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Taller de Impuesto Diferido
Carlos Giovanni Rodríguez Vásquez
Gerente Senior de Impuestos
Crowe Horwath
2 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Normas aplicables
Decreto 2496 del 2015, el primero modificatorio al mencionado DUR. En dicha norma se incorpora
información relacionada con la Sección 29 de NIIF para Pymes.
a) Puede optar por aplicar la Sección 29 revisada de forma prospectiva desde el comienzo del
periodo en el que aplique por primera vez Modificaciones de 2015 a la NIIF para las PYMES.
La NIC 12 de Impuestos a las Ganancias se aplica para la contabilización de los
impuestos diferidos
El objetivo de esta norma es determinar el procedimiento contable para el registro del impuesto de renta , considerando las consecuencias fiscales actuales y futuras de la recuperación o liquidación futura del
valor reconocido en activos o pasivos
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Cambios Sección 29 NII para Pymes
Sección 29 - Impuesto a las Ganancias: se alinean los principios más importantes de la Sección 29
con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias para el reconocimiento y medición de los impuestos
diferidos, pero modificada para ser congruente con los otros requerimientos de la NIIF para las
PYMES que cubre todas las modificaciones a la Sección 29, excepto las procedentes de la
modificación de la exención de esfuerzo o costo desproporcionado al requerimiento de compensar
activos y pasivos por impuestos a las ganancias de los párrafos 29.37 y 29.41.y las definiciones
relacionadas en el glosario.
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Método del cálculo
La NIC 12 emplea el denominado “método del pasivo basado en el
balance” para la determinación de los activos y pasivos por
impuestos diferidos.
Los PCGA anteriores de una entidad pueden haber utilizado un método diferente, por consiguiente
la adopción de la NIC 12 puede conducir a cambios significativos.
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Método para el cálculo
NIC 12 anterior (1998) y 2649 de 1993 NIC 12 revisada
Exigía a las empresas contabilizar el impuesto
diferido utilizando el método del diferimiento o
del pasivo, conocido también como el método
del pasivo utilizando las cuentas de resultados.
Se determinaba el gasto por impuesto aplicando
la tasa de gravamen actual al resultado antes de
impuestos, y se consideraba cualquier
diferencia entre este importe y la cantidad a
pagar como un ajuste a los impuestos diferidos.
Prohíbe el método del diferimiento y exige la
aplicación de otra variante del método del
pasivo, conocido como el método del pasivo
basado en el balance.
Contempla las diferencias temporarias surgidas
de los activos y de los pasivos.
Se centra en las diferencias entre ganancias
contables y ganancias fiscales que se originan
en un periodo y revierten en otro posterior.
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Definiciones
Activo
Un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos
pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.
Pasivo
Es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al
vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos
que incorporan beneficios económicos.
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Impuesto Corriente: Es el importe a pagar en concepto de impuesto sobre sociedades respecto de la base imponible de ese ejercicio.
Gasto por impuestos: comprende tanto el impuesto corriente como el impuesto diferido
Resultado Contable: beneficio o pérdida del ejercicio antes de deducir el gasto por impuesto sobre sociedades
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Impuesto diferido Asociación de
Ingresos y Gastos
Gasto de impuesto asociado con la realidad de la
operación
Asociación del impuesto
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Impuesto Diferido
El impuesto diferido es el impuesto por pagar o por recuperar en periodos futuros, generalmente
como resultado de que la entidad recupera o liquida sus activos y pasivos por su importe en libros
actual, y el efecto fiscal de la compensación de pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el
momento procedentes de periodos anteriores
10 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Reconocimiento de impuestos corrientes y diferidos
La mayoría de los pasivos y de los activos por impuestos diferidos aparecerán cuando los ingresos y
gastos, que se incluyen en la ganancia contable de un determinado periodo, se computen dentro de la
ganancia fiscal en otro diferente:
Ejemplos:
Contable Fiscal
Ingresos que se reconozcan de manera
proporcional por ejecución (NIC 18)
Se reconocen en el ejercicio de su
terminación y entrega a satisfacción
La entidad ha transferido al comprador
los riesgos y ventajas, de tipo
significativo, derivados de la propiedad
de los bienes
El ingreso se entiende realizado y se ha
entregado la respectiva factura.
11 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Impuesto diferido
El impuesto a pagar no
cambia
El impuesto
se anticipa o difiere
12 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Impuesto diferido
Un activo o pasivo diferido surge cuando existe una diferencia temporaria entre el tratamiento contable y el tratamiento fiscal de transacciones o sucesos pasados o presentes
Diferencias Temporarias
Son diferencias existentes entre el valor neto contable de un activo o un pasivo y su base
fiscal.
13 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Pasivo por impuestos diferidos
Cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en ejercicios futuros, relacionadas con diferencias temporarias imponibles
Activos por impuestos diferidos
Cantidades de impuestos a recuperar en ejercicios futuros relacionados con:
1. Diferencias temporarias deducibles.
2. La compensación de pérdidas en ejercicios anteriores.
3. La compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos anteriores
14 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Base fiscal
La base fiscal de un activo es el importe que será deducible de los beneficios
económicos que; para efectos fiscales; obtenga la entidad en el futuro, cuando
recupere el importe en libros de dicho activo.
Costo del bien $100.000
Depreciación $ 40.000
Base fiscal $ 60.000 *
*Valor a recuperar como costo en la venta o con la depreciación.
Si dichos beneficios económicos no tributan, la base fiscal del activo será igual a su
importe en libros. De ésta manera no generaría impuesto diferido.
15 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
La base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos
cualquier importe que eventualmente sea deducible
fiscalmente respecto de tal partida en periodos futuros. En el
caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciben por
anticipado, la base fiscal del pasivo correspondiente es su valor en
libros, menos cualquier eventual importe de ingresos de actividades
ordinarias que no resulte imponible en periodos futuros.
Ejemplo: Un gasto causado y que no ha sido pagado aparece en el
pasivo como una deuda a corto plazo. Dicho gasto será deducible
por quien reconozca los pasivos por el criterio de caja (Ejemplo:
ICA) en el momento en que se pague. La base fiscal de este pasivo
es cero.
16 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Ejemplo de Diferencia entre valor patrimonial y base fiscal
OFICIO Nº 032979
17-11-2015
DIAN
“ARTÍCULO 269. VALOR PATRIMONIAL DE LOS BIENES EN MONEDA EXTRANJERA. <Fuente
original compilada: D. 2053/74 Art. 114> El valor de los bienes y créditos en monedas extranjeras, se
estima en moneda nacional en el último día del año o período gravable, de acuerdo con la tasa
oficial de cambio.” (negrilla fuera de texto).
De la lectura de lo antepuesto puede entonces inferirse que la revaluación o devaluación (diferencia
en cambio) de la moneda nacional debe necesariamente emplearse en la determinación del costo
fiscal de los bienes poseídos en moneda extranjera, a través de la tasa oficial de cambio que calcula
y certifica la Superintendencia Financiera de Colombia, cuyo ajuste conlleva a determinar así el
valor patrimonial del bien, pero en cuanto al reconocimiento o realización del ingreso por diferencia
de cambio, como el de su costo o gasto para efectos fiscales, se constituirá como tales solamente
en el momento de la enajenación de los mismos.
