Ecole Supérieure des Affaires
Marc R. FIEVET – comptabilité générale & droit comptable – tome I chapitre VI
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CHAPITRE VI : OPERATIONS PERIODIQUES ET DE FIN D’EXERCICE
Note préalable : le but de ce chapitre n’est pas d’étudier de manière extensive ces opérations mais de
décrire brièvement le déroulement d’un exercice comptable au-delà des opérations journalières vues au
chapitre V. Toutes ces opérations seront explicitées en détail dans le Tome II en suivant la structure du
PCMN, soit au cours de comptabilité générale – Principes et fondements, soit au cours de comptabilité
générale approfondie. L'exposé ci-dessous se limitera donc à quelques opérations, sans entrer dans les
détails des écritures et du surtout du droit comptable.
Section 1 : Opérations périodiques
CLÔTURE PERIODIQUE TVA
Nous avons vu au chapitre IV que les entreprises assujetties devaient déposer une déclaration à la TVA,
soit mensuelle, soit trimestrielle. Cette opération implique une clôture des comptes TVA de manière à
ce que la dette (créance) vis-à-vis de l’Etat se retrouve au crédit du compte 451 TVA à payer (au
débit du compte 411 TVA à récupérer).
Supposons que chez un assujetti mensuel, les comptes TVA (voir nomenclature élémentaire au chapitre V
– section 1) présentent en fin de mois les soldes suivants :
4111 TVA déductible SD 1.294,00
4511 TVA due/ventes SC 2.344,00
4515 TVA due/opérations cocontractant SC 177,00
4514 TVA due/NC SC 22,54
L’opération de clôture consiste à solder ces comptes (les mettre à 0) en transférant leur solde à un
compte 4519 Compte courant TVA.
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
4511 TVA due/ventes 2.344,00
4512 TVA due/op. conc. 177,00
4513 TVA due/NC 22,54
4111 TVA déductible 1.294,00
4519 cc TVA 1.249,54
Le crédit du compte 4519 (mais pas le SC) doit correspondre au montant de la grille 71 de la
déclaration de TVA. Les comptes TVA utilisés pour les opérations journalières sont ainsi remis à zéro
pour débuter une nouvelle période. La description complète sera exposée dans le tome II, chapitre IV.
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EMPRUNTS & CHARGES FINANCIERES
Lors de sa création, ou plus tard, pour financer son développement, l’entreprise a besoin de fonds ; une
partie de ceux-ci proviendra souvent d’emprunts, contractés auprès d’organismes financiers. Ces
emprunts peuvent être classés en deux catégories : à long terme (ceux dont le remboursement s’effectue
en plus d’une année) et à court terme. Ces emprunts figurent au PASSIF du bilan :
les premiers à la rubrique VIII. DETTES A PLUS D’UN AN ;
les seconds à la rubrique IX. DETTES A UN AN AU PLUS.
Lors de la conclusion d’un emprunt à long terme, l’emprunteur reçoit de la banque un tableau
d’amortissement du prêt, qui indique les différentes échéances et les montants de remboursement
(appelé amortissement du capital) et de paiement des intérêts ( cours de mathématiques financières).
Exemple : emprunt de 10.000 €, taux 6%, remboursable en 5 ans, amortissements constants (ce qui
signifie que l’emprunteur rembourse chaque année 1/5ème des 10.000 € et paie les intérêts sur le capital
restant à rembourser) – tableau sur base annuelle.
An Amortissements Intérêts TOTAL Solde
1 2.000 600 2.600 8.000
2 2.000 480 2.480 6.000
3 2.000 360 2.360 4.000
4 2.000 240 2.240 2.000
5 2.000 120 2.120 0
Voyons les écritures par l’exemple : l’entreprise emprunte 10.000 € auprès d’une banque, qui les lui verse
sur son compte ; il faut donc enregistrer d’une part le mouvement du compte bancaire (D 10.000 €), et
d’autre part, la dette de l’entreprise ; notre tableau nous montre que l’entreprise doit rembourser 2.000 € la
première année, et le reste au-delà ; il faut donc séparer la dette à court terme (un an au plus) de la dette à
long terme (plus d’un an). Pour cela, le PCMN a prévu une rubrique spécifique : « 42 dettes à plus d’un
an échéant dans l’année ». Nous comptabilisons :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
5500 banque cc 10.000,00
1730 dettes financières LT 8.000,00
4230 dfinLT échéant … (*) 2.000,00
(*) l’intitulé complet est « dettes financières à plus d’un an échéant dans l’année » ; les comptes 17 et 42
ont la même structure, donc, au compte 1730 correspond le compte 4230.
