Embed Size (px)
Citation preview
CAPITOLUL 1
1.1 Contextul apariţiei şi evoluţia auditului intern
Termenul de audit provine din limba latină de la cuvântul audit-auditare, care are
semnificaţia "a asculta", dar despre audit se vorbeşte de pe vremea asirienilor, egiptenilor, din
timpul domniei lui Carol cel Mare sau al lui Eduard I al Angliei. Activităţi de audit s-au realizat
în decursul timpului şi în România, dar purtau alte denumiri.
Utilizarea termenului de audit este relativ recent şi se plasează în perioada crizei
economice din 1929 din Statele Unite ale Americii, când întreprinderile erau afectate de
recesiune economică şi trebuiau să plătească sume importante pentru auditorii externi care
efectuau certificarea conturilor tuturor întreprinderilor cotate la bursa.
Istoria economică delimitează mai multe etape ale auditului, diferenţiate în funcţie de
categoria socială care ordona auditul, numiţi ordonatori de audit, în funcţie de auditori şi de
obiectivele auditului. Pâna la începutul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de regi,
împarati, biserică şi stat cu un singur obiectiv: cel de pedepsire a hoţilor pentru fraudă şi
prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entităti.
Auditorii erau numiţi din rândul preoţilor şi primau calităţile morale ale acestora.
Framântata istorie a sec. al XVIII-lea pâna la jumătatea sec. al XIX-lea a produs schimbări şi în
rândul ordonatorilor de audit. Statele, tribunalele jurisdictionale şi acţionarii au luat locul
vechilor clase sociale, iar auditorii erau preferaţi din categoria celor mai buni contabili. Auditul
îsi extinde obiectivele asupra reprimării fraudelor, a pedepsirii celor care le produceau şi a
cautării soluţiilor, pentru păstrarea integrităţii patrimoniului. Sfârşitul secolului al XIX-lea
conturează relaţia între auditati şi auditori aleşi din rândul profesioniştilor contabili sau jurişti.
Obiectivul lor: atestarea realităţii situaţiilor financiare, cu scopul de a evita erorile şi frauda.
Primele patru decenii ale secolului XX, auditul este realizat de profesionişti specializati
în audit alături de contabili. Lucrarile erau comandate de stat şi de acţionari.
Perioada anilor 1940-1970, când comerţul internaţional se dezvolta, este dominată de
schimburi între state cu bunuri şi servicii, ordonatorii de audit îsi lărgesc sfera în rândul bancilor,
patronatului şi al instituţiilor financiare datorită pieţelor de capital. Executarea auditului era
realizat de profesionişti de audit şi contabilitate, iar obiectivele cunosc o forma elevată de
2
atestare a sincerităţii şi regularităţii situaţiilor financiare. În aceasta perioada, datorită dezvoltării
profesiei contabile şi a influenţelor asupra cadrului contabil conceptual, anglo-saxonii dezvoltă
activitatea de audit pe continentul european.
Doua decenii mai târziu (1970-1990), obiectivele auditului sunt orientate spre atestarea
controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil (postulate, principii şi reguli de
evaluare) şi a normelor de audit.
Marile întreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit
Extern, organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile si bilanturile
contabile şi a certifica situaţiile financiare finale. Pentru a-şi indeplini atribuţiile cabinetele de
audit efectuau o serie de lucrări pregătitoare de specialitate, şi anume: inventarierea
patrimoniului, inspecţia conturilor, verificarea soldurilor, diferite sondaje etc., care au crescut
semnificativ costurile auditarii.
De asemenea întreprinderile au inceput să-şi organizeze propriile Cabinete de Audit
Intern, în special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea efectuării lucrărilor pregătitoare
din interiorul entiăţii, iar pentru realizarea activităţii de certificare au apelat în continuare la
Cabinete de Audit Extern, care aveau dreptul asupra unei supervizări a activităţii întreprinderilor.
Pentru a se distinge între auditorii cabinetelor de audit extern şi cei ai organizaţiei supuse
auditului, primii au fost numiţi auditori externi, iar cei din urmă au fost numiţi auditori interni,
deoarece făceau parte din întreprindere.
Aceste schimbări au fost benefice, deoarece auditorii externi nu îsi mai încep activitatea
de la zero şi pornesc de la rapoartele auditorilor interni, la care se adaugă noi constatări rezultate
prin aplicarea procedurilor specifice şi apoi efectuează certificarea conturilor organizaţiei
auditate.
Rolul şi necesitatea auditorilor interni au crescut continuu şi au fost unanim acceptate,
motiv pentru care aceştia au simţit nevoia de a se organiza şi de a-şi standardiza activităţile
practice. Astfel, în anul 1941 s-a creat în Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni -
IIA, care a fost recunoscut internaţional. Ulterior a aderat Marea Britanie, iar în 1951, Suedia,
Norvegia, Danemarca şi alte state. În prezent la acest institute s-au afiliat peste 90 de institute
naţionale ale auditorilor interni şi membri din peste 120 de ţări, în urma obţinerii calităţii CIA -
auditor intern certificat, acordate de IIA pe baza unor examene profesionale.
3
Funcţia de audit intern s-a instituit în Anglia şi Franţa la începutul anilor '60, fiind
puternic marcată de originile sale de control financiar-contabil. Abia după anii '80-'90 funcţia de
audit intern începe să se contureze în activitatea entităţilor, iar evoluţia ei continua şi în prezent.
În România, introducerea auditului intern este de data relativ recentă şi se încadreaza în
efortul general de modernizare a managementului financiar, atât în sectorul privat, cât si în cel
public.
1.2 Definirea şi trasăturile auditului intern
Auditul reprezintă procesul desfăşurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate,
numite auditori, prin care se analizează şi evaluează, în mod profesional, informaţii legate de o
anumita entitate, utilizând tehnici şi procedee specifice, în scopul obţinerii de dovezi, numite
probe de audit, pe baza cărora auditorii emit într-un document, numit raport de audit şi o opinie
responsabilă şi independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările
legale sau din buna practica recunoscută în domeniul în care îşi desfăşoara activitate entitatea
audidată.
Astfel sunt menţionate câteva precizări, şi anume:
- procesul de audit, numit şi misiune de audit, se derulează pe baza unor standarde naţionale sau
internaţionale;
- auditorii sunt persoane care dobândesc aceasta calitate în condiţiile strict reglementare de
legislaţia în vigoare;
- entitatea auditata poate fi: o unitate patrimonială (societate comercială,regie autonoma etc.),
guvernul în ansamblu, ministere sau după caz departamente ministeriale, programe, acţiuni,
tranzacţii, operaţiuni;
- analiza informaţiilor în misiunea de audit se face pe baza unor procedee şi tehnici unanim
recunoscute în domeniu, care furnizează auditorului probe de audit, pe baza cărora el îşi
fundamentează opinia;
- evaluarea şi interpretarea rezultatelor obţinute se efectuează în condiţiile existenţei şi luării în
consideraţie a unor criterii de evaluare care au la baza referinţe contabile identificate (norme
contabile naţionale sau internaţionale sau referinţe contabile recunoscute unanim în domeniu)
sau principiile sănătoase de management, respectiv buna practica managerială recunoscută de
specialiştii în domeniu.
4
1.3 Auditul intern şi controlul intern
Conceptele de control intern şi audit intern, deşi diferite, au o serie de elemente care le
apropie şi altele care le diferenţiază, ceea ce creeaza suficiente confuzii chiar printre specialişti.
Controlul intern nu se organizează ca un compartiment distinct în cadrul entităţii, el
regăsindu-se în structura fiecărei funcţii a managementului, a fiecărei activităţi şi este în
responsabilitatea fiecărui angajat. Fiecare răspunde de controlul sau intern. Managementului de
linie, respectiv şefilor de compartimente, în afara propriului control intern, îi mai revin şi alte
atribuţii de control pe care poate să le diminueze sau să le dezvolte în funcţie de evoluţia
riscurilor în entitatea pe care o conduce. Auditul intern, spre deosebire de controlul intern, se
organizează ca structura distinctă în subordinea managerului general al entităţii.