17 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Ajuste por Diferencia en Cambio de las inversiones
«El ajuste por diferencia en cambio de las inversiones en moneda extranjera, en acciones o
participaciones en sociedades extranjeras, que constituyan activos fijos para el contribuyente
solamente constituirá ingreso, costo o gasto en el momento de la enajenación, a cualquier título, o de
la liquidación de la inversión».
18 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Base fiscal de un activo
• Valor contable
• (-) Importe que será gravado cuando se recupere el activo
• (+) Importe que será deducible
Base fiscal de un pasivo
• Valor contable del pasivo
• (-) Importe que será deducible
• (+) Importe que será gravado
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Diferencias Temporaria
• Es deducible cuando implica el pago de un mayor impuesto de renta en el presente, que habrá de ser recuperado en el futuro.
Diferencia temporaria deducible
• Es gravable cuando implica el pago de un menor impuesto de renta en el año corriente, que habrá de ser pagado en el futuro.
Diferencia temporaria gravable
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Diferencias Permanentes
Se denominan así a aquellas partidas que aparecen en el cómputo de
la utilidad contable y no inciden en la determinación de la renta fiscal
en ningún momento, o que no inciden en la determinación de la
utilidad contable, pero sí son tomadas en cuenta en la determinación
de la renta fiscal.
Las diferencias permanentes no generan reconocimiento de
impuestos diferidos.
Ejemplos: Ingresos por intereses presuntivos, gastos de ejercicios
anteriores, gastos por multas y sanciones.
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Otros ejemplos de diferencias temporarias imponibles:
1. El uso de un método de depreciación diferente:
2. Valor residual del activo: Cuando la entidad asigna, para fines contables un valor residual al activo fijo, se origina un menor cargo a resultados contablemente y por lo tanto, se presenta un mayor activo contable que tributario.
3. Activos contabilizados por su valor razonable: En Colombia la revaluación del activo o la «remedición» a su valor razonable no es aceptada fiscalmente el aumento de la base contable genera una diferencia temporaria imponible.
22 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Diferencias temporarias deducibles
Deterioro de activos fijos: Se reconoce un deterioro de un activo fijo, en Colombia no es aceptado fiscalmente, el activo contable es menor que el activo fiscal.
Deterioro de las cuentas por cobrar: El activo financiero será menor que el activo fiscal.
Ingresos diferidos: Venta de vehículos (Se facturaron pero está pendiente la matrícula.
Indemnización por años de servicio: Fiscalmente solo es deducible frente al pago contablemente se reconoce por el valor actuarial NIC 19.
Pasivos - Provisiones: Se reconoce una provisión por el pago de una incentivo a los clientes el cual solo será deducible en el año de facturación y cumplimiento de requisitos.
Pérdidas fiscales y excesos de renta presuntiva.
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Criterios para evaluar la probabilidad de obtención de ganancias fiscales
que le permitan aplicar la pérdida o el crédito fiscal no utilizados:
Existencia de suficientes diferencias temporarias imponibles que permitan esa aplicación.
Probabilidad de obtención de ganancias fiscales antes de que prescriba el derecho de
compensación.
Si las pérdidas han sido producidas por causas identificables que no repetirán.
Si se dispone de oportunidades de planificación fiscal para crear la suficiente ganancia fiscal.
Cuando no sea probable que si disponga de futuras ganancias fiscales para cargar las pérdidas y
créditos fiscales no utilizados, estos activos por impuesto diferido no serán reconocidos.
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Reconocimiento de Activos por impuestos Diferidos por Pérdidas no
Realizadas
Aplicación: Son de aplicación obligatoria a partir del 1 de enero del 2017?
Las modificación aclara que la existencia de una diferencia temporaria deducible depende
únicamente de una comparación del valor en libros de un activo y su base fiscal al final del período
que se informa, y no se ve afectada por los posibles cambios futuros en el valor en libros o la forma
esperada de recuperación del activo. Por lo tanto, si se asume que la base fiscal del instrumento de
deuda (activo financiero) se mantiene en el costo original, sí existirá una diferencia temporaria.
Lo anterior se debe a que en el periodo fiscal en el que se genera la pérdida contable por la
medición a valor razonable del activo financiero, esta “pérdida no realizada” no se considera
deducible para fines fiscales según la normativa tributaria del país donde opera la entidad del
ejemplo.
25 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Descuentos de activos y pasivos por
impuestos diferidos La norma prohíbe compensar los activos y pasivos
por impuestos diferidos, conforme lo establece el
párrafo 53 de NIC12, ello significaría conocer con
exactitud el periodo en que cada diferencia se
revertiría.
En cada fecha de balance se debe revisar el cálculo
de impuesto diferido.
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Diferencias Temporarias
Partida
financiera
Partida
tributaria
Surge diferencia
temporaria…
Origina un…
Activo
Financiero > Activo Tributario Imponible Pasivo por
Impuesto
Diferido
Activo
Financiero < Activo Tributario Deducible Activo por
Impuesto
Diferido
Pasivo
Financiero > Pasivo Tributario Deducible Activo por
Impuesto
Diferido
Pasivo
Financiero < Pasivo Tributario Imponible Pasivo por
Impuesto
Diferido
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Elementos del Impuesto Diferido
Impuesto a las
ganancias
Impuestos diferidos
Total gasto Impuesto sobre la
renta
28 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Medición
Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya sea que procedan del periodo
presente o de periodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se
espere pagar (recuperar) a la autoridad fiscal, utilizando la normativa y tasas
impositivas que se hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté
prácticamente terminado, al final del periodo sobre el que se informa.
Tarifa de impuestos
Ganancias ocasional 10%
Impuesto de renta 25%
CREE 9%
Sobretasa del CREE 5%;6%;8%;9%
29 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
La valoración depende de si el activo se va a vender o a recuperar mediante
el uso
Una máquina tiene los siguientes importes:
Importe en libros de 100
Base fiscal de 60
Diferencia 40
Venta
Si el activo se vende, pagará un impuesto de ganancia ocasional a una tasa del 10%, pero si se obtienen del
mismo otro tipo de ingresos, la tasa aplicable es del 34%.
Si se vende el activo generaría un pasivo por impuesto diferido (40 x 10% = 4)
Tener en cuenta la renta líquida por recuperación de la depreciación es al 34% este valor se calcula sobre
la depreciación acumulada.
Uso
Si prevé conservar el elemento y recuperar su valor mediante el uso (40 x 34% = 13,6)
30 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Reconocimiento de Activos por impuestos Diferidos por Pérdidas no
Realizadas
Aplicación: Son de aplicación obligatoria a partir del 1 de enero del 2017?
Las modificación aclara que la existencia de una diferencia temporaria deducible depende
únicamente de una comparación del valor en libros de un activo y su base fiscal al final del período
que se informa, y no se ve afectada por los posibles cambios futuros en el valor en libros o la forma
esperada de recuperación del activo. Por lo tanto, si se asume que la base fiscal del instrumento de
deuda (activo financiero) se mantiene en el costo original, sí existirá una diferencia temporaria.
Lo anterior se debe a que en el periodo fiscal en el que se genera la pérdida contable por la
medición a valor razonable del activo financiero, esta “pérdida no realizada” no se considera
deducible para fines fiscales según la normativa tributaria del país donde opera la entidad del
ejemplo.
