Universitatea “Dunărea de Jos”

ADMINISTRAREA FINANŢELORPUBLICE ŞI A BUGETULUI

Lect.univ.dr. Florin Tudor

Galaţi - 2009

Departamentul pentru Învăţământ la Distanţăşi cu Frecvenţă Redusă

Facultatea de DreptSpecializarea administraţie publicăAnul II de studii / Forma de învăţământ la Distanţă

CUPRINS

CAPITOLUL 1 FINANŢELE PUBLICE ………………………………………………….. 7

1. Noţiunea de finanţe publice................................................................ 72. Trăsăturile finanţelor publice............................................................... 83. Funcţiile finanţelor publice.................................................................. 9

3.1. Funcţia de repartiţie............................................................................ 93.2. Funcţia de control............................................................................... 94. Structura finanţelor publice................................................................. 105. Organismele statale implicate în activitatea financiară....................... 11

CAPITOLUL 2 INTRODUCERE ÎN DREPTUL FINANCIAR...................................... 15

1. Locul şi importanţa dreptului financiar în cadru dreptului public...... 152. Izvoarele dreptului financiar................................................................ 163. Normele dreptului financiar................................................................. 174. Raporturile de drept financiar............................................................. 18

CAPITOLUL 3 BUGETUL STATULUI ŞI PROCEDURA BUGETARĂ...................... 21

Secţiunea I – Bugetul statului........................................................................ 211. Conceptul de buget public naţional..................................................... 212. Principiile dreptului bugetar................................................................ 23

2.1. Principiul unităţii (unicităţii)................................................................. 232.2. Principiul universalităţii....................................................................... 232.3. Principiul echilibrului bugetar.............................................................. 242.4. Principiul specializării (realităţii) bugetare........................................... 252.5. Principiul anualităţii............................................................................. 262.6. Principiul transparenţei şi publicităţii................................................... 262.7. Principiul neafectării veniturilor........................................................... 272.8. Principiul unităţii monetare.................................................................. 27

Secţiunea a II-a – Procedura bugetară.......................................................... 271. Elaborarea bugetului de stat............................................................... 272. Conţinutul bugetului de stat................................................................ 313. Aprobarea bugetului de stat................................................................ 324. Execuţia bugetară............................................................................... 335. Încheierea exerciţiului financiar şi controlul execuţiei bugetare....... 35

5.1. Încheierea exerciţiului bugetar............................................................ 355.2. Controlul execuţiei bugetare............................................................... 356. Răspunderea juridică antrenată de nerespectarea regulilor

procedurii bugetare............................................................................. 36

CAPITOLUL 4 BUGETELE UNITĂŢILOR ADMINISTRATIV-TERITORIALE......... 39

1. Consideraţii introductive..................................................................... 392. Procedura bugetară locală.................................................................. 41

2.1. Elaborarea proiectului bugetului local................................................. 412.2. Aprobarea proiectului bugetului local.................................................. 422.3. Execuţia bugetelor locale.................................................................... 432.4. Încheierea execuţiei bugetare locale.................................................. 43

CAPITOLUL 5 VENITURILE ŞI CHELTUIELILE BUGETELOR LOCALE.............. 45

Secţiunea I – Veniturile bugetelor locale..................................................... 45Secţiunea a II –a – Cheltuielile bugetelor locale.......................................... 48

CAPITOLUL 6 VENITURILE BUGETELOR PUBLICE............................................ 50

Secţiunea I – Venituri ordinare..................................................................... 501. Impozitele........................................................................................... 512. Taxele................................................................................................. 523. Principalele impozite datorate bugetului de stat................................. 54

3.1. Impozitul pe venit................................................................................ 553.2. Taxa pe valoarea adăugată................................................................ 573.3. Accizele.............................................................................................. 573.4. Taxele vamale.................................................................................... 574. Principalele impozite şi taxe datorate bugetelor locale....................... 58

4.1. Impozitul pe clădiri.............................................................................. 584.2. Impozitul pe teren............................................................................... 584.3. Taxa asupra mijloacelor de transport................................................. 584.4. Impozitul pe spectacole...................................................................... 595. Contribuţiile sociale............................................................................. 59

5.1. Contribuţia de asigurări sociale.......................................................... 595.2. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli

profesionale........................................................................................ 59

Secţiunea a II –a – Veniturile extraordinare.................................................. 601. Creditul public..................................................................................... 60

1.1. Împrumuturile publice interne............................................................. 601.2. Împrumutul public extern.................................................................... 622. Datoria publică.................................................................................... 63

2.1. Noţiunea datoriei publice.................................................................... 632.2. Clasificarea datoriei publice................................................................ 64

CAPITOLUL 7 SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE........................................... 67

1. Noţiunea şi conţinutul cheltuielilor publice.......................................... 672. Cheltuielile bugetare - clasificare şi conţinut....................................... 683. Structura cheltuielilor bugetare........................................................... 69

CAPITOLUL 8 CONTROLUL FINANCIAR ŞI FRAUDA FISCALĂ........................... 71

Secţiunea I – Controlul financiar şi auditul financiar................................. 71Secţiunea a II –a – Evaziunea fiscală şi frauda fiscală............................... 74

1. Concepte............................................................................................ 742. Infracţiunile de evaziune fiscală.......................................................... 75

2.1. Cauzele de reducere sau de înlocuire a pedepselor.......................... 782.2. Infracţiunile conexe infracţiunilor de evaziune fiscală....................... 79

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ 81

Capitolul 1 – FINANŢELE PUBLICE

CONŢINUT

1. Noţiunea de finanţe publice2. Trăsăturile finanţelor publice3. Funcţiile finanţelor publice3.1. Funcţia de repartiţie3.2. Funcţia de control4. Structura finanţelor publice5. Organismele statale implicate în activitatea financiară

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø aspecte referitoare la conceptul de finanţe publiceØ trăsăturile finanţelor publiceØ misiunea socială a finanţelor publiceØ componentele structurale ale finanţelor publiceØ rolul statului în activitatea financiară

1. Noţiunea de finanţe publice

Apariţia evoluţia finanţelor publice este inseparabil legată de existenţa de tipstatal şi folosirea banilor şi formelor valorice de realizare şi repartiţie a produsuluisocial. De la geneza primelor elemente de finanţe, în perioada destrămării societăţiigentilice şi formarea comunităţilor sclavagiste, până în zilele noastre, finanţele nuau părăsit niciun moment scena istoriei, făcând parte integrantă din sistemulrelaţiilor sociale şi economice1.

Cuvântul “finanţe" s-a răspândit în Franţa, în urmă cu două secole, cuînţelesul de „bani" şi venituri publice destinate cheltuielilor statului. S-a presupus caacest cuvânt s-a format şi a evoluat din expresia latină financia pecuniaria, careînsemnă a încheia o tranzacţie pecuniară prin plata unei sume de bani2.

Depăşindu-se această etapă primară, expresia „finanţe publice" s-a răspânditcu referire prioritară la plăţile băneşti de interes public, necesare în relaţiile cu statulşi alte colectivităţi publice.

S-a ajuns, astfel, la caracterizarea teoretică a finanţelor publice ca „diferitemijloace prin care persoanele publice - statul, comunele, instituţiile etc. - îşi procurăresursele necesare activităţii lor"3.

1 D.D.Şaguna, D.Şova, Drept financiar public, Ed.C.H.Beck, Bucureşti, 2007, p.82 G. Jeze, Cours de finances publiques, Ed. M. Girard, Paris, 1922, p. 2 apud D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit,p.83 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit, p.8

În istoria conceptului despre finanţe trebuie să observăm sensurile izvorâteîndeosebi din acea necesitate privind procurarea fondului de bani de către stat şialte colectivităţi publice.

În literatura noastră de specialitate s-a pornit de la ideea că statul şi celelalteorganizaţii publice desfăşoară o activitate de procurare şi întrebuinţare a fondurilorbăneşti pentru acoperirea cheltuielilor colective, această activitate formândconţinutul conceptului de economie financiară: bugetul, impozitele, împrumutul destat şi cheltuielile4.

Finanţele publice sunt formate din totalitatea relaţiilor sociale de naturăeconomică ce apar în procesul realizării şi repartizării, în forma bănească, aresurselor necesare statului pentru îndeplinirea funcţiilor şi sarcinilor sale. Acesterelaţii s-au constituit, în toate timpurile, sub forma valorică, bănească.

Aşadar, în procesul procurării şi repartizării resurselor de care are nevoiestatul pentru îndeplinirea sarcinilor sale se nasc anumite relaţii (raporturi sociale).Aceste relaţii sunt de natură economică şi exprimă repartizarea unei părţi dinprodusul intern brut, prin intermediul statului, între diferite categorii sociale. Acesterelaţii, apărute în procesul de mobilizare şi repartizare a resurselor necesarestatului, în forma bănească, sunt relaţii financiare sau, pe scurt, finanţe publice.

2. Trăsăturile finanţelor publice

Finanţele publice sau relaţiile financiare publice se pot caracteriza, prinprisma specificului lor, prin următoarele trăsături5:

(i) relaţiile financiare sunt relaţii cu caracter economic, întrucât ele apar înprocesul formării, repartizării şi utilizării produsului social;

(ii) relaţiile financiare apar în forma bănească, deoarece, în cadrul producţieide mărfuri şi al acţiunii legii valorii, procesul de producţie, reproducţie şide circulaţie a mărfurilor, repartiţia produsului social, relaţiile de schimb,retribuirea muncii, precum şi relaţiile dintre agenţii economici sau dintreaceştia şi persoanele fizice, se exprimă prin intermediul banilor, în cadrulunor relaţii băneşti. Noţiunea de „finanţe" sau „relaţii financiare" nu poate ficonfundată cu cea de bani sau relaţii băneşti. Banii reprezintă, după cumse ştie, o marfă, desigur, o marfă cu calităţi speciale, în timp ce finanţelesunt relaţii de constituire, repartizare şi utilizare a mijloacelor băneşti;

(iii) relaţiile financiare – relaţii de constituire, repartizare şi utilizare a mijloa-celor băneşti ale societăţii – sunt relaţii fără echivalent, adică nupresupun, în mod necesar, o contraprestaţie directă din partea subiectuluibeneficiar al mijloacelor băneşti;

(iv) o altă trăsătură a relaţiilor financiare este aceea că mijloacele băneştirepartizate şi utilizate de subiectele beneficiare nu se rambursează.

Finanţele publice, în procesul formării, repartizării şi utilizării mijloacelorbăneşti ale societăţii, îndeplinesc două funcţii: de repartiţie şi de control.

4 C. Albin, Drept financiar, Ed. Fundaţiei „Chemarea", Iaşi, 1995, p. 5-30 apud D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit,p.85 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit, p.13

3. Funcţiile finanţelor publice

Existenţa banului public nu reprezintă urmarea deciziei arbitrare a uneiautorităţi publice, ci are caracter obiectiv. Altfel spus, finanţele publice există pentrua servi la realizarea unor obiective precis determinate, la îndeplinirea anumitorsarcini, care nu ar putea fi înfăptuite pe altă cale sau cu alte mijloace.

Finanţele publice îşi îndeplinesc misiunea socială prin funcţiile pe care leexercită, şi anume funcţia de repartiţie şi funcţia de control6.

3.1. Funcţia de repartiţie

Se realizează în procesul de formare şi repartizare a mijloacelor băneşti, maiexact în momentul repartiţiei produsului social şi a venitului naţional.

Funcţia de repartiţie a finanţelor se realizează în două momente: formarearesurselor şi repartizarea acestora.

Formarea resurselor necesare îndeplinirii sarcinilor sociale se realizează prinmobilizarea unei prţi din sumele rezultate în urma repartiţiei primare a venituluinaţional. Pe seama veniturilor băneşti primare, finanţele contribuie la formarea demijloace băneşti destinate constituirii de fonduri în contul persoanelor juridice şipersoanelor fizice care participă direct sau indirect la reproducţia produsului social.

Cel de-al doilea moment al funcţiei de repartiţie al finanţelor - repartizareamijloacelor băneşti - se realizează în cadrul repartiţiei secundare (redistribuirea) avenitului naţional.

Redistribuirea venitului naţional se realizează, în principal, prin intermediulsistemului de preţuri şi tarife (la bunuri şi servicii) şi prestările de servicii, cucaracter indirect, productiv.

Distribuirea şi redistribuirea venitului naţional duce la formarea veniturilorfinale ale statului, ale agenţilor economici şi ale persoanelor fizice.

3.2. Funcţia de control

Necesitatea funcţiei de control a finanţelor publice decurge din faptul că fon-durile de resurse financiare constituite la dispoziţia statului aparţin întregii societăţi.Aceasta este interesată în asigurarea resurselor financiare necesare satisfaceriinevoilor obşteşti, dirijarea resurselor respective cu luarea în considerare aprioritarilor stabilite de organele competente, utilizarea resurselor financiare alestatului în condiţii de maximă eficienţă economică, socială şi de altă natură,armonizarea intereselor imediate ale societăţii cu cele de perspective,dimensionarea resurselor financiare puse la dispoziţia statului, precum şi orientareaacestora către diverse destinaţii.

Chiar dacă nu în toate cazurile controlul statului favorizează adoptarea demăsuri care adaugă un plus de valoare patrimoniului public, el împiedică adeseairosirea avutului obştesc, previne efectuarea de cheltuieli ilegale, inoportune sauineficiente, contribuie la repararea prejudiciului adus avutului public, la instaurareaordinii şi disciplinei în gestionarea banilor şi a altor valori publice.

Funcţia de control a finanţelor publice este strâns legată de funcţia derepartiţie, dar are o sferă de manifestare mult mai largă decât aceasta, deoarecevizează, pe lângă constituirea şi repartizarea fondurilor băneşti ale statului, şi

6 Idem

modul de utilizare a resurselor respective. Controlul financiar se efectuează, în modnecesar, în procesul repartiţiei şi urmăreşte:

(i) provenienţa resurselor care alimentează fondurile publice, de resursefinanciare şi destinaţia pe care acestea o capătă;

(ii) nivelul la care ele se constitute;(iii) titlul cu care se mobilizează şi cel cu care se repartizează către diverşi

beneficiari;(iv) dimensiunile fondului în report cu produsul intern brut;(v) gradul de redistribuire a fondurilor între sferele de activitate, sectoarele

sociale,membrii societăţii;(vi) modul de asigurare a echilibrului între necesarul de resurse financiare şi

posibilităţile de procurare.

4. Structura finanţelor publice

Componentele structurale ale finanţelor publice au apărut şi au evoluat de-alungul timpului, condiţionat de evoluţia trebuinţelor băneşti publice, ca şi de dezvol-tarea economiei naţionale cu influenţe conjuncturale inevitabile7.

În conformitate cu Legea nr. 500/2002, finanţele publice au următoareastructură:

(i) bugetul de stat;(ii) bugetul asigurărilor sociale de stat;(iii) bugetele fondurilor speciale;(iv) bugetul trezoreriei statului;(v) bugetele instituţiilor publice autonome;(vi) bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de

stat, din bugetul asigurărilor sociale de stat ori din bugetele fondurilorspeciale;

(vii) bugetele instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii;(viii) bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau

garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte costuri seasigură din fonduri publice;

(ix) bugetul fonduri externe nerambursabile;(x) bugetele locale;(xi) datoria publică .

5. Organismele statale implicate în activitatea financiară

Statul are, în principal, menirea de a asigura — în mod democratic — cadruljuridic legislativ necesar pentru desfăşurarea în condiţii optime a activităţiieconomice şi condiţiile de exercitare a liberei iniţiative de către toţi agenţiieconomici. În sistemele bazate pe economia de piaţă (care, după cum se ştie,presupune un mecanism complex de organizare şi funcţionare), statul intervine sause implică în viaţa economică fie direct, fie indirect8.Implicarea statului în viaţa social-economică se realizează prin mijloacele care-isunt specifice: bugetul central şi bugetele locale, sistemul fiscal (de impunere),programarea economică, creditul, controlul financiar etc.

7 I. Gliga, Dreptul finanţelor publice, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1995, p. 6-7.8 M.Ş.Minea, C.F.Costaş, Dreptul finanţelor publice, Vol.I, Drept financiar, Editura Wolters Kluwer, Bucureşti,2008, p.34

Statul intervine în viaţa economică pe două căi principale sau, altfel spus,utilizând două modalităţi concrete: prima este aceea a realizării resurselorfinanciare şi constă în preluarea unei părţi (mai mari sau mai mici, diferit de la unan financiar la altul) din veniturile agenţilor economici, iar cea de-a doua este aceeaa utilizării resurselor financiare pentru realizarea obiectivelor urmărite9. Dovadaprezenţei concrete a statului în viaţa social-economică este oferită de faptul căautorităţile publice adoptă şi emit o serie de reglementări, indispensabile buneifuncţionări a economiei naţionale.În ceea ce ne priveşte, în perioada contemporană, integrarea României înstructurile europene şi euroatlantice a presupus şi impune în continuare strădaniidin partea autorităţilor publice în direcţia relansării economiei naţionale (a aşezăriiacesteia pe bazele moderne indicate de principiile — mai vechi şi mai noi — aleeconomiei de piaţă) şi, deci, a înscrierii relaţiilor sociale în cadrul unor formespecifice de activitate. Toate acestea pretind din partea statului (a organismelorsale) un efort continuu pentru direcţionarea şi coordonarea activităţilor economiceşi sociale în scopul atingerii obiectivelor urmărite.

Ministerul Finanţelor

Ministerul Finanţelor este o instituţie publică cu personalitate juridică, care –funcţionând ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale – aplicăstrategia şi Programul de guvernare în domeniul economiei şi finanţelor. Însubordinea Ministerului Finanţelor se organizează şi funcţionează AgenţiaNaţională de Administrare Fiscală — ca organ de specialitate al administraţieipublice centrale (instituţie publică cu personalitate juridică proprie) finanţată de labugetul de stat.

Având rol de sinteză, Ministerul Finanţelor contribuie în mod eficient,transparent şi orientat la elaborarea şi implementarea strategiei şi a Programului deguvernare în domeniul finanţelor publice, precum şi în exercitarea administrăriigenerale a finanţelor publice10.

Principiile care stau la baza activităţii Ministerului Finanţelor sunt:

(i) coerenţa, stabilitatea şi predictibilitatea cadrului macroeconomic;(ii) armonizarea cadrului legislativ cu reglementările Uniunii Europene;(iii) întărirea autorităţii instituţiei;(iv) perfecţionarea managementului fondurilor publice;(v) transparenţa activităţi în toate domeniile sale de activitate;(vi) satisfacerea cerinţelor partenerilor sociali;(vii) asigurarea unui mediu de afaceri concurenţial şi predictibil.

