EVALUAREA PATRIMONIAL

LECIA 1 -Reprezentarea ntreprinderii prin situaii finaniciare

Necesitatea de conformitate este impus de: globalizarea economiilor naionale; accesul Romniei pe pieele de capital internaionale; transparena i simplificarea raportrilor financiare.

Pentru atingerea acestor obiective, n ultima perioad au avut loc o serie de modificri a adopt-rii legislative ntre care menionm: modificarea i completarea Legii contabilitii nr.82/1991; reglementrile contabile conforme cu Directiva IV-a i a-VII adoptarea IFRS (Standarde Internaionale de Raportare Financiar) i IAS (Standarde Internaio-nale de Contabilitate), prin Ordin al Ministrului Finanelor Publice.

BILANTUL CONTABIL - GENERALITATI

Creatie a contabilitatii in partida dubla, bilantul, de la a carui prima aparitie intr-un tratat de con-tabilitate s-au scurs mai bine de cinci sute de ani, asigura o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului, a situatie financiare si a rezultatului obtinut. In normele europene si in standar-dele internationale privind contabilitatea, formatia bilantiera figureaza sub diferite denumiri: situatii financiare, documente contabile de sinteza sau conturi anuale.

Potrivit normelor sistemului contabil romanesc, bilantul contabil este alcatuit din bilant, cont de profit si pierdere, anexa la bilant si raportul de gestiune, toate acestea alcatuind un tot unitar.Modelul propriu bilantului caracterizeaza patrimoniul in totalitatea sa si asigura informatia sintetica si analitica referitoare la situatia financiar patrimoniala, integritatea si eficienta eco-nomica a folosirii resurselor titularului patrimoniului.

Bilantul ofera o serie intrega de informatii referitoare la modul in care pot fi investite fondurile unui titular de patrimoniu, precum si la modul in care acestea pot fi formate. In acest sens se poate usor evidentia rezultatul financiar obtinut, ca urmare a consumarii si reproductiei de fon-duri investite.

Situaiile financiare ale unei companii reprezint cel mai important mijloc prin care informaia contabil este pus la dispoziia factorilor decizionali. De aceea, companiile i public situaiile financiare ntr-un mod ct mai explicit, pentru a putea fi nelese de ctre cititorul interesat.Perfecionarea continu a mediului de afaceri reprezint o prioritate esenial a guver-nelor n consolidarea funcionrii economiei de pia, iar pe termen scurt, realizarea obiectivelor urmrite n cadrul programului de aderare a Romniei la Uniunea Europe-an. n acest context, cadrul general de contabilitate i audit financiar i mbuntete continuu calitatea informaiei contabile prin aplicarea reglementrilor contabile con-forme cu Directivele Comunitii Economice Europene (Directiva a IV-a i a VII-a).

CAPITOL XIII

In calitatea sa de model informational, bilantul are rolul de a stabili o serie de indicatori economi-co financiari, ceea ce ii ofera caracterul de model contabil si informational, dar si de model de gestiune a valorilor materiale si banesti delimitate patrimonial.Ca model de gestiune, bilantul contribuie in mod substantial la asigurarea reproductiei patrimo-niului in conditii maxima de eficienta.pa baza a ceea ce se cheama bilant se fundamenteaza deci-ziile privind alocarea, utilizarea si recuperarea fondurilor. Totodata, prin bilant se realizeaza con-trolul asupra realizarii deciziilor, se asuma drepturi si obligatii, se stabilesc raspunderi privind gospodarirea si dezvoltarea patrimoniului.

Bilantul se constituie ca o baza de referinta, ca mijloc de optimizare in procesul decizional. Rolul lui in procesul conducerii creste tot mai mult, fiind absolut indispensabil. Caracteristicile speci-fice care ii maresc valentele informationale sunt determinate si de faptul ca bilantul nu se rezuma numai la prezentarea unor serii de date aferente exercitiului recent incheiat, ci pe baza lui se pro-cedeaza la analiza proceselor si fenomenelor economico financiare, se identifica relatiile cauza efect dintre acestea, se stabilesc masuri de reglare a activitatilor si se iau diverse decizii ce privesc aceste activitati.

Prin structura si prin modul sau de grupare a indicatorilor, bilantul contabil ofera posibilitatea aprecierii situatiei financiare a intreprinderii si trebuie sa raspunda necesitatilor de informare ale utilizatorilor, furnizand, totodata, datele necesare prognozelor.Modul de intocmire al bilantului, structura si caracterul sau informativ sunt strans legate de prin-cipiile gestiunii patrimoniale. Indicatorii din bilant trebuie sa fie prezentati distinct, continutul lor economic se cere a fi bine determinat, in corelatie cu alti indicatori cuprinsi in anexe.

Indicatorii cuprinsi in bilant indeplinesc functia de generalizare a datelor furnizate de contabili-tate si de grupare intr-un mod sistematic, unitar, pe intreaga economie. Acest mod de generaliza-re si de oglindire in bilant a utilizarii resurselor intreprinderii confera indicatorilor un continut omogen cu o mare putere de sinteza,permitand caracterizarea in ansamblu a activitatii economi-co financiare a intreprinderii la sfarsitul perioadei de gestiune. Bilantul contabil surprinde astfel situatia patrimoniala a intreprinderii la un moment dat , furnizand informatii cu privire la echili-brul financiar al intreprinderii respective.

Utilizarea bilantului contabil ca instrument de analiza a activitatii economico financiare la nivel macro econimic, ii confera acestuia caracteristicile unui model economic.Daca bilantul contabil reflecta starea patrimoniala a intreprinderii la un moment dat (inceputul sau sfarsitul exercitiului financiar), contul de profit si pierdere sintetizeaza rezultatul fluxurilor economice si financiare de intrare , prelucrare si iesire, aferente perioadei la care se face referire. Rentabilitatea intreprinderii si noua stare patrimoniala a acesteia se va reflecta astfel in rezultat-ul net al exercitiului (contul de profit si pierdere). Anaxa la bilant completeaza informatiile contin-ute in cele doua documente si explica, in acelasi timp, explicatiile necesare unei mai bune intele-geri a bilantului si a contului de profit si pierdere, aducand astfel o serie intrege de clarificari priv-ind politicile intreprinderii in materie de investitii, de finantare,de fiscalitate, de evaluare a patri-moniului, precum si asupra istoricului activitatii sale. Anexa indeplineste astfel atat rolul unui element explicativ, cat si rolul de instrument complementar contului de profit si pierdere.

Analiza bilantului anual stabileste gradul de independenta financiara in functie de structura finantarii, dependenta intreprinderii de creditorii cu pondere mare sau de bancile creditoare.

CAPITOL XIII

INTOCMIREA BILANTULUI CONTABIL

Principii de intocmireIndiferent de continutul bilantului proiectat, de natura activitatii a carei situatie o reflecta sau de timpul la care se refera, la intocmirea lui este necesar sa se respecte o serie de reguli si principii, care sa-i asigure un continut real si o functionalitate eficienta in procesul de administrare a patri-moniului.

Principiile care stau la baza intocmirii bilantului contabil, sunt:a) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor existente in documentele primare;b) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor prelucrate de sistemul conturilor;c) Principiul intocmirii bilantului pe baza inventarierii patrimoniului;d) Principiul intocmirii bilantului pe baza calculatiei costurilor si a rezultatului exercitiului;e) Omogenizarea prin evaluare a elementelor patrimoniale.

a) Documentele primare baza documentara a intocmirii bilantuluiPrin geneza, continut si functie, bilantul contabil este un model contabil, astfel ca baza de plecare la intocmirea lui o constituie documentele justificative. Legatura dintre aceste docu-mente primare sau justificative si bilant se realizeaza prin intermediul sistemului de conturi. Inregistrarea contabila reprezinta o grupare cronologica si sistematica a documentelor in cadrul conturilor sintetice si analitice. In aceste conditii, caracterul real al bilantului se determina in primul rand, prin reflectarea complexa si calitativa a operatiilor economice si financiare in docu-mente, implicit prin inregistrarea acestora in sistemul de conturi.

b) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor preluate din sistemul de conturiIntre bilant si sistemul de conturi exista o legatura directa in sensul ca, plecandu-se de la bilantul contabil la inceputul perioadei, prin intermediul sistemului de conturi se va ajunge in cele din urma la bilantul de la sfarsitul perioadei.