Sistemul de control intern din entităţi cuprinde mai multe controale, aşa cum am mai
precizat, şi anume : autocontrolul, controlul mutual, controlul ierarhic, controlul partenerial,
controale de calitate şi controlul financiar preventiv, inventarierea patrimoniului, controlul
contabil, controlul financiar, inspecţii s.a. aceste controale pot fi grupate astfel :
- controale ex-ante : autocontrolul, controlul mutual, controlul ierarhic şi controlul
financiar preventiv ;
- controale ex-post : autocontrolul, controlul mutual, controlul ierarhic, inventarierea
patrimoniului, controlul casieriei, controlul contabil, controlul financiar, controalele de
calitate, inspectia s.a.
Toate aceste controale enumerate nu se organizează în compartimente de sine stătătoare,
ci se regăsesc pe fluxul de operaţii între fazele unui lanţ procedural, fiind exercitate de fiecare
post de lucru, la fiecare nivel de responsabilitate sau prin delegare de competenta şi fiind ataşate
intrinsec activităţilor curente.
Datorită acestei organizări, atunci când auditorul intern stabileşte inexistenta
procedurilor, inadaptabilitatea sau neactualizarea sistematică a acestora, în funcţie de evoluţia
riscurilor, neimplementarea recomandărilor s.a.
Acest sistem este specific României, care a implementat auditul intern în sectorul public
începând cu 1 ianuarie 2003.
Având în vedere atât particularităţile sistemului anglo-saxon, cât şi specificul sistemului de
control intern românesc, consideram necesară instituirea unei structuri de control intern în cadrul
5
entităţilor publice în subordinea managerului general care să aibă ca principale atribuţii
următoarele:
- implicarea în crearea procedurilor acolo unde nu exista;
- supravegherea actualizarii sistematice a procedurilor în functie de schimbarile
legislative si de evolutia riscurilor;
- coordonarea sistemului de control intern al entităţii şi realizarea evaluarii riscurilor;
- sprijinirea managementului pentru implementarea recomandărilor auditorilor interni;
- asigurarea consultanţei solicitate de management.
Structura de control intern, organizată numai la nivelul ordonatorilor principali, trebuie
dimensionată de analiza evaluării riscurilor asociate activităţilor şi nu este potrivit să depăşească
jumătate din numărul auditorilor.
1.4 Rolul auditului intern
Auditul public intern, conform Legii privind auditul public intern, este definit ca
activitate funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliereconducerii pentru
buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice.
Ajută entitatea publică să-şi îndeplineascăobiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică,
care evaluează şi îmbunătăţeşteeficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe
gestiunea riscului, acontrolului şi a proceselor de administrare.
Auditul public intern nu trebuie să fie confundat cu controlul intern.
Controlul intern, conform Legii privind auditul public intern, reprezintăansamblul
formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv auditulintern, stabilite de
conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi reglementărilelegale, în vederea asigurării
administrării fondurilor în mod economic, eficient şieficace. Include, de asemenea, structurile
organizatorice, metodele şi procedurile.
Rolul auditului public intern este de a contribui la buna şi efectiva gestiune afondurilor
publice.Aportul compartimentului de audit public intern constă în promovarea uneiculturi
privind realizarea unui management efectiv şi eficient în cadrul entităţii publice.
Misiunea compartimentului de audit public intern este de a audita sistemele decontrol din
cadrul entităţii publice în scopul de a evalua eficacitatea şi performanţastructurilor funcţionale în
implementarea politicilor, programelor şi acţiunilor învederea îmbunătăţirii continue a acestora.
6
1.4.1. Obiectivele şi principii de audit intern
Obiectivele auditului public intern sunt:
a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemul şi activitatea entităţii
publice.
b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi metodică,
prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea
riscului, a controlului şi a proceselor administrării.
Sfera auditului public intern cuprinde:
a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publica din
momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii
finali,inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă;
b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum
şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea
sauînchirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor administrativ-
teritoriale;
d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemeleinformatice
aferente;
De asemenea pentru desfăşurarea activităţii, prin codul deontologic a auditorilor interni
sunt obligaţi să respecte principiile fundamentale intr-un mod clar şi practic.
Aceste reguli doresc să arate calea strictă a rigorii profesionale pe care trebuie s-o
urmărească auditorii interni.
Desigur, nu este uşoară aplicarea lor în practică, mai ales în perioada de tranziţie de la un
sistem la altul, când problemele legate de morală suferă, şi au prioritate cele legate de
constituirea capitalului primar într-o economie de piaţă concurenţială, unde se află în
prezent şi România.
1. Integritatea
– implică corectitudine în desfăşurarea misiunii de audit intern,onestitate în realizarea
acţiunilor specifice şi sinceritate în dialogurile purtate cu cei auditaţi.
7
Relaţiile cu colegii şi relaţiile externe trebuie să se bazeze pe aceleaşi valori.Pentru a
realiza activitatea de audit intern, în consens cu valorile de corectitudine,onestitate şi sinceritate
trebuie dezvoltat un mediu care să ofere baza pentru încrederea generală în toate activităţile
desfăşurate de echipa de audit intern, care trebuie să le exercite în mod profesional.Integritatea
presupune să nu avem standarde duble. În acest sens trebuie să avem învedere ” să spunem ce
facem şi să facem ceea ce am spus”, adică să vorbim aceeaşi limbă să transmitem
acelaşi mesaj.
Integritatea în abordarea practică presupune să avem încredere în oameni. Ei trebuie să
simtă că auditorul intern tratează toate problemele în mod egal, pentru toţi angajaţii la fel. În
aceste condiţii sfaturile şi recomadările auditorilor interni vor fi acceptate.
2. Obiectivitatea
– este o stare de spirit, o atitudine ce ne va permite sa privim informaţiile şi să le
examinăm cu imparţialitate, fără a fi influneţat de părerile personale, interesele personale sau
aprecierile altora.
Auditorii interni trebuie să vadă lucrurile aşa cum suntele, independente de fapte
colaterale şi să-şi formeze propria părere.
Membrii echipei de audit trebuie să afişeze o obiectivitate profesională adecvată
pe parcursul desfăşurării misiunii pentru a fi credibili atunci când işi prezintă proprile constatări,
recomadări şi concluzii.Auditorii interni au obligaţia de a se abţine de la orice activităţi în
careau un interes personal şi care astfel le poate afecta obiectivitatea.
În practică se impune ca auditorii interni să facă dovada obiectivităţii şi imparţialităţii
lor în întreaga activitate şi în mod deosebit în etapa de redactare a rapoartelor, de
formulare cu corectitudine şi onestitate a constatărilor şi recomandărilor reieşite din evaluarea
entităţii auditate. Obiectivitatea lor trebuie să se bazeze exclusiv pe dovezi de audit obţinute în
conformitate cu metodologia specifică.
3. Confidenţialitatea
– membrii echipei de audit intern trebuie să păstreze informaţile pe care le primesc în
cadrul activităţilor desfăşurate. În practică nu trebuie să existe nici o divulgare neautorizată a
informaţilor, decât dacă există o cerinţă profesională sau legală pentru aceasta.
8
Auditorii interni sunt obligaţi să păstreze informaţile în posesia cărora intră prin
atribuţiile ce le revin. Ei au acces la orice informaţii, unele chiar foarte personale,
con fo rm procedurilor, dar aceste informaţii le primesc în funcţie de modul cum lucrează, altfel
nu le mai primesc. Aceste informaţii nu trebuie divulgate sau comentate, ci trebuie utilizate,
eventual discutate în echipă. Informaţiile confidenţiale obţinute în cursul desfăşurării misunilor
de audit este obligatoriu să nu fie folosite în interes personal.
Confidenţialitatea mai înseamnă şi atenţia pe care trebuie să o aibă auditorul intern cu
documetele colaterale şi mai ales cu documentele cu conţinut negativ. Acestea nu trebuie să
fiedisponibile oricând şi oricui.
4. Competenţa
– auditorii interni trebuie să se comporte profesional şi să aplice standardele în litera şi
sensul lor, în cadrul misiunilor de audit desfăşurate.
De asemenea, membrii echipei de audit trebuie să aplice cunoştinţele, experienţa şi
priceperea dobândită în comun, pentru a se achita de îndatoririle ce le revin. Auditorii interni
trebuie să cunoască standardele şi normele profesionale şi să nu accepte misiuni pentru care
nu au competenţa necesară, trebuie să se străduiască să-şi îmbunătăţească competenţa,
eficacitatea, calitatea muncii şi serviciilor lor.