31 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Enfoque de los 5 pasos
Paso 1
• Determinar bases tributarias Según declaraciones de renta de la entidad
• Identificar activos y pasivos que se espera afecten resultado tributario si se recupera o liquida por su VL
Paso 2 • Identificar diferencias temporarias
• Identificar excepciones
Paso 3
• Clasificar diferencias temporarias en:
• Imponibles y Deducibles
• Clasificación de activos y pasivos
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Paso 4
• Evaluar el reconocimiento del activo por impuestos diferidos por:
• Diferencias temporarias deducibles
• Pérdidas tributarias y otros créditos
Paso 5 • Cálculo del impuesto diferido
• Aplicación de la tasa impositiva adecuada
Enfoque de los 5 pasos
33 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
EJEMPLO IMPUESTO DIFERIDO
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Contabilidad Fiscal
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Ley 1314 de 2009
Decreto 2784 de 2012
(Grupo 1)
Decreto 3022 de 2013
(Grupo 2)
Decreto 2706 de 2012
(Grupo 3)
Ley 1607 de 2012
Decreto 2548 de 2014
Memorando Dian 106 de 2015
Concepto 512 (16442) de 2015
Marco Normativo Actual
Orientación técnica
016
Concepto DIAN 1399
febrero 2016 Aplicación
de las NIIF en el régimen
de precios de
transferencia.
Decreto único
Reglamentario
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Contable 2649 y 2650
Fiscal
36
Contable Fiscal
Omisiones
Remisiones
Intromisiones
Sistema fiscal y contable
Reglas que implican determinación de efectos fiscales desde las normas contables
37 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Análisis del Artículo 4º, L.1314/09
Artículo 4, L.1314/09
Independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de
contabilidad y de información financiera. Las normas expedidas en
desarrollo de esta ley, únicamente tendrán efecto impositivo cuando
las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando estas no
regulen la materia.
A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos
fiscales. Las declaraciones tributarias y sus soportes deberán ser
preparados según lo determina la legislación fiscal.
Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad
entre las normas contables y de información financiera y las de carácter
tributario, prevalecerán estas últimas.
En su contabilidad y en sus estados financieros, los entes económicos
harán los reconocimientos, las revelaciones y conciliaciones previstas en
las normas de contabilidad y de información financiera.
Principio:
Independencia
entre las normas
fiscales y las
normas contables.
Prevalencia de las
normas fiscales
Principio no absoluto
38 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Análisis del Artículo 4º, L.1314/09
En resumen:
Las normas contables sólo tendrán efectos tributarios cuando las
normas tributarias remitan expresamente a ellas o cuando éstas
no regulen la materia;
Para efectos fiscales, las normas tributarias tienen aplicación
prevalente;
La preparación de las declaraciones se hará solamente con base
en las disposiciones fiscales;
Las normas fiscales no tendrán efectos contables.
39 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Análisis del Artículo 165, L.1607/12
Únicamente para efectos tributarios, las remisiones contenidas en
las normas tributarias a las normas contables, continuarán vigentes
durante los cuatro (4) años siguientes a la entrada en vigencia de las
Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), con el fin de
que durante ese período se puedan medir los impactos tributarios y
proponer la adopción de las disposiciones legislativas que
correspondan. En consecuencia durante el período citado, las
bases fiscales de las partidas que se incluyan en las
declaraciones tributarias continuarán inalteradas. Así mismo, las
exigencias de tratamientos contables para el reconocimiento de
situaciones fiscales especiales perderán vigencia a partir de la fecha
de aplicación del nuevo marco regulatorio contable.
40 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Es posible hablar de dos contabilidades? y cuál es la oficial?
La contabilidad es la financiera y será la preparada con fundamento es las NIIF que es la base de los
estados financieros donde se reflejará la situación financiera de la compañía.
Contabilidad oficial para el 2015 que se llevará a la asamblea
Grupo 2015 2016
1 NIIF NIIF
2 2649 NIIF
3 NIIF NIIF
41 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Información base para establecer obligaciones fiscales
Teniendo en cuenta que para efectos tributarios existen reglas diferentes se necesita
información que será la base para el cumplimiento de obligaciones fiscales:
Declaraciones tributarias
Información exógena
Soportes en los procesos de fiscalización
Precios de transferencia? Concepto 1399 del 8 febrero del 2016
42 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Bases Fiscales
Las bases fiscales son aquellas determinadas con base en las disposiciones fiscales y todas las
remisiones a las normas contables. Así, para efectos de lo dispuesto en el artículo 165 de la
Ley 1607 de 2012 y durante los plazos señalados en el artículo anterior, todas las remisiones
contenidas en las normas tributarias a las normas contables, se entenderán hechas para efectos
tributarios a Decretos 2649 de 1993 Y 2650 de 1993, los planes únicos de cuentas según
corresponda a cada Superintendencia o a la Contaduría General de la Nación, las normas
técnicas establecidas por superintendencias vigentes y aplicables a 31 de diciembre 2014 o
aquellas normas técnicas expedidas por la Contaduría General de la Nación vigentes y aplicables
a 31 de diciembre de 2014, según sea el caso.
43 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Escenarios de interacción contable
La intromisión: es el fenómeno que se presenta cuando una norma tributaria establece un
determinado comportamiento o postulado contable, rompiendo las reglas técnicas de
contabilidad.
La supletoriedad por remisión: aplica en aquellos supuestos en que las normas tributarias
piden ir a las normas de contabilidad para completar una definición o resolver un problema, como
el caso de las inversiones amortizables.
La supletoriedad por omisión: aplica en aquellos casos en que la norma tributaria no contiene
definición de algún concepto, o cuando la regla tributaria no contiene todos los elementos, dando
espacio para completar ese espacio con la norma contable. Ejemplo de ello se puede ver en el
caso de los dividendos, cuando el artículo 30 del estatuto tributario los define como el reparto de
utilidad neta realizada por el contribuyente.
44 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Remisiones
Normas tributarias
Remite a
normas
contables Decreto 2649 y 2650
Normas de
información
financiera
si
Declaraciones
Expresas
Omisiones
Cuando las normas
aluden a la contabilidad
oficial procedimental o
probatorio
45 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Remisiones expresas
Norma legal
Artículo 12-1 ET. Parágrafo 5º.No se entenderá que existe sede efectiva de administración en el territorio
nacional (...) Los ingresos a tener en cuenta serán los determinados conforme con los principios
de contabilidad generalmente aceptados.
Artículo 65 E.T. Paragrafo.“Parágrafo modificado por el artículo 72 de la Ley 223 de 1995”: El método
que se utilice para la valoración de los inventarios, de acuerdo con las normas de contabilidad
generalmente aceptadas, deberá aplicarse...
Artículo 142 E.T. (...) Se entiende por inversiones necesarias amortizables por este sistema, los
desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y
que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más
de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u
organización o de desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y
explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales.
Artículo 134 E.T. La depreciación se calcula por el sistema de línea recta, por el de reducción de saldos
o por otro sistema de reconocido valor técnico autorizado por el subdirector de fiscalización de la
Dirección General de Impuestos Nacionales, o su delegado.
I
46 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Remisiones expresas
Norma legal
Artículo 122 E.T. e). Los costos y gastos que se capitalizan para su amortización posterior
de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, o los que deban
activarse de acuerdo con tales normas.
Artículo 260-3 E.T(...) Para los efectos de este artículo, los ingresos, costos, utilidad bruta,
ventas netas, gastos, utilidad de operación, activos y pasivos, se determinarán con base en
los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.
