Određivanje mjesta obavljanja usluga prema Direktivi ... · OdREđIVANjE MjESTA ObAVljANjA USlUgA PREMA dIREKTIVI VIjEĆA 2006/112/EZ 47 − ulazak na kulturne, umjetniËke, sportske,

OdREđIVANjE MjESTA ObAVljANjA USlUgA PREMA dIREKTIVI VIjEĆA 2006/112/EZ 43

Odreivanje mjesta obavljanja usluga prema Direktivi VijeÊa 2006/112/EZ

Ilija JosiÊ

Određivanje mjesta obavljanja usluga prema Direktivi Vijeća

2006/112/EZ

I. POJAM USLUGEUsluga je aktivnost ili korist koju jedna strana moæe ponuditi drugoj, uglavnom neopip-

ljiva i ne obuhvaÊa vlasniπtvo nad bilo Ëime. Njezina proizvodnja moæe ali i ne mora biti povezana s opipljivim fiziËkim proizvodom. Posrijedi je, dakle, nematerijalna aktivnost πto donosi korist, kakvom se rjeπava neke potrebe korisnika za πto je spreman platiti.

Najvaænija je razlika usluge i dobra u tome πto se uslugu ne moæe opipati.

Uslugu ne moæe vidjeti, dotaknuti, iskuπati, ne moæe je se kupiti pa ponijeti, poput fi-ziËkoga proizvoda, pa nakon toga odluËiti æelimo li je ili ne − nju se iskoriπÊuje, ali je se fiziËki ne posjeduje. Usluge imaju svojstva doæivljaja (iskustvo, zadovoljstvo, povjerenje, pozornost). Usluge obiljeæuje istovremenost proizvodnje i potroπnje, odnosno davanja i upo-rabe, ne moæe je se uskladiπtiti, Ëuvati, preprodati ili vratiti. Ponuda je povezana s odreenim trenutkom te se neiskoriπten kapacitet obavljanja ne moæe oËuvati za buduÊu potraænju. Usluga je heterogena, jer ovisi o tome tko, kada i gdje je obavlja. Neopipljivost i neuskladiπti-vost razlog su πto se uslugu ne moæe posjedovati. Kupovinom proizvoda kupac postaje vlasnik i tim proizvodom moæe raspolagati po vlastitoj volji − kupuje se dakle pravo uporabe. Obav-ljanje usluge ne zavrπava prijenosom vlasniπtva s prodavatelja na kupca. Kupac zapravo kupuje samo vrijeme, odnosno proces obavljanja usluge.

Usluge se moæe podijeliti po sektorima i podsektorima, kako slijedi:− poslovne− profesionalne− kompjuterske i informatiËke− istraæivanje i razvoj− nekretnine− rentiranje i leasing− komunikacijske usluge− poπtanske− kurirske− telekomunikacijske

44 POREZNI VJESNIK 5/2013.

− audio-vizualne− graevinske− distribucijske− obrazovne− financijske usluge− zdravstvene i socijalne− turizam i putovanje− kultura i sport− prijevoz− ostale.

II. Obavljanje uslugaDa bi se moglo pravilno utvrditi poreznu obvezu poreza na dodanu vrijednost (PDV) pri

obavljanju usluga valja utvrditi gdje je dana. Sukladno Ël. 2. st. 1c) Direktive vijeÊa 2006/112/ /EZ, predmet su oporezivanja PDV-om u Hrvatskoj samo usluge πto ih porezni obveznik (obveznik) koji djeluje kao takav obavlja uz naknadu. Usluge πto ih se obavlja (ili smatra danima) bilo gdje, osim u Hrvatskoj, nikako nisu predmet oporezivanja PDV-om, Ëak ako ih obavlja obveznik koji kao takav djeluje uz naknadu. Pitanje oslobaa li se odreene usluge PDV-a (s ili bez prava na odbitak pretporeza) stoga je vaæno samo kad je mjesto njihova obavljanja u Hrvatskoj ili se temeljem zakona smatra da su obavljene u Hrvatskoj.

U sustavu PDV-a ne postoje izrazi ››uvoz usluge«, ››uvezena usluga«, ››izvezena usluga« ili ››izvoz usluga«. Uslugu se ne moæe izvesti ili uvesti. Mjesto je obavljanja usluge ili Hrvatska, te je oporeziva PDV-om u Hrvatskoj (osim ako je osloboena) ili inozemstvo, kad nije predmet oporezivanja PDV-om u Hrvatskoj. Mjesto obavljanja usluge moæe se odrediti jedino uz pri-mjenu Ël. 43. do 59b. Direktive vijeÊa 2006/112/EZ, πto je opπirnije objaπnjeno u nastavku.

III. Utvrivanje mjesta obavljanja uslugaKako bismo utvrdili mjesto obavljanja odreene usluge odnosno mjesto gdje se smatra

da je usluga obavljena, najprije treba toËno utvrditi narav usluge, πto je najËeπÊe oËevidna, no kad nije tako ili postoji dvojba, pozorno valja razmotriti sve dostupne informacije, Ëime se misli na sadræaj ugovora o obavljanju usluge ili bilo kakvu prateÊu dokumentaciju (prepis-ka stranaka), koju treba prouËiti i, uglavnom, naÊi nedvojbeni odgovor.

»injenicu prema kojoj narav usluge nije uvijek oËita, pojasnit Êe dva primjera:

Klub ljubitelja filmova (Klub) zakljuËio je u Hrvatskoj ugovor s poduzeÊem u Ujedinjenom Kraljevstvu (UK), temeljem kojega mu se stavlja na raspolaganje jahtu u Dubrovniku, gdje Êe biti usidrena za trajanja filmskog festivala,

− Ugovor o kratkoroËnom najmu prijevoznog sredstva (tj. najam broda). Mjesto je obavljanja usluge temeljem Ël. 56. st. 1. Direktive VijeÊa 2006/112/EZ (Direktiva) ono u kojem se prijevozno sredstvo uistinu korisniku predaje na raspolaganje. Treba reÊi kako se ne primjenjuje Ël. 59. st. 1g) Direktive, jer se tu odredbu primjenjuje samo na obavljanje usluga osobama neobveznicima, i to izvan EU-a te izrijekom iskljuËuje najam svih vrsta prijevoznih sredstava.

− Najam broda s kormilarom/kapetanom. Uslugu Ëini putniËki prijevoz u mjestu ››gdje se uistinu obavlja prijevoz, uzevπi u obzir prijeene udaljenosti« (Ël. 48. Direktive), πto znaËi kako bi usluga bila predmet oporezivanja PDV-om i u UK i u RH, ali treba provjeriti postoji li osloboenje s pravom na odbitak pretporeza ili ne, πto ga se


primjenjuje na meunarodni prijevoz putnika (pregovaraËko stajaliπte u vezi s Dodatkom X. Dio B toË. 10. Direktive).

− Reklamna usluga. Ovdje bi se, uz uvjet da je Klub obveznik, smatralo kako je mjesto obavljanja usluge tamo gdje je sjediπte korisnika usluge, dakle Hrvatska, pa tu treba platiti PDV.

Ugovor bi, u pravilu, trebao omoguÊiti utvrivanje zbiljske naravi usluge te stoga i mjes-to obavljanja.

TrgovaËko druπtvo ››X«, s adresom na Kajmanskim otocima, nudi npr. satelitske kanale, na kojima se moæe vidjeti slike Sejπela i drugih tropskih otoka 24 sata dnevno, praÊeno opuπtajuÊom glazbom u pozadini. Time se upravlja putem satelita za emitiranje, koji moæe snimati iz svemira i emitirati diljem svijeta. Za to nije nuæno osoblje, s obzirom da je posri-jedi posve automatiziran proces, pa ti kanali nemaju voditelje ili produkcijski tim. Satelit ››uæivo« snima slike otoka i prenosi ih korisnicima u Hrvatskoj, pretplaÊenima na taj kanal. Pretplatnici potpisuju ugovor s trgovaËkim druπtvom ››X«, a naknadu plaÊaju kreditnom kar-ticom, telefonom ili internetom, u izravnoj vezi s trgovaËkim druπtvom

Uslugu druπtva ››X« moæe se tumaËiti kao:a) telekomunikacijsku uslugu (osobi neobvezniku): sukladno opÊem pravilu, smatra se

da je mjesto obavljanja te usluge na Kajmanskim otocima, gdje je i sjediπte davatelja usluge. No, s obzirom da se uslugu uporabljuje u Hrvatskoj, smatra se da je mjesto obavljanja tih usluga Hrvatska (Ël. 59b. Direktive).

b) zabavna usluga: mjestom se usluge smatra zbiljsko mjesto obavljanja usluge (Ël. 54. st. 1. Direktive). S obzirom da to pravilo izaziva teπkoÊe u praksi utvrivanja mjesta obavljanja usluge, moæe se smatrati da se mjesto odreuje prema mjestu zbiljskog odvijanja djelatnosti, tj. mjestu gdje korisnik (kupac) gleda program na televizoru i uæiva u zabavi. Mjesto obavljanja usluge tada je oËito Hrvatska.

c) informacije osobi koja nije obveznik: sukladno opÊem pravilu, smatra se da su mjesto obavljanja usluge Kajmanski otoci (tj. gdje davatelj usluge ima sjediπte − Ël. 45. Direktive).

Za utvrivanje tipa dane usluge, neprijeporno je vaæan tekst ugovora. NajoËitije je svojst-vo usluge iz naπeg primjera da se radi o telekomunikacijskoj usluzi. No, stoga podrobnije treba razmotriti druga (ne tako oËita) svojstva. Naravno da svako svojstvo πto ga se smatra ispravnim valja potkrijepiti dostatnim brojem elemenata kakvi mu idu u prilog.

Nakon πto se utvrdi narav usluge, pozorno treba razmotriti moæe li je se uvrstiti meu usluge navedene u Ël. 46. do 59. Direktive. Ako da, ad hoc odredba odluËit Êe o mjestu obav-ljanja usluge. Ako nismo naπli takvu uslugu, primjenjuje se jedno od opÊih pravila iz Ël. 44. i 45. Direktive, πto znaËi da je mjesto obavljanja te usluge:

a) u zemlji gdje primatelj ima sjediπte, ako je obveznikb) u zemlji gdje davatelj ima sjediπte, ako primatelj nije porezni obveznik.

Ako je, uz primjenu ove metode, mjesto obavljanja usluge u stranoj zemlji, ili opÊenito uzevπi, bilo koje mjesto izvan Hrvatske, automatski je zakljuËak kako na nju ne treba platiti hrvatski PDV, ne treba, πtoviπe, ni razmiπljati moæe li se primijeniti osloboenje ili ne. Kad npr. obveznik (na kojeg se ne primjenjuje osloboenje) sa sjediπtem u Hrvatskoj daje usluge reklamiranja, savjetodavne i sliËno osobi koja nema sjediπte u Hrvatskoj, ali je obveznik sa sjediπtem u drugoj dræavi Ëlanici, obveznik u Hrvatskoj ne treba zaraËunavati PDV (Ël. 44. Direktive).

Treba obratiti pozornost kako se, sukladno Ël. 43. Direktive, radi utvrivanja mjesta obavljanja usluga, primjenjuje sljedeÊe pravilo:


a) obveznika koji obavlja djelatnosti ili transakcije πto ih se ne smatra oporezivim isporukama dobara ili obavljanjem usluga prema Ël. 2. st. 1c) Direktive, smatra se obveznikom u pogledu svih usluga koje je primio

b) pravnu osobu neobveznika, registriranoga za potrebe PDV-a smatra se obvezni-kom

c) uzima se u obzir samo okolnosti u trenutku nastanka oporeziva dogaaja − bilo kakva kasnija izmjena u uporabi usluge neÊe utjecati na odreivanje mjesta obav-ljanja usluge, pod uvjetom da nema zlouporabe.

