-se cada vez mais de recursos atravs decapital de risco e no de emprstimos, verificamos como importante a insero de conceitos contbeis e deevidenciao aperfeioados, de forma que o eventual investidor possa avaliar cada vez melhor as entidades, osriscos e as oportunidades que se oferecem.

Considera-se de fundamental importncia para o desenvolvimento de uma sadia economia de mercado que asempresas participantes, principalmente as que queiram abrir seu capital, tenham possibilidades de dirigir parte deseus recursos para planos de expanso e modernizao, atravs de aumento de capital por aportes de novossubscritores. De fato, pelo menos para as empresas nacionais, o suprimento de tais recursos por emprstimos,

quase que exclusivamente, tem gerado problemas vrios, entre eles:

nem sempre conseguem uma boa alavancagem entre recursos prprios e de terceiros; por uma srie de fatores estruturais e conjunturais, o custo do dinheiro emprestado, no Brasil, nos ltimos

anos, tem sido, em geral, maior do que a taxa de retorno proporcionada pelo emprego do ativo adquirido por taisrecursos, provocando progressiva deteriorao da situao de rentabilidade e financeira;

basicamente, uma desproporcionada infuso de capitais por emprstimo, sobre recursos de patrimniolquido, mesmo que a uma alavancagem favorvel, traduz uma situao de insegurana, inibidora, s vezes, dosplanos de expanso, pois os encargos derivantes do endividamento tm efeitos a curto prazo, ao passo que oaumento do capital, embora tambm tenha um alto custo, d administrao mais flexibilidade.

Evidentemente, os investidores, mesmo que as empresas se disponham a abrir cada vez mais seu capital,

somente iro investir nessas companhias se elas prometerem, em sentido de avaliao, retornos compensadoressobre outras aplicaes.Para se ter essa avaliao consciente fundamental a presena da informao contbil precisa, gil e

baseada em princpios sadios.Claramente, por isso, o modelo contbil e de evidenciao exerce um papel importante no fortalecimento de

nosso mercado de aes. Demonstraes contbeis levantadas segundo os melhores postulados da relevncia eevidenciao, com o mximo possvel de objetividade e consistncia, bem como clareza, somente podem contribuirpositivamente para irmos ao encontro do que mais nos interessa: o fortalecimento e a expanso das empresasnacionais.

O desenvolvimento deste trabalho parte desse princpio e nele apia-se fortemente. Na verdade, a prpriarazo de ser da Contabilidade, em nvel de usurio externo, conforme a nfase preconcebida deste estudo,consiste em funcionar como elemento "catalisador" do mercado de aes.

Teremos sempre em mente tais premissas nos captulos que se seguiro.

Os conceitos e frases-chave deste captulo so:

cenrio;


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paisagem; mercado de aes; capital aberto; alavancagem; e investidores.

3.3 - Princpios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade

Este trabalho trata da Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade. Estrutura significa a composio, oarcabouo, a intimidade do edifcio contbil. Quando, no corpo humano, falamos em estrutura, queremos referir-nos aos componentes fundamentais da constituio ssea, dos rgos vitais, bem como s medidas gerais, peso,altura, etc. Se uma pessoa tem um nariz ligeiramente aquilino, no problema de estrutura, mas talvez umproblema de traos acessrio. Da mesma forma, em Contabilidade, estrutura o fundamental. Ainda assim, lcitoperguntar-se se, dentro do fundamental, existem hierarquizaes. No corpo humano, sem dvida, ter os rgosvitais funcionando bem, como os rins trabalhando sem problemas de filtrao, mais prioritrio do que ter umapoderosa estrutura ssea. Assim, em Contabilidade, importante procurar discutir a necessidade de priorizarConceitos.

Os vrios autores e pesquisas realizadas sobre o assunto tm assumido posies diversas. Sprouse e Moonitzde certa forma hierarquizam os vrios conceitos; Mattessich denomina todos os Conceitos Fundamentais; oConselho Federal de Contabilidade classifica-os em Princpios Fundamentais de Contabilidade, todos da mesmahierarquia; Anthony admite uma diferenciao entre Princpios e Convenes.