Artículo 283 del E.T. Parágrafo. (...) los pasivos deben estar respaldados en documentos
idóneos y con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad.
Decreto 4400 de 2004, artículo 8º. Parágrafo. Modificado por el artículo 4º del Decreto 640
de 2005:El beneficio neto o excedente fiscal de las entidades que cumplan las condiciones a
que se refiere el numeral 1º del artículo 19 del estatuto tributario estará exento cuando el
excedente contable sea reinvertido en su totalidad en las actividades de su objeto social,
siempre que este corresponda a las enunciadas en el artículo 359 del estatuto tributario y a
ellas tenga acceso la comunidad.
I
47 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Omisiones
Norma legal
Artículo 30 E.T. Se entiende por dividendo o utilidad:
1. La distribución ordinaria o extraordinaria que, durante la existencia de la sociedad
y bajo cualquier denominación que se le dé, haga una sociedad anónima o asimilada,
en dinero o en especie, a favor de sus respectivos accionistas, socios o suscriptores,
de la utilidad neta realizada durante el año o período gravable o de la acumulada
en años o períodos anteriores, sea que figure contabilizada como utilidad o como
reserva.
Artículo 143 E.T. La amortización de inversiones se hace en un término mínimo de
cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio,
la amortización debe hacerse en un plazo inferior.
Ley 223 de 1995, artículo 265. En el caso de las entidades financieras, no es exigible
el libro de inventarios y balances (...).
48 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Normas fiscales con efectos contables
Norma legal
ART. 127-1.— Adicionado.L.223/95, art. 88.Contratos de leasing.Los contratos de
arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebren a partir
del 1º de enero de 1996, se regirán para efectos contables y tributarios por las
siguientes reglas: (…)
ART. 65 (…) Se considera como método aceptado por la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales el denominado sistema “retail”.
ART. 62.—Sistema para establecer el costo de los activos movibles
enajenados. El costo de la enajenación de los activos movibles debe establecerse
con base en alguno de los siguientes sistemas:
1. El juego de inventarios.
2. El de inventarios permanentes o continuos.
3. Cualquier otro sistema de reconocido valor técnico dentro de las prácticas
contables, autorizado por la
49 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Normas fiscales con efectos contables
Norma legal
ART. 102-2.—Adicionado.L.633/2000, art. 19.Distribución de los ingresos en el
transporte terrestre automotor.
ART. 102-3.—Adicionado.L.863/2003, art. 53.Distribución de los ingresos en las
cooperativas de trabajo asociado.
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DECRETO 2548 DE 2014
51 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Teniendo en cuenta que de acuerdo al artículo 165 de la Ley 1607 de 2012 las bases fiscales deben permanecer inalteradas durante los 4
años siguientes a la entrada en vigencia de los nuevos marcos técnicos normativos, se debe tener en cuenta el grupo al que pertenece la compañía preparadora de la información, así:
Grupo 3 a partir del 1 de enero de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2018
Grupo 2 a partir del 1 de enero de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2019
Grupo 1 a partir del 1 de enero de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2018
Implementación
52 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Contabilidad Fiscal?
1. Cuando las diferencias de que trata este artículo sean originadas por exigencias fiscales y no hubiere lugar a
la aplicación del sistema de partida doble, el registro se hará sin atender a este sistema.
2. El libro tributario es aquel libro auxiliar en el cual se registran los hechos económicos, los cuales deberán
estar debidamente soportados por documentos, comprobantes internos y/o externos. El libro tributario y la
información allí registrada, debe permitir la identificación del tercero con el cual se realiza la transacción, el
conocimiento completo, claro y fidedigno de la operación y la determinación de los tributos.
Sistema de registro de
todas las diferencias
que surjan entre los
nuevos marcos técnicos
normativos y la las
bases fiscales.
Obligatorio
Libro tributario
todos los hechos
económicos deberán
ser registrados en
este libro.
Opcional
53 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Sistemas de Control
Registros obligatorios. Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deberán llevar
adicionalmente un sistema de registro de todas las diferencias que surjan entre los nuevos
marcos técnicos normativos y la información preparada con base en lo previsto en el
artículo 2 del presente Decreto; es decir las bases fiscales.
Evidenciar diferencias entre la base contable y fiscal
53
54 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
¿Cómo se controlan las diferencias entre la contabilidad y las bases
fiscales?
Para controlar estas diferencias, se diseñaron los siguientes procedimientos de control que el contribuyente puede escoger:
1. Llevar la contabilidad conforme a los marcos técnicos normativos. Cuentas de
orden harán los registros obligatorios.
2. Registros obligatorios llevados por un sistema de registro de diferencias junto con
la contabilidad llevada bajo los nuevos marcos técnicos normativos.
3. Llevar un libro tributario.
Menos diferencias que
controlar
Más diferencias que
controlar
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Utilización de cuentas de orden
CUENTA CONCEPTO DEBITO CREDITO OBSERVACIÓN
4135 Ingresos Operacionales 10.000.000
1305 Cartera Clientes 10.000.000 Total cuenta por cobrar a clientes, Facturas mayores a un año.
1399 Deterioro 10.000.000 Provisión 100% de la cartera, CONTABILIDAD IFRS
5190 Deterioro 10.000.000
82 - 1399 C.O Provision Deudores 6.700.000 Cuenta de Orden - Deudores Fiscales, Diferencia NIIF VS Fiscal
85 - 1399 C.O.C Provision Deudores 6.700.000 Cuenta de Orden por Contra - Deudores Fiscales
82 - 5190 C.O Gasto Provisión 6.700.000 Cuenta de Orden - Deudores Fiscales, Diferencia NIIF VS Fiscal
85 - 5190 C.O.C Gasto Provisión 6.700.000 Cuenta de Orden por Contra - Deudores Fiscales
Provisión Fiscal 3.300.000 Provision Individual 33% Cifras fiscales - INFORMATIVAS
Gasto Deducible 3.300.000 Provision Individual 33% Cifras fiscales - INFORMATIVAS
36.700.000 36.700.000
CUENTA CONCEPTO DEBITO CREDITO OBSERVACIÓN
1399 Provision Deudores 10.000.000 Provisión 100% de la cartera, CONTABILIDAD IFRS
82 - 1399 C.O Provision Deudores 6.700.000 Cuenta de Orden - Deudores Fiscales, Diferencia NIIF VS Fiscal
3.300.000
CUENTA CONCEPTO DEBITO CREDITO OBSERVACIÓN
5190 Gasto Provisión 10.000.000
82 - 5190 C.O Gasto Provisión 6.700.000 Cuenta de Orden - Deudores Fiscales, Diferencia NIIF VS Fiscal
3.300.000
56 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Libro tributario
Lo podrán llevar los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, podrán llevar el Libro
Tributario, en el cual se debe incorporar todos aquellos eventos, acontecimientos, hechos u
operaciones que tengan efecto tributario real, potencial o remisorio.
57 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
3. Llevar un libro tributario
El Libro Tributario es un libro auxiliar en el cual se
deben registrar todos los hechos económicos que
tengan incidencia fiscal y que se deriven de una
diferencia entre las bases fiscales y los nuevos marcos
técnicos normativos.
Este libro no se debe registrar ante ninguna autoridad
ni tampoco se impone un modelo específico para éste,
aunque el contribuyente debe garantizar la
autenticidad y veracidad de la información que
contiene y debe permitir identificar los activos, pasivos,
el patrimonio, ingresos, costos, deducciones y las
cuentas de orden.