No, i kada prikazana metoda vodi spram zakljuËka da je mjesto obavljanja usluga Hrvat-ska, sukladno Ël. 44. do 59b. Direktive, te kad je obavljena uz naknadu obvezniku, nije si-gurno da li Êe uistinu biti predmet oporezivanja PDV-om u Hrvatskoj. Odgovor na to pitanje ovisit Êe naposljetku o tome je li propisano osloboenja ili ne. Ako uslugu obavlja obveznik uz naknadu, a promet mu je ispod praga iz Ël. 283. st. 1. toË. c) i 285. Direktive, radi se o malome obvezniku, i uslugu se neÊe oporezivati, osim ako se opredijelio poslovati u sustavu PDV-a.

IV. Usluge u kojih je mjesto obavljanja Hrvatska − pregledSukladno Ël. 43. do 59b. Direktive, Hrvatska je (ili se smatra da jest) mjesto obavljanja za slje-

deÊe usluge (ovdje se ne radi o cjelovitome popisu, nego samo o pregledu razliËitih pravila):

Bilo kakve usluge u vezi s nekretninama obavlja se na mjestu nekretnine (Ël. 47. Direkti-ve). Ako je, dakle, nekretnina u RH, mjestom je obavljanja bilo koje usluge πto se odnosi na tu nekretninu Hrvatska (ukljuËivπi najam npr. hotelskog smjeπtaja u trajanju do πest mjeseci /najam dulji od 6 mjeseci smatra se leasingom ili najmom stambenih prostorija, πto je oslo-boeno oporezivanja/, usluge arhitekta, inæenjera1, posrednika nekretninama ili eksperata, procjenjivaËa, bilo kakvi graevinski radovi i nadzor nad radovima na gradiliπtu, ËiπÊenje, bojenje, odræavanje i popravci itd.), te su usluge, Ëak ako usluge obavljaju osobe koje nema-ju sjediπte u Hrvatskoj u razmjerima u kakvima je isporuËitelj obveznik koji djeluje kao takav i daje usluge uz naknadu, predmet oporezivanja PDV-om u Hrvatskoj (ako davatelj nije ma-len obveznik)

Obavljanje usluga prijevoza putnika u razmjerima u kakvima se taj prijevoz stvarno odvija na podruËju Hrvatske (Ël. 48. Direktive).

Obavljanje usluga prijevoza dobara, osim unutar EU-a, osobi neobvezniku, u razmjerima u kojima se taj prijevoz uistinu odvija na podruËju Hrvatske (Ël. 50. Direktive).

Obavljanje usluga prijevoza unutar EU-a osobi neobvezniku, ako je mjesto polaska u Hrvatskoj (Ël. 50. Direktive).

Navedeno se primjenjuje na sve vrste prijevoza: zraËni, vodeni ili cestovni, avionom, helikopterom, brodom, Ëamcem ili drugim plovilom, motornim vozilom, autobusom i sl. Usluga bilo koje vrste prijevoza dobara registriranome obvezniku sa sjediπtem ili u Hrvatskoj ili poslovnoj jedinici korisnika usluge prijevoza (Ël. 44. Direktive).

Bilo koja od sljedeÊih aktivnosti, ako je stvarno mjesto odvijanja Hrvatska:

1 U skladu s odredbama Ël. 44. 45. i 59. st. 1. c) Direktive vijeÊa 2006/112/EZ, mjestom obavljanja usluga inæenjera smatra se mjesto gdje kupac (korisnik usluge) ima sjediπte, pod uvjetom da se radi o porezom obvezniku koji djeluje kao takav ili nije porezni obveznik, a prebivaliπte ima izvan Europske unije, ili ako je kupac osoba koja nije porezni obveznik a prebivaliπte mu je u EU, smatra se da je mjesto obav-ljanja inæenjerskih usluga mjesto u kojem taj inæenjer ima sjediπte. Dakako, ako su usluge vezane uz nekretninu, mjesto nekretnine mora se smatrati mjestom obavljanja usluge.


− ulazak na kulturne, umjetniËke, sportske, znanstvene, obrazovne, zabavne i sliËne dogaaje, poput izloæba i sajmova, te prateÊe usluge u vezi s tim, uz uvjet da se te usluge obavlja obvezniku (Ël. 53. Direktive),

− obavljanje usluga i prateÊih usluga u kulturi, umjetnosti, sportu, znanosti, obrazo-vanju, zabavi i sliËnim aktivnostima (sajmovi i izloæbe), ukljuËivπi usluge organi-zatorima tih aktivnosti, kad ih se daje neobveznicima (Ël. 54. st. 1. Direktive).

Usluge osobi neobvezniku, ako ih se fiziËki obavlja u Hrvatskoj:− prateÊe usluge prijevoza poput utovara, istovara, rukovanja i sliËnih aktivnosti (Ël.

54. st. 2a/ Direktive),− procjena i rad na pokretnoj materijalnoj imovini (Ël. 54. st. 2b/ Direktive),− ugostiteljske usluge i usluge cateringa, ako ih se fiziËki obavlja na brodu, avionu

ili vlaku tijekom dionice prijevoza putnika u EU, ako je mjesto polaska putniËkog prijevoza u Hrvatskoj (Ël. 57. st. 1. Direktive),

− kratkoroËno iznajmljivanje (πto bez prekida ne traje dulje od 30 dana ili 90 dana za plovila) prijevoznih sredstava bilo kome, ako je mjesto stavljanja na raspola-ganju kupcu Hrvatska (Ël. 56. st. 1. Direktive),

− dugoroËno (bez prekida dulje od 30 dana, ili 90 dana za plovila) iznajmljivanje prijevoznih sredstava neobveznicima, ako imaju sjediπte ili stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte u Hrvatskoj (Ël. 56. st. 2. Direktive),

− dugoroËno (dulje od 90 dana za plovila) iznajmljivanje luksuznih brodova osoba-ma neobveznicima, ako se uslugu obavlja iz vlastitoga sjediπta ili poslovne jedini-ce u RH, a luksuzno plovila zapravo je stavljeno na raspolaganje korisniku u Hrvatskoj (Ël. 56. st. 2. Direktive),

− dugoroËno (dulje od 30 dana) iznajmljivanje prijevoznih sredstava osobama ne-obveznicima: preko posrednika koji djeluje u ime i za raËun druge osobe, ako je mjesto transakcije na kojoj se usluga temelji u RH (Ël. 46. Direktive),

− elektroniËke usluge πto ih obavlja osoba sa sjediπtem izvan EU-a (odakle se daje usluge) osobi neobvezniku sa sjediπtem, stalnim prebivaliπtem ili uobiËajenim boraviπtem u Hrvatskoj (Ël. 58. Direktive),

− bilo kakve usluge, dosad nenavedene, obvezniku koji djeluje kao takav, ako taj obveznik (kojem se daje uslugu) ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu u RH. To je prvo opÊe pravilo (Ël. 44. Direktive).

− bilo kakve usluge osobi neobvezniku, ako davatelj usluge ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu u RH. To je drugo opÊe pravilo (Ël. 45. Direktive), a te usluge potanko razmatramo u nastavku.

V. Usluge za koje mjesto obavljanja nije HrvatskaSvaka usluga za koju je razvidno da joj je mjesto obavljanja izvan podruËja Hrvatske,

sukladno Ël. 43. do 59b. Direktive, nije predmet oporezivanja PDV-om u Hrvatskoj, πto sva-kako vrijedi za sljedeÊe usluge, ako davatelj dokaæe da je mjesto obavljanja (ili se smatra da jest) prema pravilima Direktive o PDV-u, izvan EU-a (to nije zakljuËni popis, veÊ samo pregled razliËitih pravila):

− kratkoroËno iznajmljivanje prijevoznih sredstava (do 30 dana) plovila (do 90 dana),− prijenos prava − autorska prava, patenti, licencije, trgovaËki æigovi i sliËno,− reklamne usluge,− usluge savjetnika, inæenjera, konzultantskih tvrtki, odvjetnika, raËunovoa i sliËno,

obrada podataka, pribavljanje informacija te obavljanje usluga prevoenja (pre-voenje tekstova),


− obveza uzdræavanja od obavljanja i voenja poslovne djelatnosti, u cjelini ili dje-lomiËno, te prava navedenih u ovom Ëlanku,

− bankarske i financijske transakcije, transakcije osiguranja, ukljuËivπi reosiguranje, osim iznajmljivanja sefova,

− pribavljanje osoblja,− iznajmljivanje pokretne materijalne imovine, osim svih prijevoznih sredstava,− omoguÊen pristup prirodnom plinu na podruËju EU-a ili bilo kojoj mreæi spojenoj

na takav sustav, sustav elektriËne energije ili toplinske i rashladne mreæe, ili prije-nos i distribucija u tim sustavima i mreæama, te obavljanje drugih usluga s tim u izravnoj vezi,

− telekomunikacijske usluge,− usluge radijskog i televizijskog prijenosa,− obavljanje elektroniËkih usluga.

VI. Mjesto obavljanja usluga

VI.1. OpÊa pravila

»lanci 44. i 45. Direktive propisuju dva razliËita ››opÊa« pravila pri odreivanju mjesta obavljanja usluga.

VI.1.1. Prvo opÊe pravilo (Ël. 44. Direktive):

Mjesto je obavljanja usluga obvezniku koji djeluje kao takav mjesto njegova sjediπta. No, ako se te usluge obavlja obveznikovoj stalnoj poslovnoj jedinici πto nije na istome mjestu gdje mu je sjediπte, mjestom je isporuke usluga ono u kojemu je stalna poslovna jedinica. Ako takvo sjediπte ili stalna poslovna jedinica ne postoje, mjestom se obavljanja usluga sma-tra prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte obveznika primatelja usluge.

VI.1.2. Drugo opÊe pravilo (Ël. 45. Direktive):

Mjesto je obavljanja usluga osobi koja nije obveznik mjesto u kojem obveznik davatelj usluge ima sjediπte. No, ako te usluge obavlja obveznikova stalna poslovna jedinica u mjestu njezina sjediπta, mjestom se obavljanja usluga smatra sjediπte stalne poslovne jedinice. Ako takvo sjediπte ili stalna poslovna jedinica ne postoje, mjestom se obavljanja usluga smatra prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte obveznika davatelja usluge.

Sukladno Ël. 10. do 13, te Ël. 17. do 25. Provedbene uredbe VijeÊa (EU) 282/2011, od 15. oæujka 2011, kojom se utvruje provedbene mjere za Direktivu o zajedniËkom sustavu PDV-a, mjesto gdje obveznik ima sjediπte ono je na kojem se odvijaju funkcije srediπnje uprave toga poslovnog subjekta. Kako bi se utvrdilo to mjesto, uzima se u obzir mjesto donoπenja glavnih odluka uprave/rukovodstva, mjesto sjediπta poslovnog subjekta, te gdje se odræava sastanke uprave/rukovodstva. Ako se temeljem tih mjerila ne moæe sa sigurnoπÊu utvrditi mjesto sjediπta poslovnog subjekta, prednost dobiva mjesto gdje uprava/rukovodstvo donosi glavne poslovne odluke. Samo postojeÊu poπtansku adresu, u svakom sluËaju, neÊe se smatrati obveznikovim sjediπtem.

U vezi s primjenom, na drugoj strani, prije spomenuta Uredba toËno navodi da je radi primjene Ël. 44. Direktive (prvo opÊe pravilo), ››stalna poslovna jedinica« svaka druga jedini-ca poslovanja koja nije samo sjediπte poslovnog subjekta, ako je obiljeæuje dostatan stupanj stalnosti te prikladan ustroj (ljudski i tehniËki resursi) πto omoguÊuje da ››prima i iskoriπÊuje obavljene usluge za vlastite potrebe«.


Primjer

TrgovaËko druπtvo (obveznik) sa sjediπtem u NjemaËkoj ima ››distribucijski centar« u Zagrebu, odakle prodaje proizvode i πalje ih kupcima u Hrvatsku, Bugarsku, GrËku, Srbiju i Albaniju. Tu su zaposleni ljudi koji primaju dobra iz tvornica trgovaËkog druπtva u Nje-maËkoj te organiziraju i obavljaju prijevoz od Zagreba do kupaca (ukljuËivπi po potrebi pripremu prijevozne i carinske dokumentacije). TrgovaËko poduzeÊe vlasnik je velikih obje-kata u Zagrebu u kojima su uskladiπtena dobra odakle ih se prevozi i vozilima i kontejne-rima, takoer u vlasniπtvu druπtva. No, taj centar ne obavlja (prodaju) transakcije, s obzirom da se (prodaja) sve transakcije obavlja iz sjediπta druπtva u NjemaËkoj, te nitko od zaposle-nika u Hrvatskoj nije ovlaπten ni na koji naËin preuzimati obveze u ime druπtva.