Au terme de la première année, l’entreprise rembourse 2.000 € et paie également 600 € d’intérêts.
Comptabilisons :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
4230 dfinLT échéant … 2.000,00
6500 intérêts 600,00
5500 banque cc 2.600,00
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Alors que le remboursement (2.000 €) constitue une diminution de la dette (D d’un compte de dettes), les
intérêts représentent une charge (financière). Toutes les charges financières (intérêts, escompte, frais
financiers, frais de change, …) sont enregistrées sous la rubrique 65. Notez donc que les intérêts ne sont
jamais comptabilisés en début de prêt, mais bien au fur et à mesure de leur paiement.
Toujours au terme de cette première année (et des suivantes aussi), il faut reclasser les dettes ; en effet,
des 8.000 € que l’entreprise devait à long terme, 2.000 € vont venir à échéance dans l’année qui suit, et
deviennent donc à court terme (à un an au plus). D’où une nouvelle écriture comptable, mettant en œuvre
uniquement des comptes de passif (P-, P+), en suivant le tableau d’amortissement :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
1730 dettes financières LT 2.000,00
4230 dfinLT échéant … 2.000,00
(Description complète : Tome II, Chapitre I, Section 8)
LES SALAIRES
La gestion administrative du personnel est une matière d’une complexité extrême, en constante évolution.
C’est la raison pour laquelle de très nombreuses entreprises confient cette gestion à des organismes
spécialisés appelés « SECRETARIATS SOCIAUX » (ex. : UCM, groupe S, …). Les documents délivrés par
ceux-ci permettent ensuite l’enregistrement comptable des charges salariales et assimilées. L’exemple
que nous donnons ici est par conséquent extrêmement simplifié.
Lorsqu’un travailleur est engagé, l’employeur indique au contrat d’emploi le SALAIRE BRUT, exprimé soit
mensuellement (employés), soit par heure (ouvriers). Ce salaire est en général imposé par une convention
collective sectorielle et dépend de l’âge et du niveau de qualification du travailleur.
Sur ce salaire brut, l’employeur va, au moment du calcul mensuel, prélever deux montants :
le premier, fixé par la loi, et calculé en % du salaire brut, est destiné à l’ONSS (Office National de
Sécurité Sociale) ; on le dénomme « cotisations ONSS travailleur » ; le taux actuel est de 13,07%
(sur 108 % du brut pour les ouvriers) ;
le second est calculé sur le solde (= brut imposable), et est fonction des taux d’imposition sur le
revenu. Le Ministère des Finances fournit des tableaux de calcul ; on le dénomme « PRECOMPTE
PROFESSIONNEL » ( cours d’IPP).
Ces montants seront ensuite versés aux administrations respectives à des dates fixées par le législateur.
Schématisons (TRES simplifié) :
salaire brut
- 13,07 % ONSS
= brut imposable
- précompte professionnel
= net à payer
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De son côté, l’employeur doit faire face à plusieurs charges supplémentaires :
il doit également verser une COTISATION PATRONALE ONSS, pour couvrir intégralement son employé
(pensions, allocations familiales, maladies, accidents de travail, ...) ;
il doit prévoir (on dit « PROVISIONNER ») les congés payés, et les éventuels 13ème mois ou primes de fin
d’année ;
il doit souscrire une assurance-loi (couverture en terme de responsabilité civile) ;
il doit assumer éventuellement un certain nombre de frais, tels que: remboursement des frais de
transport, vêtements professionnels, service de médecine du travail, cantine, ...
