далее 23работ и услуг на всей террито - рии РК (п. 3 ст. 2 ГК РК) и 4) свободу договора (ст. 380 ГК РК); 5) свободу

1 (62). Январь, 2013

www.taxf in .kzПрямые продажи: налогообложение и правовое регулирование ►

3

9 О возможностях возврата превышения НДС ►

23 Обмен информацией по банковским счетам ►

Особенности политико-правового статуса хана в казахской степи

45

►Сравнительное исследование бюджетного контроля в странах СНГ

41

►Учет НДС в случае заключения договора доверительного управления

31

►Требование о предоставлении отчетности признано неправомерным

27

►

СОДЕРЖАНИЕ ▶далее ►

http://www.taxfin.kz

к н а ч а л у с т а т ь и2 налОГи и ФинансЫ

Обложка ►

содержание ►

ПРактика

Практика налогообложения ►

Комментарии к законодательству ►

Международное налогообложение ►

Судебная практика: прецеденты, обзоры, комментарии ►

Интерактив ►

тЕОРиЯ

В мире науки ►

истОРиЯ

Страницы истории ►

книжное обозрение ►

налоговый календарь ►

д а л Е Е ►

Практика налогообложения ¦ ПОрОхОв Евгений рынок прямых продаж и сетевой маркетинг в Казахстане:правовое регулирование и налогообложение ►

НиКиТиНа Карина Некоторые проблемы практической реализации законодательно обеспеченной возможности возврата превышения налога на добавленную стоимость налогоплательщику ►

комментарии к законодательству ¦ ШаТОв валерийНаучно-практический комментарий к преамбуле Закона республики Казахстан от 6.01.2011 г. ¹377-IV «О государственном контроле и надзоре в республике Казахстан» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 10.07.2012 г.) ►

международное налогообложение ¦ НаДЕлхОфЕр Симоне, БаТлЕр ЕкатеринаОбмен информацией по банковским счетам между Швейцарией и Казахстаном ►

судебная Практика: прецеденты, обзоры, комментарии ¦ МЕйржаНОва ГульнарТребование о предоставлении налоговой отчетности признано неправомерным ►

интерактив ¦ Задай свой вопрос эксперту ►

в мире науки ¦ ЧЕрНяКОв андрей О правовых состояниях в сферах финансового и налогового права ►

ШУМаКОва Оксана Сравнительное исследование бюджетного контроля в странах СНГ ►

страницы истории ¦ ШаУКЕНОв али Государство кочевников и налоги: особенности политико-правового статуса хана в казахской степи ►

январь 2013

2

6

содержание Практика

теория

3

45история

9

13

23

2731

35

41

1 (62). Январь, 2013

Редакционный совет:Е.В.Порохов, председательШ.С.Байболова,Р.А.Подопригора

Главный редактор Наталья СпиридоноваДизайн, верстка Татьяна ШипиловаКорректор Ирина КовалеваМенеджер по рекламе Екатерина Шелехова

Охраняется Законом об авторском праве. Любые попытки нарушения Закона будут преследоваться в судебном порядке. Перепечатка материалов, опубликованных в журнале «Налоги и финансы», и ис-пользование их в любой форме, в том числе и электронных СМИ, допускается только с письменного разрешения редакции. При цитировании ссылка на журнал «Налоги и финансы» обязательна. Редак-ция не всегда разделяет точку зрения авторов. Рукописи не рецензируются и не возвращаются.

Адрес редакции:Казахстан, 050057, Алматы, ул. М.Озтюрка, 14, оф.17;тел.: +7 (727) 275 28 05;факс: +7 (727) 274 89 25;e-mail: [email protected]

Отпечатано в типографии «PRIDE PRINT» г. Алматы, ул. Мирзояна, 13-15, тел.: 8 (727) 378-77-47, 378-80-06, 378-80-09

Финансово-экономическое издание

Собственник ТОО «Налоговый эксперт»

Регистрационное свидетельство № 9091-ЖВыдано 25 марта 2008 года Министерством культуры и информации Республики КазахстанНомер и дата первичной постановки на учет – № 8702-Ж, 11.10.2007 г.

Издаётся с декабря 2007 годаВыходит 1 раз в месяц

Тираж 1000 экз. Подписной индекс 74063

3 налОГи и ФинансЫ

Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

ПраКТиКа НалОГООБлОжЕНия

рынок прямых продаж и сетевой маркетинг в казахстане:правовое регулирование и налогообложение

Евгений ПОРОхОв, профессор каспийского общественного университета, д.ю.н., директор нии финансового и налогового права

Практика

как всем известно, торговля – двигатель прогресса.

именно товарно-денежные отношения и товарообмен-

ные операции приводят в движение весь рыночный ме-

ханизм, балансируют спрос и предложение, оживляют

экономику и удовлетворяют, в конечном счете, интересы

и потребности всех участников товарооборота.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




к н а ч а л у с т а т ь и д а л Е Е ►

орговлю можно превратить в культ, канонизировав товар, раскрепостив рынок, развив

в покупателе шопоманию и при-учив его к обрядам закупа това-ров и к шоп-турам. Либо, наобо-рот, торговлю можно попытаться загнать в рамки тотального го-сударственного регулирования и контроля, лицензируя и кво-тируя ее виды, локализовав ме-ста продажи, монополизировав производство, ограничив потре-бление, создав дефицит, борясь со спекуляцией, зарегулировав спрос и (или) предложение. Но в конечном итоге либо товар про-ложит себе путь к потребителю, либо потребитель найдет дорогу к товару. Смысл торговли в том и заключается, чтобы продавцу и покупателю свободно по своему выбору и усмотрению обрести друг друга и удовлетворить вза-имные потребности в товарах, работах, услугах и деньгах.

Только свободная торговля способна привести к бурному развитию экономики и к про-грессу во всех отраслях эконо-мики. Никто лучше изыскан-ного потребителя с его бурной фантазией не знает, как можно дальше и лучше развиваться. И никто лучше производителя и коммерсанта не сможет реализо-вать эту фантазию на практике и предложить массу вариаций на тему быстрого, качественного и приемлемого по цене удовлет-ворения потребностей покупа-теля. Поэтому общий принцип, который должно исповедовать государство при регулировании им торговой деятельности, – это не мешать продавцам и покупа-телям при осуществлении ими торговых операций и дать им полную свободу в определении условий своих торговых отноше-ний.

Большинство правовых и со-циальных государств мира с ры-ночной экономикой, в принципе, так и поступают. Не является исключением в этом отношении и Казахстан, который провоз-глашает в качестве основных на-

чал своего конституционного и гражданского законодательства: 1) право частной собственности

и ее неприкосновенность (п. 1, 2 и 3 ст. 26 Конституции РК);

2) свободу предпринимательской деятельности и свободное ис-пользование имущества (п. 4 ст. 26 Конституции РК);

3) свободное обращение товаров, работ и услуг на всей террито-рии РК (п. 3 ст. 2 ГК РК) и

4) свободу договора (ст. 380 ГК РК);

5) свободу ценообразования (ст. 385 ГК РК). Запрещается только недобро-

совестная конкуренция, ограни-чивается и регулируется моно-полистическая деятельность, изымаются из обращения опас-ные и запрещенные товары, моно-полизируются государственно-значимые сферы производства.

Во всем остальном – полная свобода в пределах доброго, раз-умного и справедливого с учетом существующих в обществе нрав-ственных ценностей и деловой этики (п. 4 ст. 8 ГК РК).

Сформулированное некогда различными философами и ре-лигиозными течениями золотое правило нравственности: «от-носись к другим так, как хочешь, чтобы относились к тебе» и «не делай другим того, чего не жела-ешь себе» в полной мере реализо-вано в современном гражданском законодательстве Республики Казахстан в нормах пп. 3 и 5 ст. 8 Гражданского кодекса РК.

Согласно указанным нормам, осуществление гражданских прав не должно нарушать прав и охраняемых законодательством интересов других субъектов пра-ва, не должно причинять ущерба окружающей среде. Не допуска-ются действия граждан и юри-дических лиц, направленные на причинение вреда другому лицу, на злоупотребление правом в иных формах, а также на осу-ществление права в противоре-чии с его назначением.

Общие, относящиеся к торго-вым отношениям нормы граж-

данского права являются, как правило, диспозитивными и но-сят в большинстве случаев ре-комендательный характер. Сто-роны могут руководствоваться выработанными законодателем правилами поведения или опре-делить для себя свои собствен-ные. К таким нормам относятся нормы гражданского права о до-говорных обязательствах купли-продажи, поставки, поручения, комиссии, оказания услуг и вы-полнения работ.

В качестве специального нор-мативного правового акта в сфе-ре торговли в Казахстане принят и действует Закон Республики Казахстан от 12 апреля 2004 г. №544-II «О регулировании тор-говой деятельности».

С учетом существующих им-перативных правовых норм, устанавливающих запреты, огра-ничения и обязательные предпи-сания в сфере торговли, во всем остальном участники торговой деятельности уже самостоятель-но, индивидуально в договор-ном порядке определяют условия своего сотрудничества и регули-руют свои торговые отношения между собой.

Таким образом, следует при-знать, что излишняя зарегули-рованность государством тор-говой деятельности и торговых отношений тормозит развитие экономики и прогресс общества в целом. Подробная регламента-ция государством всех правил торговли сковывает коммерче-скую инициативу и препятствует появлению новых механизмов движения товаров к своему по-требителю. Чем меньше будет всякого рода процедурных услов-ностей на пути движения товара, тем легче и проще товар найдет своего покупателя и потребите-ля. Поэтому, как правило, приня-тие каких-либо специальных за-конодательных или подзаконных правовых актов, регулирующих те или иные сферы торговли или какие-либо специальные аспек-ты торговой деятельности, край-не нежелательны для рыночной

Т


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





экономики. Необходимо лишь с учетом накопленного практи-ческого опыта в дальнейшем со-вершенствовать уже имеющиеся правовые нормы, регулирующие торговые отношения.

Естественно, что в торговых отношениях особый акцент дол-жен быть сделан на защите прав конечного потребителя, которо-му в отношениях с производи-телями и коммерсантами всегда трудно тягаться в отстаивании своих законных прав и интере-сов. С этой целью в Казахстане принят и эффективно действует Закон Республики Казахстан от 4 мая 2010 г. №274-IV ЗРК «О защи-те прав потребителей».

Принято считать, что хлеб за брюхом не ходит. Содержание этой пословицы можно понимать двояко. Первый ее смысл сводит-ся к тому, что свой хлеб надо за-работать, для его получения надо предварительно потрудиться, сам он к тебе без твоего труда не придет, и никто его тебе безвоз-мездно не принесет. Аналог дан-ному смыслу можно найти в дру-гой известной всем пословице: «Без труда не вытащишь и рыбку из пруда».

Другой смысл (буквальный) сводится к тому, что каждый сам должен искать пути к удовлетво-рению своих потребностей, а не сидеть сложа руки на одном ме-сте и не ждать их удовлетворения усилиями других. Аналогичный смысл можно увидеть в другой не менее известной пословице: «Под лежачий камень вода не течет».

В торговле также считается, что именно от покупателя, в ко-нечном итоге, зависит послед-нее слово в совершении сделок купли-продажи, в приобретении товаров и в голосовании за них своим рублем. Продавец лишь может предпринять все завися-щие от него меры, чтобы проин-формировать и заинтересовать покупателя в своем товаре, в том числе организовать места прода-

жи и сделать публичную оферту. В конечном итоге, спрос всегда диктует предложение.

Однако при всей расхожести мнения об активности именно покупателя при совершении не-обходимых прежде всего ему сде-лок купли-продажи существует огромный по своим масштабам сегмент рынка, где покупатель при осуществлении торговых операций совершает минимум действий и прилагает минимум усилий к тому, чтобы сделка в итоге состоялась.

В данном торговом сегменте покупателю уже нет необходи-мости посещать различные тор-говые объекты, осуществлять поиск необходимых ему товаров, проводить их сопоставление и выбор. Сделки могут совершаться покупателем, не выходя из дома или с работы. В таких случаях от покупателя требуется только вы-ражение своего согласия на со-вершение сделки купли-продажи и ее фактическое исполнение в момент совершения сделки (при-обретение товара и права соб-ственности на него и осуществле-ние оплаты за него). Речь идет о прямых (личных) продажах, как об одной из самых эффективных форм организации розничной торговли вне стационарных мест торговли. Главное и несомнен-ное преимущество такой формы торговли – это существенная экономия сил и времени каждо-го покупателя, осуществление за него продавцом всего комплекса подготовительных и организа-ционных мероприятий по пре-зентации, демонстрации, выбору и непосредственной личной до-ставке необходимых покупателю товаров и услуг. Самый очевид-ный недостаток данной формы в том, что потребности и интересы покупателя в предлагаемом ему товаре могут формироваться в самом процессе предложения и демонстрации товара под воздей-ствием продавца с ограничением воли и инициативы самого поку-пателя в выборе производителя, продавца и товаров.

Сами по себе прямые прода-жи довольно распространенное явление. Можно сказать, что это первичный элемент всякой тор-говли, ее «первобытная» форма, когда производитель (или соб-ственник) товара реализует его непосредственно потребителю (покупателю) от своего имени и за свой счет, минуя всякого рода торговых посредников, коммер-сантов и вне мест стационарной торговли, что называется «один на один» и «из рук в руки».

Однако в последнее время прямые продажи приобрели со-вершенно новое, современное звучание в связи с массовым ис-пользованием данной формы в качестве основной компаниями сетевого маркетинга. Количество организуемых и всесторонне обеспечиваемых такими компа-ниями сделок прямых продаж переросло в новое качество и поставило прямые продажи на новый уровень во всей системе торговли.

Надо сказать, что популяр-ность, организованность и эф-фективность прямых продаж стали возможны именно благо-даря специально выработанной такими компаниями торговой концепции – концепции сетевого маркетинга, когда с покупателя-ми продукции компании выстра-иваются также по их желанию дополнительные отношения по оказанию маркетинговых услуг с целью расширения рынка про-даж и организации распростра-нения товаров.

В Казахстане легальное определение понятия сетевого маркетинга дается в пп. 4) п. 4 Правил розничной торговли вне торговых мест путем сете-вого маркетинга, общественных распространителей, продажи по почте и другими способами, утвержденных Постановлением Правительства Республики Ка-захстан от 14 сентября 2005 г. №918.

Согласно указанной норме, сетевой маркетинг – это разно-видность розничной торговли



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





вне торговых мест, в которой действуют независимые продав-цы, распространяющие товар са-мостоятельно или посредством привлечения других агентов, их доход состоит из дохода от пер-сональных продаж и комиссион-ных от продаж других агентов, вовлеченных ими в сеть. Ука-занное определение не отражает всей сути концепции сетевого маркетинга и, очевидно, требует своего нормативного уточнения с учетом уже имеющегося опыта его использования на практике.

Общераспространными пря-мые продажи и сетевой марке-тинг стали благодаря таким меж-дународным компаниям прямых продаж и всемирно известным брендам, как Oriflame, Mary Kay, Avon, Faberlic, Herbalife, Neways, Amway, Zepter, Vitamax, Kirby. Как правило, прямые продажи используются компаниями, про-изводящими и реализующими косметическую продукцию, пи-щевые добавки, бытовую техни-ку и кухонную утварь.

Однако гипотетически пря-мые продажи и сетевой мар-кетинг могли бы с неменьшим успехом использоваться в страте-гиях и любых других компаний-производителей и реализаторов. Особенно актуально это звуча-ло бы применительно к товарам инновационной сферы, а также к товарам народного потребления повседневного спроса.

Ответ на вопрос, почему ука-занные выше компании сделали свой выбор в пользу именно та-кой формы торговли, как пря-мые продажи, тоже очевиден. Прямые продажи просты, до-ступны, понятны, малозатратны, не требуют от производителя и продавцов организации мест стационарной торговли, предпо-лагают наибольшую активность независимых продавцов и мини-мальную активность конечных потребителей.

При этом, что самое главное, концепция сетевого маркетинга не требует трудовых или иных устойчивых внутрифирменных

их сотрудниками, работника-ми, представителями, комисси-онерами и агентами, вступают во все последующие отношения с покупателями от своего име-ни, в своих интересах и за свой счет1.

В западной торговой терми-нологии существует специаль-ный термин «дилер»2, который в наибольшей степени характе-ризует такого рода отношения, как отношения по распростра-нению продукции компаний-производителей независимыми лицами от своего имени, в своих интересах и за свой счет.

1 Более подробно характеристику граж-данского-правового статуса независимых продавцов-консультантов смотрите в ста-тьях: Якушев А. Некоторые аспекты право-вого регулирования прямого маркетинга и прямых продаж в РФ // Юрист. 2013. №1. С. 75–79; Митрофанская Ю., Кадырова Б. Прямые продажи в Казахстане: правовое ре-гулирование // Юрист. 2011. №7. С. 49–52.

2 Дилер (англ, dealer – торговец, агент) – 1) участник бизнеса, физическое или юри-дическое лицо, закупающее продукцию оптом и торгующее ей в розницу или ма-лыми партиями. Обычно это агенты фирм-производителей продукции, выступающие в роли участников ее дилерской сети; 2) частное лицо или фирма, члены фондовой биржи, ведущие биржевые операции не в качестве простых агентов-посредников (брокеров), а действующие от своего имени и за собственный счет, то есть вкладываю-щие в дело собственные деньги, осущест-вляющие самостоятельно куплю-продажу ценных бумаг, валюты, драгоценных ме-таллов. (Борисов А.Б. Большой экономи-ческий словарь. М.: Книжный мир, 2003. 895 с.).

Дилер (от англ. dealer – торговец, агент) – 1) частное лицо или фирма, чле-ны фондовой биржи, ведущие биржевые операции не в качестве простых агентов-посредников (брокеров), а действующие от своего имени и за собственный счет, то есть вкладывающие в дело собственные деньги, осуществляющие самостоятельно куплю-продажу ценных бумаг, валюты, драгоценных металлов; 2) участник биз-неса, физическое или юридическое лицо, закупающее продукцию оптом и торгую-щее ею в розницу или малыми партиями. Обычно это агенты фирм-производителей продукции, выступающие в роли участ-ников ее дилерской сети. (Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Со-временный экономический словарь. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2007. 495 с.).

отношений между компанией-производителем и покупателя-ми ее продукции и нацелена на конечный финансовый резуль-тат от реализации продукции. Мотивация каждого участника рынка прямых продаж привя-зана к объему продаж предла-гаемых товаров и к моментально получаемой от этого выручке. Такие лица всегда имеют статус независимых покупателей, при-обретающих товар у произво-дителя лично для себя либо для реализации его впоследствии третьим лицам от своего имени и за свой счет. Кроме того, такие лица могут также по их жела-нию выступать по отношению к компании-производителю или компании-дистрибьютору неза-висимыми услугодателями, ока-зывающими услуги по продви-жению товаров на рынке путем привлечения новых покупателей и (или) независимых продавцов.

Таким образом, благодаря концепции сетевого маркетинга выстраивается целая торговая сеть, состоящая из компании-производителя, компаний-дист- рибьюторов, независимых продав- цов-консультантов и потенци-альных покупателей. Несмотря на формирование общими уси-лиями организованной торговой сети, тем не менее, все ее участ-ники сохраняют по отношению друг к другу свой независимый правовой статус, организацион-ную и имущественную самостоя-тельность.

И даже часто используемые в обиходе названия активных участников среднего звена в этой сети (продавец-консультант, торговый представитель, тор-говый агент, распространитель продукции) не должны вызывать никаких сомнений в самостоя-тельности их статуса, который определяется в соответствии с заключаемыми с ними догово-рами купли-продажи и иными оформляемыми с ними первич-ными документами. Такие лица не состоят в штате компаний-производителей, не являются


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Но современное гражданское и торговое законодательство Ка-захстана (кроме торговли на орга-низованном рынке ценных бумаг и на валютном рынке при осу-ществлении профессиональной брокерско-дилерской деятельно-сти) не знает подобного термина и не выделяет дилерский договор в качестве самостоятельной пра-вовой конструкции, поскольку не видит в нем существенных от-личий от предпринимательских договоров поставки или оптовой или розничной купли-продажи.

Таким образом, все участву-ющие в торговой сети прямых продаж лица изначально имеют и впоследствии всегда сохраняют независимый по отношению друг к другу правовой, организацион-ный и имущественный статус.

Самостоятельность всех участников торговой сети пря-мых продаж и сетевого марке-тинга впоследствии существенно влияет на их налогово-правовой статус.

Вкратце рассмотрим налогово-правовой статус каждого участ-ника торговой сети прямых про-даж в отдельности и постараемся выявить особенности исполне-ния ими своих собственных на-логовых обязательств.