În calitatea sa de organ de specialitate, Ministerul Finanţelor exercităadministrarea generală a finanţelor publice, impunând şi utilizând pârghii financiareşi valutare în concordanţă cu cerinţele economiei de piaţă, în scopul stimulării

9 În literatura franceză de specialitate s-a subliniat faptul că prin utilizarea judicioasă a sistemului de veniturişi cheltuieli bugetul de stat devine un imens filtru, care prelevă pe calea impozitului o parte din venitulnaţional şi pe care apoi îl distribuie prin intermediul cheltuielilor corespunzătoare pentru obiective economicesau sociale (a se vedea Pierre Lalumiere, Les finances publiques, Ed. Librairie Armand Colin, Paris, 1970, p.17) apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.34

10 M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.39

iniţiativei agenţilor economici. Pentru realizarea obiectului său de activitate,Ministerul îndeplineşte, în principal, următoarele atribuţii11:

(i) propune strategia de dezvoltare pe termen lung şi soluţii de reformă îndomeniul finanţator publice;

(ii) elaborează proiectul bugetului de stat, al legii bugetare anuale şi raportulasupra proiectului bugetului de stat, precum şi proiectul legii de rectificarea bugetului de stat, operând rectificările corespunzătoare;

(iii) stabileşte echilibrul bugetar în faza de elaborare a proiectului bugetului destat şi a rectificării acestuia;

(iv) stabileşte metodologii pentru elaborarea proiectelor bugetului de stat,bugetului asigurărilor sociale de stat, a bugetelor fondurilor speciale şi aproiectelor bugetelor locale;

(v) analizează periodic modul de realizare a prevederilor bugetare, încorelare cu indicatorii macroeconomici, şi prezintă informări Guvernului cupropuneri de îmbunătăţire etc. (a se vedea dispoziţiile art. 3 din H.G. nr.386/2007).

Toate ministerele, alte autorităţi ale administraţiei publice, instituţiile publice,precum şi agenţii economici au obligaţia de a pune la dispoziţia MinisteruluiFinanţelor, la cererea acestuia, datele şi informaţiile necesare în vederea realizăriiatribuţiilor sale.

În scopul îndeplinirii corespunzătoare a atribuţiilor care îi revin, MinisterulFinanţelor este autorizat să întreprindă - în condiţiile legii - orice măsuri consideratenecesare:

(i) să dea agenţilor economici, ca urmare a controlului, dispoziţii obligatoriipentru luarea măsurilor de respectare a legii;

(ii) sa ia măsuri pentru aplicarea sancţiunilor prevăzute de lege încompetenţa sa;

(iii) să aprobe înlesniri, restituiri, compensări şi amânări la plata impozitelor,taxelor, contribuţiilor sociale şi a altor vărsăminte bugetare obligatorii, încondiţiile legii;

(iv) să aplice, prin organele abilitate, modalităţile de executare silită şimăsurile asiguratorii, în condiţiile legii, pentru recuperarea creanţelorbugetare;

(v) să încheie protocoale de schimb de informaţii, documente şi decolaborare cu ministere, instituţii publice şi cu alte organizaţii, potrivitcompetenţelor atribuite;

(vi) să refuze cererile de finanţare de la bugetul de stat, de suplimentare şi devirare a creditelor bugetare în cazurile în care acestea nu îndeplinesccondiţiile legale sau se abat de la reglementările în vigoare;

(vii) să retragă creditele bugetare deschise ordonatorilor de credite, în cazurileîn care se constată că acestea se utilizează în alte scopuri decât celestabilite;

(viii) să respingă situaţii financiar-contabile ale ordonatorilor de credite care nuîndeplinesc condiţiile stabilite de normele legale şi să stabilească noitermene pentru refacerea şi prezentarea acestora, cu aplicareasancţiunilor prevăzute de legislaţia în vigoare;

11 Idem

(ix) să stabilească orice alte măsuri, în condiţiile prevăzute de lege.

Ministerul Finanţelor coordonează şi controlează activitatea unităţilor care seaflă — potrivit legii — sub autoritatea sa: Agenţia Naţională de Administrare Fiscală(sub autoritatea căreia funcţionează: Autoritatea Naţională a Vămilor şi GardaFinanciară), Autoritatea de Plată, Autoritatea de Management pentru Cadrul deSprijin Comunitar (în cadrul căreia funcţionează Autoritatea de Management pentruProgramul Operaţional Asistenţă Tehnică), Autoritatea de Management pentruInfrastructură (în cadrul căreia este organizată Direcţia Programe, Evaluare şiScheme de Finanţare), Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,precum şi unităţile din teritoriu ale Ministerului (ale căror atribuţii se stabilesc prinregulamentul de organizare şi funcţionare aprobat prin ordin al ministrului finanţelorpublice) şi care sunt: Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene (însubordinea cărora funcţionează administraţiile finanţelor publice municipale,administraţiile finanţelor publice orăşeneşti şi administraţiile finanţelor publicecomunale) şi, respectiv, Direcţia finanţelor publice a municipiului Bucureşti (avândîn subordine administraţiile finanţelor publice ale sectoarelor capitalei); deasemenea, sunt sub autoritatea Ministerului Finanţelor companiile naţionale la careacest minister are calitatea de reprezentant al statului ca acţionar: ImprimeriaNaţională şi Loteria Română12.

TEST DE AUTOEVALUARE:

1. În ce constă conceptul de finanţe publice ?2. Care sunt trăsăturile finanţelor publice ?3. Numiţi funcţiile finanţelor publice.4. Care este structura finanţelor publice?5. Identificaţi rolul organismelor statale.

12 M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.40

Capitolul 2 – INTRODUCERE ÎN DREPTUL FINANCIAR

CONŢINUT1. Locul şi importanţa dreptului financiar în cadrul dreptului public2. Izvoarele dreptului financiar3. Normele dreptului financiar4. Raporturile de drept financiar

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø aspecte referitoare la importanţa dreptului financiar în cadrul dreptului public şi

legăturile dreptului financiar cu alte discipline de dreptØ izvoarele dreptului financiarØ conţinutul normelor de drept financiarØ particularităţile raporturilor juridice de drept financiar

1. Locul şi importanţa dreptului financiar în cadrul dreptului public

Normele juridice oricât de deosebite prin conţinut, sunt strâns legate între ele,alcătuind un tot unitar. Ele formează un ansamblu coerent, logic, constituindu-seîntr-un sistem. Aşa cum relevă lucrările de teoria generală a dreptului13: ,,Dreptulunui stat nu ni se înfăţişează ca o sumă aritmetică dată de totalitatea normelorjuridice, ci ca un ansamblu al acestora organizate, structurate într-un sistem pebaza anumitor principii, urmărind o anumită finalitate”14.

În raport de criteriile obiectului de reglementare juridică şi al metodei dereglementare, sunt configurate ramurile dreptului ca principale componente alesistemului.

În mod tradiţional, ramura de drept este definită, ca un ansamblu distinct denorme juridice, legate organic între ele, care reglementează relaţii sociale ce auacelaşi obiect şi folosesc aceeaşi metodă de reglementare. Ramurile de drept nusunt izolate unele de altele, ci se găsesc într-o strânsă interdependenţă.

Recunoscând existenţa celor două mari diviziuni ale dreptului ramuradreptului financiar face parte din dreptul public, întrucât, Ia fel ca celelalte ramuri dedrept public, cuprinde norme juridice instituite în scopul satisfacerii unor interesegenerale, publice.

În diviziunea dreptului public majoritatea autorilor includ dreptul constituţional,dreptul administrativ, dreptul financiar, dreptul penal, dreptul procesual (penal şicivil), dreptul internaţional public, iar în dreptul privat, dreptul civil, dreptulcomercial, dreptul internaţional privat etc. S-a conturat şi existenţa unui drept mixt(dreptul muncii, legislaţia socială etc.).

13 A se vedea I.Ceterchi, I. Craiovan, Introducere în teoria generală a dreptului, Editura All, Bucureşti, 1998,p. 105 apud Emil Bălan, op.cit, p.4114 A se vedea Emil Bălan, op.cit, p.41

Legătura dreptului financiar cu dreptul constituţional este determinată prinprisma importanţei celui din urmă în oricare sistem de drept. Dreptul constituţionalcuprinde totalitatea normelor juridice care stabilesc principiile fundamentale aleorganizării de stat, ale structurii social-economice precum şi drepturile şi îndatoririlefundamentale ale cetăţenilor15.

Dreptul constituţional statuează principiile generale în materia sistemuluifinanţelor publice, a bugetului naţional public, a impozitelor şi taxelor, a controluluiCurţii de Conturi, dând expresie legăturii dintre această ramură de drept şi dreptulfinanciar.

Dreptul administrativ cuprinde principalele norme juridice care reglementeazărelaţiile sociale din domeniul administraţiei publice, norme privind organizareastructurilor administrative, raporturile dintre acestea sau faţă de terţi, precum şimodalităţile de exercitare a competenţei.

2. Izvoarele dreptului financiar

lzvoarele dreptului financiar sunt alcătuite din totalitatea actelor normativecare reglementează raporturile juridice financiare16.

În raport de gradul de generalitate sau specificitate, se disting:

(i) izvoare comune dreptului financiar şi altor ramuri de drept;(ii) izvoare specifice dreptului financiar

I. lzvoare ale dreptului financiar, comune cu izvoare ale altor ramuri de drept. Înierarhia izvoarelor dreptului, primul loc îl ocupă, desigur, legea fundamentală a ţării— Constituţia .Constituţia conţine mai multe articole care fac referire expresă Iadomeniul de reglementare al finanţelor publice: art. 56 ,,Contribuţii financiare”, art.137 ,,Sistemul financiar”, art. 138 ,,Bugetul public naţional’’, art. 139 ,,Impozite, taxeşi alte contribuţii”, art. 140 ,,Curtea de Conturi”. Prevederile constituţionale cuprinddispoziţii referitoare Ia elaborarea, aprobarea şi executarea bugetului publicnaţional şi a contului de încheiere a exerciţiului bugetar. De asemenea, prinnorme constituţionale sunt stabilite competenţele statului cu privire Ia gestiuneabanului public, sarcini referitoare Ia controlul execuţiei bugetare etc.

De asemenea, legile ordinare ale parlamentului, ordonanţele de guvern şiordonanţele de urgenţă, precum şi hotărârile guvernului reprezintă alte izvoare aledreptului financiar.

II. Izvoare specifice dreptului financiar. Astfel de izvoare sunt considerate actelenormative care cuprind dispoziţii referitoare exclusiv Ia sfera finanţelor publice. Întreacestea cităm:

Legea finanţelor publice (Legea nr. 500/2002), care defineşte sfera decuprindere a finanţelor publice şi anume: elaborarea, aprobarea şi execuţiabugetului public naţional, stabilirea şi perceperea impozitelor, taxelor şi altor venituriale statului, utilizarea mijloacelor financiare ale organelor puterii legislative,judecătoreşti şi executive, ca şi controlul modului de folosire a mijloacelor materialeşi băneşti aparţinând instituţiilor publice, regiilor autonome, precum şi a capitaluluisocial investit de stat în societăţile comerciale. În lege este precizată aria decuprindere a instituţiilor publice, respectiv Preşedinţia României, Guvernul,

15 Idem16 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.4

ministerele, celelalte organe ale administraţiei de stat, precum şi instituţiile de statde subordonare centrală şi locală. Sub acest aspect, Legea finanţelor publicereglementează principiile şi normele de bază ale activităţii financiare a statului,constituind cadrul legislativ general al finanţelor publice. În acest sens, Legeafinanţelor publice este o reglementare Ia nivel de lege-cadru.

Legea Nr. 273/2006 (intrată în vigoare Ia data de 1 ianuarie 2007) privindfinanţele publice locale, care stabileşte, deopotrivă, regulile privind modul deconstituire, administrare şi utilizare a resurselor financiare publice locale, darreglementează în aceIaşi timp, în substanţa ei, autonomia financiară locală, rolul şiatribuţiile organelor administraţiei publice locale în administrarea finanţelor locale,raporturile administrative între autorităţile locale pe de o parte şi autorităţile centraleşi prefect, pe de altă parte, transferurile de sume de Ia bugetul central cu bugetelelocale în cadrul operaţiunii de consolidare a bugetului public naţional etc.

3. Normele dreptului financiar

Norma juridică este o regulă de conduită generală şi impersonală, stabilită destat prin intermediul atribuţiei de legiferare şi a cărei respectare este garantată deforţa coercitivă a statului. Pornind de Ia noţiunea normei juridice, norma de dreptfinanciar se poate defini ca o regulă de conduită stabilită prin lege, care cuprindedrepturile şi obligaţiile subiectelor participante Ia raportul de drept financiar şi acărei respectare este asigurată de autoritatea de stat17.

Normele juridice financiare nu fac obiectul de reglementare al legii organice.Dar reglementarea primară în domeniul finanţelor publice este rezervată legiiordinare, deci legii ca act juridic al parlamentului. Actele normative adoptate deguvern (cu excepţia ordonanţelor şi a ordonanţelor de urgenţă) — şi ne referim aiciIa hotărârile de guvern — precum şi de organe de specialitate ale administraţiei destat nu pot conţine reglementări primare în domeniu, ci doar reglementărisecundare, adică norme de aplicare sau explicaţii ale noţiunilor cuprinse înreglementările primare fără a putea extinde sfera ori înţelesul vădit neîndoielnic alregIementărilor primare.

Conţinutul normei de drept financiar are aceeaşi structură logico-juridică(ipoteză, dispoziţie şi sancţiune) precum şi o construcţie externă, dată de modul deexprimare al actelor normative (capitole, secţiuni, articole, alineate şi paragrafe).

Elementul specific normei juridice financiare este sancţiunea. Astfel suntstabilite sancţiuni caracteristice acestei categorii de relaţii, şi anume: amendacontravenţională, majorările de întârziere, recuperarea prejudiciului în cadrulrăspunderii materiale, supravegherea activităţii economico-financiare, executareasilită a debitorului rău-platnic etc.

Sancţiunile se constată şi se aplică de către organele de control financiar alestatului, subiecte ale raporturilor juridice financiare, care au atribuţii de verificare arespectării legaIităţii în domeniul disciplinei financiare şi bugetare.

17 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.5 şi urm.

4. Raporturile de drept financiar

Raporturile juridice reprezintă acea parte a relaţiilor sociale care iau formajuridică prin reglementarea lor expresă de către lege şi a căror executare esteasigurată prin aplicarea Iegii de către autoritatea de stat18.

Raporturile juridice financiare sunt formate din relaţiile sociale care iaunaştere şi se sting în procesul constituirii, repartizării şi utilizării fondurilor băneştiale statului şi care sunt reglementate de normele juridice financiare.

Raporturile juridice financiare se disting de celelalte raporturi de drept printr-oserie de trăsături specifice. Astfel, raporturile de drept financiar se particularizeazăprin următoarele:

(i) subiectele participante şi poziţia pe care o au unele faţă de altele;(ii) obiectul de reglementare;(iii) modalităţile de realizare a formei de activitate în cadrul căreia îşi are

sorgintea.

Raporturile de drept financiar se nasc numai în cadrul activităţii financiareînfăptuite de stat şi organele sale. În cadrul acestor raporturi, fără excepţie unuldintre subiecte este statul, printr-un organ de specialitate care intră în raportuljuridic de pe poziţia de purtător al autorităţii de stat. Această particularitate creeazăo poziţie de subordonare a tuturor celorlalte subiecte participante faţă de subiectulpurtător al autorităţii de stat. Există însă şi o serie de raporturi juridice, în domeniulfiscal sau în domeniul datoriei publice etc., în cadrul cărora subiectele participanteIa raporturile juridice se află pe o poziţie de egalitate juridică cu statul19.

În funcţie de sfera de cuprindere a finanţelor publice, raporturile de dreptfinanciar pot fi:

(i) raporturi juridice bugetare;(ii) raporturi juridice fiscale;(iii) raporturi juridice de creditare;(iv) raporturi juridice de garantare;(v) raporturi juridice de organizare a circuIaţiei monetare(vi) raporturi juridice valutare;(vii) raporturi juridice de asigurare prin efectul legii;(viii) raporturi juridice de control financiar.

Sfera de cuprindere a raporturilor juridice financiare se explică prin afirmareaideii intervenţiei statului în economie şi consacrarea doctrinei intervenţionistepotrivit căreia statul trebuie să joace un rol tot mai activ în viaţa economică şi săinfluenţeze procesele economice20.

Elementele constitutive ale raporturilor juridice financiare, Ia fel ca şi în cazulaltor categorii de raporturi juridice, sunt subiectele, obiectul şi conţinutul:

18 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.619 Idem20 Ibidem, p.7

I. Subiectele participante Ia raporturile de drept financiar sunt următoarele:

(i) statul, reprezentat printr-un organ de specialitate în activitatea financiară,investit cu atribuţii în procesul de constituire, repartizare şi utilizare afondurilor băneşti ale statului;

(ii) persoanele juridice sau persoanele fizice care interacţionează cu organelestatului în procesul administrării finanţelor publice.

II. Obiectul raporturilor de drept financiar este diferit, determinat în primul rândde sfera deosebit de largă şi complexă a finanţelor publice, iar, în al doilea rând, defapte, acte normative şi operaţiuni specifice cu privire Ia activitatea fiscală.

În prima situaţie obiectul este format din acţiuni de prognoză şi organizarebugetară de creditare, de control financiar, de circulaţie monetară etc.

În cea de a doua situaţie, obiectul raporturilor de drept financiar îl formeazăplata unor sume de bani Ia care sunt ţinute persoanele fizice sau juridice carerealizează venituri ori deţin bunuri impozabile sau taxabile.

III. Conţinutul raporturilor de drept financiar este dat de drepturile şi obligaţiilesubiectelor participante, care diferă de cele ale altor raporturi juridice, întrucât sestabilesc în legătură cu necesitatea şi importanţa constituirii, repartizării şi utilizăriifondurilor băneşti ale statului.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. Care sunt izvoarele dreptului financiar ?2. Numiţi raporturile juridice de drept financiar ?