1.4.2. Organizarea şi desfăşurarea auditului public intern
Compartimentul de audit public intern se organizează în mod obligatoriu lanivelul
fiecărei entităţi publice, prin decizia persoanelor responsabile prevăzute la art.9 din Legea
auditului public intern, în termen de 90 de zile de la publicarea în Monitorul Oficial a prezentelor
norme, respectiv de la constituirea entităţii publice. Fac excepţie de la aceste prevederi instituţiile
publice mici, aşa cum sunt definiteacestea la art. 2, lit. j) din Legea privind auditul public intern,
precum si acele entităţi publice subordonate pentru care conducerea de la nivelul ierarhic imediat
superior aemis decizia de neînfiinţare a compartimentului de audit public intern.
Auditul entităţii publice subordonate care nu înfiinţează compartiment deaudit public
intern, în conformitate cu art.9, lit.c) din Legea auditului public intern,va fi efectuat de către
compartimentul de audit public intern de la nivelul ordonatorului ierarhic imediat superior.
9
Sarcina urmăririi condiţiilor de instituţie publică mică se face de către conducatorul
institutiei in cauza, care are obligatia sa instiinteze compartimentul deaudit public intern din
cadrul Direcţia Generală a Finanţelor Publice teritoriale, de statutul sau.
Instituţiile publice mici care au depăşit pragul anual de 100.000 EURO, o perioada de 3
ani consecutiv, au obligaţia de a-si constitui compartiment de audit public intern până la sfârşitul
primului trimestru al anului următor. Entităţile publice,care au organizat compartimente de audit
public intern proprii şi devin instituţii publice mici, trebuie să înştiinţeze compartimentele de
audit public intern din cadrul Direcţia Generală a Finanţelor Publice teritoriale, de noul statut, în
termen de 30 de zile de la îndeplinirea condiţiilor prevăzute la art.2, lit. j) din Legea auditului
public intern.
1.5 Reglementarea activităţii de audit intern
1.5.1. Reglementarea internationala a auditului public intern
În antichitate, obiectivul principal al evidenţei contabile îl constituia protejarea integrităţii
averilor. Înregistrările efectuate aveau drept scop verificarea exhaustive a tranzacţiilor. Se utiliza
şi inventarierea periodică a averilor pentru stabilirea taxelor şi impozitelor cuvenite statului.
Egiptenii au dezvoltat un sistem de control intern bazat pe punctarea evidenţelor unui trezorier
oficial cu evidenţele ţinute de un altul, iar cele două evidenţe trebuiau să coincidă.
În secolul VI î.e.n., în Grecia antică, auditul conturilor era utilizat pentru prima dată şi
consta în verificarea tuturor plăţilor şi încasărilor care implicau fonduri publice.
Sistemul atenian prevedea existenţa auditorilor guvernamentali care examinau evidenţele
tuturor celor care erau responsabili cu administrarea banilor publici.
Romanii sunt primii care au statuat divizarea sarcinilor între persoanele oficiale care
autorizau taxele şi cheltuielile şi cele care se ocupau efectiv cu plăţi şi încasări.
Creşterea complexităţii afacerilor comercianţilor a dus la dezvoltarea sistemului contabil utilizat
în derularea tranzacţiilor şi folosirea partidei duble în contabilitate.
Auditul a fost implementat pentru prima dată şi în China, în timpul dinastiei Chao (1.122 – 256
î.e.n.), făcând parte dintr-un proces bugetar detaliat pe toate nivelurile guvernamentale.
Comercianţii din Veneţia, Genova şi Florenţa au început să utilizeze serviciile auditorilor care
verificau contabilitatea căpitanilor corăbiilor care aduceau mărfurile comandate.
Evidenţele contabile în Anglia erau auditate începând cu secolul al XI-lea, iar mai târziu
auditorii făceau parte din oficialii aleşi ai oraşului. Auditul nu se baza pe controlul intern şi nu
10
avea drept scop verificarea contabilităţii, ci verifica doar tranzacţiile care se derulau. În secolul
XIX, afacerile industriale se dezvoltă foarte mult şi începe fenomenul de disociere a
proprietarilor de conducerea întreprinderilor, fapt care a dus la limitarea responsabilităţii
acţionarilor. Intervenţia statului în reglementarea sistemului contabil a dus la dezvoltarea
profesiei auditorului, întrucât managerilor li s-a impus să dea publicităţii un bilanţ complet, iar
unul sau doi dintre acţionari avea obligaţia legală de a audita bilanţul respectiv.
După anul 1904 s-a hotărât ca auditorul să verifice şi existenţa fizică a activelor declarate
rede intreprindere, iar aspectele erau urmatoarele:
- daca s-au inregistrat toate tranzactiile intreprinderii;
- reflectarea corecta a acestora in registre;
- reflectarea lor in bilant.
Profesia de auditor în Statele Unite ale Americii a fost marcată de puternice influenţe
britanice, insă începând cu prima decadă a secolului XX, ea s-a dezvoltat ca o profesie de sine
stătătoare, evoluând foarte rapid. S-a trecut de la verificarea exhaustivă la verificarea prin sondaj
şi s-a pus un accent din ce în ce mai mare pe controlul intern. Americanii au fost primii care au
început uniformizarea şi standardizarea practicilor de audit de prin anul 1917, de către Institutul
American al Contabililor a unui ghid profesional în care se prevedea ce trebuie să cuprinda o
misiune de audit. După 1930, obiectivul auditului s-a „mutat” de la detectarea fraudelor către
certificarea situaţiei financiare şi a profiturilor întreprinderii.
1.5.2 Reglementarea naţioanală privind auditul public intern
a) Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI).
UCAAPI este o structura distincta în cadrul Ministerului Finantelor Publice, constituita
din compartimente de specialitate, în directa subordonare a ministrului finantelor publice, având
atributii de coordonare, evaluare, sinteza în domeniul activitatii de audit public intern la nivel
national, care efectueaza si misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii
multisectoriale. UCAAPI este condusa de un director general, numit de ministrul finantelor
publice, cu avizul CAPI;
b) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI).
11
CAPI este un organism cu caracter consultativ, alcatuit din 11 membri, specialisti din
afara Ministerului Finantelor Publice, condus de un presedinte. CAPI sprijina UCAAPI în
definirea strategiei si îmbunatatirii activitatii de audit public intern în sectorul public;
c) Compartimentele de audit public intern din entitatile publice reprezinta structura
functionala de baza în domeniul auditului public intern, care se va stabili dupa parcurgerea
urmatoarelor etape:
identificarea tuturor activitatilor desfasurate atât în cadrul entitatii publice, cât si în
structurile subordonate în care aceasta exercita în mod direct misiuni de audit intern;
identificarea riscurilor asociate activitatilor;
identificarea formelor de control intern atasate fiecarei activitati;
stabilirea riscurilor reziduale ca urmare a exercitarii formelor de control;
UCAAPI
În realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmatoarele atributii principale:
a) elaboreaza, conduce si aplica o strategie unitara în domeniul auditului
public intern si monitorizeaza la nivel national aceasta activitate;
b) dezvolta cadrul normativ în domeniul auditului public intern;
c) dezvolta si implementeaza proceduri si metodologii uniforme, bazate pe standardele
internationale, inclusiv manualele de audit intern;
d) dezvolta metodologiile în domeniul riscului managerial;
e) elaboreaza Codul privind conduita etica a auditorului intern;
f) avizeaza normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul
auditului public intern;
g) dezvolta sistemul de raportare a rezultatelor activitatii de audit public intern si elaboreaza
raportul anual, precum si sinteze, pe baza rapoartelor primite;
h) efectueaza misiuni de audit public intern de interes national cu implicatii multisectoriale;
i) verifica respectarea normelor, instructiunilor, precum si a Codului privind conduita etica a
auditorului intern de catre compartimentele de audit public intern si poate initia masurile
corective necesare, în cooperare cu conducatorul entitatii publice în cauza;
j) coordoneaza sistemul de recrutare si de pregatire profesionala în domeniul auditului public
intern;
12
k) avizeaza numirea/destituirea sefilor compartimentelor de audit public intern din entitatile
publice;
l) coopereaza cu Curtea de Conturi si cu alte institutii si autoritati publice din România;
m) coopereaza cu autoritatile si organizatiile de control financiar public din alte state, inclusiv
din Comisia Europeana.
CAPI
Se înfiinţează Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lânga Unitatea Centrala de
Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), organism cu caracter consultativ, pentru a
actiona în vederea definirii strategiei si a îmbunatatirii activitatii de audit public intern, în
sectorul public.
