Sisteme Contabile - Japonia, China, Australia, Marea Britanie, Turcia

CUPRINS

1. SISTEMUL CONTABIL DIN JAPONIA . 3

1.1. Contextul contabil . 3

1.2. Forme de organizare ale societilor .. 4

1.3. Cadrul de reglementare .. 5

1.4. Profesia contabil i standardele contabile .... 7

1.5. Coninutul rapoartelor anuale .... 8

1.5.1. Cerinele Codului Comercial ... 8

1.5.2. Cerintele legii valorilor mobiliare i tranzacionrii ... 9

1.5.3. Consolidarea i schimbul valutar ................................................................... 10

1.6. Diferene fa de IFRS . 11

2. SISTEMUL CONTABIL DIN CHINA ... 13

3. SISTEMUL CONTABIL DIN AUSTRALIA .... 17

3.1. Introducere ........................................................................................................... 17

3.2. Temeiul juridic i instituional de reglementare a contabilitii .......................... 18

3.3. Cadrul instituional pentru stabilirea standardelor .............................................. 19

3.4. Cadrul conceptual ................................................................................................ 21

3.5. Obiective, ipoteze i caracteristici calitative ....................................................... 22

3.6. Conformitatea cu Standardele Internaionale de Contabilitate ............................ 24

3.7. Concluzii ............................................................................................................. 25

4. SISTEMUL CONTABIL DIN MAREA BRITANIE . 27

4.1. Aspecte introductive .... 27

4.2. Reglementarea Contabila n Marea Britanie ... 29

4.3. Profesia contabila 30

4.4. Situaiile financiare .. 31

4.5. Prezentare politici contabile privind recunoaterea i evaluarea . 32

5. SISTEMUL CONTABIL DIN TURCIA ..... 34

5.1. Gndirea contabil n Imperiul Otoman n timpul secolului al 19-lea 34

5.2. Evoluiile n gndirea contabilitii turceti la inceputul secolului 20 .36

5.3. Cadrul instituional .. 38

5.4. Percepii privind calitatea raportrii financiare ... 40

BIBLIOGRAFIE . 41

SISTEME CONTABILE: JAPONIA

3

1. SISTEMUL CONTABIL DIN JAPONIA

1.1. Contextul contabil

Industrializarea Japoniei a nceput n anul 1868 dup restauraia Meiji. Guvernul era

responsabil pentru ncurajarea i posibilitatea de cretere a industriei. naintea celui de-al doilea

rzboi mondial, economia japonez era controlat de un numr redus de aa numitele Zaibatsu,

consorii industrial-politice care de obicei implicau o banc i se bazau pe familiile nobile.

Importana bncilor i numeroasele aspecte ce privesc controlul afacerilor continu i astzi, dei

grupurile informale numite Keiretsu au nlocuit Zaibatsu.

Dup cel de-al doilea rzboi mondial Japonia a devenit una dintre super-puterile

economice ale lumii. Pn la sfritul anilor 1989, capitalizarea pieei bursiere a fost mult mai

semnificativ dect cea nregistrat la New York. La sfritul anului 1994 capitalizarea pieei din

Tokyo ajunsese s fie de peste trei ori mai mare dect cea a Londrei dei pn la sfritul anului

2007 erau mult mai apropiate ca valori. n anii 1994-1995, punctul comun al primelor ase bnci

ca mrime din lume era acela c toate se aflau n Japonia. Totui, pn la sfritul anului 1998

niciuna din primele ase mari bnci nu mai erau japoneze, att din cauza devalorizrii monedei

naionale (yen) ct i din cauza scderii bursei de valori.

Scderea masiv a preului aciunilor i a preului activelor n timpul anilor 1990 a

condus la o nevoie de reorganizare i redresare a bncilor. Totodat a dus la o deschidere ctre

schimbare i influene exterioare n contabilitate. Statul deinea o influen semnificativ n

contabilitatea japonez. Aceasta provenea din trei surse separate: Codul Comercial (derivat al

influenei continental-europeane), Legea valorilor mobiliare i tranzacionrii (derivat din

influena SUA) i fiscalitate.

Companiile listate din Japonia reprezint subiectul cerinelor Legii valorilor mobiliare i

tranzacionrii. Bursa de valori din Tokyo are de asemenea propriile cerine pentru listare. Dei

bursele sunt foarte rspndite, companiile japoneze se bazeaz n mod normal mai degrab pe

datorii dect pe capital ca i surs principal de finanare, iar bncile sunt principalii furnizori.

Finanarea prin datorii pe termen scurt n Japonia const n bilete la ordin cu o durat de 90 de

zile, cu dobnd fix. Finanarea pe termen lung const ntr-un angajament informal care

prelungete durata pe termen scurt a acestor bilete la ordin pentru un anumit numr de ani.

Datoriile pe termen scurt finaneaz de obicei o proporie substanial a activelor fixe ale

companiilor japoneze. n multe cazuri, bncile dein o proporie semnificativ a aciunilor

clienilor i pot fi chiar acionari majoritari. n general, aciunile n companiile japoneze sunt

deinute pe termen lung. Implicarea accentuat a bncilor i natura pe termen lung a aciunilor


4

proprietarilor i determin pe acetia s acorde o atenie mai redus informaiilor cu privire la

ctigurile pe termen scurt spre deosebire de SUA sau Marea Britanie. Bncile au acces direct la

informaiile contabile ale clienilor i au un interes relativ redus cu privire la raportarea

financiar extern.

Profesia contabil japonez a avut o influen relativ restrns privind raportarea

financiar din cauza importanei surselor guvernamentale de autoritate. Institutul Japonez al

Contabililor Publici Autorizai (JICPA-Japanese Institute of Certified Public Accountants) a fost

unul dintre membrii fondatori ai Comitetului Internaional al Standardelor Contabile (IASC), dar

acesta din urm a avut un efect redus asupra raportrii financiare japoneze de pn la sfritul

anilor 1990. Motivul principal este acela c IASC a cutat s-i implementeze standardele prin

eforturile corpurilor profesiei contabile naionale. Mai mult dect att, influenele internaionale

pe termen lung simite asupra raportrii financiare japoneze au fost acelea ale Statelor Unite

asupra Legii valorilor mobiliare i tranzacionrii i ale Germaniei asupra variantei originale a

Codului Comercial. Influena Statelor Unite a limitat implicaiile IASC. Cu toate acestea, din

1993 pn n 1995 la conducerea IASC s-a aflat un preedinte de origine japonez ceea ce a

generat o sporire a influenei internaionale n Japonia. n anul 2001 a fost elaborat un standard

de reglare a sectorului privat n mare parte cu scopul de a face legtura cu noile standarde IASB.

1.2. Forme de organizare ale societilor

Cea mai rspndit form de organizare a societilor din Japonia este kabushiki kaisha

(KK). n multe aspecte, aceast form este similar cu societile publice cu rspundere limitat

din Marea Britanie dei se poate stabili o asemnare i mai mare cu cele din Germania. Sunt

aproximativ 1 milion de kabushiki kaisha n Japonia. Ele trebuie s aib un capital n aciuni

minim de 10 milioane yeni. Numai 2.600 dintre acestea dein aciuni tranzacionate n mod

public i numai 2.300 sunt listate la Bursa de Valori din Tokyo. n consecin, dei toate

companiile al cror capital public sunt kabushiki kaisha, majoritatea au puini acionari i sunt

relativ mici.

Urmtoarea form comun de organizare a societilor din Japonia este yugen kaisha. Cel

mai apropiat echivalent n Marea Britanie este reprezentat de societile private cu rspundere

limitat sau n Germania GmbH. Proprietarii unei yugen kaisha au o responsabilitate limitat, la

fel ca i proprietarii unei kabushiki kaisha. Principala diferen dintre yugen kaisha i kabushiki

kaisha este reprezentat de restriciile asupra acionarilor. O societate tip yugen kaisha nu poate

avea mai mult de 50 de acionari n timp ce pentru o societate de forma kabushiki kaisha nu


5

exist o limit superioar a numrului de acionari. Un acionar din yugen kaisha poate dispune

de aciuni numai dac are acordul celorlali acionari. Aceast restricie nu este valabil n cazul

acionarilor societilor kabushiki kaisha, dei actele constitutive pot impune ca aciunile s fie

disponibile/controlate numai cu aprobarea directorilor.

1.3. Cadrul de reglementare

Prima surs de reglementare este Codul Comercial. Acesta este administrat de Ministerul

de Justiie i aplicat tuturor societilor kabushiki kaisha. i are originea n Codul Comercial

german din secolul al XIX-lea i a fost adoptat pentru prima dat de japonezi n anul 1890.

Totui, influena german s-a diminuat de-a lungul timpului prin noi mbuntiri i rectificri.

n general, conducerea Ministerului de Justiie are mai degrab o pregtire n domeniul

legislativ dect o pregtire contabil. n consecin, administrarea Codului Comercial este

influenat ca i n Germania de credina conform creia protecia creditorilor este cel puin la fel

de important ca i protecia acionarilor/proprietarilor. Acest lucru poate explica de ce regulile

specific contabile ale Codului Comercial pun un mai mare accent pe evaluarea prudent a

activelor dect pe msurarea venitului.

A doua surs de reglementare este reprezentat de Legea valorilor mobiliare i

tranzacionrii. Aceasta a fost administrat pn n anul 2000 de Ministerul de Finane iar n

prezent este controlat de Agenia Serviciilor Financiare (FSA-Financial Services Agency)

aplicndu-se numai acelor societi kabushiki kaisha care sunt listate. Legea valorilor mobiliare

i tranzacionrii a fost adoptat la scurt timp dupa cel de-al doilea rzboi mondial, n timpul

regimului lui MacArthur care prelua reglementrile contabile ale sistemului SUA ca model de

revizuire i verificare a sistemul japonez. Principala influen a SUA asupra Legii japoneze a

valorilor mobiliare i tranzacionrii s-a realizat prin Actul de securitate din anul 1933 i Actul

valorilor mobiliare din anul 1934. n consecin, funciunile i puterile Ministerului de Finane i

acum ale FSA privind raportarea financiar sunt similare n multe privine cu acelea ale Comisiei

de Valori Mobiliare ale SUA (SEC).

Cerinele contabile de msurare i n mod particular divulgarea i ndeplinirea cerinelor

Legii japoneze a valorilor mobiliate i tranzacionrii sunt mai extinse i mai specifice dect

acelea ale Codului Comercial. Toate companiile care fac subiectul Legii valorilor mobiliare i

tranzacionrii trebuie s fie auditate.

FSA controleaz un document de referin cunoscut ca Principiile Contabile, emis pentru

prima dat n anul 1949 i mbuntit de-a lungul anilor. Toate companiile care raporteaz sub


6

influena Legii valorilor mobiliare i tranzacionrii trebuie s se supun acestor principii.

