Запасы МСФО

Учет запасов

Осень 2010

Москва

Учет запасов

(IAS 2)

Сфера применения

• Стандарт не распространяется:

– на запасы сельскохозяйственной продукции и полезных ископаемых

– на запасы участников торгов на товарно-сырьевой бирже

– на незавершенное производство по контрактам на строительство и

другим контрактам на услуги

– на финансовые инструменты

Определения

• Запасы – это активы:

– для продажи в ходе обычной деятельности компании

– в процессе производства для последующей продажи

(незавершенное производство)

– в форме материалов и сырья, потребляемого в процессе

производства или оказания услуг

1.

Момент признания

Порядок перехода права собственности

• При реализации товаров основным вопросом является определение

того момента, когда основные риски и выгоды, связанные с товаром,

переходят от продавца к покупателю, и, соответственно, эти товары

исключаются из баланса продавца и отражаются в отчете о

прибылях и убытках.

• Обычно переход основных рисков и выгод совпадает с моментом

перехода права собственности.

• Условия перехода права собственности определяются договором

поставки.

Порядок перехода права собственности

Момент перехода основных рисков и выгод, связанных с

собственностью на товар, может не совпадать с датой перехода

права собственности, указанной в договоре.

Подход:

Преобладание экономической сущности над юридической

формой.

Порядок перехода права собственности

• Международные правила толкования торговых терминов

«Инкотермс», Международная торговая палата, 1990 г.

Например:

– FOB пункт отгрузки

– FOB пункт назначения

• Переход права собственности по ТМЦ на консигнации.

Порядок перехода права собственности

Поставщик ЗаказчикРиск потерь в пути

Риск потерь в пути

несет ЗАКАЗЧИК

FOB –

пункт отгрузки

Переход права

собственности

Порядок перехода права собственности

Поставщик Заказчик

FOB –

пункт назначения

Риск потерь в пути

Переход права

собственности

Риск потерь в пути

несет ПОСТАВЩИК

Пример: Товары на консигнации

• На счете «Товары» компании «Винт» на 31 декабря 2007 года были

отражены следующие статьи:

– Товары на консигнации у агентов

компании «Винт» по цене продажи,

включая 40% наценку $42,000

– Закупленные товары в пути

по договору FOB - пункт отгрузки $36,000

• Товары на консигнации у компании «Винт» $27,000

• Определите, каким должно быть сальдо по счету «Товары» на балансе

у компании «Винт» на 31 декабря 2007 года.

Решение: Товары на консигнации

• На счете «Товары» компании «Винт» на 31 декабря 2007 года

должны быть отражены следующие статьи:

– Товары на консигнации у агентов

компании «Большая» по цене продажи,

исключая 40% наценку $30,000

– Закупленные товары в пути

по договору FOB - пункт отгрузки $36,000

– Итого товаров $66,000

Пример: FOB-пункт отгрузки

• 30 декабря 2005 года компания «Ночь» продала товары на сумму $75,000 компании «День».

• Условия договора предусматривали оплату в течение 30 дней, доставка FOB - пункт отгрузки.

• Товары были отправлены 31 декабря 2007 года и прибыли покупателю 5 января 2008 года.

• Из-за ошибки в записях реализация не была отражена до 5 января 2008 года, и товары, проданные с наценкой 25%, оставались включенными в активы компании «Ночь» в балансе на 31 декабря 2007 года.

• Определить, была ли искажена (завышена / занижена) себестоимость реализации компании «Ночь» за 2007 год и, если да, то на сколько?

2.

Первоначальная стоимость

Стоимость запасов

Закупка:

• Цена покупки

• Пошлины

• Транспортировка, сортировка и т.п.

Переработка:

• Прямые затраты на труд и материалы

• Производственные накладные расходы

Прочие затраты:

• Понесенные непосредственно при перемещении и приведении запасов в надлежащее состояние

Сырье и материалы,

товары для

перепродажи

НЗП

Готовая продукция

• НЕ разрешается капитализировать в стоимость запасов курсовую

разницу, относящуюся напрямую к приобретению запасов.

• НЕ разрешается капитализировать в стоимость запасов проценты по

займам (кроме случаев, предусмотренных IAS 23).

Примечание

3.

