הרפורמה במיסוי דירות מגורים2014חודש ינואר

מרצה: מאורי עמפלי, עו"ד )רו"ח(

אין באמור במצגת זו כדי להוות חוות דעת ו/או ייעוץ משפטי בסוגיות הנידונות ובכל אופן מומלץ להתייעץ עם מומחה מס

לפני נקיטת צעדים משפטיים ו/או אחרים המסתמכים על מצגת זו.

נושאי המצגת

לחוק מיסוי מקרקעין 76עיקרי תיקון •עדכון מדרגות מס רכישה•הגדרת תושב ישראל ותושב חוץ, לרבות לעניין מס רכישה•ל • אחת שבח ממס פטור מסלול )סעיף 4ביטול שנים

((1ב)49חבות במס שבח בתקופת המעבר•פטור ממס שבח לאחר תקופת המעבר •הגדרת דירה יחידה •ו לחוק 49מתנות לקרובים ותקופות הצינון לפי סעיף •עסקאות קומבינציה•טפסי דיווח חדשים•

לחוק76עיקרי תיקון

כלליהחוק לשינוי סדרי עדיפויות לאומיים )תיקוני חקיקה להשגת יעדי •

29, התקבל בכנסת ביום 2013(, התשע"ג – 2014 - 2013התקציב תיקון וכלל גם תיקונים בחוק מיסוי מקרקעין )להלן: "2013ליולי

76.)" בוטל מסלול הפטור הכללי, למי שמחזיק יותר 76במסגרת תיקון •

מדירת מגורים יחידה ונקבעו תנאים חדשים למסלול הפטור לדירת מגורים יחידה. כמו כן, נקבעה נוסחת חישוב מס שבח חדש למכירת

דירות מגורים מזכות. שינוים נוספים נערכו ביחס לזכאותם של תושבי חוץ לפטור, מיסוי דירות יוקרה, העברות ללא תמורה בין קרובים, מיסוי עסקאות קומבינציה, מס רכישה בהקצאה באיגוד מקרקעין

ועוד.

עדכון מדרגות מס הרכישה

)נכון 1.8.2013-31.12.2014מדרגות מס הרכישה בתקופה שמיום

( 2014לשנת המס

דירה יחידה בידי יחיד תושב ישראל

0% - 1,517,210עד

1,517,211 - 1,799,605 – 3.5%

1,799,606 - 4,642,750 – 5%

4,642,751 - 15,475,835 – 8%

10% ואילך – 15,475,836

דירה נוספת או דירה יחידה בידי תושב חוץ

5% - 1,123,910עד

1,123,911 - 3,371,710 – 6%

3,371,710 - 4,642,750 – 7%

4,642,751 - 15,475,835 – 8%

10% ואילך – 15,475,836

עדכון מדרגות מס הרכישה

(2013 )נכון לשנת המס 1.1.2015מדרגות מס הרכישה החל מיום דירה יחידה בידי יחיד תושב ישראל )אין שינוי לעומת התקופה הקודמת(

0% - 1,517,210עד

1,517,211 - 1,799,605 – 3.5%

1,799,606 - 4,642,750 – 5%

4,642,751 - 15,475,835 – 8%

10% ואילך – 15,475,836

דירה נוספת או דירה יחידה בידי תושב חוץ )שיעורי מס נמוכים יותר(

3.5%- 1,089,435עד

1,089,436 – 4,642,750 –5%

4,642,751 – 15,475,835 – 8%

10% ואילך – 15,475,836 שיעור מס רכישה בגין רכישת זכות 1.8.2013בנוסף, החל מיום •

.6% ל - 5%במקרקעין, אשר אינה מהווה דירת מגורים, עלה מ –

הגדרת דירה יחידה לצרכי מס רכישה

"דירה יחידה" מוגדרת כלהלן:דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש בישראל ובאזור כהגדרתו בסעיף •

א; לעניין הגדרה זו יראו דירת מגורים כדירה יחידה גם אם יש לרוכש, נוסף 16, או 1.1.1997עליה, דירת מגורים שהושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני

. ]בנוסח הקודם )עד שלישדירת מגורים שחלקו של הרוכש בה אינו עולה על [. 25%( הדרישה היתה שחלקו של הרוכש בה הוא פחות מ - 1.8.2013ליום

חודשים מכר דירה אחרת שהייתה 24מי שרוכש דירת מגורים, ותוך •דירתו היחידה עד למועד הרכישה.

חודשים מהמועד בו אמורה 12מי שרוכש דירת מגורים מקבלן, ותוך •להימסר החזקה בדירה מכר דירה אחרת שהייתה דירתו היחידה עד

למועד הרכישה, ואם חל עיכוב במסירה - מהמועד בו נמסרה החזקה בפועל.

ה)א(לחוק 49הדירה הנרכשת היא "דירה חלופית" כמשמעותה בסעיף •פטור חד פעמי ממס שבח במכירת שתי דירות וברכישה של דירה )

אחת במקומם(.