Cerinele de raportare financiar ale FSA tind s plaseze un mai mare accent pe msurarea

veniturilor i protecia acionarilor dect pe evaluarea activelor i protecia creditorilor intrnd n

contrast cu Codul Ministerului de Justiie menionat anterior.

FSA are un organism consultativ numit Consiliul Contabil de Deliberare (BADC -

Business Accounting Deliberation Council), al crui membrii provin din mai multe medii

precum industrie, profesie contabil, guvern, universiti. Pn la formarea Consiliului de

standarde contabile din 2001, BADC publica de asemenea opinii i standarde privind aspectele

speciale. BADC a fost nlocuit de Consiliul de contabilitate care se ocup nc cu orientarea

auditului.

O societate kabushiki kaisha care este cotat la burs face subiectul ambelor surse de

influen a statului descrise mai sus. Prin urmare, ele trebuie s pregteasc dou seturi de

situaii financiare: unul pentru acionari n concordan cu cerinele Codului Comercial i unul n

conformitate cu cerinele Legii valorilor mobiliare i tranzacionrii. Profitul net va fi acelai n

ambele situaii. Principala diferen este dat de costul necesar pentru divulgarea de informaii

care este mai mare n cazul aplicrii prevederilor Legii valorilor mobiliare i tranzacionrii. O

alt diferen semnificativ este aceea c nu exist nicio cerin n Codul Comercial cu privire la

ntocmirea conturilor de grup. Codul cere companiilor KK s publice o versiune condensat a

situaiilor financiare n Monitorul Oficial.

A treia surs de reglementare rezult din legislaia taxelor i a normelor. Aceasta are un

impact semnificativ asupra raportrii financiare deoarece ca i n multe ri continental-

europene, anumite deduceri i amnri ale cheltuielilor sunt permise numai n scopuri fiscale

dac sunt reflectate n conturile statutare ale companiei n conformitate cu Codul Comercial.

Codul Comercial, Legea valorilor mobiliare i tranzacionrii i Principiile contabile sunt

evazive n ceea ce privete anumite arii, i de aceea fiscalitatea ofer deseori norme i reguli mai

detaliate. De exemplu, Codul Comercial cere ca activele curente s fie evaluate la cost numai

dac se nregistreaz o scdere substanial a valoarii de pia.

Companiile aleg deseori o practic contabil care maximizeaz beneficiile oferite de

fiscalitate n detrimentul celei care reflect cu acuratee realitatea economic.

n concluzie, se disting trei influene diferite ale statului asupra raportrii financiare.

Influena i autoritatea FSA au crescut n raport cu Ministerul de Justiie. Din cauza diferenelor

fundamentale n atitudine a celor dou autoriti, aceast schimbare de influen a avut ca


7

rezultat o ndeprtare fa de abordarea juridic i o apropiere fa de una economic n ceea ce

privete cerinele de raportare financiar.

1.4. Profesia contabil i standardele contabile

Profesia contabil japonez a avut o influen relativ redus asupra raportrii financiare

comparativ cu influena exercitat de ctre stat, i cu mult mai restrns fa de influena pe care

o are profesia anglo-saxon. Institutul Japonez al Contabililor Publici Autorizati (JICPA - The

Japanese Institute of Certified Public Accountants) a fost nfiinat prin Legea contabililor publici

autorizai din anul 1948 (dei exista i un organism anterior nfiinat n anul 1927). Are

aproximativ 17.000 membrii. JIPCA este aadar destul de recent ca origine i este foarte restrns

comparativ cu organismele profesionale anglo-saxone. nainte de 2001, JIPCA emitea

recomandri privind problemele contabile. O companie care raporteaz ctre FSA sub influena

Legii valorilor mobiliare i tranzacionrii trebuie s respecte dispoziiile acesteia deoarece n

caz contrar se va considera abatere de la practica contabil acceptat. Dac abaterea este de

natur material, FSA va cere companiei s-i modifice situaiile financiare. Cu toate acestea,

dei deciziile emise de JIPCA sunt susinute prin aceast sanciune de ctre FSA, acestea au

tendina de a aborda chestiuni relativ minore. Principalele probleme ale raportrii financiare sunt

acoperite prin principiile contabile.

Profesia contabil japonez are o influen restrns asupra celor ce pregtesc informaia

financiar. Acest lucru este n contrast cu Marea Britanie, de exemplu, unde cei mai muli

directori ai marilor corporaii sunt membrii ai organismului profesiei contabile. La fel ca i n

Germania, exist profesia separat (i mult mai vast) a experilor fiscali. Aadar, membrii

JIPCA pot influena raportarea financiar prin influenarea formei i coninutului principiilor

contabile.

n 2001 a fost nfiinat o autoritate de reglare a standardelor din sectorul privat (Fundaia

Standardelor Contabile Financiare), n mare parte pentru a exista un organism distinct care s

realizeze legtura cu noul IASB. Fundaia a fost nfiinat de 10 organizaii din sectorul privat

incluznd i JIPCA. Obiectivul era de a transfera responsabilitatea emiterii de norme i reguli

contabile de la sectorul public (BADC) la sectorul privat. Pe lng mecanismele de reglare a

standardelor din SUA, Marea Britanie i IASB, Japonia are un Consiliu de supraveghere al

Guvernatorilor i un Consiliul al Standardelor de Contabilitate (ASBJ - Accounting Standards

Board of Japan) compus din 13 membrii. Una din principalele sarcini ale noului consiliu este de

a asista la convergena practicilor japoneze cu practicile internaionale.


8

Pn n anul 2008, ASBJ a emis 15 standarde i numeroase documente de ghidare. Unele

dintre acestea, de exemplu standardele nr.8 (privind plile pe baz de aciuni) i nr. 11

(Prezentarea informaiilor privind prile afiliate) urmresc liniile IFRS. Altele trateaz probleme

specific japoneze, de exemplu standardul nr.6 (privind schimbrile n activul net).

1.5. Coninutul rapoartelor anuale

1.5.1. Cerinele Codului Comercial

Reglementrile care guverneaz forma i coninutul situaiilor financiare solicitate de

Codul Comercial sunt cuprinse n Reglementri cu Privire la Bilan, Contul de profit i

pierdere, Raportul financiar i Programele de susinere a societilor pe aciuni. Ministerul de

Justiie le-a emis pentru prima dat n anul 1963 i le-a modificat apoi succesiv, incluznd i o

revizie major n anul 1982.

Codul solicit un audit independent pentru societile mari. Spre deosebire de

ntreprinderile europene, societile japoneze trebuie s ndeplineasc dou criterii bilaniere

pentu a fi considerate companii mari: un capital social care s depeasc 500 milioane yeni i

datorii totale de peste 2 bilioane yeni.

Situaiile financiare ntocmite conform dispoziiilor Codului Comercial trebuie s includ

bilanul, contul de profit i pierdere i o declaraie privind destinaia venitului. Bilanul japonez

prezint o structur de tip tablou, ncepnd cu activele lichide. Contul de rezultate este de tip

list cu clasificarea cheltuielilor dup funcii. O companie trebuie s prezinte de asemenea, n

adunarea acionarilor, detalii privind la modificri ale capitalului social i rezervelor, achiziii de

active i tranzacii cu directorii i acionarii. JIPCA a publicat cu titlu de exemplu un set de

situaii financiare conforme cu cerinele de prezentare n temeiul Codului Comercial.

Publicaia JIPCA aduce n prim plan cteva diferene eseniale ntre forma i coninutul

situaiilor financiare ntocmite n conformitate cu Codul Comercial i forma si coninutul

situaiilor financiare ale SUA. Acestea sunt:

Valoare efectelor comerciale de primit i de pltit este aproape ntotdeauna mai mare n

bilanul american sau britanic dect n bilanul japonez din cauz c, n mod normal, companiile

japoneze emit efecte nepurttoare de dobnd. n mod normal, facturile au termene cuprinse

ntre 90 i 120 de zile;

Conturile de furnizori din Japonia includ numai sumele datorate furnizorilor de materii

prime i materiale. Sumele datorate pentru servicii sunt incluse n alte conturi de datorii sau

cheltuieli;


9

Directorii pot face o propunere de mrire sau diminuare a sumei din contul curent

general. Propunerile directorilor reprezint subiecte discutate pentru a fi aprobare la ntlnirea

anual a acionarilor. Suma pe care directorii propun s o aloce contului de rezultat reportat

nerepartizat reprezint deseori mrimea dividendelor pe care directorii intenioneaz s le

distribuie n viitorul apropiat;

Seciunea de ctiguri sau pierderi speciale din cadrul contului de profit i pierdere

include orice cretere a venitului care rezult din reluarea la venituri a unui provizion pentru

riscuri, pe care compania l-a constituit iniial cu un scop precis dar pe care nu l mai consider

necesar;

Seciunea de ctiguri sau pierderi speciale include cstiguri sau pierderi neobinuite care

apar atunci cnd societile scot din funciune diferite active care nu se mai ateapt un de la

beneficiu viitor precum i alte pierderi care apar din evenimente sau tranzacii neobinuite. n

consecin, ctigurile i pierderile speciale n Japonia nu sunt guvernate de cele dou criterii:

probabilitatea de nerecuperare sau natura neobinuit coninute n definiiile elementelor

extraordinare din contabilitatea britanic i cea american;

1.5.2. Cerintele legii valorilor mobiliare i tranzacionrii

Reglementarea expres care guverneaz forma i coninutul situaiilor financiare

solicitate de Legea valorilor mobiliare i tranzacionrii sunt cuprinse n Reglementri privind

Terminologia, Formele i Metodele de Pregtire a Situaiilor Financiare emis de Ministerul

Finanelor n anul 1963.

Situaiile financiare ntocmite conform legii valorilor mobiliare i tranzacionrii trebuie

sa includ bilanul, contul de profit i pierdere, declaraii privind destinaia veniturilor, anexe

suplimentare i alte informaii neauditate. Anexele suplimentare includ detalii privind capitalul

propriu, rezerve, datorii pe termen lung, active fixe i tranzacii din cadrul grupului. Informaiile

adiionale neauditate includ detalii privind structura organizaional a companiei, privind

angajaii, producia i cash flow-urile.

Elemente precum profitul sau pierderea anului curent i capitalul acionarilor vor fi

aceleai att n situaiile financiare ale companiei pregtite conform Legii valorilor mobiliare i

tranzacionrii ct i conform Codului Comercial. Totui, reglementrile legii sunt mai detaliate

n ceea ce privete terminologia, forma i coninutul situaiilor financiare i n mod normal va

cere companiei s ofere informaii mai detaliate prvind anumite elemente sau s le reclasifice

altfel dect se regsesc n situatiie financiare conforme cu prevederile Codului Comercial.