Capitolul 3 – BUGETUL STATULUI ŞI PROCEDURA BUGETARĂ

CONŢINUT

Secţiunea I – Bugetul statului1. Conceptul de buget public naţional2. Principiile dreptului bugetar2.1. Principiul unităţii (unicităţii)2.2. Principiul universalităţii2.3. Principiul echilibrului bugetar2.4. Principiul specializării (realităţii) bugetare2.5. Principiul anualităţii2.6. Principiul transparenţei şi publicităţii2.7. Principiul neafectării veniturilor2.8. Principiul unităţii monetare

Secţiunea a II-a – Procedura bugetară1. Elaborarea bugetului de stat2. Conţinutul bugetului de stat3. Aprobarea bugetului de stat4. Execuţia bugetară5. Încheierea exerciţiului financiar şi controlul execuţiei bugetare5.1. Încheierea exerciţiului bugetar5.2. Controlul execuţiei bugetare6. Răspunderea juridică antrenată de nerespectarea regulilor

procedurii bugetare

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø conceptul de buget publicØ principiile dreptului bugetarØ aspecte privind procedura bugetară

Secţiunea I – Bugetul statului

1. Conceptul de buget public naţional

Sarcinile finanţelor publice ca sector al activităţii economico-sociale sunt, înmare măsură, aduse la îndeplinire prin intermediul bugetului ca principal planfinanciar.

În doctrina modernă este consacrată concepţia că bugetul public reprezintăactul juridic necesar pentru stabilirea şi autorizarea prealabilă a veniturilor şicheltuielilor publice21.

21 A se vedea : I Gliga, Dreptul finanţelor publice, Editura Didactică şi Pedagogică Bucureşti, 1992 apud E.Bălan, Drept financiar, Ediţia 4, Editura C.H.Beck, Bucureşti, 2007, p.42

Resursele financiare publice se constituie şi se gestionează printr-un sistemunitar de bugete: bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetelelocale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului şi bugetele altorinstituţii publice cu caracter autonom, în condiţiile asigurării echilibrului financiar.

Resursele şi cheltuielile reflectate în bugetele menţionate anterior, cumulatela nivel naţional, alcătuiesc resursele financiare publice totale, respectiv cheltuielilepublice totale care, după consolidare prin eliminarea transferurilor dintre bugetelerespective, evidenţiază dimensiunile efortului financiar public, pe anul respectiv,starea de echilibru sau de dezechilibru, după caz.

Potrivit art. 138 alin. (1) din Constituţia României, republicată, conceptul debuget public naţional este o noţiune sintetică a trei instituţii juridice diferite: bugetulde stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele locale ale comunelor,oraşelor şi ale judeţelor.Prin bugetul public se proiectează şi se desfăşoară activitatea financiară, putândaprecia că bugetul public reflectă activitatea privind finanţele publice ale unui stat.

Dintre trăsăturile subliniate în literatura economică de specialitate pentrubugetul public relevăm22:

(i) bugetul este un act previzional, el prezentându-se sub forma unui tablouevaluativ şi comparativ de venituri publice, indicând veniturile băneşti alestatului şi destinaţia acestora exprimând în cheltuieli bugetare;

(ii) este un act de autorizare prin care puterea legislativă împuterniceşteexecutivul să cheltuiască şi să perceapă venituri în acord cu prevederilelegale;

(iii) este un act anual, anul bugetar, ca exerciţiu financiar fiind cel mai potrivitinterval pentru care se poate efectua programarea şi se poate urmăriexecuţia veniturilor şi cheltuielilor;

(iv) bugetul public reprezintă un sistem de fluxuri financiare privind formarearesurselor băneşti publice, gestionarea, utilizarea şi controlul folosiriiacestora;

(v) bugetul public este şi un instrument de politică a statului în domeniulfiscalităţii. Pe baza opţiunilor politice, economice, sociale, bugetul publicreflectă politica financiară propriu-zisă a statului.

2. Principiile dreptului bugetar

Dreptul bugetar ca subramură a dreptului financiar, cuprinde normele carereglementează elaborarea bugetului public naţional în toate componentele sale,cuantumul veniturilor şi cheltuielilor cuprinse de către acesta, cât şi sursele şidestinaţiile cheltuielilor23.

Legea finanţelor publice nr. 500/2002 prevede, la Capitolul II – ,,Principii,reguli şi responsabilităţi", că la baza elaborării şi execuţiei bugetului de stat,bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale şi bugetelor fondurilorspeciale stau principiile: universalităţii, publicităţii, unităţii, anualităţii, specializăriibugetare, unităţii monetare.

De asemenea, în Legea nr. 273/2006 privind finanţele publice locale, suntînscrise următoarele principii bugetare: principiul universalităţii – art. 7; principiul

22 A se vedea şi T. Moşteanu, Buget şi trezorerie publică, E.D.P., Bucureşti, 1997, p. 8 apud E. Bălan, op.cit.p.4223 E. Bălan, op.cit. p.45

transparenţei şi publicităţii – art. 8; principiul unităţii – art. 9; principiul unităţiimonetare –art. 10; principiul anualităţii – art. 11; principiul specializării bugetare –art. 12; principiul echilibrului – art. 13; principiul solidarităţii – art. 15; principiulautonomiei locale financiare – art. 16; principiul proporţionalităţii – art. 17; principiulconsultării –art. 18.

În doctrină, este recunoscută aplicarea şi a altor principii ale dreptuluibugetar, cum ar fi cel al neafectării veniturilor bugetare24.

2.2. Principiul unicităţii

Aplicarea acestui principiu presupune înscrierea într-un singur document atuturor veniturilor şi cheltuielilor bugetare anuale şi, deci, aprobarea în fiecareexerciţiu financiar a unui singur buget, pentru a se asigura utilizarea eficientă şimonitorizarea fondurilor publice [art. 10 alin. (1) din Legea nr. 500/2002]25.

Acest principiu asigură o cunoaştere clară, de ansamblu, a situaţiei finanţelorpublice, a stării echilibrului bugetar. Multiplicarea bugetelor ar putea impieta asupraunei vederi de ansamblu asupra veniturilor şi cheltuielilor publice.

Din punct de vedere politic, principiul unităţii (unicităţii) bugetare faciliteazărealizarea controlului Parlamentului şi exercitarea puterii sale de decizie în materiafinanţelor publice.

2. 2. Principiul universalităţii

Presupune ca bugetul să cuprindă toate veniturile şi cheltuielile publice, însume brute, deci veniturile şi cheltuielile publice în totalitate să se realizeze numaiîn cadrul bugetului şi nu în afara acestuia.

După cum se observă, acest principiu prezintă unele asemănări cu principiulunicităţii bugetare, fapt care face ca în literatura de specialitate să fie prezentatuneori împreună cu principiul unităţii26.

Aplicarea acestui principiu are avantajul că permite cunoaşterea exacta avolumului total al veniturilor şi cheltuielilor publice, precum şi conexiunile dintreacestea.

De asemenea, respectarea principiului universalităţii bugetare, permitecontrolul Parlamentului asupra cuantumului total al veniturilor şi cheltuielilor publice.Acest drept al Parlamentului este asigurat prin adoptarea anuală a legii bugetare,precum şi prin normele juridice cuprinse în Legea finanţelor publice27.

Potrivit prevederilor art. 8 alin. (1) din Legea nr. 500/2002: ,,Veniturile şi chel-tuielile se includ în buget în totalitate, în sume brute."

Dificultatea principală a aplicării principiului universalităţii bugetare este gene-rată de dimensiunile bugetului brut care cuprinde astfel toate veniturile şi toate chel-tuielile bugetare anuale de stat.

24 A se vedea D.D. Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 1996, p. 37; I.Condor, Drept fiscal şi financiar, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 1997, p. 93-94, apud E. Bălan,op.cit. p.4625 E. Bălan, op.cit. p.4726 Idem27 Idem

2.3. Principiul echilibrului bugetar

Acest principiu implică întocmirea unui buget public echilibrat, deci balansat:veniturile publice să acopere cheltuielile publice. Doctrina clasică consideră acestprincipiu ca fiind cheia de boltă a finanţelor publice.

Echilibrul bugetar este sugerat prin alineatul final al art. 138 dinConstituţia României, republicată, care stabileşte regula după care: ,,Niciocheltuială bugetara nu poate fi aprobată fară stabilirea sursei de finanţare”, principiuvalabil pentru toate categoriile de bugete.

Legiuitorul constituant – pentru a da un conţinut complex acestui principiu – ahotărât să excepteze de la dreptul de iniţiativă legislativă a cetăţenilor problemelefiscale [art. 74 alin. (2)], fiind de presupus şi faptul că aceste probleme comportă ocunoaştere aprofundată a întregului sistem financiar al statului, a bugetelor înansamblul lor, atât la capitolul resurse, cât şi la capitolul cheltuieli, aspecte carenecesită profunde cunoştinţe de specialitate, date şi informaţii complexe,coordonate şi sistematizate în mod ştiinţific, ceea ce, prin definiţie, nu se poaterealiza decât într-o instituţie publică centrală – Ministerul Finanţelor28.

Nevoia echilibrului bugetar reprezintă şi motivul pentru care în art. 111 alin.(1) teza a II-a din Constituţia se prevede obligaţia avizului Guvernului asuprainiţiativelor legislative ale parlamentarilor care presupun modificarea prevederilorbugetului de stat sau ale bugetului asigurărilor sociale de stat29.

Deficitul bugetar, ca diferenţă între venituri şi cheltuielile mai mari, eraapreciat ca o sursa de pericol care putea duce la bancruta (starea deinsolvabilitate) statului şi la inflaţie, deoarece acoperirea sa presupune împrumuturide stat sau emisiune monetară suplimentară.

Bugetele publice actuale, fiind folosite de state ca instrumente generale alepoliticii financiare, se întocmesc şi se execută în condiţii de deficit. Fiind aprobatprin legea bugetară ca o componentă structurală a bugetului, la partea de cheltuieli,deficitul bugetar reprezintă autorizarea de cheltuieli superioare veniturilor, provenitedin impozite, taxe, contribuţii şi alte prelevări obligatorii30.

Prin Legea finanţelor publice se interzice acoperirea cheltuielilor bugetului destat prin recurgerea la emisiune monetară sau prin finanţarea directă de cătrebănci. Finanţarea deficitului bugetar se asigură prin împrumuturi de stat, încondiţiile legii.

Legea anuală privind aprobarea bugetului de stat poate autoriza MinisterulFinanţelor ca, pe parcursul execuţiei bugetului de stat, pentru a face faţăcheltuielilor statului până la încasarea veniturilor aprobate, dacă va fi necesar, şi cuaprobarea Guvernului, să emită bonuri de tezaur sau alte instrumente specifice,purtătoare de dobândă şi a căror scadenţă nu poate depăşi sfârşitul anuluifinanciar.

De asemenea, Legea finanţelor publice reglementează că, prin legeabugetară anuală, se poate stabili acordarea de către Banca Naţională a României aunui împrumut, fără dobândă, pentru acoperirea cheltuielilor administraţiei centralede stat, pe seama resurselor de creditare normală ale acesteia31.

28 A se vedea M. Constantinescu ş.a., Constituţia României revizuită. Comentarii şi explicaţii, Ed. All Beck,Bucureşti, 2004, p. 303 apud E. Bălan, op.cit. p.4829 E. Bălan, op.cit. p.4830 Ibidem, p.4931 Idem

2.4. Principiul specializării (realităţii) bugetare32

Potrivit acestui principiu, veniturile bugetare trebuie înscrise în buget şiaprobate de Parlament pe surse de provenienţă, iar cheltuielile publice careurmează să se efectueze, pe categorii, destinaţii şi în funcţie de conţinutul loreconomic, potrivit clasificaţiei bugetare.

Individualizarea poziţiilor privind veniturile şi cheltuielile publice, pe baza unorcriterii definite semnifică specializarea bugetară. În plus, Parlamentul aprobă nivelulcheltuielilor ca limite maxime, care, pentru fiecare destinaţie, reprezintă creditelebugetare, în limita cărora se pot efectua plăţile.

Pentru stabilirea corectă a competenţelor de aprobare a creditelor bugetareşi pentru simplificarea muncii de elaborare şi execuţie a bugetului public, practicabugetară a iniţiat o clasificare bugetară a veniturilor şi cheltuielilor, care reprezintămatricea unitară în care sunt definite poziţiile (posturile) fiecărui indicator bugetar.

Clasificaţia bugetară reprezintă gruparea veniturilor şi cheltuielilor bugetareîntr-o ordine obligatorie şi după criterii unitare33.Clasificarea bugetară trebuie să fie simplă, clară şi să ofere o imagine privind:

(i) sursele de provenienţă a veniturilor, pe categorii, cu identificareaveniturilor fiscale, nefiscale, extraordinare etc.;

(ii) destinaţiile cheltuielilor, curente şi de capital, precum şi pe ramuri şi pedomenii de activitate, pe ordonatorii de credite.

Respectarea specializării bugetare, prin clasificaţia bugetară, presupuneutilizarea creditelor bugetare în cadrul destinaţiilor pentru care s-au aprobat,neadmiţându-se virarea acestora de la un ordonator la altul sau de la un capitol decheltuieli la altul. Virările de credite bugetare, între celelalte subdiviziuni aleclasificaţiei bugetare, la nivelul fiecărui ordonator de credite, se pot efectua, fiind decompetenţa acestuia pentru bugetul propriu şi pentru bugetele subordonate.

2.5. Principiul anualităţii

Aplicarea acestui principiu presupune că Guvernul este autorizat de cătreParlament să încaseze venituri publice şi să efectueze cheltuieli publice pe o duratade timp determinată, de un an (12 luni calendaristice) care corespunde exerciţiuluibugetar. La expirarea acestei perioade, este necesară o nouă autorizare aParlamentului pentru o altă perioade de timp, pentru un nou an bugetar34.

Alineatul 2 al art. 138 din Constituţia României, republicată, consacră expresacest principiu – Guvernul elaborează anual proiectul bugetului de stat şi pe cel alasigurărilor sociale de stat, pe care le supune, separat, aprobării Parlamentului.

2.6. Principiul transparenţei şi publicităţii

Aplicarea acestui principiu este un rezultat al democratizării societăţiinoastre. Potrivit acestuia, bugetul public, în toate componentele sale, se aduce lacunoştinţă tuturor celor interesaţi, opiniei publice, iar dezbaterea sa se face, deregulă, în şedinţe publice.

32 A se vedea T. Moşteanu, op.cit., p. 30-31 apud E. Bălan, op.cit., p.4933 E. Bălan, op.cit. p.49-5034 Idem

Astfel, prin mass-media, bugetul public, proiectul bugetului sau componenteleesenţiale ale acestuia sunt făcute cunoscute publicului larg şi supuse analizeicomentatorilor specializaţi35.

Articolul 9 din Legea finanţelor publice prevede: ,,Sistemul bugetar estedeschis şi transparent, acestea realizându-se prin:

(i) dezbaterea publică a proiectelor de buget, cu prilejul aprobării acestora;(ii) dezbaterea publică a conturilor generale anuale de execuţie a bugetelor

cu prilejul aprobării acestora;(iii) publicarea în Monitorul Oficial al României, Partea 1, a actelor normative

de aprobare a bugetelor şi conturilor anuale de execuţie a acestora;(iv) mijloacele de informare în masă, pentru difuzarea informaţiilor asupra

conţinutului bugetului, exceptând informaţiile şi documentelenepublicabile, prevăzute de lege."

2.7. Principiul neafectării veniturilor

Conform acestui principiu, veniturile bugetare, prin perceperea lor, sedepersonalizează, nefiind permisă perceperea unui venit public pentru finanţareaunei anumite cheltuieli publice determinate36.Cheltuielile publice se stabilesc pornind de la nevoile publice recunoscute deputerea politică. Existenţa resurselor financiare este o condiţie generală a acopeririicheltuielilor publice pe ansamblu. Orice nouă cheltuială în cursul anului bugetar sepoate aproba cu condiţia ca iniţiatorii să prevadă şi resursele acoperirii acestora.

2.8. Principiul unităţii monetare

Acest principiu bugetar a fost introdus prin textul art. 13 din Legea nr.500/2002 privind finanţele publice. Potrivit cerinţelor principiului ,,toate operaţiunilebugetare se exprimă în monedă naţională.37"

În condiţiile aderării la Uniunea Europeană, prin lege organică se poaterecunoaşte circulaţia şi înlocuirea monedei naţionale cu aceea a Uniunii Europene.

Aplicarea principiului reprezintă un mijloc de asigurare a unităţii de exprimareîn materia planificării şi executării veniturilor şi cheltuielilor bugetului public.

Secţiunea a II-a – Procedura bugetară

1. Elaborarea bugetului de stat

Procesul bugetar cuprinde etapele procedurale ale elaborării, aprobării,execuţiei şi încheierii execuţiei bugetului public38.Guvernul României, cel care exercită conducerea generală a activităţii executive îndomeniul finanţelor publice, elaborează anual proiectul bugetului de stat şi pe cel alasigurărilor sociale de stat pe, care le supune, separat, aprobării Parlamentului,potrivit art. 138 alin. (2) din Constituţia României.

Pe baza dispoziţiilor art. 16 din Legea finanţelor publice, „(1) Bugetul de stat,bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele

35 E. Bălan, op.cit. p.5236 Idem37 Ibidem, p.5338 Ibidem, p.55-56

instituţiilor publice autonome, bugetele creditelor externe contractate sau garantatede stat, bugetele fondurilor externe nerambursabile, bugetul trezoreriei statului şibugetele instituţiilor publice se aprobă astfel:

(i) bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilorspeciale, bugetele creditelor externe contractate sau garantate de stat şibugetele fondurilor externe nerambursabile, prin lege;

(ii) bugetele instituţiilor publice autonome, de către organele abilitate în acestscop prin legi speciale;

(iii) bugetele instituţiilor publice finanţate parţial din bugetele prevăzute la lit.(i), prin lege, ca anexe la bugetele ordonatorilor principali de credite;

(iv) bugetele instituţiilor publice finanţate, integral din bugetele prevăzute la lit.(i), de către ordonatorul de credite ierarhic superior al acestora;

(v) bugetele instituţiilor publice care se finanţează integral din venituri proprii,de către organul de conducere al instituţiei publice şi cu acordulordonatorului de credite ierarhic superior;

(vi) bugetul trezoreriei statului, prin hotărâre a Guvernului.

Bugetele prevăzute la alin. (1) lit. iv) şi v) se aprobă în termen de 15 zile de ladata publicării legii bugetare anuale sau a legii de rectificare în Monitorul Oficial alRomâniei, Partea I"

Rolul Parlamentului în procesul bugetar, conturat de dispoziţiile art. 17 dinLegea nr. 500/2002, este acela de a adopta legile bugetare anuale şi legile derectificare elaborate de Guvern (ca proiecte) în contextul strategieimacroeconomice asumate de acesta. În timpul dezbaterilor, nu pot fi aprobateamendamente care să determine majorarea deficitului bugetar.

De asemenea, Parlamentul adoptă legile contului general anual de execuţie.Guvernul asigură realizarea politicii fiscal-bugetare, care ia în considerare

perspectivele economice şi priorităţile politice cuprinse în Programul de guvernareacceptat de Parlament.