Intocmirea bilantului contabil presupune si folosirea mecanismului partidei duble in construirea si prezentarea indicatorilor bilantieri. In acest sens se au in vedere relatiile de echilibru si control dintre activ si pasiv, debit si credit, chltuieli si venituri, debit si credit, conturi sintetice si analiti-ca, inregistrarea cronologica si sistematica.

Din punct de vedere metodologic, la intocmirea bilantului contabil se are in vedere ca indicatorii care il compun sa se construiasca prin agregarea datelor furnizate de sistemul de conturi. Pentru realizarea acestui lucru pot fi folosite doua modalitati:- relationala;- functionala.

In ceea ce priveste modalitatea relationala, bilantul este conceput sub forma unui cont global ce intra in corespondenta cu celelalte conturi, care evidentiaza starea si miscarea patrimoniului. Bilantul evidentiaza astfel toate conturile cu solduri debitoare si creditoare careevidentiaza la un moment dat multimea elementelor patrimonile de activ si de pasiv. Functia contabila a contu-lui bilant este aceea de a inchide si a deschide toate conturile elementare privind patrimoniul unui subiect de drept. Pentru a marca aceasta functie, contul bilantse diferentiaza in alte doua conturi: bilant de inchidere si bilant de deschidere. Astfel bilantul de inchidere preia ca posturi toate soldurile finale ale conturilor.

CAPITOL XIII

La sfarsitul exercitiului financiar, soldurile finale ale conturilor (debitoare si creditoare) luate din Balanta de verificare si puse in acord cu realitatea prin inventariere sunt grupate potrivit structu-rii informationale a bilantului si inscrise in activul si pasivul acestuia. Prin aceasta metoda se real-izeaza construirea posturilor bilantiere, adica a unor indicatori sintetici privind starea si structura patrimoniului si a rezultatului obtinut in urma activitatii desfasurate in cursul unui exercitiu financiar.

c) Intocmirea bilantului pe baza inventarierii patrimoniuluiInventarul reprezinta documentul on care sunt enumerate si descrise cantitativ si valoric mijlo-acele, creantele si angajamentele unitatii, existente la un moment dat. Inventarul poate fi inven-tar scriptic, obtinut dupa datele din soldurile conturilor sau faptic, obtinut prin observarea si inregistrarea elementelor patrimoniale. Acesta din urma are rolul de a evidentia existenta reala cantitativa si calitativa a valorilor inregistrate in conturi. Analizat prin prisma relatiilor sale infor-mationale cu bilantul, inventarul evidentiaza la un moment dat in expresie baneasca marimea elementelor patrimoniale sub forma mijloacelor, creantelor si a datoriilor. Desi nu se inventariaza, marimea surselor proprii se poate calcula in mod global in cadrul inven-tarului pe baza relatiei:Surse proprii = Activul inventariat Obligatiile intreprinderiiPrin compararea surselor proprii cu cele calculate in inventarul anterior se constata in ce masura patrimoniul unei unitati a sporit sau s-a micsorat.

d) Intocmirea bilantului pe baza calculatiei costurilor si a rezultatelor exercitiului.Acest principiu serveste ca mijloc de determinare a costului efectiv al elementelor patrimoniale si a rezultatelor financiare. Principiul delimitarii pe locuri de gestiune a cheltuielilor si veniturilor consta in aceea ca fiecare cheltuiala este evidentiata pe locul de gestiune care a ocazionat-o, iar in continuare recuperata prin rezultatul obtinut (produs, lucare, serviciu).Alaturi de stabilirea cat mai exacta a cheltuielilor si veniturilor , din contabilitatea financiara, calculatia costurilor prin contabilitatea de gestiune reprezinta un instrument de delimitare a rezultatelor pe verigi organizatorice interne ale societatii si pe obiecte de calculatie in general.

e) Omogenizarea prin evaluare a elementelor patrimonialeElementele care se masoara si se evidentiaza prin bilant pot fi atat stocurile de bunuri si soldul de disponibilitati banesti, creante, capitaluri, rezerve, obligatii si credite la un moment dat, cat si fluxuri de venituri si cheltuieli. Prin structura sa bilantul oglindeste intr-o forma integrata fluxuri-le materiale si financiare specifice. Omogenizarea acestor elemente se poate realiza prin expri-marea lor in etalon monetar.

Componentele evaluarii bilantiere sunt:

a) Obiectul evaluarii (elementul patrimonial si operatiile economice si financiare privind miscar-ea acestor elemente).b) Etalonul bani, ca unitate de masura.c) Compararea, raportarea obiectului de evaluat la etalonul bani, pentru a exprima marimea sa.In ceea ce priveste respectarea acestor principii, la structurarea bilantului contabil se au in vedere urmatoarele principii:- posturile inscrise in bilant trebuie sa corespunda cu datele inregistrate in contabilitate, puse de acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului;

CAPITOL XIII

- compensarile intre conturile ce se inscriu in bilant si respectiv intre veniturile si cheltuielile din contul de Profit si pierdere nu sunt admise.Schema bilantului contabilPractica mondial cunoate dou scheme de bilan:

O schem de bilan sub form de tablou bilateral, cu dou pri alturate: partea stng numit ACTIV i partea dreapt numit PASIV (denumit i schema cont sau orizontal de bilan) i O schem de bilan sub form de list sau diferen (denumit schema vertical de bilan).

I. Schema orizontal de bilan este centrat pe conceptul de patrimoniu. Determinarea, structura i cunoaterea patrimoniului se realizeaz cu ajutorul bilanului. Acest tip de abordare pleac de la definiia patrimoniului, conform creia acesta este format din ans-amblul bunurilor (corporale i necorporale), ale drepturilor i obligaiilor ce caracterizeaz situ-aia unei entiti patrimoniale la un moment dat. Determinarea, structurarea i cunoaterea patrimoniului, se face prin intermediul bilanului, care poate fi interpretat, att din punct de vedere economic, ct i din punct de vedere juridic.

a. Din punct de vedere economic, bilanul reprezint capitalurile titularului de patrimoniu, privite att sub aspectul originii lor (nelese ca surs de finanare a activului: capital social, rezerve, datorii etc), ct i al modului de utilizare a activului (bunuri economice, creane, disponibiliti etc.), puse n eviden cu ajutorul relaiei:

Utilizri = Resursen plan procedural, aceast relaie este echivalent cu ecuaia:Activ = Pasiv

ACTIVUL BILANTULUI cuprinde urmatoarele grupe principale de elemente:

a)Activele imobilizate ( imobilizari necorporale; imobilizari corporale; imobilizari financiare);b)Activele circulante ( stocuri, creante, titluri de plasament, disponibilitati si alte valori );c)Conturile de regularizare si asimilare-activ ( cheltuielile nregistrate n avans, diferente de con-versie-activ si alte elemente tranzitorii si de regularizat, de activ );d)Primele de rambursare a obligatiunilor.

Capitalul social subscris nevarsat se nscrie distinct n grupa activelor circulante ale bilantului. PASIVUL BILANTULUI cuprinde urmatoarele grupe principale de elemente:

a)Capitalurile proprii ( capitalul social sau individual, primele legate de capital, diferentele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat nerepartizat, rezultatul exercitiului, fondurile proprii, subventiile pentru investitii si provizioanele reglementate );b)Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli;c)Datoriile ( mprumuturi si datorii asimilate, furnizori si conturi asimilate, datorii n legatura cu personalul, datorii fata de bugetul statului, datorii privind asigurarile sociale, creditori si alte datorii );d)Conturile de regularizare si asimilare-pasiv ( veniturile nregistrate n avans, diferentele de conversie-pasiv, alte elemente tranzitorii si de regularizat de pasiv ).