налогово-правовой статус корпораций-производителей и организаций-дистрибьюторов

Представленные на рынке Казахстана компании-производители или в отсут-ствие таковых компании-дистрибьюторы международных компаний прямых продаж яв-ляются субъектами предпри-нимательства и плательщиками всех налогов, связанных с при-обретением и последующей реа-лизацией распространяемой ими продукции. Как правило, они производят в Казахстане или оптом импортируют в Казахстан производимую за рубежом про-дукцию и уплачивают связанные

с производством и (или) импор-том налоги и таможенные плате-жи: акцизы, НДС на импорт или с оборота, импортные таможен-ные пошлины, сборы и платежи. Впоследствии после реализации независимым продавцам и ко-нечным потребителям товаров они также исчисляют и уплачи-вают НДС с облагаемых оборотов – оборотов по реализации ими на территории РК товаров (в том числе импортированных), работ и услуг (при условии, что они являются плательщиками НДС) и корпоративный подоходный налог (КПН) с полученного по итогам налогового периода на-логооблагаемого дохода. В свой совокупный годовой доход такие компании включают все доходы, полученные ими от реализации товаров, работ и услуг, а также имущественный доход. В рамках общего налогового режима они при исчислении налогооблагае-мого дохода имеют право на вы-чет всех расходов, произведенных ими с целью получения сово-купного годового дохода. Имен-но компании-производители и компании-дистрибьюторы за-интересованы в увеличении объема прямых продаж и в рас-ширении их сети. Поэтому на вычеты из совокупного годово-го дохода при исчислении КПН такими компаниями относятся как расходы по производству и (или) приобретению товаров, так и расходы по их реализации, а также расходы, связанные с рас-ширением рынка прямых про-даж, продвижением товаров на рынке и увеличением объема продаж с помощью независимых продавцов-консультантов (мар-кетинговые, рекламные и про-чие).

Если же компаниями-дистрибьюторами применяется специальный налоговый режим на основе упрощенной деклара-ции, то они утрачивают право на вычет своих расходов и уплачи-вают КПН с валовой выручки от реализации всех своих товаров, работ и услуг.

налогово-правовой статус независимых продавцов-консультантов

Независимые продавцы-консультанты приобретают то-вары с целью их последующей перепродажи и получения при-были. Поэтому изначально их деятельность должна призна-ваться предпринимательством. Соответственно, предпринима-тельская деятельность должна осуществляться независимыми продавцами-консультантами в предусмотренных для этого за-коном формах (с созданием ком-мерческой организации с пра-вами юридического лица или без создания таковой в рамках индивидуального предпринима-тельства с регистрацией или без таковой). Иностранные граждане (подданные) и лица без граждан-ства, не имеющие в Казахстане вида на жительство, ограничены в своих правах выбора формы индивидуального предприни-мательства. Другими словами, такие лица могут осуществлять в Казахстане предприниматель-ство только путем создания ком-мерческой организации с пра-вами юридического лица, либо должны осуществлять индиви-дуальное предпринимательство в отношениях с казахстанскими резидентами только за предела-ми Казахстана.

Покупатель автоматически становится предпринимателем в тот момент, когда у него появля-ется цель получения прибыли и он начинает предпринимать для этого все необходимые действия (оптом закупать предназначен-ный для перепродажи товар, предлагать и демонстрировать его потенциальным покупате-лям, реализовывать его им и по-лучать доход от реализации).

Независимые продавцы-консультанты (как юридические лица, так и индивидуальные предприниматели) могут при-менять как общий, так и специ-альный налоговые режимы. При применении ими общего налого-вого режима они получают пра-



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





во на вычет всех своих расходов, произведенных ими с целью по-лучения совокупного годового дохода. При применении специ-ального налогового режима на основе упрощенной декларации они утрачивают такое право, уплачивая налог хотя и по мень-шей налоговой ставке, но со всей валовой выручки от реализации товаров, работ и услуг.

Независимые продавцы-консультанты могут также наряду с приобретением товаров оказы-вать компаниям-производителям или компаниям-дистрибьюторам услуги по расширению торговой сети и увеличению объема продаж путем привлечения новых неза-висимых продавцов или освоения новых рынков сбыта. В таких слу-чаях компании-дистрибьюторы разрабатывают и финансируют целые комплексные программы по стимулированию развития такого рода услуг и повышению их эффективности. В конечном счете получение и потребление компаниями-дистрибьюторами маркетинговых, рекламных и дру-гих тесно связанных с ними услуг ведет к увеличению объемов про-даж их товаров и, соответственно, к увеличению общих доходов.

налогово-правовой статус покупателей – конечных потребителей

Конечные потребите-ли (в отличие от независимых продавцов-консультантов) при-обретают товар с целью его лич-ного, семейного или домашнего потребления и не преследуют цель его дальнейшей перепро-дажи для получения прибыли. Приобретение товаров конеч-ными потребителями в личных целях не является предприни-мательством и не подлежит со-ответствующему оформлению, регистрации и учету. Соответ-ственно, конечные потребители не должны исчислять и уплачи-вать никаких предприниматель-ских налогов с приобретения и потребления ими товаров, за ис-ключением несения бремени всех

косвенных налогов (таможенных пошлин, сборов, платежей, НДС и акцизов), уже сидящих в цене приобретенных ими товаров.

Изначально отследить, для каких именно целей покупатель приобретает товар у дистрибью-тора, представляется невозмож-ным, если только покупатель уже в момент приобретения не является индивидуальным пред-принимателем, и в таком слу-чае сразу предполагается пред-принимательский характер его деятельности, если не будет до-казано иное. Во всех остальных случаях о предпринимательском характере сделок по приобрете-нию товаров у дистрибьютора может свидетельствовать только объем закупа, указывающий на невозможность его личного по-требления покупателем. Но в лю-бом случае отследить дальнейшее движение товара при приобрете-нии его конечным потребителем (при отсутствии его дальнейшей регистрации в качестве предпри-нимателя и при отсутствии у него учета всех его последующих тор-говых операций) практически не представляется возможным.

Таким образом, на основании проведенного анализа правового статуса каждого из участников торговой сети прямых продаж и их отношений между собой мож-но утверждать, что:

1) все участники торговой сети прямых продаж являются незави-симыми по отношению друг к дру-гу в своем правовом, организаци-онном и имущественном статусе; между ними отсутствуют трудо-вые, корпоративные, внутрифир-менные, представительские и иные отношения, основанные на взаимосвязи и взаимозависимо-сти друг друга;

2) все возникающие между участниками сети прямых про-даж отношения являются тор-говыми отношениями, осно-ванными преимущественно на договоре купли-продажи (и его разновидностях);

3) в отдельных случаях между дистрибьюторами и независимы-

ми продавцами-консультантами имеют место отношения оказа-ния маркетинговых и других тес-но связанных с ними услуг (по расширению сети прямых про-даж и продвижению товаров на рынке путем вовлечения в сеть новых продавцов), основанных на соответствующем договоре оказания маркетинговых услуг или смешанном с договором купли-продажи договоре;

4) все торговые сделки в рам-ках сети прямых продаж со-вершаются от имени, за счет и в интересах каждого участника сделки, и каждый сам несет все необходимые для достижения своих бизнес-целей расходы;

5) все производимые участни-ками сети прямых продаж расхо-ды (в том числе по расширению сети продаж и продвижению то-варов на рынке) являются расхо-дами, осуществляемыми с целью получения совокупного годового дохода, и при использовании на-логоплательщиком общего на-логового режима должны отно-ситься на вычеты из совокупного годового дохода (при условии их фактического производства и надлежащего документального подтверждения);

6) в определенных случаях (в случаях дальнейшей перепро-дажи приобретенных товаров) торговля осуществляется уже в рамках предприниматель-ской деятельности независимых продавцов-консультантов, что должно соответствующим обра-зом оформляться, регистриро-ваться и учитываться ими само-стоятельно в качестве субъектов предпринимательства; в таких случаях независимые продавцы-консультанты самостоятельно исчисляют и уплачивают возни-кающие у них от их предприни-мательской деятельности налоги (НДС, КПН или ИПН и другие);

7) во всех остальных случаях прямые продажи предполагают реализацию товаров конечным потребителям в целях их лично-го, семейного или домашнего по-требления.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

ачастую налоговые органы утверждают, что налого-плательщик не имеет права

на возврат НДС по суммам, при-нятым в зачет от поставщиков, которые впоследствии (позже за-явленного налогоплательщиком периода) были сняты с учета по НДС. Однако налоговыми орга-нами не учитывается тот факт, что в момент оказания услуг и ре-ализации товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ) они яв-лялись плательщиками НДС.

Согласно пп. 4) п. 1 ст. 272 На-логового кодекса Республики Ка-захстан от 10 декабря 2008 года (далее – НК РК), налогоплатель-щику подлежит возврат излиш-не уплаченной в бюджет суммы НДС. Так, статьями 599 и 602 НК РК предусматриваются зачет и возврат излишне уплаченной суммы налога, платы и пени.

некоторые проблемы практической реализации законодательно обеспеченной возможности возврата превышения налога на добавленную стоимость налогоплательщику

обращаясь в налоговый орган с заявлением на про-

ведение зачета и возврата излишне уплаченной суммы

налога на добавленную стоимость (далее – ндс), нало-

гоплательщик сталкивается с множеством оснований

отказа налоговых органов, однако правомерность и за-

конность таких оснований вызывают обоснованные со-

мнения.

карина никитина, младший научный сотрудник нии финансового и налогового права

З

ПраКТиКа НалОГООБлОжЕНия Практика


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Плательщиками НДС явля-ются лица, по которым была произведена постановка на реги-страционный учет по НДС в РК (ст. 228 НК РК). В соответствии с пп. 1) п. 2 ст. 31 НК РК во испол-нение налогового обязательства налогоплательщик должен встать на регистрационный учет в нало-говом органе. Таким образом, с момента постановки на учет по НДС и до момента снятия с тако-го учета лицо, имеющее объек-ты обложения НДС, признается плательщиком НДС. Соответ-ственно, все совершенные в этот период времени действия пла-тельщика НДС по исполнению своего обязательства по НДС за прошедшие налоговые периоды предполагаются законными и не могут впоследствии произвольно пересматриваться налоговыми органами по основанию после-дующего снятия лица с учета по НДС.

Главой 34 НК РК регулиру-ется порядок отнесения НДС в зачет. Так, при определении сум-мы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате

за полученные товары, включая основные средства, нематери-альные активы, работы и услу-ги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота и выполня-ется ряд условий. Так, например, получатель товаров, работ, услуг является плательщиком НДС; поставщиком, являющимся пла-тельщиком НДС на дату выписки счета-фактуры, выписан счет-фактура или другой документ, представляемый в соответствии с п. 2 ст. 256 НК РК на реализо-ванные товары, работы, услуги на территории РК; и др.

Исходя из вышеизложенного, в случае, если лицом в законном порядке за определенный период времени были приняты в зачет от добросовестного поставщика – плательщика НДС суммы начис-ленного им НДС, а впоследствии по истечении указанного перио-да (в последующих налоговых периодах) поставщик был снят с учета по НДС, то за лицом со-храняется право на зачет суммы НДС. Следовательно, действия налоговых органов, препятству-ющие реализации права налого-плательщика на возврат излишне уплаченных сумм НДС, следует признать неправомерными. От-каз налоговых органов, основан-ный на указанных выше обстоя-тельствах, должен обжаловаться налогоплательщиком.

Исключение составляет слу-чай, когда снятие плательщика с учета по НДС производится с момента его постановки на учет по НДС по основаниям призна-ния его лжепредприятием или признания недействительной его регистрации в качестве юриди-ческого лица в органах юстиции вследствие совершения неустра-нимых нарушений при его соз-дании (пп. 3) и 4) п. 4 ст. 571 НК РК и п. 6 ст. 571 НК РК). В таких случаях поставщик признается снятым с учета по НДС по соот-ветствующим решениям с даты начала преступной деятельности – для лица, указанного в пп. 3) п. 4 ст. 571 НК РК; с даты постановки

на регистрационный учет по на-логу на добавленную стоимость – для лица, указанного в пп. 4) п. 4 ст. 571 НК РК. Соответствен-но, НДС, выставленный постав-щиком, впоследствии снятым с учета по НДС с момента его постановки на такой учет, тоже должен быть исключен из заче-та по НДС у покупателя товаров (работ, услуг) от такого постав-щика.

В остальных случаях исклю-чение из зачета НДС у покупате-ля товаров (работ, услуг) и отказ в возврате его превышения из бюджета по основанию снятия поставщика с учета по НДС по прошедшим налоговым перио-дам (задним числом) по налого-вому законодательству РК пред-ставляется невозможным.

Множество сомнений у на-логоплательщиков вызывает правомерность формирования налоговыми органами пирами-ды системы управления рисками (далее – СУР), а именно тот факт, что так называемые «ветки» стро-ятся не только по поставщикам налогоплательщика, заявившего о возврате, но и по другим по-ставщикам услуг или товаров.

При поступлении от платель-щика НДС налогового заявления о возврате превышения НДС и (или) декларации по НДС, со-держащей требование о возврате превышения НДС, в том числе по оборотам, облагаемым по нуле-вой ставке, показатели деятель-ности такого налогоплательщика подлежат тестированию с ис-пользованием СУР.

Тестирование на предмет со-ответствия СУР проводится на-логовым органом, в который поступили налоговое заявление о возврате превышения НДС и (или) декларация по НДС, со-держащая требование о возврате превышения НДС.

Согласно п. 1 ст. 625 НК РК, СУР основана на оценке рисков и включает меры, вырабатывае-мые и (или) применяемые орга-нами налоговой службы в целях выявления и предупреждения


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





риска. На основе результатов оценки рисков осуществляется дифференцированное примене-ние форм налогового контроля.

Действия органов налого-вой службы по оценке и управ-лению рисками заключаются в осуществлении анализа данных налоговой отчетности, представ-ленной налогоплательщиком (налоговым агентом), сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, а так-же других документов и (или) сведений о деятельности налого-плательщика (налогового агента) (ст. 626 НК РК).

В отношении налогоплатель-щиков, отнесенных к степени ри-ска, налоговый орган формирует аналитический отчет «Пирамида по поставщикам» – по постав-щикам товаров, работ, услуг (п. 9 Инструкции по применению СУР).

Критерии СУР, подлежащие использованию органами нало-говой службы при рассмотрении требований (налоговых заяв-лений) о возврате превышения НДС, кроме прочего предпо-лагают проверку и оценку дея-тельности налогоплательщика на осуществление сомнительных сделок (с лжепредприятиями, налогоплательщиками, не пред-ставляющими или представляю-щими нулевую налоговую отчет-ность, а также бездействующими, снятыми с учета по НДС, ликви-дированными и банкротами).

В случае выявления по ре-зультатам аналитического отче-та у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового за-конодательства возврат предъ-явленной суммы превышения НДС производится в пределах суммы, приходящейся на постав-щиков, по которым не установле-ны нарушения налогового зако-нодательства. При этом возврат оставшейся суммы НДС следует производить по мере устранения

нарушений. (Письмо НК МФ РК от 5 мая 2010 г. №НК-08-22/5205).

Таким образом, при тестиро-вании на предмет соответствия СУР органы налоговой службы вправе формировать аналитиче-ский отчет «Пирамида» не только по поставщикам определенных товаров в пользу налогоплатель-щика, заявившего о возврате, но и по другим непосредственным поставщикам услуг.

Зачастую налоговые органы, начав строить пирамиду по одно-му крупному поставщику нало-гоплательщика, в поставщиках которого по нескольким веткам выходит один и тот же снятый с учета по НДС контрагент, сумму такого НДС дублируют по нему в акте несколько раз.

Действующие нормативные правовые акты, а также спе-циальные подзаконные акты РК (в том числе Инструкция по применению СУР, Письмо НК МФ РК от 27 марта 2009 г. №НК-08-22/2758 и др.) не дают точного и однозначного ответа в отношении порядка формирова-ния аналитического отчета «Пи-рамида по поставщикам».

Как уже было отмечено, СУР основана на оценке рисков и включает меры, вырабатываемые и (или) применяемые органами налоговой службы в целях выяв-ления и предупреждения риска (п. 1 ст. 625 НК РК).

Таким образом, если одни и те же лица фигурируют в каче-стве контрагентов в нескольких сделках в рамках одного нало-гового периода или в разных налоговых периодах, то в таком случае налоговые органы вправе указывать сумму НДС по ним в акте несколько раз. Однако такое правило применимо только не-посредственно по отношению к налогоплательщику, заявившему о возврате НДС, поставщикам товаров (работ, услуг).

Также налоговые органы за-частую отказываются по различ-ным основаниям рассматривать к возврату суммы НДС по по-ставщикам, которые осуществля-

ют деятельность в специальном налоговом режиме. Например, согласно актам документальной налоговой проверки, одним из оснований отказа в возврате пре-вышения НДС указывается от-сутствие писем территориальных налоговых управлений (в каче-стве ответа на запросы налоговых органов в рамках проведения на-логовой проверки), подтвержда-ющих факт правомерности при-менения специального режима. Однако само по себе отсутствие ответа одного налогового орга-на на запрос другого налогового органа, составляющих единую налоговую службу РК, не может служить подтверждением не-правомерности устанавливаемо-го факта. Основанием для отказа в возврате превышения суммы неподтвержденного НДС может выступить только наличие опре-деленного отрицательного отве-та территориального налогового управления (а не его отсутствие или ненадлежащее оформление).

НК РК четко предусмотрены основания, по которым возврат превышения НДС не произво-дится. Так, в соответствии с п. 5 ст. 183 НК РК не производится возврат превышения НДС: 1) на-логоплательщику, осуществляю-щему расчеты с бюджетом в спе-циальных налоговых режимах, установленных для: субъектов малого бизнеса; крестьянских



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





или фермерских хозяйств; юри-дических лиц – производителей сельскохозяйственной продук-ции, продукции аквакультуры (рыбоводства) и сельских по-требительских кооперативов; 2) налогоплательщику, приме-няющему положения ст. 267 НК РК. Следовательно, налоговое законодательство РК не вклю-чает основание, зачастую ука-зываемое налоговыми органами (неподтверждение информации о поставщиках проверяемого на-логоплательщика) как достаточ-ное для отказа в возврате превы-шения НДС.

Следует отметить, что отсут-ствие информации, невозмож-ность ее получения налоговыми органами (если предоставление таковой не является прямой обя-занностью проверяемого нало-гоплательщика), неустановление необходимых в целях проведе-ния проверки фактов не должны

отрицательно сказываться на по-ложении добросовестного нало-гоплательщика.

Ранее п. 10 ст. 25 Закона о вве-дении НК РК предусматривалось, что возврат НДС не производит-ся в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки не получены ответы на запросы на проведение встреч-ных проверок для подтверж-дения достоверности взаимо-расчетов с поставщиком, (или) если поставщиком проверяемого налогоплательщика не устране-ны нарушения, выявленные при проведении встречных проверок по ранее направленным запро-сам и на основании полученных ответов уполномоченного органа о подтверждении достоверно-сти сумм НДС по крупному на-логоплательщику, подлежащему мониторингу, по ранее направ-ленным запросам. Однако в на-стоящий момент данное положе-ние распространяется только на взаимоотношения с бюджетом по превышению НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного НДС, сложившегося до 1 января 2009 г. К отношениям, возник-шим позднее указанной даты, данная норма неприменима.

В свою очередь, в соответ-ствии с разделом 21 НК РК на-логоплательщик имеет право об-жаловать результаты налоговой проверки и действия (бездей-ствие) должностных лиц органов налоговой службы. Рассмотрение жалобы налогоплательщика про-изводится вышестоящим орга-ном налоговой службы, а также налогоплательщик вправе обра-титься в суд.

Следует обратить особое вни-мание на соблюдение налоговы-ми органами всех требований и условий при отправке запросов: сроки, правильность указания адресата и т.д. На практике были зафиксированы случаи, когда налоговые органы направляли запросы в ненадлежащий тамо-женный орган, который произ-водил таможенное оформление, либо отправляли запросы в дру-

гие территориальные налоговые органы с нарушением сроков, а потом ссылались на отсутствие ответов на запросы. Такие дей-ствия и бездействие налоговых органов должны обжаловаться в судебном порядке. Судом в каче-стве доказательства надлежащего исполнения налоговыми органа-ми своих обязанностей должны быть истребованы все запросы, которые направил налоговый ор-ган, и ответы на них. Зачастую, при производстве подобных мер выясняется, что налоговые орга-ны фактически бездействовали и направили в лучшем случае не больше половины всех необходи-мых запросов.

Суды также обращают особое внимание на установление на-личия или отсутствия у налого-плательщика, заявившего о воз-врате, намерения уклонения от уплаты налогов. В связи с этим налогоплательщику необходи-мо предпринять меры для уста-новления добросовестности его контрагентов. Иначе говоря, суд должен получить полную и до-стоверную информацию о том, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе контрагентов.

В Казахстане существует по-ложительная судебная практика по подобным делам. Налогопла-тельщики добиваются в судеб-ном порядке законного возврата превышения НДС. Однако при этом они нередко сталкиваются с проблемой исполнения судебных решений.