Astfel, potrivit art. 18 din Legea finanţelor publice, Guvernul asigură:(i) elaborarea raportului privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar

respectiv şi proiecţia acesteia în următorii 3 ani;(ii) elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale şi transmiterea acestora

spre adoptare Parlamentului, în cadrul termenului limită prevăzut de lege.În cazul în care legile bugetare anuale, depuse în termen legal, nu au fostadoptate de către Parlament până cel târziu la data de 15 decembrie aanului anterior anului la care se referă proiectul de buget, Guvernul vasolicita Parlamentului aplicarea procedurii de urgentă;

(iii) exercitarea conducerii generale a activităţii executive în domeniulfinanţelor publice, scop în care examinează periodic execuţia bugetară şistabileşte măsuri pentru menţinerea sau îmbunătăţirea echilibruluibugetar, după caz;

(iv) supunerea spre adoptare Parlamentului a proiectelor legilor de rectificareşi a contului general anual de execuţie;

(v) utilizarea fondului de rezervă bugetară şi a fondului de intervenţie ladispoziţia sa, pe bază de hotărâri.

Proiectele legii bugetare anuale şi ale bugetelor se elaborează de cătreGuvern, prin Ministerul Finanţelor, pe baza39:

(i) prognozelor indicatorilor macroeconomici şi sociali pentru anul bugetarpentru care se elaborează proiectul de buget, precum şi pentru următorii 3ani;

(ii) politicilor fiscale şi bugetare;(iii) prevederilor memorandumurilor de finanţare, ale memorandumurilor de

înţelegere sau ale altor acorduri internaţionale cu organisme şi instituţiifinanciare internaţionale, semnate şi/sau ratificate;

(iv) politicilor şi strategiilor sectoriale a priorităţilor stabilite în formularea pro-punerilor de buget, prezentate de ordonatorii principali de credite;

(v) propunerilor de cheltuieli detaliate ale ordonatorilor principali de credite;(vi) programelor întocmite de către ordonatorii principali de credite în scopul

finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni, cărora le sunt asociateobiective şi indicatori de rezultate şi de eficienţă; programele sunt însoţitede estimarea anuală a performanţelor fiecărui program, care trebuie săprecizeze: acţiunile, costurile asociate, obiectivele urmărite, rezultateleobţinute şi estimate pentru anii următori, măsurate prin indicatori precişi, acăror alegere este justificată;

(vii) propunerilor de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat,precum şi de transferuri consolidabile pentru autorităţile administraţieipublice locale;

(viii) posibilităţilor de finanţare a deficitului bugetar.

Legea finanţelor publice reglementează în Secţiunea a 2-a a Capitolului IIIprincipalele repere ale calendarului bugetar40.

Astfel, indicatorii macroeconomici şi sociali pentru anul bugetar pentru carese elaborează proiectul de buget, precum şi pentru următorii 3 ani, vor fi elaboraţide organele abilitate până la data de 31 martie a anului curent. Aceşti indicatoriurmează a fi actualizaţi pe parcursul desfăşurării procesului bugetar.

Ministerul Finanţelor trebuie să înainteze Guvernului, până la data de 1 mai,obiectivele politicii fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care seelaborează proiectul de buget şi următorii 3 ani, împreună cu limitele de cheltuielistabilite pe ordonatorii principali de credite, urmând ca acesta să le aprobe până ladata de 15 mai şi să informeze comisiile pentru buget, finanţe şi bănci ale Parla-mentului asupra principalelor orientări ale politicii sale macroeconomice şi alefinanţelor publice.

Ministrul Finanţelor va transmite ordonatorilor principali de credite, până ladata de 1 iunie a fiecărui an, o scrisoare-cadru care va specifica contextulmacroeconomic pe baza căruia vor fi întocmite proiectele de buget, metodologiilede elaborate a acestora, precum şi limitele de cheltuieli aprobate de Guvern.

În cazul în care schimbarea cadrului macroeconomic impune modificarealimitelor de cheltuieli, acestea vor fi adaptate de către Guvern, la propunereaMinisterului Finanţelor. Până la data de 15 iunie Ministerul Finanţelor comunicăordonatorilor principali de credite limitele de cheltuieli, astfel redimensionate, învederea definitivării proiectelor de buget.

Ordonatorii principali de credite au obligaţia ca până la data de 15 iulie afiecărui an să depună la Ministerul Finanţelor propunerile pentru proiectul de buget

39 A se vedea E. Bălan, op.cit. p.57-5840 Idem

şi anexele la acesta, pentru anul bugetar următor, cu încadrarea în limitele decheltuieli, şi estimările pentru următorii 3 ani, însoţite de documentaţii şifundamentări detaliate.

Camera Deputaţilor şi Senatul, cu consultarea Guvernului, îşi aprobăbugetele proprii şi le înaintează Guvernului în vederea includerii lor în proiectulbugetului de stat.

Autorităţile administraţiei publice locale au aceeaşi obligaţie pentrupropunerile de transferuri consolidate şi de sume defalcate din unele venituri alebugetului de stat.

Ministerul Finanţelor examinează proiectele de buget şi poartă discuţii cuordonatorii principali de credite asupra acestora. În caz de divergenţă hotărăşteGuvernul României.

Proiectele de buget şi anexele la acesta, definitivate, se depun la MinisterulFinanţelor până la data de 1 august a fiecărui an.Ministerul Finanţelor, pe baza proiectelor de buget ale ordonatorilor principali decredite şi a bugetului propriu, întocmeşte proiectele legilor bugetare şi proiectelebugetelor, pe care le depune la Guvern până la data de 30 septembrie a fiecăruian.

Proiectul legii bugetului de stat este însoţit de un raport privind situaţia ma-croeconomică pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şiproiecţia acesteia în următorii 3 ani. Acest raport cuprinde un rezumat al politicilormacroeconomice în contextul cărora au fost elaborate proiectele de buget, precumşi strategia Guvernului în domeniul investiţiilor publice.

Raportul şi proiectele legilor bugetare anuale exprimă politica fiscal-bugetarăa Guvernului, precum şi alte informaţii relevante în domeniu.

După însuşirea de către Guvern a proiectelor legilor bugetare şi de buget,acesta le supune spre adoptare Parlamentului cel mai târziu la data de 15octombrie a fiecărui an.

2. Conţinutul bugetului de stat

În temeiul prevederilor art. 75 din Legea finanţelor publice, „Orice sumă carese cuvine statului se face venit la bugetul de stat, dacă legea nu prevede altfel".

Veniturile fiscale sau nefiscale şi cheltuielile sistemului bugetar, cumulate lanivel naţional, alcătuiesc veniturile bugetare totale, respectiv cheltuielile bugetaretotale care, după consolidare, prin eliminarea transferurilor dintre bugete, vorevidenţia dimensiunile efortului financiar public pe anul respectiv, starea deechilibru sau dezechilibru, după caz41.

Creditele bugetare aprobate se utilizează pentru finanţarea funcţiiloradministraţiei publice, programelor, acţiunilor, obiectivelor şi sarcinilor prioritare,potrivit scopurilor prevăzute în legi şi alte reglementări, şi vor fi angajate şi folositeîn strictă corelare cu gradul previzionat de încasare a veniturilor bugetare.

Veniturile şi cheltuielile se grupează în buget pe baza clasificaţiei bugetare.Veniturile sunt structurate pe capitole şi subcapitole, iar cheltuielile pe părţi,capitole, subcapitole, titluri, articole, precum şi alineate, după caz.

Cheltuielile bugetare au destinaţie precise şi limitată şi sunt determinate deautorizările conţinute în lege specifice şi în legile bugetare anuale.

41 A se vedea E. Bălan, op.cit. p.59

Un principiu fundamental pentru asigurarea disciplinei financiare îndistribuirea banului public, a cărei importantă este subliniată şi de înscrierea sa înConstituţia României, republicată [art. 138 alin. (5)], statuează faptul că niciocheltuială bugetară nu poate fi aprobată fără stabilirea sursei de finanţare. Aceastăregulă priveşte atât angajarea cheltuielilor publice, elaborarea şi prezentarea spreaprobare a proiectelor de bugete, ca şi legiferarea, în sensul că prin lege nu se potstabili cheltuieli publice, fără asigurarea sursei de finanţare. Orice dispoziţie legalăcontrară este neconstituţională. De aceea, potrivit art. 111 alin. (1) din Constituţie,în cazul în care o iniţiativă legislativă implică modificarea prevederilor bugetului destat sau ale bugetului asigurărilor sociale de stat, solicitarea de către CamereleParlamentului a informaţiilor cu privire la aceste implicaţii este obligatorie.Nesolicitarea informaţiei, dacă a dus la încălcarea principiului potrivit căruia oricecheltuială publică nu se poate aproba, fără stabilirea sursei de finanţare, este un altmotiv de neconstituţionalitate42.

3. Aprobarea bugetului de stat

Potrivit dispoziţiilor art. 65 alin. (2) lit. b) din Constituţia României, republicată,aprobarea bugetului de stat şi a bugetului asigurărilor sociale de stat se realizeazăde către Camera Deputaţilor şi Senat în şedinţă comună. Această soluţieconstituţională este menită să elimine blocajul din activitatea parlamentară,constituind o excepţie de la procedura dezbaterii separate a prevederilor de lege încele două Camere, reglementată de art. 75 din Constituţie, excepţie care a generatşi o opinie potrivit căreia Constituţia României ar reglementa un Parlamenttricameral43.,

Proiectul legii de aprobare a bugetului de stat este depus la Parlament, decătre Guvern, împreună cu Raportul privind situaţia economico-financiară a ţării.

Potrivit procedurii parlamentare, reglementată în temeiul autonomiei regula-mentare de către cele două Camere, etapele examinării şi aprobării legii bugetuluide stat sunt44:

(i) examinarea proiectului legii şi a Raportului Guvernului de către comisiilepermanente ale fiecărei Camere (comisia de buget-finanţe, bănci,sesizată în fond şi alte comisii interesate);

(ii) avizele comisiilor permanente, inclusiv al celei juridice, se transmitcomisiei permanente de buget-finanţe, bănci, împreună cu eventualeleamendamente formulate;

(iii) comisiile de buget-finanţe ale celor două Camere reunite întocmesc unreport comun asupra proiectului de lege, care cuprinde toateamendamentele celorlalte comisii şi formulează propuneri cu privire laadoptarea sau respingerea proiectului de lege, care se transmit plenului;

(iv) dezbaterea generală a proiectului Legii de aprobare a bugetului de stat înplenul celor două camere, pe baza raportului comun şi în prezentainiţiatorului;

(v) dezbaterea pe articole a proiectului legii;(vi) adoptarea Legii de aprobare a bugetului de stat pe baza votului de

ansamblu, care poate fi deschis sau secret.

42 E. Bălan, op.cit., p.6043 A se vedea M. Constantinescu ş.a., op.cit., p. 303 apud E. Bălan, op.cit. p.6744 A se vedea E. Bălan, op.cit. p.67

Bugetele se aprobă de Parlament pe ansamblu, pe părţi, capitole,subcapitole, titluri, articole, precum şi alineate, după caz, şi pe ordonatorii principalide credite, pentru anul bugetar, precum şi creditele de angajament pentru acţiunimultianuale.

Estimările pentru următorii 3 ani reprezintă informaţii privind necesarul definanţare pe termen mediu şi nu vor face obiectul autorizării pentru anii bugetarirespectivi.

Din momentul adoptării sale de către Camerele reunite ale Parlamentului,proiectul legii bugetului de stat devine lege (o lege ordinară şi nu organică, nefiindnominalizată ca stare de către Constituţie).

Pentru a produce efecte juridice, legea bugetară adoptată de Plenul celordouă camere ale Parlamentului trebuie supusă promulgării, potrivit dispoziţiilor art.77 din Constituţia României, republicată.

Promulgarea legii este operaţiunea finală a procedurii legislative si eapermite şefului statului să investească legea cu formulă executorie, obligândautorităţile publice să treacă la executarea prevederilor acesteia.

Totodată, prin decretul de promulgare, preşedintele dispune publicarea legiiîn Monitorul Oficial al României. Astfel, legile adoptate de către Parlament se trimitspre promulgare Preşedintelui României, care are la dispoziţie pentru aceastăoperaţiune un termen de cel mult 20 de zile de la data primirii legii semnate depreşedinţii celor două Camere45.

Preşedintele poate emite decretul de promulgare sau poate cereParlamentului, în acelaşi termen, reexaminarea legii pentru orice motive temeinice.Reexaminarea legii poate fi cerută de către Preşedinte o singură dată, iar obiecţiileacestuia se discută în fiecare Cameră şi se adoptă sau se resping cu majoritateade voturi cerută pentru adoptarea legii, în funcţie de natura acesteia. După primirealegii în urma reexaminării, Preşedintele României este obligat să o promulge în celmult 10 zile.

În cazul în care constată că legea a fost adoptată cu încălcarea prevederilorConstituţiei, Preşedintele poate cere Curţii Constituţionale să verificeconstituţionalitatea acesteia. Decizia Curţii prin care se confirmă constituţionalitatealegii este obligatorie pentru Preşedinte, care va trebui să promulge legea în cel mult10 zile de la primirea deciziei.Potrivit normelor constituţionale, legea intră în vigoare la 3 zile de la data publicăriiîn Monitorul Oficial al României sau la o data ulterioară prevăzută în textul ei (art.78 din Constituţia României, republicată)46.

4. Execuţia bugetară

Executarea bugetului se realizează printr-o succesiune de acte şi operaţiunia căror coerenţă este asigurată de procedura execuţiei bugetare, reglementatădistinct în cadrul procedurii bugetare47.

Procedura execuţiei bugetare comportă următoarele faze:(i) repartizarea pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetare;(ii) executarea de casă a bugetului;

45 A se vedea E. Bălan, op.cit. p.6846 Idem47 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.107

(iii) realizarea veniturilor bugetare;(iv) efectuarea cheltuielilor bugetare.

Veniturile şi cheltuielile aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilorsociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele creditelor externe contractesau garantate de stat, bugetele fondurilor externe nerambursabile şi bugeteleinstituţiilor publice autonome se repartizează pe trimestre în funcţie de termenelelegate de încasare a veniturilor, de termenele şi posibilităţile de asigurare a surselorde finanţare a deficitului bugetar şi de perioada în care este necesară efectuareacheltuielilor.

În realizarea veniturilor bugetare sunt aplicabile următoarele principii48:(i) nici un impozit, taxe sau alte obligaţii de natura acestora nu pot fi încasate

dacă nu au fost stabilite de lege;(ii) lista tuturor impozitelor şi taxelor, precum şi a cotelor acestora trebuie să

fie aprobate prin legea bugetară anuală;(iii) este inadmisibilă perceperea, sub orice titlu sau sub orice denumire, a

unor contribuţii — directe sau indirecte — în afara celor stabilite deputerea legislativă.

Efectuarea cheltuielilor bugetare este supusă unor reguli expres înscrise înLegea finanţelor publice. Potrivit acestor reguli49:

(i) cheltuielile bugetare trebuie să aibă o destinaţie precisă şi limitată, înacord perfect cu autorizările conţinute în legile speciale şi în legilebugetare anuale;

(ii) nici o cheltuială nu poate fi înscrisă în buget şi nici angajată şi efectuată,dacă nu există o bază legală pentru respectiva cheltuială;

(iii) nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanţată şiplătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi bugetare.

Efectuarea cheltuielilor aprobate prin legea bugetară anuală, în vedereaîndeplinirii acţiunilor şi obiectivelor social-economice, presupune un ansamblu deacte şi operaţiuni care cuprinde:

(i) solicitarea şi punerea la dispoziţia ordonatorilor de credite a fondurilorbugetare alocate;

(ii) repartizarea fondurilor bugetare pe seama instituţiilor publice, a regiilorautonome şi, respectiv societăţilor comerciale cu capital integral saumajoritar de stat;

(iii) transferuri pentru unităţile administrativ-teritoriale, în cazurile în careacestea nu pot acoperi cheltuielile din veniturile proprii, stabilite încondiţiile legii;

(iv) utilizarea efectivă a fondurilor băneşti de către beneficiari.

48 Ibidem, p.10849 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.109

5. Încheierea exerciţiului financiar şi controlul execuţiei bugetare

5.1. Încheierea exerciţiului bugetar50

Execuţia bugetară se încheie la 31 decembrie a fiecărui an. Veniturileneîncasate, respectiv cheltuielile neplătite până la această dată se vor încasa ori sevor plăti, după caz, în contul bugetului pe anul următor.

Încheierea exerciţiului bugetar anual constă, în esenţă, în elaborarea şiaprobarea contului general anual de execuţie bugetare.. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilorsociale de stat şi al bugetelor fondurilor speciale este elaborat de către MinisterulFinanţelor, pe baza situaţiilor financiare prezentate de ordonatorii principali decredite bugetare, a conturilor privind execuţia de casă a bugetului statului, precumşi în urma verificărilor şi analizelor pe care acest minister este dator a le efectua.Astfel întocmit, contul general de execuţie a bugetului de stat este prezentatGuvernului, care, - după ce îl analizează - îl prezintă spre aprobare Parlamentului,până la data de 1 iulie a anului următor. Conturile generale anuale de execuţie abugetului statului, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor fondurilorspeciale şi ale ordonatorilor de credite trebuie să cuprindă, fiecare în parte - înmomentul în care este înaintat Parlamentului - la venituri: prevederile bugetareiniţiate, prevederile bugetare definitive şi încasările realizate, iar la cheltuieli:creditele bugetare iniţiale, creditele bugetare definitive şi plăţile efectuate (conformart. 56-57 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice).

