CUSTOS NAS EMPRESAS DO SETOR DE SERVIÇOS: EMPRESA DO SETOR CONSULTIVO
ESPECIALIZADA EM ORGANIZAÇÃO E GESTÃO
Participantes:ConsueloDavidFernandoPauloRogérioSolange
Prof. Dr. Eolo Marques PagnaniGestão Estratégica de Custos
Contextualização da empresa/ambiente /serviço/demanda;
Fundamentação teórica;
Comparativos e precedentes com outros setores;
Apresentação do sistema de custos da empresa (estudo de caso);
Custo/preço - as dificuldades e especificidades;
Debate e encerramento.
Nº telas = 32
Tempo para a apresentação = 50 minutos
ESTRUTURA DE APRESENTAÇÃO DO TRABALHO
• Os clientes não obtêm propriedade sobre os serviços• Os produtos dos serviços são realizações intangíveis• Há maior envolvimento dos clientes no processo de produção• Outras pessoas podem usufruir ao mesmo tempo do serviço• Maior variabilidade dos insumos e produtos operacionais
para um serviço (dificuldade de esconder as falhas).• Mais difícil dos clientes avaliarem os serviços• Normalmente há uma ausência de estoques• O fator tempo é relativamente mais importante (tempo real)• Diferentes canais de distribuição
DEFININDO SERVIÇOS
Diferenças básicas entre produtos e serviços:
Natureza Destinatário do serviçodo serviço
Pessoas Bens
Ações (processamento com pessoas) (processamento com bens)tangíveis Serviços dirigidos aos corpos das pessoas: Serviços dirigidos a posses físicas:
Transporte de passageiros Transporte de cargaAssistência médica LavanderiasHospedagem Reparo e manutençãoRestaurantes Armazenamento / estocagemAcademias de Ginástica Paisagismo / jardinagem
Ações (processamanto com estímulo mental) (processamento com informações)intangíveis Serviços dirigidos às mentes das pessoas: Serviços dirigidos a bens intangíveis:
Propaganda ContabilidadeConsultoria administrativa Consultoria de softwareReligião FinançasTelefone PesquisaConcertos de música SegurosEducação Pesquisa
PREÇOS DOS SERVIÇOS
Estratégia de preços
Concorrência Valor para o clienteCustos
(*) As estratégias de precificação dos serviços são muitas vezesmalsucedidas pela não associação clara entre preço e valor.
(*)
Benefícios (o que se recebe)
Sacrifícios (o que se da)
Imagem / marcaPropaganda
Inovação técnica;Características do serviço
Qualidade técnica percebida
Qualidade funcionalpercebida
Qualidade Percebida
Diferenças IndividuaisRecursos do consumidorConhecimentoAtitudesMotivaçãoPersonalidade, valores individuais e estilo de vida
Custos não monetáriosCustos de tempoCustos de pesquisaCustos de conveniênciaCustos psíquicos / RISCOCustos sensoriais
Custo não monetário percebido
Sacrifício Percebido
Preço monetário percebido
Nível de participação dos clientes
Nível deenvolvimento
Valor Percebido
Comportamento
Atributosextrínsecos
Atributosintrínsecos
PONTO DE VISTA DO CLIENTE DE SERVIÇOS:VALOR PERCEBIDO
CUSTOS DOS SERVIÇOS: PONTO DE VISTA DO CLIENTE
Alto
Linha médiade valor
Sacrifícios
Baixo Benefícios Alto
Linha médiade valor Quadrante de Baixo Valor
Baixo VP
Quadrante de Alto Valor Alto VP
. B
. A
Valor Percebido (VP) do serviço: benefícios / sacrifícios
• O custos variáveis dos serviços são geralmente muito menores que dos produtos.
• Os custos semivariáveis situam-se entre os custos fixos e variáveis (exemplos: vôos extras, mão de obra adicional nos finais de semana, etc.)
• A determinação e alocação de custos podem ser uma tarefa desafiadora para unidades de múltiplos serviços (exemplo: alocação da UTI em um Hospital).