הגדרות – "תושב ישראל" ו"תושב חוץ"

נוספו הגדרת חדשות למונחים "תושב ישראל" ו"תושב 76במסגרת תיקון •חוץ", כדלקמן:

לפקודה."1 - ""תושב ישראל" – כהגדרתו בסעיף

לפקודה."1 - ""תושב חוץ" – כהגדרתו בסעיף

כמו כן, ישנה התייחסות לראשונה ל"תושב ישראל לראשונה" ותושב חוזר )א( לפקודה. 14ותיק", כמשמעותם בסעיף

הגדרות – "תושב ישראל" ו"תושב חוץ"

מוגדר בפקודה, כדלקמן:תושב ישראל •

לגבי יחיד - מי שמרכז חייו בישראל; ולענין זה יחולו הוראות אלה:

לשם קביעת מקום מרכז חייו של יחיד, יובאו בחשבון מכלול קשריו (1 )המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים, ובהם בין השאר:

מקום ביתו הקבוע;)א(

מקום המגורים שלו ושל בני משפחתו;)ב(

מקום עיסוקו הרגיל או הקבוע או מקום העסקתו הקבוע;)ג(

מקום האינטרסים הכלכליים הפעילים והמהותיים שלו;)ד(

מקום פעילותו בארגונים, באיגודים או במוסדות שונים;)ה(

חזקה היא שמרכז חייו של יחיד בשנת המס הוא בישראל - (2 )

ימים או יותר;183אם שהה בישראל בשנת המס )א(

ימים או יותר, וסך כל תקופת שהייתו 30אם שהה בישראל בשנת המס )ב( ימים או יותר. 425בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה הוא

הגדרות – "תושב ישראל" ו"תושב חוץ"

מוגדר בפקודה, כדלקמן: תושב חוץ •

"מי שאינו תושב ישראל, וכן יחיד שהתקיימו בו כל אלה:

ימים לפחות, בכל שנה, בשנת המס ובשנת 183הוא שהה מחוץ לישראל )א(המס שלאחריה;

( להגדרה ""תושב ישראל" 1מרכז חייו לא היה בישראל, כאמור בפסקה )א())ב(או "תושב"", בשתי שנות המס שלאחר שנות המס האמורות בפסקת משנה

)א(".

חסרה הגדרה ממצה בפקודה. " – "תושב ישראל לראשונה )עולה חדש(•יחיד ששב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ "- תושב חוזר ותיק"•

רצופות לפחות.עשר שניםבמשך יחיד ששב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ -"תושב חוזר"•

במשך שש שנים רצופות לפחות.

הגדרת "תושב ישראל" לעניין מס רכישה

על מנת ליהנות ממדרגות מס רכישה מופחתים על המוכר " והדירה הנרכשת צריכה להיות תושב ישראללהיחשב כ"

דירתו היחידה:

(( מוגדר 4ג( )1)ג9 "תושב ישראל" לעניין מס רכישה )סעיף כך:

"תושב ישראל" – לרבות מי שבתוך שנתיים מיום רכישת

הדירה היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר

)מה לגבי )א( לפקודה 14 ותיק, כמשמעותם בסעיף תושב

חוזר?(. "הצהרת 7912טופס רשויות מיסוי מקרקעין פרסמו •

".רוכש דירת מגורים יחידה

טופס "הצהרת רוכש דירת מגורים יחידה"

"הצהרת רוכש דירת מגורים 7912 וטופס 7000במסגרת טופס יחידה", מתבקש הרוכש להצהיר, בין היתר, כדלקמן:

בשנה בה רכשתי את הדירה, אינני נמצא בשנת הסתגלות כמשמעותה • לפקודת מס הכנסה;14בסעיף

ימים; 183בשנת רכישת הדירה, אשהה בישראל מעל •בשנת רכישת הדירה, מרכז החיים שלי הוא בישראל; •בשנת רכישת הדירה, לא אטען בדוח לרשות המסים שהנני תושב חוץ;•בשנת רכישת הדירה לא פניתי ולא אפנה לרשות המסים לקבלת החלטת •

מיסוי או פטור כלשהוא שיגדירו את מעמדי כתושב חוץ;בימים אלה לא מתנהל ביני לבין רשות המסים הליך אזרחי בעניין תושבותי;•ידוע לי כי הצהרה זו והשומה שתיקבע לי במס רכישה, אינן מהוות •

קביעה לעניין מעמדי כיחיד תושב ישראל או יחיד תושב חוץ, נושא זה ייבדק ויוכרע על ידי פקיד השומה.

נקודות למחשבה

– כפי שציינו לעיל, הגדרת תושב ישראל תושבים חוזרים •לצרכי מס רכישה אינה חלה על תושב חוזר.

תושב חוזר, אשר מבקש לרכוש את דירתו הראשונה בישראל •טוב יעשה, אם ירכוש את הדירה לאחר שובו לישראל.