Schématisons :
SALAIRE BRUT
+ ONSS PATRONALE
+ PROVISIONS (congés payés, 13ème mois)
+ ASSURANCE-LOI
+ FRAIS DIVERS
= SALAIRE-COUT
Salaires, charges sociales et autres coûts relatifs au personnel s’enregistrent en charge dans les
comptes 62 et en dettes dans les comptes 45.
Voyons un exemple élémentaire : soit un employé rémunéré à 2.000 € brut/mois. Le taux d’ONSS
patronale est supposé de 35%, celui de la provision pour pécule de vacances 18%, et le montant de
l’assurance-loi est de 30 €. L’employé reçoit une prime de fin d’année de 1.800 € brut. L’employeur
rembourse 50 €/mois de frais de transport.
Employé Employeur
Brut 2.000,00 Brut 2.000,00
- ONSS - 261,40 ONSS + 700,00
Impos. 1.738,60 Prov. PV + 360,00
- PP - 435,60 Prov. Prime + 150,00
Net 1.303,00 Ass.-loi + 40,00 (2 %)
Frais + 50,00
Coût 3.300,00
La provision de 18% pour pécule de vacances vaut pour les employés; pour les ouvriers, elle est de 9,6%
des 108 % du salaire brut. Mais la cotisation patronale ONSS pour les ouvriers sera plus élevée, car elle
intègre la différence. Cela est dû au fait que l’employé reçoit l’intégralité de ses « congés payés » de son
employeur, tandis que l’ouvrier en reçoit une partie par le biais de l’ONSS (caisse de vacances annuelles
alimentée par les employeurs). Remarquez également l’importante différence entre le salaire net encaissé
par le travailleur et le salaire coût dépensé par l’employeur (coefficient = 2,53) ! ! ! Cela signifie qu’1 € de
salaire net versé au travailleur coûte 2,53 € à l’employeur.
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Structure des comptes & schéma comptable
6202 rémunérations employés 4530 précompte à payer
6210 cotisations patronales 4540 ONSS à payer
6220 assurance-loi 4550 net à payer
6230 provision pécule de vacances 4558 primes à payer
6231 provision prime 4560 pécule de vacances à payer
4590 assurance-loi à payer
CHARGES DETTES
D 6202 REMUNERATION C
D 4550 NET A PAYER C
2.000,00 1.303,00 50,00
D 4530 PRECOMPTE A PAYER C
435,60
D 6210 ONSS PATRONALES C D 4540 ONSS A PAYER C
700,00 261,40 700,00
D 6220 ASS.-LOI C D 4590 ASS. LOI A PAYER C
40,00 40,00
D 6230 PROVISION PECULE VAC C D 4560 PV A PAYER C
360,00 360,00
D 6231 PROVISION PRIME C D 4558 PRIME A PAYER C
150,00 150,00
D 6290 FRAIS DIVERS C
50,00
Lors du paiement effectif du travailleur, ainsi que des administrations concernées, les comptes de la classe
4 sont soldés, par le crédit d’un compte financier.
(Description détaillée : Tome II, chapitre VI, section 3 comptabilité générale approfondie).
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Section 2 : travaux de fin d’exercice
BALANCES & INVENTAIRE
1. Arrivé au terme de l’exercice comptable, il faut maintenant calculer le résultat dégagé par l’entreprise
et établir le BILAN (et son annexe). Avant cela, un certain nombre d’opérations de vérification et de
régularisation sont indispensables, afin de s’assurer que la comptabilité reflète bien la réalité de la
situation, et donc que le bilan fournira une information fiable.
Le législateur impose d’ailleurs un INVENTAIRE ANNUEL (CDEco article III.89).
FAIRE UN INVENTAIRE, ce n’est donc pas seulement comme on le croit souvent compter les
marchandises en stock, mais c’est aussi et surtout examiner l’ensemble des immobilisés, des créances et
des dettes de l’entreprise, afin de s’assurer que les chiffres fournis par le système d’information comptable
correspondent bien à la réalité « physique » ; si tel n’est pas le cas, il faudra opérer les rectifications
nécessaires. C’est là le sens de l’article III.90 CDEco : « les comptes sont, après mise en concordance
avec les données de l’inventaire, synthétisés dans un état descriptif constituant les comptes
annuels. ».