U ovome se primjeru ne smatra da je druπtvo iz NjemaËke osnovalo poslovanje u Hrvat-skoj, jer nema mjesto u Hrvatskoj na kojem bi se odvijale funkcije srediπnje uprave. Mjestom obavljanja usluga osobe neobveznika smatra se mjesto u kojemu obveznik koji obavlja uslu-ge ima sjediπte, ali ako te usluge obavlja obveznikova stalna poslovna jedinica u mjestu razliËitom od mjesta sjediπta obveznika, mjestom obavljanja usluga smatra se sjediπte stalne poslovne jedinice. Ako takvo sjediπte ili stalna poslovna jedinica ne postoje, mjestom obav-ljanja usluga smatra se prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte obveznika koji obavlja usluge. U vezi s uslugama za vlastiti distribucijski centar u Zagrebu, meutim, za potrebe se toga cen-tra smatra da druπtvo ima stalnu poslovnu jedinicu u Hrvatskoj, jer je razvidno da centar moæe primati i iskoristiti obavljene mu usluge za vlastite potrebe.

Radi primjene Ël. 45. Direktive (drugo opÊe pravilo), ››stalna poslovna jedinica« je bilo koje stalno mjesto poslovanja, ako ima dostatan stupanj stalnosti i pripadajuÊi ustroj (ljudski i teh-niËki resursi) πto mu omoguÊuje obavljati usluge. Stoga u praksi, ako se temeljem Ëinjenica doe do zakljuËka da obveznik ima dovoljno ljudskih i tehniËkih resursa u Hrvatskoj πto mu omoguÊuje obavljanje usluga u Hrvatskoj, smatrat Êe se da je mjesto obavljanja usluga obvez-nika iz (stalne) poslovne jedinice u Hrvatskoj osobama koje nisu obveznici u Hrvatskoj.

Primjer

Maarski obveznik otvorio je auto-radionicu u unajmljenim prostorijama u Splitu, kako bi obavljao usluge popravka automobila i poslovat Êe neovisno o drugim radionicama toga obveznika u Maarskoj. Direktor radionice u Splitu ovlaπten je preuzeti obveze u ime obveznika spram naruËitelja usluga i isporuËitelja, te je za obveznika ovlaπten obavljati ulazne i izlazne transakcije. Radi primjene drugoga opÊeg pravila, stoga se smatra kako maarski obveznik ima stalnu poslovnu jedinicu u Hrvatskoj, jer oËito da ima dovoljno ljudskih i tehniËkih resursa u RH πto mu omoguÊuje obavljanje usluga iz Hrvatske.

Treba imati na umu da se u primjeni drugog opÊeg pravila ne smatra kako prije spome-nuti njemaËki obveznik ima stalnu poslovnu jedinicu u Hrvatskoj, s obzirom da nema dovolj-no ljudskih i tehniËkih resursa kakvi mu omoguÊuju obavljati usluge iz Hrvatske. Ako, dakle, obveznik obavlja usluge sukladno opÊem pravilu za osobe koje nisu porezni obveznici, a imaju sjediπte ili prebivaliπte u Hrvatskoj, mjesto je obavljanja tih usluga tamo gdje obveznik ima sjediπte − dakle, u NjemaËkoj. Ako taj njemaËki obveznik obavlja usluge obvezniku koji djeluje kao takav i koji ima sjediπte u Hrvatskoj, naravno da je mjesto obavljanja usluga Hrvatska (prvo opÊe pravilo).

Treba znati kako:


1. sama Ëinjenica da netko ima PDV identifikacijski broj sama po sebi nije dovoljna da se smatra kako obveznik ima stalnu poslovnu jedinicu

2. stalna adresa fiziËke osobe, svejedno je li ili nije obveznik, evidentirana je u popi-su stanovniπtva ili sliËnom popisu, ili adresa koju je osoba navela u prijavi nadleæ-nima poreznim vlastima, osim ako postoje dokazi da ta adresa ne odraæava stvar-ne Ëinjenice

3. mjesto gdje je fiziËka osoba (svejedno je li ili nije obveznik) ono je u kojemu fiziËka osoba uobiËajeno æivi, πto proizlazi iz osobnih i poslovnih obveza

4. kada su profesionalne obveze izvan zemlje u kojoj su privatne obveze, ili kad nema profesionalnih obveza, mjesto se uobiËajena prebivaliπta odreuje na osnovi osobnih veza πto pokazuju blisku povezanost fiziËke osobe i mjesta gdje æivi.

No, kako bismo utvrdili mjesto obavljanja usluge ili mjesto πto ga se smatra mjestom obavljanja usluge, sukladno Direktivi, najprije treba pozorno razmotriti podudara li se, u vrijeme nastanka oporeziva dogaaja, s bilo kojom od usluga iz Ël. 46. do 59b. Direktive. Ako podudarnost postoji, ad hoc procjena odredit Êe gdje je mjesto obavljanja usluge. Ako nema podudarnosti, tada se mjesto obavljanja usluge odreuje uz primjenu jednoga od dvaju opÊih pravila prema Ël. 44. ili 45. Direktive, ovisno o tome je li osoba kojoj se obavlja usluge (ko-risnik) obveznik ili ne.

Kad mjesto obavljanja usluga ovisi o tome je li kupac obveznik ili nije, davatelj usluga Êe odrediti status kupca temeljem sljedeÊih mjerila:

1. obveznika koji obavlja djelatnosti ili neoporezive transakcije nekome tko nije ob-veznik, za isporuke dobara i obavljanje usluga, prema Ël. 2. Direktive, mora ge se smatrati obveznikom za sve primljene usluge (Ël. 43. st. 1. Direktive)

2. pravnu osobu neobveznika, registriranu (ili mora biti registrirana) za potrebe PDV-a (jer su njezina stjecanja dobara u EU predmet oporezivanja PDV-om) smatra se obveznikom (Ël. 43. st. 2. Direktive )

3. osim ako nema drukËije informacije, isporuËitelj moæe smatrati da kupac ima sje-diπte u EU u svojstvu obveznika:i) kad mu kupac da PDV identifikacijski broj, a isporuËitelj dobije potvrdu da su

taj broj, te naziv i adresa valjaniii) kad kupac joπ nema PDV identifikacijski broj, ali je obavijestio isporuËitelja da

ga je zahtijevao, a isporuËitelj je dobio neki drugi dokaz πto pokazuje da je ku-pac obveznik ili pravna osoba neobveznik koja mora imati PDV identifikacijski broj za potrebe PDV-a i u razumnoj je mjeri provjerio toËnost podatka dobive-nih od kupca, putem uobiËajenih komercijalnih mjera sigurnosti, poput onoga o identitetu, ili da mu je uredno obavljeno plaÊanje.

4. ako nema drukËije informacije, isporuËitelj moæe smatrati da kupac ima sjediπte u EU kao neobveznik, ako mu kupac nije dao PDV identifikacijski broj

5. ako nema drukËije informacije, isporuËitelj moæe smatrati da kupac ima sjediπte izvan EU-a kao obveznik:a) ako od kupca dobije potvrdu nadleæne porezne vlasti u zemlji kupca da se

kupac bavi gospodarskom djelatnoπÊu kako bi mogao dobiti povrat PDV-a su-kladno Direktivi VijeÊa 86/560/EZ, od 17. studenoga 1986. o harmonizaciji zakona dræava Ëlanica u vezi s porezom na promet − postupci za povrat PDV-a obveznicima koji nemaju sjediπte na podruËju EU-a (Trinaesta direktiva)

b) ako kupac nema tu potvrdu, a isporuËitelj ima PDV ili neki sliËan broj πto je kupcu dodijeljen u zemlji gdje mu je sjediπte, πto sluæi za identifikaciju poslov-nih subjekata, te ako isporuËitelj obavi razumnu provjeru toËnosti informacija


dobivenih od kupca, sluæeÊi se uobiËajenima komercijalnim mjerama sigurno-sti, npr. o identitetu ili da mu je uredno obavljeno plaÊanje.

Radi primjene opÊih pravila o mjestu obavljanja usluga, prema Ël. 44. i 45. Direktive, obveznik ili pravna osoba neobveznik ili je se smatra obveznikom, te prima usluge samo za osobne svrhe (a iskoriπÊuju ih i njegovi zaposlenici), smatra se osobom koja nije obveznik. No, ako je kupac u vezi s tom transakcijom, dao PDV identifikacijski broj, davatelj usluge s pravom moæe zakljuËiti kako daje uslugu za poslovne potrebe kupca (primatelja).

Usluge narav kojih je posve (oËito) privatna obuhvaÊaju u prvome redu:a) bolniËku i medicinsku skrbb) usluge stomatologa i zubnih tehniËarac) usluge osobne njege i u kuÊanstvud) usluge povezane sa socijalnim osiguranjeme) usluge povezane sa zaπtitom djece i mladihf) πkolovanje djece i mladih, πkolska i fakultetska naobrazbag) privatna poduka uËitelja ili se odnosi na πkolsku i sveuËiliπnu naobrazbuh) usluge povezane sa sportom, ukljuËivπi objekte poput gimnastiËkih dvorana i sliËno,

uz plaÊanje/naknadui) klaenje, lutrija i drugi oblici igara na sreÊuj) presnimavanje filmova ili glazbe s internetak) knjige u digitaliziranom obliku πto ih se ne smatra struËnimal) pretplata na novine i Ëasopise online, a nisu struËna literaturam) online vijesti i prometne obavijesti te vremenska prognozan) pravne usluge πto se odnose na obiteljska pitanja i pitanja u kuÊanstvuo) usluge savjetovanja u vezi s porezom na dohodak i pitanjima socijalnog osiguranja.

Kad je usluga namijenjena i privatnoj uporabi, ukljuËivπi zaposlenike kupca te u poslov-ne svrhe, mjestom je isporuke te usluge u svakom sluËaju, ono gdje obveznik primatelj usluge ima sjediπte, pod uvjetom da nema zlouporabe.

Obavljanje usluga na koje se primjenjuje jedno od dvaju opÊih pravila iz Ël. 44. i 45. Direktive, obuhvaÊa i obavljanje usluga nespomenutih u Direktivi u vezi s utvrivanjem mjesta obavljanja usluga.

U nastavku je popis takvih usluga (ne konaËan):1. obavljanje bilo kakva prijevoza dobara obvezniku2. obavljanje usluga obvezniku putem posrednika3. prijenos i asignacija autorskih prava, patenata, licencija, trgovaËkih æigova i sliËnih prava4. usluge reklamiranja5. usluge savjetnika, inæenjera, konzultantskih tvrtki, odvjetnika, raËunovoa i sliËno,

te obrada podataka, pribavljanje informacija6. obveza uzdræavanja od obavljanja i voenja poslovne aktivnosti, u cjelini ili dje-

lomiËno7. bankarske i financijske transakcije, transakcije osiguranja, ukljuËivπi reosiguranje,

osim iznajmljivanja sefova8. pribavljanje osoblja9. transakcije temeljem kojih odreeno tijelo dodjeljuje obvezniku prava televizijskog

prijenosa za odreene utakmice10. obavljanje usluga obuhvaÊenih podnesinim zahtjevom za povrat PDV-a sukladno

Direktivi 2008/9/EZ, od 12. veljaËe 2008. u kojoj se utvruje potanka pravila za povrat PDV-a iz Direktive 2006/112/EZ, obveznicima koji nemaju sjediπte u dræavi Ëlanici koja daje povrat, nego u nekoj drugoj dræavi Ëlanici


11. ako su dio jedinstvene usluge, obavljanje usluga organizacije pokopa12. obavljanje usluga prijevoda tekstova.