Тем не менее налогоплатель-щикам необходимо посредством законодательно предусмотрен-ных способов самозащиты доби-ваться последовательной практи-ческой реализации и соблюдения своих прав. Инициативное пра-вомерное поведение заинтере-сованных лиц может оказать положительное воздействие и привести к совершенствованию механизмов практической реа-лизации законодательно обеспе-ченных прав добросовестного налогоплательщика.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

КОММЕНТарии К ЗаКОНОДаТЕльСТвУ

Задача. В соответствии с толковым словарем С.И. Ожегова за-дача – это то, «…что требует исполнения, разрешения»54. В свою

очередь, толковый словарь русского языка В.И. Даля дает следующее определение: задача – это «…все, что задано или что задается: вопрос для решения»55.

Таким образом, для рассматриваемой нами темы обобщенное лек-сическое значение слова «задача» – это то, что задано для исполнения или разрешения.

Для целей настоящего исследования мы примем за основу одну из научных точек зрения, в соответствии с которой закон – это форма права56 и как нормативный правовой акт обладает преимуществами перед другими формами права. М.Н. Марченко приводит следующий перечень проявления таких преимуществ: «во-первых, в том, что у из-дающих их государственных органов гораздо больше координацион-ных возможностей, чем у всех иных нормотворческих институтов, для выявления и отражения в праве не только групповых, классовых, ин-дивидуальных, но и общих интересов. Во-вторых, в том, что благодаря четким, традиционно сложившимся правилам изложения содержания нормативно-правового акта он считается лучшим способом оформле-ния устоявшихся норм. В-третьих, в том, что нормативно-правовой акт в силу своей четкости и определенности более легок в «обращении», чем другие формы права»57.

Таким образом, закон обладает возможностью выполнить следующие задачи: во-первых, отразить общие социальные интересы; во-вторых, письменно отразить эти интересы лучшим способом, в соответствии с четкими традиционно сложившимися правилами, понятными для пользователей; в-третьих, соответствуя правилам четкости и опреде-ленности изложения, может обеспечить простоту использования.

научно-практический комментарий к преамбуле закона республики казахстан от 6.01.2011 г. №377-IV «о государственном контроле и надзоре в республике казахстан»

валерий ШатОв, заместитель директора научно-исследовательского института финансового и налогового права

Продолжение. начало статьи в № 12. декабрь. 2012 г.

(с изменениями и дополнениями по состоянию на 10.07.2012 г.)

11

54 Ожегов С.И. Словарь русского языка: Ок. 57 000 слов // Под ред. докт. филол. наук, проф. Н.Ю. Шведовой. – 16-е изд., испр. – М.; Рус. яз., 1984. – 797 с. С. 175.

55 Даль В.И. Толковый словарь русского языка. Современная версия. - М.: Изд-во Эксмо, 2002. – 736 с. С. 253.

56 Как указывает М.Н. Марченко внешнее выражением права, к числу которых относиться и закон «в одних случаях называют формой или формами права, в других – источниками, а в третьих – их именуют одновременно и формами, и источниками права» // Марченко М.Н. Теория государства и права: учеб. – 2-е изд., перераб и доп. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006. – 640 с. С. 504.

57 Марченко М.Н. Теория государства и права: учеб. – 2-е изд., перераб и доп. – М.: ТК Вел-би, изд-во «Проспект», 2006. – 640 с. С. 511.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Отсюда, для сформулиро-ванных нами условий, можно определить, что задача закона – установить в рамках регули-руемых общественных отноше-ний единые правовые ориентиры пределов правомерного поведения для достижения поставленной перед законом цели. Если упро-стить, то, как в математике, в результате решения задачи полу-чается ответ (решается вопрос), в результате правильного форму-лирования задачи закона дости-гается его цель (достигается не-обходимый обществу результат, упорядоченные общественные отношения).

Исходя из вышеизложен-ного, заявленные в пре-

амбуле комментируемого закона цели и задачи можем сформули-ровать следующим образом.

Цель – разграничить пра-вомерные и неправомерные действия (бездействия) кон-тролирующих (надзорных) госу-дарственных органов (как общая цель) при проведении мероприя-тий государственного контроля и надзора для защиты прав и законных интересов государ-ственных органов, физических и юридических лиц, в отношении которых осуществляется госу-дарственный контроль и надзор (как специальная цель).

Первая задача – урегулиро-вать (что странно, и о чем будет сказано ниже) общие правовые

основы государственного кон-троля и надзора в Республике Казахстан.

Вторая задача – установить единые принципы осуществле-ния контрольной и надзорной деятельности государственных органов.

Иными словами (объединив первую и вторую задачу), задача комментируемого закона – уста-новить общие правовые основы и общие принципы государствен-ного контроля.

Разъясняя цели и задачи, в преамбуле комментиру-

емого закона используются тер-мины (категории): «общие право-вые основы», «государственный контроль», «государственный надзор», «единые принципы осу-ществления контрольной и над-зорной деятельности», «защита прав и законных интересов», «государственные органы», «фи-зические лица», «юридические лица».

Рассмотрим использованные в комментируемом законе тер-мины (категории), в связи с тем что «…закон, ограничивающий конституционные права и сво-боды человека и гражданина, должен соответствовать требо-ваниям юридической точности и предсказуемости последствий, то есть его нормы должны быть сформулированы с достаточной степенью четкости и основаны на понятных критериях, по-зволяющих со всей определен-ностью отличать правомерное поведение от противоправного, исключая возможность произ-вольной интерпретации положе-ний закона»58.

Значение категорий «государ-ственный контроль» и «государ-ственный надзор» дается в тексте комментируемого закона (пп. 3) ст. 1, пп. 4) ст. 1, ст. 7, ст. 9) и в свя-зи с этим будет рассмотрено при комментировании соответству-ющих статей.

Рассмотрим подробнее те тер-мины и категории, значение ко-торых не приведено в комменти-руемом законе, но однозначное понимание которых, бесспорно, необходимо для того, чтобы «со всей определенностью отличать правомерное поведение от про-тивоправного, исключая возмож-ность произвольной интерпре-тации положений закона». Ведь «представленная в норме права и в праве в целом общая воля (об-щее благо, общий интерес) – это и есть правовой способ и право-вая форма учета, согласования, сочетания публичных и частных интересов в соответствующей сфере и отрасли нормативно-правовой регуляции»59.

«Общие правовые осно-вы». Следует отметить,

что в соответствии с преамбу-лой комментируемый закон не устанавливает (как следовало бы ожидать), а регулирует об-щие правовые основы государ-ственного контроля и надзора в Республике Казахстан. Что более чем странно. Учитывая, что при-нятием комментируемого зако-на (одним нормативным актом), предполагалось регулировать общественные отношения, скла-дывающиеся при осуществлении государственного контроля и надзора, преамбула должна была содержать указание на то, что на-стоящий закон устанавливает общие правовые основы государ-ственного контроля и надзора в Республике Казахстан.

Законодательство Республи-ки Казахстан содержит опреде-ление, в соответствии с которым

1213

14

58 Нормативное постановление Консти-туционного совета Республики Казахстан от 27.02.2008 г. №2 «О проверке консти-туционности частей первой и четвертой статьи 361 Уголовного кодекса Республики Казахстан по обращению Капшагайского городского суда Алматинской области» // Опубликовано: «Казахстанская правда» от 5.03.2008 г. №49 (25496); «Юридическая га-зета» от 6.03.2008 г. №35 (1435); «Официаль-ная газета» от 15.03.2008 г. №11 (377).

59 Нерсесянц В. С. Общая теория права и государства: Учебник для вузов. – М.: Нор-ма, 2004. – С. 433.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





закон – это «…нормативный правовой акт, который регулиру-ет важнейшие общественные от-ношения, устанавливает осново-полагающие принципы и нормы, предусмотренные п. 3 ст. 61 Кон-ституции Республики Казахстан, принимаемый Парламентом Ре-спублики Казахстан, а в случаях, предусмотренных пп. 3) ст. 53 Конституции Республики Казах-стан, – Президентом Республики Казахстан» (пп. 1) ст. 1 Закона о нормативных правовых актах).

Учитывая, что в связи с при-нятием комментируемого закона положения о государственном контроле были изъяты из пере-численных выше нормативных правовых актов (как было ука-зано выше, существовавшие правовые основы утратили свою юридическую силу), принятый закон уже не мог регулировать правовые основы государствен-ного контроля и надзора в этих сферах деятельности в связи с отсутствием правовых основ (за-конов, норм законодательства) как таковых.

По нашему мнению, разработ-чики безосновательно провели аналогию между двумя разнопла-новыми категориями – «право-вые основы» и «общественные отношения», что очевидно и не нуждается в какой-либо аргу-ментации (для неспециалистов поясним: право, выраженное в законе, служит урегулированию общественных отношений, и ни-как иначе). Если рассматривать правовые основы регулирования общественных отношений во-обще, то они закреплены в Кон-ституции Республики Казахстан.

Иными словами, уже изна-чально комментируемый закон содержит внутреннее противоре-чие, что не может способствовать определенности его применения и урегулированию обществен-ных отношений.

В связи с тем что в соответ-ствии с преамбулой комменти-

руемый закон предназначен для регулирования того, что в связи с его принятием было отменено, ответим на вопрос о его возмож-ной роли, если бы он устанавли-вал общие правовые основы.

Общие правовые основы, устанавливаемые законом о госу-дарственном контроле и надзоре, определяют единые, межотрас-левые, концептуальные, право-вые основания деятельности государственных органов при осуществлении государственного контроля и надзора. Осущест-вление государственного контро-ля и надзора (его форм, методов и результатов) за рамками уста-новленных правовых оснований влечет его недействительность.

«Единые принципы». В соответствии с философ-

ским энциклопедическим слова-рем единство, единица – нагляд-но данное единичное (единица счета) или же множество, состав-ные части которого взаимосвяза-ны и взаимодействуют таким об-разом, что все вместе производят единое впечатление, действуют как единое целое60.

Там же «принцип» (от лат. principium – основа, начало) – 1) в субъективном смысле основ-ное положение, предпосылка; в объективном смысле исходный пункт, первооснова, самое пер-вое; 2) основополагающее теоре-тическое знание, не являющееся ни доказуемым, ни требующим доказательства; 3) основополага-ющая этическая норма, которая, согласно Канту, является или субъективной – максимой – и направляет волю, поскольку она выступает как руководящий по отношению к отдельным инди-видам момент, или объективной – законом – и в таком случае при-знается значимой для воли каж-дого разумного существа.

Чтобы не оставалось сомне-ний в значении слова «принцип»,

приведем еще одно утверждение из толкового словаря: принцип – 1) основное, исходное положение какой-нибудь теории, учения, на-уки и т.п.; 2) убеждение, взгляд на вещи; 3) основная особенность в устройстве чего-либо61.

Применительно к принципам законодательной деятельности в Республике Казахстан приведем мнение Конституционного Сове-та Республики Казахстан (кото-рое одновременно характеризует значение преамбулы): «…по мне-нию Конституционного Совета, основополагающими принци-пами законодательной деятель-ности следует считать, прежде всего, идеи преамбулы Консти-туции, а также основополагаю-щие принципы деятельности Республики Казахстан провоз-глашенные п. 2 ст. 1 Конститу-ции (общественное согласие и политическая стабильность; эко-номическое развитие на бла-го всего народа; казахстанский патриотизм; решение наиболее важных вопросов государствен-ной жизни демократическими методами, включая голосование на республиканском референду-ме или в Парламенте). …Осно-вополагающими положениями Конституции в законодательной деятельности Парламента явля-ются также нормы об утверж-дении Казахстана демократи-ческим, светским, правовым и социальным государством, выс-шими ценностями которого яв-ляются человек, его жизнь, права и свободы; об унитарном госу-дарстве с президентской формой правления; о соотношении на-родного и государственного су-веренитетов; о единстве государ-ственной власти и ее разделении на ветви; о действующем праве; принципы построения системы государственных органов, виды государственных органов, поря-док их формирования, функции

60 Философский энциклопедический словарь. М.: ИНФРА-М, 2006. – 576 с. С. 363.

15

61 Ожегов С.И. Словарь русского языка: Ок. 57 000 слов / Под ред. докт. филол. наук, проф. Н.Ю. Шведовой. – 16-е изд., испр. – М.; Рус. яз. 1984. – 797 с. С. 515.



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





и полномочия государственных органов, издаваемые (принимае-мые) ими акты, основы взаимо-отношений и соподчинения»62.

Мы привели мнение Консти-туционного Совета Республики Казахстан об основополагающих принципах законодательной деятельности, т.к. полагаем, что принципы закона и в последую-щем принципы правопримени-телей не могут противоречить принципам, т. е. основным кон-ституционными идеям, которы-ми руководствовался законода-тель, принимая закон.

Единые принципы осущест-вления законной правоприме-нительной деятельности не мо-гут противоречить в том числе общим принципам права как видового (высшего в иерархии соотношения: право-закон) об-разования для законодательства. Закон, реализуя право, как ми-нимум должен соответствовать принципам права. М.Н. Мар-ченко указывает, что принципы имеют важное значение среди составных компонентов права и «представляют собой основные идеи, исходные положения или ведущие начала процесса фор-мирования, развития и функци-онирования права. …Принципы права выступают в качестве сво-еобразной несущей конструкции, на которой покоятся и реализу-ются не только отдельные нормы права, институты или отрасли права, но вся система права. Они служат основным ориентиром всей правотворческой, право-применительной и правоохрани-тельной деятельности государ-ственных органов. От степени их соблюдения в прямой зависимо-

сти находится уровень слажен-ности, стабильности и эффектив-ности правовой системы»63.

Таким образом, термин «еди-ные принципы», использованный в преамбуле комментируемого закона, правомерно следует по-нимать как единые в своем мно-жестве, основные и не требующие дополнительного подтверждения исходные начала осуществле-ния государственного контроля и надзора, нарушение которых влечет за собой недействитель-ность его результатов.

Остается надеяться, что каж-дый из правоприменителей будет следовать этим единым прин-ципам не только как обязанный субъект, но и руководствуясь ими на основании внутреннего убеждения в необходимости их строгого соблюдения.

Подробнее содержание прин-ципов государственного кон-троля и надзора, установленных комментируемым законом, будет рассмотрено при комментиро-вании ст. 4 «Принципы и задачи контроля и надзора».

«Защита прав и законных интересов». Следует отме-

тить, что к моменту разработки и вступления в силу комментируе-мого закона законодательством Республики Казахстан уже были предусмотрены специальные требования к процедурам защи-ты прав и законных интересов граждан.

Например, Закон об админи-стративных процедурах64 содер-жит специальную главу «Проце-дуры защиты прав и законных интересов граждан». Так, про-цедуры реализации прав граж-дан должны предусматривать: 1) порядок реализации прав, при котором граждане обязаны предоставлять государственным органам и должностным лицам минимальное число документов, подтверждающих юридически значимые факты; 2) минималь-ный срок реализации прав и обе-спечения законных интересов граждан; 3) минимальное число инстанций, с которыми согласо-вывается проект решения по реа-лизации прав граждан; 4) забла-говременное извещение граждан о месте и времени рассмотрения дела соответствующим лицом или органом; 5) возможность ознакомления с материалами дела, связанными с рассмотрени-ем его обращения, возможность личного участия гражданина в разбирательстве по его обраще-нию; 6) ведение дела по обраще-нию гражданина одним и тем же должностным лицом, не допу-ская необоснованной передачи

16

62 Нормативное постановление Консти-туционного Совета Республики Казахстан от 15.10.2008 г. №8 «Об официальном тол-ковании ст. 54, пп. 1) и 3) п. 3 ст. 61, а также ряда других норм Конституции Республи-ки Казахстан по вопросам организации го-сударственного управления» // Опублико-вано: «Казахстанская правда» от 30.10.2008 г. №237 (25684); «Юридическая газета» от 4.11.2008 г. №167 (1567); «Официальная га-зета» от 22.11.2008 г. №47 (413).

63 Теория государства и права: Учебник // под ред. М.Н. Марченко. – М.: Издатель-ство «Зерцало», 2004. – 800 с. (Классиче-ский университетский учебник). С. 519.

64 Здесь же следует отметить, что Закон об административных процедурах направ-лен на установление административных процедур, способствующих совершен-ствованию организации управленческой деятельности, обеспечению бесперебой-ного функционирования государственных органов, оперативному принятию управ-ленческих решений, соблюдению прав и свобод граждан, защите государственных интересов, недопущению использования государственными служащими должност-ных полномочий во внеслужебных целях, а также деятельности по оказанию госу-дарственных услуг (Преамбула Закона об административных процедурах).


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





материалов дела, связанных с об-ращением гражданина, другому должностному лицу; 7) недопу-щение случаев, когда рассмотре-ние обращения гражданина воз-лагается на лицо, в отношении которого есть основания пола-гать, что оно не заинтересовано в объективном решении вопро-са. При этом процедуры реали-зации прав граждан не должны допускать: 1) обращения жалобы во вред лицу, подавшему жало-бу, или в интересах которого она была подана; 2) направления об-ращений должностным лицам, действия которых обжалуются в обращении; 3) возможности разглашения без согласия граж-дан сведений об их частной жиз-ни, личной и семейной тайне; 4) установления данных о лично-сти гражданина, не относящихся к обращению (ст. 15 Закона об ад-министративных процедурах65, в редакции, действовавшей на 6.01.2011 г., т.е. на дату принятия комментируемого закона. При этом редакция данной статьи не менялась с момента принятия за-кона).

Здесь же отметим, что в слу-чае противоречия между нор-мами комментируемого закона и Закона об административных процедурах будут действовать нормы комментируемого закона (п. 3 ст. 6 Закона о нормативных правовых актах).

Процедуры защиты прав и за-конных интересов юридических лиц были предусмотрены (и про-должают действовать), например, гражданским процессуальным законодательством Республики Казахстан66.

Как следует из содержания преамбулы, комментируемый закон является одним из свиде-тельств намерения государства установить единый правовой режим при осуществлении госу-дарственного контроля и надзо-ра не только для государственно-го и частного собственника, но и для государственного органа.

При этом единый правовой режим при осуществлении го-сударственного контроля и над-зора должен обеспечить в том числе защиту прав и законных интересов государственного ор-гана, физического или юридиче-ского лица. Однако невыполне-ние комментируемым законом заявленной цели – защитить права и законные интересы госу-дарственного органа, физическо-го или юридического лица – не значит, что объекты контроля (государственный орган, физи-ческое лицо, юридическое лицо) не вправе рассчитывать на защи-ту своих прав и законных инте-ресов.

Конституцией Республики Казахстан установлено, что каж-дый вправе самостоятельно за-щищать свои права и свободы всеми не противоречащими за-

кону способами или обратиться в суд за судебной защитой сво-их прав и свобод (ст. 13 Консти-туции Республики Казахстан). При этом судебная власть имеет своим назначением в том числе защиту прав, свобод и законных интересов граждан и организа-ций (ст. 76 Конституции Респу-блики Казахстан).

В соответствии с одним из основополагающих конститу-ционных принципов в Респу-блике Казахстан признаются и равным образом защищаются государственная и частная соб-ственность (ст. 6 Конституции Республики Казахстан)67. «Дан-ное конституционное положение означает, что в Республике Ка-захстан государство гарантиру-ет равные возможности защиты и восстановления нарушенных прав субъектам обеих форм соб-ственности. Смысл конституци-онного требования о равной за-щите государственной и частной собственности заключается так-же в том, что государственный и частный собственник в конкрет-ных правоотношениях, разре-шенных и допускаемых для них законодательством, будут подчи-няться одному и тому же право-вому режиму как в публичной (налоги и пр.), так и в частной (договорные взаимоотношения и т.п.) сферах»68.

Реализуя вышеизложенные конституционные положения, комментируемый закон должен обеспечить возможность защиты прав и законных интересов всех субъектов, подлежащих государ-ственному контролю и надзору.

Таким образом, провозгласив в качестве специальной цели за-

65 Закон Республики Казахстан от 27.11.2000 г. №107-II «Об административ-ных процедурах» \\ Опубликован: Ведо-мости Парламента Республики Казахстан, 2000 г., №20, ст. 379; газета «Казахстанская правда» 30.11.2000 г. №304-305 (23317-23318); «Юридическая газета» от 06.12.2000 г. №52 (371).

66 Смотрите, например: Гражданский процессуальный кодекс Республики Ка-захстан от 13.07.1999 г. №411-I // Опублико-ван: «Казахстанская правда» от 27.07.1999 г. №179–180 (22896 - 22897); от 29.07.1999 г. №181 (22898); от 30.07.1999 г. №182–183 (22899–22900) (22896–22900). Ведомости Парламента Республики Казахстан, 1999 г., №18, ст. 644.

67 Конституция Республики Казахстан (принята на республиканском референду-ме 30.08.1995 г.) // Опубликована: «Казах-станская правда» от 8.09.1995 г.; Ведомости Парламента Республики Казахстан, 1996 г., №4, ст. 217.

68 Постановление Конституционного Со-вета Республики Казахстан от 3.11.1999 г. №19/2 Об официальном толковании п. 2 ст. 6 и пп. 1) и 2) п. 3 ст. 61 Конституции Респу-блики Казахстан.



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





щиту прав и законных интересов государственных органов, физи-ческих и юридических лиц, в от-ношении которых осуществля-ется государственный контроль и надзор, комментируемый закон должен определить конкретные условия и обстоятельства, по-зволяющие государственным органам, физическим и юридиче-ским лицам реализовать права, предоставленные им законами Республики Казахстан, при осу-ществлении в отношении них государственного контроля и надзора.