• Ponto de equilíbrio = Fixos + Semivariáveis
contribuição obtida em cada unidade de serviço
EX. HOTÉIS (DIÁRIAS), RESTAURANTES (PRATOS)
CUSTOS DOS SERVIÇOS
“ não há diferenças relevantes nos aspectos conceituais. Boa parte dos conceitos de custos e análises válidos para uma indústria é também verdadeira para as prestadoras de serviço”
(Peres Jr. E Oliveira, 2000 : 156)
CONCEITOS IMPORTANTES:
Objeto de custo: qualquer coisa para a qual se deseja uma mensuração de custo como, por exemplo, um projeto.Custos diretos de um objeto de custo: estão relacionados com um determinado objeto de custo e podem ser identificados com este de maneira economicamente viável.Custos indiretos de um objeto de custo: estão relacionados com determinado objeto de custo mas não podem ser identificados com este de maneira economicamente viável. Os custos indiretos são alocados ao objeto de custo através do rateio.
Custos Diretos
Custos Indiretos
Objeto de custo
Apropriação direta
Apropriação indireta
Conceitos importantes:
Centro de custo: Agrupamento de diferentes itens de custo. (TROCAR ESTA DEFINIÇÃO)
Critério de alocação: fator que é denominador comum para, sistematicamente, ligar um custo indireto ou um grupo de custos indiretos a um objeto de custos
Sistemas de Acumulação de Custos:
• Sistema de acumulação de custo por ordem: Neste sistema os custos são acumulados a uma determinada unidade ou lote de um produto ou serviço. O produto ou serviço é freqüentemente feito sob medida ou por encomenda, tal como um serviço de consultoria ou um projeto.
• Sistema de acumulação de custo por processo: Neste sistema o custo de um produto ou serviço é obtido pela média dos custos acumulados a uma grande quantidade de unidades similares.
Muitas empresas possuem sistemas de acumulação de custo que não são totalmente por ordem nem por processo. Elas combinam elementos tanto de um quanto do outro.
Sistema de custeio por ordem
Sistema de custeio por processo
Unidade de produto ou serviço distinta
Unidades de produtos ou serviços similares e em grande quantidade
Esses dois tipos de sistemas devem ser vistos como extremos em uma série.
Relembrando:
• As empresas do setor de serviço fornecem a seus clientes produtos intangíveis.
• Dentro deste setor, as ordens de serviço se diferenciam consideravelmente em termos de duração, complexibilidade e recursos consumidos.
Não é complexidade?
ETAPAS PARA ACUMULAÇÃO DE CUSTOS ÀS ORDENS DE SERVIÇO:
1 – Identificar a Ordem de Serviço que é o Objeto de Custo;
2 – Identificar os Custos Diretos da Ordem de Serviço;
3 – Identificar os Centros de Custos Indiretos associados com a Ordem de Serviço;
4 – Selecionar o critério de rateio a ser utilizado para alocar os Custos Indiretos dos centros à Ordem de Serviço;
5 – Calcular a taxa unitária do critério de rateio escolhido para alocar os Custos Indiretos à Ordem de Serviço;
6 – Distribuir os Custos ao Objeto de Custo, adicionando todos os Custos Diretos e Indiretos.
PRECISÃO DAS INFORMAÇÕES
A precisão da informação de como os empregados gastam seu tempo é importante, especialmente em empresas de serviços onde os custos com mão de obra correspondem a parcela mais significativa do custo total.
• Utilização do timesheet.
APRIMORANDO UM SISTEMA DE CUSTEIO
Fase 1 – Identificação dos custos diretos
Classificar o maior número possível dos custos totais como custos diretos desde que seja economicamente viável.
Fase 2 – Centros de Custos Indiretos
Expandir o número de Centros de Custo Indireto até que cada um dos centros se torne homogêneo.
Fase 3 – Critérios de alocação de custos
Identificar um critério de alocação apropriado para cada centro de custo indireto.