La première opération, purement arithmétique, consiste à calculer pour chaque compte du grand livre
les totaux des débit et crédit, et à en tirer le solde. A partir de là, on établit une balance provisoire
(car des modifications seront ensuite enregistrées) des comptes (voyez le principe de la balance ci-dessus,
chapitre III, section 3).
BALANCE PROVISOIRE
N° intitulé TD TC SD SC
1000 capital 20.000,00 20.000,00
1730 Dettes financières à plus d’un an 1.500,00 9.600,00 8.100,00
…. ……….. ….. ….. ……
TOTAUX TTD = TTC TSD = TSC
Les montants sont donnés à titre indicatif. Rappelons que les égalités susmentionnées DOIVENT
apparaître ; une différence signifie une erreur d’écriture ou de calcul qu’il est impératif de rectifier !
On établit également la balance des comptes particuliers « clients » et celle des comptes particuliers
« fournisseurs ».
Il est alors procédé à l’inventaire général, dont les principales opérations sont :
évaluation des immobilisations (frais d’établissement, immobilisations incorporelles & corporelles),
application des amortissements (en fonction des tableaux – cfr infra), et d’éventuelles réductions de
valeur et/ou de plus-values ;
inventaire des stocks, et rectification des comptes de stocks en conséquence ;
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inventaire des créances (analyse de la balance CLIENTS), constatation d’éventuelles pertes ou de
créances douteuses, et réductions de valeur ; on évaluera également les créances libellées en
devises, que l’on corrigera en fonction des fluctuations de cours ;
inventaire de caisse, et correction éventuelle ;
rapprochement de la situation des comptes « banque » et des extraits de compte ;
inventaire des dettes, tant à long terme qu’à court terme (et analyse de la balance fournisseurs) ;
transfert des dettes à plus d’un an vers les dettes à un an au plus de celles qui échoient dans l’année
(en fonction des tableaux d’amortissement – cette opération s’appelle « reclassement des dettes ») ;
évaluation des dettes libellées en devises et ajustement ;
analyse des charges et rattachement des charges à l’exercice comptable auquel elles doivent être
réellement imputées ; idem avec les produits.
Ces opérations seront analysées en détail dans le tome II. Nous parlerons brièvement ci-dessous des
amortissements et des variations de stocks.
AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS : PRINCIPES
Les immobilisations acquises par l’entreprise perdent de leur valeur au fil du temps ; le matériel, le
mobilier, la voiture que l’entreprise achète aujourd’hui n’aura plus la même valeur demain, dans un an ou
deux. Il faut donc constater cette perte de valeur par un ajustement comptable : c’est
l’AMORTISSEMENT. Amortir, c’est non seulement diminuer la valeur de l’actif immobilisé, mais c’est aussi
prendre en charge de manière étalée l’acquisition primitive de l’immobilisation (article 45, al.1 de
l’AR/CSoc), puisque cette dernière opération a été imputée à un compte d’actif (classe 2) et non à un
compte de charges (classe 6).
Lors de l’acquisition de l’immobilisation (et éventuellement au terme de chaque exercice), l’organe de
gestion de l’entreprise détermine les règles d’amortissement pour chaque immobilisation (ou chaque type
d’immobilisation) dont la durée de vie est limitée dans le temps (article 28, 47 et 48 de l’AR/CSoc). Cela
concerne les frais d’établissement, les immobilisations incorporelles et les immobilisations corporelles. Les
amortissements sont obligatoires et ne peuvent dépendre du résultat de l’exercice (article 48). Ils doivent
répondre aux critères de prudence, de sincérité et de bonne foi (article 47).
Il existe diverses méthodes d’amortissement, dont deux seulement sont couramment pratiquées, car étant
les seules admises fiscalement ; ces deux méthodes sont l’amortissement linéaire et l’amortissement
dégressif.