5.2. Controlul execuţiei bugetare

Execuţia bugetului public naţional se realizează sub Controlul unor organe destat, cărora le revin — prin lege — răspunderi specifice în legătură cu activitateabugetară. Aceste organe cu atribuţii de control a execuţiei bugetare sunt51:

(i) Ministerul Finanţelor, care exercită un control administrativ specializat,control ce se realizează — în fapt — prin intermediul organelor sale:aparatul de inspecţie al ministerului, Agenţia Naţională de AdministrareFiscală, organele de inspecţie judeţene şi Garda Financiară. Prin acestcontrol de specialitate (care se întinde — practic — pe întreaga perioadăa procesului bugetar) se urmăreşte modul de realizare a veniturilor şi deefectuare a cheltuielilor bugetare, limitarea cheltuielilor de funcţionare,eliminarea cheltuielilor inoportune şi neeconomicoase, utilizarea fondurilorbugetare potrivit destinaţiilor pe care acestea le au52;

(ii) Curtea de Conturi, care exercită un control de specialitate — financiar,denumit control ulterior extern, asupra modului de formare, administrare şide întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public.Controlul financiar ulterior al Curţii de Conturi se materializează într-unraport pe care acest organism trebuie să îl prezinte anual Parlamentului53;

50 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit, p.11251 Ibidem, p.11352 Cu privire la obiectivele de care trebuie să ţină seama organele de control financiar, cu prilejul efectuăriicontrolului administrativ-financiar specializat a se vedea D.D.Şaguna, Drept financiar..., 1997, vol. II, p. 93-94 apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.11353 A se vedea Legea nr. 94/1992, privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în M.Of.nr. 116 din 16 martie 2000, cu modificările şi completările ulterioare apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit.,p.113

(iii) Parlamentul, care exercită un control politic, constând în urmărireaevoluţiei bugetare, atât cu privire la realizarea veniturilor, cât şi cu privirela efectuarea cheltuielilor bugetare. Controlul Parlamentului asuprabugetului se realizează în două momente: prima dată atunci când seaprobă bugetul şi se adoptă legea bugetară anuală (ocazie cu care severifică corectitudinea, oportunitatea şi necesitatea prevederilor estimativecuprinse în proiectul de buget) şi a doua oară atunci când se aprobacontul general anual de execuţie (prilej cu care se analizează modul încare au fost puse în aplicare prevederile legii bugetare anuale). Aprobarea— de către Parlament — a contului general anual privind execuţiabugetară are semnificaţia ,,descărcării de gestiune" pentru Guvern (care,până la acea dată, purta răspunderea pentru modul în care a fost executatbugetul).

6. Răspunderea juridică antrenată de nerespectarea regulilor procedurii bugetare

Întreaga procedură privind elaborarea proiectelor de bugete, aprobarea şiexecutarea acestora este strict subordonata cerinţelor ,,disciplinei bugetare"impuse de necesitatea respectării legalităţii în acest domeniu54.

Disciplina bugetară pretinde — pe de o parte — conformitatea cuprinsuluibugetelor de venituri şi cheltuieli al organelor de stat, instituţiilor publice şi a regiilorautonome aflate în relaţii financiare cu statul şi — pe de altă parte — o severădisciplină atât în ceea ce priveşte realizarea veniturilor bugetare, cât şi efectuareacheltuielilor publice finanţate de la bugetul public naţional.

Încălcarea disciplinei bugetare atrage, potrivit legislaţiei financiare în vigoare,răspunderea juridică a tuturor subiectelor de drept care se fac vinovate denerespectarea întocmai a prevederilor legale în materie, indiferent dacă aceştiasunt cetăţeni, funcţionari publici sau persoane juridice direct sau indirect implicateîn activitatea bugetară a statului.

Răspunderea juridică atrasă de încălcările disciplinei bugetare poate îmbrăcaforme diferite, în funcţie de gradul de pericol social al faptelor de încălcare anormelor legale, de consecinţele lor patrimoniale, precum şi de semnificaţiadisciplinară a încălcărilor comise de către persoanele având calitatea de funcţionariai unor organe de stat, instituţii publice sau regii autonome.55

Astfel, încălcarea normelor dreptului bugetar (adică a normelor consacrateexclusiv reglementării procedurii bugetare) poate atrage—după caz — răspundereaadministrativ contravenţională, răspunderea civilă (patrimoniale) ori chiarrăspunderea penală.

Dintre formele răspunderii juridice — mai sus menţionate — în conformitatecu prevederile Legii finanţelor publice este primordial antrenată răspundereaadministrativă contravenţională, reglementată pentru încălcarea — de regulă, decătre ordonatorii de credite bugetare — a normelor privind stabilirea veniturilorbugetare şi a condiţiilor de stabilire şi efectuare a cheltuielilor publice.

Relativ la stabilirea veniturilor bugetare, în cadrul etapei de elaborare aproiectului bugetului de stat, pentru asigurarea veniturilor ministerelor, altor organecentrale de stat, instituţii publice sau unităţi subordonate este interzisă perceperea

54 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.11455 Idem

cu orice titlu şi sub orice denumire a unor impozite, taxe sau alte contribuţii băneşticare nu au fost prevăzute în clasificaţia bugetară a veniturilor; săvârşirea unei astfelde fapte este calificată drept contravenţie şi sancţionată ca stare.

Referitor la stabilirea şi condiţiile de efectuare a cheltuielilor bugetare suntcalificate drept contravenţii şi sancţionate încălcările dispoziţiilor Legii finanţelorpublice privind: întocmirea şi existenţa conformă a actelor justificative pentrustabilirea oricărora dintre cheltuielile admise de clasificaţia bugetară; întocmireacompletă şi conformă a documentaţiei tehnico-economice privind obiectivele deinvestiţii; îndeplinirea de către ordonatorii de credite bugetare a îndatoririlor de aurmări realizarea veniturilor, utilizarea eficientă a fondurilor băneşti bugetare,întocmirea corespunzătoare a documentelor de evidenţă contabilă etc.(conformprevederilor art.72 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice)

Asemenea încălcări ale normelor legale care alcătuiesc dreptul bugetar suntcalificate şi sancţionate contravenţional numai dacă ele reprezintă fapte care aufost săvârşite în condiţii ce nu determină întrunirea elementelor constitutive aleinfracţiunii, întrucât altfel este antrenată răspunderea penală cu specificul şi rigorilesale56.

Contravenţiile săvârşite prin încălcarea normelor privind stabilirea veniturilorbugetare, ca şi stabilirea şi efectuarea cheltuielilor publice se constată de cătreorganele de control financiar, iar amenzile aplicabile sunt diferenţiate pe categoriide contravenţii.

Concomitent cu răspunderea contravenţională a funcţionarilor vinovaţi desăvârşirea unor fapte contrare normelor legale şi — uneori — chiar independent deaceasta pot fi comise fapte care atrag răspunderea disciplinară, ori de câte oriacestea reprezintă abateri de la disciplina muncii; de regulă, abaterile disciplinareau drept consecinţă antrenarea răspunderii patrimoniale, atunci când salariaţii auadus — prin săvârşirea faptei considerată abatere disciplinară — prejudicii unităţiila care sunt angajaţi sau unor terţe persoane fizice sau juridice.

În fine, dacă prin faptele de încălcare a normelor legale din domeniul bugetar(indiferent dacă acestea sunt calificate drept contravenţii, infracţiuni sau pur şisimplu fapte prejudiciabile) s-au produs daune patrimoniale, la cererea celuipăgubit poate fi antrenată răspunderea civiIă, patrimonială, menită a asiguraindemnizarea victimei până la concurenţa întregului prejudiciu produs57.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. În ce constă conceptul de buget public ?2. Numiţi principiile dreptului bugetar.3. În ce constă principiul transparenţei şi publicităţii ?4. În baza a ce sunt elaborate bugetele anuale ?5. Care este procedura de aprobare a bugetului de stat ?6. În ce constă controlul execuţiei bugetare ?

.

56 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.11557 A se vedea şi Vasile Pătutea, Formele răspunderii juridice în legătură cu execuţia bugetară, în Dreptul nr.3/1999, p. 35-44 apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.116

Capitolul 4 – BUGETELE UNITĂŢILOR ADMINISTRATIV-TERITORIALE

CONŢINUT

1. Consideraţii introductive2. Procedura bugetară locală2.1. Elaborarea proiectului bugetului local2.2. Aprobarea proiectului bugetului local2.3. Execuţia bugetelor locale2.4. Încheierea execuţiei bugetare locale

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø aspecte referitoare la bugetele locale şi principiile care guvernează

existenţa bugetelor localeØ procedura de elaborare şi aprobare a bugetului local

1. Consideraţii introductive58

Bugetele locale sunt, în accepţiunea Legii nr. 273/2006, documentele princare sunt aprobate în fiecare an veniturile şi cheltuielile unitarilor administrativ-teritoriale (comunele, oraşele, municipiile şi judeţele).

În materia principiilor care guvernează existenţa bugetelor locale, regăsimprincipiile enunţate de Legea nr. 500/2002 pentru bugetul de stat: universalitatea,publicitatea, unicitatea, unitatea monetară, anualitatea şi specialitatea bugetară59.

Este însă de remarcat faptul că, pentru bugetele locale, este prevăzut şiprincipiul echilibrului, potrivit căruia „cheltuielile unui buget se acoperă integral dinveniturile bugetului respectiv" (art. 13). Imperativul echilibrării bugetelor locale nu seimpune numai autorităţilor locale, care trebuie să-şi dimensioneze cheltuielile înfuncţie de veniturile pe care le pot colecta în mod real, dar şi autorităţiloradministraţiei publice centrale. În acest sens, conţinutul principiului este întregit prinraportare la dispoziţiile art. 6 din Legea nr. 273/2006, potrivit căruiadescentralizarea unor activităţi, prin trecerea acestora în administrarea şi finanţareaautoritarilor administraţiei publice locale, trebuie însoţită de asigurarea unor resursefinanciare corespunzătoare unităţii administrativ- teritoriale vizate.

O serie de principii noi au fost introduse prin Legea nr. 273/2006, ele nefiindde găsit în vechea reglementare. Două dintre acestea merită menţionate în modspecial:

(i) Principiul autonomiei locale financiare (art. 16)

58 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.231-23259 A se vedea dispoziţiile coroborate ale art. 2 pct. 7 şi 56 din Legea nr. 273/2006

(1) Unităţile administrativ-teritoriale au dreptul la resurse financiare suficiente, pecare autorităţile administraţiei publice locale le pot utiliza în exercitarea atribuţiilorlor, pe baza şi în limitele prevăzute de lege.(2) Autorităţile administraţiei publice locale au competenţa stabilirii nivelurilor impo-zitelor şi taxelor locale, în condiţiile legii.(3) Alocarea resurselor financiare pentru echilibrarea bugetelor locale nu trebuie săafecteze aplicarea politicilor bugetare ale autorităţilor administraţiei publice locale îndomeniul lor de competenţă.(4) Sumele defalcate cu destinaţie speciaIă se utilizează de către autorităţileadministraţiei publice locale în conformitate cu prevederile legale".

(ii) Principiul proporţionalităţii (art. 17)

„Resursele financiare ale unităţilor administrativ-teritoriale trebuie să fieproporţionale cu responsabilităţile autorităţilor administraţiei publice locale stabiliteprin lege."

Noile principii reglementate sunt destinate să crească, măcar la niveldeclarativ, gradul de autonomie financiară a colectivităţilor locale, întrucât:

(i) se recunoaşte expres dreptul colectivităţilor teritoriale la resurse financiaresuficiente;

(ii) se impune obligativitatea alocării resurselor financiare pentru echilibrareabugetelor locale (sume alocate de Guvern) de aşa manieră încât să nu fieafectate politicile bugetare ale autorităţilor locale;

(iii) este reiterată cerinţa din art. 6 al legii, aceea a respectării proporţionalităţiiîntre responsabilităţile şi resursele financiare ale colectivităţilor locale.

Calitatea de ordonatori de credite pentru bugetele locale este determinată deart. 21 din Legea nr. 273/2006 după cum urmează:

(i) ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt preşedinţiiconsiliilor judeţene, primarul general al municipiului Bucureşti şi ceilalţiprimari (inclusiv primarii sectoarelor municipiului Bucureşti);

(ii) ordonatorii secundari sau terţiari de credite sunt conducătorii instituţiilorpublice cu personalitate juridică, cărora li se alocă fonduri de la bugetelelocale, bugetele împrumuturilor externe şi interne sau bugetele fondurilorexterne nerambursabile.

2. Procedura bugetară locală

2.1. Elaborarea proiectului bugetului local

Elaborarea proiectului de buget la nivel local cuprinde practic mai multe faze:

(i) Informarea autorităţilor administraţiei publice locale se realizează prinfurnizarea unor elemente esenţiale pentru construcţia bugetului local:

- contextul macroeconomic, limitele sumelor defalcate din unele venituri alebugetului de stat şi limitele transferurilor consolidabile, precum şi metodologia deelaborare a bugetelor locale, toate cuprinse în scrisoarea-cadru a Ministerului

Finanţelor, remisă până la data de 1 iunie prin intermediul direcţiilor generale alefinanţelor publice;- sumele de bani ce vor fi alocate în anul următor cu titlu de transferuri dinbugetele unor ordonatori principali de credite ai bugetului de stat sau ai altorcomponente naţionale ale sistemului bugetar [art. 37 alin. (2)];- datele privind model în care vor fi repartizate sumele aflate la dispoziţiaconsiliilor judeţene sau a Consiliului General al Municipiului Bucureşti pentruechilibrarea bugetelor locale, potrivit regulilor de principiu din art. 33 al legii.

(ii) Elaborarea variantei preliminare a proiectului de buget se face, pe bazainformaţiilor de mai sus, de către ordonatorii principali de credite, până ladata de 1 iulie a fiecărui an. În sensul art. 38 din Legea nr. 273/2006,proiectele bugetelor locale echilibrate şi a estimărilor bugetare pentruurmătorii 3 ani se depun la direcţiile generale ale finanţelor publice, carefuncţionează ca o veritabilă interfaţă între nivelul local şi nivelul central deguvernământ.

(iii) Definitivarea transferurilor de fonduri publice destinate bugetului local esteabsolut necesară pentru definitivarea proiectului de buget ce urmează a fisupus aprobării legislativului local şi presupune:

- transmiterea de către Ministerul Finanţelor a datelor privind sumele defalcatedin unele venituri ale bugetului de stat şi transferurile consolidabile aprobate prinLegea bugetului de stat, în termen de 5 zile de la publicarea acestei legi înMonitorul Oficial al României, Partea 1;- repartizarea sumelor aflate la dispoziţia consiliilor judeţene sau a ConsiliuluiGeneral al Municipiului Bucureşti pentru echilibrarea bugetelor locale.

(iv) Definitivarea proiectului de buget se face de către ordonatorii principali decredite, pe baza tuturor informaţiilor şi indicatorilor obţinuţi în fazeleanterioare, în termen de 15 zile de la publicarea legii bugetului de stat.

Acest proiect de buget local se aduce la cunoştinţă publică, fie prin afişare lasediul unităţii administrativ-teritoriale, fie prin publicare în presa locală, în scopul dea permite locuitorilor din respectiva unitate administrativ-teritorială să-şi exercitedreptul de a contesta prevederile proiectului de buget, în termen de 15 zile de laaducerea la cunoştinţă publică.

2.2. Aprobarea proiectului bugetului local

Pentru aprobarea proiectului de buget este necesară întrunirea uneimajorităţi absolute (adică jumătate plus unu din numărul consilierilor în funcţie),conform art. 45 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 215/2001. Credem însă că prealabilaprobării bugetului trebuiesc lămurite cel puţin două aspecte60:

(i) Mai întâi, este nevoie de aprobarea nivelului taxelor şi impozitelor localepentru anul următor, adică a celor mai importante venituri proprii alebugetelor locale, aprobare care se face cu majoritate absolută de voturi[art. 45 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 215/2001];

(ii) Soluţionarea, eventualelor contestaţii formulate de locuitori trebuie să fie60 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.237

şi ea făcută înainte de adoptarea bugetului, individual, prin hotărâre aconsiliului local sau judeţean, pentru fiecare contestaţie în parte".

Toate bugetele locale aprobate prin vot de către consiliul local, consiliuljudeţean sau consiliul General al Municipiului Bucureşti va fi transmis MinisteruluiFinanţelor, prin intermediul direcţiilor generale ale finanţelor publice, în termen de15 zile de la data aprobării acestora [art. 39 alin.(8) din Legea nr. 273/2006].

În situaţia în care bugetul de stat nu a fost aprobat în termenul legal prevăzutde art. 138 alin. (1) din Constituţia României şi de art. 37 alin. (1) din Legea nr.500/2002 – cu cel puţin 3 zile înainte de încheierea exerciţiului bugetar – soluţiaaplicabilă la nivel naţional este transpusă şi la nivel local, conform art. 40 din Legeanr. 273/200661:

(i) ordonatorii de credite vor conduce execuţia bugetară pe baza cifrelor devenituri şi cheltuieli din bugetul anului precedent, cu respectarea limitei de1/12 din vechile prevederile bugetare;

(ii) direcţiile generale ale finanţelor publice vor acorda transferuri de labugetul de stat în limita a 1/12 din transferurile efectuate în anulprecedent, putând decide, în cazuri întemeiate, suplimentarea acestora.

2.3. Execuţia bugetelor locale

Execuţia bugetelor locale urmează liniile generale prezentate în contextulexecuţiei bugetului de stat. Astfel, procedura creditelor bugetare presupunetrecerea succesivă prin fazele de deschidere a creditelor bugetare, angajare acreditelor bugetare, lichidare de credite bugetare, ordonanţare de credite bugetareşi plată a creditelor bugetare.

De asemenea, execuţia bugetelor locale este guvernată de principiulafectaţiunii speciale a creditelor bugetare. Excepţiile de la acest principiu sunt destrictă interpretare şi sunt stabilite de textele Legii nr. 273/200662:

(i) virările de credite bugetare se pot face nelimitat, cu acordul legislativuluilocal (pentru virările între capitole sau între programe) sau prin dispoziţiaordonatorului principal de credite (pentru virările în cadrul aceluiaşi capitolbugetar), cu începere din trimestrul III (art. 49);

(ii) transferul creditelor bugetare intervine firesc în ipoteza transferului deinstituţii, acţiuni sau sarcini de la nivel central la nivel local sau întrediferite entităţi existente pe plan local (art. 52);

(iii) suplimentarea creditelor bugetare se poate face în principiu din fondul derezervă bugetare local (constituit în condiţiile expuse în art. 36) sau dintr-un fond similar constituit la nivel central, pentru cheltuieli neprevăzute;

(iv) anticipările de credite bugetare, admise de art. 54 alin. (8), nu vor puteadepăşi 30% din totalul creditelor bugetare;

(v) anularea creditelor bugetare poate fi decisă de consiliul local, consiliuljudeţean sau consiliul General al Municipiului Bucureşti (pentru sarciniledesfiinţate sau emanate); ea poate intervine însă şi de drept, în ipoteza încare creditul bugetar nu a fost utilizat în interiorul exerciţiului bugetar.

61 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.23962 Ibidem, p.240

2.4. Încheierea execuţiei bugetare locale

Încheierea execuţiei bugetare la nivel local are loc la data de 31 decembrie afiecărui an. Contul anual de execuţie a bugetului local este întocmit de ordonatoriiprincipali de credite şi este supus spre aprobare consiliului local, consiliul judeţeansau consiliul General al Municipiului Bucureşti, până la data de 31 mai a anuluiurmător.