CAPITOL XIII

b. Din punct de vedere juridic, bilanul reflect, n activ,drepturile de proprietate i de crean iar n pasiv, datoriile ntreprinderii fa de teri i fa de proprietarii de capital. n plan procedural, bilanul juridic se ntemeiaz pe ecuaia

Situaia net = Active Datorii

O contribuie deosebit la dezvoltarea teoriei patrimonialiste n contabilitate au avut-o, n dece-niul al treilea al secolului trecut, profesorii romni de nalt erudiie, Spiridon Iacobescu i Alex-andru Sorescu. n lucrarea Curs de contabilitate comercialgeneral, autorii au demonstrat universalitatea patrimoniului i valabilitatea permanent a egalitilor de schimb ntr-un patri-moniu dat. De altfel, de-a lungul timpului, noiunea de patrimoniu a marcat profund gndirea i practica contabil. Cuantificarea, msurarea patrimoniului, att la nivel global, ct i structural, s-a realizat cu ajutorul bilanului.

n rile Europei Continentale, ndeosebi n Frana, bilanul este considerat ca fiind starea la un moment dat a situaiei ntreprinderii, iar Planul Contabil General francez precizeaz c rolul con-tabilitii este acela de a stabili situaia activ i pasiv a patrimoniului, bilanul fiind tocmai doc-umentul contabil care descrie aceast situaie. Din aceste precizri putem aprecia bilanul ca o stare, ca o reprezentare a situaiei patrimoniale a ntreprinderii, att din punct de vedere a bunurilor (utilizrilor) ct i din punct de vedere a drepturilor i obligaiilor (resurselor) de care dispune ntreprinderea, la un moment dat. Din aceste considerente, bilanului i s-a atribuit califi-cativul de instrument static.

Primatul dreptului de proprietate, specific rilor Europei continentale, pus n eviden de rolul important acordat patrimoniului ntreprinderilor, a stat la originea dezvoltrii i practicrii unei contabiliti n care bilanul, se pare, deine supremaia fa de contul de rezultate, fapt subliniat i de profesorul Bernard Colasse: Bilanul este de natur strict patrimonial i corespunde veni-turilor pe care ntreprinderea le procur proprietarilor si.Aceast logic patrimonialist este ntrit i statuat i de principiul intangibilitii bilanului de deschidere a crei aplicare a dus la interdicia ca evenimentele necontabilizate, din omisiune sau din eroare, ntr-un exerciiu prece-dent, ca i incidena schimbrilor de metod contabil, s nu poat fi direct imputate capitalurilor proprii.

Schema orizontal de bilan a fost i opiunea sistemului contabil romnesc, n prima etap a reformei contabile (1994 -2000), sub inspiraie i consiliere francez. A fost legiferat prin Legea Contabilitii nr. 82/1991 i se prezint dup cum urmeaz:

ACTIV Exerciiul PASIV Exerciiul N 1 N N 1 N A. ACTIVE IMOBILIZATE A. CAPITALURI PROPRII I. Imobilizri necorporale I. Capital social sau contul ntreprinztorului individual II. Imobilizri corporale II. Prime legate de capital III. Imobilizri financiare III. Diferene din reevaluare B. ACTIVE CIRCULANTE IV. Rezerve

CAPITOL XIII

I. Stocuri i producie n curs de V. Rezultat reportat execuie II. Creane VI. Rezultatul exerciiului (+, )III. Disponibiliti VII. Fonduri proprii cu scop determinat C. CONTURI DE REGULARIZARE VIII. Subvenii pentru investiiiI ASIMILATE D. PRIME DE RAMBURSARE IX. Provizioane reglementateA OBLIGAIUNILOR B. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI C. DATORII D. CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE

TOTAL ACTIV (A+B+C+D) TOTAL PASIV (A+B+C+D) Schema a generat un model de bilan caracterizat prin urmtoarele:

elementele de activ sunt grupate n raport cu destinaia bunurilor economice i gradul de lichiditate n: active imobilizate (mobilizri); active circulante (mobilizri) i cheltuieli n avans. La rndul lor, activele imobilizate sunt difereniate n imobilizri necorporale, imobilizri corpo-rale i imobilizri financiare. Activele circulante sunt mprite n raport cu forma pe care o mbrac n: stocuri i producie n curs de execuie; creane; plasamente i disponibiliti bneti. Deci, ordinea de dispunere a poziiilor din activul bilanier este, de regul, cea invers lichiditii activelor, de la cele mai puin lichide (imobilizrile) ctre cele mai lichide (disponibilitile bneti);

elementele de pasiv sunt grupate n raport de proveniena surselor de finanare i de gradul de exigibilitiisurselor de finanare.

Mai exact, ordinea de dispunere n bilan a elementelor de pasiv este cea invers exigibilitii surselor de finanare.

Schema de mai sus a fost inspirat din articolul 9 al Directivei a IV-a a Uniunii Europene, care prezint bilanul sub o form bilateral, i prevede n partea stng activul, descompus n 6 mari rubrici, notate de la A la F, iar n partea dreapt, pasivul, descompus n 5 mari rubrici, notate de la A la E. O astfel de schem se prezint dup cum urmeaz:

Activ PasivA. Capitalul subscris A. Capitaluri proprii nevrsat B. Provizioane pentru riscuri i B. Cheltuieli de constituire cheltuieli C. Activ imobilizat C. Datorii D. Activ circulant D. Conturi de regularizare E. Conturi de regularizare E. Beneficiul exerciiului F. Pierderea exerciiului

CAPITOL XIII

II. Schema de bilan sub form de list sau diferen se ntemeiaz pe articolul 10 al Directivei a IV-a a Uniunii Europene.

Denumirea de list provine de la faptul c rubricile bilanului se niruie sub forma unei liste, fr a se mai face demarcaia strict ntre elementele de activ i cele de pasiv. Denumirea de diferen se explic prin nsi ecuaia care st la baza unui astfel de model de bilan, i anume:

Capitaluri proprii = Active Datorii(Situaia net)

Ecuaia pune n eviden capitalurile proprii ale ntreprinderii, care se determin ca diferen ntre total active i total datorii, precum i, dup cum se poate observa, situaia net a ntre-prinderii, capitalurile ei proprii, adic activul neangajat n datorii, ceea ce reliefeaz capacitatea ntreprinderii de a crea lichiditi n vederea onorrii datoriilor fa de creditori precum i a remu-nerrii, sub form de dividende, a capitalului investit de proprietari.

Schema descris de articolul 10 al Directivei a IV-a a Uniunii Europene se prezint dup cum urmeaz:

Schema articolului 10A. Capital subscris nevrsat B. Cheltuieli de constituire C. Activul imobilizat D. Activul circulant E. Conturi de regularizare F. Datorii a cror valoare rezidual nu este superioar unui an G. Activul circulant (inclusiv E) care excede datoriile cu durata rezidual mai mic sau egal unui an H. Mrimea total a elementelor de activ dup deducerea datoriilor a cror valoare rezidual nu este superioar unui an I. Datorii a cror valoare rezidual este superioar unui an J. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli K. Conturi de regularizare L. Capitaluri proprii

Modelul inspirat i dezvoltat din schema articolului 10 al directivei a fost utilizat cu succes n spe-cial de ntreprinderile britanice.

Lucrarile premergatoare intocmirii bilantuluiLa intocmirea bilantului exista o serie intreaga de reguli foarte precise, fiind obligatorie parcurgerea unor lucrari premergatoare a caror executare se desfasoara intr-o ordine logica, si anume:

1. Inregistrarea in conturi a tuturor operatiilor economice si financiare ale unitatii, care au avut loc in perioada pentru care se intocmeste bilantul contabil in vedere stabilirii complete a rulajului lor debitor si creditor.

CAPITOL XIII

n formularul de bilan propriu-zis se nscriu soldurile debitoare ale conturilor care reflect elementele patrimoniale de activ, precum i soldurile creditoare ale conturilor destinate urmri-rii elementelor patrimoniale de pasiv, fcndu-se dup caz anumite grupri, nsumri, rectificri ale lor.