VII. Mjesto obavljanja usluga u vezi s nekretninamaSukladno Ël. 47. Direktive, mjesto nekretnine je mjesto obavljanja svih usluga povezanih

s nekretninama, ukljuËivπi usluge struËnjaka i agencija za nekretnine, obavljanje/osiguranje smjeπtaja u hotelskom sektoru ili sektorima sa srodnom funkcijom − kampovi za odmor ili mjesta ureena za kampiranje, davanje prava na uporabu nekretnina i usluge za pripremu i usklaivanje graevinskih radova (arhitekti i tvrtke koje se bave nadzorom gradiliπta). Radi primjene ove odredbe, pojam ››nekretnine« ima sljedeÊe znaËenje:

a) bilo koji odreeni dio zemljiπta, na povrπini ili ispod nje, nad kojim se moæe za-snovati pravo vlasniπtva ili posjeda

b) bilo koja graevina ili konstrukcija koja je priËvrπÊena za tlo ili iznad njega iznad ili ispod razine mora, kakvu se ne moæe jednostavno demontirati/rastaviti i premje-stiti

c) bilo koja stavka πto je dio integralnog dijela graevine ili konstrukcije bez kojeg je ta graevina ili konstrukcija nedovrπena poput vrata, prozora, krovova, stubiπta ili dizala

d) bilo koji dio, oprema ili stroj stalno instaliran u graevini ili konstrukciji, a ne moæe ga se maknuti bez da se uniπti ili izmijeni graevinu ili konstrukciju.

Usluge se smatra povezanima s nekretninama u sljedeÊim okolnostima:a) kad proizlaze iz nekretnine i ta nekretnina Ëini nedjeljiv element usluge te je od

srediπnje, bitne vaænosti za obavljene uslugeb) kad ih se obavlja ili su usmjerene na nekretnine, radi pravne ili fiziËke izmjene na

imovini

Usluge u vezi s nekretninama obuhvaÊaju:a) gradnju graevine na zemljiπtu te graevinske radove i ruπenja graevine ili njezi-

nih dijelovab) nadzor i procjenu rizika i integriteta nekretninac) procjenu vrijednosti nekretnina, ukljuËivπi usluge u vezi s potrebama osiguranja,

radi utvrivanja vrijednosti nekretnine kao osiguranja za zajam ili procjenu rizika i πtete pri sudskome sporu

d) obavljanje/osiguranje smjeπtaja u hotelskom sektoru ili srodnim sektorima, poput kampova za odmor ili mjesta ureenih za kampiranje, ukljuËivπi pravo boravka u odreenu mjestu temeljem zamjene prava uporabe time share i sliËno

e) odræavanje, obnovu i popravak graevine ili dijelova graevine, ukljuËivπi radove ËiπÊenja, poploËivanja, postavljanja ploËica ili parketa

f) upravljanje nekretninama, πto se ne odnosi na upravljanje portfeljem investicija u nekretnine prema toË. d), kad vlasnik ili netko za njegov raËun skrbi o odræavanju komercijalnoga, industrijskog ili stambenog objekta

g) posredovanje u prodaji ili leasingu ili iznajmljivanju nekretnina te odreenih inte-resa na nekretninama ili stvarnih prava πto ih se tretira kao materijalnu imovinu, a nisu posredovanje prema toË. b)

h) izradu nacrta za graevinske objekte ili njihove dijelove na odreenu/poznatom graevinskom zemljiπtu/parceli, svejedno hoÊe li graevina biti sagraena ili ne

i) obavljanje usluga nadzora na gradiliπtu ili usluga (fiziËkog) osiguranjaj) podizanje trajnih struktura na zemljiπtu ili graevinski radovi ili radovi na ruπenju u

vezi s trajnim strukturama poput sustava cjevovoda za plin, vodu, kanalizaciju i sl.


k) odræavanje, obnovu i popravak trajnih struktura poput sustava cjevovoda za plin, vodu, kanalizaciju i sliËno

l) rad na polju, ukljuËivπi poljoprivredne usluge − oranje, sijanje, navodnjavanje i gnojidba

m) instaliranje ili postavljanje strojeva i opreme πto ih se nakon instaliranja ili postav-ljanja smatra nepokretnom imovinom

n) odræavanje ili popravak, inspekciju ili nadziranje strojeva i opreme kada se te strojeve ili opremu smatra nepokretnom imovinom

o) pravne usluge vezi s prijenosom vlasniπtva nad nekretninama te odreenih intere-sa na nekretninama ili stvarnih prava πto ih se smatra materijalnom imovinom − posao javnog biljeænika ili sastavljanje ugovora o prodaji ili kupnji nekretnine, Ëak ako se temeljnu transakciju πto bi omoguÊila pravnu izmjenu te nekretnine ne provede

p) svi graevinski radovi − montaæa, izmjena, zavrπetak, postavljanje, popravak, odræavanje, ËiπÊenje i ruπenje nepokretne imovine πto su poput svake operacije kakva obuhvaÊa isporuku pokretne imovine i njezinu ugradnju u nepokretnu imo-vinu, pa se i pokretnu moæe nazvati nepokretnom imovinom

r) bilo kakve studije ili kontrolni radovi kao uobiËajen dio posla arhitekata, nadzor-nika ili inæenjera, radi pripreme i usklaivanja radova pod toË. p)

s) stavljanje na raspolaganje parkiraliπtaπ) stavljanje na raspolaganje prostora ili prostorija za pohranjivanje dobarat) dozvolu pristupa i prava uporabe u vezi s prometnicom te strukturom πto je njezi-

nim dijelom − mostovi i tuneli.

SljedeÊe se, pak, usluge ne smatra povezanima s nekretninama (popis nije cjelovit):a) izradu nacrta za graevine ili njihove dijelove, ako nisu namijenjeni odreenu

graevinskom zemljiπtu (parceli)b) posredovanje u osiguranju hotelskog smjeπtaja ili smjeπtaja u sektoru sa srodnom

funkcijom − kampovi za odmor ili mjesta ureena za kampiranje, kada se to od-vija uz posrednika koji djeluje u ime i za raËun druge osobe

c) instaliranje ili montaæu, odræavanje ili popravak, inspekciju ili nadzor nad stroje-vima ili opremom koja nije i neÊe postati dio nepokretne imovine

d) upravljanje portfeljom investicija u nekretninee) pravne usluge, osim u vezi s ugovorima, ukljuËivπi savjetodavne usluge o uvjetima

ugovora za prijenos nepokretne imovine, ili u svrhu realizacije takvog ugovora, ili dokazivanja njegova postojanja, kada se te pravne usluge ne odnose na odreen prijenos vlasniπtva na danoj nekretnini

f) usluge pribavljanja mjesta za πtand na sajmu ili izloæbi zajedno s drugima pove-zanim uslugama πto omoguÊuju izlaganje predmeta − dizajniranje πtanda, prijevoz i skladiπtenje predmeta, pribavljanje strojeva, polaganje kabela, osiguranje i ispo-ruka reklamnih materijala

g) usluge reklamiranja, Ëak ako obuhvaÊaju uporabu nepokretne imovine.

Kad isporuËitelj stavi opremu na raspolaganje kupcu, s ili bez osoblja, u namjeri da kupac obavi radove na nepokretnoj imovini, pa isporuËitelj ne preuzima odgovornost za izvedbu radova nego odgovara samo za raspoloæivost opreme, uslugu se smatra iznajmljivanjem pokretne materijalne imovine.

Ali kada se oprema, zajedno s dostatnim brojem osoblja koje radi s tom opremom, stavi na raspolaganje kupcu, smatra se da je isporuËitelj preuzeo odgovornost za izvedbu radova te obavio uslugu rada na nepokretnoj imovini. Pretpostavka je da se uslugu rada na nepok-


retnoj imovini moæe opovrgnuti/pobiti Ëinjenicama ili zakonskim odredbama, kako bi se ustanovilo zbiljsku narav te usluge.

Ako je npr. nepokretno dobro u Hrvatskoj, mjesto je obavljanja bilo koje usluge u vezi s njom Hrvatska, pa i kad uslugu obavlja obveznik koji nema sjediπte u Hrvatskoj, te neovisno o tome obavlja li se te usluge obvezniku ili onima koji to nisu. U razmjerima, dakle, u koli-kima je obveznik obavi uz naknadu, u RH je redovito predmet oporezivanja PDV-om. No, sukladno Ël. 199. st. 1. toË. a) i b) Direktive, ako se graevinske radove, i ostale prateÊe gra-evinske usluge (stavljanje u pogon, odræavanje, izmjene ili odstranjivanje graevine, usluge ËiπÊenja te pribavljanja osoblja koje je ukljuËeno u obavljanje usluga u vezi s graevinskima), obavi za obveznika registriranog za potrebe PDV-a u RH, primatelj usluge obveznik je plaÊa-nja PDV-a (πto ga treba platiti) na te usluge, Ëak ako ih obavi obveznik koji nema sjediπte u Hrvatskoj (prijenos porezne obveze s isporuËitelja na primatelja). Na drugoj strani, treba imati na umu kako se u svake usluge povezane s nepokretnom imovinom u RH kakvu obvez-nik bez sjediπta ili stalne poslovne jedinice u obavi neobvezniku (strana osoba koja daje uslugu) smatra da je se obavlja u vezi s nekretninom u RH te da tu ima i stalnu poslovnu jedinicu, pa je stoga obvezan prijaviti se u registar obveznika PDV-a. MoguÊe je pak da se taj (strani) obveznik ne mora prijaviti u domaÊi registar obveznika PDV-a, uz uvjet da se prima-telj usluge (iako nije obveznik) registrira za potrebe PDV-a u RH te uz obvezu platiti porez na uslugu prema Ël. 194. Direktive.

Vaæno je takoer upozoriti na Ëinjenicu kako je hotelski smjeπtaj usluga povezana s ne-pokretnom imovinom. S obzirom da nije uvijek lako razlikovati ››hotelski smjeπtaj« (oporezi-vo) od ››unajmljivanja objekta za stanovanje« (osloboeno), propisano je da hotelski smjeπtaj opÊenito oznaËuje smjeπtaj u hotelu ili sliËnom objektu, u trajanju do πest mjeseci. Svako iznajmljivanje ili uzimanje na leasing hotelskog smjeπtaja u neprekinutome razdoblju duljem od πest mjeseci smatra se stoga ››najmom stambenog prostora« i osloboeno je PDV-a. Ako dakle obveznik (putniËka agencija ili druga osoba) posjeduje hotel, apartman za odmor ili kamp u Hrvatskoj te osigurava smjeπtaj bilo kojem tipu korisnika (obveznik ili ne, hrvatski dræavljanin ili stranac) u trajanju do πest mjeseci, treba platiti hrvatski PDV, a ako daje uslu-gu smjeπtaja u neprekinutom razdoblju duljem od πest mjeseci, ne treba platiti PDV u Hrvat-skoj (osloboeno), neovisno o vrsti usluge (hotelski smjeπtaj, najam, leasing itd.).

VIII. Mjesto obavljanja usluge putniËkog prijevoza bilo kojem korisniku te mjesto obavljanja usluge prijevoza dobara (osim unutar EU-a) osobama koje nisu porezni obveznici

Sukladno Ël. 48. i 49. Direktive, mjesto je obavljanja usluge prijevoza putnika (bilo kojem korisniku) ili dobara (osim prijevoz dobara unutar EU-a) osobama neobveznicima, tamo je gdje se odvija taj prijevoz razmjerno prijeenim udaljenostima. ››Prijevoz« Ëini sve πto se stavlja na raspolaganje, iznajmljuje kupcu itd., bilo koje prijevozno sredstvo s vozaËem, pi-lotom..., a to ne obuhvaÊa iznajmljivanje vozila, plovila... bez vozaËa, kapetana, pilota i sliËno. Najam bilo kojega prijevoznog sredstva (bicikl, motocikl, dæip, automobil, kanu, jahta, vodeni skuter, balon na topli zrak, bilo koji tip maloga zrakoplova itd.) bez vozaËa, kapetana, pilota itd. usluga je na kakvu se primjenjuje posebna pravila o utvrivanju mjesta obavljanja usluge.