לעניין זה, נשאלת השאלה, כיצד יקבע מועד השיבה לישראל • וטופס 7000של התושב החוזר לצרכי מס. ראינו, כי טופס

מבקש להצהיר, כי היחיד שהה בישראל למעלה מ- 7912 ימים בשנת הרכישה וכי מרכז חייו של היחיד בישראל. 183

נשאלת השאלה מה מועד חזרתו לישראל לצרכי מס של • ושהה 2014תושב חוזר, אשר שב לישראל בחודש אוגוסט

ימים, באותה שנת מס.183בישראל פחות מ-

 

נקודות למחשבה

אנו סבורים, כי מועד שובו של היחיד לצרכי מס רכישה בישראל, צריך •להיקבע במועד רכישת הדירה ובלבד שהרכישה נעשית בסמוך לאחר מועד

החזרה בפועל. אין כל הגיון להפלות לרעה לעניין זה בין תושב חוזר ותיק לתושב חוזר. •אם ניתן, רצוי לחזור לדירה שכורה ורק לאחר פרק זמן מסוים לרכוש דירה •

בישראל. שיקולי מס הרכישה תושבי ישראל אשר ביצעו ניוד עובדים )רילוקיישן( - •

במועד החזרה בהנחה, כי מדובר על דירתו היחידה של התושב החוזר בישראל, זהים לאלו של תושב חוזר. יש לנקוט בגישה זהה הן לצרכי הפקודה והן לצרכי מס שבח על מנת שלא ייווצרו סתירות פנימיות בפוזיציה של היחיד

לצרכי מס. כך, פלוני שמסווג עצמו כתושב חוץ לצרכי הפקודה, חשוב, כי ישמור על סיווג זהה גם בעת רכישה או מכירת דירת מגורים בישראל.

לתקנות מיסוי מקרקעין )שבח ורכישה( )מס רכישה(, התשל"ה- 12תקנה • – "פטור לעולה".1974

 

שינויים במסלולי הפטור ממס שבח

חוק מיסוי מקרקעין הקנה שני מסלולי פטור 76עובר לתיקון מרכזיים ממס שבח:

–מיועד למי שברשותו יותר ( לחוק 1ב)49פטור לפי סעיף •מדירת מגורים אחת. ניתן להשתמש בפטור זה אחת לארבע

שנים.–מיועד למי שברשותו דירת ( לחוק 2ב)49פטור לפי סעיף •

מגורים אחת. ניתן להשתמש בפטור זה אחת לשמונה עשר חודשים, ובלבד שבארבע שנים שקדמו למכירה לא הייתה

למוכר בעת ובעונה אחת יותר מדירת מגורים אחת .היו רשאים לנצל כל אחד מהפטורים.תושבי חוץ •תקרת שווי )למעט תחולתם של הפטורים לא הוגבלה ב•

. ז לחוק(49במקרה של זכויות בנייה נוספות –

הגדרות - כללי

בטרם נדון בשינויים במסלולי הפטור השונים, נציין מספר הגדרות הרלוונטיות להמשך דיוננו:

;1.1.2014– "יום המעבר" •;31.12.2017 ועד ליום 1.1.2014– התקופה שמיום "תקופת המעבר" •)א( לחוק( – דירת מגורים ששימשה 49)סעיף "דירת מגורים מזכה" •

בעיקרה למגורים לפחות באחת משתי התקופות שלהלן:

( ארבע חמישיות מהתקופה שבשלה מחושב השבח;1 )

( ארבע השנים שקדמו למכירתה.2 )

לחוק( – דירה או חלק מדירה, שבנייתה 1)סעיף "דירה מגורים" • נסתיימה והיא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, ומשמשת למגורים או מיועדת

למגורים לפי טיבה, למעט דירה המהווה מלאי עסקי לענין מס הכנסה. 47 )במובחן מ"יום התחילה", המוגדר בסעיף 1.8.2013יום התחילה - •

(.7.11.2001לחוק כיום

(1ב)49ביטול הפטור לפי סעיף

( בוטל הפטור ממס 1.1.2014 החל מיום המעבר )76במסגרת תיקון •( לחוק.1ב)49שבח לפי סעיף

מוכר דירת מגורים מזכה רשאי היה לנצל עד ליום המעבר כלומר, •( לחוק(, ובתנאי שהוא 2ב)49( ו – 1ב)49את שני מסלולי הפטור )

עומד בתנאי הפטורים הנ"ל. ( נקבעה הוראת שעה, 31.12.2017 – 1.1.2014)בתקופת המעבר •

אשר הוראותיה יפורטו בהמשך. - מוכר דירת מגורים 1.1.2018, החל מיום לאחר תקופת מעבר•

( לחוק. 2ב)49מזכה יהיה זכאי לפטור ממס שבח רק לפי סעיף ₪, לרבות 4,500,000הפטור ממס שבח הוגבל לתקרת שווי של •

( – דירה מגורים מזכה שהתקבלה 5ב)49פטור ממס שבח לפי סעיף בירושה.

שיעורי מס השבח במכירת דירת מגורים מזכה:

:1.1.2014שיעורי המס במכירת דירת מגורים עד ליום עד ליום המעבר, שיעורי מס השבח הריאלי במכירת דירת מגורים •

היו זהים לשיעורי מס השבח הריאלי במכירת זכות אחרת במקרקעין, כמפורט להלן:

48% – 7.11.2001 – 1.4.1961השבח שנצבר בתקופה שמיום •20% – 31.12.2011 - 7.11.2001השבח שנצבר בתקופה שמיום •25% ואילך – 1.1.2012השבח שנצבר בתקופה שמיום •שיעורי מס השבח המפורטים לעיל ימשיכו לחול על מכירת זכות •

במקרקעין שאינה "דירת מגורים מזכה" גם לאחר יום המעבר.