Elementele patrimoniale de activ se nscriu n bilan la valoarea de intrare n patrimoniu ( con-tabil ) pus de acord cu rezultatul inventarierii n sensul diminurii ei cu amortizrile i provizioanele pentru depreciere, care poate fi denumit valoare net.

Elementele patrimoniale de pasiv se consemneaz n bilan la valoarea de intrare, iar provizioan-ele reglementate, provizioanele pentru riscuri i cheltuieli constituie posturi bilaniere distincte. Un numr relativ redus de conturi sintetice au posturi corespondente n bilan. Acestea se com-pleteaz prin nscrierea soldurilor finale pe care le au conturile corespondente. De exemplu: Furnizori-debitori (409), Decontri cu asociaii privind capitalul (456), Rezultatul exerciiului (121), Repartizarea profitului (129) etc.

O alt grup de conturi de activ conine conturi ce au posturi corespondente n bilan, ns elementele patrimoniale care le reflect sunt supuse uzurii i/sau deprecierii, fapt pentru care posturile bilaniere se completeaz prin scderea din soldurile debitoare ale conturilor respec-tive a soldurilor finale creditoare ale conturilor corespunztoare de amortizri i/ sau provizio-ane. De exemplu perechile de conturi: Imobilizri necorporale n curs (230) i Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor n curs (293) sau Terenuri (2111) i Amortizarea terenurilor (2810) etc.

O alt grup distinct de conturi de pasiv o constituie cele care se nscriu n bilan prin gruparea i nsumarea soldurilor creditoare de la mai multe conturi. De exemplu: Rezerve legale (1061), Rezerve statutare (1063) i Alte rezerve care formeaz postul Rezerve; Prime de emisiune sau de aport (1041), Prime de fuziune (1042) constituie postul Prime legate de capital etc.

O categorie distinct de conturi o constituie cele de activ care n vederea nscrierii lor n posturi bilaniere se grupeaz cte doua sau trei conturi ce reflect elemente patrimoniale distincte, iar din totalul soldurilor debitoare se scade totalul soldurilor creditoare ale conturilor de amortizri i/sau provizioane aferente. De exemplu: Cheltuieli de constituire i de cercetaredezvoltare, post n componena cruia sunt incluse soldurile conturilor: Cheltuieli de constituire (201), Cheltuieli de cercetare si dezvoltare (203), Amortizarea cheltuielilor de constiture (2801), Amortizarea cheltuielilor de cercetere si dezvoltare (2803) si Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor necorporale (290).

Se poate considera o categorie distinct i specific de conturi cele ncadrate n grupele 42-45 din planul de conturi, pentru care att n activ ct i n pasiv se gsete cte un post bilanier cu denumirea Alte creante i respectiv Alte datorii. La aceste posturi se nscriu n general aceleai conturi, dup cum prezint solduri finale debitoare i respectiv creditoare, dintre care se aminte-sc conturile privind personalul, asigurrile sociale, protecia social, bugetul statului, alte organ-isme publice, decontri n cadrul grupului i conturi asimilate celor de mai sus, fr vreo compen-sare ntre ele.

CAPITOL XIII

Analiza combinata a bilantului consta in folosirea concomitenta a celor doua procedee prezentate mai sus. Presupunand atat analiza pe orizontala cat si analiza pe verticala, analiza combinata a bilantului este cea mai raspandita in practica contabila.

Analiza situatiei financiare si patrimoniale a intreprinderii are ca obiectiv principal cunoasterea modului de realizare a bugetului de venituri si cheltuieli, determinarea gradului de utilizare a mijloacelor financiare aflate la dispozitia unitatii,, exprimat in indicatori de eficienta a intregii activitati economice.

Analiza pe baza de bilant are ca obiectiv degajarea informatiilor contabile privind situatia fiancia-ra si rezultatul obtinut. Cu valoare informationala deosebita se construiesc in acest sens , tabloul de finantare si contul de rezultate cu solduri intermediare. Primul serveste la analiza echilibrului financiar, a lichiditatii si a solvabilitatii intreprinderii, iar cel din urma are un rol important in anal-iza productiei de rezultate.

Analiza echilibrului financiar. O asemenea analiza se face in jurul unui indicator denumit fond de rulment. El exprima sursele permanente, mai mari de un an, pentru finantarea activelor circulan-te.

Relatiile de calcul folosite in analiza, sunt:Fond de rulment = Capital permanent Active imobilizateCapital permanent = Capitaluri proprii + Datorii pe termen lungTrezoreria neta = Disponibilitati Datorii financiare pe termen scurtNecesarul de fond de rulment = Activul circulant - Datorii financiare pe termen scurtIn ceea ce priveste analiza rezultatului exercitiului, trebuie sa se regrupeze si sa se reprocedeze la restructurarea pozitiilor din contul de Profit si pierdere. Un astfel de model este denumit Contul de rezultate cu solduri intermediare

FUNCIILE BILANULUI

Ca procedeu specific al metodei contabilitii, bilanul ndeplinete mai multe funcii, a cror cunoatere se impune pentru a-l face utilizabil n raport cu rolul deosebit pe care acesta l are n sistemul de informaii al ntreprinderii.

Teoria i practica contabil au determinat existena mai multor funcii ale bilanului, i anume: funcia de generalizare; funcia de informare i funcia de analiz.

Funcia de generalizare a bilanului const n faptul c n organizarea procesului cunoaterii contabile, datele i informaiile referitoare la obiectul studiat parcurg un drum ascendent, de la simplu la complex, de la particular la general, bilanul reflectnd momentul suprem al acestui flux. El asambleaz toate valenele contabilitii n partid dubl. n bilan se preiau toate datele indi-viduale ale fiecrui cont. Aceste date sunt grupate i sistematizate, cu ajutorul bilanului, n funcie de natura lor, n aa fel nct se obin date sintetice, cu o mare putere informativ, care centralizeaz i generalizeaz ntreaga mas a informaiilor economice i financiare cuprinse n sistemul contabilitii.

CAPITOL XIII

Analiza activitatii societatii pe baza bilantului

In procesul de conducere a activitatii unei intreprinderi, un mijloc esential de cunoastere a mod-ului cum sunt gospodarite fondurile, capitalurile si bunurile in care este investit il are bilantul contabil. Conceput sub acest aspect, bilantul reprezinta o sinteza de informatii contabile finale pe baza carora se analizeaza situati financiara a societatii comerciale. Informatiile prezentate de bilant cu privire la situatia financiara a unitatii constituie in acelasi timp un mijloc important de cunoastere a activitatii financiare. Situatia financiara este o expresie a situatiei concentrata economice.

Avand in vedere faptul ca in adunarile generale ale asociatilor sau actionarilor modul de utilizare a fondurilor gestionate de catre societatea comerciala se stabileste pe baza bilantului, se poate observa in acest fel importanta sporita a bilantului contabil.A analiza un bilant inseamna a-l descompune in partile lui componente, fie in scopul de a studia raporturile dintre ele, fie cu scopul de a studia raporturile care exista intre elementele unui bilant si elementele altui bilant sau elementele altui bilanturi succesive.

Comparatia datelor unui exercitiu cu datele unui alt exercitiu sau compararea cu datele altei societati permite transformarea cifrelor absolute in cifre rrelative, caci numai cifrele relative permit cunoasterea raportului proocentual al unui element sau grup de elemente fata de totalul bilantului.

Analiza pe baza de bilant are in vedere urmatoarele aspecte:1.analiza indicatorilor de performanta;2.analiza indicatorilor de eficienta;3.analiza indicatorilor de lichiditate;4.analiza indicatorilor de indatorare ( solvabilitate );5.analiza indicatorilor actiunilor si dividendelor.In analiza bilantului se folosesc mai nulte procedee, si anume:1. Analiza bilantului pe orizontala;2. Analiza bilantului pe verticala;3. Analiza combinata.

Analiza bilantului pe verticala consta in studierea separata a grupelor de activ si de pasivsi a fiecarui post care se incadreaza in grupele respective pentru a determina greutatea specifica a acestora si modificarile survenite in grupele sau posturile de bilant.