Structura contului anual de execuţie a bugetului local va cuprinde:(i) la venituri: prevederile bugetare iniţiale; prevederile bugetare definitive;

încasările realizate;(ii) la cheltuieli: creditele bugetare iniţiale; creditele bugetare definitive; plăţile

efectuate (art. 57).Principiile încheierii execuţiei bugetare incidente la nivel naţional sunt

aplicabile şi la nivel local, conform art. 60 din Legea nr. 273/2006.

TEST DE AUTOEVALUARE:

1. Care sunt principiile care guvernează existenţa bugetelor locale ?2. În ce constă procedura de execuţie a bugetelor locale ?

Capitolul 5 – VENITURILE ŞI CHELTUIELILE BUGETELOR LOCALE

CONŢINUT

Secţiunea I – Veniturile bugetelor localeSecţiunea II-a – Cheltuielile bugetelor locale

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø veniturile cuprinse în bugetul comunelor, oraşelor, judeţelor etc.Ø cheltuielile cuprinse în bugetele locale

Secţiunea I – Veniturile bugetelor locale

Sintetic, veniturile bugetelor locale sunt în principal următoarele63:

I. Veniturile cuprinse în bugetul judeţului, formate din:(i) venituri provenind din unele impozite şi taxe locale reglementate de Codul

fiscal ;(ii) venituri din alte taxe locale sau din taxele speciale stabilite de consiliile

judeţene; venituri din taxe pentru eliberarea de licenţe şi autorizaţii defuncţionare;

(iii) venituri din impozitul pe profit încasat de la regiile autonome şi societăţilecomerciale de sub autoritatea consiliilor judeţene;

(iv) vărsăminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritateaconsiliilor judeţene; venituri din concesionarea şi închirierea bunurilor carefac parte din domeniul public sau privat al judeţelor;

(v) venituri din vânzarea unor bunuri aparţinând domeniului privat al judeţelor;

(vi) venituri din valorificarea bunurilor confiscate, din amenzi şi alte sancţiuni;cote defalcate din impozitul pe venit;

(vii) sume defalcate din alte venituri ale bugetului de stat;(viii) subvenţii primite de la bugetul de stat şi de la alte bugete;(ix) sponsorizări şi donaţii acceptate potrivit legii.

II. Veniturile cuprinse în bugetele comunelor, oraşelor, sectoarelor municipiuluiBucureşti şi în bugetul municipiului Bucureşti, sunt următoarele:

(i) venituri provenind din impozitele şi taxele locale reglementate de Codulfiscal (impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor detransport, taxa pentru eliberarea avizelor, certificatelor şi autorizaţiilor,taxa pentru reclamă şi publicitate, impozitul pe spectacole, taxa hotelieră);

(ii) venituri din taxe judiciare de timbru şi taxe extrajudiciare de timbru [art.295 alin. (11) lit. b) şi d) C. fisc.];

63 pentru lista completă a veniturilor şi cheltuielilor care pot fi cuprinse în bugetele locale, a se vedea Anexele1 şi 2 la Legea nr. 273/2006.

(iii) venituri din alte taxe locale sau din taxele speciale stabilite de consiliilelocale şi Consiliul General;

(iv) cote defalcate din impozitul pe venit;(v) sume defalcate din alte venituri ale bugetului de stat;(vi) venituri din taxe pentru eliberarea de licenţe şi autorizaţii de funcţionare;(vii) venituri din impozitul pe profit plătit de regiile autonome şi societăţile

comerciale din subordinea consiliilor locale;(viii) vărsăminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea

consiliilor locale;(ix) venituri din concesionarea şi închirierea bunurilor din domeniul public sau

privat al comunelor, oraşelor sau municipiilor;(x) venituri din vânzarea unor bunuri aparţinând domeniului privat al

comunelor, oraşelor sau municipiilor;(xi) venituri din valorificarea bunurilor confiscate, din amenzi şi alte sancţiuni;

(xii) subvenţii primite de la bugetul de stat şi de la alte bugete;(xiii) sponsorizări şi donaţii acceptate potrivit legii.

O categorie importantă de venituri pentru bugetele locale o reprezintăimpozitele şi taxele locale. Această categorie este reglementată în Titlul IX alCodului fiscal român şi cuprinde: impozitul pe clădiri; impozitul pe teren; taxaasupra mijloacelor de transport; taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şiautorizaţiilor; taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate; impozitul pespectacole; taxa hotelieră; taxe speciale; alte taxe locale.

Tot în materia impozitelor şi taxelor speciale, trebuie observat faptul căautorităţile administraţiei publice locale pot reglementa veritabil doar în ceea cepriveşte două categorii de taxe locale: taxele speciale şi aşa-numită categorie ,,altetaxe locale".

O altă sursă importantă de venituri a bugetelor locale o reprezintă coteledefalcate din impozitul pe venit plătit la bugetul de stat la nivelul fiecărei unităţiadministrativ-teritoriale. Astfel, în fiecare lună, în termen de 5 zile de la încheierealunii în care s-a plătit impozitul pe venit, se alocă bugetelor locale64:

(i) cotă de 47% la bugetele locale ale comunelor, oraşelor şi municipiilor, peteritoriul cărora îşi desfăşoară activitatea plătitorii de impozite;

(ii) o cotă de 13% la bugetul propriu al judeţului;(iii) restul de 22% într-un cont distinct, deschis pe seama Consiliului judeţean

pentru echilibrarea bugetelor locale ale comunelor, oraşelor, municipiilor şijudeţului [art. 32 alin. (1) din Legea nr. 273/2006].

Pentru municipiul Bucureşti, cota de 82% din impozitul pe venit serepartizează astfel: 23,5% la bugetele locale ale sectoarelor municipiului Bucureşti,47,5% la bugetul propriu al municipiului Bucureşti şi 11% într-un cont distinct,deschis pe seama Consiliului General al Municipiului Bucureşti pentru echilibrareabugetelor locale ale sectoarelor şi municipiului Bucureşti [art. 32 alin. (3) din Legeanr. 273/2006].

Sumele aflate la dispoziţia consiliilor judeţene şi respectiv a ConsiliuluiGeneral al Municipiului Bucureşti, destinate echilibrării bugetelor locale (în condiţiileîn care, reamintim, bugetele locale nu pot fi deficitare), sunt repartizate64 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.248-249

colectivităţilor locale pe baza unor criterii economice complexe, conform proceduriidescrise în art. 33 din Legea nr. 273/2006. Cu privire la acest aspect, trebuie săremarcăm faptul că legiuitorul a urmărit să elimine influenţa factorului politic înrepartizarea sumelor către colectivităţile locale, criteriile pe baza cărora serepartizează aceste fonduri fiind strict economice: capacitatea financiară şirespectiv suprafaţa entităţii teritoriale vizate65.

Pentru susţinerea cheltuielilor publice generate de descentralizarea unoractivităţi şi pentru a se asigura echilibrarea bugetelor locale, prin legea bugetului destat se aprobă sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat (în special dintaxa pe valoarea adăugată şi din celelalte impozite indirecte), sume determinate lanivelul fiecărui judeţ.

Veniturile bugetelor locale se pot constitui şi din anumite transferuriconsolidabile provenite de la bugetul de stat, transferuri destinate unor proiectecomune ale autorităţilor administraţiei publice locale şi Guvernului, finanţate dinîmprumuturi externe sau unor programe de dezvoltare sau sociale, de interesnaţional, judeţean sau local (art. 34 din Legea nr. 273/2006).

În fine, potrivit art. 28-29 din Legea nr. 73/2006, veniturile obţinute dinadministrarea domeniului public şi privat al unităţii administrativ-teritoriale (princoncesionarea sau închirierea bunurilor din domeniul public ori prin concesionarea,închirierea sau înstrăinarea bunurilor din domeniul privat) se fac de asemenea venitla bugetul local. Trebuie menţionat că aceste sume de bani se înregistrează înbuget ca venituri nefiscale, venituri din capital.

Prin urmare, ele nu pot fi înscrise în categoria ,,alte sume datorate bugetuluigeneral consolidat" la care face referire Codul de procedură fiscală şi pentruîncasarea lor nu sunt aplicabile dispoziţiile procedurale fiscale, ci cele de dreptcomun66

Secţiunea II-a – Cheltuielile bugetelor locale

Potrivit art.41-48 din legea nr.273/2006, cheltuielile cuprinse în bugetelelocale, sunt prevăzute în mod distinct cheltuielile pentru investiţii publice locale67.Asemenea cheltuieli pot fi angajate numai în baza unui program de investiţii publiceactualizat anual la nivelul fiecărei unităţi administrativ - teritoriale şi cuprins într-oanexă la bugetul local. Aprobarea acestor programe de investiţii (care de regulă seîntind pe mai mulţi ani) se face de consiliile locale, consiliile judeţene sau consiliulgeneral, după caz, urmând ca în fiecare an să fie cuprinse în bugetele localecheltuielile necesare, potrivit graficului de execuţie şi graficului de finanţare pentrufiecare program în parte.

În bugetele locale sunt cuprinse cheltuieli precum:

I. Cheltuielile cuprinse în bugetul judeţului, defalcate astfel:

(i) cheltuieli pentru învăţământul primar şi gimnazial şi pentru învăţământulspecial;

65 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.24966 Idem67 Ibidem, p.251

(ii) cheltuieli pentru finanţarea unor instituţii şi acţiuni sanitare;(iii) cheltuieli pentru finanţarea bibliotecilor publice judeţene;(iv) cheltuieli destinate asistenţei sociale (asistenţa socială în caz de

invalidităţi, susţinerea serviciilor publice specializate pentru protecţiacopilului etc.);

(v) cheltuieli pentru agricultură şi silvicultură;(vi) cheltuieli pentru prevenirea inundaţiilor;(vii) cheltuieli pentru drumuri judeţene şi susţinerea aviaţiei civile;(viii) cheltuieli pentru susţinerea programelor de dezvoltare regională etc.

II. Cheltuielile cuprinse în bugetele comunelor, oraşelor, sectoarelor municipiuluiBucureşti şi în bugetul municipiului Bucureşti, sunt împărţite după cum urmează:

(i) cheltuieli pentru învăţământul preşcolar, liceal, profesional, postliceal,pentru internate, cămine şi cantine pentru elevi;

(ii) cheltuieli pentru finanţarea creşelor, a altor instituţii şi acţiuni sanitare;cheltuieli pentru finanţarea caselor de cultură şi a căminelor culturale;

(iii) cheltuieli destinate asistenţei sociale (centre de îngrijire şi asistenţă,cantine de ajutor social, centre de recuperare şi reabilitare pentru minoricu handicap, diverse tipuri de ajutoare sociale);

(iv) cheltuieli pentru servicii publice, dezvoltare publică şi locuinţe (întreţinereaşi repararea străzilor, iluminat, salubritate, întreţinere parcuri publice,construcţie de locuinţe, electrificări rurale etc.);

(v) cheltuieli pentru susţinerea programelor de dezvoltare regională şi pentrucontribuţia la Fondul Român de Dezvoltare Socială etc.

TEST DE AUTEVALUARE

1. Care sunt veniturile cuprinse în bugetele comunelor şi care sunt veniturilecuprinse în bugetele judeţelor ?2. Numiţi care cheltuieli sunt cuprinse în bugetul judeţului ?

Capitolul 6 – VENITURILE BUGETELOR PUBLICE

CONŢINUT

Secţiunea I – Venituri ordinare1. Impozitele2. Taxele3. Principalele impozite datorate bugetului de stat3.1. Impozitul pe venit3.2. Taxa pe valoarea adăugată3.3. Accizele3.4. Taxele vamale4. Principalele impozite şi taxe datorate bugetelor locale4.1. Impozitul pe clădiri4.2. Impozitul pe teren4.3 Taxa asupra mijloacelor de transport4.4. Impozitul pe spectacole5. Contribuţiile sociale5.1. Contribuţia de asigurări sociale5.2. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale

Secţiunea a II-a Veniturile extraordinare1.Creditul public1.1. Împrumuturile publice interne1.2. Împrumutul public extern2. Datoria publică2.1. Noţiunea datoriei publice2.2. Clasificarea datoriei publice

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø reprezentarea veniturilor ordinare şi extraordinareØ aspecte privind impozitele şi taxele în RomâniaØ categorii de venituri supuse impozitului pe venitØ aspecte referitoare la taxa pe valoare adăugată, accize etc.Ø principalele impozite şi taxe datorate bugetelor localeØ aspecte referitoare la creditul public şi datoria publică

Secţiunea I – Venituri ordinare

Veniturile statului sunt ordinare şi extraordinare. Veniturile ordinare sunt re-prezentate de impozite, taxe, contribuţii sociale şi contribuţie la fondurile specialeextrabugetare. În cadrul veniturilor ordinare includem şi veniturile statului dindividende, dobânzi, vânzarea acţiunilor sau activelor din patrimonial privat alstatului sau unităţilor administrativ-teritoriale, redevenţele din concesionareabunurilor aparţinând domeniului public, venituri provenite din diferite contracte cu

parteneri privaţi, cum ar fi închirierea, asocierea în participaţie, parteneriatul public-privat68.

Veniturile extraordinare sunt reprezentate de împrumuturi interne sauexterne, emisiunea de obligaţiuni de stat şi bonurile de tezaur. De asemenea, încadrul procesului de echilibrare a sistemului bugetar în ansamblul său, în cadruloperaţiunii de consolidare bugetară, apar transferurile şi virările de creditebugetare. Pentru bugetul component al sistemului bugetar care beneficiază deveniturile provenite din transferuri şi virări, acestea reprezintă venituri extraordinare.

Veniturile ordinare şi extraordinare aparţin bugetului de stat (bugetulministerelor şi celorlalte autorităţi ale administraţiei centrale de stat), bugetuluiasigurărilor sociale de stat şi bugetelor locale.

1. Impozitele

Impozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie şi cu titlul nerambur-sabil, datorată, conform legii, bugetului de stat de către persoanele fizice şi persoa-nele juridice pentru veniturile pe care le obţin sau bunurile pe care le posedă69.

I. Impozitul este o contribuţie bănească, în sensul că persoanele fizice şijuridice sunt datoare să participe după anumite criterii la formarea fondurilorgenerale de dezvoltare a societăţii, necesare finanţării unor trebuinţe social-economice în folosul întregii colectivităţi.

În condiţiile statului modern, contribuţia se realizează numai în formăbănească, spre deosebire de statele sclavagiste şi feudale, care percepeauimpozite şi în natură.

II. Este o contribuţie obligatorie, în sensul că toate persoanele fizice şi juridicecare beneficiază de acţiunile sau obiectivele finanţate din fondurile generale alesocietăţii trebuie să participe la formarea acestor fonduri.

III. Impozitele sunt prelevări cu titlu nerambursabil, în sensul că, odată făcute înscopul formării fondurilor generale ale societăţii, ele sunt utilizate numai la finan-ţarea unor acţiuni şi obiective necesare tuturor membrilor societăţii, şi nu unor inte-rese individuale sau de grup.

IV. Impozitele sunt datorate conform dispoziţiilor legale, în sensul că niciunimpozit al statului nu se poate stabili şi percepe decât în ,,puterea unei legi",conform principiului nullum impositum sine lege .

V. Impozitele sunt datorate de către persoanele fizice şi persoanele juridice, însensul că reprezintă o modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilorgenerale ale societăţii.

VI. Impozitul se datorează pentru veniturile realizate şi bunurile deţinute, însensul că subiectele impozabile datorează contribuţia numai în cazul cândrealizează veniturile prevăzute de lege ca impozabile sau dobândesc sau posedăbunuri care, conform prevederilor legale, sunt impozabile. Impunerea unor venituri

68 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.11169 Idem

sau bunuri dintre cele care nu sunt prevăzute în actele normative prin care seinstitute veniturile bugetare este abuzivă şi ilegală, ele fiind restituite de îndată celorde la care s-au perceput fără temei legal. Funcţionarii de stat care le-au instituit şiperceput urmează să răspundă, după caz, disciplinar, contravenţional sau penal.

În literatura de specialitate se mai reţine în plus încă o trăsătură a impozitului,şi anume că este o prelevare fără o contraprestaţie sau fără vreun echivalent. Nuputem fi de acord cu o asemenea opinie din cel puţin două motive, şi anume70:

(i) trăsătura esenţială a impozitelor este reversibilitatea, potrivit căreiasumele concentrate de stat pe calea impozitelor de la persoanele fizice şijuridice se reîntorc sub forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi de carebeneficiază cei care au contribuit la formarea fondurilor generale alesocietăţii. Astfel de gratuităţi de care beneficiază populaţia sunt acţiunilesocial-culturale organizate de stat în folosul ei, şi anume învăţământ,ocrotirea sănătăţii, asistenţa socială, ajutorul familial de stat, arta, cultura,educaţia fizică şi sportul. Prin urmare, sub acest aspect, impozitul apareca o prelevare obligatorie către bugetul de stat, este drept, fără echivalentşi fără o contraprestaţie directă şi imediată, însă plătitorii capătă vocaţiidirectă ca beneficiari ai unor activităţi organizate de stat, fără să fieobligaţi la plata contravalorii acestora;

(ii) în schimbul impozitelor încasate, statul se obligă şi trebuie să creeze şi săasigure un cadru general favorabil desfăşurării activităţilor economice,sociale şi politice în societate, conform principiului ,,cine plăteşte impoziteare dreptul de a beneficia de protecţie din partea organelor statului".

2. Taxele

Taxele (de timbru, de înregistrare, de arbitrare, de metrologie, consulare, despitalizare etc.) reprezintă, alături de impozite, cea de a doua categorie principalăde venituri de la bugetul de stat.

Taxa reprezintă plata efectuată de persoanele fizice sau juridice pentruserviciile prestate acestora de către instituţii publice. Prin urmare, taxele suntreglementate ca obligaţii bugetare datorate de persoanele fizice sau juridicereprezentând plata neechivalentă a unor servicii, după principiul recompenseispeciale. Cu alte cuvinte, taxele sunt încasate de la persoanele care solicită oanumită activitate din partea unor instituţii de stat sau beneficiază de serviciipublice, altele decât cele cu caracter productiv71.