Único CC IndiretoÚnico CC Indireto
Única Categoria de Custo DiretoÚnica Categoria de Custo Direto
Múltiplos CC IndiretoMúltiplos CC Indireto
Múltiplas Categorias de Custo DiretoMúltiplas Categorias de Custo Direto
CC Indireto
Critério Alocação
Objeto de Custo
Custos Diretos
Suporte ao projeto
Horas de Mão de ObraProfissional
Mão de obraProfissional
Custos indiretos
Custos diretos
Biblioteca Planejamento
Nº Pessoas Horas
Custos indiretos
Custos diretos
FuncionáriosSubcontratados
FuncionáriosEventuais
FuncionáriosPermanentes
“Também é possível a implantação nas prestadoras de serviços das ferramentas da
Contabilidade Gerencial, tais como, orçamentos, Custo-Padrão, custeio direto,
custeio por atividades, apuração das margens de contribuição, análise do ponto de equilíbrio, fator limitativo da produção de serviços, etc.”
(Peres Jr. E Oliveira, 2000 : 156)
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES
(ABC – Activity Based Costing)
Enfoque para se aprimorar um sistema de custeio.
• Se concentra nas atividades como se fossem os principais objetos de custo.
Atividade: pode ser definida como um evento, tarefa ou unidade de trabalho com um determinado propósito.
O ABC utiliza o custo dessas atividades como base para distribuir custos para outros objetos de custo tais como produtos, serviços ou clientes.
LÓGICA DO SISTEMA ABC
• Os recursos de uma empresa são consumidos pelas suas atividades e não pelos produtos que fabrica;
• Elas executam atividades para beneficiar produtos, serviços ou outros objetos de custo.
• A meta é refletir a casualidade entre recursos, atividades e objetos de custo na alocação dos custos indiretos
Recursos AtividadesProdutos, Serviçosou outros objetos
“De modo geral, as empresas de serviços são candidatas ideais ao custeio baseado na
atividade, mais ainda que as empresas de produção”
(Kaplan e Cooper, 1.998 : 251)
Para adoção da melhor ferramenta, o analista de custos deve conhecer
profundamente a empresa e verificar qual o tipo de custeio é o mais adequado. O
desconhecimento das características da empresa pode provocar aparecimento de impropriedades na apuração dos custos.
CONTEXTO DA ANÁLISE
CARACTERÍSTICA: SETOR DE SERVIÇOS CONSULTIVOS: se organiza orientado por projetos; cada projeto gera um novo produto ou serviço; pode atuar na área publica ou privada.
CARACTERÍSTICAS: “PRODUTO” DE UM PROJETO: produto ou serviço único – diferenciado; nunca é repetido; produtos intangíveis – o produto ou serviço vai tomando forma e
visibilidade a medida que o projeto se aproxima das fases finais; elementos para composição dos custos – complexos, requer
diferentes especializações e tipos recursos, durações prováveis, alta incidência da variável risco.
