PG & Partners PROBLEMATICHE INFRAGRUPPO FRA ITALIA E GERMANIA: LA DEDUCIBILITA FISCALE DEI COSTI PER MANAGEMENT FEES Dott. Marco Petrucci

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PROBLEMATICHE INFRAGRUPPO FRA ITALIA E GERMANIA:

LA DEDUCIBILITA’ FISCALE DEI COSTI PER “MANAGEMENT FEES”

Dott. Marco Petrucci


“MANAGEMENT FEES” O “SPESE DIREGIA”?

Entrambe le definizioni non sono termini giuridici e si riferiscono genericamente ai riaddebiti infragruppo per servizi gestionali e amministrativi.

DEFINIZIONI


E GLI “ALTRI SERVIZI”?

Tutti i servizi infragruppo di natura diversa dai servizi gestionali e amministrativi restano comunque soggetti alla normativa sul “transfer pricing”, ma non rientrano nella definizione di uso comune di “management fees” o “spese di regia”.

DEFINIZIONI


PRINCIPALI FONTI NORMATIVE:

Internazionali:

• Convenzione contro le doppie imposizioni fra Italia e Germania (art. 9);

• Convenzione Arbitrale di Bruxelles del 1990 per l’eliminazione della doppia imposizione in caso di rettifica degli utili (ratificata con L. 99 del 22/03/1993).

DEDUCIBILITA’


PRINCIPALI FONTI NORMATIVE:

Italiane:

• Art. 9, commi 3 e 4 del T.U.I.R.

• Art. 109 commi 1, 2, 4 e 5.

• Art. 110, commi 7, 10, 11 e 12 del T.U.I.R.

DEDUCIBILITA’


PRINCIPALI FONTI INTERPRETATIVE

Internazionali:

• Rapporti OCSE del 1997 e del 1995

• Commentario OCSE al modello di convenzione contro le doppie imposizioni

DEDUCIBILITA’


PRINCIPALI FONTI INTERPRETATIVE

Italiane:

• C.M. n° 32/9/2267 del 1980

• Sentenze Corte di Cassazione 14.106/99, 11648/2000, 10062/2000, 11770/2000

• Sentenza Commissione Tributaria Provinciale di Milano del 29 luglio 2005

DEDUCIBILITA’


REQUISITI SOSTANZIALI

1. “inerenti” (art . 109, c. 5 T.U.I.R.);

2. “certi” ( art. 109, c. 1 T.U.I.R.);

3. “oggettivamente determinabili” (art. 109, c. 1 T.U.I.R.);

4. non superiori al loro “valore normale” ( art. 9 + art. 110, c. 7 T.U.I.R.);

5. “di competenza” dell’esercizio a cui vengono attribuiti (art. 109, c. 1, 2 e 4 T.U.I.R.).

DEDUCIBILITA’

I costi per “management fees” o “spese di regia” sono deducibili se sono:


L’INERENZA

Art. 109 c. 5 T.U.I.R.: “le spese…(incluse quelle per management fees) sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito …”

DEDUCIBILITA’

Presuppone l’esistenza di un vantaggio/beneficio non occasionale in capo alla filiale italiana.


L’INERENZA

DEDUCIBILITA’

Non vieta che possa esservi anche un vantaggio in capo alla casa madre tedesca (Cassazione 14016/99).

Facendo l’esempio dei costi di supervisione e controllo questi:

- non sono inerenti se sono sostenuti ad esclusivo beneficio della casa madre;

- non sono inerenti per la parte non imputabile al beneficio apportato.


LA “CERTEZZA”

Il costo deve essere “certo”, ovvero l’importo deve essere “effettivamente dovuto”, rispetto agli impegni effettivamente assunti con la società erogatrice dei servizi di management fees e rispetto all’effettiva esecuzione dei servizi come pattuito.

DEDUCIBILITA’


L’OGGETTIVA DETERMINABILITA’

Deve essere possibile determinare esattamente gli importi relativi ai costi effettivamente maturati per management fees man mano che matura il relativo debito:

- o indicando nel contratto l’esatto ammontare dei corrispettivi per ogni tipo di servizio ricevuto;

- o indicando nel contratto le modalità con cui verranno determinati i corrispettivi.

DEDUCIBILITA’


IL “VALORE NORMALE”

E’ una nota regola antielusione che ritroviamo sia nel T.U.I.R. (art. 9 c. 3 + art. 110 c. 7, T.U.I.R.) sia nella convenzione I/D contro le doppie imposizione (art. 9), al fine di evitare il trasferimento di reddito imponibile da uno stato all’altro.

Si riferisce al corrispettivo che si sarebbe dovuto sostenere per acquisire da una controparte indipendente, esterna al gruppo, la stessa tipologia di servizi, sugli stessi mercati di riferimento e con le medesime garanzie e modalità di erogazione e di pagamento.

DEDUCIBILITA’


RETTIFICHE AL “VALORE NORMALE”

In caso di riprese fiscali per avvenuto accertamento di violazione del limite del “valore normale” si ha diritto al “secondary adjustment” per evitare che l’importo così ripreso a tassazione venga tassato due volte (Convenzione I/D art. 26 e Convenzione Arbitrale di Bruxelles del 1990).

DEDUCIBILITA’


LA COMPETENZAR.M. 2.6.1998, n° 52/E: i costi seguono i ricavi e non

viceversa (principio della correlazione costi/ricavi).

Art. 109, c. 2 lett. b), T.U.I.R.: le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici alla data di maturazione dei corrispettivi.

R.M. 5/E del 10 gennaio 2002: sul presupposto che le prestazioni rese siano costanti nel tempo.