Astfel de analize pot cuprinde:- analiza structurii bilantului si a modificarilor care au intervenit in continutul grupelor, capi-tolelor si subposturilor;- analiza situatiei stocurilor la inceputul si sfarsitul perioadei de gestiune;- analiza creantelor intreprinderii;- analiza obligatiilor intreprinderii si a posibilitatilor de lichidare a acestora din disponibilitatile lor banesti.

Analiza pe orizontala consta in studierea grupelor si a posturilor din activul bilantului in compar-atie cu cele din pasiv.

CAPITOL XIII

Funcia de informare este asigurat de bilan datorit informaiilor extrem de importante pe care le conine, informaii privind mijloacele, sursele i procesele economice i financiare ale unitii patrimoniale.

Bilanul ofer informaii referitoare la valoarea bunurilor economice pe care o unitate le ges-tioneaz la un moment dat: dac i n ce msur acestea sunt finanate din surse proprii sau din surse strine; ponderea diferitelor grupe de mijloace sau surse n totalul acestora; dac exerciiul la care se referea bilanul, s-a ncheiat cu profit sau cu pierdere. Datele nscrise n bilanul con-tabil constituie una din principalele surse de informare a managerilor n vederea lurii unor deci-zii n cunotin de cauz.

Funcia de informare a bilanului se extinde i n afara ntreprinderii. Informaiile cuprinse n bilan sunt necesare diverselor categorii de utilizatori ai informaiei contabile: bncilor, investi-torilor, acionarilor, clienilor, furnizorilor etc.

Funcia de analiz se realizeaz prin verificarea diferitelor corelaii ce trebuie s existe ntre datele i informaiile cuprinse n bilan: corelaii ntre grupele bilanului, ntre capitolele i pos-turile bilanului sau cele dintre bilan i anex etc.

LECIA 2 - Structuri bilaniere utilizate n practica mondial

Situatiile financiare reprezinta documentul reprezentativ al analizei intregii activitati desfasur-ate in cursul anului.Bilantul ofera o serie intrega de informatii referitoare la modul in care pot fi investite fondurile unui titular de patrimoniu, precum si la modul in care acestea pot fi formate. In acest sens se poate usor evidentia rezultatul financiar obtinut, ca urmare a consumarii si reproductiei de fon-duri investite. In calitatea sa de model informational, bilantul are rolul de a stabili o serie de indicatori econom-ico financiari, ceea ce ii ofera caracterul de model contabil si informational, dar si de model de gestiune a valorilor materiale si banesti delimitate patrimonial.

Directivele Uniunii (Comunitatii) EuropenePe plan international se incearca tot mai mult sa se faca o normalizare si o armonizare a siste-melor contabile. Normalizarea vizeaza conceperea normelor , ea realizandu-se in ultima vreme de I.A.S.C. (International Accounting Standards Committee) in timp ce armonizarea are drept atribut realizarea compatibilitatii intre diferitele norme existente la nivel comunitar. Uniunea Europeana si-a concentrat eforturile pe linia armanizarii sistemelor de contabilitate si a intocmirii rapoartelor societatilor comerciale, fapt concretizat in elaborarea de directive, fiecarui stat membru revenindu-i obligatia incorporarii acestuia in legislatia proprie. Standardele de con-tabilitate anualereprezinta doar scheme teoretice in domeniu , cu aplicativitate practica directa pentru toate activitatile economice ce constituie obiectul activitatii intreprinderii.

a) Directiva a IV-a, elaborata la 25 iulie 1978, ofera doua scheme de bilant, dintre care una singu-ra trebuie aplicata la alegere. Prima schema reprezinta bilantul contabil format orizontal (in cont), activul fiind descompus in sase rubrici, notate de la A la F, iar pasivul in cinci rubrici, notate de la A la E (A se vedea Tabelul 2).

CAPITOL XIII

Dintre principalele prevederi ale Directivei a IV-a, amintim: conturile anuale trebuie sa ofere o imagine fidela a situatiei financiare a intreprinderii; interpretarea activitatilor economice se face potrivit conceptului juridico economic al patri-moniului , prelevand totusi aspectul juridic; evaluarea obligatorie a posturilor din bilant pe baza metodei costului istoric; prevederile referitoare la conturile anuale nu se pot aplica in mod unitar tuturor intreprinderilor datorita deosebirilor de ordin juridic si marimii diferite a acestora.

b) Directiva a VII-a are ca obiect conturile consolidate si a fost adoptata la 13 iulie 1983 de catre Uniunea Europeana, fiin rezultatul studiilor pe plan international, a eforturilor de normalizare si de uniformizare in elaborarea si prezentarea conturilor consolidate.

c) Directiva a VIII-a cuprinde prevederi utile in domeniul unui control competent in materie de legalitate a bilanturilor incheiate de societatile comerciale.

Bilantul, potrivit normelor contabile internationaleIn anul 1973 a luat fiinta International Accounting Standards Committee (I.A.S.C.), al carui obiectiv principal il constituie dezvoltarea standardelor internationale de contabilitate.Conform Normei de contabilitate IAS 1 revizuita in 1997, bilantul trebuie sa cuprinda elementele randuri care prezinta, cel putin, valorile din Tabelul 3Bilant contabilAlte elemente randuri, titluri si subtotaluri trebuie prezentate in bilant atunci cand un Standard International de Contabilitate o cere sau cand o astfel de prezentare este necesara pentru a prez-enta fidel pozitia financiara a intreprinderiiLa punctul 72, norma prevede:O intreprindere trebuie sa prezinte, fie in bilant fie in notele la acestea alte subclasificar ale elementelor randuri prezentate, clasificate intr-o maniera corespunzatoare activitatii intre-prinderii. Fiecare element trebuie subclasificat, atunci cand este cazul, duoa natura sa, iar sumele de platit sau de incasat de la intreprinderea mama, filiale si intreprinderi asociate si alte parti afiliate trebuie prezentate separat

Bilantul contabil, potrivit conceptiei americaneCaracteristic intreprinderilor americane este faptul ca nu sunt obligate sa intocmeasca un bilant contabil (Balance sheet) conform unui cadru sau a unei scheme standardizate.Bilantul contabil poate fi prezentat fie vertical (in forma de lista), fie in format orizontal (in cont).Bilantul in lista are urmatoarea forma: BILANTASSETS (Active)Current assets (active circulante)Tangible assets (imobilizari corporale)Intangible assets (imobilizari necorporale)TOTAL ASSETS (Total active)LIABILITIES (Datorii)Current liabilities (Datorii pe termen scurt)Long term liabilities (Datorii pe termen scurt)OWNERS EQUITY (Capitaluri proprii)Capital (Capital)Retained earnings (rezerve)TOTAL LIABILITIES and OWNERS QUITY (Total Datorii si Capitaluri proprii)

CAPITOL XIII

La infiintarea sa, intreprinderea nu dispune de rezerve, acestea constituindu-se ulterior prin virarea unei parti din beneficiu. Beneficiul net (net income)este supus repartizarii, care consta in distribuirea de dividende si constituirea rezervelor (accumulated retained earnings) care se cumuleaza cu cele existente la inceputul anului precedent.

Ecuatia de baza a bilantului, in sistemul american, va fi:Activ Datorii = Capitaluri proprii

Aceasta modalitate de abordare a bilantului este de natura juridica si are rolul de a evidentia ponderea datoriilor in activul intreprinderii.

Bilantul contabil potrivit conceptiei anglo - saxoneIn ceea ce priveste contabilitatea anglo saxona, legea societatilor comerciale propune doua modele (forme) de bilant: vertical sau in lista si orizontal sau in cont, societatea avand posibili-tatea de alegere a modelului care este adaptat conditiilor lor. Odata ales, bilantul nu mai poate fi schimbat de la o perioada la alta, decat in anumite situatii specifice care trebuie justificate.