«Государственный орган». Государственные органы

в Республике Казахстан долж-ны создаваться в соответствии с конституционными основами предназначения и организации государственной власти.

С.С. Алексеев характеризу-ет государственный орган как организацию или учреждение, «выполняющее государствен-ные задачи и наделенный со-ответствующими властными полномочиями. …Каждый го-сударственный орган имеет: а) государственное казенное иму-щество, которое находится в его оперативном управлении; б) финансовые средства, свой счет в банке, источник финансирова-ния из бюджета; в) установлен-ную для него организационную структуру, связанную с ней си-стему служебной подчиненно-сти и служебную дисциплину;

г) необходимый объем властных полномочий, на основе кото-рых должностные лица и кол-легиальные органы совершают правовые акты, т.е. юридически обязательные действия – издают юридические нормы, принимают индивидуально-регулятивные или правоохранительные реше-ния»69.

В свою очередь, М.Н. Мар-ченко указывает, что «каждый государственный орган представ-ляет собой относительно само-стоятельное, структурно обосо-бленное звено государственного аппарата, создаваемое государ-ством в целях осуществления строго определенного вида го-сударственной деятельности, наделенное соответствующей компетенцией и опирающееся в процессе реализации своих пол-номочий на организационную, материальную и принудитель-ную силу государства. Специфи-ческими признаками, отличаю-щими государственные органы от негосударственных органов и организаций, являются следую-щие: а) формирование их по воле государства и осуществление ими своих функций от имени госу-дарства; б) выполнение каждым государственным органом строго определенных, установленных в законодательном порядке видов и форм деятельности; в) наличие у каждого государственного органа юридически закрепленных орга-низационной структуры, терри-ториального масштаба деятель-ности, специального положения, определяющего его место и роль в государственном аппарате, а так-же порядок его взаимоотношений с другими государственными ор-ганами и организациями; г) на-деление государственных органов полномочиями государственно-властного характера»70.

В.Н. Уваров в качестве основ-ных характеристик государствен-ного органа приводит следующие: «учредителем государственных органов является государство в лице Президента, Правитель-ства, акимов столицы, областей, городов республиканского значе-ния. Учредительными докумен-тами являются акт о создании государственного органа и По-ложение о нем. Финансирование деятельности государственного органа осуществляется только из государственного бюджета. В установленном порядке утверж-даются структура и предельная штатная численность государ-ственного органа. Наименование государственного органа опре-деляется актом о его создании. Полное наименование государ-ственного органа должно содер-жать указание на уровень дан-ного органа (республиканский, региональный, местный), а в не-обходимых случаях также на ве-домственную подчиненность»71.

Преамбула комментируемого закона определяет в числе прове-ряемых субъектов государствен-ный орган, т.е. государственный орган может выступать в каче-стве как контролируемого субъ-екта (здесь же отметим, что в ст. 7 в качестве контролируемого субъекта называется еще госу-дарственная организация), так и контролирующего субъекта. Следует отметить, что данное положение даже при ближайшем рассмотрении воспринимается неоднозначно, учитывая необ-ходимость установления адек-ватного правового режима и со-блюдения принципа разделения частных и публичных интересов. Не может, по определению, в го-сударственном органе быть част-ных интересов. Возможно, раз-работчики предполагали учесть различия в последующем, в тексте закона. Однако следует признать 69 Алексев С.С. Государство и право:

учеб. пособие. – М.: ТК Велби, Изд-во Про-спект, 2008. – 152 с. С. 13.

70 Теория государства и права: Учебник / под ред. М.Н. Марченко. – М.: Издательство «Зерцало», 2004. – 800 с. (Классический университетский учебник). С. 228–229.

71 В.Н. Уваров. Государственная служба и управление: Учебник. – Петропавловск: Сев. Каз. юрид. академия, 2004. – 416 с. С. 65–66.

17


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





неудачной попытку определить и выделить внутренний и внеш-ний контроль в том виде, как это сделано в ст. 7 и в ст. 8 коммен-тируемого закона (подробнее это будет рассмотрено далее).

В связи с вышеизложенным разработчикам следовало госу-дарственный контроль и надзор за государственными органами (как внешний, так и внутренний) вы-делить в отдельный вид контроля и надзора и/или урегулировать отдельным нормативным актом (например, исходя из структуры государственных органов в Респу-блике Казахстан, организацион-ной структуры государственных органов и компетенции государ-ственных органов).

Однако вернемся к опреде-лениям. В соответствии с Нор-мативным постановлением Конституционного Совета «на-ряду с определением важней-ших элементов статуса ряда государственных органов непо-средственно Конституцией регу-лирование отдельных сторон ор-ганизации и функционирование государственных органов может осуществляться конституцион-ным законом или законом. Кроме того, из смысла ряда норм Основ-ного закона следует, что право-вое положение государственных органов может устанавливать-ся также указами Президента республики, постановлениями правительства и иными подза-конными актами (ст. 40, пп. 3), 5) и 21) ст. 44, часть вторая п. 3 ст. 61, п. 1 ст. 64, пп. 3), 4), 6) и 10) ст. 66, ст.ст. 85–87 и 89 Конституции)»72.

72 Нормативное постановление Консти-туционного Совета Республики Казахстан от 15.10.2008 г. №8 «Об официальном толко-вании статьи 54, подпунктов 1) и 3) пункта 3 статьи 61, а также ряда других норм Кон-ституции Республики Казахстан по вопро-сам организации государственного управ-ления» // Опубликовано: «Казахстанская правда» от 30.10.2008 г. №237 (25684); «Юри-дическая газета» от 4.11.2008 г. №167 (1567); «Официальная газета» от 22.11.2008 г. №47 (413).

В соответствии с Законом об административных процедурах «под государственными органа-ми понимаются государствен-ные учреждения, уполномочен-ные Конституцией, законами, иными нормативными правовы-ми актами на осуществление от имени государства функций по: 1) изданию актов, определяю-щих общеобязательные правила поведения; 2) управлению и ре-гулированию социально значи-мых общественных отношений; 3) контролю за соблюдением установленных государством общеобязательных правил пове-дения» (п. 2 ст. 1 Закона «Об ад-министративных процедурах»)73.

Реализуя свое предназначе-ние, государственный орган вы-полняет строго обусловленные государственные функции, на-личием которых (в виде обще-ственного интереса) обусловлено его создание. «…Государствен-ная функция осуществляется государственным органом в со-ответствии со своей компетен-цией, имеет публично-правовой характер, распространяется на неограниченное число субъек-тов, может быть основана на го-сударственном принуждении»74.

Таким образом, для целей комментируемого закона госу-дарственный орган – это го-сударственное учреждение, уполномоченное нормативным правовым актом на осущест-

73 Закон Республики Казахстан от 27.11.2000 г. №107-II «Об администра-тивных процедурах» // Опубликован: Ведомости Парламента Республики Ка-захстан, 2000 г., №20, ст. 379; газета «Казах-станская правда» 30.11.2000 г. №304–305 (23317–23318); «Юридическая газета» от 06.12.2000 г. №52 (371).

74 Нормативное постановление Консти-туционного Совета Республики Казах-стан от 15.10.2008 г. №8 «Об официальном толковании ст. 54, пп. 1) и 3) п. 3 ст. 61, а также ряда других норм Конституции Ре-спублики Казахстан по вопросам органи-зации государственного управления» // Опубликовано: «Казахстанская правда» от 30.10.2008 г. №237 (25684); «Юридическая газета» от 4.11.2008 г. №167 (1567); «Офици-альная газета» от 22.11.2008 г. №47 (413).

вление от имени Республики Ка-захстан функций по: 1) изданию актов, определяющих общеобя-зательные правила поведения; 2) управлению и регулированию социально значимых обществен-ных отношений; 3) контролю за соблюдением установленных го-сударством общеобязательных правил поведения.

«Физическое лицо». Фи-зическое лицо преамбу-

лой комментируемого закона определено в качестве одного из объектов контроля. В связи с отсутствием в комментируемом законе специальной дефиниции, раскрывающей значение исполь-зованной в нем категории «физи-ческое лицо», мы правомерно мо-жем обратиться к определению данной категории в иных отрас-лях законодательства Республи-ки Казахстан.

Гражданин Республики Ка-захстан как физическое лицо является одним из объектов, на которого распространяется дей-ствие комментируемого закона. В связи с этим показательно мнение Конституционного Совета Респу-блики Казахстан, в соответствии с которым «нормы о гражданстве включены в раздел II «Человек и гражданин» Конституции респу-блики и объединены в статью 10,

18



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





с которой структурно начинается указанный раздел. Значимым яв-ляется то, что конституционно-правовое регулирование прав и свобод человека и гражда-нина предваряется нормами о гражданстве, поскольку этим устанавливаются конкретная направленность и содержание конституционных прав, свобод и обязанностей лица.

Институт гражданства яв-ляется определяющим призна-ком суверенитета, независимо-сти и конституционного строя республики, поскольку только народ Казахстана, состоящий из граждан государства, явля-ется «единственным источни-ком государственной власти» и «осуществляет власть непосред-ственно через республиканский референдум и свободные вы-боры, а также делегирует осу-ществление своей власти госу-дарственным органам» (п.п. 1 и 2 ст. 3 Конституции). Конститу-ция дифференцирует правовой статус личности, употребляя термины «гражданин Республи-ки Казахстан», «каждый», «все», «иностранцы» и «лица без граж-данства». При этом следует по-нимать, что когда в тексте Кон-ституции говорится о «каждом» и «всех», то имеются в виду как граждане республики, так и лица,

не обладающие гражданством республики; когда «граждане Республики Казахстан» – только лица, связанные гражданством с государством Казахстан. Тем са-мым Конституция устанавливает для этих субъектов разный объ-ем прав и свобод, которыми они могут пользоваться, и разный объем обязанностей, которые на них возлагаются.

Конституционно-правовой статус граждан Республики Ка-захстан предполагает обладание ими всем комплексом прав, сво-бод и обязанностей, установлен-ных Конституцией, при равенстве их перед законом. Для иностран-цев же и лиц без гражданства предусмотрен иной, ограничен-ный, конституционно-правовой статус: эти лица пользуются пра-вами и свободами, а также несут обязанности, распространяющи-еся на граждан, за исключением случаев, предусмотренных Кон-ституцией, законами и между-народными договорами (п.п. 3 и 4 ст. 12, п. 1 ст. 14 Конституции). Так, Конституция однозначно определяет, что лица, не обладаю-щие гражданством Казахстана, не должны претендовать на долж-ности Президента Республики,

депутатов Парламента и маслиха-тов республики, государственной службы и судей, не могут участво-вать в управлении государством, обладать активным и пассивным избирательным правом и уча-ствовать в республиканском ре-ферендуме, поскольку указанные права и свободы распространя-ются исключительно на граждан республики (нормы п. 2 ст. 41, п. 4 ст. 51, п. 3 ст. 79, п. 3 ст. 86 и ст. 33).

Такие ограничения также нашли соответствующую ре-гламентацию в международных договорах о правовом статусе граждан одного государства, по-стоянно проживающих на тер-ритории другого государства (между Республикой Беларусь, Республикой Казахстан, Кыргыз-ской Республикой и Российской Федерацией от 28 апреля 1998 г.; между Республикой Казахстан и Российской Федерацией от 20 ян-варя 1995 г.)»75.

75 Постановление Конституционного Со-вета Республики Казахстан от 1.12.2003 г. №12 «Об официальном толковании статей 10 и 12 Конституции Республики Казах-стан» // Опубликовано: "Казахстанская правда" от 3.12.2003 г. №347 (24287).


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Определение категории «фи-зическое лицо» используется в различных отраслях законода-тельства Республики Казахстан. Если обратиться к определению физического лица в гражданском законодательстве, то в соответ-ствии со ст. 12 ГК РК76 под фи-зическими лицами понимаются граждане Республики Казахстан, граждане других государств, а также лица без гражданства. Как писал Б.В. Покровский, «поня-тие физического лица является общим для понятий гражданина РК, иностранного гражданина и лица без гражданства. Поэтому все они в смысле гражданского законодательства являются фи-зическими лицами»77.

В соответствии со специаль-ным нормативным правовым ак-том гражданами Республики Ка-захстан являются лица, которые: постоянно проживали в Респу-блике Казахстан на день вступле-ния в силу Закона о гражданстве (1.03.1992 г.); или родились на территории Республики Казах-стан и не состоят в гражданстве иностранного государства; или приобрели гражданство Респу-блики Казахстан в соответствии с Законом о гражданстве78.

Способность иметь граждан-ские права и нести обязанно-сти (гражданская правоспособ-ность) признается в равной мере за всеми гражданами Республи-ки Казахстан (п. 1 ст. 13 ГК РК). Правоспособность гражданина возникает в момент его рожде-ния и прекращается со смертью (п. 2 ст. 13 ГК РК). Основное со-держание правоспособности гражданина: иметь на праве собственности имущество, в том числе иностранную валюту, как в пределах Республики Ка-захстан, так и за ее границами; наследовать и завещать имуще-ство; свободно передвигаться по территории республики и выбирать место жительства; свободно покидать пределы ре-спублики и возвращаться на ее территорию; заниматься любой не запрещенной законодатель-ными актами деятельностью; создавать юридические лица самостоятельно или с другими гражданами и юридическими лицами; совершать любые не за-прещенные законодательными актами сделки и участвовать в обязательствах; иметь право ин-теллектуальной собственности на изобретения, произведения науки, литературы и искусства, иные результаты интеллекту-альной деятельности; требовать возмещения материального и морального вреда; иметь другие

имущественные и личные пра-ва (ст. 14 ГК РК). Способность гражданина своими действия-ми приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязан-ности и исполнять их (граждан-ская дееспособность) возникает в полном объеме с наступлением совершеннолетия, то есть по до-стижении восемнадцатилетнего возраста (ст. 17 ГК РК). Никто не может быть ограничен в право-способности и дееспособности иначе, как в случаях и порядке, предусмотренных законодатель-ными актами. Несоблюдение установленных законодатель-ными актами условий и порядка ограничения правоспособности и дееспособности граждан или их права заниматься предпри-нимательской либо иной дея-тельностью влечет недействи-тельность акта государственного или иного органа, установивше-го соответствующее ограниче-ние (ст. 18 ГК РК).

Иностранцами в Республи-ке Казахстан признаются лица, не являющиеся гражданами Ре-спублики Казахстан и имеющие доказательства своей принад-лежности к гражданству иного государства. Лица, не являю-щиеся гражданами Республики Казахстан и не имеющие дока-зательства своей принадлежно-сти к гражданству иного госу-

76 Гражданский кодекс Республики Казахстан (Общая часть), принят Вер-ховным Советом Республики Казахстан 27.12.1994 г. // Принят Верховным Сове-том Республики Казахстан 27.12.1994 г. // Опубликован: Ведомости Верховного Совета Республики Казахстан, 1994 г., №23–24 (приложение); 1995 г., №1–516, ст. 109; №20, ст. 121; Ведомости Парламента Республики Казахстан, 1996 г., №2, ст. 187 (далее по тексту – ГК РК).

77 Гражданский кодекс республики Ка-захстан (Общая часть). Комментарий, в двух книгах, книга 1, Ответственные ре-дакторы: М.К. Сулейменов, Ю.Г. Басин. – Алматы: «Жетi жаргы», 1997. – 416 с. С. 59.

78 Ст. 3 Закона Республики Казахстан от 20.12.1991 г. №1017-XII «О гражданстве Республики Казахстан» // Опубликован: Ведомости Верховного Совета Республики Казахстан, 1991 г., №52, ст. 636; газета «Со-веты Казахстана» от 08.01.92 №5.



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





дарства, признаются лицами без гражданства79.

Для целей комментируемого закона физическим лицом яв-ляется гражданин Республики Казахстан, гражданин другого государства, а также лицо без гражданства при отсутствии иммунитета (установленного национальным законодатель-ством или международным со-глашением), обладающее граж-данской правоспособностью и дееспособностью.

«Юридическое лицо». Пре-амбула комментируемого

закона в качестве одного из трех видов «проверяемых субъектов» предполагает юридическое лицо (следует отметить, что уже в ст. 1 комментируемого закона коли-чество «проверяемых субъектов» увеличивается, в качестве отдель-ных субъектов права названы, в том числе филиалы и представи-тельства юридического лица).

Как уже указывалось выше, в связи с отсутствием в коммен-тируемом законе специальной дефиниции, раскрывающей зна-чение использованной в нем ка-тегории «юридическое лицо», мы правомерно можем обратиться к определению данной категории в иных отраслях законодательства Республики Казахстан.

«Юридическое лицо» – это уже классический институт граждан-ского права, и его законодатель-ное определение содержится в гражданском законодательстве Республики Казахстан. Приведем наиболее общие признаки юри-дического лица, позволяющие отличить его от прочих субъек-тов права. Как писал Ю.Г. Басин, «основополагающий признак юридического лица – его имуще-ственная обособленность и выте-кающая из этого самостоятельная

имущественная ответственность по своим обязательствам»80. В соответствии с гражданским за-конодательством юридическим лицом признается организация, которая имеет на праве собствен-ности, хозяйственного ведения или оперативного управления обособленное имущество и отве-чает этим имуществом по своим обязательствам, может от своего имени приобретать и осущест-влять имущественные и личные неимущественные права и обя-занности, быть истцом и ответ-чиком в суде. Юридическое лицо должно иметь самостоятельный баланс или смету (ст. 33 ГК РК).

Юридическое лицо может иметь гражданские права и нести связанные с его деятельностью обязанности в соответствии с гражданским законодательством. Коммерческие организации, за исключением государственных предприятий, могут иметь граж-данские права и нести граждан-ские обязанности, необходимые для осуществления любых, не запрещенных законодательными актами или учредительными до-кументами видов деятельности. Только в случаях, предусмотрен-ных законодательными актами, для юридических лиц, осущест-вляющих определенные виды деятельности, может быть ис-ключена или ограничена воз-можность заниматься другой

деятельностью. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется законода-тельными актами, юридическое лицо может заниматься только на основании лицензии. Общая правоспособность юридического лица возникает в момент его соз-дания и прекращается в момент завершения его ликвидации (ст. 35 ГК РК).

Для целей комментируемого закона юридическим лицом яв-ляется организация, которая имеет на праве собственности, хозяйственного ведения или опе-ративного управления обособлен-ное имущество и отвечает этим имуществом по своим обязатель-ствам, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неиму-щественные права и обязанно-сти, быть истцом и ответчи-ком в суде.

79 Ст. 2 Закона Республики Казахстан от 19.06.1995 г. №2337 «О правовом по-ложении иностранцев» // Опубликован: Ведомости Верховного Совета РК, 1995 г., №9–10, ст. 68, Газета «Казахстанская прав-да» от 21.06.95 г.

80 Гражданский кодекс республики Ка-захстан (Общая часть). Комментарий, В двух книгах, Книга 1, Ответственные ре-дакторы: М.К. Сулейменов, Ю.Г. Басин. – Алматы: «Жетi жаргы», 1997. – 416 с. С. 95.

19

Окончание комментария в следующем номере журнала "Налоги и финансы".


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

МЕжДУНарОДНОЕ НалОГООБлОжЕНиЕ

общие замечания Швейцария обменивается ин-формацией с другими госу-

дарствами в рамках налоговых расследований следующим об-разом: (1) путем оказания взаи-мопомощи по уголовным делам между органами, осуществляю-щими уголовное судопроизвод-ство, или (2) путем оказания ад-министративной взаимопомощи на основе двухсторонних согла-шений об избежании двойного налогообложения. Государство, запрашивающее информацию, может сделать выбор между эти-ми двумя процедурами.

Протокол между правитель-ством Республики Казахстан и швейцарским федеральным со-ветом о внесении изменений в конвенцию между правитель-ством Республики Казахстан и швейцарским федеральным со-ветом об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал и протокол, подписанные в Берне 21 октября 1999 г., был подписан 3 сентября 2010 г. Конвенция с изменениями (Конвенция) была

обмен информацией по банковским счетам между Швейцарией и казахстаном

в статье затронуты некоторые изменения, внесенные в

конвенцию об избежании двойного налогообложения

между Швейцарией и казахстаном, и процедура рас-

смотрения запроса о предоставлении информации,

направляемого в Швейцарию из казахстана.

Екатерина Батлер /Ekaterina Butler, юрист,юридическая фирма LALIVE (Швейцария)/ LALIVE Law firm (Switzerland)

Практика

ратифицирована парламентом Швейцарии 17 июня 2011 г. Она вступит в силу после того, как будет ратифицирована парла-ментом Казахстана – на момент написания статьи Конвенция на-ходится на рассмотрении.