Los hechos económicos se deben registrar en el libro
tributario por cada operación.
La teneduría del libro tributario se sujeta a lo previsto
en los Decretos 2649 y 2650 de 1993
58 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
El Libro Tributario debe permitir la
identificación del comprobante, número de
comprobante, fecha de comprobante,
documento, fecha del documento, número del
documento, fecha de registro, valor de la
operación, nombre o razón social e
identificación del tercero, cuenta de imputación
y explicación sumaria de la operación,
dinámica de la contabilización (movimientos
débitos y créditos y saldos) y los hechos
económicos que allí se consignen.
59 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Alternativas de registro del Libro Tributario
Reconocer en las cuentas de balance los hechos
económicos de acuerdo con las normas contables
vigentes y aplicables a 31 de diciembre de 2014 y
reconocer en las cuentas de orden las diferencias con
respecto a las disposiciones fiscales.
Reconocer directamente en las cuentas de balance o
resultados el hecho económico de acuerdo con la
prevalencia de la norma fiscal.
Reconocer algunos hechos económicos de acuerdo
con las normas fiscales directamente en las cuentas de
balance o resultados y reconocer otros hechos
económicos en cuentas de orden cuando difiera el
tratamiento contable frente al fiscal.
60 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Registro de hechos económicos en el Libro Fiscal
61 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Saldos iniciales del libro tributario
Según el Concepto de la Dian el contribuyente pudiera decidir qué
contabilizar como saldos iniciales según las tres
opciones
No obstante, en materia de saldos iniciales no hay opción distinta de registrar los valores que refleje la contabilidad bajo normas colombianas a diciembre 31 del año anterior a la entrada en vigencia del
marco normativo
62 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Saldos consignados en el libro tributario
El libro tributario no necesariamente debe reflejar bases fiscales
Reflejará saldos contables que permitan depurarlos para determinar la base
tributaria
63 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Cobertura del libro fiscal
Se deben registrar los hechos económicos que de acuerdo con las normas indicadas en el artículo 2° del decreto, merezcan reconocimiento y medición; No obstante, no debe incluirse en dicho libro aquellos eventos, sucesos o elementos técnicos que no tengan efectos tributarios
Ejemplo: valorizaciones e impuesto diferido
Decreto 2548, artículo 4, parágrafo 1º, señala:
“(…) El Libro Tributario y la información allí registrada, debe permitir la identificación del tercero con el cual se realiza la transacción, el conocimiento completo, claro y fidedigno de la operación y la determinación de los tributos.””
64 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Efectos de algunos registros
CUENTA NOMBRE CUENTA
SALDO
CONTABLE DEBITO CREDITO SALDO FISCAL
120599
Provisión de Inversiones
(9.000.000) -9.000.000
-
135530
Descuento valor 2% del ICA
25.813.187 25.813.187
-
139980
Para deudores
(2.378.921.345) 2.378.921.345 2.378.921.345
2.378.921.345
191016
Equipo de Oficina
149.705.311 149.705.311
299.410.622
191020
Equipo de Computación y
comunicaciones
410.008.086 410.008.086
820.016.172
261501
Provisión para costos y gastos
(231.853.000) -91.853.000
-
140.000.000
65 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
En el libro tributario no debe haber existir diferencia en la provisión de
cartera Cuenta Cuenta
130505 Nles 130510 Exterior Provision % Provision %
0 A 90 $ 232.408.037.166,25 $ 2.678.912.567,00 235.086.949.733 - 0% - 0
90 A 180 $ 12.911.557.620,35 $ 2.411.021.310,30 15.322.578.931 766.128.947 5% - 0
181 A 360 $ 9.038.090.334,24 $ 133.945.628,35 9.172.035.963 917.203.596 10% - 0
360 A 720 $ 1.934.405.091,03 $ 93.761.939,85 2.028.167.031 304.225.055 15% 676.055.677 33%
MAS 720 $ 1.291.155.762,03 $ 13.394.562,84 1.304.550.325 195.682.549 15% 861.003.214 66%
MAS 1080 $ 1.291.155.762,03 $ 13.394.562,84 1.304.550.325 195.682.549 15% 1.304.550.325 100%
Total 258.874.401.736 13.394.563 264.218.832.307
CONCEPTO FISCAL
SALDO PROVISION CONTABLE 2.378.922.695
SALDO PROVISION FISCAL AÑO
ANTERIOR 1.890.456.234 SALDO PROVISION FISCAL AÑO
ACTUAL 2.841.609.216 PROVISION CARTERA FISCAL
SUSCEPTIBLE DE SER TOMADA COMO
DEDUCCION 951.152.982
VALOR DEDUCCION PROVISION DE
CARTERA 488.466.461
2.841.609.216
General
2.378.922.695
Edades
OBSERVACIONES
En esta celda se coloca el valor de la provision fiscal del año anterior
RESUMEN DE PROVISION FISCAL
Refleja el incremento o la disminucion del año anterior frente a este año
En esta celda coloque el saldo de la provision contable (Cuenta 1399)
con signo positivo
Si Este Valor Es Negativo, Se Toma Como Ingreso Por Recuperac De Provisiones
CarteraIndividual
Para tomar deducible la provisión, esta debe estar registrada contablemente
D.R.187/75. ART. 78.—Las provisiones, individual o general de cartera deberán figurar en el balance como un menor valor de las cuentas por cobrar; en
consecuencia, su valor no podrá formar parte del superávit.
Cuando se establezca que una deuda originada en operaciones productoras de renta gravable es incobrable o perdida deberá descargarse, abonando su valor a la
cuenta por cobrar y cargándolo a la provisión autorizada
66 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Manejo de provisiones
Costos que se incurren en un periodo y la factura se emite en otro periodo
Sentencia 18177 de octubre 13 de 2011 con ponencia de la magistrada Martha Teresa Briceño:
«En relación con los demás costos, cuya procedencia reitera la actora en el recurso de apelación de manera general, conforme
con el artículo 58 del Estatuto Tributario, según el cual las deducciones son aceptadas, para los contribuyentes que llevan
contabilidad por causación, en el periodo en que se causen, y esto sucede cuando surge la obligación a cargo de la empresa de
cubrir un pasivo que es real y cierto, para la Sala se debe aceptar parcialmente. Lo anterior por cuanto de la apreciación de las
pruebas en conjunto, la Sala advierte de manera clara y evidente que algunas compras de bienes o la contratación de servicios
fueron aprovechados durante el año 2004, como se vio en el primer punto. Para la Sala, la DIAN no podía rechazar la totalidad
de los costos solicitados, por considerarlos estimados, pues en algunos casos existe certeza de su causación en el año
gravable 2004, así las facturas hubieran sido emitidas o entregadas después del cierre fiscal, como suele suceder en la práctica
comercial. Los costos que se aceptan en esta instancia son los siguientes, que corresponden a cuentas de "costos" y no "gastos"
y aquellos respecto de los cuales no hay duda de que realmente fueron adquiridos en el año gravable 2004».
.
En este caso el contribuyente declaró unos
costos en el 2004 cuyas facturas fueron
emitidas en el 2005, y el Consejo de estado
avaló aquellas compras en las que a pesar de
no contar con la factura del periodo
correspondiente, aparecía probado que
existieron, que se realizaron.