10

Publicaia JIPCA menioneaz cateva din astfel de cerine suplimentare ale legii valorilor

mobiliare i tranzacionrii incluznd:

Prezentarea activelor i datoriilor n ordinea descresctoare a lichiditilor;

Divulgarea soldurilor i tranzaciilor cu prile afiliate trebuie s se regseasc separat de

alte tranzacii i solduri;

Utilizarea unui prag de semnificaie de 1% pentru conturile de bilan: de exemplu,

nscrierea separat a unei anumite clase de stocuri, precum materiile prime, atunci cnd acestea

depesc 1% din totalul stocurilor. Pragul de semnificaie pentru contul de profit i pierdere este

de 10% sau 20% n funcie de circumstane. De exemplu, o societate trebuie s nscrie separat

vnzrile ctre prile afiliate atunci cnd acestea depesc 20% din totalul vnzrilor. Un alt

exemplu este acela c o societate trebuie s nscrie separat pierderile din tranzacionarea

instrumentelor financiare n cazul n care depesc 10% din totalul cheltuielilor financiare;

ntocmirea de note suplimentare la situaiile financiare, de exemplu, o descriere detaliat

cu privire la orice modificare semnificativ a unei politici contabile, inclusiv motivele care au

dus la schimbare;

nscrierea separat a structurii cheltuielilor de vnzare, generale i administrative.

1.6. Consolidarea conturilor

Raportarea financiar este o noiune relativ recent n Japonia comparativ cu dezvoltarea

i rspndirea din SUA. Raportarea financiar n Japonia prezint n mod tradiional situaiile

societii-mam i nu situaiile financiare consolidate. Aa cum s-a menionat anterior, Codul

Comercial nu cere situaii financiare consolidate. Legea Securitii i a Schimbului solicita

ntocmirea acestora nainte de anul 1992 numai cu titlu informativ. Printr-o modificare a

reglementrilor n anul 1998, privind societile KK listate, situaiile consolidate au devenit baza

de raportare a titlurilor. O surs a cerinelor privind situaiile financiare consolidate este

Reglementri privind Situaiile Financiare Consolidate elaborat n anul 1976 de ctre

Ministerul Finanelor care a emis i reguli i ordine adiacente. Ministerul poate scuti o companie

de la respectarea acestor cerine dac anterior anului 1997 ntocmea situaii financiare

consolidate n conformitate cu standardele acceptate n alte ri. Unei astfel de companii i era

permis (pn n 2001) s continue n aceei manier. De exemplu unele societi japoneze i

ntocmeau situaiile financiare consolidate n conformitate cu principiile contabile americane.

O diferen fa de practicile europene sau IASB era reprezentat de faptul c filiala era

definit n Japonia mai degrab ca o entitate n care o alt societate deinea mai mult de jumtate


11

din drepturile de vot i nu se folosea o definiie bazat pe conceptul de control. Aceast situaie

s-a schimbat n Japonia ncepnd cu martie 2000.

Reglementrile ofer proceduri specifice de ntocmire a situaiilor financiare consolidate.

De exemplu, companiile trebuie s elimine conturile i tranzaciile din interiorul grupului i s

recunoasc interesele minoritare. Teoretic, principiile japoneze de consolidare sunt similare celor

din SUA sau IFRS. Totui, acest lucru nu se reflect i n practic. O problem major o

constituie faptul c grupurile Keiretsu nu se ncadreaz n cerinele i regulile de consolidare

ntruct nu exist o societate-mam.

n Japonia, calculul fondului comercial era bazat pe valoarea contabil a activului net sau

pe valoarea just aa cum este prevzut n regulile IASB sau SUA. Totui, ncepnd cu anul

2000 fondul comercial trebuie calculat avnd ca referin valoarea just a activului net al filialei,

aa cum este prevzut i n standardul IFRS 3. Exist de asemenea, diferene internaionale

considerabile n ceea ce privete modalitatea prin care grupurile elimin ulterior fondul

comercial din bilanul lor. n Japonia un grup trebuie s amortizeze fondul comercial pe durata

sa util de via. Durata de amortizare este de obicei aceeai ca i n cazul fondului comercial

care nu este specific consolidrii adic nu depete cinci ani i de regul se amortizeaz ntr-un

singur an. Totui, armonizarea internaional poate fi vzut nc o dat prin iniiativa Japoniei

de a permite o perioad de amortizare de pn la 20 de ani ncepnd cu sfritul exerciiului

financiar n martie 2000. Fondul comercial negativ este tratat ca o datorie i amortizat pe seama

venitului n Japonia n timp ce conform IFRS este trecut imediat la venituri iar potrivit

prevederilor US GAAP apare destul de rar. Grupurile japoneze trebuie s folosesc metoda

punerii n echivalen n conturile de grup pentru asocierile de societi la fel ca i n SUA sau

conform IFRS. Aceasta este de asemenea practica uzual i n cazul exercitrii unui control

concomitent. Tratamentul japonez privind filialele strine prevede folosirea cursului de nchidere

pentru elementele de bilan i cursul mediu pentru elementele din contul de profit i pierdere.

Aceste cerine sunt similare cu prevederile SUA sau IFRS.

1.7. Diferene fa de IFRS

n ultimii ani au avut loc schimbri majore n Japonia. Pn la sfritul exerciiului

contabil la 31 martie 2001 multe dintre reglementrile contabile tradiionale au fost abandonate.

Totui, spre deosebire de numeroase ri europene, n cazul companiilor japoneze nu exist

exemple de aplicare direct a IFRS-urilor pentru raportarea financiar. n continuare sunt


12

evideniate cteva situaii n care reglementrile japoneze din 2006 nu permit sau nu cer n mod

explicit conformitatea cu IFRS.

Tabelul 1: Diferene majore ntre reglementrile Japoneze i IFRS

n 2005, IASB i Consiliul de Standarde Contabile din Japonia (Accounting Standards

Board Japan) au anunat iniierea unui proiect de convergen menit s elimine diferenele

majore dintre reglementri.

Japonia IFRS

1.Leasingul financiar, cu

excepia celui care transfer

dreptul de proprietate ctre

locatar

Nu se capitalizeaz Se capitalizeaz

2.Stocurile Pot fi evaluate la cost; metoda

LIFO este permis

Se evalueaz la minimul dintre

cost i valoarea realizabil net;

metoda LIFO nu este permis

3.Contractele de construcie

pentru care rezultatul poate fi

determinat (msurat)

Metoda terminrii lucrrilor Gradul de avansare al lucrrilor

4.Provizioane Se pot constitui chiar dac nu se

nate o obligaie

Se constituie atunci cnd se nate

o obligaie

5.Fondul comercial Amortizat pe o durat de via de

20 de ani

Supus anual testului pentru

depreciere

7.Elemente extraordinare Definite n mod cuprinztor Nu sunt permise

SISTEME CONTABILE: CHINA

13

2. SISTEMUL CONTABIL CHINEZ

Evolutiile legate de contabilitatea Chinei au fost conduse de reforme economice si

politice. In urma fondarii Republicii Populare Chineze (RPC) in 1949, toate resursele si

productia tarii intra in proprietatea statului. Acest lucru inseamna ca singura forma de entitate

economica era intreprinderea de stat.

Normele contabile si reglementarile, caracterizate prin rigiditate si uniformitate, sunt

utilizate pe de-o parte pentru informare si pentru a indeplini politicile economice de stat, si pe de

alta parte pentru mentinerea controlului administrativ fata de activele statului.

Aceste norme contabile au servit ca un instrument de consolidare a disciplinei financiare

a intreprinderii si pentru a proteja proprietatea statului.

In 1979, cand s-au redeschis relatiile diplomatice cu S.U.A., s-au produs numeroase

modificari in reglementarile contabile. Se produce trecerea de la economia planificata la un

sistem socialist economic de piata. In urma promulgarii Joint Venture Law, a fost formulat un

set separat de norme contabile pentru intocmirea situatiilor financiare de catre intreprinderi.

Acesta a fost, fara indoiala, primul pas de la conceptul de fund accounting .

Alaturi de reforma economica si reforma politica a usilor-deschise, adoptate inca de la

inceputul anilor 80, investitorilor straini li s-a permis sa deschida afaceri, sa-si desfasoare

activitatea in China. Astfel, a fost pus in aplicare si dezvoltat un set separat de reglementari

contabile, aplicabile de catre intreprinderile investitorilor straini.

Reglementari contabile din 1992

Sistemul contabil chinez s-a adaptat economiei si a fost bazat pe un sistem sovietic de

contabilitate uniforma. Aceasta a inclus un plan de conturi, o balanta de verificare.

In 1992 Ministerul de Finante a propus 4 reglementari contabile. Acestea includ

instructiuni despre profit, repartizare si audit. Reglementarile cele mai relevante sunt

Reglementari contabile ale Republicii Chineze pentru intreprinderile cu investitori straini si

Reglementari contabile pentru intreprinderile cu actiuni. Documentul Standarde contabile

pentru intreprinderi de afaceri (ASBE Accounting Systems for Business Enterprises) a intrat in

vigoare in 1993. Acesta a impus cateva reguli de baza, un plan detaliat de conturi si reguli

detaliate despre situatiile financiare.

Legea contabilitatii, promulgata in 1985, este revizuita in 1993 si apoi in 1999.

Reprezinta cel mai inalt nivel de norme juridice care reglementeaza contabilitatea si constituie

baza pentru formularea de norme administrative si reguli contabile.


14

In paralel cu acest act legislativ, un numar corespunzator de legi au fost adoptate in anii

90, inclusiv Certified Public Accountant Law, Budget Law si Audit Law, urmate de Company

Law, Law on Negotiable Instruments, Enterprise Bankruptcy Law, Economic Contract Law,

plus numeroase legi fiscale.

Impreuna, constituie un cadru legal al legislatiei economice, si implicit a activitatii

contabile.

Tot in 1992 au fost introduse concepte moderne de GAAP, contabilitatea dubla,

inventarul LIFO. Contabilitatea astfel a jucat un rol important in rationalizarea si modernizarea

economiei chineze.

Aspectele reglementarilor cadrului conceptual sunt asemanatoare celor din US si IASC.

O ierarhie a utilizatorilor situatiilor financiare include guvernul, bancile, publicul si

managementul propriu al intreprinderii. Toate acestea sunt foarte diferite de accentele US/IASB,

desi China se potriveste cu o tara in care guvernul e inca cel mai important furnizor de finante

corporative si in care capitalul imprumutat e mai important decat capitalurile proprii. Un scop

major al contabilitatii este si calcularea venitului impozabil.

ASBE este bazat pe un cost istoric, fara reevaluarile permise in IASB sau regulile din UK

sau folosirea valorii juste in regulile IASB/US/UK.