Согласно новым положениям Конвенции, Швейцария будет пре-доставлять информацию Казах-стану не только в случаях совер-шения преступлений (таких как налоговое мошенничество, отмы-вание денег, коррупция и т.д.), как это было до сих пор, но и в случаях обычного уклонения от уплаты налогов в понятии швейцарского законодательства, например, если налогоплательщик не предостав-ляет сведений о средствах, кото-рые находятся на его банковских счетах в Швейцарии, не используя при этом ни поддельных доку-ментов, ни особенных структур, позволяющих скрыть настоящего владельца средств. Иначе говоря, новый режим позволит обмени-ваться информацией в случаях расследования не только уголов-ных, но и административных на-логовых нарушений.

1доктор симоне наделхофер/ Dr. Simone Nadelhofer адвокат юридическая фирма LALIVE (Швейцария)/ LALIVE Law firm (Switzerland)


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





окрытие процедуры Швейцария предоставляет информацию только по по-

лучении письменного запроса органами Федеральной налого-вой администрации (ФНА) из Министерства финансов Казах-стана (Минфин).

В Казахстане должно быть от-крыто налоговое расследование, в целях которого и запрашива-ется информация. Расследова-ние должно касаться налогов на доходы и/или имущество в Казахстане. Информация не предоставляется, если расследо-вание ведется в отношении дру-гих налогов, например НДС или земельного налога в Казахстане. Однако налог на прирост стои-мости капитала входит в подо-ходный налог.

Запрашиваемая информация должна быть «непосредственно необходима» для взыскания на-логов в Казахстане. Это означает, что на момент запроса должно существовать разумное основа-ние, что такая информация бу-дет необходима. Окажется ли информация действительно не-

2обходимой после того, как она будет предоставлена, не имеет значения.

Конвенция не имеет обрат-ной силы, а будет применяться только к запросам информации по доходам, полученным в Ка-захстане за налогооблагаемый период, начинающийся с 1янва-ря или после 1 января календар-ного года, в котором Конвенция вступит в силу. Однако не следу-ет исключать возможность ис-пользования такой информации в отношении предшествующих налоговых периодов.

В Конвенции прямо указы-вается, что запрашивающее го-сударство не может отказать в предоставлении информации только потому, что информацией владеет банк, другое финансовое учреждение или лицо, действую-щие в агентстве или в положении доверенного лица, или потому что это имеет отношение к соб-ственности лица.

Иными словами, информа-ция может запрашиваться как у швейцарского банка, так и у тра-стовых управляющих или дирек-

торов компаний, находящихся в Швейцарии.

Таким образом, налогопла-тельщика не защищают положе-ния швейцарского законодатель-ства о банковской тайне.

В запросе должны быть ука-заны координаты лица, обладаю-щего информацией, но только на-столько, насколько это возможно. Таким образом, не исключается возможность так называемых «групповых запросов», подроб-нее о которых – ниже.

Запрос, адресованный в Швейцарию, может касаться как налоговых резидентов, так и не-резидентов Казахстана, будь то юридическое или физическое лицо. Достаточно того, что в от-ношении лица ведется налоговое расследование в Казахстане каса-тельно казахстанских налогов на доход или имущество.

Швейцария истолковывает Конвенцию таким образом, что идентификация налогоплатель-щика может быть осуществлена другими способами, отличны-ми от указания Ф.И.О. и адреса налогоплательщика, что озна-


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





чает возможность направления «групповых запросов».

На практике, если налоговые органы Казахстана знают Ф.И.О. налогоплательщика, нельзя ис-ключить, что в будущем ФНА будет искать банковские счета этого налогоплательщика во всех швейцарских банках, в чем до сих пор обычно ФНА отказывала.

Также, если известно лицо, владеющее информацией, на-пример конкретный банк, то налоговые органы Казахстана могут запросить информацию о счетах всех налогоплательщиков Казахстана в данном кредитном учреждении на основании опи-сания «модели поведения». По-ведение должно быть таким, что можно было бы предположить, что налогоплательщик не соблю-дает закон. При этом необходимо показать, что лицо, владеющее информацией, существенным образом способствовало проти-возаконному поведению налого-плательщика.

В апреле 2012 г. Федераль-ный административный суд Швейцарии (ФАС) вынес реше-ние в пользу американских на-логоплательщиков и отказал в передаче документов из банка CreditSuisse американским на-логовым органам. Суд решил, что критерии модели поведения были выбраны неправильно, так как описание поведения не было достаточно конкретным. Запрос информации был направлен в отношении всех банковских сче-тов, где в формуляре «W8-BEN» и формуляре «A» были указаны разные лица в качестве владель-цев счета.

Предварительное рассмотрение запроса

ФНА рассматривает приня-тие запроса к рассмотрению

на основе предварительной ин-формации, содержащейся в за-просе. Важно подчеркнуть, что

ФНА принимает запрос к рассмо-трению, если запрашивающее го-сударство продемонстрировало правдоподобность подозрений о налоговых нарушений. При этом ФНА не рассматривает дело по существу, т. е. насколько справед- ливы утверждения запраши-вающего государства как с фак-тической, так и с юридической точки зрения. Швейцария не изучает факты и доказательства, что вполне объяснимо тем, что информация запрашивается для проверки первоначальных подо-зрений.

Для того чтобы запрос был принят к рассмотрению, он дол-жен быть обоснованным; за-прашивающее государство не должно предпринимать попыт-ки «выуживания информации». Швейцария не принимает к рас-смотрению запросы, основанные на «украденных» из банков дан-ных. Это закреплено в Законе о предоставлении административ-ной взаимопомощи в налоговых расследованиях, который всту-пил в силу 1 января 2013 г.

Если запрос принимается к рассмотрению, то ФНА выносит решение, обязывающее лицо, владеющее информацией, напри-мер банк или управляющего ка-питалами, передать информацию и документы ФНА. Это решение не подлежит обжалованию.

Затронутый решением фор-мальный владелец счета и эконо-мический владелец должны быть уведомлены лицом, владеющим информацией, об открытии про-цедуры административной взаи-мопомощи. Если налогоплатель-щик проживает за пределами Швейцарии, то он может назна-чить уполномоченного предста-вителя, например адвоката, допущенного к практике в Швей-царии, который будет получать уведомления в Швейцарии, и со-общить об этом ФНА. Если адрес налогоплательщика неизвестен или он не назначил представи-теля в Швейцарии, уведомления могут быть опубликованы ФНА в Швейцарском федеральном бюл-

летене или другими уместными способами.

Налогоплательщик имеет право получить доступ к доку-ментам, переданным в ФНА ли-цом, владеющим информацией, и участвовать в процедуре, на-правляя письменные возражения (с доказательствами) в ФНА, как только было вынесено решение о раскрытии информации. Срок для предоставления возражений достаточно короткий (не более 30 дней) и не может быть продлен. Предполагается, что в швейцар-ский закон могут быть внесены специальные положения, пред-усматривающие исключения, когда налогоплательщик не бу-дет уведомляться о процедуре, в частности, если существует риск «сокрытия следов».

рассмотрение запроса швейцарской Федеральной налоговой администрацией

ФНА выносит решение о передаче информации и ее

объеме запрашивающему госу-дарству после рассмотрения всех документов, полученных от лица, владеющего информацией, и воз-ражений налогоплательщика.

Минфин должен продемон-стрировать «уместность» за-прашиваемой информации для налогообложения в Казахстане, например для взыскания подо-ходного налога, или приведения в исполнение мер борьбы с транс-фертным ценообразованием, или для установления фактического владельца дивидендов, процен-тов и роялти в случаях, если по Конвенции такие доходы осво-бождаются от налогообложения в Казахстане. В других случаях информация о фактическом вла-дельце не является автоматиче-ски «уместной», но ФНА предо-ставляет ее запрашивающему государству, если оно предостав-ляет убедительные доводы, что информация необходима для це-лей налогообложения.

Также запрашиваемое госу-дарство может отказаться предо-

3

4

МЕжДУНарОДНОЕ НалОГООБлОжЕНиЕ


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





5

ставлять информацию, которая раскрывала бы какую-либо торго-вую, предпринимательскую, про-мышленную, коммерческую или профессиональную тайну, или торговый процесс, или информа-цию, раскрытие которой проти-воречило бы государственной по-литике (общественной практике). В частности, по швейцарскому законодательству коммуникации между клиентом и адвокатом представляют профессиональную тайну и не подлежат раскрытию.

Одним из аргументов против передачи информации было бы то, что налогоплательщик Казах-стана, в отношении которого ве-дется налоговое расследование, не является ни формальным, ни фактическим владельцем бан-ковского счета.

Критическим фактором явля-ется то, получат или нет налого-вые органы доступ к сведениям о фактическом владельце счета в банке, в частности, к так назы-ваемому формуляру «А», в кото-ром указывается экономический владелец счета.

В деле банка UBS ряд нало-гоплательщиков – резидентов США – обжаловали решение ФНА о передаче информации в США, в ФАС, который являет-ся последней инстанцией рас-смотрения апелляций в области административной взаимопомо-щи. Несмотря на целый ряд осо-бенностей, судебные решения по делу банка UBS в целом демон-стрируют позицию Швейцарии в отношении частных фондов и трастов, когда запрос касается бенефициаров таких структур.

Запрос рассматривается швейцарскими органами с точки зрения «экономического содер-жания» структуры (превалиро-вание содержания над формой), т. е. решающим является то, на-сколько и каким образом на-логоплательщик, в отношении которого ведется налоговое рас-следование, способен контроли-ровать и распоряжаться сред-ствами, находящимися на счету, и получаемыми доходами.

7

Швейцарские суды более склонны выносить решения в пользу бенефициаров дискре-ционных трастов, чем бенефи-циаров трастов, которые имеют фиксированный пожизненный доход.

Рассмотрев все документы, ФНА выносит окончательное ре-шение о передаче информации.

обжалованиеОкончательное решение ФНА может быть обжаловано в те-

чение 30 дней (без возможности продления срока) любым затро-нутым решением лицом в ФАС. Следует отметить, что существу-ют предложения об изменении законодательства и об отмене процедуры обжалования.

В случае обжалования ФАС выносит окончательное решение о передаче и объеме передавае-мой информации. Как правило, процедура обжалования отсро-чивает исполнение решения о передаче информации до выне-сения окончательного решения ФАС.

Передача информацииПосле вступления в силу ре-шения ФНА информация

передается запрашивающему го-сударству.

Обратите внимание на то, что информация, передаваемая в рамках Конвенции, может быть использована налоговыми орга-нами иностранных государств

не только в рамках процедуры взыскания налогов, но и в дру-гих целях (например, в рамках уголовных расследований) – при условии согласия запрашиваемо-го государства.

Поэтому налоговые органы Казахстана могут использовать полученную информацию в це-лях приведения в исполнение, в частности, положений Закона о валютном регулировании и ва-лютном контроле и ст. 213 Уго-ловного кодекса РК – в случае невозвращения из-за границы средств в национальной и ино-странной валюте.

заключениеНовая политика Швейцарии в отношении иностранных

капиталов – это политика «де-кларированных средств». Пра-вительство намерено предпри-нять меры, предусматривающие повышенный внутренний кон-троль в кредитных учреждени-ях, которые вынудят банки и других финансовых посредни-ков отказаться от размещения средств, скрываемых от налого-вых органов. В частности, пред-полагается, что финансовые учреждения будут требовать от клиентов заявления о выпол-нении своих налоговых обяза-тельств. Правительство отдало распоряжение Министерству финансов Швейцарии подгото-вить соответствующий проект закона в начале 2013 г.

6


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

СУДЕБНая ПраКТиКа: прецеденты, обзоры, комментарии

требование о предоставлении налоговой отчетности признано неправомерным

Гульнар МЕЙРЖанОва, судья специализированного межрайонного экономического суда г. алматы

тоо «к» обратилось в суд с заявлением к налоговому

управлению о признании неправомерным требования

о предоставлении налоговой отчетности за 2–3-й квар-

тал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной

в зачет суммы ндс и вычета расходов по кПн, отмене

уведомления налогового управления №1 от 30 апреля

2010 г. об устранении нарушений, выявленных орга-

нами налоговой службы по результатам камерально-

го контроля и взыскании госпошлины в сумме более

14 000 тенге.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Договоры купли-продажи то-варов, на которых были основаны взаимоотношения истца и ТОО «Б», не признаны в судебном по-рядке недействительными.

Приговором Алмалинского районного суда г. Алматы, на ко-торый ссылается ответчик, к от-ветственности приговорен П., а ТОО «Б» по этому приговору не признано лжепредприятием.

Постановлением о прекраще-нии уголовного преследования от 28 августа 2008 г. уголовное преследование в отношении соз-дания ТОО «Б» как лжепредпри-ятия прекращено.

Представители ответчика в судебном заседании требования не признали и пояснили, что На-логовым управлением в адрес ТОО «К» было выставлено уве-домление №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении нарушений, вы-явленных органами налоговой службы по результатам каме-рального контроля.

Основанием для корректи-ровки налогов явились взаи-морасчеты ТОО «К» с ТОО «Б», которое приговором N-ского районного суда в декабре 2008 г. признано лжепредприятием.

Уведомление выставлено в це-лях устранения выявленных по результатам камерального кон-троля нарушений и носит преду-предительный характер.

Просили в удовлетворении требований отказать в полном объеме.

Суд, изучив материалы дела и заслушав стороны, прокурора, полагавшего в удовлетворении заявления отказать, приходит к следующему.

Из уведомления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении нарушений, выявленных ор-ганами налоговой службы по результатам камерального кон-троля, усматривается, что ТОО «К» предписано предоставить дополнительно финансово-налоговую отчетность за 2–3-й квартал 2006 г.

Согласно ст. 18 Налогового кодекса, одной из задач налого-

вых органов является обеспече-ние соблюдения налогового за-конодательства.

В целях пресечения фактов уклонения от уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет требованиями действу-ющего налогового законодатель-ства предусмотрено, что сделки с отдельными категориями налого-плательщиков (лжепредприятия, бездействующие предприятия, предприятия, государственная регистрация которых признана недействительной в судебном порядке), не могут учитываться налогоплательщиком при исчис-лении его налогового обязатель-ства.

Судом установлено, что ТОО «К» имело взаиморасчеты с по-ставщиком ТОО «Б». При этом сделки ТОО «К» с ТОО «Б» ни-кем не оспорены и не признаны недействительными. На момент взаиморасчетов ТОО «Б» яв-лялось действующим предпри-ятием, зарегистрированным в налоговом органе в качестве пла-тельщика НДС, следовательно, ТОО «К» обоснованно относило в зачет суммы НДС по счетам-фактурам ТОО «Б» и на вычеты по КПН.

В соответствии со ст. 71 ГПК РК вступивший в законную силу приговор суда обязателен для суда также по вопросам: имели ли место эти деяния и совершены ли они данным лицом, а также в отношении других установлен-ных приговором обстоятельств и их правовой оценки.

Однако приговором N-ского районного суда г. Алматы от 29 декабря 2008 г. не установлено, что П. создал ТОО «Б» без наме-рения осуществлять предпри-нимательскую деятельность. На-против, уголовное преследование в отношении П. в части создания ТОО «Б» было прекращено, что усматривается из постановле-ния о прекращении уголовно-го преследования от 28 августа 2008 г.

Согласно ст.ст. 115, 258 На-логового кодекса РК, вычету не

в суде первой инстанции В судебном заседании

представитель заявителя требо-вания поддержал, пояснил, что по результатам камерального контроля №1 от 30 апреля 2010 г. было выставлено уведомление в связи с тем, что приговором суда ТОО «Б» было признано лже-предприятием.

Требование о предоставле-нии отчетов за 2006 г. с целью их корректировки является противоречащим действующему законодательству Республики Казахстан, так как Налоговый кодекс вступил в силу с 1 января 2009 г. и согласно п. 1 ст. 37 За-кона Республики Казахстан «О нормативно-правовых актах», его действие не распространяет-ся на отношения, возникшие до его введения в действие.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





подлежат расходы по операциям с налогоплательщиком, признан-ным лжепредприятием на осно-вании вступившего в законную силу приговора или постановле-ния суда, произведенные с даты начала преступной деятельности, установленной судом, расходы по сделке (сделкам), признанной (признанным) судом совершен-ной (совершенным) субъектом частного предпринимательства без намерения осуществлять предпринимательскую деятель-ность. Налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный к зачету, подлежит исключению из зачета по операциям с нало-гоплательщиком, признанным лжепредприятием на основании вступившего в законную силу приговора или постановления суда, по сделке (сделкам), при-знанной (признанным) судом, совершенной (совершенным) субъектом частного предприни-мательства без намерения осу-ществлять предприниматель-скую деятельность.

Следовательно, отнесение за-явителем на вычеты расходов и в зачет сумм НДС по взаиморасче-там с ТОО «Б» является обосно-ванным, а требование ТОО «К» к Налоговому управлению о при-знании неправомерным требо-вания о предоставлении налого-вой отчетности за 2–3-й квартал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной в зачет суммы НДС и вычета расходов по КПН, отмене уведомления Налогово-го управления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении нарушений, выявленных органами налого-вой службы по результатам ка-мерального контроля, подлежит удовлетворению.

Согласно ст. 548 Налогового кодекса, возврат суммы государ-ственной пошлины плательщи-ку, в пользу которого состоялось решение суда о возмещении с государственного учреждения, являющегося стороной по делу,

производится органом налоговой службы на основании налогово-го заявления налогоплательщика или государственного учрежде-ния, за исключением случаев за-щиты государственным учреж-дением интересов третьих лиц, с приложением платежного доку-мента об уплате государственной пошлины в бюджет и решения судебного органа.

На основании изложенного государственная пошлина, опла-ченная заявителем за обращение в суд в сумме более 14 000 тенге, подлежит возврату заявителю Налоговым управлением.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 217–221, 282 ГПК, судРЕШИЛ:заявление ТОО «К» к На-

логовому управлению о при-знании неправомерным требо- вания о предоставлении налого-вой отчетности за 2–3-й квартал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной в зачет суммы НДС и вычета расходов по КПН, отмене уведомления Налогово-го управления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении нарушений, выявленных органами налого-вой службы по результатам ка-мерального контроля и взыска-нии госпошлины в размере более 14 000 тенге, – удовлетворить.

Признать неправомерными требования Налогового управ-ления к ТОО «К» о предоставле-нии налоговой отчетности за 2–3 квартал 2006 г. с целью корректи-ровки ранее отнесенной в зачет суммы НДС и вычета расходов по КПН.

Отменить уведомление На-логового управления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении на-рушений, выявленных органами налоговой службы по результа-там камерального контроля.

Возвратить ТОО «К» уплачен-ную государственную пошлину в сумме более 14 000 тенге.

Решение может быть обжало-вано, опротестовано в апелля-ционном порядке в течение пят-

надцати дней со дня получения копии решения в Алматинский городской суд через специализи-рованный межрайонный эконо-мический суд г. Алматы.

апелляция Апелляционная судеб-

ная коллегия по гражданским и административным делам город-ского суда, рассмотрев в откры-том судебном заседании граж-данское дело по заявлению ТОО «К» к Налоговому управлению о признании незаконным и отмене уведомления по результатам ка-мерального контроля, поступив-шего по апелляционной жалобе Налоговому управлению на ре-шение суда первой инстанции,

УСТАНОВИЛА:ТОО «К» обратилось в суд с

заявлением к Налоговому управ-лению о признании незаконным и отмене уведомления №1 от 30 апреля 2010 г. по результатам ка-мерального контроля, в котором содержалось требование о предо-ставлении налоговой отчетности за 2–3-й квартал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной в зачет суммы НДС и вычета рас-ходов по КПН, в связи с тем, что приговором суда контрагент зая-вителя ТОО «Б» было признано лжепредприятием. Считая, что договора купли-продажи това-ров, на которых были основаны взаимоотношения истца и ТОО «Б», не признаны в судебном по-рядке недействительными, а по приговору суда, на который ссы-лается ответчик, осужденный П. не признан виновным в создании ТОО «Б» как лжепредприятия, заявитель просил удовлетворить его требования.

Решением суда первой инстан-ции заявление ТОО «К» удовлет-ворено и постановлено: признать неправомерными требования На-логового управления к ТОО «К» о предоставлении налоговой от-четности за 2–3-й квартал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной в зачет суммы НДС и вычета расходов по КПН; от-

СУДЕБНая ПраКТиКа: прецеденты, обзоры, комментарии


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





менить уведомление Налогового управления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении нарушений, вы-явленных органами налоговой службы по результатам каме-рального контроля; возвратить ТОО «К» уплаченную государ-ственную пошлину в сумме бо-лее 14 000 тенге.

В апелляционной жалобе Налоговое управление, не со-глашаясь с решением суда пер-вой инстанции, указывает, что основанием для корректировки налогов явились взаиморасче-ты ТОО «К» с ТОО «Б», кото-рое приговором признано лже-предприятием. Уведомление выставлено в целях устранения выявленных по результатам ка-мерального контроля наруше-ний и носит предупредительньй характер, поэтому у суда не было оснований для признания неза-конным уведомления по резуль-татам камерального контроля. В связи с чем просит решение суда отменить.

Выслушав выступления сторон в обоснование доводов жалобы и возражения на нее, заключение прокурора об оставлении реше-ния суда без изменения, иссле-довав материалы дела, коллегия признает решение суда законным и обоснованным, подлежащим оставлению без изменения.