Modelul de bilant format vertical (in lista) este mult mai utilizat, criteriul fundamental de analiza a datoriilor fiind distinctia intre datoriile scadente sub un an si cele peste mai mult de un an. Spre deosebire de acesta, bilantul in format orizontal (in cont) se apropie mai mult de forma de prez-entare a acestuia in tarile Europei continentale, si prezinta urmatoarele caracteristici: nu permite calculul activului sau pasivului net curent; in categoria datoriilor sunt incluse si capitalurile proprii, deoarece acestea pot fi interpretatate ca fiind datorii pe termrn lung; datoriile propriu zise nu sunt diferentiate in functie de scadenta acestora.In ambele formate sunt utilizate urmatoarele criterii de clasificare:- abordarea functionala pentru posturile de activ- gradul de exigibilitate pentru posturile de pasivIn general, in contabilitatea anglo saxona, activele figureaza in bilant la valoarea lor neta con-tabila. Analiza valorilor brute si a amortizarilor cumulate sau a provizioanelor pentru depreciere este furnizata in anexa.

Bilantul, potrivit conceptiei francezeLa data de 27.04.1982 a fost adoptat in Franta Planul Contabil General (P.C.G.). Potrivit acestuia, orice persoana fizica sau juridica avand calitatea de comerciant trebuie za intocmeasca la inchi-derea exercitiului conturi anuale care reprezinta punctul final al circuitului contabil si consecinta inregistrarilor contabile si a inventarului.Portivit prevederilor P.C.G. 1982, intreprinderile au posibilitatea sa prezinte conturile anuale prin unul dintre urmatoarele trei sisteme:a) Sistemul de baza (B): comporta dispozitii contabile minimale de care trebuie sa tina cont intre-prinderile mari si mijlocii;b) Sistemul abreviat sau simplificat (A): vizeaza intreprinderile de dimensiune modesta, care nu justifica recursul la sistemul de baza;c) Sistemul dezvoltat (C): propune documente mai complexe care scot in evidenta analiza datelor necesare studiului gestiunii intreprinderii.

CAPITOL XIII

Redactarea conturilor anuale trebuie sa se supuna unor prevederi care vizeaza:a) Principii generale de prezentare:1. Cele trei conturi anuale trebuie sa cuprinda atatea rubrici si posturi, incat sa ofere o imagine fidela a patrimuniului, situatiei financiare si rezultatului intreprinderii;2. In posturile de bilant si conturile de rezultate vor figura si valorile aferente exercitiului prece-dent;3. Principiul permanentei metodelor de prezentare a conturilor anuale;4. Principiul necompensarii;5. Sistemele de prezentare a documentelor de sinteza.b) Regulile particulare de prezentare a bilantului1.Bilantul format orizontal (in cont), constituie o modalitate de prezentare atat de Codul de Comert, cat si de P.C.G.2.Bilantul este prezentat inaintea afectarii (repartizarii) rezultatului3.Principiile de clasificare a elementelor patrimoniale statueaza clasificarea elementelor de pasiv, potrivit destinatiei lor, iar a celor de pasiv potrivit provenientei lor.

Intocmirea si depunerea bilantului contabilConform Legii contabilitatii nr. 82/1991 republicata, toti agentii economici au obligatia sa intoc-measca si sa depuna bilantul contabil la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de sta judetene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare municipale, respectiv ale sectoarelor, la registratura acestora sau la oficiile postale, prin scrisori cu valoare declarata.

Regiile autonome, companiile/societatile natioale si societatile comerciale, care au in subordine societati din tara, fara personalitate juridica, vor verifica si centraliza balantele de verificare a conturilor sintetice ale acestora, intocmind bilantul contabil centralizat al regiei, companiei/soci-etatii nationale sau societatii.

Societatile comerciale care au in subordine subunitati care isi desfasoara activitatea si au sediul in strainatate vor evalua, in lei, rulajele si soldurile exprimate in valuta din balantele de verificare a conturilor sintetice transmise de acestea, la cursul valutar de la 31.12.N, si acestea se vor cen-traliza cu balanta de verificare intocmita pentru operatiunile econmico financiare desfasurate in tara.

Agentii economici vor inscrie datele de identificare (unitatea, adresa, telefon sau fax si numarul de la Registrul comertului), precum si cele referitoare la incadrarea corecta in forma de organizare si codul fiscal, fara a se folosi prescurtari sau initiale.Bilantul contabil anual, precum si raportul de gestiune se semneaza de catre administratorul unitatii si conducatorul compartimentului financiar contabil, ioar in lipsa acestora de catre inlocuitorii lor de drept.

Bilantul contabil se depune la termenul prevazut de lege, impreuna cu o copie dupa codul fiscal, raportul de gestiune (raportul administratorilor), procesul verbal al Adunarea Generala a Asociati-lor sau Actionarilor, o copie dupa balanta de verificare a conturilor sintetice, precum si raportul in forma scurta (acolo unde este cazul), intocmit de persoanele imputernicite conform legii cu verifi-carea si certificarea acestuia.

CAPITOL XIII

CAPITOL XIII

Agentii economici care nu au desfasurat activitate de nu vor intocmi bilant contabil, ci vor depune o declaratie pe propria raspundere la directiile generale ale finantelor publice si con-trolului financiar de sta judetene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile finan-ciare municipale, respectiv ale sectoarelor, din care sa rezulte toate datele de identificare a soci-etatii:- denumirea completa- adresa si numarul de telefon- nmarul de inregistrare la registrul comertului- cod fiscal- capitalul socialBilantul contabil, precum si declaratiile agentilor economici vor fi depuse pana cel tarziu la data de 15 aprilie N+1 la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de sta jude-tene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare municipale, respectiv ale sectoarelor.

LECIA 3 - Abordri privind contul de profit i pierdere al ntreprinderii

nc de la sfritul Evului Mediu, atunci cnd economia bazat pe capital era nc incipient, msura performanei unei afaceri era ctigul. n secolul al 19-lea, marile companii pe aciuni ce operau n industrie i comer i msurau i analizau periodic performana cu ajutorul contului de profit i pierdere.

n rile dezvoltate, caracteristica esenial a oricrei activiti economice o constituie raionali-tatea, pus n eviden prin noiunea de profit. Profitul, rsplat a muncii i inovaiei manage-riale s-a cristalizat ca noiune, printr-o ndelungat controvers ntre adepii diferitelor curente de gndire, doctrine sau coli economice. Dintre multiplele abordri i accepiuni ale profitului (avantaj dobndit de o persoan fizic sau juridic, fr ca aceasta s contribuie ntr-un anume fel la obinerea acestuia; ctig nelegitim, ilegal, necuvenit al capitalitilor datorit mririi nejus-tificate a preurilor de vnzare sau a nsuirii unor venituri fr efort propriu etc.), prezint interes, noiunea de profit legitim. Conform specialitilor n economie, acest tip de profit se obine dintr-o activitate economic perfecionat i modernizat prin eforturile creatoare prop-rii ale firmelor.

n condiiile economiei de pia, raionalitatea economic i profitul care o relev, sunt nsoite, inevitabil, de incertitudine i risc (riscul de marketing, riscul de restructurare economic, riscul financiar i politic etc.). Din acest punct de vedere, profitul constituie recompensa ntreprinztor-ului pentru riscul pierderii capitalului propriu.

Msurarea performanelor unei ntreprinderi, adic msurarea profitului, poate fi abordat din trei unghiuri de vedere: patrimonial, economic i financiar.

Din punct de vedere patrimonial, msurarea rezultatului unei ntreprinderi are la baz ecuaia juridic a bilanului de forma: Active Datorii = Capitaluri proprii.