Pravilo propisano u Ël. 48. i 49. Direktive, primjenjuje se na utvrivanje mjesta obavlja-nja usluge putniËkog prijevoza bilo kojem korisniku i na bilo koju vrstu prijevoza, te bilo koju vrstu prijevoza dobara osobama koje nisu porezni obveznici, ako se ne radi o prijevozu do-bara unutar EU-a, πto obuhvaÊa i prijevoz putnika u tuzemstvu i u inozemstvu, prijevoz dobara u tuzemstvu osobama neobveznicima te meunarodni prijevoz dobara osobama ne-obveznicima, kako slijedi:


a) prijevoz dobara ili putnika u tuzemstvu svaki je prijevoz u kojeg je mjesto polaska i mjesto dolaska u RH. Mjesto je obavljanja tuzemne usluge prijevoza dobara oso-bama neobveznicima i tuzemnog prijevoza putnika Hrvatska

b) meunarodni prijevoz izvan EU-a, ili su oba mjesta izvan Unije, ali prijevoz pro-lazi kroz RH (provoz). Mjesto je obavljanja meunarodnih usluga prijevoza ili dobara neobveznicima RH razmjerno dionici puta na njezinu podruËju

c) meunarodni prijevoz dobara (osobama neobveznicima) svaka je vrsta prijevoza u kojeg je ili mjesto polaska ili mjesto dolaska izvan EU-a, ili su oba mjesta izvan EU-a, ali prijevoz prolazi kroz Hrvatsku (provoz). Mjesto je obavljanja usluge meunarodnog prijevoza (dobara) osobama neobveznicima RH za dionicu puta prijeenu u njoj

d) u pogledu meunarodnog prijevoza dobara (osobama neobveznicima) ili putnika, dionica je puta u RH od mjesta polaska do mjesta dolaska prijevoza te robe ili putnika, πto se odreuje na sljedeÊi naËin:• za prijevoz do mjesta u inozemstvu mjesto je polaska pri prijevozu dobara ili

putnika do mjesta u inozemstvu poËinje tamo gdje se putnici prvi puta ukrca-ju, a mjesto dolaska graniËni prijelaz iz Hrvatske u drugu zemlju

• za prijevoz u kojeg je mjesto polaska izvan, a mjesto dolaska u RH: mjesto polaska je graniËni prijelaz u Hrvatskoj, dok je mjesto dolaska odrediπte doba-ra u RH ili mjesto posljednjeg iskrcaja izvan Hrvatske,

• za prijevoz πto prolazi kroz RH (provoz), kad ni mjesto polaska ni mjesto dola-ska nije u Hrvatskoj, polaziπtem je graniËni prijelaz iz strane zemlje u RH, dok je mjesto dolaska graniËni prijelaz iz Hrvatske u drugu zemlju.

Odredbe u Ël. 48. i 49. Direktive odnose se na utvrivanje mjesta obavljanja bilo kakve usluge prijevoza dobara obavljene osobama neobveznicima, a nije prijevoz dobara unutar EU-a, primjenjuje se na bilo kakav oblik prijevoza putnika, neovisno kakvim prijevoznim sredstvom (automobil, turistiËki autobus, autobus, brod, Ëamac ili drugo plovilo, zrakoplov, helikopter, balon s vruÊim zrakom, itd.), neovisno o tome je li sjediπte davatelja ili primatelja u RH ili drugdje, te u vezi s prijevozom putnika, neovisno o tome je li korisnik usluge obvez-nik ili nije.

Pravilo propisano u Ël. 48. i 49. Direktive zapravo znaËi da je:a) mjesto usluge prijevoza dobara obavljene osobi neobvezniku, te prijevoza putnika

πto poËinje i zavrπava u RH u cijelosti Hrvatska, pa i kad je se obavlja djelomice izvan njezina podruËja, ali bez zaustavljanja u drugoj zemlji

b) usluga prijevoza dobara obavljena u RH, osobi neobvezniku, u ili iz mjesta izvan podruËja EU-a, dana na podruËju RH u razmjerima u kakvima je se obavlja na podruËju ili iznad njezina podruËja

c) mjesto usluge prijevoza putnika u ili iz mjesta izvan podruËja Hrvatske (svejedno je li u ili izvan EU-a) Hrvatska u razmjerima u kolikima je zaista obavljena na ili iznad njezina podruËja.

Primjeri

1. Voænja taksijem, turistiËkim autobusom ili linijskim autobusom od Splita do Zagreba odvija se u Hrvatskoj.

2. Mjesto je obavljanja usluge prijevoza dobara kamionom iz Dubrovnika do Zagreba Hrvatska u razmjerima u kolikima je obavljena osobi neobvezniku (Ëak ako nuæno prolazi kroz Bosnu i Hercegovinu).


3. Izravan putniËki let iz Zagreba u Bruxelles (ili bilo kamo u svijetu) odvija se u Hrvat-skoj u razmjerima u kolikima zrakoplov ulazi na hrvatski zraËni prostor (no, taj je let osloboen od plaÊanja PDV-a, prema PregovaraËkom stajaliπtu u vezi s Dodatkom X. Dio B. toË. 10. Direktive).

4. Krstarenje πto poËinje u Dubrovniku i pristaje na razliËitim mjestima na Mediteranu (u i izvan EU-a) odvija se u RH u razmjerima u kolikima je brod tijekom krstarenja u nje-zinima teritorijalnim vodama (no, to je krstarenje meunarodni prijevoz putnika i stoga osloboeno plaÊanja PDV-a − PregovaraËko stajaliπte u vezi s Dodatkom X. Dio B. toË. 10. Direktive).

VIII.1. Mjesto obavljanja usluge prijevoza dobara unutar EU-a osobama koje nisu porezni obveznici

Prema Ël. 50. Direktive, mjestom je obavljanja usluge prijevoza dobara unutar EU-a oso-bama neobveznicima mjesto polaska tog prijevoza. U pogledu primjene ovog pravila, ››prije-voz dobara u EU« svaki je prijevoz dobra u kojeg je i polazno i odrediπno mjesto na podruËju dviju dræava Ëlanica. »lanak 51. Direktive, propisuje da je ››mjesto polaska« tamo gdje prijevoz stvarno poËinje, neovisno o udaljenosti do mjesta smjeπtaja dobra, a ››mjesto dolaska« ono je gdje prijevoz dobara uistinu zavrπava. »lanak 52. propisuje, pak, da se PDV neÊe naplaÊiva-ti na dio prijevoza dobara unutar EU-a osobama neobveznicima, πto se odvija u vodama πto nisu dijelom podruËja EU-a.

VIII.2. Mjesto obavljanja usluge prijevoza dobara poreznim obveznicima

Sukladno Ël. 44. Direktive, mjesto je obavljanja usluge prijevoza u tuzemstvu, unutar EU-a ili u meunarodnom prijevozu dobara, ako se tu usluga obavlja obveznicima koji dje-luju kao takvi u mjestu je njihova sjediπta ili stalne poslovne jedinice koja obavlja uslugu prijevoza. Ako se, dakle, uslugu prijevoza obavlja obveznicima, primjenjuje se prvo opÊe pravilo za utvrivanje mjesta obavljanja usluge.

VIII.3. Mjesto obavljanja prateÊih (pomoÊnih) usluga prijevoza osobama neobveznicima

Prema Ël. 54. st. 2a) Direktive, mjesto je obavljanja pomoÊnih usluga prijevoza osobama neobveznicima tamo gdje se fiziËki obavlja te usluge.

PomoÊne/prateÊe usluge prijevoza u izravnoj su vezi ili nuæne pri prijevozu dobara ili putnika te, uz ostalo, obuhvaÊaju sljedeÊe: pakiranje, prepakiranje i otpakiranje, oznaËivanje i peËaÊenje kontejnera i drugih vrsta opreme, skladiπtenje, kontrolu, otvaranje radi kontrole (inspekcije), mjerenja, ispitivanja, vaganja i nadzora, utovar, pretovar, slaganje, istovar, osi-guranje tereta, razvrstavanje i klasificiranje dobara, dekontaminacija, analiza za potrebe osiguranja, rukovanje i sliËne usluge te priprema tovarnog lista, avionskoga tovarnog lista, potvrde o otpremi robe itd.

VIII.4. Mjesto obavljanja usluge osobama neobveznicima preko posrednika

Sukladno Ël. 46. Direktive, mjestom je obavljanja usluge πto je posrednik koji djeluje u ime i za raËun druge osobe daje osobi neobvezniku (kako odreuju Ël. 43. do 59b. Direktive) tamo gdje se obavlja i transakciju na kojoj se temelji. Obavljanje posrednikovih usluga obuh-vaÊa i posredniËke usluge u ime i za raËun primatelja usluge te onih u ime i za raËun dava-telja. No, usluge πto ih posrednik obavlja u ime i za raËun druge osobe, npr. pri osiguravanju smjeπtaja u hotelima i sliËno, propisane su u Ël. 44. Direktive, ako ih se obavlja obvezniku


koji djeluje kao takav, ili pravnoj osobi neobvezniku kojeg se smatra obveznikom. Te su usluge propisane u Ël. 46. Direktive, ako ih se obavlja osobama neobveznicima.

Primjeri

1. PutniËka agencija sa sjediπtem u RH rezervira sobu u hotelu u Parizu za fiziËku osobu s prebivaliπtem u Hrvatskoj. Temeljna je usluga hotela u Parizu smjeπtaj fiziËke osobe. Mjesto je obavljanja usluge fiziËkoj osobi, dakle, Francuska (prema tome neoporeziva PDV-om u RH).

2. PutniËka agencija sa sjediπtem u Francuskoj rezervira sobu u hotelu u Dubrovniku za fiziËku osobu s prebivaliπtem u Francuskoj. Temeljna je usluga je usluga smjeπtaj fiziËke osobe u dubrovaËki hotel te je mjestom obavljanja usluge Hrvatska (oporezivo PDV-om u RH).

3. TrgovaËko druπtvo sa sjediπtem u RH ugovara selidbu fiziËke osobe iz Zagreba u Stockholm (prijevoz) s tvrtkom AB, specijaliziranom za meunarodne selidbe. Temeljna je transakcija prijevoz dobara unutar EU-a, πto obavlja tvrtka AB fiziËkoj osobi. Prijevoz unu-tar EU-a poËinje u Zagrebu, mjestu obavljanja usluge hrvatske tvrtke koja je posrednik osobi neobvezniku, pa se PDV plaÊa u Hrvatskoj.

Kad posrednik koji djeluje u ime i za raËun druge osobe obavlja uslugu obvezniku koji djeluje kao takav ili pravnoj osobi neobvezniku koju se smatra obveznikom, valja imati na umu da temeljna usluga nije bitna, a na posredniËku se redovito primjenjuje prvo opÊe pra-vilo, πto znaËi da je mjesto obavljanja usluge mjesto u kojemu obveznik (primatelj usluge) ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu za koju se obavlja uslugu.

Primjeri

1. PutniËka agencija sa sjediπtem u RH koja djeluje u ime i za raËun obveznika (koji djeluje kao takav) sa sjediπtem u Sloveniji, rezervira sobu u hotelu u Parizu. Mjestom je usluge putniËke agencije Slovenija, gdje primatelj ima sjediπte i stoga je se ne oporezuje u Hrvatskoj

2. PutniËka agencija sa sjediπtem u Francuskoj koja djeluje u ime i za raËun obveznika koji djeluje kao takav (npr. poduzeÊa koje organizira kratak odmor za zaposlenike) sa sjediπtem u Francuskoj, rezervira sobu u hotelu u Dubrovniku, pa je mjesto usluge putniËke agencije Francuska, gdje primatelj usluge ima sjediπte, radi Ëega je se ne oporezuje PDV-om u RH.

3. TrgovaËko druπtvo sa sjediπtem u Francuskoj koje djeluje u ime i za raËun obveznika (koji djeluje kao takav) sa sjediπtem u RH, organizira prijevoz strojeva od Pariza do Bukureπta πto obavlja tvrtka AB sa sjediπtem u NjemaËkoj. Mjestom je posredniËke usluge πto je hrvat-skom obvezniku obavlja francusko druπtvo Hrvatska, jer je primatelj usluge obveznik sa sjediπtem u RH.