Cómo reporto? Y qué reporto? Y la
retención?
67 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Otros registros
CUENTA NOMBRE CUENTA SALDO CONTABLE DEBITO CREDITO SALDO FISCAL
421805 Metodo de participación (32.976.148)
32.976.148 -
425050 Reintegro de otros costos y gastos (981.416.380)
-170.000.000 -811.416.380
510570 Aportes a fondos de pensiones y/o cesant 3.621.473.139
5.334.660.645 3.621.473.139 5.334.660.645
510572 Aportes cajas de compensación familiar 1.211.028.222
1.761.511.163 1.211.028.222 1.761.511.163
510575 Aportes ICBF 211.555.029
178.166.600 211.555.029 178.166.600
511505 Industria y comercio 693.212.202
690.000.000 693.212.202 690.000.000
511595 Otros impuestos 43.932.777
43.932.777 -
530520 Intereses 10.765.230.480 1.441.391.135 9.323.839.345
530595 Otros gastos financieros 101.598.428 50.799.214 50.799.214
531515 Costos y gastos de ejercicios anteriores 2.280.790.348 2.280.790.348 -
531520 Impuestos asumidos 579.126.098 579.126.098 -
539505 Demandas 1.958.700 1.958.700 -
539520 Multas, sanciones y litigios 1.293.770.264 1.293.770.264 -
539595 Otros gastos diversos 101.859 101.859 -
540505 Impuesto de renta y complementarios 481.302.000 481.302.000 -
68 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Ajuste a cero de la cuenta IVA por pagar
El registro contable de la reclasificación del saldo a favor
exigida por el Decreto 2277 perdió vigencia a partir de enero 1º de 2015 para el grupo 1 y perderá
vigencia para el grupo 2 a partir de enero 1 de 2016.
Tampoco se hará el registro en el libro tributario
69 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Reconocimiento de situaciones fiscales especiales
Definición
Normas tributarias que ordenen un determinado comportamiento contable, para ordenar un registro en la contabilidad financiera
Debe definirse: (a) qué significa tratamiento contable; (b) qué significa reconocimiento y (c) qué significa situaciones fiscales especiales
70 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Otros aspectos a tener en cuenta
Libro tributario es libro de contabilidad?
Se lleva por partida doble?
Es doble contabilidad?
Frecuencia y forma de llevarlo
71 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Soportes de las declaraciones tributarias
Las declaraciones tributarias de los contribuyentes obligados a llevar
contabilidad deberán estar soportadas, según sea el caso, por el sistema
de registro de diferencias de que trata el artículo 3 de este Decreto y la
contabilidad, o por el Libro Tributario previsto en el artículo 4 de este
Decreto y la contabilidad; así como todos los documentos, externos e
internos, y comprobantes que evidencien la realidad de las operaciones
desarrolladas por el contribuyente.
72 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Otros requisitos
El cumplimiento de lo previsto en el presente Decreto no exime a los
contribuyentes obligados a llevar contabilidad del cumplimiento de las
obligaciones previstas en el Estatuto Tributario y otras normas sobre la
materia; en particular, aquellas relacionadas con el suministro de
información a la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -
DIAN.
De igual manera, el cumplimiento de lo previsto en este Decreto no
implica llevar doble contabilidad para efectos sancionatorios.
73 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Pruebas
El sistema de registro de las diferencias de que trata el artículo 3 de este Decreto y el
Libro Tributario los documentos y demás soportes con incidencia tributaria, tendrán
pleno valor probatorio en los términos de los artículos 772 a 775 del Estatuto Tributario
y demás normas concordantes, en el marco del proceso de determinación del tributo y
los asuntos contenciosos que del mismo puedan derivarse, durante los términos de
implementación de que tratan los artículos 1 del presente Decreto y 165 de la Ley
1607 de 2012.
74 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Nuevos obligados a llevar contabilidad y quienes lleven contabilidad
voluntariamente
Las personas jurídicas y demás obligados a llevar contabilidad que se
constituyan o adquieran la obligación de llevar contabilidad con
posterioridad a la fecha de entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012
deberán aplicar lo dispuesto en este Decreto para todos los efectos
tributarios.
Las personas que opten por llevar contabilidad deberán dar cumplimiento
a lo dispuesto en este Decreto para todos los efectos tributarios.
75 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Planes Piloto
La UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN en desarrollo del
artículo 631-3 del Estatuto Tributario, dispondrá, mediante resolución, aquellos
contribuyentes que deberán suministrar información preparada con base en· los
nuevos marcos técnicos normativos, para que la primera pueda adelantar la medición
de impacto y proponer las medidas legislativas a que haya lugar.
Parágrafo 1. La UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN deberá
implementar los formatos correspondientes para el suministro de la información de
que trata este artículo.
76 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
FORMATO 1732
Resolución 4 de enero 8 de 2016:
“ART. 2º—Información con relevancia tributaria-formato número 1732.
(…)
PAR. 1º—Los contribuyentes que a partir del 1º de enero del año 2015, aplicaron en su contabilidad
las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), diligenciarán la columna “Valor
contable” en lo que corresponda a los conceptos que sean homologables y “Valor fiscal” conforme al
estatuto tributario.
Los contribuyentes que durante el año 2015 no aplicaron en su contabilidad las Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF) deben diligenciar las columnas “Valor contable”
conforme a los decretos 2649 y 2650 de 1993 y “Valor fiscal” conforme al estatuto tributario.
PAR. 2º—No deberán suministrar la información de que trata el presente artículo, los declarantes de
ingresos y patrimonio.”
www.crowehorwath.com.co Audit | Tax | Advisory Certificado de Gestión de Calidad
NIIF y precios de transferencia
78 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
NIIF y precios de transferencia
Norma analizada:
«Para los efectos de este artículo, los ingresos, costos, utilidad bruta, ventas netas, gastos, utilidad
de operación, activos y pasivos, se determinarán con base en los principios de contabilidad
generalmente aceptados en Colombia».
Es una remisión?
Orientación 16 CSTCP remisión
79 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
NIIF y precios de transferencia
Concepto 1399 DIAN 05 de Febrero de 2016. Según la DIAN:
En primer orden, el artículo 165 ibídem apareja dos condiciones sine qua non para la aplicación con
propósitos fiscales de COL-GAAP en los 4 años de entrada en vigencia de las NIIF, estas son:
i) Que la norma tributaria contenga una remisión, ya sea expresa o tácita, a una norma contable
ii) Que a partir de dicha remisión se determine una base fiscal.
Pues bien, pese a que el artículo 260-3 ibídem reúne la primera condición, no puede afirmarse lo
mismo de la siguiente, toda vez que la remisión, se refiere en un primer plano al uso de la
información contable (ingresos, costos, utilidad bruta: ventas netas, utilidad de operación,
activos y pasivos) con el objeto de ser comparable frente a partes independientes, siempre que
se cumplan los criterios de comparabilidad, y así concluir, de este modo, que cumple con el principio
de plena competencia; que por supuesto, en un segundo plano, de no cumplir con los precios o
márgenes de utilidad se traducirá en un ajuste a la mediana, cuyo efecto recae sobre la carga
impositiva del contribuyente.
80 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Conclusión
Así las cosas, el precio o margen de utilidad en las operaciones con vinculados, a la luz del régimen
de precios de transferencia, se determinará a partir de la fecha de aplicación de los nuevos marcos
contables tanto para el sector privado como para el sector público, sin que haya lugar a
retroactividad..