Dans la situation actuelle, pour les indépendants et les PME (les « moyennes »), l’amortissement s’effectue
sur une base annuelle, la condition étant que le bien se trouve dans le patrimoine de l’entreprise au 31/12
de l’exercice comptable. Donc, si une de ces entreprises acquiert un bien immobilisé le 5 décembre, elle
doit lors de la clôture de ses comptes le 31 décembre pratiquer un amortissement COMPLET, exactement
comme si elle l’avait acquis début janvier. Par contre, si elle revend le bien avant la fin de la période
d’amortissement, elle ne peut plus l’amortir à la fin de l’année durant laquelle elle s’en sépare.
Les « grandes entreprises » sont quant à elles tenues à pratiquer un amortissement prorata temporis.
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La législation TVA impose aux entreprises de dresser un tableau d’investissement chaque fois qu’elles
achètent un bien immobilisé faisant l’objet d’amortissement (tableau nécessaire dans le cadre des révisions
TVA). Par ailleurs, la législation comptable exige la tenue d’un livre des inventaires dans lequel seront
reprises les règles d’évaluation (également précisées dans l’annexe au bilan des comptes annuels),
notamment en matière d’amortissement.
Nous allons combiner ces deux obligations en établissant pour chaque immobilisation un TABLEAU
D’AMORTISSEMENT, repris au livre des inventaires, et qui contiendra les informations suivantes :
type d’immobilisé Date achat : xx/yy/zzzz Valeur acquisition : 0000 € taux
Année Amortissements Σ amortissements Valeur résiduelle
L’AMORTISSEMENT LINEAIRE
La méthode la plus courante et la plus simple est celle de l’amortissement linéaire. L’organe de gestion
de l’entreprise va déterminer en fonction de critères objectifs la durée de vie économique du bien à
amortir ; on obtient ainsi le taux d’amortissement à appliquer annuellement.
Exemple : une entreprise a acheté une camionnette d’une valeur HTVA (celle-ci est déductible) de 25.000
€ ; compte tenu du nombre de kms effectués annuellement, l’organe de gestion estime la durée de vie
économique à 5 ans ; le taux d’amortissement sera donc de 1/5ème, soit 20%/an., et la valeur de
l’amortissement de 5.000 €/an. Construisons le tableau :
Camionnette VW Date achat : 1/9/2015 Valeur acquisition : 25.000 € 20%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 5.000 € 5.000 € 20.000 €
2016 5.000 € 10.000 € 15.000 €
2017 5.000 € 15.000 € 10.000 €
2018 5.000 € 20.000 € 5.000 €
2019 5.000 € 25.000 € 0
Commentaires : dans la colonne « amortissement », est inscrit le montant de l’amortissement annuel ; dans la colonne « Σ amortissements » sont inscrits les montants successifs des amortissements
cumulés : 5.000 € la 1ère année, 10.000 € (soit 5.000 + 5.000) la 2ème année, etc … ; dans la colonne « valeur résiduelle » figure pour chaque année la valeur du bien après
amortissement : au terme de la 1ère année, la valeur « comptable » du bien est de 20.000 € (= valeur d’acquisition 25.000 – amortissement 5.000).
Schématisons (exemple : année 2016) :
Camionnette VW Date achat : 1/9/2009 Valeur acquisition : 25.000 € 20%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 5.000 € 5.000 € 20.000 €
2016 5.000 € 10.000 € 15.000 €
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5.000 € : amortissement annuel donnant lieu en fin d’exercice 2016 à une écriture comptable :
prise en charge : DEBIT d’un compte 63 réduction de la valeur d’actif : CREDIT d’un compte 24
10.000 € : solde créditeur en fin 2016 du compte 2419 « amortissements sur matériel roulant » (cfr infra) ;
15.000 € : valeur comptable du matériel roulant au terme de l’exercice 2015, c’est-à-dire la valeur
qui figurera au poste A.III.C du bilan ; notez que cette valeur peut différer de la valeur vénale du bien, c’est-à-dire sa valeur potentielle de revente.