Claramente, a nosso ver, a necessidade de hierarquizao existe mais para entender bem a evoluo e oentrelaamento dos vrios conceitos do que pelo fato de serem mais ou menos importantes na prtica. Sabemosque o corpo de conceitos, independentemente de sua hierarquizao, deve ser sempre integral e articuladamenteobservado, sob pena de todo o edifcio contbil ruir. Uma falha de consistncia de perodo para perodo quaseto grave como o no exato cumprimento da realizao da receita. Mas, sob o ponto de vista filosfico e,principalmente, para caracterizar bem que certos Conceitos, pela sua amplitude e abrangncia social, possuem acaracterstica de condicionar outros conceitos, ou que estes derivam daqueles, faz-se mister uma hierarquizao.

Alm do mais, certos Conceitos so constataes sobre o ambiente (cenrio) em que a Contabilidade atua econstituem a razo de ser de vrios outros conceitos que se seguem.

Outros, na verdade, complementam, explicam, delimitam e restringem a aplicao dos demais, da serem deuma hierarquia menor.

Para nossas finalidades, classificamos os Princpios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade em trscategorias bsicas, a saber:

POSTULADOS AMBIENTAIS DA CONTABILIDADE. PRINCPIOS CONTBEIS PROPRIAMENTE DITOS. RESTRIES AOS PRINCPIOS CONTBEIS. FUNDAMENTAIS - CONVENES.

Numa enunciao axiomtica da Teoria da Contabilidade, os POSTULADOS AMBIENTAIS seriam os prpriosPostulados ou Axiomas; os PRINCPIOS seriam os Teoremas; e as CONVENES (RESTRIES) seriam osCorolrios.

Na verdade, sob nossa tica, os POSTULADOS AMBIENTAIS enunciam, solenemente, condies sociais,econmicas e institucionais dentro das quais a Contabilidade atua; escapam ao restrito domnio da Contabilidade,para inserir-se no mais amplo feudo da Sociologia Comercial e do Direito, bem como da Economia e outras

cincias. Predispem a Contabilidade, no que se segue, a assumir esta ou aquela postura, embora ocondicionamento no seja to restrito quanto se possa imaginar.Os PRINCPIOS propriamente ditos representam a resposta da disciplina contbil aos POSTULADOS, uma

verdadeira postura filosfica e tambm prtica diante do que antes apenas contemplvamos e admitamos (OSPOSTULADOS). Os PRINCPIOS constituem, de fato, o ncleo central da estrutura contbil. Delimitam como aprofisso ir, em largos traos, posicionar-se diante da realidade social, econmica e institucional admitida pelosPostulados.

J as CONVENES ou RESTRIES, como a prpria denominao indica, representam, dentro dodirecionamento geral dos Princpios, certos condicionamentos de aplicao, numa ou noutra situao prtica.

Os Princpios representam a larga estrada a seguir rumo a uma cidade. As Convenes (Restries) seriamcomo sinais ou placas indicando, com mais especificidade, o caminho a seguir, os desvios, as entradas, sadas,etc.

Assim enunciados, os conceitos de Contabilidade passam, como veremos, a ter mais coerncia, so

principalmente de mais fcil entendimento, e o prtico e o estudioso conseguem palmilhar com mais clareza ocaminho rumo verdade contbil. Mas, repetimos, na prtica, todos os conceitos devem ser satisfatoriamenteempregados ao mesmo tempo e de forma integrada. Um prato muito bem preparado quanto aos seus elementos


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principais (Postulados e Princpios) ainda assim poder ser um fracasso se no tratarmos, adequadamente, de seucondimento (Restries).

Os conceitos-chave deste captulo so:

hierarquizao; estrutura; postulados ambientais;

princpios; restries (Convenes).