CICPA (Chinese Institute of Certified Public Accountants) a fost fondat in 1988 si are un

numar de membrii care creste rapid. Este autoritate administrativa, delegata de Ministerul de

Finante pentru a servi ca o punte de legatura intre Guvern si contabilitate.

Spre deosebire de practica de vest (tarile occidentale), stabilirea standardelor de

contabilitate nu este responsabilitatea ASC (Accounting Society of China) sau a CICPA.

Ministerul de Finante este responsabil cu formularea, promulgarea si administrarea

legilor contabile. ASC si CICPA sunt responsabile pentru reglementarea, conducerea si

monitorizarea profesiei contabile din China.

O data cu introducerea ASBE, societatilor li se permite sa-si formuleze propriile politici

contabile, potrivite circumstantelor in care se afla, sau isi desfasoara activitatea.

Evolutia dupa 1992

Dupa reglementarile din 1992, Banca Mondiala a acordat un imprumut de 2,6 milioane

dolari cu scopul de a ajuta Ministerul de Finante chinez pentru a reforma profesia contabila si de

a extinde standardele contabile. Consultantul primar a fost firma internationala de contabilitate

Deloitte Touche Tohmatsu. Una dintre echipe are in componenta un fost membru a IASC; si, de

asemenea, au fost si cateva legaturi intre IASC si CICPA.


15

30 de proiecte pentru expunere au fost eliberate intre 1994 si 1996 si au fost, in general,

apropriate de standardele IASC. In 1997 China s-a aliat IASC si a devenit un observator oficial

al intalnirilor Board; o intalnire a IASC a fost sustinuta in Beijing si, astfel, guvernul chinez si-a

anuntat sustinerea fata de IASC. Bineinteles ca tot in 1997, Hong Kong, care incepuse sa-si

plaseze bazele standardelor pe IAS din 1993, s-a reunit cu China.

In octombrie 1998, CASC (Accounting Standards Committee) a fost fondat inlauntrul

Ministerului de Finante al Chinei. Aici s-au adunat academicieni si membrii ai firmelor de

contabilitate ca si experti. CASC a primit aprobarea Bancii Mondiale si a folosit din nou ca si

consultant firma Deloitte Touche Tohmatsu. 16 standarde au fost publicate pana in 2005. Multe

dintre ele sunt inca folosite in prezent numai pentru companiile cotate la bursa, desi 7 se aplica la

toate companiile.

In 1998, Ministerul de Finante a elaborat un sistem contabil care stabileste formaturi

pentru situatiile financiare.

In 1999, legea contabilitatii a fost modificata pentru a mari protectia investitorilor.

Pornind de la aceasta, Consiliul de Stat a publicat Normele contabile de raportare financiara

(FARR) care a actualizat cadrul ASBE, pentru a fi cat mai asemanator cu cel din IASC.

In 2000, un sistem contabil creat pentru toate companiile a fost promulgat de Minister, si

a devenit aplicabil din 2002. Prima parte a sistemului contabil extinde necesitatile pentru

insuficienta contabilitatii pentru majoritatea activelor si introduce conceptul de substanta peste

forma. Partea a doua contine un plan de conturi pentru aplicarea in toate afacerile cu scopul

imbunatatirii uniformizarii contabilitatii.

Din 2005, un sistem contabil pentru intreprinderile mici este disponibil pentru entitatile

mici sau cele cotate la bursa. Acesta a simplificat regulile.

Audit

Auditul e acum necesar pentru o varietate de intreprinderi, incluzand intreprinderile

fondate de straini, intreprinderile detinute de mai multe state si companiile cu raspundere

limitata. Marele firme internationale de contabilitate au crescut rapid in China, desi sunt si

anumite limite, de exemplu, rapoartele de audit pot fi in general semnate doar de CPA-urile

chinezesti, desi cativa membrii straini ai CICPA au voie sa semneze in anumite conditii.

Diferente fata de IFRS

Un numar mare de diferente dintre regulile chineze si IAS exista, din cauza golulilor din

regulile chineze.

- bunurile tangibile si intangibile nu pot fi evaluate peste cost;


16

- anumite sucursale cu activitati nesimilare pot fi excluse din consolidari;

- fondul comercial este amortizat;

- asociatiile in participatiune trebuie sa fie consolidate proportional;

- investitiile sunt evaluate sub pretul de piata conform regulilor din China, dar la valoarea

justa sub IAS 39;

- costul de dezvoltare trebuie sa fie evidentiate;

- dobanda la contractele de constructii trebuie sa fie capitalizate dupa regulile chineze,

dar in IAS 23 acest lucru este o alternativa.

Concluzii

Raportarile financiare din China au fost transformate ca rezultat al reformelor economice.

Contabilitatea anglo-saxona a avut o mare influenta. Contabilitatea si profesia contabila castiga

un status si influenta, comparativ cu regulile comuniste. Vechi functii ale contabilitatii chineze

au fost retinute astfel incat o fuziune de idei a rezultat. Multe diferente importante dintre

practicile chineze si standardele internationale raman.

Puterea Chinei creste pe zi ce trece. Statul asiatic a surclasat Statele Unite si a devenit cea

mai mare piata auto din lume - in unitati, potrivit cifrelor facute publice la inceputul acestei

saptamani. Tot China a depasit Germania si a devenit cel mai mare exportator de bunuri, potrivit

rezultatelor comerciale de la sfarsitul anului trecut.

Unul dintre principalele motive pentru care China a atras toata atentia si a devenit o

putere economica de temut este acela ca, ajutata de programele guvernamentale de sustinere, a

reusit sa se mentina pe crestere in timpul recesiunii, economia avansand cu peste 7%. Mai mult,

comertul mondial scadea considerabil la nivel mondial, in timp ce in China fluxurile cresteau.

Rezultatele nu sunt insa o pura intamplare. Interventia decisiva a statului in economie si

optimismul sfidator al companiilor si al consumatorilor au ajutat economia, care pana recent

parea dependenta de bunastarea principalelor sale piete de export, printre care si Statele Unite.

SISTEME CONTABILE: AUSTRALIA

17

3. SISTEMUL CONTABIL DIN AUSTRALIA

3.1. Introducere

Australia, situat n emisfera sudic, ntre Oceanele Indian i Pacific, este cel mai mic

continent i a asea tara ca marime din lume. Australia a fost locuita de triburi nomade de

aborigeni nainte de stabilirea unei colonii britanice n anul 1788 (formata din criminali

condamnati la inchisoare).

Ca fosta colonie britanica, legturile cu Regatul Unit sunt nc semnificative i au condus

la adoptarea legii societilor comerciale din UK i a practicilor de contabilitate pentru a servi

nevoilor n cretere ale naiunii n comer, industrie i guvernare. Dupa al Doilea Rzboi

Mondial, datorita contactelor comerciale n cretere cu SUA, s-a putut observa introducerea

principiilor de contabilitate americane, precum i o serie de standarde elaborate la nivel local.

Caracteristici distincte ale sistemului australian sunt:

(a) natura sa federala cu Statele, doar de curnd cedand puterea lor asupra societilor

guvernului federal;

(b) elaborarea de standarde de contabilitate, nu numai pentru companii, dar si pentru alte

entiti(raportoare), avand ca i rezultat,

(c) existenta a dou seturi de standarde de contabilitate un set executat n conformitate

cu Legea Societatilor Comerciale (AASB) i unul de ctre profesie (AAS). AAS-urile sunt acum

ndepartate treptat,

(d) doua consilii de stabilire a standardelor, Consiliul Australian de Standarde de

Contabilitate (AASB) i Consiliul de Standarde de Contabilitate pentru Sectorul Public

(PSASB), ambele fiind nzetrate cu suport tehnic de catre Fundatia de Cercetare Australiana

pentru Contabilitate (AARF), pn n mai 2000, cnd noul AASB (n prezent cuprinzand si

PSASB) a nceput sa opereze cu propriul staf tehnic si de personal, i

(e) implicarea Bursei Australiene (ASX), precum i a Comisiei Australiene a Valorilor

Mobiliare si Investitiilor(ASIC), n acest proces.

Ca membru fondator al IASB, Australia a jucat ntotdeauna un rol activ n stabilirea

standardelor de contabilitate la nivel internaional.

3.2. Temeiul juridic i instituional de reglementare a contabilitii

n Australia normele ce reglementeaz raportarea contabila si corporativa au venit din trei surse:

1. Legislatia guvernamentala - Acte i coduri administrate de ctre Comisiile de stat pentru

afaceri corporative (CAC-uri), Companiile Nationale a Valorilor Mobiliare (NCSC) i acum, organismul

lor de nlocuire Comisia Australiana a Valorilor Mobiliare si Investitiilor (ASIC).


18

2. Profesia contabila Societatea Australiana a Expertilor Contabili din Sectorul Public

(ASCPA) si Institutul Contabililor Experti din Australia (ICAA) prin intermediul principiilor i

standardelor de contabilitate, a codurile de practic i a procedurilor disciplinare.

3. Bursa australiana (ASX), prin cerinele de listare

nainte de "naionalizarea" legislaiei, fiecare Act de Stat al Societatilor solicita companiilor

publice:

- Carti adecvate (nregistrri) i conturile pentru a fi pstrate;

- Un cont de profit i pierdere i bilanul pentru a fi prezentate acionarilor, la Adunarea General anual

i o copie depuse la CAC;

- Conturile prezentate sa arate o imagine fidel i corect a profitului companiei sau a pierderii i a starii

de fapt a lucrurilor;

- Divulgarea aspectelor (de obicei, in note) prevzute de reglementrile n vigoare;

- Un raport al auditorului cu privire la respectarea cerintelor de mai sus.

Actul (Actele) nu au specificat niciodat normele contabile de msurare i, astfel, s-a bazat pe

profesia contabila cu privire la standardele de contabilitate pentru normele de msurare i transparenta

care ar oferi o imagine fidel. Cu toate acestea, fr a beneficia de sprijin legislativ implementarea a fost

o problem major.

Reglementrile de listarea a Bursei privind cerinele de transparenta au inclus furnizarea de

rapoarte anuale i bi-anuale (trimestriale pentru companiile miniere), precum i informaii suplimentare

care nu sunt n mod normal cerute de standardele de contabilitate sau legislaiei privind societile

comerciale.

Instrumentul juridic actual de stabilire a contabilitatii (i de raportare financiar) societilor cu

rspundere limitat este Legea Societatilor Comerciale care a intrat n vigoare la 1 ianuarie 1991.