L’AMORTISSEMENT DEGRESSIF
La seconde méthode, moins utilisée (et plus contrôlée sur le plan fiscal) est celle de l’amortissement
dégressif. Le calcul s’effectue de la manière suivante :
l’organe de gestion définit le taux linéaire (voyez ci-dessus) ;
ce taux est doublé ; mais en vertu de l’article 64 al 2 du Code des Impôt sur le Revenu (CIR 92), le taux
ainsi obtenu ne peut excéder 40% de la valeur initiale du bien ;
le taux dégressif est appliqué annuellement à la valeur résiduelle du bien ;
lorsque ce calcul donne une annuité d’amortissement inférieure à celle qui résulterait de l’application du
taux linéaire, on applique cette dernière.
a) exemple 1 : machine, valeur d’acquisition 16.000 €, amortissement normal à 12,5% (2.000 €)
Machine outil Date achat : 15/4/2015 Valeur acquisition : 16.000 € Dégressif 25%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 4.000 € 4.000 € 12.000 €
2016 3.000 € 7.000 € 9.000 €
2017 2.250 € 9.250 € 6.750 €
2018 2.000 € 11.250 € 4.750 €
2019 2.000 € 13.250 € 2.750 €
2020 2.000 € 15.250 € 750 €
2021 750 € 16.000 € 0
L’amortissement linéaire aurait eu une durée de 8 ans ; la méthode dégressive permet de « gagner »
environ 2 ans. Reprenons ce tableau en expliquant les calculs :
Machine outil Date achat : 15/4/2015 Valeur acquisition : 16.000 € Dégressif 25%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 4.000 € 4.000 € 12.000 €
= (12,5% * 2) * 16.000
2016 3.000 € 7.000 € 9.000 €
= (12,5% * 2) * 12.000
2017 2.250 € 9.250 € 6.750 €
= (12,5% * 2) * 9.000
2018 2.000 € 11.250 € 4.750 €
(12,5% * 2) * 6.750 = 1.687,50 < 2.000
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b) exemple 2 : matériel informatique, valeur d’acquisition 10.000 €, amortissement normal à 25% (2.500 €).
Le taux dégressif est donc de (25% * 2) = 50%, mais limité à 40% de la valeur d’acquisition.
Matériel info Date achat : 8/11/2015 Valeur acquisition : 10.000 € Dégressif 50%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2009 4.000 € 4.000 € 6.000 €
2010 3.000 € 7.000 € 3.000 €
2011 2.500 € 9.500 € 500 €
2012 500 € 10.000 € 0 €
Explications :
1.
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 4.000 € 4.000 € 6.000 €
Le taux doit être limité à 40% de la valeur d’acquisition
2.
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 4.000 € 4.000 € 6.000 €
2016 3.000 € 7.000 € 3.000 €
Si l’on applique le taux de 50% à la valeur résiduelle 6.000, on obtient un montant 3.000 < à
40% de la VA (4.000) ► OK
3.
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2015 4.000 € 4.000 € 6.000 €
2016 3.000 € 7.000 € 3.000 €
2017 2.500 € 9.500 € 500 €
50% de 3.000 = 1.500 < à la valeur linéaire 2.500
PLUS - ET MOINS-VALUE DE REALISATION
Que se passe-t-il lors de la sortie du bien du patrimoine de l’entreprise (revente, …) ? La réponse est : il
faut « éliminer » tous les comptes relatifs à ce bien, et calculer le gain ou la perte résultant de l’opération.
Voyons deux exemples :
a) En février 2020, la camionnette (voir amortissement linéaire) est accidentée avec sinistre total, et
l’assurance paie une indemnité de 2.500 €. Or, le tableau d’amortissement nous montre que depuis fin
2019, la valeur comptable de la camionnette est 0, puisqu’elle est totalement amortie.
Camionnette VW Date achat : 1/9/2015 Valeur acquisition : 25.000 € 20%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2019 5.000 € 25.000 € 0
En encaissant 2.500 € pour la « sortie » d’un bien qui vaut 0 €, l’entreprise réalise un gain appelé PLUS-
VALUE DE REALISATION (dans ce cas de 2.500 €) que l’on imputera dans un compte de classe 7 (76 produit
exceptionnel). Cette plus-value est imposable ; dans certains cas, elle sera exonérée.