FOCO DA ANÁLISE: projetos desenvolvidos na área pública
PRODUTOS OU SERVIÇO DE UM PROJETO
RFP – Request for proposal: termo muito utilizado em concorrências do setor privado
Elabora cronograma
CLIENTE 1 RFP
Dimensionar recursos necessários
regulamentação
O CUSTO/PREÇO DE VENDA DE UM PROJETO
Entender e detalhar o objeto da licitação
Interpretar e analisar
RFP
CLIENTE 2 EDITAL
Indicador es e informações de
mercado
Base de conhecimento
Elaborar ambiente estratégia e escopo
Aprovar Planejamento
Elaborar Proposta - base para o
preço
Aprovar plano
executivo
Área pública
ETAPAS PARA FORMAR O CUSTO/PREÇO DE UM PROJETO
A CONTRATAÇÃO: PÚBLICA OU PRIVADA
A INFLUÊNCIA NA FORMAÇÃO DO “PREÇO” DE VENDA
PÚBLICA PRIVADA
forma de contratação
sujeita a leis que obrigam à concorrência e a fiscalização do Poder Judiciário (Tribunais de Contas)
concorrencial/ demanda
os contratos as alterações são restritas (mas comuns) e pode haver modificação mediante aditamento de:
–prazo;–custo; ou–prazo e custo
as alterações podem ser renegociadas, não há limites
o ambiente proximidade de eleições e transições de governos afetam a rentabilidade
os impactos são indiretos e atenuados
a lei Lei 8.666/93 – normas para as licitações públicas
sujeita às “leis”/regras de mercado
A LEI 8.666 / 93 - regulamenta os procedimento para atribuição de contratos segundo o princípio da ISONOMIA, podendo ser feita uma contratação por:– tomada de preços;– carta-convite, ou;– concorrência
NORMAS PARA LICITAÇÃO PÚBLICA
Impacto direto diminuindo as barreiras de entrada
Estratégias e preços
PROCESSO LICITATÓRIO: SEQÜÊNCIA SIMPLIFICADA
– publicação em jornais, sites...;– o recebimento das propostas e os prazos mínimos - de 5 dias (convite)
a 45 dias (concorrência);– a propostas - deve detalhar o preço, a documentação ou cadastro para
comprovar boa situação financeira;– designação da comissão de licitação;– ato público de julgamento:
abertura dos envelopes contendo a documentação; abertura dos envelopes contendo as propostas dos concorrentes
habilitados.– julgamento e classificação das propostas de acordo com os critérios de
avaliação constantes do edital; menor preço; melhor técnica ou; técnica e preço.
COMO VENDER O SERVIÇO ? ESTRATÉGIAS E PREÇOS
ESTRUTURA CONCEITUAL DO SISTEMA DE CUSTO
ARCABOUÇO CONCEITUAL PARA DELINEAR O SISTEMA DE CUSTO
1. objeto de custo – produto único ou serviço único;
2. custos diretos do objeto de custo – relacionados diretamente
com o projeto;
3. custos indiretos de um objeto de custo – são alocados ao
projeto por algum método de rateio;
4. centros de custo – os agrupamentos identificados no projeto;
5. critérios de alocação – fator que relaciona o custo indireto ao
objeto de custo.
DATAR (1998)
SISTEMA DE CUSTO – MÉTODO ABC
um conjunto de atividades para o desenvolvimento de um produto.
o produto ou serviço gerado em um projeto
O sistema ABC conceitua que os causadores de custos são as atividades e não os produtos ou os clientes que as demandam. As atividades são as ações necessárias para que se atinjam os objetivos das funções.
“o custeio baseado em atividades é uma técnica utilizada para calcular custos de produtos ou serviços prestados etc., de forma que os custos indiretos, vendas e administrativos atribuídos aos produtos ou serviços prestados reproduzam na realidade os serviços prestados indiretamente, executados para os produtos ou serviços prestados” .OSTRENGA et al.(1997).
“um sistema que se concentra nas atividades como se fossem os principais objetos do custo. Uma atividade é um evento, tarefa ou unidade de trabalho com um determinado propósito.” DATAR, (1999).
SISTEMA DE CUSTO – MÉTODO ABC
Esta teoria deve ser removida da apresentação
ELEMENTOS DA ESTRUTURA DE CUSTOS
O insumo mais representativo na estrutura de custos de um projeto consultivo - as horas das equipes de colaboradores.