Системы учета запасов,

применяемые в мировой практике

Системы учета запасов, применяемые в мировой практике

Текущая система

По данным бухучета в любой

момент времени могут быть

определены:

• cальдо по запасам

• cебестоимость реализации

Инвентаризация подтверждает

наличие запасов, способствует

выявлению разницы между

данными бухучета и фактическим

наличием.

Периодическая система

• Систематический натурально-

стоимостной учет движения

товаров в течение периода не

ведется.

• Сальдо по запасам

определяется в результате

проведения инвентаризации.

• Себестоимость реализации

определяется в конце отчетного

периода.

Системы учета запасов (1)

Текущая система Периодическая cистема

(1) Приобретены материалы

Дт Запасы 200 Дт Закупки 200

Кт Денежные Кт Денежные

средства 200 средства 200

(2) Реализация

Дт Себестоимость

реализации 120 Проводки нет

Кт Запасы 120

Системы учета запасов (2)

Текущая система Периодическая cистема

(3) Конец отчетного периода – Инвентаризация

Проводки нет. Результаты Результаты инвентаризации

инвентаризации подтверждают определяют исходящее

исходящее сальдо сальдо на счете Запасы

на счете Запасы.

Дт Запасы 80

Кт Закупки 80

Дт Себестоимость

реализации 120

Кт Закупки 120

Временный счет Закупки обнуляется

• Расчет себестоимости при применении периодической системы учета:

• Замечания:

1. Применение периодической системы учета не означает отсутствия данных оперативного складского учета об остатках ТМЦ на складе в любой момент времени.

2. Выбор периодической системы учета должен быть раскрыт в учетной политике.

Расчет себестоимости запасов

Себестоимость

запасов

Сальдо ТМЦ

начальное

Закупки за

период

Сальдо ТМЦ

конечное= + –

Пример: Оценка ТМЦ

• В бухгалтерских записях компании «Винт» содержится следующая

информация:

– Товары, 01.01.2007 $500,000

– Закупки в течение 2007 года $2,500,000

– Продажи в течение 2007 года $3,200,000

• Инвентаризация, проведенная 31 декабря 2007 года, показала

остаток товаров на сумму $300,000. Нормальная маржа компании

«Винт» при реализации товаров составляет 25% и не менялась в

течение последних нескольких лет. Компания «Винт» подозревает,

что некоторая часть товаров может быть похищена новым

работником. Какова предположительная стоимость похищенного на

31 декабря 2007 года?

• Инвентаризация необходима для:

– подтверждения существования запасов;

– выявления неходовых, испорченных запасов;

– выявления случаев недостач и их причин (естественная убыль,

бесхозяйственность, хищение) и приведения бухгалтерских

регистров в соответствие с фактическим наличием.

Важность процедур инвентаризации

• Отчет о прибылях и убытках компании ABC за 2006 и 2007 годы

выглядит следующим образом:

• Недавняя проверка бухгалтерских записей выявила, что в 2006 году

исходящее сальдо на счете «Товары» было занижено на $4,000.

Выручка от реализации товаров $100,000 $109,000

Себестоимость товаров $62,000 $74,000

Валовая прибыль $38,000 $35,000

Расходы $26,000 $22,000

Чистая прибыль $12,000 $13,000

Пример: Последствия ошибок в оценке ТМЦ при инвентаризации

• При проведении инвентаризации качественно отчеты выглядели бы

следующим образом:

Пример: Последствия ошибок в оценке ТМЦ при инвентаризации

2006 2007

Выручка от реализации товаров $100,000 $109,000

Себестоимость товаров $58,000 $78,000

Валовая прибыль $42,000 $31,000

Расходы $26,000 $22,000

Чистая прибыль $16,000 $9,000

Пример: Последствия ошибок в оценке ТМЦ при инвентаризации

• Влияние ошибки на финансовую отчетность:

2006 2007

Исходящее сальдо ТМЦ занижено нет влияния

Входящее сальдо ТМЦ нет влияния занижено

Себестоимость производства завышена занижена

Нераспределенная прибыль занижена нет влияния

• Ошибка привела к занижению чистой прибыли в 2006 году и к ее

завышению в 2007 году на ту же сумму.

4.