3.4 - Postulados Ambientais da Contabilidade

3.4.1 - O Postulado da Entidade ContbilEnunciado: "A Contabilidade mantida para as Entidades; os scios ou quotistas destas no se confundem,

para efeito contbil, com aquelas..."Entidades so conjuntos de pessoas, recursos e organizaes capazes de exercer atividade econmica, como

meio ou como fim.Quando afirmamos que os scios ou quotistas para cuja entidade estamos mantendo registros contbeis no

se confundem (seus interesses e contabilizaes) com a Entidade estamos formalizando a grande abstraocontbil.

De fato, a Contabilidade realiza um grande esforo para manter registros separados para cada entidade.

Digamos que entidade/foco seja a Empresa ABC Ltda., com os scios A, B e C. Quando, como contadores,estamos mantendo a contabilidade para a entidade Empresa ABC Ltda., estamos acompanhando a evoluo dopatrimnio lquido da Entidade e no dos scios. Entretanto, o mesmo contador poderia manter a contabilidadepara o scio A (pessoa fsica), para o scio B (outra entidade) e para o quotista C (outra pessoa fsica). O mesmocontador poderia cuidar de quatro entidades distintas, embora com grandes relacionamentos de interesses.

Nem sempre to fcil imaginar e realizar a separao contbil. R. Anthony apresenta o conhecido exemplode uma entidade representada por um pequeno comrcio, uma loja cujos scios so marido e mulher, e cujasatividades comerciais se desenvolvem na loja, ao nvel da rua, ao passo que o casal exerce suas atividadesfamiliares na sobreloja. Contas de telefone, gua e luz vm para o sobrado como um todo. Entretanto, aContabilidade deveria fazer um esforo de alocao das despesas a serem apropriadas para a entidade comerciale para a entidade familiar.

Tradicionalmente, os tericos da Contabilidade do, para o Postulado da Entidade, a conotao analisadaanteriormente. Entretanto, tal significado, conquanto importante e consubstanciado, na Contabilidade, antiga regrajurdica, no explica toda a dimenso do termo Entidade para a Contabilidade.

Pensamos que o Postulado da Entidade tem as seguintes dimenses:

a) jurdica;

b) econmica;

c) organizacional; e

d) social.

A Entidade, em sua dimenso jurdica, perfeitamente distinta dos scios, o que acabamos de analisar.A Entidade, em sua dimenso econmica, caracteriza-se como massa patrimonial, cujo evoluir, quantitativo e

qualitativo, a Contabilidade precisa acompanhar.A Entidade, em sua dimenso organizacional, pode ser encarada como um grupo de pessoas ou pessoa

exercendo controle sobre receitas e despesas, sobre investimentos e distribuies.A Entidade, em seu sentido social, pode ser examinada em suas transfiguraes sociais, no sentido de que a

entidade pode ser avaliada no s pela utilidade que a si acresce, mas tambm pelo que contribui no campo dosocial, em termos de benefcios sociais.

A Contabilidade, todavia, engloba todos os aspectos e dimenses numa abordagem s: a viso contbil. Paraa Contabilidade nenhuma das quatro dimenses suficiente para caracterizar, contabilmente, uma entidade. Defato, quando separamos, cuidadosamente, o que dos scios do que da entidade, estamos contemplando o tipo"a"; quando, denotadamente, comparamos a situao patrimonial de uma mesma entidade, como um todo, aolongo de vrios perodos, estamos conotando a dimenso "b"; entretanto, quando nos preocupamos em abrir

centros de custo, de lucro ou de investimento, vislumbramos a dimenso "c"; e, finalmente, ao tecer comentriosem notas explicativas sobre programas de fundos de penso e complementao de aposentadoria, talvez, sem osaber, estejamos tambm envolvidos com a dimenso social, ou seja, a "d".


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Entretanto, nem mesmo tais explicaes so suficientes para idealizar a transcendncia da Entidade para aContabilidade.

Ao mantermos registros to cuidadosos e separados para cada entidade, subentidade ou macroentidade,estamos caracterizando uma faceta importante da Contabilidade, que a de nunca acreditar que a simples somadas partes seja igual ao valor do todo.