Itens de custo direto Unidade de controle
- Colaboradores da equipe Permanente [ Horas ]
- Colaboradores da equipe Eventual [ Horas ]
- Colaboradores Subcontratada [ Produto ]
Despesas associadas ao projeto -
- Passagens Aéreas [ Trecho ]
- Estadas (hospedagem) [ Pernoite ]
- Outras (equipamentos, cel, aluguel...) [ R$ ]
- Diárias [R$/dia]
objeto de custo – UM PROJETO
custos diretos do objeto de custo e os agrupamentos
ELEMENTOS DA ESTRUTURA DE CUSTOS
Itens de custo indireto Unidade de controle
- Project Office [ projeto ]
- Despesas Comerciais [ projeto ]
- Equipamento [ projeto ]
- Despesas com o imóvel [ área ] / [ projeto ]
-
-
-
Valor total [ projeto ]
custos indiretos de um objeto de custo
critérios de alocaçãoOs custos indiretos são distribuídos aos projetos de forma uniforme
– [ Valor/projeto]
ESTRUTURA ORÇAMENTÁRIA DE UM PROJETO
FATURAMENTO BRUTO (+)
- Impostos (-)
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA (=)
- Consorciados (-)
RECEITA OPERACIONAL DEPOIS CONSORCIADOS (=)
CUSTOS ESPECIFICOS DO PROJETO
- Serviços Subcontratados (-)
- Colaboradores Eventuais (-)
Despesas Diversas com Viagens
- Passagens Aéreas (-)
- Estadas (-)
- Outras (-)
- Diárias (-)
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (=)
- Equipe Permanente (-)
MARGEM OPERACIONAL BRUTA (=)
DESPESAS
- condomínio (
- informática (hard e soft)
-
-
-
55 %
Estrutura orçamentária para um projeto qualquer
A
BA
B
ESTRUTURA DE DIVISÃO DO TRABALHO
1° NÍVEL
2° NÍVEL
Composição dos custos
por atividades
DISTRIBUIÇÃO DAS ATIVIDADES NO TEMPO
Características para composição dos custos de um projeto: são identificadas as atividades e a carga horária necessária; valores orçados são valores reais - taxa X horas = custo da atividade; atividades “carregadas” com valor preestabelecido = subcontratados.
Mês 1
R$
HH
R$ / produto
R$
COMPOSIÇÃO DO CUSTO/PREÇO
Alocação dos recursos (e valores) melhor tipo de abordagem para compor o preço – bottom-up
Mês 1
COMPOSIÇÃO DO CUSTO/PREÇOMês 1
Alocação dos recursos (e valores) problema – a precisão para alocar os custos impacta a precisão de como eles são apurados; o esforço inicial para compor o custo é fator de sucesso do projeto.
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE
Custo estruturado – visão por macro-atividade
Custo estruturado – visão temporal
Estruturação do custo de um projeto: distribuição por tipo de insumo; ainda não estão inclusos os custos indiretos..
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE
Estruturação do custo de um projeto: atividades “carregadas” com os custos (bottom-up).
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE
Taxas horárias – simulações para composição da taxa dos recursos
Hipótese 1: mesma taxa de utilização fixos e "temporários"Horas
Nível Utilização Quadro fixo Temporários Total Projeto TotaisVice Presidente 45,4% 5 0 5 4.720 10.400Diretor 59,0% 4 0 4 4.912 8.320Gerente 71,5% 5 1 6 8.928 12.480Senior 75,4% 4 11 15 23.520 31.200Pleno 75,4% 4 7 11 17.248 22.880Consultor 75,4% 8 6 14 21.952 29.120Assistente 75,4% 2 0 2 3.136 4.160Estagiário 65,4% 14 0 14 19.040 29.120Totais 46 25 71 103.456 147.680Utilização 70,1%
Totais Férias Feriados Faltas Treinam. Administ Comercial Ociosid. Projetos ProjetosVice Presidente 2.080 176 112 40 40 384 384 0 944 45,4%Diretor 2.080 176 112 40 40 196 208 80 1.228 59,0%Gerente 2.080 176 112 40 80 0 104 80 1.488 71,5%Senior 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Pleno 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Consultor 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Assistente 2.080 176 112 40 80 0 0 104 1.568 75,4%Estagiário 2.080 176 112 40 80 0 208 104 1.360 65,4%
custo vendaVice Presidente 76,91 245,07Diretor 64,74 167,46Gerente 56,12 110,56Senior 37,43 85,25Pleno 24,95 59,02Consultor 15,5 39,34Assistente 11,96 26,23Estagiário 2,88 9,45
Taxa de venda
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISE
Composição do preço de venda do projeto – A Proposta Comercial
+
CUSTOS INDIRETOS RATEADOS
- condomínio (
- informática (hard e soft)
- Project Office
-
-
Taxa de venda CUSTOS DIRETOS
Possibilidade: vários valores para várias propostas comerciais
TABELA DE ANÁLISE DE VALOR
RFP
LICITAÇÃO
Valor
Percebido
Menor
Custo
Menor
Prazo
Qualidade Valorização
do “SABER”
Solução
Diferenciada
Solução
Padronizada
NÃO
SIM SIM
SIM
SIM
SIM
SIM
?