IX. Mjesto obavljanja usluge procjene pokretnih materijalnih dobara osobi neobvezniku

››Rad na pokretnim materijalnim dobrima/pokretnoj imovini« obuhvaÊa sve ljudske i tehniËke operacije na toj imovini ili s tim povezane, a odnosi se na usluge obrade ili prerade pokretnih materijalnih dobara.

Primjeri radova na pokretnima materijalnim dobrima

1. odræavanje pokretne materijalne imovine


2. popravak pokretne materijalne imovine

3. ËiπÊenje pokretnih dobara

4. pakiranje i prepakiranje pokretnih dobara (osim ako se to odnosi na prijevoz dobara)

5. graevinski radovi (osim same gradnje nepokretnoga dobra)

6. usluge (osobi neobvezniku) samo montaæe dijelova stroja πto ih je dostavo kupac, a obavlja ih obveznik (osim kada sastavljena dobra postaju dijelom nepokretne imovine).

››Procjena pokretne materijalne imovine« svaki je Ëin ocjenjivanja osobina, ili kvalitete, i/ili vrijednosti materijalne imovine.

Primjeri procjene

1. procjena πtete na pokretnoj materijalnoj imovini (πto obavlja npr. procjenitelj)

2. utvrivanje vrijednosti pokretne materijalne imovine.

Prema Ël. 54. st. 2b) Direktive, mjestom je obavljanja usluga procjene pokretne materi-jalne imovine i rada na toj imovini osobi neobvezniku tamo gdje ih se obavlja fiziËki.

Pogleda li se procjenu pokretnih materijalnih dobara πire, ako se npr. odnosi na neku studiju (npr. analiza i ispitivanje farmaceutskih proizvoda prema studiji), primjenjuje se drugo opÊe pravilo, a mjestom je obavljanja usluge tamo gdje je sjediπte ili stalna poslovna jedinica davatelja usluge, ako primatelj usluge neobveznik ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu ili prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte izvan EU-a.

Treba reÊi kako je mjesto obavljanja usluge procjene pokretne materijalne imovine i ra-dova na njoj kad je primatelj obveznik svakako tamo gdje on ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu (prvo opÊe pravilo).

Primjeri

1. Hrvatsko trgovaËko druπtvo A obavlja usluge odræavanja fotokopirnog aparata fiziËkoj osobi. U trenutku obavljanja usluge odræavanja aparat je u privatnoj kuÊi osobe u Ljubljani. Mjesto je obavljanja usluge za druπtvo A Slovenija (gdje se uslugu obavlja fiziËki) te se PDV ne plaÊa RH.

2. Hrvatsko druπtvo A obavlja usluge odræavanja fotokopirnih aparata obvezniku B u Maarskoj. U trenutku obavljanja usluge aparati su u stalnoj poslovnoj jedinici u Zagrebu, pa je mjestom obavljanja usluge druπtva A Hrvatska (gdje se fiziËki obavlja uslugu) te se PDV plaÊa u RH.

3. Hrvatski mali obveznik obavlja usluge popravka automobila fiziËkim osobama. U trenutku obavljanja usluge automobili su u RH, te je tu i mjesto obavljanja usluge druπtva A Hrvatska (gdje se uslugu obavlja fiziËki), ali je ne oporezuje PDV-om, jer se radi o malome poduzetniku osloboenome porezne obveze.

4. FiziËka osoba B u Danskoj korisnik je usluga popravka za osobnoga raËunala kojeg rabi u hotelskoj sobi u Dubrovniku (gdje je na odmoru).TrgovaËko druπtvo A (iz RH) obavlja uslugu popravka u hotelskoj sobi danskoga graanina (fiziËke osobe) u Dubrovniku. Druπtvo A obavlja uslugu u RH (fiziËko obavljanje), pa se i PDV naplaÊuje u Hrvatskoj.

5. FiziËka osoba A, hrvatski graanin, πalje dobra u Maarsku na popravak. Maarsko druπtvo B obavlja popravak i vraÊa dobra u RH. Mjesto je obavljanja usluge Maarska (gdje je zaista fiziËki obavljena) i na tu se uslugu PDV ne plaÊa u RH.


X. Mjesto obavljanja kulturnih, umjetniËkih, sportskih, znanstvenih, obrazovnih, zabavnih i sliËnih usluga

Prema Ël. 53. i 54. st. 1. Direktive, mjesto obavljanja usluga:1. bilo kome pri posjetima kulturnima, umjetniËkim, sportskima, znanstvenim, obra-

zovnima, zabavnim i sliËnim priredbama (sajmovi, izloæbe), te pomoÊne usluge u vezi s tim πto ih obavlja obveznik, tamo gdje se odræava priredbe

2. pri pomoÊnim uslugama u vezi s dolaskom na kulturne, umjetniËke, sportske, znanstvene, obrazovne, zabavne priredbe ili sliËno (sajmovi, izloæbe), ukljuËivπi obavljanje usluga organiziranja tih priredba, tamo gdje se usluge stvarno obavlja kad je primatelj fiziËka osoba.

››Usluge u vezi s dolaskom« na kulturne, umjetniËke, sportske, znanstvene, obrazovne, zabavne priredbe ili sliËno, iz Ël. 53. Direktive, obuhvaÊaju i obavljanje usluga temeljno obiljeæje kojih je davanje prava posjeta nekoj priredbi u zamjenu za ulaznicu ili plaÊanje, pa i plaÊanje u obliku pretplate, ulaznice za sezonu ili naknadu za neko razdoblje.

››Usluge u vezi s ulaskom« obuhvaÊaju:a) pravo ulaska na priredbe, kazaliπne i cirkuske predstave, sajmove, zabavne parko-

ve, koncerte, izloæbe i sliËne kulturne i ine priredbeb) pravo ulaska na sportske dogaaje, poput utakmica i natjecanjac) pravo ulaska na obrazovna i znanstvena dogaanja, poput konferencija i seminara.

Meu prateÊe usluge u vezi s dolaskom iz Ël. 53. Direktive πto se izravno odnose na kulturne, umjetniËke, sportske, znanstvene, obrazovne, zabavne priredbe ili sliËno, a obavlja ih se, uz naknadu, posjetiteljima odvojeno, uvrπÊuje se usluge uporabe garderobe i sanitarnog Ëvora, ali ne obuhvaÊaju usluge posredovanja u prodaji karata.

U pogledu ››usluga povezanih s ulaskom« te ››prateÊih usluge u vezi s ulaskom« mjesto je obavljanja redovito ono gdje se priredbu odræava (mjesto dogaanja), svejedno obavlja li ih se obveznicima ili neobveznicima. Ulazak na priredbe u RH, te prateÊe usluge, redovito se oporezuje PDV-om u Hrvatskoj (ako nisu osloboene).

XI. Mjesto obavljanja ugostiteljskih usluga i usluga pripreme i posluæivanja hrane (catering)

Prema Ël. 55. Direktive, mjestom je obavljanja restoranskih i catering-usluga (bilo kome), osim onih na brodu, u avionu ili vlaku pri prijevozu putnika na dionicama unutar EU-a, tamo gdje ih se obavlja fiziËki.

Restoranske i catering-usluge Ëine isporuke pripremljene ili nepripremljene hrane i piÊa, ili oboje, za ljudsku uporabu, uz primjerenu koliËinu prateÊih usluga πto omoguÊuju nepos-rednu potroπnju. Isporuka hrane i piÊa ili oboje samo je dio cjeline u kojoj prevladavaju usluge. Ugostiteljske usluge obavlja se u objektu/u prostorijama davatelja, dok se usluge cateringa obavlja izvan davateljevih prostorija.

Ni cateringom ni uslugama restorana (tj. ugostiteljskima) ne smatra se:1. samu isporuku pripremljene ili nepripremljene hrane (npr. hrana πto je se iznosi

/take-away/, samoposluga i sl.)2. isporuku πto je Ëini samo priprema i prijevoz hrane3. isporuku, opÊenito, πto je Ëini priprema i dostava hrane/piÊa, bez drugih prateÊih

usluga.

Isporuka hrane i/ili piÊa bez prateÊih usluga bit Êe isporuka dobara, za πto se mjesto isporuke odreuje temeljem pravila za isporuku dobra.


Kad uslugu pribavljanja hrane i/ili piÊa obavlja jedan obveznik, a prateÊe usluge istome kupcu drugi, svako obavljanje usluge procjenjuje se odvojeno, prema vlastitim pravilima, uz uvjet da nema naznaka krπenja zakona.

XI.1. Mjesto obavljanja restoranskih i catering-usluga na brodu, u avionu i vlaku

Sukladno Ël. 57. st. 1. i 2. Direktive, mjestom je obavljanja restoranskih i catering-usluga πto ih se fiziËki daje na brodu, u avionu ili vlaku na dionici putniËkog prijevoza unutar EU-a, mjesto polaska prijevoza putnika pri Ëemu je:

1. ››dionica prijevoza putnika obavljenog u EU« − dio prijevoza od polaska do dola-ska putnika, obavljen bez prekida putovanja izvan EU-a − dionica puta πto je prijee prijevozno sredstvo, a ne svaki pojedini putnik.

2. ››mjesto polaska prijevoza putnika« − prvo predvieno mjesto ukrcaja putnika u EU, moæda nakon prekida putovanja izvan EU-a.

3. ››mjesto dolaska putnika« − posljednje predvieno mjesto iskrcaja putnika ukrca-nih u EU, moæda prije prekida putovanja izvan EU-a, a kada se radi o

4. putovanju s povratkom, taj se dio putovanja smatra posebnim prijevozom.

Kada se, dakle, restoranske i catering-usluge obavlja:− tijekom dijela putovanja unutar EU-a, obavlja ih se na mjestu polaska putniËkog

prijevoza,− izvan tog dijela putovanja, na podruËju treÊe zemlje, mjesto je obavljanja usluga

tamo gdje su obavljene fiziËki.

Mjesto je obavljanja restoranske i catering-usluge πto je se obavlja u EU, djelomice na dionici prijevoza unutar Unije, a djelomice dijelom izvan te dionice, u cijelosti se, pak, mora odrediti prema pravilima za utvrivanje mjesta na poËetku obavljanja navedenih ugostiteljskih usluga.

XII. Mjesto obavljanja usluge u vezi s najmom prijevoznoga sredstva

Sukladno Ël. 56. Direktive:1. mjesto je kratkoroËna unajmljivanja prijevoznog sredstva tamo gdje se prijevozno

sredstvo zbilja stavlja na raspolaganje korisniku, ili gdje korisnik ili treÊa osoba u njegovo ime fiziËki preuzima prijevozno sredstvo

2. mjesto najma, osim kratkoroËnoga, prijevoznoga sredstva osobama neobveznicima ono je u kojemu je sjediπte, stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte tih osoba

3. mjesto najma broda osobi neobvezniku, osim kratkoroËnoga, ono je gdje se brod stavlja na raspolaganje korisniku, ako davatelj uslugu obavlja iz vlastitoga sjediπta ili stalne poslovne jedinice u tome mjestu.

U pogledu provedbe te odredbe:1. ››Prijevozna sredstva« Ëine vozila, motorna ili ne, i druga opremu i ureaji nami-

jenjeni prijevozu putnika ili predmeta s jednoga na drugo mjesto, πto ih se moæe vuÊi, potezati ili gurati uz pomoÊ vozila, a uobiËajeno su konstruirani tako da ih se rabi ili stvarno moæe rabiti za prijevoz. Posrijedi su sljedeÊa vozila:a) kopnena, poput automobila, motocikla, bicikla, tricikla i kamperab) prikolice i poluprikolicec) æeljezniËki vagonid) plovilae) avioni


f) vozila posebno predviena za prijevoz bolesnika ili ranjenikag) traktori i druga poljoprivredna vozilah) invalidsko vozilo na mehaniËki ili elektroniËki pogon.