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b) En 2017, le matériel informatique est revendu pour un montant de 2.200 €.
Matériel info Date achat : 8/11/2015 Valeur acquisition : 10.000 € Dégressif 50%
Année Amortissement Σ amortissements Valeur résiduelle
2016 3.000 € 7.000 € 3.000 €
Le tableau d’amortissement nous montre qu’au moment de la vente, la valeur comptable est de 3.000 € ;
en revendant 2.200 € un bien qui en vaut 3.000, l’entreprise réalise une perte appelée MOINS-VALUE DE
REALISATION (dans ce cas de 800 €) que l’on imputera dans un compte de classe 6 (66 charge
exceptionnelle).
ECRITURES D’AMORTISSEMENT
a) achat de la machine :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
2300 matériel 16.000,00
4111 TVA déductible 3.360,00
4400 fournisseurs 19.360,00
Comptes d’actif Comptes de passif
D+ 2300 matériel -C D- 4400 fournisseurs +C
32.000 38.720
D+ 4111 TVA déd -C
6.720
b) en fin du 1er exercice :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
2309 amort./matériel 4.000,00
6302 dotations aux amort.. 4.000,00
Comptes d’actif (réduction) Comptes de charge
D+2309 amortissement/matériel -C D+ 6302 dot aux amort/immo corp -C
4.000 4.000
Nous avons ouvert un sous-compte du compte initial 2300, que nous avons numéroté 2309 (tous les
comptes d’amortissement des immobilisations reprennent le radical du compte primitif et se terminent par
9), et qui s’intitule « amortissement/matériel ». Nous inscrivons le montant de l’amortissement annuel
prévu dans le tableau au crédit de ce compte (dit compte de réduction d’actif), ce qui diminue bien la
valeur de l’actif. La contrepartie « débit » est un compte de charge : « 6302 dotations aux
amortissements sur immobilisations corporelles ». Nous constatons donc que l’amortissement a un
impact négatif sur le résultat de l’exercice (et engendre de ce fait une économie d’impôt).
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c) Notez qu’il est autorisé de créditer directement le compte initial, à savoir le 2300 dans notre cas. Cette
manière de procéder (appelée « directe » par opposition à la méthode « indirecte » ci-dessus) est peu
pratique pour deux raisons :
on « perd » alors dans la comptabilité la trace de la valeur initiale du bien (puisqu’alors le SD du 2300
en fin d’exercice sera de 12.000) ;
on ne voit pas clairement dans les comptes d’actif les amortissements, puisqu’un crédit au compte
initial peut aussi signifier la vente d’un immobilisé.
L’usage de comptes distincts se révèle en outre pratique lorsqu’il faut compléter l’annexe au bilan
qui concerne les immobilisations (cfr tome II, chapitre II).
d) Au bilan, on inscrira dans la rubrique appropriée la différence entre le SD du compte initial et le SC
du compte d’amortissement correspondant, soit dans notre exemple (16.000 – 4.000) = 12.000 €. Ce
montant correspond à celui qui figure dans la colonne « valeur résiduelle » de notre tableau
d’amortissement (VALEUR COMPTABLE NETTE).
Au terme de la dernière année, la valeur nette sera égale à zéro, même si la machine est toujours utilisée ;
les deux comptes, 2300 et 2309, figureront toujours au grand livre, l’un avec un SD de 16.000 € et l’autre
avec un SC de 16.000 € (d’où encore une fois l’avantage de la méthode « indirecte », puisqu’avec la
méthode « directe », le solde du compte 2300 serait égal à 0). Ce n’est que lorsque la machine sera
éliminée du patrimoine de l’entreprise qu’ils disparaîtront. Ainsi, si la machine est simplement mise au
rebus, on écrira :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
2300 matériel 32.000,00
2309 amort/matériel 32.000,00
Comptes d’actif Comptes d’actif (réduction)
D+ 2300 matériel -C D+ 2309 amortissement/matériel -C
(32.000) 32.000 32.000 (32.000)
(Cette matière sera intégralement développée dans le tome II, chapitre I, section 3, et chapitre II)
LES STOCKS
Nous avons déjà abordé la problématique des stocks au chapitre V, section 1.