DEDUCIBILITA’


REQUISITI FORMALI

Definiamo col termine “forma” l’insieme della documentazione, cartacea e/o magnetica, che raccoglie le informazioni relative alla natura, alla destinazione e alla determinazione dei costi per management fees.

La forma deve essere tale da dimostrare l’esistenza dei predetti requisiti sostanziali.

DEDUCIBILITA’


VERIFICARE I REQUISITI FORMALI

In termini generali e “pratici”, è possibile affermare che:

se la filiale italiana non è al suo interno in grado di verificare nel merito la determinazione degli addebiti per i servizi provenienti dalla casa madre, allora la “forma” utilizzata è sicuramente inadeguata a garantire la deducibilità fiscale e a provare il corretto adempimento degli obblighi degli amministratori.

DEDUCIBILITA’



Rispetto all’inerenza: la documentazione disponibile deve provare l’esatta natura dei servizi ricevuti dalla casa madre, la loro destinazione e, soprattutto, il beneficio in capo alla filiale italiana.

DEDUCIBILITA’



Rispetto alla certezza:

la documentazione disponibile deve provare che il costo sia stato effettivamente sostenuto e sia stato determinato come da accordi presi precedentemente all’erogazione del servizio.

DEDUCIBILITA’



Rispetto all’oggettiva determinabilità:

la documentazione disponibile deve esplicitare chiaramente i criteri e le modalità di determinazione dei “management fees” e fornire gli elementi per determinarne la competenza temporale.

DEDUCIBILITA’



Rispetto al “valore normale”:

deve esserci sufficiente documentazione affinché tramite confronto “interno” o “esterno” si possa verificare che il costo dei servizi è stato determinato in modo univoco per tutte le società del gruppo e non è superiore al costo che si sarebbe sostenuto approvvigionandosi presso una terza

controparte indipendente dal gruppo.

DEDUCIBILITA’



Rispetto alla “competenza”:

I “service agreements” devono indicare sia il momento di maturazione dei debiti per i servizi resi, sia il momento in cui gli stessi divengono esigibili.

Il momento di maturazione dei debiti deve essere collegato all’effettiva esecuzione dei servizi.

DEDUCIBILITA’


QUALE DOCUMENTAZIONE E’ NECESSARIO ARCHIVIARE?

I principi fin qui esaminati hanno ispirato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano del 29 luglio 2005.

DEDUCIBILITA’


IL RIASSUNTO IN UNA SENTENZA

In termini generali, con la predetta sentenza sono stati indicati 5 presupposti per una sicura deducibilità dei costi per management fees.

DEDUCIBILITA’


I 5 PRESUPPOSTI INDICATI DALLA SENTENZA DEL 29 LUGLIO 2005:

1. Esistenza di un contratto scritto, civilisticamente corretto, descrivente la tipologia dei servizi da rendere, la determinazione dei compensi, e le modalità di effettuazione e di fatturazione/pagamento.

DEDUCIBILITA’



2. Esistenza di regolare fatturazione e regolare contabilizzazione dei costi per “management fees”.

DEDUCIBILITA’



3. Presenza di documentazione contabile del centro di servizio estero atta a dimostrare l’entità dei costi sostenuti e le modalità di ripartizione fra le diverse società del gruppo.

DEDUCIBILITA’



4. Esistenza di relazione di certificazione dei conti del centro di servizio estero.

DEDUCIBILITA’



5. Esistenza di documentazione comprovante l’effettività sia del servizio reso, sia del beneficio ricevuto.

DEDUCIBILITA’


LE INDICAZIONI DEL MINISTERO DELLA FINANZE TEDESCO

REQUISITI RICHIESTI IN GERMANIA

Il ministero delle finanze tedesco si è espresso l’ultima volta sull’argomento con circolare del 30 dicembre 1999.

La posizione assunta dal fisco tedesco in merito ai requisiti sia del “cost sharing agreement”, sia della documentazione comprovante i relativi costi, è sostanzialmente analoga a quella del fisco italiano.


LE INDICAZIONI DEL MINISTERO DELLA FINANZE TEDESCO


Secondo il fisco tedesco il contratto di “cost sharing” deve prevedere:

• le indicazioni sulla revisione dei conti;

• le disposizioni sull’adeguamento del contratto;

• la durata del contratto;

• le disposizioni sull’eventuale scioglimento dell’accordo;

» segue


LE INDICAZIONI DEL MINISTERO DELLE FINANZE TEDESCO

• le regole sull’accesso ai dati e alle informazioni sui costi e servizi forniti dalla capogruppo;

• il criterio per la ripartizione e per lo sfruttamento delle eventuali ricerche e diritti creati dall’attività svolta in sede negoziale;

• l’indicazione delle società partecipanti all’accordo;

• la descrizione dei servizi oggetto dell’accordo;

» segue



LE INDICAZIONI DEL MINISTERO DELLE FINANZE TEDESCO

• la determinazione dei costi da ripartire, il metodo di rilevazione dei costi ed eventuali variazioni;

• la determinazione del beneficio atteso dai singoli partecipanti;

• la determinazione dei fattori di ripartizione;

• la descrizione delle eventuali contribuzioni ed il criterio di ripartizione delle stesse.



SI PUO’ RICORRERE AL “RULING”

Sono applicabili gli interpelli di cui:

- all’art. 11 L. 212/2000 (interpello “generale” di cui allo Statuto del Contribuente);

- all’art. 8 del D.L. 269/2003 (interpello “internazionale” per accordi tra contribuente e amministrazione sul transfer pricing).

CONTRO OGNI DUBBIO

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