3.3. Cadrul instituional pentru stabilirea standardelor

n 1966, Consiliile Naionale ale ICAA i ASCPA au constituit Fundatia de Cercetare

Australiana pentru Contabilitate (AARF), cu obiectivul principal de mbuntire a calitii raportrii

financiare n Australia. n cadrul AARF, au existat dou consilii: cel pentru standarde de contabilitate

(ASB) i cel pentru contabilitatea din sectorul public (PSASB). n 1984 Guvernul a infiintat Consiliul

pentru Revizuirea Standardelor de Contabilitate (ASRB) pentru a ndeplini o funcie de revizuire, ai carui

membri provin dintr-o gama larga de grupuri de interese. Acesta este format dintr-un preedinte numit de

ctre Consiliului Ministerial, un reprezentant din fiecare dintre cele dou organisme profesionale i patru

reprezentani ai comunitii de afaceri .Standardele aprobate de ASRB au fost cunoscute sub numele de

standarde aprobate(ASRB-uri), care sunt executorii din punct de vedere juridic. In timpul acestei

perioade sistemul contabil a fost impartit, n conditiile in care dou seturi de standarde existau unul lng


19

altul, si anume standardele profesionale (AAS-uri) emise de AARF i o list scurt de standardele emise

de ASRB care guvernau numai societile.

Odat cu introducerea Legii Societatilor Comerciale n 1991 ASRB a fost reconstituit ca si

Consiliul Australian de Standarde de Contabilitate (AASB). AASB este un cvasi-organism din sectorul

public, care este infiinanat de ctre guvern i cuprinde membri numii de Procurorului General al

Commonwealth-ului Australian din numele recomandate de profesie i de alte organizaii profesionale.

Organismele profesionale de contabilitate participa la procesul de aprobare a standardelor prin

intermediul membrilor lor din cadrul AARF i AASB.

Dupa 1991, AARF-ul este responsabil pentru pregtirea i transmiterea standardelor propuse

pentru a fi aprobate de catre AASB. Standardele Consiliului Australian de Standarde de Contabilitate

(AASB-uri) trebuie s fie depuse la ambele Camere ale Parlamentului i publicate ca un regulament al

Comisiei Australiene a Valorilor Mobiliare. AASB-urile se aplic entitilor raportoare din sectorul

corporativ i sunt obligatorii i executorii din punct de vedere juridic pentru societile reglementate de

Legea Societatilor Comerciale. Standardele similare (AAS-uri) ar putea fi realizate de ctre AARF care

se aplic entitilor raportoare din sectorul non-profit; acestea nu sunt executorii din punct de vedere

legal, dar ii leaga pe membrii celor doua organisme profesionale de contabilitate. ngrijorare n Australia

cu privire la monitorizarea i impunerea respectarii a condus la dezvoltarea unui sistem n care dou

seturi de standarde de contabilitate, similare n esen, continua s existe. AARF emitea de asemenea

standardele de contabilitate pentru sectorul public si alte standarde pentru care nu exist echivalent

AASB.

Aceata situaia era destul de ambigu. Activitile de stabilire a standardelor aveau loc, n mare

msur, n sectorul privat (AARF), n timp ce standardele erau aprobate i eliberate de un organism din

sectorul public (AASB); monitorizarea i conformitatea acestora era ntreprinsa de ctre un alt organism

din sectorul public Comisia Valorilor Mobiliare (ASC).

3.4. Cadrul conceptual

AARF (1987) a definit cadrul conceptual ca fiind "un set de concepte legate ntre ele, care va

defini natura, obiectul, scopul i coninutul de raportare financiar".

n august 1990 AARF a emis proiectele de expunere cu privire la definirea echitatii i definirea i

recunoatere veniturilor, mpreun cu primele trei declaraiile conceptuale de contabilitate (SAC):

SAC 1, "Definirea entitii raportoare"

SAC 2, "Obiectivul de raportare financiara cu scop general"

SAC 3, "Caracteristicile calitative ale informaiilor financiare"

Iniial, o caracteristic unic a cadrului conceptual australian a fost statutul obligatoriu a SAC-

urilor. Cu toate acestea, n urma dezbaterii energice pe tema declaratiei coceptuale de contabilitate

4(SAC4), sa convenit, la o reuniune a Comitetului Executiv a celor dou organisme profesionale, n iunie


20

1993, eliminarea obligativitatii a tuturor SAC-urilor. SAC trebuie s rmn o parte important a

procesului de stabilire a standardelor, pentru a oferi orientri generale organismelor de standardizare,

precum i preparatorilor i auditorilor in cazul conturilor pentru care nu exist niciun standard.

Problema SAC 4 "Definiia i recunoaterea elementelor situaiilor financiare" (martie 1992), a

strnit cele mai controversate dezbateri din istoria standardelor din Australia. Oponenii SAC 4 au

susinut c era academica, radical, conducand lumea (o crim atroce), precum i dovada unui complot

al organismelor de standardizare pentru suplimentarea costului istoric cu un nou sistem nespecificat.

Aceast reacie ... nu era de ateptat ", i a aparut n principal din cauza statutului obligatoriu a SAC

(Henderson 1993, p. 12).

Rahman (1991) a concluzionat, de asemenea, c procesul de stabilire a standardelor australiane

nu a oferit o oportunitate celor "din afara" de a se implica n toate aspectele legate de proces, o situaie n

final, adresat de Policy Statement One (1993).

Formarea unui grup pentru rezolvarea problemelor urgente ( Urgent Issue Task Force), similar

celor din Marea Britanie si SUA, nu a fost iniial adoptat, deoarece AASB a simit nevoia de a clarifica

rolul i a determina resurselor necesare pentru a opera un astfel de grup de lucru (Raportul AARF i

AASB, septembrie 1993). Cu toate acestea, retragerea formal a statutului obligatoriu al SAC 4 (i, ca un

corolar al SAC 1, 2 i 3), n decembrie 1993, poate fi privita ca punctul n care interesele de afaceri au

reuit smulgerea iniiativei de stabilire a standardelor de la profesia contabila i AARF. Un rezultat

imediat a fost eliberarea unui document de discuie cu privire la formarea unui grup pentru problemele in

curs de dezvoltare (EIG), de asemenea, n decembrie 1993. n urma unei reexaminri de rspunsuri la

documentul de discuie EIG, un grup pentru problemele urgente (UIG), s-a format i a nceput sa opereze

n martie 1995.

Componenta UIG (15 membri) este dominat de profesie, cuprinzand un senior partner de la

fiecare Big Four i reprezentani ai AASB (preedinte), o firm pe dou niveluri de contabilitate, un grup

al utilizatorilor i preparatorilor, persoane din mediul academic i sectorul public si un observator ASIC.

Suportul tehnic a fost oferit iniial de ctre AARF, dar acum acest lucru este indeplinit de AASB.

Unsprezece voturi sunt necesare pentru pronunarea unei hotrri: patru voturi negative asigura faptul ca

aceasta este respinsa. Reuniunile UIG sunt deschise pentru public i propunerile sunt acceptate. Cu toate

acestea, nu exist un proces echitabil deoarece grupul are doar 3 +1 ntlniri n care s rezolve o

problem. AASB are putere de veto asupra deciziilor UIG.

Cea mai interesanta hotarare realizata de UIG n cursul primul su an de operaionalitate a fost

Abstract 5 "Metode de amortizare a fondului comercial", care interzice aplicarea metodei sumei inverse a

cifrei anilor. Aceast chestiune a fost adresata AASB-ului atunci cnd s-a revizuit standardul referitor la

fondul comercial (AASB 1013) i a fost ncorporat n acesta. Decizia cu privire la amortizarea fondului

comercial a urmat" hotararii din iunie 1995 a ASIC care se pronune cu privire la chestiune, evitnd

astfel o ciocnire major ntre AARF / AASB / UIG i ASIC cu privire la acest subiect.


21

Martie 1995 a vzut, de asemenea, eliberare a SAC 4 revizuit si fr exemple contencioase (n

special cea a acordurilor n mod egal si proportional nerealizate). Fr statut obligatoriu aferent, aceast

versiune a atras putine comentarii. Actul de reformare a Legii Societatilor Comerciale din

septembrie 1994 a acordat ASX calitatea de co-reglementator n ceea ce privete problemele legate de

listarea companiilor i a regulilor de afaceri privind transparenta. Principala cerinta cu privire la

transparenta a fost regula de listare 3A (1). Primul proiect de lege privind simplificarea Legii Societatilor

Comerciale a fost adoptat n septembrie 1995. Axa lui majora a fost de a schimba clasificarea

companiilor private raportoare, concept dezvoltat de AARF / AASB, la unul bazat pe o definiie a

ntreprinderilor mici si mari. Pentru a fi o firma mica dou dintre urmtoarele criterii trebuie s fie

ndeplinite:

- Venituri brute consolidate < A$ 10 milioane (circa 6 milioane dolari SUA)

- Active totale consolidate < A$ 5 milioane (circa 3 milioane de dolari SUA)

- Mai puin de 50 de angajati full-time.

Acest lucru nseamn c statutul unei companii este acum stabilit pe o baz anual care urmeaz

o abordare legalist, mai degrab dect una de "substan" preferat de profesie.

3.5. Obiective, ipoteze i caracteristici calitative

Ca o consecin a lagalizarii standardelor de contabilitate impreuna cu dezvoltarea continu a

unui cadru conceptual pe care standardele se bazeaz, noiunea de imagine fidel i corect a primit un

statut secundar. nainte de eliminarea seciunii 289 (2) din Legea Societatilor Comerciale, acesta preciza

c directorii nu trebuiau s se asigure c situaiile financiare au fost ntocmite n conformitate cu

standardele de contabilitate n cazul n care respectarea ar fi dus la conturi ce nu ofera o imagine fidel.

Acele companii ce nu erau pregtite pentru a se conforma cu standardele de contabilitate s-au folosit de

aceasta scapare ca un mijloc de evitare a respectrii standardelor. Acest lucru, la care se adaug

dificultile de a defini o imagine real i corect, a dus la modificare Legii Societilor Comerciale, care

acum prevede c, n cazul n care conformitatea cu standardele nu va oferi o imagine corecta si fidel,

atunci directorii trebuie s adauge informaii i explicaii ce vor oferi o asfel de imagine, mai degrab

dect sa se ndeprteze de la standarde n prezentarea situaiilor financiare (seciunea 297 privind Legea

Societilor Comerciale). O consecin neintenionat a acestui lucru a fost utilizarea de multi-coloane in

situaiilor financiare de ctre puinele companii care au crezut ca aplicare a unui standard era neltoare.