Как установлено материала-ми дела, ТОО «К» имело взаи-морасчеты с поставщиком ТОО «Б». Из уведомления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении на-рушений, выявленных органами налоговой службы по резуль-татам камерального контроля, усматривается, что ТОО «К» предписано предоставить до-полнительно финансово-нало-говую отчетность за 2–3-й квар-тал 2006 г.

Однако приговором Алма-линского районного суда г. Ал-маты от 29 декабря 2008 г. не установлено, что П. создал ТОО «Б» без намерения осуществлять предпринимательскую деятель-ность, напротив, уголовное пре-следование в отношении П. в

части создания ТОО «Б» было прекращено, что усматривается из постановления о прекраще-нии уголовного преследования от 28 августа 2008 г.

На момент взаиморасчетов ТОО «Б» являлось действующим предприятием, зарегистриро-ванным в налоговом органе в ка-честве плательщика НДС, следо-вательно, ТОО «К» обоснованно относило в зачет суммы НДС по счетам-фактурам ТОО «Б» и на вычеты по КПН.

В соответствии со ст. 71 ГПК РК вступивший в законную силу приговор суда обязателен для суда также по вопросам: имели ли место эти деяния и совершены ли они данным лицом, а также в отношении других установлен-ных приговором обстоятельств и их правовой оценке.

При таких обстоятель-ствах суд первой инстанции правильно признал, что отне-сение заявителем на вычеты расходов и в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с ТОО «Б» является обоснованным, а тре-бования ТОО «К» к Налогово-му управлению о признании неправомерным требования о предоставлении налоговой отчетности за 2–3-й квартал 2006 г. с целью корректировки ранее отнесенной в зачет суммы

НДС и вычета расходов по КПН, отмене уведомления Налогово-го управления №1 от 30 апреля 2010 г. об устранении наруше-ний, выявленных органами на-логовой службы по результатам камерального контроля, – под-лежат удовлетворению.

Таким образом, суд первой инстанции правильно опреде-лил и выяснил круг обстоя-тельств, имеющих значение для разрешения данного дела с учетом представленных по делу доказательств, с учетом требо-ваний, подлежащих примене-нию по данному спору норм ма-териального и процессуального права.

Решение суда первой инстан-ции соответствует требованиям законности и обоснованности, предусмотренным ст. 218 ГПК, оснований к отмене или измене-нию судебного акта не имеется.

Апелляционная жалоба явля-ется несостоятельной, удовлет-ворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 358 п. 1, 359–360 ГПК РК, коллегия

ПОСТАНОВИЛА:Решение суда первой инстан-

ции по настоящему делу оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

иНТЕраКТив

Вопрос:как должен учитываться ндс в случае заключения договора до-

верительного управления, по которому заказчиком (доверительным управляющим) были получены офисные здания для сдачи их в после-дующем в аренду? При этом на доверительного управляющего воз-ложена обязанность по исполнению налогового обязательства, его доходом от доверительного управления является вознаграждение, а возмещение расходов происходит за счет доходов от использования переданного имущества, а при их недостаточности – за счет средств учредителя доверительного управления.

ЗаДай СвОй вОПрОС ЭКСПЕрТУ

оТВеТ:По договору доверительно-

го управления имуществом одна сторона (учредитель доверитель-ного управления) передает дру-гой стороне (доверительному управляющему) имущество в до-верительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах указанного учредите-лем лица (выгодоприобретателя) (п. 1 ст. 886 ГК РК).

В соответствии с п. 5. ст. 58 Кодекса Республики Казахстан о налогах и других обязательных платежах в бюджет от 10 дека-бря 2008 г. №99-IV (далее – НК РК; Налоговый кодекс) довери-тельный управляющий обязан вести раздельный налоговый учет объектов налогообложения по деятельности доверительно-го управления, осуществляемой в интересах учредителя довери-тельного управления по договору, и иной деятельности.

Так как исполнение налогово-го обязательства по исчислению, уплате или удержанию налогов, других обязательных платежей в бюджет возложено на доверитель-ного управляющего, такой дове-

Практика

Предлагаем вниманию читателей ответ на вопрос,

связанный с уплатой налогов и других обязательных

платежей в бюджет в случае заключения договора до-

верительного управления. разъяснение по этому во-

просу дает младший научный сотрудник нии финан-

сового и налогового права александр савченко.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





рительный управляющий должен встать на регистрационный учет в налоговом органе в порядке, уста-новленном главой 81 (ст. 560–583) НК РК.

В соответствии с п. 8 ст. 35 НК РК в случае, когда на доверитель-ного управляющего возложено исполнение налогового обязатель-ства по исчислению, уплате или удержанию сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, а также составлению и представ-лению налоговых форм за учреди-теля доверительного управления, исполнение такого налогового обязательства осуществляется от имени лица, являющегося до-верительным управляющим, по ставкам и в порядке, которые установлены особенной частью Налогового кодекса для лиц, к числу которых относится довери-тельный управляющий.

Следует отметить, что дове-рительный управляющий должен производить исполнение только тех налоговых обязательств учре-дителя доверительного управ-ления, которые возникают из осуществления деятельности по доверительному управлению по переданному в доверительное управление имуществу. При этом

доверительный управляющий составляет и представляет на-логовые формы в целом по всей деятельности, включая деятель-ность, осуществляемую в интере-сах учредителя, если иное не уста-новлено ст. 58 и ст. 64 Налогового кодекса.

Рассмотрим порядок уплаты НДС доверительным управляю-щим за учредителя доверительно-го управления. В данном случае до-верительный управляющий сдает в налоговый орган декларацию по НДС от своего имени, по ставкам и в порядке, которые установлены для доверительного управляюще-го в соответствии с НК РК.

Согласно п. 1 ст. 35 НК РК, по-лученные доходы, произведен-ные расходы и имущество, при-обретенное и (или) полученное доверительным управляющим в процессе осуществления воз-ложенных на него обязанностей, являются доходами, расходами и имуществом учредителя довери-тельного управления по договору доверительного управления. До-ход доверительного управляюще-го в виде вознаграждения от дове-рительного управления является расходом учредителя доверитель-ного управления.

Поскольку исполнение нало-гового обязательства возлагается на доверительного управляюще-го, положительная разница между доходами учредителя довери-тельного управления и его рас-ходами, уменьшенная на сумму переносимых убытков учредите-ля доверительного управления за предыдущие налоговые периоды, а также на сумму налогового обя-зательства, исполнение которо-го возложено на доверительного управляющего, является чистым доходом от доверительного управ-ления учредителя доверительного управления.

Когда на доверительного управляющего возложено испол-нение налогового обязательства за учредителя доверительного управ-ления, в расходы доверительно-го управляющего, согласно п. 17 ст. 100 НК РК, должны включать-ся расходы учредителя довери-тельного управления по договору доверительного управления иму-ществом.

По положению п. 2 ст. 35 НК РК расходы, связанные с осуществле-нием доверительного управления, признаются расходами довери-тельного управляющего, если не предусмотрено возмещение рас-ходов доверительного управляю-щего за счет учредителя довери-тельного управления по договору доверительного управления.

Поскольку договором между сторонами предусмотрено воз-мещение расходов доверительно-го управляющего за счет доходов от использования переданного имущества, а при их недостаточ-ности за счет средств учредителя доверительного управления, – все расходы, связанные с осуществле-нием доверительного управления имуществом, по договору являют-ся расходами учредителя довери-тельного управления.

По общему правилу, счет-фактура является обязательным документом для всех платель-щиков НДС (п. 1 ст. 263 НК РК), и плательщик НДС обязан при осуществлении оборотов по реа-лизации товаров, работ, услуг вы-


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





писать получателю указанных то-варов, работ, услуг счет-фактуру (п. 2 ст. 263 НК РК), если иное не установлено ст. 263 НК РК.

Если поставщик не является плательщиком НДС в соответ-ствии с пп. 1) п. 1 ст. 228 НК РК, счет-фактура выписывается с от-меткой «Без НДС» (п. 4 ст. 263 НК РК).

Согласно ст. 256 НК РК, при определении суммы налога, под-лежащей взносу в бюджет, полу-чатель товаров, работ, услуг имеет право на зачет сумм НДС, подле-жащих уплате за полученные то-вары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижи-мость, работы и услуги, если они используются или будут исполь-зоваться в целях облагаемого обо-рота, а также если выполняются следующие условия: 1) получатель товаров, работ,

услуг является плательщиком НДС в соответствии с пп. 1) п. 1 ст. 228 НК РК;

2) поставщиком, являющимся плательщиком НДС на дату выписки счета-фактуры, вы-писан счет-фактура или дру-гой документ, представляемый в соответствии с п. 2 ст. 228 НК РК на реализованные товары, работы, услуги на территории РК.

Доверительный управляю-щий должен выставить учреди-телю доверительного управления счет-фактуру, сумма без НДС по которой будет признана доходом доверительного управляющего по вознаграждению от доверитель-ного управления имуществом в соответствии с п. 2 ст. 35 НК РК.

По выставленным доверитель-ным управляющим для учреди-теля доверительного управления счетам-фактурам расходы учре-дителя, связанные с данными счетами-фактурами, на основании п. 17 ст. 100 НК РК принимаются и включаются в состав расходов доверительного управляющего и подлежат вычету при определе-нии чистого дохода учредителя доверительного управления в уче-те результатов деятельности по договорам доверительного управ-ления.

По описанной ситуации в случае, если учредитель дове-рительного управления само-стоятельно отражает расходы и принимает НДС в зачет, довери-тельному управляющему необхо-димо выставлять счет-фактуру учредителю доверительного управления, который, в свою оче-редь, должен будет перевыставить счет-фактуру в качестве его рас-ходов по обслуживанию объектов доверительному управляющему.

По выставленной доверительным управляющим счет-фактуре НДС идет к начислению, а по перевы-ставленной учредителем довери-тельного управления – в зачет.

Все выписанные счета-фактуры должны быть отражены в форме 300.07, которая предназначена для детального отражения сведений о счетах-фактурах, выписанных по реализованным товарам, ра-ботам, услугам. При наличии за отчетный налоговый период обо-ротов по реализации данное при-ложение подлежит обязательно-му представлению и заполнению (п. 37 Правил составления нало-говой отчетности (декларации) по НДС от 8 ноября 2011 г.).

По приобретенным товарам, работам, услугам в течение от-четного налогового периода со-ставляется форма 300.08, которая предназначена для отражения сведений о счетах-фактурах (до-кументов на выпуск товаров из государственного материально-го резерва) по товарам, работам, услугам, приобретенным на тер-ритории Республики Казахстан. При осуществлении за отчетный налоговый период приобретений товаров, работ, услуг данное при-ложение подлежит обязательному представлению и заполнению (п. 43 Правил составления налоговой отчетности (декларации) по НДС от 8 ноября 2011 г.).

Начисленный НДС отражается в форме 300.07 – Реестр счетов-фактур по реализованным това-рам, работам, услугам в течение отчетного налогового периода, а НДС в зачет в форме 300.08 – Ре-естр счетов-фактур (документов на выпуск товаров из госматре-зерва) по приобретенным това-рам, работам, услугам в течение отчетного налогового периода

Документом, на основании которого происходит начисле-ние НДС, является выписанная доверительным управляющим счет-фактура. Зачет НДС довери-тельным управляющим должен производиться на основании счет-фактуры, полученной от учреди-теля доверительного управления.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

г.а. волкова и др.

м.: Юнити-дана, закон и право, 2008. – 415 с.

В учебном пособии представлены основы теории налогообло-жения и налогового права, раскрывается структура и принципы построения налоговой системы Российской Федерации, изло-жен порядок уплаты основных налогов Российской Федерации, описываются налоги развитых стран. Дана подробная характе-ристика основных видов налогов, объектов налогообложения, ставок, льгот, порядка и сроков взимания. Анализируются про-блемные вопросы налоговой нагрузки на налогоплательщиков, налогового прогнозирования и воздействия налоговой системы на экономику страны. Описаны практически все основные на-логи и сборы российской налоговой системы. Учебное пособие может представлять интерес для широкого круга читателей.

налоги и налогообложение: учебное пособие

КНижНОЕ ОБОЗрЕНиЕ

теория и Практика налогового Права ресПублики казахстан: основные проблемы

мировая экономика: учебное пособие

Книга посвящена современному со-стоянию налогового права Республи-ки Казахстан, актуальным проблемам его теории и практики. В работе освещаются вопросы нало-гового правотворчества и налогово-го правоприменения, анализируются формы налогового права, раскрыва-ется содержание налоговой право-субъектности отдельных лиц и кол-лективных образований, исследуется понятие «налоговое администриро-вание», его состав и формы, виды на-логовых процедур, отдельно рассма-триваются вопросы апелляционного налогового производства.

Порохов е.в.

алматы: тоо «налоговый эксперт», 2009. – 456 с.

Пашковская м. в., господарик Ю. П.

Предлагаемое учебное пособие содержит сведения для студен-тов экономических специальностей, изучающих дисциплину «Мировая экономика и написано в соответствии с существу-ющими научными теориями мировой экономики и научно-методическими работами. Материал структурирован таким образом, чтобы создать возможность применения в учебном процессе а временных педагогических технологий.Учебное пособие предназначено для студентов, аспирантов и тех, кто интересуется мировой экономикой. Также оно может использоваться для opганизации деятельности подготовитель-ных курсов, курсов повышения квалификации и иных форм не-прерывного образования.

Книги предоставлены сетью магазинов «Гулянда»

н.н. селезнева и др.

м.: Юнити-дана, 2008. – 479 с.

В третьем издании учебника освещают-ся актуальные теоретические и практи-ческие проблемы построения налого-вой системы Российской Федерации, в частности налоговое законодательство, принципы формирования налогов и сборов, налоговое регулирование и на-логовый контроль. Особое внимание уделяется характеристике федеральных налогов и сборов, региональных и мест-ных налогов, а также специальным на-логовым режимам.Для студентов и преподавателей эко-номических вузов и факультетов, слу-шателей бизнес-школ, экономистов и руководителей предприятий, предпри-нимателей.

налоги: учебник для студентов вузов

м: маркетдс, 2011. – 416 с.

Финансово-экономическая эксПертиза

суслов д.а., егорова е.в., сальников к.е.

м.: ооо/издательство «элит», 2007. – 104 с.

В учебном пособии рассматриваются проблемные вопросы правового регу-лирования и проведения финансово-экономических экспертиз, проана-лизированы этапы осуществления судебной финансово-экономической экспертизы: назначение, организация и проведение экспертного исследова-ния. Заключительные разделы пособия посвящены проблеме совершенство-вания путей реализации и повышения эффективности методик экспертных исследований.Учебное пособие предназначено для специалистов налоговых и правоохра-нительных органов, аспирантов, сту-дентов, обучающихся по экономиче-ским специальностям.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

в МирЕ НаУКи

о правовых состояниях в сферах финансового и налогового права

в философии права, правоведении, международном

публичном праве и отраслевых системах националь-

ного права, в том числе и в финансовом праве, одни-

ми из неразработанных понятий, на наш взгляд, следует

считать правовые и юридические состояния, что, соб-

ственно, вызывает актуальность обозначенной темы.

обращение к теме о правовых состояниях, и особен-

но к проблеме общих правовых отношений, дает одну

из возможностей всесторонне и глубже понять, что есть

феномен права в общем и финансового права – в

частности. По существу, эти и связанные с ними иные

проблемы подводят к необходимости поиска новых ре-

шений, которые могут в некоторой степени оказать

распредмеченное влияние на традиционные подходы

в правопонимании. в этих целях выделим одну из про-

блем и поставим в порядке рабочей версии нетради-

ционный вопрос в части отнесения правовой нормы к

значению юридического факта. ибо норма права со-

держит в себе все свойства правового состояния.

андрей чЕРнЯкОв, академический профессор кафедры частно-правовых дисциплин каспийского общественного университета, д.ю.н., профессор

теория

Мы… хотим только наблюдать, как понятие само определяет себя, и

заставляем себя ничего не прибавлять к этому процессу из нашего мнения и мышления.

Гегель Г.В.Ф. [1, с. 92]


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





ридавая значение постав-ленным вопросам, актуа-лизируем их распредме-

ченной ссылкой на безупречную позицию Георга В.Ф. Гегеля в ча-сти критических оценок, касаю-щихся правовой действитель-ности своего времени. С учетом такого подхода мыслитель не случайно сделал акценты на «раз-ум», «просвещение», «право» и т. д., что «…философское познание подобных предметов может сло-житься не из резонерства, а из соображений целей, оснований и полезности…» [1, с. 309].

В опредмеченном значении, которое мы видим из названия темы, с необходимостью выде-ляются реально существующие правовые состояния, имеющие содержание юридических фак-тов как нормированных основа-ний возникновения, изменения либо прекращения финансово-правовых отношений. Их фор-мосодержательность непо-средственно касается не только финансового права, но и его части – действующего законода-тельства Республики Казахстан, в котором содержатся нормы права, воплощающие в себе по-тенциал бинарности, т. е. право-вые основания, коими являются субъективные права и юридиче-ские основания, идущие от вла-сти государства в формах обя-занностей и ответственности. По этим основаниям норма финан-сового права воплощает в себе две (бинарные) части: правовую и юридическую. При этом право-вая часть взята государством из среды общественных отношений, а юридическая часть создается волей государства; в результате сложения этих двух (бинарных) частей получается нормирован-ная сумма под названием «нор-мированный потенциал право-вой нормы».

С учетом такого подхода ло-гично говорить, что государство через правовые и юридические состояния создает ситуацию правопорядка, который реально действует через режимы право-

п вых отношений. Если, скажем, кто-то из субъектов заявит в суде о неуплате налога по незнанию закона, сославшись на причину того, что, к примеру, находился в болезненном состоянии либо в отъезде, командировке и т. п., то в таких случаях, за исключением форс-мажорных обстоятельств, последуют однозначные выводы и решения, ибо незнание закона не освобождает лиц от исполне-ния обязанности и ответствен-ности.

Как видим из приведенного примера, то или иное лицо сооб-разно своему статусу постоянно пребывает в ситуациях право-вого состояния, является по данному основанию участником общего правового отношения. Особенность такого нормиро-ванного бытия в том и состоит, что все лица (физические и юри-дические, включая государство) по причине конкретной даты вступления в силу нормативных правовых актов приобретают со-ответствующий статус субъектов правовых состояний, опреде-ляющий (независимо от их воли) режим общего правового отно-шения.

Упреждая ситуацию, все же в данном контексте требуются некие (предваряющие) поясне-ния, касающиеся оппонентов, которые могут возразить в той части, что правовые отношения якобы не охватываются поня-тием права. Именно такой по-зиции придерживается И.И. Лукашук, который, в частности, пишет: «…нельзя обойти мол-чанием то обстоятельство, что такое, казалось бы, бесспорное понимание предмета оспарива-ется практически по всем пун-ктам. Некоторые специалисты пытаются расширить понятие международного права за счет включения в него, помимо норм, иных явлений. В отечественной литературе была сделана, на-пример, попытка включить в это понятие также правоотношения (В.М. Шуршалов), но она не на-шла сторонников» [2, с. 1–2].

Данные вопросы представля-ются актуальными, ибо они, во-первых, затрагивают проблемы международного права, в том числе и международного эконо-мического права, в структуру которого входят финансовые, банковские, налоговые, таможен-ные правовые образования. Во-вторых, международное право в определенной части ратифици-ровано путем его трансформиро-вания в национальную систему права в формах действующих законов Республики Казахстан. В-третьих, феномен «право», включающий международное право как особенную структуру, воплощает в себе единораздель-ность противоположностей би-нарного характера. Взаимодей-ствие этих противоположностей образует нормированный им-пульс, порождающий непрерыв-ное движение права, источником которого является бинарная са-модостаточность.

В этой связи наиболее убеди-тельными примерами, иллюстри-рующими реальность нормиро-ванных состояний, их бинарные начала являются правовые обы-чаи, особенно в международном праве, которые зримо соединя-ют в себе противоположности – правовые состояния и юриди-ческие состояния, обладающие свойством единораздельности. Никто, видимо, не будет оспари-вать бинарную формосодержа-тельность правового обычая, ибо это, с одной стороны, норма пра-ва, а с другой – нормированное отношение в форме правового и юридического состояния.

Собственно, бинарные нача-ла возникшего движения права через первозданность правовых обычаев показательно дают нам проверенные временем знания о правовых состояниях и общих правовых отношениях, что со-гласуется с принципом диалекти-ки. Как видим, право показатель-но воплощает в себе бинарные свойства, коими являются нор-мированные основания право-вого и юридического характера,


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





образующие единораздельность, способную вызывать самодо-статочную энергию (динамику) права. Если, к примеру, убрать бинарность, то тогда следует пе-речеркнуть и диалектику, о чем ниже будут даны опредмеченные пояснения.