Методы учета движения запасов

Готовая

продукция

Незавершен-

ное

производство

Сырье

Материалы

Методы учета движения запасов

• ФИФО

• Средневзвешенная стоимость

• Специфическая идентификация

Выбор метода учета движения запасов

• Предприятия имеют возможность выбора различных методов

оценки запасов. Но после того как метод выбран, он должен

последовательно применяться из года в год.

• Предприятие может изменить метод только в случае, если имеют

место серьезные основания; причины и последствия перехода на

новый метод должны быть объяснены в финансовой отчетности.

• Для различных категорий запасов можно применять разные методы

оценки.

ФИФО

Дата

2006

Поступления Выбытия Остаток

Анализ

остаткаКол-во $ Кол-во $ Кол-во $

1 мая 50 3,000 50 * $60

3 мая 30 1,800 20 1,200 20 * $60

5 мая 100 7,000 120 8,200

20 * $60 +

100 * $70

7 мая 60 4,000 60 4,200 60 * $70

10 мая 50 3,800 110 8,000

60 * $70 +

50 * $76

Итого: 150 10,800 90 5,800 110 8,000

Средневзвешенная стоимость –постоянная система

Дата

2007

Поступления Выбытия ОстатокАнализ

остаткаШт. $ Шт. $ Шт. $

1 мая 50 3,000.0 50 * $60

3 мая 30 1,800.0 20 1,200.0 20 * $60

5 мая 100 7,000 120 8,200.0 120 * $68.33

7 мая 60 4,099.8 60 4,100.2 60 * $68.33

10 мая 50 3,800 110 7,900.2 110 * $71.82

Итого: 150 10,800 90 5,899.8 110 7,900.2

Средневзвешенная стоимость –периодическая система

Дата

2007

Поступления Выбытия ОстатокАнализ

остаткаШт. $ Шт. $ Шт. $

1 мая 50 3,000.0 50 * $60

3 мая 30

5 мая 100 7,000

7 мая 60

10 мая 50 3,800 110

Итого: 150 10,800 90 6,210 110 7,590 110 * $69

Нормативные затраты

• Нормативные затраты – затраты, установленные сметой расходов.

• Запасы могут оцениваться по нормативным затратам в том случае,

если различия между фактическими и нормативными затратами

незначительны.

• Дебет счета «Разница между нормативными и реальными

затратами» будет указывать, что запасы «недооценены», кредит –

«переоценены».

Нормативные затраты

• Отражение разниц в учете:

– если разницы несущественные, то списываются напрямую на

себестоимость готовой продукции текущего периода,

– если разницы существенные, то распределяются

пропорционально между стоимостью материальных запасов и

себестоимостью реализованной продукции текущего периода.

• ОАО «ЭйрКоптер» для производства использует следующие

нормативы на выпуск одного изделия:

– Расходы на оплату труда (с отчислениями во внебюджетные

фонды) - 1,410 руб.

– Стоимость материалов - 590 руб.

– Стоимость комплектующих - 2,500 руб.

Общая стоимость изделия - руб.

На складе предприятия на конец периода находится 100 изделий.

Общая оценка складских запасов компании составляет: руб.

Пример: Нормативные затраты

• Всего за период ОАО «ЭйрКоптер» произвело 400 таких изделий. Запасов

данного изделия на начало периода компания не имела. Фактическая

стоимость одного изделия составила 4,600 руб. Таким образом, отклонение

от нормативных затрат повлияло на:

- оценку стоимости складских запасов на конец периода;

- себестоимость готовой продукции за период.

• Было выявлено, что разница образовалась из-за увеличения расходов на

оплату труда.

Вариант 1: Компания рассматривает разницы как несущественные

Дт Себестоимость реализованной продукции (ОПиУ) 40,000

Кт Фактические затраты 40,000

Вариант 2: Компания рассматривает разницы как существенные

Дт Себестоимость реализованной продукции (ОПиУ) 30,000

Дт Запасы 10,000

Кт Фактические затраты 40,000

Пример: Нормативные затраты

Метод оценки по цене реализацииза минусом нормальной маржи

• Используется для оценки запасов, состоящих из большого числа быстро меняющихся изделий, имеющих одинаковые маржи.

Пример:

• ЗАО «Винт» осуществляет розничную продажу товаров. Компания

установила единую 10%-ю торговую наценку для всего

ассортимента товаров.

На начало периода на складе находилось товаров на 300,000 руб.

Было закуплено товаров у поставщика на 200,000 руб.