Comitetul pentru Audit Public Intern este format din:
a) presedintele Camerei Auditorilor Financiari din România;
b) 2 profesori universitari cu specialitate în domeniul auditului public intern;
c) 3 specialisti cu înalta calificare în domeniul auditului public intern;
d) 2 experti în contabilitate publica;
e) 1 expert în domeniul juridic;
f) 1 expert în sisteme informatice;
g) directorul general al Unitatii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern.
CAPI va fi condus de un presedinte ales cu majoritate simpla de voturi dintre membrii
comitetului, pentru o perioada de 3 ani; presedintele convoaca întâlnirile CAPI.
Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI.
Membrii Comitetului pentru Audit Public Intern, cu exceptia presedintelui Camerei
Auditorilor Financiari din România si a directorului general al Unitatii Centrale de Armonizare
pentru Auditul Public Intern, sunt selectati în baza propunerilor formulate de ministere si
institutii publice, ca urmare a scrisorilor de intentie adresate în acest scop de catre ministrul
finantelor publice.
Pentru desemnarea profesorilor universitari cu specialitate în domeniul auditului public
intern se vor consulta cel putin 5 institutii de învatamânt superior din România.
Persoanele desemnate depun la Secretariatul tehnic al Unitatii Centrale de Armonizare
pentru Auditul Public Intern un curriculum vitae detaliat, precum si alte materiale reprezentative
privind activitatea lor.
13
În realizarea obiectivelor sale CAPI are urmatoarele atributii principale:
a) dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern si emite o
opinie asupra directiilor de dezvoltare a acestuia;
b) dezbate si emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI în domeniul
auditului public intern;
c) dezbate si avizeaza raportul anual privind activitatea de audit public intern si îl prezinta
Guvernului;
d) avizeaza planul misiunilor de audit public intern de interes national cu implicatii
multisectoriale;
e) dezbate si emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes national
cu implicatii multisectoriale;
f) analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii interni în cazul
divergentelor de opinii dintre conducatorul entitatii publice si auditorii interni, emitând o opinie
asupra consecintelor neimplementarii recomandarilor formulate de acestia;
h) avizeaza numirea si revocarea directorului general al UCAAPI.
Compartimentul de audit public intern se organizeaza astfel:
Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directa a conducerii
entitatii publice si, prin atributiile sale, nu trebuie sa fie implicat în elaborarea procedurilor de
control intern si în desfasurarea activitatilor supuse auditului public intern.
Conducatorul compartimentului de audit public intern este numit/destituit de catre
conducatorul entitatii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entitatile publice subordonate,
respectiv aflate în coordonarea sau sub autoritatea altei entitati publice, numirea/destituirea se
face cu avizul entitatii publice superioare.
Atribuţiile compartimentului de audit public intern
a) elaboreaza norme metodologice specifice entitatii publice în care îsi desfasoara
activitatea, cu avizul UCAAPI sau cu avizul organului ierarhic imediat superior în cazul
entitatilor publice subordonate;
b) elaboreaza proiectul planului anual de audit public intern;
c) efectueaza activitati de audit public intern pentru a evalua daca sistemele de
management financiar si control ale entitatii publice sunt transparente si sunt conforme cu
normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienta si eficacitate;
14
Auditul public intern se exercita asupra tuturor activitatilor desfasurate într-o entitate
publica, inclusiv din entitatile subordonate, cu privire la formarea si utilizarea fondurilor publice,
precum si la administrarea patrimoniului public.
1.5.3. Codul privind conduita etică a auditorului intern
Codul privind conduita etica a auditorului intern reprezinta un ansamblu de principii si
reguli de conduita care trebuie sa guverneze activitatea auditorilor interni.
Prevederile Codului privind conduita etica a auditorului intern se aplica salariatilor care
ocupa functia de auditor intern în cadrul entitatilor publice care au obligatia de a organiza
structuri de audit public intern conform prevederilor Legii nr.672/2002 privind auditul public
intern.
Scopul Codului privind conduita etica a auditorului intern este crearea cadrului etic
necesar desfasurarii profesiei de auditor intern, astfel încât acesta sa îsi îndeplineasca cu
profesionalism, loialitate, corectitudine si în mod constiincios îndatoririle de serviciu si sa se
abtina de la orice fapta care ar putea sa aduca prejudicii institutiei sau autoritatii publice în care
îsi desfasoara activitatea.
Realizarea scopului Codului privind conduita etica a auditorului intern presupune
îndeplinirea urmatoarelor obiective:
Performanta - profesia de auditor intern presupune desfasurarea unei activitati la cei mai
ridicati parametri, în scopul îndeplinirii cerintelor interesului public, în conditii de economicitate,
eficacitate si eficienta;
Profesionalismul - profesia de auditor intern presupune existenta unor capacitati
intelectuale si experiente dobândite prin pregatire si educatie si printr-un cod de valori si
conduita comun tuturor auditorilor interni;
Calitatea serviciilor - consta în competenta auditorilor interni de a-si realiza sarcinile ce
le revin cu obiectivitate, responsabilitate, sârguinta si onestitate;
Încrederea - în îndeplinirea sarcinilor de serviciu, auditorii interni trebuie sa promoveze
cooperarea si bunele relatii cu ceilalti auditori interni si în cadrul profesiunii, iar sprijinul si
cooperarea profesionala, echilibrul si corectitudinea sunt elemente esentiale ale profesiei de
auditor intern, deoarece încrederea publica si respectul de care se bucura un auditor intern
reprezinta rezultatul realizarilor cumulative ale tuturor auditorilor interni;
Conduita - auditorii interni trebuie sa aiba o conduita ireprosabila atât pe plan
15
profesional, cât si personal;
Credibilitatea - informatiile furnizate de rapoartele si opiniile auditorilor interni trebuie
sa fie fidele realitatii si de încredere.
Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern/organul ierarhic superior
verifica respectarea prevederilor Codului privind conduita etica a auditorului intern.
1.5.4. Standarde de audit intern
● Standarde de calificare
Standardele de atribut sau de calificare enunta caracteristicile structurilor de audit si
persoanele individuale implicate în efectuarea activitatilor de audit intern si se compun din patru
standarde principale (1000, 1100, 1200, 1300) cu mai multe standarde subsidiare, denumite si
standarde de implementare practica, prezentate în anexa Standardele de audit intern1.
● Standarde de functionare
Standardele de functionare sau de realizarea descriu activitatile de audit intern, definesc
criteriile de calitate pentru masurarea acestora si se compun din sapte standarde principale (2000,
2100, 2200, 2300, 2400, 2500, 2600) si din mai multe standarde subsidiare, denumite si
standarde de implementare practica, prezentate în anexa Standarde de audit intern.
● Standarde de implementare
Standardele subsidiare, de aplicare practica sau de implementare reprezinta transpunerea
în practica a Standardelor de calificare si a Standardelor de realizare pentru misiuni specifice,
cum ar fi: realizarea unui audit de regularitate, inspectarea unei fraude s.a.
În anexa Standardele de audit intern sunt prezentate si comentate cele doua categorii de
standarde, si anume Standardele de calificare si Standardele de functionare, fiecare fiind
completate cu Standardele de implementare, notate cu literele A (asigurare) si C (consiliere).
Standardele constituie Biblia auditorului intern si trebuie sa fie implementate si aplicate pas cu
pas, conducând astfel la rezultatele asteptate.
În concluzie standardele exista pentru:
- ghidarea muncii auditorului intern;
- contributia continua la activitatea de analiza si evaluare a riscurilor;
- orientarea catre servicii cu valoare adaugata;
1 Norme nationale de audit
16
- evaluarea performantei muncii de audit intern.
Ţintele de mai sus vor putea fi atinse numai daca, în activitatea concreta de audit intern,
vom aplica linia standardelor internationale si a standardelor proprii, buna practica recunoscuta
în domeniu, daca vom avea preocupari pentru perfectionarea continua a modului de abordarea a
auditului si vom fi critici cu noi însine.
În România, în baza Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern, au fost elaborate
Normele generale privind exercitarea auditului public intern, care reprezinta manualul de audit
intern, si în baza acestora entitatile publice si-au elaborat norme specifice, proprii, de exercitare a
auditului intern.