Принимая в расчет эти и иные основания, логичными в данной связи представляются суждения о состоянии права и его норм; ибо оно, в том числе и правовая норма, «живет», действует и раз-вивается только через правовые отношения общего и относитель-ного характера. Анализ показы-вает, что право содержит в себе не только систему позитивных норм, но и адекватные им реаль-ные блага, носителями которых являются субъекты в формах субъективных прав, обязанно-стей, ответственности. Именно в таком подходе, по существу, про-являются важнейшие свойства бинарности права, и в этом смыс-ле Финансовое право РК, будучи самостоятельной отраслью, не является исключением.

Если в правопонимании та-кие подходы исключить, то право как «голая» система норм остановится в своем развитии. С учетом этого оправданно затра-гиваются также и сложившиеся финансово-правовые институты, в том числе созвучные с ними банковские, налоговые, тамо-женные системы. В литературе правовые состояния ближай-шим образом рассматривались, как известно, в рамках одной от-расли, т. е. в основном как инсти-тут советского государственно-го права [3, с. 5–6]. В частности, Т.Д. Зражевская в свое время, говоря о правовом состоянии, логично увязывает его с общим правовым отношением ответ-ственности, которое возника-ет с момента закрепления «…за субъектами государственного права соответствующих право-мочий…» [4, с. 120].

Актуализируя значение дина-мики правовых состояний, обра-тим внимание на непрерывность развития фактических ситуаций, находящихся в среде обществен-ных отношений, которые явля-ются характерными не только для одной (какой-либо) отрасли права, но и для всей системы на-ционального права. Такой подход позволяет несколько иначе (про-дуктивнее) подойти к решению проблем, вызывающих необхо-димость реформирования зако-нодательства или адекватного его совершенствования. Именно по этим условиям и причинам зако-нодатель постоянно находится в режиме (процессе) правовых от-ношений, осуществляя монито-ринг общественных отношений, отменяя устаревшие и создавая новые нормативные правовые акты; либо нормотворческим ор-ганом вносятся поправки, допол-нения, изменения в отдельные нормы, что в законодательном процессе, к примеру, отмечается наиболее распространенной про-цедурой.

С учетом этого определяется цель анализа – адекватно спрое-цировать суждения о правовых состояниях не только в отноше-нии субъектов права как участ-ников правовых отношений, но и объектов правового регули-рования (к примеру, состояние финансового законодательства, банковской системы, таможен-ного дела, бюджета, собствен-ности, правопорядка). Ибо пра-вовые состояния, подчиняясь закону диалектики, воплощают в себе правовую и юридическую формосодержательность, непо-средственно связаны с точно направленным движением пра-ва; являются предпосылками в части влияния (определенным образом) на процессы правово-го регулирования, не исключая при этом отношения финансово-правовой сферы.

Чтобы убедиться в этом, до-статочно обратить внимание на те направления масштабного ре-формирования, которые глобаль-

но затрагивают сферы финансо-вых и связанных с ними иных отношений. Побуждающим (со стороны законодателя) мотивом в части приведения бытия фи-нансовой системы в надлежащий порядок было и будет ее право-вое состояние. Одним из приме-ров такого (застоявшегося) со-стояния, вызвавшего глобальное реформирование, можно назвать Закон от 05.07.2012 г. «О внесении изменений и дополнений в неко-торые законодательные акты Ре-спублики Казахстан по вопросам организации деятельности На-ционального банка Республики Казахстан, регулирования фи-нансового рынка и финансовых организаций». Как видим, все, что касается финансов, бюджета, финансовой деятельности госу-дарства, получило свое основа-тельное обновление; тем самым предметно приведено в соответ-ствие с развивающимися обще-ственными отношениями.

Потому законодателю, также и иным субъектам, причастным к нормотворчеству, надлежит в этих и иных целях, особенно в периоды кризисных явлений, методично отслеживать состоя-ние оптимального соответствия относительно действия права и законодательства. Ибо «Закон по своему содержанию отличается от того, что есть право… Могут существовать весьма определен-ные законодательства, содер-жащие… неправовые определе-ния…; таким образом, то, что имеет силу, и то, что есть право в себе, может быть совершенно различным. Поэтому в позитив-ном праве то, что закономерно, есть источник познания того, что есть право, или, собственно гово-ря, что правомерно» [1, с. 444].

В этой связи нельзя не отме-тить значительный вклад в науку финансового права и в практику нормотворчества (весомые в на-учном отношении) изыскания профессора А.И. Худякова. Об-ращаясь к его творческому на-следию, особенно в той части, которая относится к 90-м годам



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





прошлого века, в первую очередь выделяются работы, посвящен-ные становлению финансового законодательства Казахстана и его оценки на предмет эффек-тивности правового регулиро-вания [5]. Ибо его состояние, как известно, требовало в то время адекватного соответствия фи-нансового законодательства по-ступательному развитию новых общественных отношений.

С учетом этого следует, по существу, отдать должное кол-лективу НИИ финансового и на-логового права и его директору Е.В. Порохову за организацию ежегодных, ставших традици-ей, международных научно-теоретических конференций под обобщающим названием «Худя-ковские чтения по финансовому праву» [6]. Становится очевид-ным, что когда затрагиваются те или иные проблемы в данной сфере отношений, нельзя обойти такие (категориальные) понятия, как состояния, в том числе и осо-бенные из них – правовые со-стояния.

В большей части в правовед-ческой литературе они лишь за-трагиваются, но пока отсутству-ют основательные разработки, имеющие значение не столько для науки финансового права, сколько для практики правореа-лизации. С определенной долей уверенности можно допустить суждения, что когда речь идет, скажем, о реформировании, со-вершенствовании либо решении иных проблем в действующем праве и законодательстве, в та-ких ситуациях логично говорить о его правовом состоянии.

Вникая в суть понятий «со-стояние» и «правовое состояние», следует их воспринимать с уче-том категорий «общее и часть»; при этом в качестве структурных частей общего будут выступать особенные и единичные право-вые состояния. В философской, историко-правовой, юридиче-ской, в том числе и справочной литературе лишь упоминается такой общий термин, как «со-

стояние», имеющий смысл не одного, а более пяти значений. Собственно, не каждое из них может быть квалифицировано в значении юридического факта.

В этих целях сделаем некие предваряющие замечания, ко-торые бы указывали на прямую либо косвенную связь с юриди-ческими фактами либо, напро-тив, вовсе исключали бы такую связь. Так, в философии «состоя-ние» представляется как катего-рия научного познания, которая в различных формах проявляет собой процесс движения мате-рии, обнаруживает в себе харак-терные свойства, отношения, а также иные признаки и черты. В современной науке категория «состояние» воплощает в себе интегральные параметры раз-нообразных систем, включая, безусловно, и правовую систему, частью которой является финан-совое право и финансовое зако-нодательство.

Важно напомнить, что в про-шлом категория «состояние» не только упоминалась, но она была известна античной (философ-ской) мысли, в которой проявля-лись такие несущие ее научные особенности, как отношения, сущность, иные характеристи-ки, признаки и свойства того или иного явления. Затем (в более позднее время) данное понятие свое преемственное развитие по-лучает в философии, истории, социологии, а также в правове-дении. В частности, М. Хайдеггер в свое время состояние увязывал и соотносил его лишь с настрое-нием человека. Напомним, что

несколько ранее Иммануил Кант также соотносил (объяснял) по-ступки человека с его состояни-ем. В данных случаях не совсем ясно либо вовсе отсутствовала предметная связь состояний с юридическими фактами.

В то же время И. Кант, по суще-ству, одним из первых употребил сочетание под общим названием «правовое состояние». Так, харак-теризуя гражданское общество, он особо выделял совокупность индивидов, заинтересованных находиться в отношениях между собой в правовом состоянии [7, с. 12]. Такого рода ситуации не только в ту далекую эпоху, но и в наше время квалифицируются не иначе как юридические факты, вызывающие возникновение, из-менение или прекращение право-вых отношений.

В системе общего (как эле-мента структуры), т. е. в качестве особенного термина в филосо-фии и правоведении выделяется понятие «правовое состояние», но в научных источниках пока не дается его научного опреде-ления. С определенной долей уверенности можно утверждать, что бытие правовых состояний всегда имеет юридическое сопро-вождение. Исходя из этого, мож-но говорить, что все правовые состояния имеют значение юри-дических фактов. Современник Гегеля Г.В.Ф. – известный немец-кий юрист Фридрих К. Савиньи утверждал: «Я называю события, вызывающие возникновение или окончание правоотноше-ний юридическими фактами» [8, с. 430–431].


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





Как видим из проведенного анализа, актуальность нового осмысления термина «состоя-ние» в правовом смысле имеет значение не только в сугубо тео-ретическом аспекте, но и приоб-ретает свою формосодержатель-ность в условиях юридической практики, включая и финансово-правовую сферу. С учетом про-веденного анализа синтезируем его определение. «Правовое со-стояние – это положение реаль-ного существования легитим-ного характера, относящееся к лицам либо к объектам право-вой действительности, имеющее значение юридических фактов, порождающих общие правоот-ношения в формах правообязы-ваний».

Как видим, особенности правовых состояний заключа-ются в их универсальности. Ибо наиболее сильной стороной де-мократии и законов как право-вых состояний (легитимной власти+правовой свободы) яв-ляются обязательства всех субъ-ектов права перед правовыми законами. Иначе говоря, каж-дый из субъектов призывается Конституцией и правовыми за-конами действовать правомерно с момента, когда они получили юридическое значение действу-ющих нормативных правовых актов, т. е. как реальные факты юридического характера, поро-дившие для субъектов сообразно их правового статуса основания возникновения общих право-вых отношений. При этом до-бавим, что особенности общих правоотношений, порождаемых правовыми состояниями, прояв-ляются в значительной степени в идеологическом воздействии на их участников. В этой свя-зи, как показывают социологи-ческие исследования, никто из опрошенных (даже юристов) не ответил на вопросы о понятиях: «правовые состояния», «общие правовые отношения» и, самое

главное, «находитесь ли Вы в со-стоянии общего правового отно-шения».

Потому формосодержатель-ная сущность общего правово-го отношения воплощает в себе нормированное состояние, при котором субъекты взаимодей-ствуют в режиме постоянного нравственно-правового долга в части осуществления интересов в формах соблюдения предписа-ний норм права, а также их ис-пользования.

Что касается остальных форм правореализации, в частности «исполнение и применение» юри-дических норм, то данные их формы осуществляются в режи-мах относительных правовых отношений. Исходя из этого, следует считать, что в относи-тельных правовых отношениях (инфраструктурно, т. е. через прин- ципы) присутствуют, как прави-ло, и общие правовые отноше-ния.

Сохраняя в данном вопросе преемственность, требуется вы-делить понятие «правообязан-ность» всех и каждого как участ-ников правовых отношений, что позволит распредмеченному по-яснению противоположностей бинарного характера. В данной связи из действующего массива нормированных правовых от-ношений выделим несколько типичных бинарно-правовых

ситуаций закономерного взаи-модействия упомянутых выше противоположностей, которые осуществляются через реаль-ные правообязывания субъек-тов права. Ибо правовые лица (участники общественных от-ношений), в том числе и само государство, как это будет вид-но ниже, вне права, по существу, быть не могут. В частности, го-воря о субъектах, выделим, что каждое физическое лицо нахо-дится в состоянии правового по-ложения (к примеру, резидента или нерезидента, гражданства либо безгражданства). Опреде-лен правовой статус и всех юри-дических лиц, включая государ-ство. В связи с чем конкретное лицо (сообразно своему норми-рованному правовому статусу), сознавая действие правоюриди-ческого режима существующих противоположностей, соблюдает запреты, осуществляет права, исполняет обязанности, несет в формах социального долга по-стоянную (положительную) от-ветственность.

Взаимодействие правового и юридического компонентов, как нормированных противополож-ностей, должно основываться на их оптимальном балансе и не до-пускать существенных противо-речий. При этом случается, когда (в субъективном значении) к обя-занности присоединяется право



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





или, напротив, к праву прибавля-ется обязанность. В таких случаях оправданно говорить о единораз-дельном понятии – «правообя-занность субъекта». В частности, когда требуется осуществить, скажем, контроль, власть, пору-чение, представительство, иные действия правового и юридиче-ского значения. В данных ситуа-циях отчетливо просматривается бытие «обязанностей и прав» и, наоборот, «прав и обязанностей», взятых в единораздельности как парновзаимодействующие (би-нарные правовые) сущности.

Причем следует иметь в виду, что в таких сочетаниях прав и обязанностей не отдается приоритета ни одному из них. Иначе говоря, право всегда и во всем должно сопровождаться обязанностями и ответствен-ностью, что созвучно реальным обязательствам сторон перед действующим правовым зако-ном. Так, говоря, к примеру, о власти контроля в финансовой сфере, имеют равновеликое зна-чение и права, и обязанности. В частности, лицо, осуществляю-щее контроль, скажем, право-обязано, т. е. оно полномочно осуществить (причем одновре-менно) не только свое право, но в такой же мере должно вы-полнить и свою обязанность. В этом, по существу, проявляет-ся вся формосодержательность позитивной ответственности субъектов права.

Показательными в части кри-тического осмысления проблем-ных вопросов, касающихся не-обходимости реформирования правового состояния финансо-вого, налогового, таможенного, банковского законодательства, можно назвать ежегодно прово-димые в Казахстане форумы под эгидой НИИ финансового и на-логового права, Национальной экономической палаты «Союз «Атамекен» и журнала «Налоги и финансы» [9].

Как видим, в познании состо-яния права (с учетом его непре-рывного развития) «…главным

является необходимость поня-тия, а движение, в ходе которо-го оно становится результатом, составляет его доказательство и дедукцию» [1, с. 60]. В правове-дении термин «состояние» при-нято, как отмечено выше, счи-тать категорией, который был осмыслен еще в античную эпоху, но не потерял своего научного интереса и в наше время. Если придерживаться философского подхода, то становится ясным, что понятие «состояние» следует воспринимать в значениях: все-общее, особенное, единичное.

С учётом проведённого ана-лиза, подведём некоторые итоги, которые следует, по нашему мне-нию, считать рабочей гипотезой. В частности, анализ подсказыва-ет ход мысли, касающейся (часто употребляемых терминов) «ре-формирования или совершен-ствования» действующего зако-нодательства. Если, к примеру, мы с убеждением считаем, что текущее законодательство на-ходится в определённом право-вом состоянии, то оно должно соответствовать духу времени. Поэтому весьма часто в действу-ющие законы и, содержащиеся в них нормы права, вносятся соот-ветствующие поправки, измене-ния и дополнения, в результате чего совершенствуется правовое регулирование общественных отношений.

Но вместе с этим меняется и правовое состояние рефор-мируемого закона, порой, даже возникает новая его концепция при сохранении, как это часто бывает, устаревшего названия. Логично допустить, что такие поправки касаются конкретных норм права, потому меняется и их правовое состояние. Вслед за этим изменяется и правовой статус субъектов, что приводит к изменениям содержания пра-вовых отношений. Поскольку нормы права, как единичное, во-площают в себе качества право-вых состояний, следовательно, они приобретают значения юри-дических фактов, что является

основанием возникновения об-щих правовых отношений. Та-ким образом, обращение к теме правовых состояний открывает одну из возможностей всесто-ронне и глубже понять, что есть феномен права, в том числе и со-стояние финансового права Ре-спублики Казахстан.

СПИСОК ИСПОЛьЗОВАННыХ ИСТОЧНИКОВ.

1. Гегель Г.В.Ф. Философия права. – М.: Мысль, 1990. – 528 с.

2. Лукашук И.И. Международное право. Общая часть. Учебник. – М.: Издательство БЕК, 1997. – 371 с.

3. Барабашев Г.В. Ответственность органов управления перед Сове-тами // Советское государство и право. 1981. №5. С. 4–12.

4. Зражевская Т.Д. Ответственность по советскому государственному праву. – Воронеж, 1980.

5. Худяков А.И. Основы теории фи-нансового права. – Алматы: Жетi жаргы, 1995. – 288 с.; Худяков А.И. Финансовое право Республики Ка-захстан: (Общая часть). – Алматы: Каржы-Каражат, 1995, 1995. – 224 с.; Худяков А.И. Правовые формы финансовой деятельности госу-дарства // Автореф. дис. на соиск. уч. ст. д.ю.н. по спец. 12.00.02. – Ал-маты, 1996. – 47 с.

6. Научные труды по финансовому праву: современные проблемы финансового правотворчества и источников (форм) финансового права // Материалы Второй между-народной научно-теоретической конфнренции «Худяковские чте-ния по финансовому праву» (Ал-маты, 20 октября 2011 г.). – Вып. 2. Алматы: ТОО «Налоговый экс-перт», 2012. – 260 с.

7. Кант Иммануил. Идея всеобщей истории во всемирно-гражданском плане. К вечному миру / Вступ. ст., примеч. и сост. С.Ф. Ударцева. – Изд. 2-е, доп. и исправл. – Алматы: Жетi жаргы, 2004. – 160 с.

8. Исаков В.Б. Юридические факты // В кн.: Теория государства и права: Учебник / Под ред. В.К. Бабаева. – М.: Юристъ, 1999. – 592 с.

9. Седьмой Казахстанский налого-вый форум: реформирование на-логового администрирования в Казахстане // Налоги и финансы. 2012. №12. – 66 с.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

государства, входящие в содружество независимых го-

сударств, долгое время имели общую историю. исходя

из этого, анализ и сравнение бюджетного контроля в

странах постсоветского пространства представляется

весьма актуальным на сегодняшний момент в связи со

сходством правовых, экономических, социальных усло-

вий существования этих стран, правосознания и право-

понимания в целом.

сравнительное исследование бюджетного контроля в странах снг

Оксана ШуМакОва, преподаватель кафедры трудового права, гражданского и арбитражного процесса Юго-западного государственного университета (россия, курск); научный сотрудник центра изучения проблем публичного управления и финансового права Юзгу

теория

зучения бюджетного кон-троля стран СНГ путем использования компара-

тивистского метода невозможно без выявления критериев данно-го сравнительного исследования.

Критерий – это признак, на основании которого формирует-ся оценка бюджетного контроля в странах СНГ. Это своего рода суждение, позволяющее произ-водить сравнительную оценку различий, совпадений и взаимос-вязи в устройстве, организации и деятельности исследуемого нами явления.

Данными критериями явля-ются: форма государственного устройства, форма правления и общностью исторического раз-вития (преемственность СССР).

Форма государственного устройства

Определяющую роль в формировании бюджетного кон-троля в стране оказывает форма государственного устройства.

Давая определение формы го-сударственного устройства, не-обходимо учитывать следующие важные признаки данного поня-

И



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





1 Фомина Н.А. К вопросу об определе-нии понятия и видов формы государствен-ного устройства // Государственная власть и местное самоуправление. 2009. №3. С. 12–17.

2 Матузов Н.И., Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М., 2006. С. 75.

тия: во-первых, форма государ-ственного устройства отражает только внутреннюю территори-альную организацию власти в стране, во-вторых, она охваты-вает только государственную власть и не имеет отношения к местному самоуправлению и, в-третьих, характеризует взаи-моотношения государства и его составных частей, выраженные в степени централизации власти и порядке разграничения компе-тенции1.

Таким образом, форма госу-дарственного устройства – эле-мент формы государства, ха-рактеризующий внутреннюю структуру государства, способ его политического и территориаль-ного деления, обуславливающий определенные взаимоотношения всего государства с органами его составных частей2.

Различают следующие формы государственного устройства:

1) унитарное (простое, единое государство; в нем существует единая система высших органов власти и единая система законо-дательства, например, Украина, Белоруссия);

2) федерация (сложное, союз-ное государство, части которого обладают в той или иной мере государственным суверените-том, наряду с высшими органами государственной власти и фе-деральным законодательством существуют органы и законода-тельство субъектов федерации, такая как Россия);

3) конфедерация (форма объ-единения государств, сохраняю-щих свой университет). Нужно отметить, что существующее Содружество Независимых Го-сударств (СНГ) является не кон-

федерацией, а международной (межгосударственной) организа-цией.

Из стран СНГ федерацией является только одна страна – Россия. В ней существует систе-ма бюджетного федерализма, а именно наделение субъектов РФ собственной компетенцией в сфере бюджетной деятельности, что не означает их полной авто-номии от федерального центра.

Влияние формы государствен-ного устройства характерно для федеративных государств, где, наряду с высшим органом бюд-жетного контроля федерации, созданы и функционируют не-зависимые органы бюджетного контроля субъектов3.

В 1995 г. В России был создан высший федеральный орган внешнего бюджетного контро-ля, после этого начался про-цесс создания аналогичных по функциональному назначению органов субъектов Российской Федерации.

Контрольно-счетная деятель-ность в субъектах Российской Федерации – это сложная, высо-коорганизованная и динамичная система, органично включенная в социально-политический и правовой механизмы общества4.

Цель их создания – примене-ние качественных контрольных механизмов и технологий. Обе-спечивающих независимость, системность, согласованность, координацию и сотрудничество в вопросах финансового контро-ля на всех уровнях5.

При всем вышеизложенном представляется интересным при-мер Казахстана.