2. Stalno imobilizirana vozila i kontejnere ne smatra se prijevoznim sredstvima3. Izraz ››kratkoroËno« znaËi stalan/neprekinut posjed prijevoznog sredstva u razdob-

lju ne duljem od 30 dana (za polovila, ne viπe od 90 dana), pri Ëemu se neprekinut posjed ili uporabu utvruje ugovorom dviju strana, pri Ëemu u obzir treba uzeti sljedeÊe:a) ugovor je pretpostavkom kakvu se moæe opovrgnuti svakim zakonskim ili

ËinjeniËnim sredstvom, kako bi se utvrdilo stvarno neprekinuto trajanje posje-da ili uporabe

b) Ëinjenica da je prekoraËeno ugovorno razdoblje kratkoroËnog najma zbog viπe sile neÊe utjecati na utvrivanje trajanja neprekinutog posjeda ili uporabe prijevoznog sredstva

c) kad je najam istoga prijevoznog sredstva pokriven uzastopnim ugovorima ugovornih strana, smatra se da je rijeË o neprekinutu trajanju posjeda ili upo-rabe, u cjelini, prijevoznog sredstva, pri Ëemu se ugovor i moguÊa produljenja smatra uzastopnim ugovorima

d) kad ne postoji zlouporaba, uzastopne ugovore ugovornih strana za razliËita prijevozna sredstva ne smatra se uzastopnim ugovorima

e) trajanje ugovora o kratkoroËnom najmu ili ugovora πto prethode ugovoru sma-tra dugoroËnim ne smije se dovesti u pitanje, ako nema zlouporabe

f) mjesto gdje se prijevozno sredstvo stvarno stavlja na raspolaganje korisniku ono je u kojemu korisnik ili treÊa osoba koja djeluje u njegovo ime fiziËki stupa u posjed prijevoznoga sredstva.

• Pri dugoroËnome najmu prijevoznog sredstva osobi neobvezniku obavljanje uslu-ga oporezivo je u mjestu sjediπta korisnika najma, ili ako nema sjediπte, u mjestu gdje je stalno nastanjen ili uobiËajeno boravi. IsporuËitelj tada mora utvrditi to mjesto na osnovi podataka πto ih je dao korisnik te ih provjeriti uz primjenu uo-biËajenih trgovaËkih mjera sigurnosti, poput provjere identiteta.

• Kada se u jednakoj okolnosti obavlja usluge osobi neobvezniku koja ima sjediπte u viπe zemalja ili stalnu adresu u jednoj zemlji, a uobiËajeno boraviπte u drugoj, prednost ima mjesto koje najbolje osigurava oporezivanje, tj. mjesto stvarne potroπnje, kada se utvruje mjesto obavljanja usluga.

Kad isporuËitelj korisniku dâ na raspolaganje prijevozno sredstvo, s ili bez dovoljnog broja osoba koje njime upravljaju, kako bi korisnik mogao obaviti uslugu prijevoza, te pri Ëemu isporuËitelj ne preuzima odgovornost za prijevoz, nego je odgovoran samo za stavlja-nje prijevoznog sredstva na raspolaganje, usluga ima obiljeæja iznajmljivanja. No, stavi li se korisniku na raspolaganje prijevozno sredstvo s dovoljnim brojem osoblja koje njime upravlja, smatra se da je isporuËitelj preuzeo odgovornost za prijevoz i obavio uslugu. Pretpostavku da se radi o usluzi prijevoza moæe se opovrgnuti svakim zakonskim ili ËinjeniËnim sredstvom, kako bi se utvrdilo stvarnu narav usluge.

Ako osim davanja prijevoznog sredstva na raspolaganje, isporuËitelj prevozi korisnika ili drugu osobu po nalogu korisnika, i/ili njegova dobra bilo kamo, takva usluga ima obiljeæje prijevoza (putnika i/ili dobara), npr. kad isporuËitelj cjelovito organizira i planira vrijeme prijevoza za korisnika, ali dio ili sve πto je nuæno za zadovoljavajuÊu uslugu korisniku zapra-vo obave podugovaratelji.


XIII. Usluge obveznika sa sjediπtem izvan Europske unije

XIII.1. ElektroniËke usluge osobama neobveznicima − mjesto obavljanja usluga

Sukladno Ël. 58. Direktive, kada se elektroniËke usluge obavlja neobveznicima, mjestom je obavljanja dræava Ëlanica EU-a u kojoj primatelj usluge ima sjediπte, stalno prebivaliπte ili uobiËajeno mjesto boravka, ako uslugu obavlja obveznik sa sjediπtem izvan EU-a, ili ima stalnu poslovnu jedinicu iz koje daje uslugu, ili ako nema sjediπte ni stalnu poslovnu jedini-cu, ima stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte izvan EU-a.

Primjeri

• TrgovaËko druπtvo u SAD-u isporuËuje online-programe fiziËkim osobama koje æive u Hrvatskoj. Mjesto je obavljanja usluge RH, s obzirom da je elektroniËku uslugu obavila izvan osoba sa sjediπtem izvan EU-a, a kupci su neobveznici koji preteæito æive u RH, pa se na tu uslugu PDV plaÊa u Hrvatskoj

• Japansko trgovaËko druπtvo isporuËuje online-programe (software) Ministarstvu fi-nancija RH. Mjesto je obavljanja usluge Hrvatska, jer je korisnik (pravna) osoba neobveznik koji nije registrirana za PDV, pa se na to plaÊa PDV u RH.

Valja usmjeriti pozornost na to da je, sukladno prvome opÊem pravilu, kada se elektro-niËke usluge obavlja obveznicima koji djeluju kao takvi ili pravnim osobama neobveznicima registriranima za potrebe PDV-a, mjesto obavljanja usluge redovito dræava Ëlanica EU-a u kojoj obveznik (ili pravna osoba neobveznik) primatelj usluge ima sjediπte ili stalnu poslov-nu jedinicu, ili stalno prebivaliπte, ili uobiËajeno boraviπte, neovisno o tome gdje davatelj usluga ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu iz koje se daje uslugu, stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte (izvan EU-a, u drugoj dræavi Ëlanici ili u RH).

Primjeri

1. Francuski obveznik isporuËuje digitaliziran sadræaj knjiga i drugih elektroniËkih izdanja hrvatskom osiguravajuÊem druπtvu. Mjesto je obavljanja usluge RH, jer je kupac obveznik koji djeluje kao takav, te se tu plaÊa PDV. (Napomena: Ako osiguravajuÊe druπtvo obavlja samo usluge osiguranja osloboene PDV-a, pa nema pravo odbiti pretporez, u toj transakciji mora platiti hrvatski PDV, ali ga ne moæe odbiti.)

2. Hrvatski porezni savjetnik stvara bazu podataka o hrvatskomu poreznom zakonodav-stvu i stavlja je na raspolaganje belgijskomu trgovaËkom druπtvu. Mjesto je obavljanja usluge Belgija, jer je korisnik baze obveznik koji djeluje kao takav sa sjediπtem u Belgiji, te se na tu uslugu PDV ne plaÊa u Hrvatskoj.

3. Hrvatski operator registriran za potrebe PDV-a isporuËuje programe (software) kori-snicima obveznicima sa sjediπtem u Australiji. Mjesto je obavljanja usluge Australija, jer primatelj usluge obveznik tamo ima sjediπte, zbog Ëega se i PDV plaÊa u toj zemlji.

Prema drugome opÊem pravilu, mjesto je obavljanja elektroniËkih usluga dræava Ëlanica EU-a, kad isporuËitelj obavlja usluge osobi neobvezniku koji ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu, ili stalno prebivaliπte, ili uobiËajeno boraviπte u drugoj dræavi Ëlanici EU-a, dokle god te usluge obavlja obveznik sa sjediπtem ili stalnom poslovnom jedinicom iz koje daje usluge, ili ako nema ni sjediπte ni stalnu poslovnu jedinicu, a ima stalno prebivaliπte ili uo-biËajeno boraviπte u dræavi Ëlanici EU-a.


Primjeri

1. Hrvatski operator registriran za PDV isporuËuje programe (software) korisnicima neobveznicima koji imaju sjediπte u bilo kojoj dræavi Ëlanici EU-a osim u RH. Mjesto je obavljanja usluga Hrvatska, jer davatelj usluge tu ima sjediπte u (drugo opÊe pravilo), pa PDV ne treba platiti u Hrvatskoj.

2. TrgovaËko druπtvo sa sjediπtem u Luxembourgu internetom isporuËuje programe (software) fiziËkim osobama u RH te se primjenjuje drugo opÊe pravilo, prema kojemu je i mjesto obavljanja usluge Luxembourg jer davatelj usluge tamo ima sjediπte i PDV treba platiti u svojoj zemlji.

3. Maarski obveznik daje uslugu online-pretplate na novine i Ëasopise hrvatskome Ministarstvu vanjskih poslova. Mjesto je obavljanja usluge, zbog primjene drugoga opÊeg pravila, Maarska, korisnik je (pravna) osoba neobveznik koji nije registrirana za potrebe PDV-a, dok davatelj usluge ima sjediπte u Maarskoj (drugoj dræavi Ëlanici) gdje Êe i platiti PDV. Valja znati kako korisnik nema domaÊi porezni broj i ne premaπuje prag stjecanja πto Êe ga propisati RH.

4. Hrvatski mali obveznik uz naknadu daje online-obavijesti o RH fiziËkim osobama sa sjediπtem u drugoj dræavi Ëlanici. Mjesto je obavljanja usluge naravno RH, ali u njoj ne treba platiti porez jer je davatelj usluge mali obveznik (osloboen PDV-a).

5. Hrvatsko druπtvo daje online-usluge poduke na daljinu hrvatskima fiziËkim osobama. Mjesto je obavljanja usluge Hrvatska jer je tu sjediπte davatelja usluge na koju treba platiti PDV, ako usluga ne ispunjava kriterije po kojima je se moæe svrstati u obrazovne usluge πto su osloboene plaÊanja poreza bez prava na odbitak pretporeza.

Sukladno Ël. 59. st. 1k) Direktive, mjestom je obavljanja elektroniËke usluge osobi ne-obvezniku koja ima sjediπte ili stalnu poslovnu jedinicu ili uobiËajeno boraviπte izvan EU-a, tamo gdje ta osoba ima sjediπte ili stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte.

Primjeri

1. Hrvatsko trgovaËko druπtvo isporuËuje online-programe (software) fiziËkim osobama sa stalnim prebivaliπtem u Turskoj. Mjesto je obavljanja usluge Turska, jer korisnik ima stalno prebivaliπte izvan EU-a te se PDV ne plaÊa u RH.

2. Hrvatsko druπtvo daje online-uslugu vijesti, prometnih obavijesti i vremenske progno-ze fiziËkim osobama sa sjediπtem u SAD-u, gdje je i mjesto obavljanja usluge, radi korisni-kova tamoπnjeg sjediπta te se PDV ne plaÊa u RH.