Spre deosebire de impozite, taxele se caracterizează printr-o serie de trăsă-turi specifice, şi anume:

(i) reprezintă plata neechivalentă pentru servicii sau lucrări efectuate deorgane sau instituţii care primesc, întocmesc sau eliberează diferite acteprestează servicii şi rezolvă alte interese legitime ale persoanelor fizicesau juridice. Plata serviciilor sau lucrărilor este neechivalentă deoarece,conform dispoziţiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mică,comparativ cu valoarea prestaţiilor efectuate de organe sau instituţii de

70 L Gliga, Gh. Gilescu, A Olcescu, op. cit., p. 99; C. Kirifescu, op. cit., p. 187; L Gliga, Drept financier, Ed.Didactics şi Pedagogică, Bucureşti, 1975, p. 102 apud D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.111

71 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.112

stat;(ii) subiectul plătitor este precis determinat din momentul când acesta solicită

efectuarea unei activităţi din partea unui organ sau instituţii de stat;(iii) taxele reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare

serviciilor solicitate de diferite persoane, pe când impozitele seîntrebuinţează la acoperirea cheltuielilor generale ale societăţii;

(iv) taxele reprezintă plăţi făcute de persoanele fizice sau juridice pentruservicii sau lucrări efectuate în mod direct şi imediat acestora de cătreorgane sau instituţii de stat specializate.

Aceste trăsături sunt consacrate şi de legislaţia în vigoare referitoare lataxele de timbru, care prevede că: „taxele de timbru reprezintă plata serviciilorprestate ori a lucrărilor efectuate de diferite organe sau instituţii de stat careprimesc, întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii ori rezolvădiferite interese legitime ale părţilor".

Taxele reprezintă deci plata serviciilor, lucrărilor şi altor activităţi ale unororgane sau instituţii de stat, însă, între cuantumul sau mărirea lor şi valoareaefectivă – patrimonială sau nepatrimonială – a serviciilor sau activităţilor prestate înbeneficiul plătitorului nu există un raport de echivalenţă. Fiind instituite în scopurifiscale, de realizare a unor venituri la bugetul de stat, cuantumul taxelor nu sestabileşte pornind de la costul, preţul ori valoarea serviciului prestat, ci independentde criterii de ordin economic. Sub acest aspect, taxele se deosebesc radical depreţul mărfurilor ori tarifele serviciilor executate de întreprinderile, organizaţiileeconomice sau de liber profesioniştii autorizaţi. Preţurile şi tarifele cuprindcheltuielile de producţie şi circulaţie, pe când taxele nu sunt stabilite în raport decheltuielile de întreţinere ale organelor sau instituţiilor de stat respective şi, deasemenea, nu se percep pentru toate serviciile, lucrările sau activităţile efectuate înfavoarea unor persoane fizice sau juridice72.

În stabilirea şi aplicarea taxelor se au în vedere unele principii, şi anume:(i) unicitatea taxării, în sensul că pentru unul şi acelaşi serviciu prestat unei

persoane, aceasta nu datorează taxa decât o singură dată;(ii) răspunderea pentru neîndeplinirea obligaţiei de plată revine funcţionarului

sau persoanei încadrate de la instituţia sau organul de stat respectiv, şi nudebitorului; nulitatea actelor nelegal taxate;

(iii) taxele sunt anticipative, în sensul că ele se datorează şi se achită înmomentul solicitării serviciilor sau lucrărilor ce urmează a fi efectuate deorgane sau instituţia de stat.

Taxele reprezintă venituri ordinare ale bugetului de stat şi bugetelor locale,cu precizarea că cele mai multe taxe sunt venituri ale bugetelor locale.

3. Principalele impozite datorate bugetului de stat

Impozitul pe profit este un impozit direct, datorat de contribuabili bugetului destat. Impozitul se calculează asupra profitului, adică a masei impozabile stabilite caurmare a scăderii cheltuielilor necesare realizării venitului din totalul încasărilorentităţii supuse impozitării73.

72 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.11273 Idem

Sunt obligate la plata impozitului pe profit următoarele persoane, denumitecontribuabili:

(i) persoanele juridice române;(ii) persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui

sediu permanent în România;(iii) persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care

desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitatejuridică;

(iv) persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cuproprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionareatitlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română;

(v) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentruveniturile realizate atât în România, cât şi în străinătate din asocieri fărăpersonalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică secalculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română.

Obiectul impozitului pe profit se stabileşte diferenţiat pe categorii decontribuabili74:

(i) în cazul persoanelor juridice române, impozitul se stabileşte asupraprofitului impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi dinstrăinătate;

(ii) în cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prinintermediul unui sediu permanent în România, impozitul se stabileşteasupra profitului impozabil atribuibil sediului permanent;

(iii) în cazul persoanelor juridice străine şi al persoanelor fizice nerezidentecare desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitatejuridică, impozitul se stabileşte asupra părţii din profitul impozabil alasocierii atribuibile fiecărei persoane;

(iv) în cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau înlegătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau dinvânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridicăromână, impozitul se stabileşte asupra profitului impozabil aferent acestorvenituri;

(v) în cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice românecare realizează venituri atât în România, cât şi în străinătate, din asocierifără personalitate juridică, impozitul se stabileşte asupra părţii din profitulimpozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente.

3.1. Impozitul pe venit

Următoarele persoane datorează plata impozitului pe venit:(i) persoanele fizice rezidente;(ii) persoanele fizice nerezidente care desfăşoară o activitate independentă

prin intermediul unui sediu permanent în România;(iii) persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activităţi dependentă în

România;74 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.112-113

(iv) persoanele fizice nerezidente care obţin venituri orice alte venituri în afaracelor arătate la lit. b) şi c).

Impozitul pe venit se aplică următoarelor venituri:(i) în cazul persoanelor fizice rezidente romane, cu domiciliul în România,

veniturilor obţinute din orice sursă, atât din România, cât şi din afaraRomâniei;

(ii) în cazul persoanelor fizice rezidente, altele decât cele prevăzute la lit. a),numai veniturilor obţinute din România, care sunt impuse la nivelul fiecăreisurse din categoriile de venituri ce pot fi obţinute, conform Codului fiscal,de către persoane fizice;

(iii) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitateindependentă prin intermediul unui sediu permanent în România, venituluinet atribuibil sediului permanent;

(iv) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitatedependentă în România, venitului salarial net din această activitatedependentă;

(v) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care obţin venituri, altele decâtcele arătate la lit. c) şi d) de mai sus, venitului determinat conform regulilorprevăzute pentru fiecare tip de venit obţinut.

Categorii de venituri supuse impozitului pe venitCategoriile de venituri supuse impozitului pe venit, potrivit prevederilor legale, sunturmătoarele:

(i) venituri din activităţi independente75;(ii) venituri din salarii76;(iii) venituri din cedarea folosinţei bunurilor;(iv) venituri din investiţii ;(v) venituri din pensii;(vi) venituri din activităţi agricole;(vii) venituri din premii şi din jocuri de noroc;(viii) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare;(ix) venituri din alte surse, definite conform art. 78 C. fisc.2.

75 Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile profesii libere şi veniturile dindrepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv dinactivităţi adiacente.

Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comerţ ale contribuabililor, din prestări deservicii, precum şi din practicarea unei meserii.

Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, deavocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasamentîn valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiilelegii.

Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală provenite dinbrevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, know-how,din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea.76 Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizicăce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut delege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă,inclusiv îndemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.

3.1.1. Cotele de impozitare

Cota de impozit pentru determinarea impozitului pe veniturile din:(i) activităţi independente(ii) salarii(iii) cedarea folosinţei bunurilor(iv) pensii(v) activităţi agricole(vi) premii

este de 16% aplicată asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse dincategoria respectivă. Alte cote de impozitare sunt: 20% pentru veniturile din jocuride noroc în cazul câştigurilor de până la 10.000 lei şi 25% pentru câştigurile caredepăşesc 10.000 lei, 3% pentru veniturile din transferul proprietăţii asupra bunurilorimobile, 1% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil pentru titlurile devaloare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare la fondurideschise de investiţii, într-o perioadă mai mare de 365 de zile, pentru veniturile dindizolvare, lichidare etc.77.

3.2 Taxa pe valoarea adăugată

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect, datorat bugetului de stat.Este un impozit stabilit asupra consumului, care se regăseşte în preţul final alprodusului livrat sau serviciului prestat. Cota taxei pe valoarea adăugată este de19%. Baza impozabilă este preţul produsului sau tariful serviciului.

3.3. Accizele

Accizele sunt taxe speciale de consum care se datorează bugetului de stat.Accizele sunt de două feluri: accize armonizate şi alte accize. Distincţia între celedouă categorii se face în funcţie de obiectul lor, adică în raport de produsele acci-zabile provenite din producţia internă sau din import ce urmează a fi impozitate.Produsele accizabile care fac obiectul de impunere al accizelor armonizate sunt:bere, vinuri, băuturi fermentate altele decât bere şi vinuri, produse intermediare ,alcool etilic, uleiuri minerale şi electricitate.

3.4. Taxele vamale

Taxele vamale sunt impozite indirecte aplicate asupra preţului mărfurilor înmomentul importului acestora în teritoriul naţional al României. Importul constă înintrarea în ţară a mărfurilor străine şi introducerea acestora în circuitul economic.La importul mărfurilor, autoritatea vamală realizează procedura de vămuire şi deîncasare a datoriei vamale aferente drepturilor de import, aplicând şi măsurile depolitică comercială78.

Taxele vamale de import se determină pe baza Tarifului vamal de import alRomâniei, care se aprobă prin lege. Tariful vamal de import al României se elabo-rează pe baza nomenclaturii combinate a mărfurilor.

Taxa vamală este exprimată în procente şi se aplică la valoarea în vamă amărfurilor, exprimată în lei. Procedura de determinare a valorii în vamă este cea

77 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.118-11978 Idem

prevăzută în Acordul privind aplicarea articolului VII al Acordului general pentrutarife şi comerţ (G.A.T.T.), încheiat la Geneva la 1 noiembrie 1979, la careRomânia este parte.

4. Principalele impozite şi taxe datorate bugetelor locale79

4.1. Impozitul pe clădiri

Orice persoane, fizică sau juridică care are în proprietate o clădire situată înRomânia, datorează anual impozit pentru acea clădire. Impozitul pe clădiri se dato-rează către bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în care este amplasatăclădirea, iar în Bucureşti se datorează în sectorul în care este situat imobilul. Pentruclădirile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor administrativ-terito-riale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă, după caz, impo-zitul pe clădiri reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilordreptului de administrare sau de folosinţă, după caz. În cazul proprietarilorpersoane fizice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei de impozitarela valoarea impozabilă a clădirii. Cota de impozitare este de 0,1 %

În cazul proprietarilor persoane juridice, impozitul pe clădiri se calculează prinaplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii. Cota deimpozit se stabileşte prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,25%şi 1,5%, inclusiv.

4.2. Impozitul pe teren

Orice persoană care are în proprietate teren situat în România datoreazăpentru acesta un impozit anual. Impozitul pe teren se plăteşte la bugetul local alunităţii administrativ-teritoriale în raza căreia este situat terenul, iar în cazulBucureştiului se datorează în sectorul unde este situat acesta. Pentru terenurileproprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor administrativ-teritoriale,concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă, după caz, legiuitorul areglementat taxa pe teren, care reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor,locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de folosinţă, după caz, în condiţiisimilare impozitului pe teren. Impozitul pe teren se stabileşte luând în calculnumărul de metri pătraţi de teren, rangul localităţii (municipiu, oraş, comună etc.) încare este amplasat terenul şi zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, conformîncadrării făcute de consiliul local. Impozitul pe teren, precum şi amenzile şipenalităţile aferente acestuia constituie venituri la bugetul local al unităţiiadministrativ-teritoriale în raza căreia este situat terenul respectiv.

4.3 Taxa asupra mijloacelor de transport

Orice persoană care are în proprietate un mijloc de transport care trebuieînmatriculat în România datorează o taxă anuală pentru mijlocul de transport. Taxaasupra mijloacelor de transport se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale unde persoana îşi are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, după caz. Încazul unui mijloc de transport care face obiectul unui contract de leasing financiar,79 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.120 şi urm.

taxa asupra mijlocului de transport se datorează de locatar. Impozitul se stabileşteavându-se în vedere anumite criterii, cum sunt capacitatea cilindrică sau masatotală maximă autorizată. Capacitatea cilindrică sau masa totală maximă autorizatăa unui mijloc de transport se stabileşte prin carte de identitate a mijlocului detransport, prin factura de achiziţie sau un alt document similar. Codul fiscal prevedemodalităţi de calcul diferite în raport de capacitatea cilindrică şi masa totalăautorizată, dar şi în raport de tipul autovehiculului: persoana, marfă, autoturismcamion, remorcă, motocicletă etc., Codul fiscal făcând o combinaţie de taxe fixe şiad valorem în modalitatea de stabilire a sarcinii fiscale asupra contribuabiluluideţinător al unui mijloc de transport80.

4.4. Impozitul pe spectacole

Orice persoană care organizează o manifestare artistică o competiţie sportivă saualtă activitate distractivă în România are obligaţia de a plăti acest impozit. Impozitulpe spectacole se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în razacăreia are loc manifestarea artistică, competiţie sportivă sau altă activitatedistractivă. Impozitul pe spectacole se calculează prin aplicarea cotei de impozit lasuma încasată din vânzarea biletelor de intrare şi a abonamentelor. Suma primitădin vânzarea biletelor de intrare sau a abonamentelor nu cuprinde sumele plătite deorganizatorul spectacolului în scopuri caritabile, conform contractului scris intrat învigoare înaintea vânzării biletelor de intrare sau a abonamentelor.

5. Contribuţiile sociale

5.1. Contribuţia de asigurări sociale81

Conform Legii nr.500/2002, contribuţia reprezintă, în principiu, o prelevareobligatorie a unei părţi din veniturile persoanelor fizice şi juridice, cu sau fărăposibilitatea obţinerii unei contraprestaţii. Contribuţia se datorează bugetuluiasigurărilor sociale de stat, pe baza acesteia determinându-se apoi dreptul ladiferitele pensii acordate de stat (Legea nr.19/2000).

5.2. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale

Această contribuţie este destinată constituirii fondului iniţial pentrufuncţionarea sistemului de asigurare pentru accidente de muncă şi boliprofesionale, fiind o contribuţie ce se plăteşte lunar. Obiectivele acestei asigurărisunt:

(i) prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale;(ii) reabilitarea medicală şi a socio-profesională a asiguraţilor, victime ale

accidentelor de muncă şi ale bolilor profesionale, precum şi recuperareacapacităţii de muncă a acestora etc.

Debitorii contribuţiei sunt angajatorii, persoanele angajate pe bază decontract individual de asigurare.

80 D.D.Şaguna, D.Şova, op.cit., p.12181 Ibidem, p.123 şi urm.

Secţiunea a II-a Veniturile extraordinare

1.Creditul public

Din punct de vedere terminologic, expresia „credit public” este sinonimă cu„împrumutul public” şi include atât împrumuturile de stat cât şi ale altor colectivităţipublice, mai frecvent unităţi administrativ-teritoriale.

Împrumuturile de stat sunt procedee prioritare în cadrul împrumutului public.Ele sunt contractate de către cetăţeni autohtoni, de la agenţi economici autohtonisau străini sau de la alte state ori de la organizaţii financiare şi bancareinternaţionale.

Pentru exprimarea proporţiei cantitative a acestor împrumuturi este utilizată şis-a răspândit preferenţial expresia „datoria publică”, care a ajuns indicele sintetic deapreciere a situaţiei financiare a statelor din acest punct de vedere.

În funcţie de locul sau sediul unde se află creditorul, împrumutul public, poatefi intern sau extern.

Împrumutul public intern este cel care se contractează pe plan intern, astfelpărţile în calitate de creditor şi debitor aparţin aceluiaşi stat.

Împrumutul public extern este cel care se contractează pe plan extern, astfelpărţile aparţin unor state diferite.

1.1. Împrumuturile publice interne

Împrumuturile publice interne reprezintă acele împrumuturi pe care lecontractează Guvernul României în limita sumelor aprobate de Parlament, înnumele statului de la persoane fizice sau juridice române pentru a satisfacenecesarul de resurse băneşti.

Practicarea împrumuturilor de stat prezintă atât unele avantaje, cât şi o seriede dezavantaje sau neajunsuri. Astfel din rândul avantajelor reţinem:

- creditul public consolidează patrimoniul statului prin valorile viitoare realecreate ca urmare a întrebuinţării în folos public a sumelor de baniîmprumutate;

- împrumuturile public sunt mijloace de încurajare a economiilor băneşti şide activitate a unor capitaluri particulare, uşurând plasarea de capitalautohton în economia naţională.

Dezavantajele sau neajunsurile împrumuturilor de stat, sunt:- creditul public angajează generaţiile viitoare, obligându-le să suporte

cheltuielile de rambursare a împrumuturilor contractate, mai ales cele petermene îndelungate;

- împrumutul public determină reducerea capitalului particular circulant dineconomia naţională, cu consecinţa împiedicării procesului normal dedezvoltare a producţiei;

- creditele publice influenţează creşterea dobânzilor şi au drept consecinţămicşorarea capacităţii contributive în economie a cetăţenilor.

Practicarea împrumuturilor de stat interne pe termen scurt s-a diversificat dealungul timpului, în prezent creditul public putându-se prezenta sub următoareleforme: emiterea şi vânzarea de bonuri de tezaur şi obligaţiuni ca titluri de împrumut,împrumutul de la băncile investite cu emisiunea monedei naţionale şi preluareapentru trezorerie a unor disponibilităţi băneşti ale caselor de economii sau a altorinstituţii.

Împrumuturile de stat pe termen lung se prezintă sub forma unor împrumuturilansate în economia naţională prin emisiunea şi vânzarea de obligaţiuni, fie subforma împrumuturilor de stat externe contractate de la organizaţii financiar bancareinternaţionale ori contractate cu alte state şi cu bănci sau alţi deţinători de capitaldin alte state.

Formele sau procedeele prin care se realizează împrumutul de stat internsunt: emiterea şi vânzarea unor titluri de stat, împrumuturi de la guverne străinesau organizaţii financiare internaţionale, împrumuturi temporare din Contul CurentGeneral al Trezoreriei Statului.

A. Emisiunea de titluri de statTitlurile de stat se emit de către Ministerul Finanţelor Publice82, la

valori nominale stabilite în raport de necesităţile băneşti de echilibrare a executăriibugetului pe anul respectiv. Ele se pot păstra fie sub forma materializată (caînscrisuri imprimate, cuprinzând menţiuni referitoare la emitent, valoarea nominală,rata dobânzii, scadenţa etc.), fie în formă dematerializată (ca titluri pentru careemisiunea, probaţiunea şi transmisiunea drepturilor încorporate se evidenţiază prinînscrierea în sistemul de înregistrare în cont).

Titlurile de stat exprimate în monedă naţională pot fi emise pe termen scurt,de maximum un an(bonurile de tezaur şi certificatele de trezorerie, purtătoare dedobândă sau cu discount), ori pe termen mediu sau lung(obligaţiunile de stat,purtătoare de dobândă sau cu discount şi cu scadenţa de peste un an de laemisiune).