Nisto, a Contabilidade , ao mesmo tempo, cnscia de suas limitaes de no querer ser a nica disciplina aavaliar o "verdadeiro" valor da empresa (embora seja o principal instrumento de informao para tal), etremendamente sbia em cancelar as transaes interentidades, ligadas por traos de controle econmico e

administrativo, para chegar ao todo ou Consolidado.O Consolidado representa uma entidade parte, totalmente caracterizada, e deve ser encarado

separadamente das partes. Pode abranger essa entidade maior o conjunto controlador/ controladas ou mesmoentidades sem ligaes societrias entre si, mas desde que subordinadas a um controlador comum.

Todas as entidades merecem a ateno da Contabilidade, a saber:

empresas; rgos governamentais; os governos federal, estadual e municipal; autarquias; sociedades de economia mista e companhias estatais; sociedades de finalidades no lucrativas;

patrimnios familiares ou individuais; fundos de investimento; entidades financeiras bancrias e no bancrias; entidades cooperativas, etc.

Entretanto, da mesma forma que, para certas finalidades informativas de usurios especiais, so vlidas asconsolidaes de entidades, representando a resultante outra entidade, tambm so vislumbradas, dentro de umaentidade maior, digamos uma grande empresa multidivisional, atomizaes da viso da entidade emmicroentidades, segmentos de interesse e de controle, que merecem, a juzo da administrao, reporte separadode receitas e despesas, de investimentos e retornos, de metas e realizaes.

Aqui tambm vale a mxima: a soma das partes (divises) no , necessariamente, igual ao todo (empresa-entidade/macro, no caso). principalmente por isso que cada entidade contbil digna da ateno toda especialda Contabilidade, pois sua individualidade marcante e suas realizaes so peculiares em termos de contribuiopara adicionar valor e utilidade aos recursos que manipula.

Para entender a Contabilidade e como ela atua preciso entender o pano de fundo de sua atuao, isto , asEntidades, de toda natureza e fins.

Por outro lado, para captar a essncia operacional das entidades, preciso, alm do estudo cuidadoso de seuprocesso interno de produo, o entendimento do ambiente dentro do qual as entidades atuam. Fatores externos entidade podem ser to ou mais importantes para o sucesso ou insucesso final do que mecanismos internos.

Podemos, assim, caracterizar melhor o Cenrioou Cenrios dentro dos quais as Entidades operam. Naverdade, agora podemos afirmar que, quem, destramente ou no, procura nadar dentro do rio, s vezes,tempestuoso, que o cenrio, so as entidades e no, propriamente, a Contabilidade. Todavia, esta vive paraaquelas, eis que no podemos desligar a viso contbil e a construo de uma tcnica toda peculiar dasvicissitudes e dificuldades de cada cenrio.

Particularmente, as companhias abertas representam um tipo de entidade que merece um tratamento especialpor parte da Contabilidade. Abertura significa responsabilidade e oportunidade. Oportunidade de garantir umcrescimento sustentado e firme com o auxlio do aporte de capital de risco, muito mais malevel do que o deemprstimo; responsabilidade operacional, por outro lado, e de evidenciao plena, pois os investidores atuais oupotenciais precisam ter as melhores condies possveis para avaliar a tendncia do empreendimento.

A entidade contbil consubstanciada, portanto, por uma sociedade aberta representa a sublimao mxima e omaior desafio para a Contabilidade.

Conceitos-chave deste item:

entidade contbil; abstrao contbil; dimenso jurdica; dimenso econmica; dimenso organizacional; dimenso social; consolidado; macroentidade;


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microentidade; a soma das partes no necessariamente igual ao todo.

3.4.2 - O Postulado da Continuidade Das EntidadesEnunciado: "Para a Contabilidade, a Entidade um organismo vivo que ir viver (operar) por um longo perodo

de tempo (indeterminado) at que surjam fortes evidncias em contrrio.."A Contabilidade, entre a vida e a morte, escolhe sempre a primeira. De fato, esta uma constatao do

histrico dos negcios; no existe, "a priori", nenhum motivo para julgar que um organismo vivo venha a ter mortesbita ou dentro de curto prazo. Ainda mais, as entidades so organismos que renovam suas clulas vitais atravsdo processo de reinvestimento.