Aceast practic este acum interzisa.

n timp ce impulsul pentru elaborarea standardelor de contabilitate a fost de a reglementa

societile cotate la burs, a existat ntotdeauna ngrijorarea c societile mici nu ar trebui s fie

mpovrate cu regulamente inutile. Primul Act de Simplificare A Legii Societatilor Comerciale a

prevazut un mic ghid de afaceri prin care s-i consolideze toate dispoziiile legale care afecteaz

companiile mici ntr-un singur loc. O caracteristic a Actului, i a modificrilor ulterioare, a fost c orice


22

companie clasificata ca fiind mica si-a redus obligaiile contabile. n timp ce nregistrrile contabile

suficiente trebuie s fie pstrate pentru a permite conturilor anuale s fie ntocmite i auditate, o mic

companie privata (care acum are nevoie numai de un singur actionar, minimul precedent fiind de doi), nu

este obligata sa relizeze conturi formale sau sa le auditeze, cu excepia cazului n care 5% din acionarii

cu drept de vot ai societatii solicit s fac acest lucru sau la cererea ASIC.

Avnd n vedere c n jur de 98% din cele 1.1 milioane de companii australiene sunt definite ca

fiind de mici dimensiuni, aceste noi dispoziii aduc beneficii economice majore pentru ntreprinderile n

cauz. Ele trebuie, n continuare, cu toate acestea, sa depune un randament anual (de informare), cu ASIC

cuprinznd detalii referitoare la directori, actionari, aciunile emise i sediul social.

3.6. Standardele contabile aplicabile i standardele contabile australiene

Cele doua seturi de standarde sunt standardele de contabilitate aplicabile (AASB-uri) emise de

ctre Consiliu i standardele australiene de contabilitate (AAS-uri), emise de Fundatie n numele ASCPA

i ICAA.

Exist patru AAS-uri pentru care nu exist nici un AASB corespunztor, aa cum se arat mai

jos:

AAS 9 Cheltuieli reportate pentru perioadele contabile ulterioare (1983)

AAS 25 Raportarea financiar pentru planurilor de pensii (1992)

AAS 27 Raportarea financiar a guvernele locale (1995)

AAS 29 Raportarea financiar a departamentele guvernamentale (1993)

Urmatoarele paragrafe cuprind caracteristici ale unor AASB-uri.

Dezbaterea pe tema fondului comercial s-a concentrat pe metoda i perioada de timp utilizate

pentru amortizare. Companiile prefara sa foloseasca 20 ani, mai degrab dect revizuirea duratei de via

din care deriva beneficiile. De o preocupare mai mare a fost adoptarea metodei de amortizare a sumei

inverse a cifrei anilor, care minimizeaza valoarea amortizat n primii ani. n timp ce din punct de vedere

tehnic era n conformitate cu standardul, aceasta este un abuz clar al intentiei standardului i a dus la

hotrrea UIG mpotriva metodei i la modificarea adus standardului, care acum permite doar metoda

liniara de amortizare.

Imobilizarile corporale necurente sunt n mod normal, contabilizate la cost (inclusiv toate

cheltuielile necesare pentru a aduce bunurile n funciune) i amortizate n timpul duratei lor de utilizare.

Dei terenurile nu sunt amortizabile, cldirile sunt, i acest lucru a condus n trecut la rapoartele de audit

pentru non-conformitate. n timp ce metodele de amortizare nu se cer a fi dezvluite, n jur de 80% din

cele 150 de companii de top au fcut acest lucru, metoda favorita fiind cea liniara.

Legea Societatilor Comerciale permite reevaluarea imobilizarilor necurente, iar AASB 1041 (in

conformitate cu IAS 16) precizeaz tratamentul contabil pentru astfel de reevaluri, care necesit ntreaga

clas de active care urmeaz s fie reevaluate, sumele de pe credit vor merge direct la o rezerva de


23

reevaluare a activelor (cu excepia cazului unei inversari), iar cele de pe debit in contul de profit i

pierdere (cu excepia cazului unei inversari), facandu-se o distincie ntre activele nregistrate la costi

cele reevaluate. AASB 1040 solicita informaii cu privire la activele i categoriile n care acestea urmeaz

s fie clasificate. AASB 1010 se ocup de active evaluate la valoarea lor recuperabil fiind "valoarea net

care urmeaz s fie recuperata prin intrrile i ieirile de numerar care decurg din utilizarea sa continu i

ulterioar". O declaraie trebuie s fie, de asemenea, fcut pentru a stabili dac fluxurile de numerar au

fost reduse pentru a ajunge la valoarea recuperabil.

Nu exist un anumit standard de contabilitate care sa se ocup de investitii. Cu toate acestea,

AASB 1040 prevede includerea lor i clasificarea n categoriile curente i necurente, i n mod normal

sunt inregistrate la valoarea minima dintre cost si valoarea de pia. Valorile de pia pot fi, de asemenea,

prezentate n note pentru investiiile prezentate la cost. AASB 1023 prevede c societile de asigurri isi

masoara investiiile la valoarea de pia neta la data nchiderii bilantului, modificrile de valoare

ulterioare sunt prezentate in cont ca venituri sau cheltuieli n exerciiul financiar in care acestea apar.

In privinta stocurilor este recomandata valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil

net, metoda ce a fost utilizat n 96% din cazuri, de ctre 150 de companii de top, n timp ce celelate

metode au fost cea a costului mediu pondert (32%) i FIFO (42%). Alte metode acceptate de inregistrare

a costului sunt metoda identificarii specifice i costul standard, n timp ce metoda costului de absorbie

este prescrisa pentru costurile de conversie.

Datoriile, asemeni activelor, sunt mprite n bilan n curente (scadente n mai puin de un an) i

necurente.

Toate companiile din top 150 au aplicat metoda rspunderii contabile privind impozitul amnat,

aa cum prevede AASB 1020, cu excepia dezvluirii a trei diferene permanente i a naturii lor. Trei

sferturi dintre companii au prezentate att datoriile de impozit amnat cat i viitoare beneficii de impozit

pe venit, aproape toate fiind clasificate n bilan ca necurente sau de alt natur. AASB 1020 a fost

republicat n decembrie 1999 i nu este in prezent (2003) operabil, pn la data de 1 ianuarie 2005.

Principalele conturi ale companiilor australiene sunt conturile consolidate, chiar dac sunt

necesare de asemenea si conturile individuale ale entitii mam. AASB 1024 specific faptul c fiecare

societate ce aplica Standardul trebuie sa prezinte conturile consolidate pentru agentul economic din care

provine entitatea mam.Cerina cheie n determinarea relaie mama / filial este legata de control.

"Controlul nseamn capacitatea unei entiti de a domina luarea deciziilor, direct sau indirect, n legtur

cu politicile financiare i de exploatare a unei alte entiti, astfel nct s permit celeilalte entitati s

funcioneze cu scopul antingerii obiectivelor entitii ce detine controlul." (AASB 1024, paragraful 9).

AASB 1012 precizeaz tratamentul contabil pentru operaiunile valutare. Standardul prevede c

pentru tranzaciile n valut, ctigurile sau pierderile de schimb valutar sunt recunoscute n contul de

profit i pierdere, iar rezultatele financiare ale entitilor strine controlate sunt traduse n funcie de

nivelul de autonomie exercitat.


24

AASB 1026 prezinta dispoziiile necesare cu privire la relevanta fluxurilor de numerar din

activitile de exploatare i a altor activiti ale entitii. Metoda directa (care arat intrrile i ieirile de

numerar brut) este specificata. Suplimentul standardului ncurajeaz utilizarea de investiii i de finanare

a activitii.

Informatiile cerute n notele la situaiile financiare au fost prescrise anterior n Tabelul 5 din

Legea Societatilor Comerciale i a diferitelor standarde de contabilitate. O schimbare major este

ndeprtarea formatului stabilit pentru contul de profit i pierdere (deja acoperit de AASB 1018), precum

i a bilanului (AASB 1040). Punerea n aplicare a AASB 1034 "Informatii pentru a fi prezentate n

rapoartele financiare a cuprins cele mai multe cerine de transparenta dintre cele incluse n standardele

de contabilitate relevante.

Notele contin, de asemenea, informatii pe segmente, lucru solicitat de AASB 1005, care acoper

cifra de afaceri, rezultatele din exploatare i activele nete pentru fiecare segment de industrie i

geografic. Dou treimi din cele 150 de companii de top au furnizat informaii segmentate, 74% au

dezvluit segmente de industrie i de 77% segmente geografice.

n ceea ce privete instrumentele financiare, AASB 1033 "Prezentarea i dezvaluirea de

instrumente financiare" emis pentru prima oara n decembrie 1996 i emise din nou n octombrie 1999, se

bazeaz pe standardul internaional IAS 32.

3.7. Conformitatea cu Standardele Internaionale de Contabilitate

AASB a realizat Echivalentul Australian pentru IASB al Standardelor n 15 iulie, 2004. n timp

ce IASB se concentreze pe entitile ce realizeaza profit, AASB este responsabil pentru stabilirea

standardelor de contabilitate pentru toate tipurile de entiti de raportare. n consecin, un text

suplimentar, identificat corespunztor, a fost inclus n noile standarde AASB care s se ocupe de cazurile

n care exist o nevoie de a avea cerine diferite sau suplimentare pentru entiti non-profit.

Alte standarde de contabilitate care nu au echivalent IASB, dar care vor fi pstrate de ctre

AASB, datorit relevanei lor speciale pentru mediul australian sunt dup cum urmeaz:

AAS 25 "Raportarea financiar pentru planurile de pensii" - AASB i va menine acest standard,

pentru moment, i de a ntreprinde o revizuire fundamental a cerinelor sale. Din moment ce AAS 25 se

aplic n mod specific la planurile de pensionare, cerinele sale trec peste cele de la alte standarde.

AAS 27 "Raportarea financiar a administraiilor locale", AAS 29 "Raportarea financiar a

Departamentelor Guvernamentale" i AAS 31 "Raportarea financiar a guvernelor" - sunt n prezent n

curs de revizuire. Acestea vor fi pstrate de ctre AASB pentru ca, desi cele mai multe cerine de

raportare financiar a AASB se aplic n mod egal la toate tipurile de entiti raportoare, sunt selectate

probleme de importan deosebit pentru sectorul public care sunt cel mai bine tratate n aceste standarde

separate.


25

Aceasta tranziie catre IFRS se aplic grupurilor de ntreprinderi, celor individuale i

organizaiilor non-profit. Ca si n UE, acest proces a implicat o serie de micri politice complexe.

Companiile australiane nu vor folosi IFRS ca atare, dar ceea ce a devenit cunoscut sub numele de

echivalentul australian la IFRS (AIFRS). Consiliul Australian de Standarde de Contabilitate (AASB) a

emis noi standarde, care sunt pe deplin conforme cu IFRS, dar nu sunt identice cu IFRS. Unele AIFRS

elimina opiunile disponibile n IFRS, iar unele AIFRS solicita prezentri suplimentare in plus fata de

ceea ce se cere de IFRS. De exemplu, companiile australiene nu vor avea opiunea de recunoatere a

activelor nete primite ca si subvenii de la stat (ele vor trebui s arate costul integral al bunului i

subveniile asociate) ; deasemenea, companiile responsabile de activiti extractive pot inregistra diferit

fa de omologii lor internaionali (nu exista n prezent nici un IFRS pe acest domeniu). Acest lucru

nseamn c situaiile financiare ale societilor din Australia vor fi conforme cu IFRS, dar companiile

strine ce aplica IFRS nu vor fi n mod necesar conforme cu AIFRS.