Выручка от реализации товара составила 110,000 руб.

Валовая прибыль (10%) составила руб.

Себестоимость реализованной продукции составила руб.

Оценка товара на складе компании составила руб.

5.

Обесценение запасов

Оценка ТМЦ в балансе

• В ходе операций ТМЦ могут терять свою полезность (могут не быть

полностью окуплены), в случаях:

–их порчи;

–морального или физического старения, индикатором чего может

служить длительный срок оборачиваемости;

–изменения конъюнктуры рынка;

–увеличения планируемых затрат на завершение процесса

производства готовой продукции или планируемых коммерческих

расходов.

Оценка ТМЦ в балансе

• По наименьшему из стоимости или чистой стоимости реализации.

• Чистая стоимость реализации – это цена продажи (оценочно) минус

затраты на доведение до продажного состояния, минус затраты на

совершение продажи.

Оценка ТМЦ в балансе

• Принцип наименьшей оценки из себестоимости и чистой стоимости

реализации может применяться в отношении:

– отдельных единиц ТМЦ,

– основных товарных групп,

– запасов в целом.

Основная цель списания затрат до чистой стоимости реализации

• Отражение вероятного убытка (исходя из требования

осмотрительности).

• В периоде, в котором убыток возник (исходя из допущения

временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Резерв под обесценение запасов

• Списание стоимости запасов до чистой стоимости реализации

производится путем создания резерва.

• Резерв создается либо на каждый вид запасов, либо на группу

сходных запасов.

Д-т Убытки от обесценения запасов

К-т Резерв под обесценение запасов

• Если в будущем, вследствие изменения рыночной ситуации, цена

реализации увеличится, резерв должен быть уменьшен / списан.

Д-т Резерв под обесценение запасов

К-т Убытки от обесценения запасов

Пример: Работа резерва под обесценение запасов

• На балансе компании «Фюзеляж» находились устаревшие запасы по стоимости

$500,000. При анализе возможной цены реализации этих запасов было решено

создать резерв на сумму $250,000.

Д-т Убытки от обесценения запасов 250,000

К-т Резерв под обесценение запасов 250,000

• Компания «Фюзеляж» реализовала половину устаревших запасов по цене $260,000.

Д-т Резерв под обесценение запасов 125,000

К-т Возмещение резерва под обесценение запасов 125,000

Д-т Денежные средства 260,000

К-т Выручка 260,000

Д-т Себестоимость 250,000

К-т Запасы 250,000

Пример: Работа резерва под обесценение запасов • Компания «Фюзеляж» реализовала половину устаревших запасов по цене $160,000.

Д-т Резерв под обесценение запасов 35,000

К-т Возмещение резерва под обесценение запасов 35,000

Д-т Денежные средства 160,000

К-т Выручка 160,000

Д-т Себестоимость 160,000

К-т Запасы 160,000

Д-т Резерв под обесценение запасов 90,000

К-т Запасы 90,000

Резерв под обесценение

запасов

250,000

125,000

Запасы

500,000160,000

90,000

250,000

35,000

90,000

Пример: Работа резерва под обесценение запасов

• Компания «Фюзеляж» реализовала половину устаревших запасов

по цене $60,000.

Дт Убытки от обесценения запасов 65,000

Кт Резерв под обесценение запасов 65,000

Дт Денежные средства 60,000

Кт Выручка 60,000

Дт Себестоимость 60,000

Кт Запасы 60,000

Дт Резерв под обесценение запасов 190,000

Кт Запасы 190,000

Резерв под обесценение запасов

• Сырье и другие материалы в запасах не списываются ниже

себестоимости, если готовая продукция, в которую они будут

включены, предположительно будет продана по или выше

себестоимости.

6.

Раскрытие информации

• Финансовая отчетность должна раскрывать:

– учетную политику, принятую для оценки запасов, в т.ч. использованный метод расчета их себестоимости;

– общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость в классификациях данной компании;

– балансовую стоимость запасов, учтенных по чистой стоимости реализации;

– сумму запасов, признанную в качестве расходов в течение периода;

– сумму уценки стоимости запасов за период;

– величину возврата любого списания, которая признается как доход в данном периоде;

– обстоятельства, приведшие к возврату списания запасов;

– балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

Раскрытие информации по ТМЦ в финансовой отчетности