שיעור מס השבח החדש במכירת דירת מגורים מזכה

על מכירת דירת מגורים 76שיעורי מס השבח לאחר תיקון ( לחוק:2א)ב48מזכה )סעיף

לחישוב שבח ריאלי נוסחה חדשה לחוק נקבעה 76במסגרת תיקון •( 1.1.2014שנרכשה לפני יום המעבר )דירת מגורים מזכה במכירת

"הפיצול המטיב"(:)להלן: .פטור ממס – יהיה 1.1.2014השבח שנצבר עד ליום •. 25% ואילך – 1.1.2014השבח שנצבר בתקופה שמיום •

שיעור מס השבח החדש במכירת דירת מגורים מזכה

על מכירת דירת מגורים מזכה:76שיעורי מס השבח לאחר תיקון

דגשים לפיצול המטיב:החלוקה בין תקופות השבח תעשה בצורה ליניארית כיחס בין התקופות •

(. פוליטי)עניין ₪ (יתרת השבח 4,500,00כאשר שווי הדירה המזכה עולה תקרת השווי )•

תמוסה בהתאם לפיצול המטיב. הפיצול המטיב יחול רק על מכירת "דירת מגורים מזכה" ולא על זכויות •

אחרות שנמכרות ביחד עם הדירה כגון: זכויות בנייה נוספות. במקרה זה התמורה שהתקבלה בגין זכויות הבנייה הנוספות, תמוסה בשיעור מס

(. 48%/20%/25%שבח רגיל )ז 49הפיצול המיטיב יחול על זכויות בנייה, הפטורות ממס, מכוח סעיף •

לחוק. נקבע, כי יום הרכישה 2013 בדצמבר 26מיום 5/2013בהוראת ביצוע •

של דירת מגורים מזכה שביום רכישתה הייתה "דירה על הנייר" )קרקע(, יהיה מועד רכישת הקרקע.

)הוראת שעה( )להלן: "הוראת המעבר"(31.12.2017 – 1.1.2014תקופת המעבר מיום

הוראת המעבר קובעת, כי במכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר יחולו ההוראות הבאות:

דירות שתיניתן להחיל את הפיצול המטיב על מכירת . 1מגורים מזכות בלבד, ובלבד שמתקיימים כל התנאים הבאים:

א. במכירה של לפחות אחת משתי הדירות, המוכר היה זכאי ( לחוק, כנוסחו עובר ליום 1ב)49לפטור ממס לפי סעיף

.המעבר

יום פניבמכירה של דירת מגורים שהתקבלה במתנה לב. ו לחוק, 49המעבר, מתקיימים התנאים הקבועים בסעיף

כנוסחו עובר ליום המעבר )תקופות הצינון(.

המכירות אינן לקרוב, בין בתמורה ובין שלא בתמורה ג. ?(.מדוע)

)הוראת שעה( )להלן: "הוראת המעבר"(31.12.2017 – 1.1.2014תקופת המעבר מיום

דגשים- במכירה הראשונה בתקופת "5/13הוראת ביצוע בהתאם ל•

המעבר יוכל כל מוכר למכור דירה ולהחיל את הפיצול המטיב, בין אם ימכור דירה אחת בתקופת המעבר ובין אם ימכור שתי

". דירותנקבע, כי אף מכירה בפטור לפי הוראת הביצוע עוד מצוין במסגרת •

חוק מיסוי מקרקעין )הגדלת ההיצע של דירות מגורים - הוראה שנים 4, מהווה מכירה בפטור, ותקופת ה - 2011שעה(, התשע"א –

תימנה מהמכירה האחרונה לפי הוראת השעה.

)הוראת שעה( )להלן: "הוראת המעבר"(31.12.2017 – 1.1.2014תקופת המעבר מיום

- המשך הוראות המעבר

. מכירת דירת מגורים מזכה שאינה עומדת בתנאים המפורטים לעיל, תהא 2בהתאם לשיעורי מס השבח הרגילים )הפיצול הלינארי חייבת במס שבח

. הרגיל(

. במכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר על ידי מוכר שקיבל את 3 לחוק בתקופה שמיום התחילה עד 62הדירה כמתנה פטורה ממס לפי סעיף

לעיל, כאילו 2 ו – 1, לעניין ס"ק יראו את נותן המתנהתום תקופת המעבר, הוא המוכר.

( לחוק, 2ב)49. במכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר, לא יחול סעיף 4 לחוק, על מי שביום המעבר הייתה לו יותר מדירת 76כנוסחו במסגרת תיקון

מגורים אחת בישראל ובאזור.

מכירת דירות שהתקבלו במתנה בפיצול מטיב

לחוק לפני 62מכירת דירה שהתקבלה במתנה לפי סעיף 1.8.2013

, יהיה כפוף לתקופות 1.8.2013מי שקיבל את הדירה במתנה לפני • לחוק.76ו כנוסחו לפני תיקון 49הצינון הקבועות בסעיף

ו לחוק יהיה רשאי 49רק בחלוף תקופות הצינון הקבועות בסעיף •מקבל המתנה למכור דירת מגורים לפי הפיצול המטיב.