O postulado da Continuidade tem outro sentido mais profundo que o de encarar a entidade como algo capazde produzir riqueza, e gerar valor continuadamente, sem interrupes. Na verdade, o exerccio financeiro anual ousemestral uma fico determinada pela necessidade de se tomar o pulso do empreendimento de tempos emtempos. Mas as operaes produtivas da entidade tm uma continuidade fluidificante: do processo definanciamento ao de estocagem de fatores de produo, passando pelo uso desse novo processo produtivo, at avenda que ir financiar novo ciclo e assim por diante.

A entidade, para a Contabilidade, no uma "aventura", como as antigas expedies em busca deespeciarias. Armava-se o navio, chegava-se, com muita sorte, ao destino, comprava-se as especiarias e voltava-sea Portugal ou Espanha, vendendo-se o carregamento. Estava encerrada a aventura ou ciclo. Cada navio era, aomesmo tempo, um centro de custo e de lucro, bem como de investimento. Seria difcil imaginar a apurao de

resultados, digamos, mensais para tal tipo de empreendimento. O tempo no tinha maior sentido, em si, a no serquando o ciclo se completasse. bem diferenciada a viso que a Contabilidade tem da Entidade em continuidade... ("going concern" dos

norte-americanos). Os autores norte-americanos falam, literalmente, em "algo em andamento (movimento)" para sereferirem Contabilidade (mas esse postulado tambm est sempre presente nos autores europeus).

No que a Contabilidade recuse a noo de que possa ocorrer a descontinuidade. Mas o faz apenas quandoh fortes e decisivas evidncias de que a descontinuidade possa ocorrer.

Nesse ltimo caso, osConceitos ou Princpios Contbeis Fundamentais no se aplicam quela Entidade comose faz com as outras "em marcha". Entretanto, para que isto ocorra (reconhecimento do estado de descontinuidadeimediata ou iminente), preciso fazer uma avaliao extremamente rigorosa e minuciosa da situao da entidade ede seus prospectos financeiros e econmicos imediatos. Os auditores independentes, principalmente, tomamgrandes cuidados antes de reconhecerem o perigo da descontinuidade, mas, se tiverem evidncia dela, nopodem fugir responsabilidade de sua evidenciao no seu relatrio. Antes que tal reconhecimento ocorra,

todavia, a entidade considerada em continuidade, e todos os princpios contbeis se aplicam integralmente daforma como sero definidos mais adiante.Uma conseqncia imediata do Postulado da Continuidade considerar-se que os ativos da entidade (menos

os produtos) no so mantidos para serem vendidos no estado em que se encontram, mas para devidamentemanipulados pela Entidade, gerarem receitas em excesso s despesas (ativos consumidos ou dados em troca noesforo de produzir receita), redundando, assim, num resultado positivo (para as empresas) ou, de alguma forma,gerando servios ou benefcios para a coletividade (para as entidades de outras naturezas, de finalidades nolucrativas).

Dessa forma, a entidade no existe para, oportunistamente, adquirir ativos quando o preo baixo visandorevend-los, no estado em que se encontram, quando o valor de mercado maior ou quando o fluxo de caixa daentidade assim o necessite.

Uma entidade assim vocacionada teria todo o interesse em avaliar os ativos a valores de mercado, derealizao (ou de venda). J uma entidade do tipo que estamos tratando, em plena continuidade, tem interesse em

sacrificar alguns ativos (fatores de produo) em troca de uma receita que supere o valor dos ativos sacrificados.Existe todo o interesse em se contabilizar, assim, os ativos que iro ser sacrificados por quanto custaram entidade. Atravs do confronto entre:

receitas (valor de venda - de sada)vs.despesas (ativos sacrificados - por quanto "custaram"- valor de entrada), obtemos o resultado, que esperamos

sempre positivo.Assim, o

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