››ElektroniËke usluge« obuhvaÊaju i usluge elektroniËke mreæe ili interneta, πto omoguÊu-je njihovu automatizaciju uz neznatne ljudske intervencije. Bilo bi zapravo nemoguÊe oba-viti takve usluge bez primjene informacijske tehnologije. Definicija, uz ostalo, obuhvaÊa sljedeÊe:

a) isporuku digitaliziranih proizvoda opÊenito, ukljuËivπi raËunalne programe te njiho-ve izmjene ili dogradnju

b) usluge se obavlja automatski, uz primjenu raËunala i interneta odnosno elektro-niËke mreæe, kao odgovor na unos odreenih podataka primatelja usluge

c) prijenos prava, uz naknadu, na prodaju dobara i usluga putem internetske strani-ce πto djeluje kao online-træiπte na kojemu moguÊi kupci automatiziranim pos-tupkom daju ponude, dok se sudionike pritom izvjeπÊuje o prodaji elektroniËkom poπtom πto je automatski generira raËunalo


d) paketi internetskih usluga (ISP) informiranja u kojima je telekomunikacija kompo-nenta pomoÊni i podreen dio (odnosno paketi nude viπe od samog pristupa inter-netu te imaju i druge elemente, npr. sadræaj stranice πto omoguÊuje dostupnost vijesti, vremenskih i putnih obavijesti, igraonica, smjeπtaj i odræavanje mreænih mjesta, pristup online-raspravama itd.)

e) smjeπtaj mreænih mjesta i mreænih stranica na posluæitelju, odræavanje programa i opreme na daljinu, ukljuËivπi:1. smjeπtaj mreænih mjesta i mreænih stranica na posluæitelju2. odræavanje programa, automatizirano, online i na daljinu3. daljinsko upravljanje sustavom (daljinska administracija sustava)4. skladiπtenje podataka na mreæi, pri Ëemu se odreene podatke pohranjuje i

pretraæuje elektroniËki5. mreæna isporuka diskovnog prostora na zahtjev.

f) isporuka raËunalnih programa i njihova dogradnja, ukljuËivπi:1. programe za pristupanje ili preuzimanje (ukljuËivπi programe za nabavu/raËu-

novodstvo i programe antivirusne zaπtite) s aæuriranim inaËicama 2. programe za blokiranje prikaza oglasa, poznat pod nazivom banner blockers3. pogonski sklop za preuzimanje, poput programa πto spaja raËunalo s perifernom

opremom (npr. pisaËi)4. mreæna automatska instalacija filtera na mreænima mjestima5. mreæna automatska instalacija vatrozidova.

g) isporuka slikovnih prikaza, teksta i podataka te omoguÊen pristup bazama poda-taka, ukljuËivπi:1. pristup ili preuzimanje prikaza za zaslon2. pristup ili preuzimanje fotografija, slikovnih prikaza ili zaπtita za zaslon3. digitaliziran sadræaj knjiga i drugih elektroniËkih izdanja4. pretplata na mreæna izdanja novina i Ëasopisa5. statistiËki podaci o blogovima i mreænima mjestima6. vijesti, obavijesti o prometu, vremenska prognoza na mreæi7. informacije na mreæi πto ih raËunalni program automatski generira, na temelju

odreenih ulaznih podataka o korisniku, poput pravnih i financijskih (poglavi-to o neprekidnom aæuriranju podataka na burzi, u stvarnom vremenu)

8. oglasni prostor, ukljuËivπi oglase u obliku bannera na mreænome mjestu/mreæ-noj stranici

9. uporaba pretraæivaËa i internetskih direktorijah) glazba, filmovi i igrice, ukljuËivπi igre na sreÊu i kockanje te emitiranje politiËkih,

kulturnih, umjetniËkih, sportskih, znanstvenih i zabavnih emisija i dogaaja1. pristup i preuzimanje glazbe na raËunala i mobilne telefone2. pristup ili preuzimanje dæinglova, glazbenih isjeËaka, zvukova zvona i drugih

zvukova3. pristup ili preuzimanje filmova4. preuzimanje igrica na raËunala i mobilne telefone5. pristupanje automatskim igrama na mreæi πto ovisi o internetu ili drugima sliË-

nim elektroniËkim mreæama, pri Ëemu su igraËi geografski udaljenii) obavljanje usluge poduËavanja na daljinu, ukljuËujuÊi:

1. automatizirano poduËavanje na daljinu kakvo ne djeluje bez uporabe interneta ili sliËne elektroniËke mreæe, dok obavljanje usluge zahtijeva ograniËenu ili nikakvu ljudsku intervenciju, ukljuËivπi virtualne uËionice, osim kada se inter-


net ili drugu elektroniËku mreæu rabi kao alat samo za povezivanje uËitelja i uËenika

2. radne biljeænice πto ih uËenici ispunjavaju na mreæi i automatski oznaËuju, bez ljudske intervencije.

SljedeÊe se, pak, usluge ne smatra ››elektroniËkima uslugama«:a) usluge radijskog i televizijskog emitiranjab) telekomunikacijske uslugec) naruËivanje dobara i elektroniËka obrada u vezi s timd) CD-ROM-ovi, diskete i sliËni materijalni medijie) tiskani materijali − knjige, novinske broπure, novine i Ëasopisif) tvrdi diskovi (CD) i audio-kaseteg) video-kasete i DVD-ih) igrice na CD-ROM-ui) usluge struËnjaka, npr. odvjetnika i financijskih savjetnika koji savjete πalju elektro-

niËkom poπtomj) usluge poduke, kad predavaË internetom ili elektroniËkom mreæom (udaljenom

vezom) dostavlja sadræaj teËajak) usluge fiziËkih popravaka raËunalne opreme izvan mreæel) usluge skladiπtenja podataka izvan mreæem) usluge oglaπavanja, napose u novinama, na plakatima i na televizijin) usluge odjela za podrπku korisnicima putem telefonao) usluge poduËavanja πto obuhvaÊaju samo teËajeve prepiskom, odnosno poπtomp) usluge konvencionalnih draæba uz neposrednu ljudsku intervenciju, neovisno o

naËinu davanja ponudar) telefonske usluge uz video-komponentu, poznate kao usluge video-telefonijes) pristup internetu i svjetskoj mreæi (World Wide Web)π) telefonske usluge putem interneta.

Komunikacija davatelja i korisnika usluge elektroniËkom poπtom, sama po sebi, ne znaËi da se radi o elektroniËkoj usluzi.

XIV. Mjesto obavljanja odreenih usluga osobama neobveznicima izvan Europske unije

Prema Ël. 59. Direktive, mjesto obavljanja odreenih usluga osobama neobveznicima sa sjediπtem ili stalnim prebivaliπtem ili uobiËajenim boraviπtem izvan EU-a, ono je u kojemu ta osoba ima sjediπte, stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte. Ovdje je posrijedi:

a) prijenos i ustupanje autorskih prava, patenata, licencija, zaπtitnih znakova i sliËnih prava

b) usluga oglaπavanjac) usluga konzultanata, inæenjera, konzultantskih tvrtka, odvjetnika, raËunovoa i

sliËnih usluga te obrada podataka i davanje informacijad) obveza uzdræavanja od obavljanja odnosno uporabe, u cijelosti ili djelomiËnoe) bankovna, financijska i osiguravateljska transakcija, ukljuËivπi reosiguranje − osim

iznajmljivanja sefovaf) davanje na raspolaganje/pribavljanje osobljag) iznajmljivanje pokretne materijalne imovine, osim svih prijevoznih sredstavah) omoguÊen pristup sustavu za prirodni plin na podruËju EU-a ili bilo kojoj mreæi

prikljuËenoj na takav sustav, sustavu za elektriËnu energiju ili mreæama za grijan-


je i hlaenje ili prijenos, odnosno distribuciju uz primjenu tih sustava ili mreæa te obavljanje drugih usluga neposredno povezanih s tim

i) telekomunikacijske uslugej) usluga radijskoga i televizijskog emitiranjak) elektroniËke usluge.

Kad primjenjuje ovo pravilo isporuËitelj mora utvrditi mjesto korisnikova sjediπta, stalnog prebivaliπta ili uobiËajenog boraviπta, temeljem ËinjeniËnih podataka πto ih daje korisnik te provjeriti podatke uz primjenu uobiËajenih trgovaËkih mjera sigurnosti, poput provjere iden-titeta. Ako stekne suprotna saznanja, isporuËitelj moæe korisnika sa sjediπtem izvan EU-a smatrati obveznikom:

• ako od korisnika dobije potvrdu koju izdaju nadleæna porezna tijela u zemlji korisni-ka da se korisnik bavi gospodarskom djelatnoπÊu, kako bi mogao ostvariti povrat PDV-a, sukladno Direktivi 85/560/EEZ od 17. studenoga 1986. (Trinaesta direktiva) o usklaivanju zakona dræava Ëlanica u vezi s porezom na promet − postupci za povrat PDV-a osobama koje nemaju sjediπte na podruËju Zajednice,

• kad korisnik nema tu potvrdu, a isporuËitelj ima PDV identifikacijski broj, ili sliËan broj πto mu ga je dodijelila dræava u kojoj ima sjediπte te sluæi za identifikaciju po-slovnih subjekata, ili neki drugi dokaz da je korisnik obveznik, te ako isporuËitelj poduzme razumne mjere provjere toËnosti podataka dobivenih od korisnika, uz pri-mjenu uobiËajenih komercijalnih mjera provjere, poput provjere identiteta.

Ako se, naime, takve usluge obavlja obvezniku koji djeluje kao takav (ili pravnoj osobi neobvezniku registriranoj za potrebe PDV-a) ili osobi neobvezniku sa sjediπtem ili stalnim prebivaliπtem ili uobiËajenim boraviπtem u EU, mjesto obavljanja usluge treba utvrditi uz primjenu prvoga ili drugog opÊega pravila. Mjesto je obavljanja tih usluga, ako ih se obavlja obvezniku (ili pravnoj osobi neobvezniku), stoga mjesto gdje obveznik (primatelj usluge) ima sjediπte ili poslovnu jedinicu kojoj se obavlja usluge. Ako je primatelj usluga osoba ne-obveznik u EU, mjesto je obavljanja usluga tamo gdje isporuËitelj ima sjediπte ili poslovnu jedinicu iz koje se obavlja te usluge.

No, kada su u pitanju elektroniËke ili telekomunikacijske usluge πto ih obavlja obveznik sa sjediπtem izvan EU-a osobi neobvezniku sa sjediπtem ili stalnim prebivaliπtem ili uobiËa-jenim boraviπtem u RH, mjesto je obavljanja usluga ono u kojemu korisnik ima sjediπte ili stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte (u RH), ako se usluge tu stvarno iskoriπÊuje.

Primjeri

1. Hrvatsko konzultantsko druπtvo registrirano za savjetodavne usluge u vezi s PDV-om obavlja savjetodavne usluge korisnicima koji nisu porezni obveznici sa sjediπtem u Kanadi. Mjesto obavljanja ove usluge, sukladno Ël. 59. Direktive, Kanada i na njih se PDV ne plaÊa u Hrvatskoj.

2. Hrvatsko trgovaËko druπtvo sa sjediπtem u Hrvatskoj obavlja telekomunikacijske usluge obvezniku koji djeluje kao takav sa sjediπtem u Rusiji. Ovdje se primjenjuje prvo opÊe pravilo, a mjesto je obavljanja usluga Rusija gdje korisnik obveznik ima sjediπte tvrtke, pa se na te usluge PDV ne plaÊa u Hrvatskoj.

3. Hrvatski obveznik iznajmljuje fotokopirne aparate obvezniku koji djeluje kao takav i ima sjediπte u Maarskoj. Mjesto je obavljanja usluge Maarska, zbog primjene prvoga opÊeg pravila, s obzirom da je primatelj obveznik sa sjediπtem u Maarskoj te se na tu uslugu PDV ne plaÊa u Hrvatskoj (ali ga naravno treba platiti u Maarskoj).


4. Hrvatski mali obveznik obavlja usluge obrade podataka uz naknadu fiziËkoj osobi u drugoj dræavi Ëlanici (izvan RH). Mjesto je obavljanja usluge Hrvatska, jer davatelj usluge tu ima sjediπte, ali se na uslugu ne plaÊa PDV u RH, buduÊi da je isporuËitelj mali obveznik.

5. TrgovaËko druπtvo u SAD-u obavlja usluge mreæne (online) poduke fiziËkim osobama u RH. Mjesto je obavljanja tih usluga Hrvatska, s obzirom da davatelj usluge ima sjediπte izvan EU-a, a usluge se obavlja elektroniËki, te su primatelji osobe neobveznici sa sjediπtem u RH (u EU).

6. TrgovaËko druπtvo u Hrvatskoj obavlja usluge u vezi s glazbom (elektroniËke usluge MPS) fiziËkim osobama u Srbiji. Mjesto je obavljanja usluga Srbija, s obzirom da korisnici nisu obveznici, a imaju sjediπte ili stalno prebivaliπte ili uobiËajeno boraviπte izvan EU-a, pa se PDV na usluge ne plaÊa u Hrvatskoj.

Documents

Određivanje mjesta obavljanja usluga prema Direktivi ... · OdREđIVANjE MjESTA ObAVljANjA USlUgA PREMA dIREKTIVI VIjEĆA 2006/112/EZ 47 − ulazak na kulturne, umjetniËke, sportske,