, עמידה בתנאי זה נדרשת הן במכירה 5/13הוראת ביצוע בהתאם ל•הראשונה והן במכירה השנייה.

מכירת דירות שהתקבלו במתנה בפיצול מטיב

62סייג במכירת דירות שהתקבלו במתנה בפטור לפי סעיף 31.12.2017 – 1.8.2013לחוק בתקופה שמיום

דירות בתקופת המעבר בפיצול המטיב, 2במידה ונותן המתנה מכר •לא יוכל מקבל המתנה למכור את דירת המגורים וליהנות מהפיצול המטיב, ומכירת דירת המגורים תהיה חייבת במס לפי שיעור המס

הרגיל.במכירת דירה שהתקבלה במתנה, 5/13הוראת ביצוע בהתאם ל•

השומה תצא למוכר הרשום )מקבל המתנה(, אך הזכאות לחישוב המס, לפי הפיצול המטיב, תיבחן בהתאם לזכאותו של נותן המתנה.

אינו במכירת דירת מגורים שנתקבלה במתנה כאמור, מקבל המתנה •, הואיל, ובכל מקרה, רואים את נותן המתנה, כפוף לתקופות הצינון

כאילו הוא המוכר לעניין קביעת זכאותו של מקבל המתנה לפיצול המטיב )אלא אם כן, נותן המתנה קיבל אותה בעצמו במתנה(.

דוגמאות

דוגמאות לתכנוני מס: מכירת דירה אחת בתקופת המעבר

( לחוק מיסוי מקרקעין.2ב)49•שימוש בהוראת המעבר כאשר ישנה יותר מדירה אחת מזכה – מכירה של •

שנים ובלבד שהחלה תקופת המעבר - לאור 4דירת מגורים מזכה לפני תום הפיצול המטיב כל השבח שנצבר עד ליום המעבר פטור ממס.

דירות מגורים מזכות בתקופת המעבר בחבות מס אפסית )ללא 2מכירת : שנים(4תקופת המתנה של

( – לאור הפיצול 2.1.2014• מכירה של אחת מהדירות בסמוך ליום המעבר )המטיב כל השבח שנצבר עד ליום המעבר פטור ממס.

( מכירה של דירה נוספת – השבח הריאלי שנצבר 3.1.2014• מיד לאחר מכן )עד ליום המעבר פטור ממס, השבח שנצבר לאחר מכן )סכום לא משמעותי( –

. 25%חייב במס בשיעור של

בתנאי שכל התנאים הקבועים בהוראת המעבר התקיימו.

דוגמאות

דוגמאות לתכנוני מס: 4 דירות מגורים מזכות בחבות מינימאלית בתקופה של 3מכירת שנים:

( עובר ליום המעבר 1ב)49מכירת דירת מגורים מזכה בפטור לפי •

( 1.10.2013;)

( מכירה של דירת מגורים מזכה 2.1.2014• במהלך תקופת המעבר )נוספת

- חבות במס בהתאם לפיצול המטיב;

( מכירה של דירת 1.10.2017 שנים מהמכירה הראשונה )4• בחלוף מגורים

מזכה נוספת – חבות מס בהתאם לפיצול המטיב.

פטור ממס שבח לאחר יום המעבר

( לחוק לאחר יום המעבר – תנאים: 2ב)49מי זכאי לפטור לפי סעיף

, מוכר יהיה זכאי לפטור ממס 1.1.2014לאחר יום המעבר, קרי החל מיום •( לחוק:2ב)49רק לפי סעיף

( – זהה 7000/7913 - תושב ישראל- כהגדרת מונח זה בפקודה )טופס

.7912 להצהרת הרוכש בטופס

תושב חוץ שאין לו דירת מגורים במדינת התושבות. -

במדינה שבה הוא כמי שיש לו דירת מגורים תושב חוץ לעניין זה, יראו כי אין לו באותה מדינה , כל עוד לא המציא אישור משלטונות המס תושב

דירה כאמור.

העדר אישור כאמור, עלול למנוע מתושב החוץ להיות זכאי גם לפטור בגין ירושה -

( לחוק. 5ב)49 לפי סעיף

פטור ממס שבח לאחר תקופת המעבר

( לחוק לאחר יום המעבר )המשך(:2ב)49תנאי סעיף הדירה הנמכרת הינה דירתו היחידה של המוכר בישראל ובאזור;• חודשים לפני 18המוכר לא מכר דירת מגורים בפטור לפי סעיף זה •

המכירה; חודשים מסיום בנייתה – 18המוכר הוא בעל הזכות בדירה הנמכרת •

חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים. 18במשך ₪. 4,500,000הפטור מוגבל לתקרה של •

ג – דירה שלא תחשב כדירה נוספת49סעיף

חזקת דירה יחידה: לחוק מונה ארבעה מקרים בהם 76ג לחוק בנוסחו לאחר תיקון 49סעיף

דירות שמחזיק בהן המוכר בנוסף לדירת מגוריו היחידה, לא ייחשבו כדירת נוספת לעניין הזכאות לפטור ממס שבח:

ממנה;שלישדירה נוספת שחלקו של המוכר בה אינו עולה על •;1.1.1997דירה נוספת שהושכרה בשכירות מוגנת לפני יום • חודשים שקדמו 18דירה שנרכשה כתחליף לדירה הנמכרת ב – •

למכירה;( לחוק.5ב)49דירה שהתקבלה בירושה והתקיימו בה תנאי סעיף •( של דירת 2ב)49: שימוש בחזקה ימנע מכירה בפטור לפי דגש•

השליש או הדירה בשכירות המוגנת.