1.5.5. Responsabilitatea auditorului intern
Auditorii interni care sunt functionari publici sunt selectati si au drepturile, obligatiile si
incompatibilitatile prevazute de Statutul functionarilor publici.
Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de catre conducatorul entitatii publice,
respectiv de catre organul colectiv de conducere, cu avizul conducatorului compartimentului de
audit public intern.
Auditorii interni au un nivel de salarizare corespunzator ierarhiei acestei functii în cadrul
sistemului de salarizarea a functionarilor publici; totodata auditorii interni beneficiaza de un spor
pentru complexitatea muncii de 25%, aplicat la salarul de baza brut lunar.
Pentru auditorii interni care nu sunt functionari publici selectarea, stabilirea drepturilor si
obligatiilor se fac în concordanta cu regulamentele proprii de functionare a entitatii publice.
Auditorii interni trebuie sa îsi îndeplineasca atributiile în mod obiectiv si independent, cu
profesionalism si integritate, conform prevederilor Legii 672/2002 privind auditul public intern si
potrivit normelor si procedurilor specifice activitatii de audit public intern2.
Pentru actiunile lor, întreprinse cu buna-credinta în exercitiul atributiilor si în limita
acestora, auditorii interni nu pot fi sanctionati sau trecuti în alta functie. Auditorii interni nu vor
divulga nici un fel de date, fapte sau situatii pe care le-au constatat în cursul ori în legatura cu
îndeplinirea misiunilor de audit public intern. Ei sunt responsabili de protectia documentelor
referitoare la auditul public intern desfasurat la o entitate publica. Raspunderea pentru masurile
2 Ghita, Marcel,Audit intern, Editura Economica, 2005
17
luate în urma analizarii recomandarilor prezentate în rapoartele de audit apartine conducerii
entitatii publice.
Auditorii interni trebuie sa respecte prevederile Codului privind conduita etica a
auditorului intern. Ei au obligatia perfectionarii cunostintelor profesionale; seful
compartimentului de audit public intern, respectiv conducerea entitatii publice, va asigura
conditiile necesare pregatirii profesionale, perioada destinata în acest scop fiind de minimum 15
zile pe an3.
Auditorii interni nu pot fi desemnati sa efectueze misiuni de audit public intern la o
structura/entitate publica daca sunt soti, rude sau afini pâna la gradul al patrulea inclusiv cu
conducatorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectiva. Ei nu trebuie implicati
în vreun fel în îndeplinirea activitatilor pe care în mod potential le pot audita si nici în elaborarea
si implementarea sistemelor de control intern al entitatilor publice.
Auditorii interni care au responsabilitati în derularea programelor si proiectelor finantate
integral sau partial de Uniunea Europeana nu trebuie implicati în auditarea acestor programe.
Auditorilor interni nu trebuie sa li se încredinteze misiuni de audit public intern în
sectoarele de activitate în care acestia au detinut functii sau au fost implicati în alt mod; aceasta
interdictie se poate ridica dupa trecerea unei perioade de 3 ani.
3 Briciu Sorin, Ghita Marcel, Ghita Razvan, Florentina Sas,Audit public intern - aspecte teoretice si practice, Alba Iulia, Editura Aeternitas, 2006
18
CAPITOLUL II
Etapa de pregătire a misiunii este foarte importantă, deoarece necesită din partea
auditorilor o informare completă despre activitatea ce urmează a fi auditată. Această informare
se referă lacunoaşterea reglementărilor în domeniu, dar şi la cunoaşterea particularităţilor
legate de activitateace urmează a se audita.
Gestionarea resurselor umane într-o institutie publica reprezinta o functie suport
importanta, fiind un domeniu de preferinta al activitatii auditorului intern, justificata în mare
masura de multitudinea de procese care sunt derulate si în mod implicit de riscurile care le
însotesc.
2.1. Pregătirea misiunii de audit
Misiunea de audit intern are scopul de a da asigurari managementului asupra modului de
organizare a activitatii de gestiune a resurselor umane din cadrul entitatii, a functionalitatii
sistemului de control intern, respectiv a conformitatii cu cadrul legislativ normativ.
Misiunea de audit intern
"AUDITUL INTERN AL CICLULUI SALARII PERSONAL LA S.C TERMICA S.A" este
realizata în baza Legii nr.672/2002 privind auditul public intern, a Normelor metodologice
generale aprobate prin O.M F.P nr.38/2003 privind exercitarea activitatii de audit public intern si
a Planului de audit public intern pentru anul 2012, la Serviciul Resurse Umane în perioada
08.01.2012-30.03.2012.
Desfasurarea misiunii de audit public intern presupune parcurgerea etapelor si
procedurilor prevazute de normele metodologice generale.
2.1.1 Emiterea ordinului de serviciu
Autorizarea efectuarii misiunii de audit intern se realizeaza prin întocmirea si
transmiterea Ordinului de serviciu auditorului intern (anexa 1).
Ordinul de serviciu reprezinta mandatul de interventie dat de structura de audit intern si
se întocmeste de catre seful acesteia pe baza Planului anual de audit intern .
2.1.2 Declararea independenţei
19
Crearea independentei auditorilor fata de entitatea auditata se realizeaza prin întocmirea
Declaratiei de independenta, al carei scop este verificarea incompatibilitatii personale ale
auditorilor interni fata de conducere si personalul entitatii auditate ( anexa 2).
2.1.3 Notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern
Scopul notificarii este acela ca entitatea care urmeaza a fi auditata sa fie înstiintata asupra
misiunii si a principalelor obiective care urmeaza a fi auditate, durata misiunii, interventiile la
fata locului si eventual sa efectueze o serie de pregatiri, si anume: persoanele potentiale care
urmeaza sa furnizeze informatiile necesare, materiale care se solicita prin aceasta si, daca este
cazul si exista motive întemeiate, sa obtina o amânare (anexa 3).
Specific misiunilor de audit intern este faptul ca notificarea reprezinta o etapa
premergatoare care se înainteaza entitatii auditate din partea structurii de audit intern, însotita de
Carta auditorului intern, comunicându-se astfel drepturile si obligatiile auditorilor interni pe
parcursul desfasurarii misiunii de audit intern.
2.1.4 Colectarea si prelucrarea informatiilor
Procedura de colectare si prelucrare este, de fapt, pregatirea informatiilor în vederea
efectuarii analizei de risc si pentru identificarea informatiilor necesare, fiabile, pertinente si utile
în vederea atingerii obiectivelor misiunii de audit ( anexa 4).
Realizarea procedurii de Colectare si prelucrare a informatiilor presupune din partea
auditorilor un dialog profesional cu cei auditati, completând informatiile culese cu cadrul legal,
respectiv legea de organizare si functionare a entitatii, normele metodologice de aplicare,
instructiunile si alte acte care reglementeaza domeniul auditat.
2.1.5 Analiza riscurilor
Identificarea si analiza riscurilor este cea mai importanta procedura de pregatire a
misiunii de audit intern si presupune parcurgerea urmatoarelor faze:
a. identificarea operatiilor auditabile (anexa 5);
b. identificarea amenintarilor, riscurilor inerente, asociate operatiilor (anexa 6) ;
c. stabilirea criteriilor/factorilor de analiza a riscurilor si nivelurile de apreciere ale
acestora (anexa 7) ;
d. stabilirea nivelului riscului pe criteriile de apreciere (anexa 8) ;
e. determinarea punctajului total al riscului (anexa 9) ;
20
f. clasarea operatiilor pe baza analizei riscurilor si ierarhizarea operatiilor în functie
de analiza riscurilor (anexa 10) ;
g. elaborarea Tematicii în detaliu a obiectelor auditabile selectate (anexa 11).
2.1.6 Întocmirea programului de audit
Elaborarea Programului de audit intern se realizeaza pe baza datelor de identificare a
misiunii de audit si a analizei riscurilor (anexa12) .
Programul de audit intern este un document intern de lucru al structurii de audit intern si
cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliata actiunile concrete de efectuat necesare
atingerii obiectivului auditat, precum si repartizarea acestora pe fiecare auditor.
2.1.7 Întocmirea programului preliminar al interventiei la fata locului
Pe baza Programului de audit intern se elaboreaza Programul interventiei la fata locului,
care are ca scop prezentarea detaliata a lucrarilor si cuprinde : obiectivele, tipul testarii, locul
testarii, durata testarii, auditorii (anexa 13).