3.8. Concluzii

Jucatorii principali ai dezbaterii regulamentului de contabilitate n Australia au fost ASX, ASIC

i guvernul federal. n timp ce sprijinul legislativ a fost dat standardelor de contabilitate, compoziia

AASB a fost extins (AARF pierde rolul su de cercetare i consilier tehnic). n timp ce imaginea fidel

i corect a devenit subordonata standardelor de contabilitate, dispoziiile de scutirea oferite de Legea

Societatilor Comerciale rmn intacte. ASIC a adoptat o abordare dura in ceea ce priveste scutirile pentru

entitatile care nu sunt in conformitate cu standardele contabile, argumentnd c modificrile aduse legii

au avut drept scop realizarea de uniformitate, coerena i comparabilitatea informaiilor contabile i de

prevenire a practicilor de contabilitate creativ.

Cu Programul de Supraveghere a Situaiile Financiare, ASIC si-a asumat n parte, un rol similar

cu cel al Panoului de Revizuire a Raportarilor Financiare din Regatului Unit pentru a asigura

conformitatea cu legislaia i standardele de contabilitate. ASIC (cu sprijin de la stat de facto) a facut

presiuni in continuare in legatura cu cerinele de guvernare corporativ si cuprinsa in liniile Raportului

Cadbury i a obtinut un succes precoce o data cu cedarea treptata a preedintelui i directorului general al

Coles-Myers (a zecea societate ca marie cotat la burs), datorit presiunilor investitorilor instituionali

asupra tranzaciilor cu pri afiliate. Cu toate acestea, regulamentul de guvernare corporativ este din nou

n curs de revizuire. Noile dispoziii instituionale pentru stabilirea standardelor de contabilitate

australiane au intrat n vigoare la 1 ianuarie 2000, cu nlocuirea Partii 12 din Australian Securities and

Investments Commission Act 1989 (Legea ASIC) de ctre o nou parte 12 adoptata ca parte a pachetului

legislativ de reform coninut n Programu de Reforma al Actului Legii Societatilor Comerciale.

Consiliul de Raportare Financiar (FRC), n stabilirea direciilor strategice a AASB pentru 2001-

2002, le-a plasat mai mult n contextul obiectivului pe termen lung a convergenei internaionale (mai

degrab dect de armonizare) a standardelor de contabilitate, o direcie puternic susinut de sectorul de


26

afaceri in ceea ce priveste costul. Acest lucru a dus la nlocuirea "vechilor" declaraii de politica 4 i 6, n

aprilie 2002 de ctre noi PS 4, "Politici de convergen i armonizarea internationala", oferind conditiile

de operare pentru o mare parte a programului de lucru a AASB-lui. Munca ce se concentreze pe

convergena internaional continu, de asemenea, o data cu revizuirea de catre UIG a fiecarei interpretari

IFRIC. n cazul n care UIG ajunge la un consens n vedere c interpretarea IFRIC este aplicabila

entitilor de raportare australiane, un Rezumat UIG Aabstract) va fi emis pe aceast tem.

n iulie 2002, FRC a anunat c AASB este obligat s depun eforturi pentru punerea n aplicarea

integral a IAS in Australia de la 1 ianuarie 2005. Aceast strategie a fost determinata de decizia UE de a

solicita societilor cotate la burs sa ntocmeasc conturi consolidate n conformitate cu standardele

IASB, ncepnd de la 1 ianuarie 2005.

Avnd n vedere c AASB are responsabilitatea de a stabili standarde si pentru entiti non-profit,

mai multe standarde interne vor varia de la cele ale IASB. De exemplu, AASB 1044 se pe baza IAS 37,

dar are puncte suplimentare care se ocup de aspecte unice entitatilor non-profit din sectorul public.

n ceea ce privete reglemetarea cadrului contabil, se pare c n timp ce Australia se ncadreaz ntre

asociationism (incorporat de ctre Regatul Unit) i corporatism (Suedia), rolul tot mai activ al guvernului

federal si al ageniilor sale n procesul de reglementare, plaseaza clar Australia in sectorul corporatist cu

propria sa interactiune guvern/ organism profesional / mediu de afaceri.

SISTEME CONTABILE: MAREA BRITANIE

27

4. SISTEMUL CONTABIL N MAREA BRITANIE

4.1. Aspecte introductive

Revoluia industrial britanic i-a pus n mod decisiv amprenta asupra evoluiei

sistemului contabil. Ea a urgentat dezvoltarea sectorului manufacturier i a comerului

internaional.

La nceputul secolului al XIX-lea, n lips unei legi privind societile anonime, crearea

acestora se realiza pe baz unui mandat regal sau a unui accord al Parlamentului. Regulile

contabile fceau parte din statutele societilor.

n anul 1844 s-a promulgat Joint Stock Companies Act care permitea constituirea de

societi pe aciuni fr aprobarea Parlamentului datorit dezvoltrii lucrrilor de infrastructur

Aceast lege cerea publicarea unui bilan full and fair(complet i fidel), fr a specific ns

care este coninutul su. Acest bilan trebuia supus controlului acionarilor. O alt lege, n 1855,

mbuntea statutul acionarilor, prin prevederea unei responsabiliti limitate la capitalul

subscris. Un an mai trziu, printr-o a treia lege se propuneau elementele de coninut privind

prezentarea bilanului, dei prin textele ei, ntocmirea i auditarea bilanului deveneau

facultative.

Dup aproape o jumtate de secol, o nou lege, Companies Act 1900 impunea din nou

obligativitatea auditrii i publicrii bilanului. Se solicit prin aceast lege i redarea unei

imagini adevrate i exacte a situaiei financiare a ntreprinderii. Astfel rezult c n cea de a

doua jumtate a secolului trecut au fost dezvoltate practicile i s-au nscut conceptele de

comunicare a informaiilor financiare(financial reporting) i de bun informare a

publicului(full and fair disclosure). Punerea de informaii la dispoziia publicului se fcea n

spiritul adevrului i exactitii, ceea ce nsemn o imagine fidel a afacerilor ntreprinderilor.

Perioada interbelic a fost martora unor scandaluri financiare, ntre care falimentul

societii de transport maritime Royal Mail Steam, Packet(1926), al carui profit era de fapt o

pierdere disimulat printr-un transfer din rezervele oculte create anterior. Aceast afacere a

influenat dezvoltarea reglementrilor contabile i a pus n eviden nevoia de transparen a

informaiilor financiare pentru acionari. ns au trecut 10 ani pentru a se declana o reform

privind dreptul societilor.

Reforma legislativ din anii 40 a avut n centrul ei Legea societiilor comerciale

(Campanies Act) din 1947. Aceast lege a fost nlocuit n 1948 cu o lege a consolidrii, lege

care anula toate dispoziiile precedente referitoare la societi i care le regrupa ntr-un nou text

legislativ.


28

Obligaia de a prezenta, prin conturi, a true and correct view, a fost modificat cu

formula arhicunoscut n zilele noastre, true and fair view (imagine fidel). Schimbarea din o

imagine n imagine i, mai ales, din correct(corect) n fair (loial, sincer, cinstit) s-a

facut sub influena profesiei contabile britanice, deoarece correct era un cuvntul excesiv de

precis pentru a reflecta practicile de contabilitate i audit.

Neglijat nainte de afacerea Royal Mail , contul de profit i pierdere a devenit o situaie

financiar esenial, rezervele oculte sunt interzise iar societile-mam sunt obligate s

ntocmeasc situaii consolidate. Totodat, societilor le-a fost impuse furnizarea numeroaselor

informaii suplimentare n anex. Legea prevedea, de asemena , c personele care efectueaz

auditul trebuie s fac parte dintr-o asociaie profesional.

n 1971, revendicrile publicului i ale presei au stat la originea crerii, prin decizia

comun a organismelor profesiei, a Comitetul normelor contabile(Accounting Standards

Committee a ASC).

Aderarea Marii Britanii la Comunitatea European la 1 ianuarie 1973 a avut importante

consecine asupra dreptului societilor. Walton (1997) remarc faptul c Marea Britanie nu a

dezvoltat un model de societate comercial adaptat ntreprinderilor mici i mijlocii, toate

societile de capitaluri infiintandu-se c societi pe aciuni. n 1980, ca urmare a implementrii

Directivei a Doua, privind nfiinarea i funcionarea societilor pe aciuni au fost create 2

tipuri de societi: societatea cu rspundere limitat - Private Limited Company(ltd)- n care

prile sociale nu pot fi tranferate fr acordul asociailor i societate pe aciuni - Public Limited

Company(PLC) - n care prile sociale sunt liber tranferabile.

n 1982, Legea societilor a fost din nou modificat ca o consecin a implementrii

Directivei a IV-a. Legea din 1982 cuprinde modelele de prezentare a situaiilor financiare,

regulile detaliate de evaluare i informaiile ce trebuiau prezentate n notele la situaiile

financiare conform Directivei a IV-a . Aceast lege a lsat ntreprinderilor s aleag ntre un cont

de profit i pierdere cu o clasificare a cheltuielilor dup natura i un altul, cu o clasificare dup

destinaie (de fapt patru modele dac avem n vedere i formatul orizontal i lista al contului),

ns majoritatea companiilor au optat n continuare pentru un cont de profit i pierdere cu o

repartizare a cheltuielor dup destinaie. Legea societilor a fost amendat n anul 1989 odata cu

adoptarea celei de-a Saptea Directive europene.

Odat cu intrarea n vigoare a Reglementrilor IAS, societile cotate britanice vor trece

la aplicarea IAS/IFRS. Pe lng modifcrile care vor afecta performana i poziia financiar,

cerina prezentrii oneste(fair presentation) din IAS 1 va nlocui true and fair view. n acest


29

sens, Legea societilor a fost amendat, societile care raporteaz conform IAS/IFRS

nemaiavnd obligaia de a ntocmi situaii financiare care s prezinte atrue and fair view.

Un al doilea salt n normalizarea contabil britanic a fost realizat n 1990, o dat cu

nfiinarea Consiliului normelor contabile (Accounting Standards Board: ASB). Aceast

reform era anticipat de crearea n 1983 a Comitetul Consultativ al organismelor contabile:

CCAB.