ד – חזקת דירת מגורים נוספת49סעיף

חזקת דירת מגורים נוספת – פסילת הפטור בדין דירת מגורים יחידה:

"יראו כדירת מגורים נוספת גם דירה המשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה שהיא בבעלותו של איגוד, למעט דירה המהווה מלאי

עסקי לענין מס הכנסה, אך למוכר יש באמצעות זכויותיו באיגוד במישרין או בעקיפין, חלק העולה על שליש בבעלות בה והיא לא

בינואר 1הושכרה בשכירות מוגנת לפני יום כ"ב בטבת התשנ"ז )1997 .")

(1.1.2018משטר המס לאחר מועד המעבר )

פיצול מטיב על דירה למגורים שיום הרכישה לפני יום המעבר •( – ללא מגבלה )בכפוף לפעילות עסקית(.1.1.14)

מס שבח על דירות מגורים שיום הרכישה לאחר יום המעבר.25%•סכום אינפלציוני חייב?•פטור ממס שבח על דירת מגורים יחידה, כפוף למגבלות של סעיף •

. 76( לאחר תיקון 2ב)49( לחוק.5ב)49דירות ירושה )•ה לחוק.49הצרחת דירות - סעיף •/פינוי-בינוי.38עסקאות תמ"א •

טבלה מסכמת – תושב ישראל

או: ישראל תושב המוכרדירת לו שאין חוץ תושב

הוא שבה במדינה מגוריםתושב

ליום עובר מכירה1.1.2014

בתקופת מכירה-1.1.2014המעבר

31.12.2017

מיום מכירהואילך 1.1.2018

אחת מגורים דירתלפני שנרכשה

1.1.2014

לפי ממס פטורלחוק( 1ב)49סעיף לחוק( 2ב)49 או

התיקון לפני כנוסחובחירת- לפי

המוכר.של הגבלה ללא

בכפוף ) שווי תקרת(.49לסעיף לחוק ז

סעיף לפי פטורלחוק( 2ב)49

תיקון לאחר כנוסחו76.

סעיף לפי פטורלחוק( 2ב)49

תיקון לאחר כנוסחו76.

מגורים 2 דירותלפני שנרכשו

1.1.2014

לדירה אחתפטורסעיף ( 1ב)49לפי

לחוק.

שתי של מכירתן עלחיוב יחול הדירותהפיצול לפי במס

לא. המוכר המטיבלפי לפטור זכאי

. 2ב)49סעיף לחוק(רק למכור אפשרות

לפי אחת דירה. מטיב פיצול

הראשונה - הדירהלפי במס חיוב

. המטיב הפיצולהשנייה – הדירהלפי ממס פטור

לחוק( 2ב)49סעיף לאחר כנוסחו

התיקון.

טבלה מסכמת – תושב ישראל )המשך(:או: ישראל תושב המוכרדירת לו שאין חוץ תושב

הוא שבה במדינה מגוריםתושב

ליום עובר מכירה1.1.2014

בתקופת מכירה-1.1.2014המעבר

31.12.2017

מיום מכירהואילך 1.1.2018

שנרכשו 2 דירות1.1.2014לאחר

רלוונטי לא הראשונה הדירהבמס חייבת תהיה

של , 25%בשיעורתהא השנייה הדירה

לפי לפטור זכאיתלחוק( 2ב)49סעיף

לאחר כנוסחוהתיקון.

תהיה ראשונה דירהבשיעור במס חייבת

הדירה, 25%של זכאית תהא השנייה

סעיף לפי לפטורכנוסחו( 2ב)49 לחוק

. התיקון לאחר

מכירתה ששווי דירה₪ 4,500,000מעל

לפי ממס פטורלחוק( 1ב)49סעיף לחוק( 2ב)49 או

התיקון לפני כנוסחובחירת- לפי

הגבלה, ללא המוכרשווי תקרת שללסעיף) ז 49בכפוף

לחוק(..

סעיף לפי פטורלחוק( 2ב)49

לאחר כנוסחולתקרת, עד התיקוןיחויב וההפרש השווי

הפיצול לפי במסהמטיב.

סעיף לפי פטורלחוק( 2ב)49

לאחר בנוסחולתקרת, עד התיקוןיחויב וההפרש השווי

הפיצול לפי במסהמטיב.

טבלה מסכמת – תושב חוץ

יש: אשר חוץ תושב המוכרבמדינה מגורים דירת לו

תושב הוא שבה

ליום עובר מכירה1.1.2014

בתקופת מכירה-1.1.2014המעבר

31.12.2017

מיום מכירהואילך 1.1.2018

אחת מגורים דירתלפני שנרכשה

1.1.2014

לפטור זכאי המוכרסעיף לפי ממס

אולחוק( 1ב)49לחוק( 2ב)49

התיקון לפני כנוסחובחירתו- לפי

של הגבלה ללאבכפוף ) שווי תקרת

(.49לסעיף לחוק ז

זכאי אינו המוכרסעיף לפי לפטור

, 2ב)49 ועל( לחוקחיוב יחול המכירההפיצול לפי במס

המטיב.