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Distribución de Utilidades
82 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Utilidades a distribuir
Consejo Técnico de la Contaduría Pública, concepto 341 del 2014:
Año 2014
“… En el caso de los Grupos 1 y 3, el Estado de Situación Financiera de Apertura (del 1 de enero de
2014) y el estado de situación financiera y el estado de resultados del primer período no comparado
(del 31 de diciembre de 2014), no pueden ser utilizados para determinar la base de distribución de
utilidades. Se deberá efectuar la distribución de utilidades con los estados financieros elaborados con
el marco de principios del Decreto 2649 de 1993, al 31 de diciembre de 2013 y 2014».
83 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Utilidades 2015
Para el grupo 1 y 3, los primeros estados financieros oficiales bajo NIIF con corte anual son los
emitidos al 31/12/2015, por ende, el estado de situación financiera y el estado de resultados que
genera efectos legales al 31/12/2015 son los de NIFF que se llevará a la asamblea de accionistas.
84 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Qué pasa con las utilidades por conversión
Concepto 341 del 2014
Para el cierre del año 2015, la distribución de utilidades de las empresas del Grupo 1 y 3 se basará
en la información contenida en los primeros estados financieros bajo NIIF. Las directrices para la
distribución de ganancias retenidas que aún se conserven, de la fecha de transición o del primer
período no comparado, aún no han sido emitidas por las autoridades de regulación, pero se espera
que estas ganancias solo puedan ser distribuidas cuando se genere la entrada efectiva de los fondos
correspondientes”.
85 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Superintendencia Financiera se pronunció mediante Circular Externa 036
de 2014
Los preparadores de información financiera deben reconocer en el “Otro Resultado
Integral” las diferencias netas positivas que se generen en la aplicación por primera
vez de las NIIF y reportar dichos cambios en el código 381555 “AJUSTES EN LA
APLICACIÓN POR PRIMERA VEZ DE LAS NIIF”, del Catálogo único de información
financiera con fines de supervisión.
Las diferencias netas positivas que se generen en la aplicación por primera vez de
las NIIF no podrán ser distribuidas para enjugar pérdidas, realizar procesos de
capitalización, repartir utilidades y/o dividendos, o ser reconocidas como reservas; y
sólo podrán disponer de las mismas cuando se hayan realizado de manera
efectiva con terceros, distintos de aquellos que sean partes relacionadas,
según los principios de las NIIF o de las NIIF para Pymes.
86 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Desde el punto de vista comercial el artículo 151 del código de Comercio
establece
“ART. 151.—No podrá distribuirse suma alguna por concepto de utilidades si éstas no se hallan
justificadas por balances reales y fidedignos. Las sumas distribuidas en contravención a este artículo
no podrán repetirse contra los asociados de buena fe; pero no serán repartibles las utilidades de los
ejercicios siguientes, mientras no se absorba o reponga lo distribuido en dicha forma.
Tampoco podrán distribuirse utilidades mientras no se hayan enjugado las pérdidas de ejercicios
anteriores que afecten el capital.”
87 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Oportunidad para distribuir dividendos
“Tanto en reunión ordinaria como extraordinaria el máximo órgano social convocada con el lleno de
las formalidades legales y estatutarias a que haya lugar, jurídicamente es viable distribuir las
utilidades no repartidas de ejercicios anteriores, siempre que la decisión sea adoptada con las
mayorías legales o estatutarias previstas para el efecto (C.Co., arts. 182 y
359)". (Supersociedades, Sent.220-47570, mar.30/15)”
88 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Régimen especial - cooperativas
1. El beneficio neto del cual debe tomarse el 20% para hacer la destinación prevista por el artículo
19 del E.T. (cupos de educación formal) debe ser el beneficio neto o excedente determinado
según el Decreto 2649 de 1993 y demás planes de cuentas vigentes al 31 de diciembre de 2014.
2. La distribución de los excedentes bajo NIIF debe sujetarse a los lineamientos de la Ley 79 de
1988, dado que dicha Ley establece los únicos lineamientos aplicables para la distribución de
excedentes de una cooperativa.
89 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Las diferencias entre el tratamiento contable y fiscal
versus impuesto diferido Tener presente la aplicación en el tiempo del fenómeno del carry back y carry forward se deberá
proponer una extensión en el tiempo.
“Si el valor al que se refiere el numeral 3º de este artículo excede el monto de las utilidades
comerciales del período, el exceso se podrá imputar a las utilidades comerciales futuras que tendrían
la calidad de gravadas y que sean obtenidas dentro de los cinco años siguientes a aquel en el que
se produjo el exceso, o a las utilidades calificadas como gravadas que hubieren sido obtenidas
durante los dos períodos anteriores a aquel en el que se produjo el exceso». (E.T. Art 49 No 5º)
Lo anteiror debido a que existen rubros en el patrimonio cuyo reparto no es posible sino cuando se
termina la empresa o cuando se enajenan las acciones. Por ello, para evitar doble tributación, se
debería eliminar el referente temporal que hoy contiene el artículo 49 del ET
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CONSULTA 2015-294 DEL CONSEJO TÉCNICO DE LA CONTADURÍA
PÚBLICA
IMPUESTO A LA RIQUEZA
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La posición del Consejo con respecto al impuesto a la riqueza es que sea reconocido en su totalidad,
esto es, el correspondiente a los años 2015, 2016, 2017 y 2018, como un pasivo, en el año 2015,
afectando las cuentas de resultado de dicho año, motivo por el cual el Consejo reafirma los
conceptos 2014-492, 2014-640 y 2014-722, aunque la ley haya dado otra opción para su
contabilización.
En su opinión, una entidad que lleve a cabo lo establecido en el artículo 10 de la Ley 1739 de 2014
no puede predicar cumplimiento de las NIIF, dado que no está cumpliendo con lo requerido en la NIC
37
Se pregunta: El pasivo del impuesto a la riqueza que se reconoce, debe ser el
correspondiente a un año o a la totalidad de los años?
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GUÍA DE APLICACIÓN DEL DECRETO 2548 DE 2014
MEMORANDO DIAN 106 DE 2015
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I. Guía de Aplicación del Decreto 2548 de 2014
2015 a 2017 la UAE DIAN debe preparar una Guía Práctica para la aplicación del Decreto 2548
de 2014.
Concepto Unificado del Decreto 2548 de 2014: La primera denominada Parte General en la cual
se desarrollarán los aspectos relacionados con la forma en la que se debe dar cumplimiento al
Decreto 2548 de 2014 y la segunda denominada Parte Especial.
En esta última, se absolverán consultas de carácter general y abstracto sobre la forma en la que
los registros obligatorios de que trata el artículo 3 del Decreto 2548 de 2014 o el libro tributario
previsto en el artículo 4 del mismo decreto interactúan con las disposiciones fiscales y la
contabilidad financiera. Así, todas las consultas referidas al particular se referirán al citado
Concepto Unificado. Cuando una consulta plantee un asunto que no ha sido previamente
abordado en el Concepto Unificado, la misma hará parte del mismo.