2.1.8 Sedinţa de deschidere
Sedinta de deschidere a interventiei la fata locului se deruleaza la unitatea auditata, cu
participarea auditorilor interni si a personalului structurii auditate ( anexa 14).
Scopul sedintei de deschidere îl reprezinta întâlnirea cu reprezentantii structurii auditate
pentru a discuta domeniul auditului, obiectivele urmarite si modalitatile de lucru privind
misiunea de audit.
Sedinta de deschidere se finalizeaza prin încheierea Minutei sedintei de deschidere.
A. Stenograma sedintei
În cadrul sedintei de deschidere s-a procedat la:
- Prezentarea auditorului care urmeaza sa efectueze misiunea de audit;
- Prezentarea functiei de audit intern de catre seful Compartimentului Audit Intern,
în special a obiectivelor generale ale auditului intern, semnificatia auditului intern;
- Prezentarea Programului interventiei la fata locului, obiectivele auditabile care se
intentioneaza a fi realizate, dupa analizele de risc efectuate.
În urma discutiilor care au avut loc cu privire la obiectivele misiunii de audit
reprezentantii structurii auditate au prezentat o parte din problemele cu care se confrunta si
anume:
21
- Activitatea privind gestiunea resurselor umane reprezinta o zona cu risc;
- Complexitatea activitatii Serviciului Resurse Umane si neatractivitatea nivelului
salariului pentru atragerea personalului specializat;
- Fluctuatia mare a personalului implicat în activitatea de gestiune a resurselor
umane;
- Neacoperirea pe perioade mari de timp a posturilor, ceea ce a dus la
supraîncarcarea personalului existent;
De asemenea, s-au stabilit:
- persoanele pe care auditorul le poate contacta în vederea colectarii informatiilor,
efectuarii de teste asupra muncii lor si pentru a lua interviuri, programul întâlnirilor si
timpul necesar pentru realizarea acestor proceduri;
- conditiile minime pe care auditatul trebuie sa le asigure în vederea realizarii
misiunii de audit (spatiu de lucru, calculatoare, posibilitate de editare etc.)
- aspectele procedurale, respectiv eventualitatea unor sedinte intermediare în cursul
misiunii, informarea sistematica asupra constatarilor;
- data sedintei de închidere, inclusiv a participantilor;
- modalitatea redactarii Raportului de audit intern (când, cum si cui va fi distribuit).
Recomandarile formulate, ca urmare a eventualelor disfunctionalitati constatate, vor
fi discutate si analizate cu structura auditata, inclusiv a Planului de actiune si a
calendarului implementarii si persoanelor raspunzatoare cu implementarea
recomandarilor.
2.2. Interventia la fata locului
Interventia la fata locului consta în colectarea documentelor, analiza si evaluarea
acestora.
Scopul acestei proceduri îl constituie efectuarea testarilor stabilite prin Programul de
audit intern aprobat si obtinerea de probe de audit adecvate, suficiente si relevante, pentru
formularea constatarilor, concluziilor si recomandarilor.
Pentru realizarea obiectivelor care îi stau în fata, auditorul, în etapa Interventiei pe teren,
va apela la tehnicile si instrumentele specifice muncii de audit, si anume: verificarea-asigura
validarea, confirmarea, acuratetea înregistrarilor, documentelor, declaratiilor, concordanta cu
legile si regulamentele, precum si eficacitatea controalelor interne.
22
Tehnicile de verificare sunt:
a) comparatia: confirma identitatea unei informatii dupa obtinerea acesteia din doua sau mai
multe surse diferite.
b) examinarea: presupune urmarirea în special a detectarii erorilor sau a iregularitatilor.
c) recalcularea: verificarea calculelor matematice.
d) confirmarea: solicitarea informatiei din doua sau mai multe surse independente în scopul
validarii acesteia.
e) punerea de acord: procesul de potrivire a doua categorii diferite de înregistrari.
f) garantarea: verificarea realitatii tranzactiilor înregistrate prin examinarea documentelor,
de la articolul înregistrat spre documentele justificative.
g) urmarirea: reprezinta verificarea procedurilor de la documentele justificative spre articolul
înregistrat.
observarea fizica reprezinta o modalitate prin care auditorii interni îsi formeaza o parere
proprie.
interviul se realizeaza de catre auditorii interni prin intervievarea persoanelor
auditate/implicate/interesate. Informatiile primite trebuie confirmate cu documente sau
chestionare.
analiza consta în descompunerea unei entitati în elementele componente, care pot fi
izolate, identificate, cuantificate si masurate distinct.
chestionarele si listele de verificare sunt instrumente care cuprind întrebarile pe care le
formuleaza auditorii interni si sunt de mai multe tipuri:
a) chestionarul de luare la cunostinta-cuprinde întrebari referitoare la contextul socio-
economic, organizarea interna, functionarea structurii auditate;
b) chestionarul de control intern-ghideaza auditorii interni în activitatea de identificare
obiectiva a disfunctiilor si cauzelor reale ale acestor disfunctii (anexa 15);
c) lista de verificare-utilizata pentru stabilirea conditiilor pe care trebuie sa le îndeplineasca
fiecare domeniu auditabil si cuprinde un set de întrebari standard privind obiectivele definite,
responsabilitatile si metodele folosite, mijloacele financiare, tehnice si de informare si
resursele umane existente ( anexa 16) ;
d) tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit)-permite:
-stabilirea fluxurilor informationale, atributiilor si responsabilitatilor;
23
-stabilirea documentatiei justificative complete;
-reconstruirea operatiunilor de la suma totala pâna la detalii individuale si invers.
e) formularele constatarilor de audit intern-se utilizeaza pentru prezentarea fundamentata a
constatarilor auditorului si sunt:
-formularul de identificare si analiza a problemei-FIAP (anexa 18), care se întocmeste pentru
fiecare disfunctionalitate/iregularitate constatata. În cadrul lui sunt prezentate constatarile,
cauzele, consecintele si recomandarile auditorului.
-formularul de constatare si raportare a iregularitatilor-FCRI, care se întocmeste în cazul în care
auditorul intern constata abateri de la regulile procedurale si metodologice, respectiv de la
prevederile legale aplicabile structurii auditate si care ar putea produce prejudicii pe seama
fondurilor publice. Neregulile constatate se transmit imediat sefului structurii de audit, care îl
va informa, în termen de 3 zile, pe conducatorul entitatii auditate si structura de control
abilitata pentru continuarea verificarilor.
2.2.1 Constituirea dosarelor de audit intern
Dupa finalizarea interventiei la fata locului, se constituie Dosarele de audit intern în
vederea asigurarii unei legaturi între obiectivele stabilite prin programul de audit, interventia la
fata locului si raportul de audit intern. Documentele culese si/sau întocmite pe timpul misiunii de
audit se constituie în urmatoarele dosare:
A. Dosarul permanent, care cuprinde:
a) Sectiunea A-Raportul de audit intern si anexele acestuia:
- Ordinul de serviciu;
- Declaratia de independenta;
- Rapoartele de audit intern (intermediar, final, sinteza Raportului de audit intern);
- Teste
- Fisele de identificare si analiza a problemelor;
- Formularele de constatare a iregularitatilor;
- Programul interventiei la fata locului.
b) Sectiunea B-administrativa:
- Notificarea privind declansarea misiunii de audit;
- Minuta sedintei de deschidere;
24
- Minuta reuniunii de conciliere;
- Minuta sedintei de închidere;
- Corespondenta cu structura auditata.
c) Sectiunea C-documentatia misiunii de audit intern:
- Strategii interne;
- Reguli, regulamente si legi aplicabile;
- Proceduri de lucru;
- Materiale despre structura auditata;
- Rapoarte de audit intern anterioare;
- Documentatia analizei riscului;
- Documentatia privind sistemul de control intern.
d) Sectiunea D-supervizarea si revizuirea desfasurarii misiunii si a rezultatelor
acesteia si cuprinde Lista de supervizare a documentelor.
B. Dosarul documentelor de lucru cuprinde copii xerox ale documentelor
justificative, care confirma si sprijina concluziile.
2.2.2 Revizuirea documentelor de lucru
Revizuirea se efectueaza de catre auditorul intern înainte de întocmirea proiectului
Raportului de audit intern pentru a se asigura ca documentele de lucru sunt pregatite în mod
corespunzator si ca acestea furnizeaza un sprijin adecvat pentru munca efectuata si pentru
dovezile/probele adunate în timpul misiunii de audit intern.