В мае 2011 г. главой государ-ства подписан Указ «О совер-шенствовании органов внешнего государственного финансового контроля в регионах», согласно которому в областных центрах, городах Астане и Алматы были созданы ревизионные комиссии, основной задачей которых яв-ляется осуществление внешнего государственного финансового контроля за исполнением мест-ных бюджетов. Формирование действенной системы государ-ственного контроля продикто-вано рядом факторов: с каждым годом увеличиваются объемы местного бюджета; растет число бюджетных, в том числе инвести-ционных программ; значитель-ные объемы средств выделяются на развитие реального сектора экономики и решение социаль-ных задач государства6.

Ревизионные комиссии явля-ются органами внешнего госу-дарственного контроля на мест-ном уровне. Они самостоятельны и неподотчетны Счетному коми-тету по контролю за исполнени-

3 См.: Васильева М.В. Особенности контрольно-счетных систем зарубежных стран и опыт их интеграции // Финансы и кредит. 2009. №6. C. 70–80.

4 Карташов В.Н. Юридическая деятель-ность: понятие, структура, ценность. Са-ратов, 1989. С. 7.

5 Васильева М.В. Контрольно-счетная деятельность в субъектах Российской Фе-дерации: современное содержание и осо-бенности // Финансы и кредит. 2009. №13. С. 57–65.

6 Общественно-политическая газета «Приуралье» // URL: http: // www.priuralie.kz (дата обращения: 28.04.2012)


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





7 См.: Общественно-политическая газета «Приуралье» // URL: http: // www.priuralie.kz (дата обращения: 28.04.2012).

8 См., напр.: Нагребельний В. П., Чернад-чук В. Д., Сухонос В. В. Фiнансове право Украiни. Загальна частина. Навчальний пособник / за заг. ред. В. П. Нагрбельного. Суми, 2004. Разд. 5, §4; Фiнансове право Украiни. Навчальний пособник / за заг. ред. Л. К. Вороновой. Киiв, 2009. Тема 4, §4.4.

9 См.: Лагутин И. Б. Региональный фи-нансовый контроль в зарубежных стра-нах: особенности организации и правово-го регулирования // Правоведение, 2009. №5. C. 70–80.

10 Кушхов И.Р. Соотношение элементов формы государства // Государственная власть и местное самоуправление. 2011. №6. С. 10–15.

11 См.: Васильева М.В. Особенности контрольно-счетных систем зарубежных стран и опыт их интеграции // Финансы и кредит. 2009. №6. C. 70–80.

ем республиканского бюджета – высшему органу бюджетного контроля страны.

Таким образом, опыт Казах-стана представляет своего рода исключение, когда, несмотря на унитарную форму государствен-ного устройства страны, наряду с высшим органом бюджетного контроля федерации созданы и функционируют независимые органы бюджетного контроля в регионах.

Это свидетельствует о том, что государственная власть Ка-захстана, как и России, выбрала децентрализованную систему финансового контроля, а не цен-трализованную, как все осталь-ные республики в составе СНГ.

Однако и здесь есть исклю-чения. Украина, являющаяся унитарным государством и при-верженцем централизованной системы, также имеет свои осо-бенности. А именно: в Украи-не все же существует одна ре-гиональная счетная палата. Она существует на отдельно взятой территории Украины – в Авто-номной Республике Крым.

Важно отметить, что право-вое регулирование деятельности данного органа практически не изучается в рамках курса «Фи-нансовое право Украины»7. Об этом свидетельствуют учебни-ки, рекомендованные Мини-стерством образования и науки Украины, где в разделах «Ор-ганы финансового контроля» о Счетной палате Верховной Рады Автономной Республики Крым даже не упоминается8.

Кроме того, она является чле-ном EURORAI (Европейской ор-ганизации региональных органов внешнего финансового контроля государственных финансов).

В целом можно сказать, что правовой статус Счетной пала-ты Верховной Рады Автономной Республики Крым до конца не определен. Ее создание вызвано больше политической, чем эко-номической ситуацией в регио-не, что, естественно, влияет на организацию ее деятельности9.

Таким образом, анализируя государственное устройство лю-бой страны, не стоит забывать о самобытности, самостоятель-ности и историческом развитии определенных ее территорий.

Форма правленияНа различия организа-

ции органов бюджетного кон-троля оказывает влияние форма правления.

В государствоведении уста-новилось понятие формы прав-ления как организации высших

органов государственной власти: порядок их образования, прин-ципы их взаимоотношений меж-ду собой, степень участия народ-ных масс в их формировании и деятельности10.

В большинстве стран высшие органы бюджетного контроля созданы под эгидой парламен-тов, что обеспечивает их неза-висимость от органов исполни-тельной власти. В пример можно привести Счетную палату Азер-байджанской Республики и Счет-ную палату Украины. В странах с сильной президентской властью преобладают высшие органы финансового контроля, сфор-мированные в президентских структурах. Например, Комитет Государственного контроля Ре-спублики Беларусь11.

Форма правления и в настоя-щее время выступает в качестве фактора, определяющего поло-жение органов бюджетного кон-



Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





12 Государственный контроль. 1811–2011: сб. науч. трудов, посвящ. 200-летию Госу-дарственного контроля / отв. ред. И.Б. Ла-гутин. Курск, Москва, 2011. С. 166.

13 Лимская декларация// Контроллинг. 1991. №1. С. 56.

14 Государственный контроль. 1811–2011: сб. науч. трудов, посвящ. 200-летию Госу-дарственного контроля / отв. ред. И.Б. Ла-гутин. Курск, Москва, 2011. С. 178.

троля в системе разделения вла-стей, порядок их формирования и отчетности. Это отражается и в конституционно установленном порядке образования этих орга-нов, и в их подотчетности.

На конституционном уров-не, как правило, определяются и модели формирования органов государственного бюджетного контроля. В отличие от России и Украины, где это право, а также назначение председателей от-носится к компетенции парла-ментов, Конституция Беларуси предоставляет исключительное право влиять на формирование органа государственного фи-нансового контроля Президен-ту страны. Им же назначается на должность и освобождается от нее Председатель Комитета. Так, уже на конституционном уровне прослеживается прези-дентская модель формирования органа государственного фи-нансового контроля Республи-ки Беларусь, что, безусловно, находит отражение и в законо-дательстве12.

Интересно то, что в Лим-ской декларации о руководящих принципах финансового контро-ля13, принятой на IX Конгрессе международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в октябре 1977 г., закреплено положение о том, что «высший контрольный орган должен иметь функцио-нальную и организационную не-зависимость, необходимую для выполнения возложенных на него задач».

Это положение прямо указы-вает на то, что ни одна из ветвей власти, в том числе и президент, не должны оказывать влияние на высший орган бюджетно-го контроля. Данные органы не должны формироваться главами государств, как мы видим в Бела-руси.

Сложившуюся ситуацию можно объяснить тем, что в Ре-спублике Беларусь действует сильная президентская власть.

Таким образом, в организа-ции бюджетного контроля в раз-ных странах важно учитывать роль лидера государства.

общность исторического развития (преемственность ссср)

Обращаясь к истории, стоит отметить, что организация финансового контроля в СССР во многом определялась госу-дарственным устройством и по-литическим режимом страны. В финансовом законодательстве СССР преобладали общесоюзные нормы, в соответствии с которы-ми была создана единая центра-лизованная финансовая система, включающая систему финансо-вого контроля.

Естественно, принципы орга-низации и функции органов фи-нансового контроля союзных ре-спублик были «калькированы» с уровня союзного, похожи между собой и «срощены» с республи-канскими органами исполни-тельной власти, как сиамские близнецы14.

Распад СССР, а вместе с ним и командно-административной экономики разрушили целост-ную систему государственного финансового контроля. Несмо-тря на то что после этого неза-висимые государства выбрали самостоятельный путь развития, в том числе и финансового права, а именно бюджетного контроля, в данном институте, в его орга-низации есть много общего, что обусловлено преемственностью СССР.

Таким образом, организация бюджетного контроля в странах СНГ зависит от формы государ-ственного устройства, формы правления, исторического разви-тия. Страны СНГ в организации финансового контроля во многом очень похожи, поскольку явля-ются правопреемниками СССР и, следовательно, имеют схожее историческое, экономическое и культурное развитие. Однако, безусловно, каждая страна имеет свои отличия и особенности.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




д а л Е Е ►

СТраНиЦЫ иСТОрии

государство кочевников и налоги: особенности политико-правового статуса хана в казахской степи

али ШаукЕнОв, к.ю.н., начальник отдела стратегического анализа и планирования нии финансового и налогового права


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





По мнению В.А. Моисеева, «отсутствие сколько-нибудь раз- витых государственных инсти-тутов в казахском обществе и в то же время существование та-ких институтов, как народные собрания, а точнее – собрания воинов, выборность ханов-вождей, народные ополчения и т.п., свидетельствует, что нака-нуне и в начальный период при-соединения Казахстана к России казахское общество находилось в своем политическом развитии на ступени военной демокра-тии. Функции государственных институтов по-прежнему вы-полняли родовые институты и различного рода нормативные

«история любого государства, – справедливо утверждает в.

иванов, – есть в первую очередь история власти, история аппа-

рата государственной власти, властвующих и властвования»1.

и именно суверенитет – это то, что делает государство госу-

дарством. При этом «суверенитет един и неделим, нельзя

же быть суверенным во внутренних делах и несуверенным

во внешних, и тем более наоборот»2. согласно европей-

ской традиции, суверенитет всегда связывался с персоной

суверена, именно монарх был воплощением суверенитета,

именно монарх обладал правом на взимание налогов.

1 Иванов В. Теория государства. – М.: Территория будущего, 2010. С. 15.

2 Там же. С. 16.3 Моисеев В.А. К вопросу о государствен-

ности у казахов накануне и в начальный период присоединения Казахстана к Рос-сии // Восток. Афро-азиатские общества: история и современность. 1995, №4. С. 25.

4 Там же. С. 22.5 Там же. С. 25.

регуляторы»3. «В каждом жузе был один, а порой одновремен-но несколько ханов»4. «Развитие государственности у казахов, как и других кочевых народов, носи-ло пульсирующий, возвратный характер. В казахском обществе рассматриваемого периода не сложилось внутренних матери-альных предпосылок для соз-дания сколько-нибудь прочной государственности»5.

Налогообложение является сложным политическим фено-меном. Свойственное современ-ным государствам право при-нудительного взимания налогов наряду с известными экономи-ческими условиями требует со-ответствующих политических и административных режимов производства налоговых отно-шений.

Введению налогового законо-дательства должно предшество-вать накопление, по выражению Л. Альтюссера, «действитель-ных детерминаций (связанных


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





с надстройками и специфиче-скими обстоятельствами – как национального, так и интер-национального характера) во-круг экономической детермина-ции, детерминации в конечном счете»6. Иначе говоря, экономи-ческие условия для легитимации права принудительного взима-ния налога являются безуслов-ным детерминирующим факто-ром, но детерминирующими они являются лишь в «конечном сче-те». Благодаря взаимодействию множества элементов надстрой-ки, наиболее существенными из которых являются политические и правовые, экономические фак-торы обусловливают возникно-вение правового режима нало-гообложения.

В связи с этим именно анализ административных и политиче-ских преобразований в Казах-стане в конце XVIII в. – первой половине XIХ в. и параллельно развивающихся экономических изменений позволяет объяснить возникновение налогообложе-ния. Причем именно проблема политического, точнее, проблема отношений между единством и множеством в рамках кочевого общества является краеуголь-ным камнем в понимании вопро-са установления налога.

Переход от добровольных платежей, представлявших со-бой своеобразную институцио-нальную основу интеграции общества номадов, к праву при-нудительного взимания налогов требовал, если так можно выра-зиться, глобальной перестройки всех основ политического строя и хозяйственного уклада казахов. При этом характер данных изме-нений касался не столько способа перемещения материальных благ к субъектам или группам, имею-щим право на получение данных

благ, хотя и это крайне важный вопрос, сколько самой сущно-сти административных реформ и политических изменений, их последующего воздействия через правовые каналы на публичные имущественные отношения ко-чевников.

Юридические практики и дис-курс в действительности явля-ются продуктами функциониро-вания поля, чья специфическая логика двояко детерминирована: с одной стороны, особой расста-новкой сил, определяющей его структуру и задающей направ-ление конкурентной борьбе или, точнее говоря, конфликту ком-петенций, которые в нем имеют место; и с другой стороны – вну-тренней логикой юридических текстов, очерчивающих в каж-дый отдельный момент времени пространство возможного и тем самым – универсум собственно правовых решений7.

Прежде чем понять юридиче-скую природу налогообложения казахов, механизм взимания на-логовых платежей в Степи, т.е. «универсум собственно право-вых решений», необходимо уяс-нить, каким образом, в каких условиях и по какой причине стала возможной сама транс-формация публичных иму-щественных связей в Степи. Следует раскрыть причины и сопутствующие механизмы ин-ституциональной поддержки, обусловившие переход казахов от одних форм хозяйственной интеграции, в частности «до-бровольных» платежей, к новым формам взаимозависимостей и повторяемостей их составных частей в виде налогового пере-распределения.

Практика налогообложения располагается главным обра-зом на границе взаимодействия экономической, политической и правовой сфер. При этом право-

вое регулирование, по точному выражению Н. Лумана, «возни-кает в случае специфических тре-бований конгруэнтной генерали-зации во временном, социальном и предметном отношениях»8.

В любом обществе процесс на-логообложения детерминирован наличием определенных инсти-туциональных образований, т.е. для осуществления налогового перераспределения необходимы экономические, политические и иные предпосылки. Причем все эти практики и институты долж-ны носить системный характер.

Без соответствующих преоб-разований в экономической и политической сферах системати-ческое взимание односторонних безэквивалентных платежей в обществе кочевых казахов было бы невозможным. В Степи от-сутствовала институциональ-но организованная социально-политическая структура, которая функционировала бы в казах-ском социуме как классический государственный институт.

Узаконенное совокупностью норм казахского обычного пра-ва социальное положение самого хана, этого, в некотором смысле, «первого среди равных» в сослов-ной корпорации казахских джучи-дов, не позволяло в одностороннем порядке взимать безэквивалент-ные принудительные платежи со своих соплеменников.

Однако проблема не локали-зуется лишь в статусе хана, его полномочиях, правах и обязан-ностях. Власть не располагается только в государственном аппа-рате и не ограничивается только лишь юридическими формами, она пронизывает все социаль-ное пространство и выходит за рамки юридических отношений. Государство со всей совокупно-стью его институтов является лишь основой целой сети вла-стей. Более того, между этими микровластями и государствен-

6 Альтюссер Л. За Маркса / Пер. с франц. А.В. Денежкина. – М.: Праксис, 2006. С. 164.

7 Бурдье П. Социальное пространство: поля и практики / Пер. с франц. – М.: Ин-ститут экспериментальной социологии; СПб.: Алетейя, 2007. С. 77.

8 Луман Н. Социальные системы. Очерк общей теории / Пер. с нем. СПб.: Наука, 2007. С. 436.

СТраНиЦЫ иСТОрии


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ





ной структурой имеется жесткая когерентная связь, взаимозави-симость. Невозможно получить права взимать налоги, если во-круг этого права не создать не-кий кластер сопутствующих властных взаимозависимостей. Как убеждал М. Фуко, «в самом обществе ничего не изменится, если механизмы власти, которые действуют за пределами государ-ственных аппаратов, под ними, рядом с ними, на намного более низком уровне, на уровне обы-денном, не будут изменены»9.

Множество различных мер, способствовавших созданию благоприятных социально-политических условий для воз-вышения отдельных ханов, но не менявших социальный статус самого хана и не вносивших кор-ректив в политическую структу-ру кочевников, имели, как пра-вило, преходящий успех, и через некоторое время центробежные тенденции в казахских жузах вновь набирали силу.

Способность некоторых ханов концентрировать в своих руках большие властные полномочия позволяла им взимать налоги со своих соплеменников, но им не удавалось создать стабильную распределительную систему, ко-торая бы функционировала и в дальнейшем.

Для внедрения в казахское общество механизма налогоо-бложения, присущего оседло-земледельческим государствам, необходимо было изменение формы его интеграции. Ско-ванная институциональными и ментальными структурами ка-захская элита не смогла найти возможности для перехода от реципрокной формы интегра-ции казахского общества к пере-распределительной. И проблема здесь не в особенностях номад-ной экономики, поскольку, как утверждает Е.И. Кычанов, «во

всех кочевых государствах прак-тиковалось налогообложение»10, а именно в структуре политиче-ского строя казахов.

При этом такое положение просматривается не только на уровне легитимации норм, в на-шем случае – в плоскости уста-новления права принудительного взимания налогов, но и в рамках самих правовых практик.

В казахском обществе хан не имел эксклюзивного права опре-делять то, что является закон-ным, а что нет. Одним из завое-ваний кочевой демократии было то, что народ обладал правом судить, правом говорить прав-ду, правом направлять истину против собственных правителей и принуждать их к восстановле-нию нарушенного права.

Нередки случаи принужде-ния обществом хана или султана к выполнению различного рода юридических обязательств.

Право противопоставлять справедливость, лишенную опо-ры на власть, власти, не ведающей справедливости, способство-вало утверждению в Степи по-стоянного поиска компромисса. Обычное право всегда оставляло возможность остановить акты возмездия с помощью договора, некой сделки, компенсирующей сторонам потерю.

Таким образом, утвердившееся в Степи обычное право не только закрепляло за кочевыми элитами различного рода права, но и обя-зывало их к исполнению властных функций, а также в случае совер-шения ими правонарушения, на-пример причинения вреда здоро-вью или имуществу соплеменнику, принуждало хана, султана – как любого рядового номада – к вос-становлению нарушенного права.

Правовое положение хана лишь подчеркивает, что в поли-тической структуре кочевников хан был первым среди равных.

Представляется не случай-ным, что наличие положения, обязывающего платить налоги, в законах хана Тауке не подкрепле-но более детальными правилами, регламентирующими порядок уплаты налогов и возможные не-гативные последствия в случае ненадлежащего исполнения на-логовых обязательств.

Политическая история казах-ской народности со времени ее образования была историей бес-прерывной борьбы за свою само-стоятельность, за сохранение и расширение пастбищ, за господ-ство над присырдарьинскими городами. Она изобиловала не только междоусобными войнами, межродовыми столкновениями, набегами и барымтой, но и воен-ными конфликтами с соседними племенами и народами11.

Множество разрозненных казахских родов во главе с сул-танами и ханами, их близость друг к другу, их непрерывные конфликты и столкновения, не-уравновешенные и изменчивые отношения сил обязывали оце-нивать каждое кочевое объеди-нение, сравнивать одних с други-ми, подражать методам соседей и пытаться заменить силу други-ми типами отношений. Кочевое общество казахов поддерживало свою жизнь не вопреки всем ан-тагонизмам, а благодаря им.

Однако в непростых услови-ях, сложившихся в Казахской степи в первой половине XVIII в., казахские ханы пытались со-хранить свою независимость и утвердить свои права сувере-нов через стратегии, которые помогли бы избежать военных конфликтов. Отсюда – слабо раз-витая налоговая система, пред-почтение принудительному взи-манию обязательных платежей, добровольный механизм обмена подарками.

9 Фуко М. Интеллектуалы и власть: Из-бранные политические статьи, выступле-ния и интервью. Ч.1 / Пер. с франц. – М.: Праксис, 2002. С. 167–168.

10 Кычанов Е.И. История приграничных с Китаем древних и средневековых госу-дарств (от гуннов до маньчжуров). – 2-е изд., испр. и доп. – СПб.: Петербургское лингвистическое общество. 2010. С. 335.

11 Семенюк Г.И. Проблемы истории коче-вых племен и народов периода феодализма (на материалах Казахстана). – Калинин: Калининский государственный универси-тет, 1974. С. 80–81.


Обложка ►


ПРактика






тЕОРиЯ


истОРиЯ




Предоставление декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу за 4 квартал 2012 г.Предоставление декларации по ндс и реестров счетов-фактур за 4 квартал 2012 г.

Предоставление рас-чета текущих платежей по земельному налогу и налогу на имущество за 2013 г.

Представление декла-рации по акцизу за предыдущий налоговый период.

уплата сумм соци-альных отчислений в государственный фонд социального страхо-вания.

уплата сумм обяза-тельных пенсионных взносов в накопи-тельные пенсионные фонды по доходам, вы-плаченным в декабре.

уплата сумм индивидуального подоходного налога по доходам, выплачен-ным в январе.

уплата сумм социаль-ного налога за январь.

авансовый платеж по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за февраль *.

Н а л О Г О в Ы й К а л Е Н Д а р ь

февральф е в р а л ь

15

20

25

25

2525

15

*налогоплательщики, у которых совокупный годовой доход с учетом кор-ректировок за налоговый период, предшествующий предыдущему на-логовому периоду, превышает сумму, равную 325000-кратному размеру месячного расчетного показателя, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете

уплата акциза на подакцизные товары за предыдущий налоговый период.

уплата налога на добав-ленную стоимость за 4 квартал 2012 г.

уплата сумм текущих платежей по земельно-му налогу и налогу на имущество.

Юлия рамазанова

Documents

далее 23работ и услуг на всей террито - рии РК (п. 3 ст. 2 ГК РК) и 4) свободу договора (ст. 380 ГК РК); 5) свободу