זכאי אינו המוכרסעיף לפי לפטור

, 2ב)49 ועל( לחוקחיוב יחול המכירההפיצול לפי במס

המטיב.

שנרכשה דירה1.1.2014לאחר

רלוונטי לא תהיה המכירהבשיעור במס חייבת

המוכר , 25%של לפטור זכאי אינו

סעיף לפי.לחוק(2ב)49

תהיה המכירהבשיעור במס חייבת

המוכר, 25%של לפטור זכאי אינו

סעיף ( 2ב)49לפילחוק.

מתנות לקרובים

62ביטול הפטור ממס שבח בהעברה ללא תמורה בין אחים לפי סעיף לחוק - דגשים:

משמעו- 1.8.2013 צומצם והחל מיום 62המונח "קרוב" לעניין סעיף •

- בן זוג;

- הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן זוג ובני זוגם של כל אחד מאלה;

- אח או אחות לגבי זכות שקיבלו מהורה או מהורי הורה ללא

. תמורה או בירושהלא השתנתה במסגרת בתקנות מס רכישה הגדרת המונח "קרוב" •

התיקון והיא כוללת - אח ואחות. ו לחוק )החל מיום המעבר(49שינוי תקופות הצינון - סעיף •

ארבע שנים דרך קבע למגוריו של המוכר – לא שימשה - אם הדירה

מיום שנעשה בעלה.

מיום שלוש שנים דרך קבע למגוריו של המוכר – שימשה - אם הדירה

. שהחל לגור בה דרך קבע בהיותו בעלה

עסקאות קומבינציה

1.8.2013מכירת דירת מגורים בעסקת קומבינציה – המצב עד ליום •א)ב( לחוק קבע שתי חלופות למיסוי דירת מגורים 49 סעיף 76עובר לתיקון •

מזכה אגב עסקת קומבינציה:

ב, במכירת דירת 49"על אף האמור בסעיף קטן )א(, אך בכפוף לסעיף מגורים מזכה שתמורתה היא זכויות במקרקעין בבנין שייבנה על הקרקע

שעליה נמצאת הדירה, רשאי המוכר לבחור באחת מאלה:

, כולל שווי הקרקע המתייחס קבלת פטור לגבי חלק משווי התמורה( 1)לזכויות בניה, בסכום שווי הדירה הנמכרת, וכאשר התמורה הושפעה מאפשרויות קיימות או צפויות לבנות שטח גדול יותר מהשטח הכולל

ז, את 49הנמכר )להלן - זכויות לבניה נוספת( - בסכום כאמור בסעיף יתרת סכום שווי התמורה יראו כדמי מכר של זכות אחרת במקרקעין

אשר שווי רכישתה הוא חלק יחסי משווי הרכישה של הזכות כולה, כיחס חלק שווי המכירה המתייחס לזכות זו למלוא שווי המכירה, ובהתאם לכך

ייוחסו גם הניכויים והתוספות;

."תשלום מלוא המס בשל תמורת כל הזכויות הנמכרות( 2)

עסקאות קומבינציה

הראשונה: • )ע"א החלופה יוניזדה בעניין העליון ביהמ"ש ידי על שפורשה כפי ( , הייתה קבלת הפטור ממס שבח בגין הדירה אך מנגד קביעת שווי תמורה 595/82

גבוה למוכר, כאילו מכר את מלוא הזכויות במקרקעין לקבלן. על פי חלופה זו למרות על פטור לנצל הבעלים בחר בה חלקי", "מכר מסוג קומבינציה בעסקת שמדובר דירת של השווי מלוא בגין פטור לבעלים יינתן הקרקע, על הבנויה מגורים דירת המכירה שווי ואילו כולה, את ולא חלק מהקרקע רק למרות שמכר זאת המגורים, הדירות של הקרקע שווי את גם אלא הבניה, שירותי שווי את רק לא ויכלול יוגדל

שייבנו עבור הבעלים. משום שהפטור ממס הלכה זו הפכה את ניצול הפטור לעתים קרובות לבלתי כדאי,

שבח על הדירה היה לרוב קטן יותר משווי מרכיב הקרקע של דירות התמורה. , כי ששווי הרכישה של דירות (6811/04שדמי )דנ"א בהמשך קבע בית המשפט בעניין •

שירותי שווי - קרי , בקומבינציה המכירה שווי יהיה בעסקה קיבל שהמוכר המגורים של המכירה יום יהיה שלהן הרכישה ויום התמורה, דירות של הקרקע ומרכיב הבניה

עסקת הקומבינציה.

וויתור של המוכר על קבלת פטור ממס שבח על דירת המגורים החלופה השנייה:•וקביעת שווי המכירה בעסקה בהתאם לשירותי הבנייה המתקבלים בלבד.