Procedura de revizuire se concretizeaza prin elaborarea Notei centralizatoare a documentelor de
lucru.
2.2.3 Sedinţa de închidere
Sedinta de închidere a interventiei la fata locului are drept scop prezentarea opniei
auditorului intern, a constatarilor si a recomandarilor preliminare, precum si discutarea unui plan
de actiune, însotit de un calendar de implementare a acestora, ocazie cu care se întocmeste
Minuta sedintei de închidere.
25
Concluzii:
În cadrul sedintei au fost prezentate obiectivele auditate si constatarile pentru fiecare obiect
auditat. De asemenea, au fost discutate deficientele, au fost analizate cauzele care au contribuit la
realizarea disfunctionalitatilor si au fost comentate recomandarile care urmeaza a fi
implementate pentru eliminarea deficientelor constatate.
Pentru constatarile/deficientele prezentate nu au fost formulate obiectii, fiind însusite în
totalitate. În final, s-au desemnat persoanele responsabile cu implementarea recomandarilor si
datele de realizare ale acestora.
În consecinta, proiectul Raportului de audit intern devine Raport de audit intern.
2.3. Raportul de audit intern
2.3.1 Elaborarea proiectului de raport de audit intern
Elaborarea proiectului Raportului de audit intern presupune respectarea urmatoarelor
cerinte:
a) constatarile trebuie sa apartina domeniului/obiectivului misiunii de audit intern si sa fie
sustinute prin documente justificative corespunzatoare;
b) recomandarile trebuie sa fie în concordanta cu constatarile si sa determine reducerea riscurilor
potentiale;
c) raportul trebuie sa exprime opinia auditorului intern, bazata pe constatarile efectuate;
d) raportul se întocmeste pe baza FIAP-urilor si a celorlalte documente de lucru.
Scopul elaborarii proiectului Raportului de audit intern este de a prezenta cadrul general,
obiectivele, constatarile, concluziile si recomandarile auditorilor interni. Pentru elaborarea
acestuia auditorii au în vedere dovezile de audit raportate în FIAP-uri, FCRI-uri, daca este cazul,
si în celelalte documente de lucru.
2.3.2 Transmiterea proiectului de raport de audit intern
Proiectul Raportului de audit public intern se prezinta structurii auditate care poate
raspunde în termen de 15 zile de la primirea raportului.
Scopul înaintarii proiectului este de a da posibilitate entitatii auditate sa analizeze
proiectul si sa formuleze un punct de vedere asupra constatarilor si recomandarilor auditului.
26
2.3.3 Reuniunea de conciliere
În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizeaza
Reuniunea de conciliere cu structura auditata, în cadrul careia se analizeaza constatarile si
concluziile, în vederea acceptarii recomandarilor formulate. Cu aceasta ocazie se întocmeste
Minuta reuniunii de conciliere.
Scopul Reuniunii de conciliere este acceptarea constatarilor si recomandarilor formulate
de catre auditori în proiectul Raportului de audit intern si prezentarea Calendarului de
implementare a recomandarilor.
2.3.4 Raportul de audit intern
Raportul de audit intern trebuie sa includa modificarile discutate si convenite din cadrul
Reuniunii de conciliere. Raportul de audit intern va fi însotit de o prezentare în sinteza a
acestuia.Seful structurii de audit intern trebuie sa informeze organul ierarhic superior despre
recomandarile care nu au fost avizate de conducatorul entitatii. Aceste recomandari vor fi însotite
de documentatia de sustinere.
Rolul auditorului în aceasta procedura este asigurarea prezentarii unei înalte tinute a
concluziilor si recomandarilor, a corectitudinii si completitudinii informatiilor continute.
S.C TERMICA S.A
Compartimentul Audit Intern
RAPORT DE AUDIT INTERN
STRUCTURA AUDITATĂ: SERVICIUL RESURSE UMANE
MISIUNEA DE AUDIT INTERN:
Auditul intern al ciclului "Salarii-personal".
I. INTRODUCERE
Auditor: Alexandru Marinescu -auditor în cadrul Compartimentului Audit Intern
Ordinul de efectuare a misiunii de audit - auditarea activitatilor cuprinse în Planul de audit
intern pe anul 2012, s-a facut în baza Ordinului de serviciu nr.1/08.01.2012.
Baza legala a actiunii de auditare:
27
Planul de audit intern pentru anul 2012, aprobat de conducerea entitatii;
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificarile si completarile ulterioare;
OMFP nr. 38/15.01.2003 prin care se aproba Normele metodologice de aplicare a Legii
nr.672/2002, cu modificarile si completarile ulterioare;
Dispozitia prin care se aproba Normele proprii de exercitare a auditului intern în cadrul entitatii.
Durata actiunii de auditare - 08.01.2012-30.03.2012.
Perioada supusa auditarii - 01.01.2011 - 31.12.2011.
Scopul actiunii de auditare - consta în: a da asigurari asupra modului de organizare a activitatii
de gestiune a resurselor umane din entitatea publica si a conformitatii cu cadrul legislativ si
normativ aplicabil.
Obiectivul actiunii de audit intern este: stabilirea drepturilor salariale cuvenite personalului .
Tipul de auditare: Audit de conformitate/regularitate.
Tehnici utilizate:
a) verificarea în vederea asigurarii validarii, realitatii si acuratetei înregistrarilor în
carnetele de munca.
Tehnici de verificare utilizate:
- comparatia: pentru deciziile de numire si datele înscrise în carnetele de
munca si în bazele de date;
- examinarea: pentru detectarea erorilor în completarea carnetelor de munca,
proceselor verbale etc.;
- garantarea: pentru verificarea realitatii datelor din documentele ce au stat
la baza justificarii înregistrarilor;
- urmarirea: pentru a se constata daca toate operatiunile au fost real
efectuate.
b) esantionarea pentru analiza modului de întocmire al documentelor;
c) observarea fizica în vederea formarii unei pareri proprii privind modul de întocmire si
emitere a documentelor.
Instrumente de audit:
- chestionarul;
28
- liste de verificare pentru a stabili conditiile pe care trebuie sa le
îndeplineasca fiecare obiectiv auditabil.
Documente si materiale examinate în cadrul Serviciului Resurse Umane: Verificarea la
fata locului a vizat urmatoarele documente întocmite si completate pentru perioada 01.01.2011 -
31.12.2011:
- decizii de numire, promovare, modificare a drepturilor salariale;
- carnete de munca, dosare personale, fise de post, Regulamentul de Organizare si
Functionare;
- foile colective de prezenta;
- cererile de concedii de odihna, fara plata etc.;
- Registrul de evidenta a salariatilor;
- alte documente.
Materiale întocmite pe timpul auditarii:
- liste de verificare pe obiective (LV);
- fise de identificare si analiza a problemelor constatate (FIAP);
- Tabel puncte tari si puncte slabe, Tematica în detaliu ;
- programul de audit, programul interventiei la fata locului;
- Chestionarul de control intern (CCI);
- minutele sedintelor de deschidere, de închidere etc.
Organizarea Serviciului Resurse Umane. Serviciul a functionat în perioada supusa
auditarii cu un numar de 7 salariati, dintre care un post de sef de serviciu. Organizarea si
functionarea serviciului a fost în conformitate cu organigrama si Regulamentul de organizare si
functionare.
Pentru toti salariatii sunt întocmite fise ale posturilor prin care sunt stabilite relatiile
ierarhice si sarcinile de serviciu.
Activitati desfasurate în cadrul Serviciului Resurse Umane:
- întocmirea statelor de functii pe care le supune spre avizare conducerii;
- raspunderea privind aplicarea corecta a reglementarilor legale în domeniul salarizarii
personalului, precum salariul de baza, sporul de vechime, indemnizatiile, alte sporuri;
- fundamentarea corecta si acordarea premiilor;
29
- aplicarea corecta a prevederilor legale privind efectuarea si salarizarea muncii peste
programul normal de lucru;
- verificarea foilor colective de prezenta privind operarea corecta a timpului lucrat si
nelucrat;
- organizarea concursurilor de recrutare, promovare si avansare a personalului;
- întocmirea si actualizarea carnetelor de munca;
- pregatirea si perfectionarea profesionala continua a salariatilor.
Auditorul prin lucrarile specifice derularii misiunii de audit a avut ca obiective principale
activitatile care se desfasoara în cadrul serviciului, stabilite prin ROF.