Projeto
Tipo de Cliente/
PREÇO DE VENDA – a percepção para formação do preço
RFP – Request for proposal: termo utilizado em uma concorrência do setor privado
A proposta comercial - são definidas as estratégias de entrega
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS DIRETOS
Análise do portfolio de projetos visão integradas de todos os projetos
3,21%
0,70%23,26
%
27,79%
11,76%
6,16%
6,62%
20,50%
Consorciado
Subcontratado
Eventual
Passagens Aéreas
Estadas
Outras
Recursos Permanentes
Sistema de Apuração de Custos de Serviços
Variável de Custeio Forma de Apropriação
Forma deApuração
Periodicidade
HH de Permanentes ABC Timesheet Quinzenal
HH de Eventuais ABC Timesheet Quinzenal
Subcontratados ABC Contra-produto Mensal
Estadas ABC Comprovante Mensal
Viagens ABC Bilhete Quinzenal
Diárias ABC Comprovante Quinzenal
Outras ABC Comprovante Quinzenal
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISEElementos para controle e apuração dos custos: timesheets para controle da horas dos colaboradores;
MSProject
Timesheet
Controle de despesas
Empresas de consultoria
DISTRIBUIÇÃO DOS CUSTOS PARA ANÁLISEElementos para controle e apuração: metodologia EV – para projeção dos valores em R$
0
50
100
150
200
250
300
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12Mês
R$
Custo Orçado do Trabalho Agendado - BCWS
Custo Real do Trabalho Realizado - ACWP
Custo Orçado do Trabalho Realizado - BCWP
Variação no Prazo/Cronograma
Variação no Custo
Estimativa ao Término - EAC
CV=BCWP-ACWP
SV=BCWP-BCWS
(+) = Orçamento(-) = Orçamento
(-) = atrasado em termos de custo(+) = antecipado em termos de custo
TAMANHO DO PROJETO: CRITÉRIO
Tamanho do Projeto RECURSOS DURAÇÃO RISCO CUSTO
Projeto Pequeno = 1 < 4 < 3 meses Sem impacto < R$ 150 mil
Projeto Médio = 3 < 8 < 6 meses Impacto interno < R$ 500 mil
Projeto Grande = 5 > 8 > 6 meses Impacto externo > R$ 500 mil
Bibliografia:
HORNGREN, C. T.; FOSTER, G.; DATAR, S. M. Contabilidade de Custos. Rio de Janeiro, LTC Editora, 2.000.
KAPLAN, R.S.; COOPER, R. Custo e desempenho: administre seus custos para ser mais competitivo. São Paulo, Futura, 1.998.
KURTZ, David, L.; CLOW, Kenneth E. Services marketing. New York, John Wiley & Sons, 1998.
LOVELOCK, Christopher, WRITH, Lauren. Serviços marketing e gestão. São Paulo: Saraiva, 2001.
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. São Paulo, Ed. Atlas, 2.001.
NAKAGAWA, M. ABC: custeio baseado em atividades. São Paulo, Atlas, 1.994.
OSTRENGA, M. R. et al. Guia da Ernst & Young para Gestão Total dos Custos. Rio de Janeiro, Ed. Record, 1.993.
PEREZ Jr., J.H.; OLIVEIRA, L.M. Contabilidade de custos para não contadores. São Paulo, Atlas, 2.000.
ZEITHAML, Valarie A. Consumer perceptios of price, quality, and value: A means-end model and synthesis of evidence. Journal of Marketing, v.52, p.2-22, July 1998.
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