L’inventaire PHYSIQUE des stocks est une nécessité, à la suite duquel il y a lieu de l’acter au livre des
inventaires et de mettre les comptes en concordance avec les résultats obtenus.
Le problème principal, au-delà de l’organisation de cet inventaire, est de valoriser les stocks. Ce
problème se pose notamment parce que des éléments de stock rigoureusement identiques peuvent avoir
été achetés à des prix différents.
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Ainsi, par exemple, quelle est la valeur d’un stock de 46 pièces d’un bien, résultant de deux achats, l’un de
55 pièces à 234 €, l’autre de 28 pièces à 245 €, et d’une vente de 37 pièces ? Autrement dit, les 37 pièces
vendues sont-elles celles achetées à 234 € ou à 245 € ? L’AR/CSoc (article 43) prévoit quatre méthodes
de valorisation :
le prix individuel (pièce par pièce) ; cette méthode n’est applicable que lorsque le stock est très limité
et composé de bien très différents ;
le prix moyen pondéré (PMP) ;
la méthode FIFO (First In, First Out) ;
la méthode LIFO (Last In, First Out).
Ces méthodes seront explicitées dans le chapitre III du Tome II, et également au cours de comptabilité
analytique.
Si l’entreprise pratique un inventaire intermittent (annuel), les comptes de stocks ne sont jamais
mouvementés en cours d’exercice, mais uniquement à la fin de celui-ci.
Donc, durant tout l’exercice, figure au débit des comptes de stock le montant imputé lors de la réouverture
des comptes, soit celui qui figurait en SD de ces comptes dans la balance finale de l’exercice précédent
(donc, celui qui résulte du dernier inventaire). Au terme de l’exercice courant, l’inventaire physique
montrera une différence par rapport au solde précédent, différence qu’il faut acter dans nos comptes.
Exemple :
le compte 3400 Stocks marchandises présente avant inventaire un SD (résultant donc de l’inventaire de
l’exercice précédent) de 11.430 € ;
l’inventaire physique de l’exercice à clôturer donne un montant de 12.630 €, et donc une augmentation
du stock de 1.200 € ; écriture :
Comptes à débiter à Comptes à créditer D C
3400 stock marchandises 1.200,00
6094 Δ stocks march. 1.200,00
LES COMPTES 3X00 STOCKS NE FONCTIONNENT QU’AVEC LEURS COMPTES JUMEAUX 609X (ou 71X) VARIATIONS DE STOCKS
On utilise :
le compte 609 dans le cas de stocks achetés par l’entreprise (matières premières, consommables,
marchandises ;
le compte 71 dans le cas de stocks produits par l’entreprise dans le compte de résultats. Un solde C
( du stock) est ajouté aux produits d’exploitation, un solde D ( du stock) en est retranché ; cette
façon de procéder est logique, puisqu’il s’agit ici de valeur créée par l’entreprise.
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Si l’entreprise pratique un inventaire permanent, les comptes seront mouvementés durant l’exercice lors
des opérations d’achats et de vente (cfr chapitre IV) ; cela ne dispense pas de l’inventaire physique et
de la mise en concordance de ces comptes avec le résultat de l’inventaire.
En outre, que l’inventaire soit intermittent ou permanent, il faudra tenir compte :
des éléments de stock « détériorés », pour lesquels il faudra imputer une « réduction de valeur sur
stock » (D 6310 et C 3X9 – réduction d’actif ; mécanisme similaire à l’amortissement ou la réduction de
valeur sur immobilisé) ;
du prescrit des articles 69 et 70 de l’AR/CSoc qui impose la prise en compte lors de l’inventaire de
pertes probables résultant notamment d’une baisse du prix du marché (Tome II, Chapitre III).