2.4. Urmarirea recomandarilor
Obiectivul: Stabilirea drepturilor salariale cuvenite personalului
La S.C TERMICA S.A elementele de natura salariala se stabilesc în baza capitolului IV
« Salarizarea » din Contractul colectiv de munca si a Regulamentului privind acordarea
sporurilor pentru conditii deosebite de munca, a altor sporuri si drepturi de salarizare si de alta
natura.
Din efectuarea Testului, referitor la stabilirea drepturilor cuvenite personalului am
constatat urmatoarele :
-elementele de natura salariala sunt înscrise în contractele individuale de munca;
-salariile de baza s-au stabilit cu respectarea limitelor minime si maxime corespunzatoare
functiilor si meseriilor prevazute în Nomenclatorul unic de functii si meserii de la S.C
TERMICA S.A ;
-sporurile si indemnizatiile, cuantumurile si conditiile de acordare a acestora s-au stabilit
în conformitate cu prevederile Codului muncii, regulamentul de sporuri si a Contractului colectiv
de munca pe unitate ;
-cresterea salariilor de baza s-a facut în baza protocolului nr.273/01.01.2011;
-ajutoarele si premiile s-au acordat cu respectarea cadrului legislativ si normative si în
baza unor documente justificative (hotarâri ale AGA sau CA, referate/cereri aprobate de
conducerea societatii, însotite de copii ale unor documente etc.).
30
Un element important al activitatii de evidenta a efectuarii muncii peste programul
normal de lucru, consta în fundamentarea acestuia în vederea compensarii în timp liber
echivalent sau în bani.
Din analiza Testului, care a utilizat elementele cuprinse în Lista de verificare, s-a
constatat ca nu exista organizat un sistem de evidenta si de recuperare a timpului peste
programul normal de lucru. De asemenea, s-a constatat ca efectuarea orelor suplimentare nu a
fost dispusa în scris de seful ierarhic, desi aceste lucruri sunt stipulate în cadrul normativ.
Din aceasta cauza, în practica nici nu s-a mai urmarit compensarea în timp liber
corespunzator, în urmatoarele 30 de zile, ci au fost direct compensate în bani, ceea ce a
reprezentat o cheltuiala semnificativa pentru entitate care putea fi evitata.
Auditorul recomanda utilizarea Registrului special de prezenta pentru evidenta orelor
prestate peste programul normal de lucru, realizarea procedurilor scrise privind compensarea
muncii suplimentare cu timp liber corespunzator în urmatoarele 30 de zile, dupa efectuarea
acesteia, precum si pentru plata orelor suplimentare, în cazul în care compensarea nu a fost
posibila. De asemenea, se recomanda si desemnarea unei comisii pentru reverificarea evidentei
timpului suplimentar peste programul normal de lucru si a modului de compensare a acestuia
pentru depistarea tuturor situatiilor de nerespectare a cadrului normativ.
CONCLUZII SI RECOMANDARI
Auditorul pe baza testarilor si analizelor efectuate evalueaza activitatea Serviciului
Resurse Umane privind stabilirea drepturilor salariale cuvenite personalului conform grilei:
NR.
CRT.OBIECTIVUL
APRECIERE
FUNCŢIONALDE
ÎMBUNĂTĂŢITCRITIC
1. Stabilirea drepturilor salariale
cuvenite personaluluiX
Precizam, faptul ca toate constatarile prezentate au la baza probe de audit obtinute pe baza
testului efectuat consemnate în documentele de lucru întocmite de catre auditor si însusite de
catre factorii de management ai entitatii. Aceste evaluari au la baza discutiile care au avut loc cu
31
privire la recomandarile auditorului în sedinta de închidere a misiunii, apreciate de catre
participantii la aceasta sedinta, ca fiind realiste si fezabile, si materializate în minuta sedintei de
închidere.
Auditor,
Alexandru Marinescu
Urmarirea recomandarilor
Seful structurii de audit intern transmite Raportul de audit intern, finalizat, împreuna cu
rezultatele concilierii si punctul de vedere al structurii auditate conducatorului entitatii care a
aprobat misiunea, pentru analiza si avizare. Dupa avizare, Raportul de audit intern, în copie, va fi
comunicat structurii auditate.
Obiectivul acestei etape este de a urmari si formaliza modul de implementare a
recomandarilor din Raportul de audit intern.
Urmarirea recomandarilor de catre auditorii interni este un proces prin care se constata
caracterul adecvat, eficacitatea si oportunitatea actiunilor întreprinse de catre conducerea
structurii auditate pe baza recomandarilor din Raportul de audit intern.
Procedura de urmarire a recomandarilor se finalizeaza cu documentul Fisa de urmarire a
recomandarilor.
S.C TERMICA S.A
Compartimentul Audit Intern
FISA DE URMĂRIRE A RECOMANDĂRILOR
32
S.C TERMICA S.A Compartimentul Audit InternData:
30.03.2012
Misiunea de audit ntern:
Auditul intern al ciclului
"Salarii-personal".
Raport de audit nr. X/ 2012
Rec.
Nr.Recomandarea
Implemen
tat
Partial
implementatNeimplement
at
Data
planificata/
Data
implementarii
1. Efectuarea unei reverificari
privind sistemul de evidenta a
timpului suplimentar peste
programul normal de lucru si
modul de compensare al
acestuia pentru depistarea
tuturor situatiilor de
nerespectare a cadrului
normativ si informarea sefului
compartimentului de audit
intern asupra rezultatelor
obtinute;
X
30.05.2012/
30.05.2012
2. Elaborarea unei proceduri
pentru gestionarea timpului
efectuat peste programul
normal de lucru în vederea
compensarii în timp sau în
bani si implementarea în
cadrul acestuia a activitatilor
de control si a
responsabilitatilor adecvate;
X
30.06.2012/
30.06.2012
3. Asigurarea unei pregatiri
profesionale de specialitate a
personalului si evaluarea
sistematica a acestuia.
X
permanent
33
Instructiuni
1. Introduceti recomandarile de audit dupa cum sunt
prezentate în Raportul de audit
2.Verificati coloana corespunzatoare: implementat,
partial implementat, neimplementat
3.Introduceti data planificata pentru implementare în
Raportul de audit si data implementarii
Entitatea/structura auditata:
S.C. TERMICA S.A/ Serviciul
Resurse Umane
Data si semnatura conducatorului:
30.03.2012 George Ionescu
Auditor:
Data si semnatura:
30.03.20012 Alexandru Mihailescu
CONCLUZII
34
Auditul intern a ajuns sa fie o componenta principala în structura unei companii moderne.
Astfel auditul intern asigura un randament înalt printr-o utilizare mai adecvată a resurselor
umane şi materiale, precum şi o coordonare eficientă între diferitele departamente ale unei com-
panii.
De asemenea dacă firma respectă standardele de guvernanţă corporatistă, auditul intern
contribuie la dezvoltarea relaţiilor în afaceri bazată de încredere.Auditul intern prin activităţile
pe care le desfăşoară adaugă un plus de valoare organizaţilor în cadrul cărora se desfăşoară.
Insă problema dificilă pentru entitatile publice va ramâne aceea a identificării şi recrutarii
personalului adecvat si al mentinerii celor formati prin cursurile de pregatire profesionala în
sistemul public.
Consider ca aceasta situatie se va îmbănătăţi pe masura progreselor înregistrate în
reforma administratiei din sectorul public, având în vedere ca majoritatea auditorilor interni sunt
si functionari publici.
De asemenea, lipsa functiei de conducere la un numar însemnat al structurilor de audit
constituite la nivelul administratiei publice centrale, diminueaza considerabil posibilitatile
auditorilor de a-si manifesta contributia la îmbunatatirea activitatii institutiei din care face parte.
Dezvoltarea procedurilor de control intern ca parte componenta a sistemului de
management si dezvoltarea unui sistem de audit public intern eficace nu este problema unei
singure institutii, aceasta trebuie sa fie preocuparea comuna a tuturor institutiilor din
administratia publica.
Procedurile detaliate pentru toate activitatile sunt esentiale pentru ca ele furnizeaza
tuturor factorilor implicati in procesul de management informatii concrete referitoare la
functionarea optima a activitatilor. Elaborarea si implementarea corespunzatoare a acestor
proceduri vor avea un impact pozitiv asupra atingerii obiectivelor entitatii publice.
35