Prin compararea capitalurilor proprii aferente a dou exerciii succesive se poate msura rezul-tatul, pus n eviden de urmtoarea relaie:

CAPITOL XIII

Rezultatul = Capitaluri proprii Capitaluri propriiexerciiului N aferente exerciiului N-1 aferente exerciiului N-1

Dac se ine seama i de posibilele modificri ale capitalului social intervenite n cursul exercii-ului financiar, ct i de faptul c o parte din profit poate fi distribuit proprietarilor sub form de dividende, ecuaia de mai sus devine:

Rezultatul = Variaia capitalurilor Creteri de capital + Distribuiri deexerciiului N proprii ntre dou social aferente dividende aferente exerciii succesive exerciiului N exerciiului N ( N i N-1)

Din punct de vedere economic, msurarea rezultatului se poate efectua prin compararea venitu-rilor realizate cu cheltuielile efectuate, pe baza relaiei:

Rezultatul exerciiului = Venituri Cheltuieli

Din punct de vedere financiar, rezultatul exerciiului apare ca variaie a trezoreriei ntreprinderii n cursul unei perioade date, prin compararea fluxurilor de ncasri cu cele de pli. Pentru deter-minarea unui astfel de rezultat, din rezultatul exerciiului sub form de profit, care asigur capaci-tatea de autofinanare, vor fi deduse cheltuielile ce nu prezint nici un impact asupra trezoreriei, cum ar fi cheltuielile privind amortizrile i provizioanele. Relaia care exprim mrimea rezultat-ului, ntr-o astfel de abordare, este de forma:

Rezultatul exerciiului = Capacitatea de Cheltuielile cu autofinanare amortizrile i provizioanele

Plecnd de la o astfel de abordare, investitorii i creditorii pot evalua fluxurile viitoare de trezore-rie ale ntreprinderii, printr-o actualizare a profiturilor anterioare. n acest sens, Cadrul conceptual IASB, privind elaborarea i prezentarea situaiilor financiare precizeaz c informaiile despre rezultatul unei ntreprinderi, n special profitabilitatea acesteia, sunt necesare pentru evaluarea modificrilor poteniale de resurse economice pe care ntreprinderea le va putea controla n viitor. Informaiile despre rezultate sunt utile n a anticipa capacitatea ntreprinderii de a genera fluxuri de lichiditi cu resursele existente. Sunt utile i pentru formularea raionamentelor despre eficiena cu care ntreprinderea poate utiliza noi resurse.

ntr-o economie competitiv, activitatea unei ntreprinderi urmrete atingerea a dou obiective: realizarea de profit i satisfacerea necesitilor unui anumit segment de pia. Pentru aceasta, este necesar o informaie care s dezvluie poziia financiar a ntreprinderii i profitabilitatea acesteia. Cine dorete s fie competitiv trebuie s evalueze, n mod credibil, capacitatea ntreprinderii de a genera rezultare pozitive i lichiditi. n aceast strategie consumatoare de informaii privind resursele utilizate i rezultatele obinute, nu trebuie neglijat adevrul potrivit cruia profitul apare ca urmare a incertitudinii i a riscului asumat de ntreprinztor. n acest sens, Standardele Internaionale de Contabilitate utilizeaz, adesea, noiunea de proba-bilitate atunci cnd fac referire la criteriile de recunoatere a structurilor cuprinse n situaiile financiare. Informaia contabil privind rezultatul ntreprinderii se poate construi i transmite utilizatorilor prin intermediul a dou situaii financiare: bilan i contul de profit i pierdere.

CAPITOL XIII

Bilanul constat rezultatul sub form de profit sau pierdere, n calitatea sa de variaie a bogiei ntreprinderii determinat de activitatea desfurat n timpul unui exerciiu financiar, contul de profit i pierdere descrie i explic rezultatul prin prisma structurilor de cheltuieli i venituri care l-au determinat.

Complementaritatea dintre cele dou documente de sintez, la care se adaug i situaia modi-ficrii poziiei financiare, o regsim formulat n Cadrul general pentru ntocmirea i prezentar-ea situaiilor financiare, elaborat de IASB.

Astfel, informaiile despre poziia financiar sunt, n primul rnd, oferite de bilan . Informaiile despre rezultate sunt oferite, n primul rnd de contul de rezultate. Informaiile despre modi-ficrile poziiei financiare sunt oferite de situaii financiare prin intermediul unei situaii sepa-rate. Prile componente ale situaiilor financiare se interrelaioneaz, deoarece ele reflect diferite aspecte ale aceleiai operaiuni sau evenimente. De i fiecare situaie ofer informaii diferite, este posibil ca niciuna s nu serveasc unui singur scop.

ns, documentul contabil de sintez care msoar performanele activitii unei ntreprinderi este contul de profit i pierdere sau contul de rezultate. Acest document nregistreaz iprezint o recapitulare clasificat i ordonat a tranzaciilor consumatoare de cheltuieli i productoare de venituri, conducnd la determinarea i explicarea rezultatului exerciiului. Aceast recapitu-lare poate fi complet sau simplificat, iar criteriile de clasificare sunt cel al naturii sau cel al funciilor (destinaiei) cheltuielilor i veniturilor. Cele dou criterii stau la baza celor dou modele de expunere a rezultatului i anume, sub form de cont sau bilateral, respectiv sub form de list sau diferen.Existena celor dou modele de prezentare a rezultatului nu exclude, ns, construirea unor alte modele, destinate conducerii ntreprinderii pentru a gestiona performana sub forma rentabil-itii ntreprinderii. n activitatea practic, pot fi ntocmite modele analitice de rezultate, n cadrul crora rezultatul este calculat i evideniat n mod analitic, dup caz, pe purttori de valoare (pe feluri de produse i servicii), pe funcii ale ntreprinderii (producie, desfacere, finan-ciar, administrativ etc.), pe locuri de activiti consumatoare de resurse i productoare de rezultate, pe activiti sau procese care ocazioneaz costuri i contribuie direct sau indirect la crearea de rezultate.

n mod global i la nivelul fiecrei structuri, indiferent de gradul de detaliere, rezultatul se calcu-leaz, ns, numai pe baza relaiei, devenit clasic, venituri minus cheltuieli.

Valoarea informaional a contului de rezultate rezid i n posibilitatea determinrii diferitelor tipuri de rezultate, prin luarea n calcul a anumitor tipuri de cheltuieli i venituri.

Valoarea informaional a contului de profit i pierdere rezid i n aceea c acesta permite determinarea unui rezultat de ansamblual ntreprinderii, pe o perioad dat, dar i a unor rezul-tate pariale (din exploatare, financiar, curent, excepional/extraordinar). De asemenea, permite recapitulare exhaustiv a elementelor de venituri i cheltuieli care au contribuit la obinerea rezultatului ceea ce conduce la identificarea factorilor favorabili sau nefavorabili cae l-au influ-enat.

CAPITOL XIII

Contul de Profit si pierdere reprezinta o recapitulatie a veniturilor si a cheltuielilor, dupa cum urmeaza:a.Venituri din exploatare;b.Cheltuielile activitatii de exploatare;c.Rezultatul activitatii de exploatare;d.Venituri financiare;e.Cheltuieli financiare;f.Rezultatul activitatii financiare;g.Venituri exceptionale;h.Cheltuieli exceptionale;i.Rezultatul operatiunilor exceptionale;j.Venituri totale;k.Cheltuieli totale;l.Rezultatul brut al exercitiului;m.Impozitul pe profit;n.Rezultatul net al exercitiului.

Datele se preiau din rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli, respectiv din rulajele credi-toare ale conturilor de venituri, cumulate de la nceputul anului. n situatia n care au fost efectu-ate nregistrari prin creditul conturilor de cheltuieli sau prin debitul conturilor de venituri, datele sunt reprezentate de soldurile conturilor de venituri si cheltuieli nainte de a fi transferate asupra contului de rezultate finale, cumulate de la nceputul anului. Veniturile sunt preluate din balanta de verificare, suma veniturilor din contul de Profit si pierdere este egala cu rulajul creditor cumulat al conturilor de venituri sau rulajul creditor cumulat corec-tat.

Cheltuielile sunt preluate din rulajul debitor cumulat al conturilor de cheltuieli, corectat daca este cazul cu unele sume nregistrate n credit.Contul de Profit si pierdere are un continut ndeosebi economic, deoarece ofera informatii asupra activitatii de productie, comerciale sau financiare a unitatii patrimoniale prin dimensiunea veni-turilor, cheltuielilor, rezultatelor pe care le genereaza.n prezentarea contului de Profit si pierdere sunt conturate doua modele de expunere a cheltuiel-ilor si veniturilor: unul ce ia n considereare natura economica a acestora, altul ce pleaca de la functiunile sau activitatile unei ntreprinderi ( de la destinatia veniturilor si cheltuielilor ).