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II. Fortalecimiento del Equipo NIIF al interior de la UAE DIAN
La DIAN realizó diferentes actividades tendientes a dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 165
de la Ley 1607 de 2012. Algunas de estas actividades fueron:
a. Asistencia de la UAE DIAN a diferentes foros de discusión relacionados con la implementación
de los nuevos marcos técnicos normativos.
b. Estudio de las remisiones, expresas y tácitas, de las normas tributarias a las normas contables.
c. Preparación y socialización del proyecto de decreto por medio del cual se reglamentan los
artículos 4 de la Ley 1314 de 2009, 165 de la Ley 1607 de 2012, 773 y 774 del Estatuto
Tributario.
d. Homologación parcial del Plan Único de Cuentas comercial (Decreto 2650 de 1993) con la
taxonomía XBRL.
e. Socialización de las actividades que la UAE DIAN ha llevado a cabo en el marco del proceso de
convergencia a los nuevos marcos técnicos normativos en diferentes foros y dependencias.
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Para cumplir con lo anterior, hay una pluralidad de tareas que la UAE DIAN debe llevar a cabo que
exigen el fortalecimiento del Equipo NIIF de la UAE DIAN. El fortalecimiento del Equipo NIIF requiere
de lo siguiente:
a. Que la coordinación del Equipo NIIF esté en la Dirección de Gestión de Fiscalización.
b. Que los funcionarios que sean seleccionados para integrar el Equipo NIIF cuenten con el apoyo
de sus jefes inmediatos de tal forma que las actividades relacionadas con el Equipo NIIF se
consideren como prioritarias.
c. Que el Equipo NIIF cuente con un número de funcionarios adecuado que le permita desarrollar
las actividades previstas en el Anexo 1 - Cronograma del Decreto 2548 de 2014. Para el efecto,
se requiere que cuando menos cinco (5) funcionarios de la Dirección de Gestión de Fiscalización,
cinco (5) funcionarios de la Dirección de Gestión Organizacional, un (1) funcionario de la
Dirección de Gestión Jurídica y un (1) asesor de la Dirección General.
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III. Capacitación a funcionarios de la UAE DIAN en los nuevos marcos
técnicos normativos
Teniendo en cuenta los cambios que el proceso de convergencia a los nuevos marcos técnicos
normativos puede generar, es necesario que la Dirección de Gestión de Recursos Administrativos y
Económicos, a través de la Escuela DIAN, con el apoyo del Equipo NIIF, gestione la capacitación
durante los años 2015 a 2017 de los funcionarios de la Entidad en los nuevos marcos técnicos
normativos. Ahora bien, el proceso de capacitación debe obedecer a criterios de priorización y que
permitan la difusión del conocimiento al interior de la UAE DIAN.
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Orientación para la aplicación del Decreto 2548 de 2014
La firma del revisor fiscal ¿Se certifica y sobre qué se certifica?
Las reservas por depreciación. ¿Debe establecerse a partir del Decreto 2649 de 1993 o de los
marcos técnicos normativos de los Grupos 1,2 o 3?
Registro de diferencias ¿En el libro fiscal se debe contabilizar todo lo que exige el Decreto 2649
de 1993 o solo lo que tenga efecto tributario? ¿La contabilización debe hacerse para efectos del
libro fiscal con base en partida doble o solo los registros que tengan efecto fiscal?
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Orientación para la aplicación del Decreto 2548 de 2014
Patrimonio contable ¿las remisiones a elementos contables debe hacerse con base en el Decreto
2649 de 1993 o sobre los marcos técnicos normativos de las NIF, tal como ocurre con las
fusiones para determinar efectos de amortización de pérdidas fiscales?
Precios de transferencia ¿El análisis debe hacerse sobre el Decreto 2649 de 1993 o sobre los
marcos técnicos normativos de las NIF?
Provisiones de cartera ¿Se debe contabilizar la provisión en el libro fiscal a pesar de que no
corresponde a lo dispuesto por el Decreto 2649 de 1993?
Impuesto de Industria y Comercio ¿Los ingresos base son los contables de acuerdo con el
Decreto 2649 de 1993 o los ingresos determinados con los nuevos marcos técnicos normativos?
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Reconocimiento de hechos económicos ¿Cuál es la forma de reconocimiento en el libro fiscal?
Saldos a Favor de IVA, el registro a cero como elemento para devolución ¿Dónde se hace? ¿ En
el libro NIIF o en el libro fiscal, o en ambos?
Cuenta de IVA Transitorio ¿Es un tema de NIIF o solamente Decreto 2649 de 1993?
Declaración de ingresos y patrimonio ¿Contiene activos de acuerdo con el Decreto 2649 de 1993
o activos según las NIIF?
Noción de dividendo ¿EL artículo 30 ET se refiere a utilidades contables de acuerdo con las NIIF
o con el Decreto 2649 de 1993?
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Reinversión de excedentes contables del régimen especial ¿se hace de acuerdo con las NIIF o
con el Decreto 2649 de 1993?
Cálculo del 20% de activos para reestructuraciones empresariales ¿Se hace de acuerdo con las
NIIF o con el Decreto 2649 de 1993?
Valoración de activos ¿es obligatorio hacer valoraciones sobre activos de acuerdo con el Decreto
2649 de 1993 aunque para efectos fiscales deban excluirse?
Impuesto a las transacciones financieras ¿En el caso de débitos contables que generan el
impuesto a las transacciones financieras, se entenderá que se debe causar sobre el débito en la
contabilidad de acuerdo con las NIIF con el Decreto 2269 o con el libro fiscal?
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Impuestos diferidos. Teniendo en cuenta que las diferencias entre la base contable y fiscal
generan impuestos diferidos sería necesario reconocerlos con base en el Decreto 2649 de 1993 o
en las NIIF?
Efecto de la firma del revisor fiscal. ¿Cuál será el efecto de la firma del revisor fiscal, consagrada
en el art. 581 del ET en relación con los numerales 1 y 2?
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Propuestas en la reforma tributaria estructural
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Propuestas comisión de expertos
Elusión y evasión
Creación de la figura del auditor tributario que remplace las responsabilidades que de manera
genérica se atribuyen la revisor fiscal, más aun si se adopta el esquema de tomar el propuesto
impuesto sobre las utilidades comerciales y se precise en el ámbito de las NIIF, las responsabilidades
legales ante la autoridad tributaria. Otra opción es adoptar el dictamen fiscal, como un mecanismo
de control de la información tributaria y de la liquidación de los impuestos en los contribuyentes de
mayor importancia, muy similar al que hoy en día se utilizan en países como México.
104 Audit | Tax | Advisory © 2013 Crowe Horwath CO S.A.
Simplicidad y unificación de impuestos a las ganancias
En reemplazo de todas estas figuras se propone crear un nuevo único impuesto, el Impuesto sobre
las Utilidades Empresariales. Aprovechando la transición hacia nuevos estándares contables
internacionales que se encuentra en curso en Colombia, con la introducción de las llamadas NIIF, el
nuevo impuesto busca que la tributación empresarial esté basada en lo fundamental en las
utilidades contables, entendiendo que sobre ellas será necesario realizar algunos ajustes cuya
definición detallada corresponde al Gobierno y a la DIAN.
Esos ajustes buscarían, por un lado, asegurar un tratamiento uniforme en áreas en las que las
normas NIIF permiten discrecionalidad y, por otro, limitar la utilización para fines fiscales de pagos
que no tienen relación de causalidad con la generación de utilidades o que son de difícil control, así
como figuras utilizadas con claros fines de elusión tributaria.
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