עסקאות קומבינציה

76מכירת דירת מגורים בעסקת קומבינציה – לאחר תיקון ( לחוק ונקבע, כי 1א)ב()49 לחוק תוקן סעיף 76במסגרת תיקון •

במסגרת עסקת קומבינציה זכאי בעל מוכר ליהנות מפטור ממס שבח לדירת המגורים ביחס לחלק הנמכר בלבד:

ב, מוכר 49"על אף האמור בסעיף קטן )א(, אך בכפוף לסעיף המוכר חלק מזכויותיו בדירת מגורים מזכה שתמורתה היא

שירותי בנייה בבניין שייבנה על הקרקע שעליה נמצאת דירת , שתוגש במועד האמור זכאי על פי בקשתוהמגורים המזכה,

לפטור ממס על החלק הנמכר בדירת המגורים בסעיף קטן )א(, ."המזכה

עסקאות קומבינציה

- 76מכירת דירת מגורים בעסקת קומבינציה לאחר תיקון דגשים:

המוכר יוכל לנצל את הפטור ממס שבח לדירת המגורים בעסקה •מסוג "מכר חלקי" למרות שלא מכר את כל זכויותיו בעסקת

הקומבינציה לקבלן. בהתאמה, הוא יוכל לנצל רק חלק יחסי מהפטור ממס שבח בהתאם לחלק הזכויות הנמכרות במסגרת העסקה.

המחוקק ויתר, בהקשר של עסקת הקומבינציה, על התנאי היסודי •לפטור ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה המחייב את מכירת

כלל זכויותיו של המוכר בדירה.כתוצאה, שווי הרכישה ויום הרכישה ה"היסטוריים" של המקרקעין •

(.38/2יישמרו, ויחולו על דירות התמורה )השלכות למשל תמ"א

עסקאות קומבינציה

- דוגמה 76מכירת דירת מגורים בעסקת קומבינציה לאחר תיקון :5/2013מהוראת ביצוע

)קבלן(. 60%: מכירת דירה עם זכויות בנייה בעסקת קומבינציה של נתונים• מיליון ש"ח. כאשר שווי 7שווי מכירה של עסקת הקומבינציה נקבע לסך של

מיליון ש"ח.5( ללא הזכויות 100%הדירה )א)ב( הפטור ניתן על חלק 49: מאחר ובהתאם לתיקון סעיף השלכות המס•

מיליון( 5 כפול 60% מיליון מיוחס לדירה )3 מיליון ש"ח, 7הנמכר, הרי שמתוך ועד ליום 01.08.13 מיליון ₪ לזכויות. בדוגמא זו החל מיום 4והשאר - מיליון ש"ח חייבים. החל מיום 4 מיליון ש"ח פטורים ו - 3, 31.12.13(, הגבלת הפטור לדירות יוקרה, יש 1א)א49, עם כניסתו לתוקף של 01.01.14

להשוות את שווי הדירה ללא הזכויות לתקרה לדירות יוקרה. מאחר ונמכרו מיליון 2.7 מהתקרה, כלומר התקרה הרלוונטית - 60%, יש להשוות ל - 60%

חייבים 300,000 יהיו עוד 1.1.14 מיליון(. ולכן החל מיום 4.5 כפול 60%ש"ח ) במס, אולם בכפוף להוראות המעבר הם יהיו זכאים לחישוב הליניארי החדש.

₪ 300,000 מיליון ₪ חישוב רגיל ו - 4 מיליון ש"ח חייבים במס )4.3סה"כ מיליון ש"ח פטורים.2.7חישוב ליניארי חדש( ואילו

ובכפוף להנחות מסוימות, 76תחת משטר המס לפני תיקון לשם השוואה: • מיליון ש"ח )הזכויות הנוספות( היה כפוף לחבות מס לפי 2רק סכום של

מיליון ש"ח( הייתה פטורה. 5חישוב רגיל. יתרת הסכום )

טפסי דיווח חדשים למיסוי מקרקעין

הצהרה על מכירת/רכישת דירת מגורים מזכה שאינה כוללת 7000טופס -)כולל פטור עד זכויות בנייה קיימות או צפויות ומבוקש בגינּה פטור ממס שבח

;תקרה וחיוב על החלק העודף( לא כולל הצהרה על - הצהרה על מכירת/רכישת זכות במקרקעין 7002טופס(

;(50מכירת דירת מגורים מזכה פטורה ללא זכויות לבנייה נוספת ועל מכירה פטורה על-פי סעיף חישוב מס שבח מקרקעין במכירת דירת מגורים מזכה א 2990טופס -

;(7002)נספח לטופס בליניאריות חדשה הצהרה לצורך בקשה לפטור ממס שבח מקרקעין במכירת 2988טופס -

דירת מגורים מזכה; הצהרה משלימה להצהרה ראשית של - הצהרת רוכש דירת מגורים יחידה 7912טופס(

;יחיד תושב ישראל( הצהרה משלימה להצהרה ראשית של - הצהרת מוכר דירת מגורים מזכה 7913טופס(

;יחיד תושב ישראל( הצהרה לצורך חיוב במס שבח מקרקעין במכירת דירת מגורים 7914טופס -

)הצהרה משלימה להצהרה ראשית של יחיד המוכר דירת מגורים מזכה בחישוב מזכה חייבת

עבר( .הליניארי המיוחד בתקופת-המ8

שאלות ?תודה !

054-2651516- . .meori@ampeli tax co il

:// . - . . /http www ampeli tax co il