4.2. Reglementarea Contabila n Marea Britanie

Accounting Standards Committee (ASC) - rolul lui era s emit norme n vederea

restrngerii numrului de opiuni utilizabile de ctre societi i auditori. nfiinarea acestui

organism a fost primul salt important spre normalizare. ntre 1971 i 1990, ASC a emis 25 de

recomandri numite Enunuri ale practicii contabile normalizate (Statement of Standard

Accounting Practice: SSAP). Dei nu toate aceste norme mai sunt n vigoare ele reprezint un

punct de plecare pentru elaborarea de norme mai profesionale. Astfel organismul ASC a

supravieuit 20 de ani, n profida criticilor care catalogau activitatea sa ca fiind lipsit de

eficacitate din cauza normelor puin restrictive.

Accounting Standards Board (ASB) - avnd ca i predecesorul su ASC,

responsabilitatea de a emite norme contabile. Noile norme se aplic mai rapid i poart numele

de Financial Reporting Standards: FRS, vechiurile SAPP-uri rmnnd operaionale pn la

nlocuirea cu FRS. ASB a introdus un nou tablou de finanare bazat pe modelul american, prin

FRS 1:Cash-flow statements. Un alt element inovator este este acela c ASB privilegieaz

bilanul, n detrimentul contului de profit i pierdere, n special bilanul n valori reale.

Financial Reporting Council (FRC). n 1990, prin Ministerul Comertului i Industriei,

Guvernul a participat la crearea unui alt organism de reglementare contabil, Financial

Reporting Council(FRC), alctuit din reprezentani ai utilizatorilor informaiei contabile: statul,

profesia contabil, analitii financiari, ntreprinderile, universitarii, fiind responsabili de

reglementrile privind prezentarea informaiilor contabile n situaiile financiare, dar i de

obinerea fondurilor necesare pentru acoperirea cheltuielilor de funcionare. FRC este format de

Accounting Standards Board care emite standarde contabile i Financial Reporting Review

Panel(FRRP) nsrcinat cu controlul aplicrii acestor standarde.

Financial Reporting Review Panel (FRRP) a fost creat n premier ca organism de

supraveghere a informaiilor financiare prezentate de ntreprinderi. El investigheaz cazurile n

care situaiile financiare par a nu fi conforme cu Legea societilor comerciale. Anual, FRRP


30

selecioneaz i verific aproximativ 300 situaii financiare, ntocmite n concordan cu UK

GAAP i IFRS. FRRP consider c responsabilitatea pentru legalitatea conturilor aparine

ntreprinderilor i auditorilor, ea nu cade n sarcina organelor de impunere.

Urgent Issues Task Force (UITF) are rolul de a asista ASB atunci cnd apar interpretri

conflictuale ale cerinelor standardelor sau ale legii societilor comerciale.

4.3. Profesia contabila

nca de la nceputul anilor 40, poate fi remarcat o prim tentativ a profesiei britanice

pentru a stabili directive tehnice (norme contabile). n 1942, este creeat Comitetul princiipilor

contabile de ctre organismul profesiei contabile engleze, comitet care, timp de 25 ani, a

publicat o serie de recomandri. Nu a avut o influen foate mare, poate i din cauza unor

probleme: nu s-a interest asupra situaiilor dificile, atungnd numai chestiuni de rutin, cele 12

recomandri erau destinate dect membrilor organismului englez al profesiei contabile.

Auditorii au creeat asociaii profesionale i pentru a-i pstra reputaia, acele asociaii nu

trebuia s cuprind dect auditori competeni i trebuia s elaboreze o deontologie, s i prezinte

tehnicile contabile utilizate. Asociaiile profesionale au ncercat nca de la nceput s dea

profesiei o imagine de organizare i de coeren. Accesul n asociaii era foarte dificil. Pn n

anii 60 pentru a deveni un membru trebuia s se plteasc un cabinet pentru a fi angajat ca

ucenic pe o perioada de 5 ani. Primele trei organizaii au fost recunoscute printr-o cart regal:

- Institutul expertilor contabililor din Anglia si Tara Galior (Institute of Chartere

Accountants in England and Wales: ICAEW)

- Institutul expertilor contabili din Scotia (Institute of Chartered Accountants of

Scotland:ICAS

- Institutul expertilor contabili din Irlanda (Institute ofChartered Accountants

inIreland:ICAI)

Paralel s-a dezvoltat o profesie contabil autorizat, care s-a organizat n structurile

organizaiei Asociaia contabililor autorizai- Chartered Association of Certified Accountants:

ACCA. Profesia contabil joac un rol foarte important n viaa economic: un rol consultativ pe

lng guvern, n ceea ce privete legislaia i regulile fiscale i contabile: un rol major i n

normalizarea contabil, chiar dac exist din 1990 un organism independent de normalizare

contabil; un rol de normalizare a profesiei (formare, deontologie, exerciiul acesteia). Pe lng

aceste organizaii mai exista: Institutul contabililor de gestiune si Institutul n auditarea

sectorului public.


31

Astfel in colonii precum Australia, Noua Zeelanda, Africa deSud si Canada au fost create

organizaii profesionale dup modelul britanic.

4.4. Situaiile financiare

Situaiile fiananciare pe care le ntocmesc societile britanice cuprind: bilanul, contul de

profit i pierdere, situaia catigurilor i pierderilor totale recunoscute, situaia variaiei

capitalurilor proprii, situaia fluxurilor de numerar, note la situaiile financiare, acestea au rolul

de furniza informaii pentru o gam mare de utilizatori care trebuie s ia decizii de investire.

- bilanul poate fi prezentat fie sub form de list a activelor, urmate de capitaluri i

datorii, fie ca list care reliefeaz activele nete, situaie preferat de majoritatea ntreprinderilor

britanice. Gruparea elementelor are la baz criteriul current/noncurrent

- contul de profit i pierdere este sub form de list. Principalul element de venituri

nregistrat n cadrul acestuia este cifra de afaceri, cheltuielile de exploatare sunt grupate dup

funciile ntreprinderii. FRS3 folosete att denumirea de element excepional (elemente

seminificative provenite din tranzacia a cror marime impune prezentarea lor n scopul

respectrii imaginii fidele) ct i de extraordinar (elemente cu grad nalt de anormalitate,

elemente care nu se ateapta s reapar). Definiia din FRS3 a avut drept consecin dispariia

acestui rnd cu elemente extraordinare din contul de profit sau pierdere. FRS 3 prevede i

ntocmirea unei situaii de reconciliere. FRS22 identic cu IAS33 - rezultat pe aciune impune

prezentarea n CPP a catigului pe aciune de baz i diluat aferent rezultatului net, dar i cel

corepunztor profitului sau pierderii din activitile continue. Ctigul pe aciune de baz

aferent profitului sau pierderii din activitatea intrerupt poate fi raportat i n note.

- Tabloul tuturor catigurilor i pierderilor contabilizate este specific contabilitii

britanice. Ea ar putea devenii o situaie intermediar ntre bilan n valori curente i contul de

profit sau pierdere n costuri istorice. Aceasta cuprinde toate elementele care afecteaz creterea

sau diminuarea capitalurilor proprii n timpul perioadei, cu excepia aporturilor din partea

asociailor, respectiv distribuirea de dividend sau micorri de capital prin distribuire ctre

asociai.

- Situaia variailor capitalurilor proprii arat toate variaiile capitalului propriu inclusiv

tranzaciile cu proprietarii

- Tabloul fluxurilor de trezorerie ,aceast structur se inspir din modelul american.


32

- Notele la situaiile financiare au acelai statut ca i situaiile financiare principale. Se

constat tendina de a prezenta un bilan i un CPP ct mai simplu, analiza detaliat fcndu-se

n note.

Societile de capitaluri trebuie s depun situaiile financiare anuale la Registrul

societilor, complexul de situaii cuprinde: conturile anuale, tabloul de finanaare, raportul de

gestiune i raportul auditorului.

4.5. Prezentare politici contabile privind recunoaterea i evaluarea

n cazul imobilizrilor necorporale: costurile de cercetare pur i aplicat trebuie

recunoscute drept cheltuieli; costurile de dezvoltare sunt recunoscute ca active dac criteriile vor

fi corespunztoare cu IAS38, adic n momentul depunerii cererii pentru obinerea aprobrii

autoritilor care reglementeaz o piaa important. O diferena fa de IFRS o reprezint

momentul nceperii amortizrii activelor: conform standardelor britanice in momentul achizitiei.

Activele fixe se recunosc iniial la costul lor, ulterior fiind reevaluate. n ceea ce privete

terenurile i construciile se distinge freehold property (ntreprinderea e proprietara terenului) i

leaseholdproperty (relev faptul c este proprietarul constructiilor si locatar al terenului)

n cazul provizioanelor FRS 12 a fost dezvoltat n cooperare cu IASB i nu exist

diferene ntre standardul emis de normalizatorul britanic i cel internaional.

Standardul care reglementeaz impozitele amnate FRS19 se deosebete de IAS 12 prin

doua aspecte principale: FRS19 nu impune recunoaterea impozitelor amnate cu ocazia

reevalurilor activelor nemonetare, nici cu ocazia evalurii la valoarea justa a activelor

dobndite ca urmare a unei combinri de ntreprinderi; FRS19 permite, dar nu impune

actualizarea datoriilor din impozite amnate, n timp ce IAS 12 interzice acest lucru.

n cazul instrumentelor financiare ASB a emis o norm FRS4 - Contabilizarea

instrumentelor financiare a carei abordare difer de FASB i IASB, dac pentru acetia din urm

un titlu trebuie contabilizat parial la capitaluri proprii (dreptul de cumprare a aciuni) i parial

la datorii, norm britanic adopt o nou poziie contrar: aceste instrumente trebuie s fie

contabilizate n totalitate .

Relaia cu fiscalitatea

Spre deosebire de Europa Continental n Marea Britanie, ntelegerea contabilitii nu

impune cunoaterea fiscalitii. i n Marea Britanie, contabilitatea trebuie s furnizeze

informaii Administraiei Financiare, dar sistemul contabil este diferit de cel fiscal. n


33

conformitate cu aceast caracteristic este posibil o reevaluare contabil a imobilizrilor, fr s

plateasc impozite, astfel cheltuiala fiscal e generat de plusul de valoare din vnzarea activului

i nu din reevaluare. Legislaia fiscal se bazeaz pe legea finanelor anuale. Anul bugetar

ncepe pe 6 aprilie i corespunde anului de impozitare.

SISTEME CONTABILE: TURCIA

34

5. SISTEMUL CONTABIL DIN TURCIA

Intensitatea nvmntului de contabilitate i numrul tot mai mare de publicaii n

domeniul contabilitii de la sfritul secolului al 19-lea, au format origin

Documents

Sisteme Contabile - Japonia, China, Australia, Marea Britanie, Turcia