Ca forma, contul de Profit si pierdere se poate prezenta:-tablou bilateral sau forma de cont ( schema orizontala );-lista ( schema verticala ).

n ambele cazuri, cheltuielile si veniturile sunt grupate n trei categorii:-din exploatare;-financiare;-exceptionale.

CAPITOL XIII

STRUCTURA BILANTULUI CONTABIL anexa la bilant si raportul de gestiune

Bilantul contabil are n componenta sa documente si situatii de sinteza economica sau de control fiscal, cuprinznd urmatoarele elemente:A)Bilantul propriu-zis;B)Contul de Profit si pierdere ( respectiv contul de exercitiu n cazul institutiilor publice );C)Anexa la bilant;D)Raportul de gestiune.

C) Anexa la bilant are ca obiective principale completarea si explicarea datelor nscrise n bilant si n contul de Profit si pierdere si contine informatii cu privire la situatia patrimoniala si finan-ciara, la rezultatele aferente exercitiului ncheiat cum sunt:-repartizarea profitului ( anexa 1 );-situatia stocurilor si a productiei n curs de executie ( anexa 2 );-situatia creantelor si datoriilor ( anexa 3 );-situatia altor provizioane ( anexa 4 );-date informative ( anexa 5a );-plati restante ( anexa 5b );-impozitele, taxele si alte obligatii datorate si varsate ( anexa 5c );-situatia activelor imobilizate ( anexa 6 ):A. Valori bruteB. AmortizariC. Provizioane pentru depreciere-alte informatii privind regulile si metodele contabile utilizate si date complementare (anexa7)a) Repartizarea profitului cuprinde alocari din profitul exercitiului n curs, la rezerve, fondul de participare a salariatilor la profit, fondul de dezvoltare, surse proprii de finantare, dividende de platit etc., precum si profitul ramas nerepartizat.

b) Situatia stocurilor si a productiei n curs contine date referitoare la dinamica stocurilor de materii si materiale, a obiectelor de inventar, productiei neterminate, stocurilor la terti, animalelor, marfurilor, ambalajelor si a totalului stocurilor.

c) Situatia creantelor si datoriilor se refera la informatii cum sunt:-creante din active imobilizate;-creante din active circulante;-cheltuieli nregistrate n avans;-total creante;-datorii bancare;-datorii fiscale si sociale;-datorii comerciale;-datorii n legatura cu personalul;-alte datorii;-venituri nregistrate n avans;-total datorii.d) Situatia altor provizioane pune la dispozitie date referitoare la miscarea balantiera a provizio-anelor ( sold la nceputul anului; cheltuieli privind provizioanele constituite; veniturile din provizioanele diminuate sau anulate; sold la sfrsitul anului ) pe categorii de provizioane, respectiv: provizioane reglementate; provizioane pentru riscuri si cheltuieli; provizioane pentru depreciere; total provizioane.

CAPITOL XIII

e) Date informative ofera date cu privire la:-rezultatele obtinute;-evolutia indicatorilor ( nr. salariatilor, salarii brute, veniturile, exporturi, imobilizarile corporale comparativ cu anul precedent );-evolutia creditelor, alocatiilor bugetare;-investitiile straine.

f) Platile restante prezinta volumul angajamentelor neonorate la termen, att pe structura ( furnizori,creditori etc. ) ct si pe vechime si activitate ( curenta si investitii ).

g) Situatia impozitelor si taxelor datorate si varsate ofera informatii referitoare la corelatiile unitatii patrimoniale cu bugetul statului si bugetele locale.Pentru fiecare categorie de impozite si taxe se fac raportari privind sumele datorate, sumele varsate efectiv, sumele ramase de varsat si eventual sumele varsate n plus. h) Situatia activelor imobolizate reda miscarea activelor imobilizate (necorporale, corporale, financiare si pe total ) tot sub forma balantiera si n valoare bruta, a amortizarilor aferente, precum si a provizioanelor pentru depreciere.

i) Alte informatii privind regulile si metodele contabile se refera la: -metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilant;-metodele utilizate pentru calculul amortismentelor si provizioanelor;-motivele pentru care unele posturi din bilant si din contul de Profit si pierdere nu sunt compara-bile de la un exercitiu la altul;-alte informatii pe care unitatea le considera semnificative.

D) Odata cu bilantul, cu contul de Profit si pierdere si cu anexa la bilant, unitatile patrimoniale depun raportul de gestiune. Acesta contine n principal:-prezentarea situatiei unitatii patrimoniale si evolutia sa previzibila;-elemente deosebite intervenite n activitatea unitatii patrimoniale dupa ncheierea exercitiului;-participatiile de capital la alte unitati;-activitatea si rezultatele de ansamblu a sucursalelor, filialelor si altor subunitati proprii;-activitatea de cercetare-dezvoltare;-alte referiri cu privire la activitatea desfasurata care sunt considerate necesare a fi nscrise n raportul de gestiune.

2. Verificarea exactitatii rulajelor si soldurilor inregistrate in conturile sintetice ale contabilitatii generale si punerea de acord a evidentei sintetice cu cea analitica. Aceasta operatie se asigura cu ajutorul balantelor de verificare, ce permit nu numai identificarea eventualelor erori de inregis-trare, ci si corelarea lor in vederea stabilirii concordantei necesare intre conturile sintetice si anal-itice.

3. Inventarierea generala a patrimoniului administrat, precum si a surselor de provenienta a capi-talului societatii , a dreptului de creanta si a obligatiilor, actiune urmata de punerea in acord a datelor evidentiate cu realitatile constatate la inventariere, prin rezolvarea minusurilor sau a plusurilor existente.

4. Stabilirea rezultatelor financiare, a profitului brut, a profitului net obtinute de societatea comerciala luna de luna si, prin cumulare si regularizare la finele exercitiului financiar cand se incheie bilantul.

5. A doua verificare a datelor contabilitatii in scopul asigurarii exactitatii inregistrarii in conturi a tuturor operatiilor economice, deci inclusiv a celor intervenite pentru regularizarea rezultatelor inventarierii si stabilirea rezultatelor finale. Acest lucru se poate realiza prin intocmirea unei noi ablante de verificare atat pentru conturile sintetice cat si pentru conturile analitice,inclusiv pune-rea in acord a contabilitatii sintetice cu cea analitica.

6. Pe baza datelor evidentiate in conturi si in ultima balanta de verificare, se procedeaza apoi la intocmirea propriu zisa a bilantului, adica la completarea formularelor de bilant dupa o macheta unica pentru toti agentii economici.

Intocmirea propriu zisa a bilantuluiDupa executarea lucrarilor premergatoare, se trece la intocmirea propriu zisa a bilantului, adica la completarea formularului de bilant. Potivit reglementarilor in vigoare, toti agentii economici cu personalitate juridica au obligatia intocmirii si raportarii anuale a bilantului contabil, a contului de profit si pierdere si a anexelor la bilant, inclusiv a raportului de gestiune pentru inchidere exer-citiului financiar. Intocmirea propriu zisa a bilantului necesita respectarea anumitor norme met-odologice. La intocmirea bilantului contabil se au astfel in vedere urmatoarele reguli:

1. Datele ce se raporteaza prin bilanturile contabile, atat cele de prevederi cat si cele de realizari sunt cumulate de la inceputul anului pana la sfarsitul perioaddei de raportare.2. Datele de prevederi din anexele la bilant trebuie sa corespunda cu cele din bugetele de venitu-ri si cheltuieli.3. Conturile inscrise in bilant trebuie sa corespunda cu datele inregistrate in contabilitate, puse in acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului.Anual, prin Normele metodologice privind intocmirea, verificarea si centralizarea bilanturilor contabile ale agentilor economici, Ministerul Finantelor precizeaza continutul si structura bilan-tului contabil, inclusiv metodologia de intocmire a lui.

Bilantul reflecta, la nivelul fiecarui agent economic, totalitatea mijloacelor economice, sursele de acoperire a acestora, precum si rezultatele financiare obtinute.

CAPITOL XIII