Obligaţiunea de stat – constituie o hârtie de valoare, o formă de procurare decapital prin împrumut pe termen lung şi o recunoaştere de datorie sub forma unuititlu, emis la o rată a dobânzii fixă sau variabilă. Obligaţiunea este emisă decolectivităţi publice (stat, întreprinderi de stat, judeţe municipii), organismeinterstatale sau de societăţi private.

Suma înscrisă pe obligaţiune este valoarea nominală, care exprimă mărimeacreanţei exprimată în moneda naţională, pe care deţinătorul trebuie să o încasezede la stat la scadenţă, sau când iese câştigătoare la tragerea la sorţi.

Valoarea reală este suma de bani cu care se cumpără o obligaţiune şi carepoate fi diferită de cea nominală, influenţată de situaţia financiară a statului şi decea a capitalului din împrumut în economia naţională la data emisiunii fiecăruiîmprumut.

Bonul de tezaur, face parte din categoria „efectelor publice” protejat prindispoziţiile Codului penal în caz de falsificare sau de contrafacere.

În mod obişnuit, bonurile de tezaur sunt titluri valorice la purtător, care potcircula de la un cumpărător la altul83, în intervalul de timp pentru care sunt emise.Bonurile de tezaur se emit de către Ministerul Finanţelor la valori nominale deciseîn raport cu necesităţile băneşti ale executării bugetului anual de stat.

Certificatele de trezorerie – sunt titluri valorice de stat prin care MinisterulFinanţelor – ca reprezentant al Guvernului – a fost autorizat să contractezeîmprumuturi pentru finanţarea deficitului bugetar şi pentru refinanţarea datorieipublice interne.

82 M.F.P. poate delega - potrivit legii - unor agenţi sau altor instituţii desemnate special în acest scop, atribuţiioperaţionale privind emisiunea titlurilor de stat83 Bonurile de tezaur, fiind bunuri mobile, li se aplică regula din dreptul civil:”în cazul bunurilor mobile,posesiunea valorează titlul”

1.2. Împrumutul public extern

Creditul extern (internaţional) este creditul acordat de către state, instituţiifinanciare internaţionale, bănci ori de către persoane juridice şi/sau fizice unor ţări,bănci sau alte persoane juridice şi/sau fizice străine84.

În funcţie de subiectele raportului juridic (respectiv, de persoana creditoruluişi a debitorului) creditul extern se poate prezenta sub mai multe forme:

- credite acordate de către organizaţiile financiare internaţionale unor statesau organizaţii;

- credite interguvernamentale acordate direct sau prin instituţii de credit decătre unele state altor state;

- credite acordate de către state, instituţii bancare comerciale sau consorţiibancare, altor ţări; credite acordate de către bănci comerciale şi firmelecomerciale ale unor state, bănci particulare şi firmele comerciale ale altorstate.

Împrumuturile externe se obţin pe baza unor acorduri internaţionale şi prinplasarea de titluri de valoare pe pieţele financiare internaţionale.

Guvernul României este autorizat să angajeze, potrivit legii, împrumuturiexterne pe termen mediu sau lung, contractate direct sau de către societăţicomerciale, companiile naţionale şi autorităţile publice locale, numai prin MinisterulFinanţelor, pentru:

(i) realizarea unor programe de dezvoltare economico-socială;(ii) restructurarea economică şi constituirea stocurilor strategice, inclusiv

pentru producţia de bunuri şi servicii pentru piaţa internă şi pentru export;(iii) finanţarea externă a proiectelor de investiţii pentru dezvoltarea sectoarelor

prioritare ale economiei naţionale;(iv) finanţarea întreprinderilor mici şi mijlocii cu capital majoritar românesc;(v) crearea de noi locuri de muncă şi susţinerea întreprinderilor private de stat;(vi) finanţarea achiziţionării de bunuri şi servicii, inclusiv importul de materii

prime şi resurse energetice;(vii) susţinerea şi echilibrarea balanţei de plăţi externe;(viii) crearea, menţinerea şi creşterea rezervei naţionale a statului;(ix) finanţarea deficitului bugetar;(x) refinanţarea datoriei publice;(xi) îndeplinirea obligaţiilor legate de garanţiile de stat pentru împrumuturi;(xii) amortizarea împrumuturilor guvernamentale şi răscumpărarea datoriei

neachitate, incluzând capitalul, dobânda şi alte costuri, etc.85.Împrumuturile publice externe se contractează de către ţări care nu au

disponibilităţi de capital în interior, care au o dobândă prea ridicată pe piaţa internăşi doresc să plătească o dobândă mai mică la împrumuturile provenite din alte ţări.

Beneficiarii împrumuturilor externe, poartă răspunderea destinaţieiîmprumuturilor contractate prin acorduri, tratate sau convenţii internaţionale, pentrugestionarea şi utilizarea lor eficientă, precum şi pentru constituirea resurselornecesare rambursării ratelor scadente şi plăţii dobânzii, spezelor şi comisioaneloraferente. Ministerul Finanţelor, Banca Naţională a României şi băncilor comercialesupraveghează şi controlează respectarea întocmai a destinaţiei împrumuturilorangajate şi garantate extern.

84 A se vedea, Iulian Văcărel, op. cit., p 20-23, Simona Gaftoniuc, op. cit., p.337 şi urm.85 Gh.D.Bistriceanu, op. cit., p.639

2. Datoria publică

2.1. Noţiunea datoriei publice

Datoria publică reprezintă valoarea totală a angajamentelor statului, inclusivcheltuielile generate de acestea, angajamente contractate de Guvern, prinMinisterul Finanţelor, în numele României.

Conform art. 1 din Legea nr.81/1999 privind datoria publică, este datădefiniţia legală a datoriei publice: „datoria publică, reprezintă totalitatea obligaţiilorpecuniare, rezultate din împrumuturi interne şi externe pe termen mediu sau lung,contractate de stat sau garantate de acesta”.

Este totuşi de semnalat că Legea nr.313/2004 nu limitează datoria publicădoar la obligaţiile rezultând din împrumuturi, potrivit acestui act normativ, prindatoria publică înţelegându-se „totalitatea obligaţiilor interne şi externe ale statului,la un moment dat, contractate de Guvern, prin Ministerul Finanţelor Publice, înnumele României”.

Alăturat expresiei „datorie publică” este utilizat şi conceptul „serviciul datorieipublice” care are înţelesul de comensurare a costului bănesc al datoriei publice”,distinct pentru creditele interne şi respectiv cele externe86.

Serviciul datoriei publice cuprinde ratele scadente ale împrumuturilor pe operioadă de un an, dobânzile, câştigurile şi comisioanele aferente (pentru datoriapublică internă); iar serviciul datoriei publice externe cuprinde toate plăţile exigibileîn anul respectiv provenind din datoria externă privată şi garantată de stat, inclusivdobânzile şi comisioanele aferente.

2.2. Clasificarea datoriei publice

Deci, după cum creditul public este extern şi intern şi datoria publică esteinternă şi externă.

Datoria publică internă este parte integrantă a datoriei publice şi reprezintătotalitatea obligaţiilor directe ale statului faţă de creditori interni, plătibile în monedanaţională, inclusiv împrumuturile primite din sursele trezoreriei statului. Eareprezintă o obligaţie necondiţionată şi irevocabilă a statului de rambursare aîmprumuturilor contractate în lei, de plată a dobânzilor şi a altor costuri aferente.

Datoria publică externă este acea parte din datoria publică reprezentândtotalul obligaţiilor statului, provenind din împrumuturi de pe piaţa externă,contractate direct sau garantate de stat.

Împrumutul de stat pe termen scurt creează datoria publică flotantă adicăacea datorie care se contractează pentru acoperirea unor deficite bugetare, a unorcheltuieli neprevăzute; împrumuturile de stat pe termen lung generează datoriapublică consolidată, care reprezintă rezultanta împrumuturilor de stat contractate petermene mai mari, pentru trebuinţe băneşti sau cheltuieli publice care, în timp, semenţin mai mulţi ani, şi în funcţie de aceasta, datoria publică consolidată poate firambursabilă şi perpetuă87 .

O altă clasificare a datoriei publice se poate face în funcţie de nivelul la carese contractează datoria publică: datoria publică guvernamentală (contractată de

86 I.Gliga, op. cit., ediţia 1994, p.28787 I.Gliga, op. cit., 1992, p. 203

Guvern, la nivel central în numele şi pe seama statului) şi datoria publică locală(contractată la nivel local,de autorităţile administraţiei publice locale, în numele şipe seama unităţilor administrativ-teritoriale).

Guvernul, prin Ministerul Finanţelor Publice, este singurul contractant şiadministrator al datoriei publice guvernamentale directe şi garantate iar înrealizarea acestei atribuţii este autorizat prin lege să întreprindă următoareleoperaţiuni:

(i) efectuează operaţiuni în scopul administrării riscurilor asociateportofoliului datoriei publice guvernamentale;

(ii) coordonează relaţiile cu agenţiile internaţionale de rating în scopulevaluării riscului de ţară;

(iii) prezintă semestrial Guvernului şi Parlamentului situaţia împrumuturilorcontractate direct de stat, precum şi a celor garantate direct de acesta;

(iv) elaborează anual contul general al datoriei publice, care este o anexă lacontul general anual de execuţie a bugetului de stat.

Ministerul Finanţelor Publice este, în acelaşi timp, autoritatea administraţieipublice centrale autorizată să acorde garanţii în numele şi în contul statului.

Garanţia de stat, reprezintă o obligaţie a statului român care se execută însituaţia în care beneficiarul împrumutului nu are capacitatea să achite împrumutulpropriu-zis, dobândă, comisioanele şi alte costuri ce decurg din contractareaîmprumutului.

Garantarea, de către stat, a împrumuturilor publice poate atrage în sarcinaacestuia o serie de riscuri financiare. În scopul acoperirii acestor riscuri s-aconstituit Fondul de Risc pentru Garanţii Interne, alimentat din comisioane,dobânzi, penalităţi ori sume alocate de la bugetul de stat cu această destinaţie.

Fondul de risc se gestionează de către Ministerul Finanţelor Publice princontul curent al Trezoreriei Statului, asigurându-se prin această gestionare,siguranţa, lichiditatea şi rentabilitatea fondurilor, în această ordine şi prioritate.

Plata comisionului de risc se face în cuantumul şi la termenele stipulate înconvenţia de garantare.

Datoria publică locală reprezintă totalitatea obligaţiilor financiare, interne şiexterne, la un moment dat, ale autorităţilor administraţiei publice locale, proveninddin împrumuturi contractate direct sau garantate de acestea de pe pieţe financiare.

Plata serviciului aferent împrumuturilor publice ale unităţilor administrativ-teritoriale se efectuează exclusiv din bugetele locale corespunzătoare şi prinîmprumuturi destinate refinanţării datoriei publice locale.

În principiu, consiliile locale judeţene şi Consiliul General al mun. Bucureşti,pot aproba contractarea sau garantarea de împrumuturi interne sau externe petermen scurt, mediu sau lung, pentru:

(i) realizarea investiţiilor publice de interes local;(ii) refinanţarea datoriei publice.

Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea, decătre autorităţile administraţiei publice locale a împrumuturilor contractate de agenţieconomici, se constituie un Fond de risc în afara bugetului local. Fondul de risc seevidenţiază în conturi distincte la unităţile Trezoreriei Statului şi se constituie din:

(i) comisioane încasate de la beneficiarii împrumuturilor garantate;(ii) dobânzile acordate de unităţile de trezorerie pentru disponibilităţile fondului,

(iii) sume destinate, în acest sens, din bugetul local.Nivelul comisionului de risc este determinat de către ordonatorul principal de

credite şi se aprobă de către autoritatea publică administrativ-teritorialăcompetentă.

Înregistrarea şi evidenţierea datoriei publice locale revine în sarcina autorităţiipublice locale în parte şi raportează anual, prin situaţii financiare, MinisteruluiFinanţelor Publice.

TEST DE AUTOEVALUARE:

1. Care este diferenţa dintre veniturile ordinare şi cele extraordinare ?2. În ce constau impozitele ?3. Care sunt principalele impozite datorate bugetului de stat ?4. Ce reprezintă taxele ?5. Care sunt categoriile de venituri supuse impozitului pe venit ?6. Ce reprezintă taxa pe valoare adăugată ?7. Numiţi principalele impozite şi taxe datorate bugetelor locale.8. În ce constă creditul public ?

Capitolul 7 - SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE

CONŢINUT

1. Noţiunea şi conţinutul cheltuielilor publice2. Cheltuielile bugetare - clasificare şi conţinut3. Structura cheltuielilor bugetare

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø reprezentarea cheltuielilor publiceØ principiile ce stau la baza cheltuielilor publiceØ clasificarea şi conţinutul cheltuielilor bugetareØ structura pe categorii de cheltuieli

1. Noţiunea şi conţinutul cheltuielilor publice

Cheltuielile publice sunt reprezentate de relaţiile economico-sociale, avândforma bănească, care se manifestă între stat, pe de o parte, şi persoanele fizice şijuridice, pe de altă parte, cu ocazia repartizării funcţiilor sale88.

Cheltuielile publice constau în plaţi efectuate de stat din resursele mobilizatepe diverse căi, pentru achiziţionarea de bunuri sau pentru prestarea de serviciinecesare îndeplinirii unor obiective ale politicii statului, cum sunt: serviciile publicegenerale, acţiunile social-culturale, acţiunile economice, întreţinerea armatei, etc.

Cheltuielile publice sunt influenţate într-o mare măsură de condiţiile politice şieconomice concrete în care ele se efectuează, de forma de proprietate (publică sauprivată) predominantă în economie, precum şi, în general, de gradul de dezvoltareal economiei naţional.Se impune precizarea că, în vreme ce cheltuielile publice au o sferă largă decuprindere (incluzând totalitatea cheltuielilor din sectorul public efectuate prinintermediul instituţiilor publice), cheltuielile bugetare (care fac parte din categoriacheltuielilor publice) au o sferă mai restrânsă, în ele fiind incluse numai acelecheltuieli care se acoperă din bugetul public naţional.

Aşa fiind, pentru delimitarea cheltuielilor bugetare în cadrul cheltuielilorpublice este necesar a se ţine seama de următoarele principii89:

(i) efectuarea cheltuielilor bugetare este întotdeauna condiţionată deprevederea expresă şi aprobarea nivelului acestora prin Legea finanţelorpublice şi prin Legea bugetară anuală;

(ii) sumele alocate şi cheltuielile potrivit destinaţiilor pentru care ele s-auaprobat sunt nerambursabile;

(iii) utilizarea resurselor alocate prin buget este determinată de îndeplinireacondiţiilor legale prestabilite şi nu numai de constituirea respectivelorresurse băneşti;

88 A se vedea lulian Văcărel şi alţii, op. cit., p. 96; loan Gliga, op. cit., p. 83 apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş,op.cit., p.24289 Idem

(iv) finanţarea cheltuielilor bugetare se efectuează în funcţie de gradul desubordonare a instituţiilor sau activităţilor cu caracter bugetar;

(v) cu privire la constituirea şi utilizarea fondurilor băneşti destinatecheltuielilor bugetare este prevăzută exercitarea controlului financiarpreventiv.

2. Cheltuielile bugetare - clasificare şi conţinut

Cheltuielile bugetare pot fi grupate pe diferite categorii atât pe baza unorcriterii teoretice, cât şi în temeiul unor criterii oficiale sau legale.Din punct de vedere teoretic, cheltuielile bugetare sunt clasificate avându-se învedere criteriul economic şi cel al destinaţiei specifice, caracterul permanent sauincidental, caracterul definitiv sau provizoriu al cheltuielilor etc. Dintre aceste criterii,cele mai importante sunt criteriul economic (care are în vedere venitul naţional) şicriteriul destinaţiei specifice a cheltuielilor publice bugetare90.

Astfel, raportate la venitul naţional, ţinându-se seama de criteriul economic,cheltuielile publice bugetare pot fi grupate în:

(i) cheltuieli reprezentând o avansare de venit naţional (categorie în careintră cheltuielile pentru construcţii, dezvoltarea şi modernizarea unităţiloreconomice sau cele destinate formării rezervelor de stat) sunt consideratecheltuieli publice productive;

(ii) cheltuieli reprezentând un consum de venit naţional (cele care au cafinalitate asigurarea funcţionării organelor de stat, pentru învăţământ,cultură, sănătate, protecţie socială, protecţia mediului înconjurător) sunt,dimpotrivă, considerate ca fiind cheltuieli publice neproductive.

În conformitate cu clasificarea funcţională, cheltuielile publice bugetare suntgrupate după cum urmează:

(i) Partea I — cheltuieli social-culturale (învăţământ, sănătate, cultură şiartă, asistenţă socială, alocaţii şi alte ajutoare pentru copii, pensii şiajutoare IOVR, tineret şi sport);

(ii) Partea a II-a — asigurările sociale şi protecţie socială (cheltuielileasigurărilor sociale de stat, ale fondurilor pentru pensia suplimentară şiale fondului pentru ajutorul de şomaj);

(iii) Partea a III-a — gospodărie comunală şi locative;(iv) Partea a IV-a — apărarea naţională;(v) Partea a V-a — ordine publică;(vi) Partea a VI-a — putere şi administraţie de stat (preşedinţie, parlament,

guvern, justiţie);(vii) Partea a VII-a — acţiuni economice (cercetare ştiinţifică şi tehnologică,

industrie, agricultură, silvicultură, apă, mediu, transporturi şicomunicaţii etc.);

(viii) Partea a VIII-a — alte acţiuni;(ix) Partea a IX-a — transferuri (din bugetul de stat către bugetele locale);(x) Partea a X-a — datorie publică (dobânzi aferente datoriei publice);(xi) Partea a Xl-a — fondul de rezervă bugetară.

90 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.156-157

Potrivit clasificaţiei economice, cheltuielile publice sunt împărţite peurmătoarele categorii:

(i) cheltuieli curente (în care intră, defalcate pe titluri, cheltuielile de personal,cheltuielile materiale şi de servicii, subvenţiile, transferurile şi plata dedobânzi);

(ii) cheltuielile de capital (în care intră, grupate separat, cheltuielile pentruinvestiţii şi cheltuielile pentru rezerva de stat)

Pentru o dimensionare corectă a tuturor cheltuielilor publice, precum şipentru repartizarea lor judicioasă pe destinaţii şi beneficiari în scopul acoperirii într-o cât mai mare măsură a trebuinţelor generale ale societăţii (menite a conduce larealizarea în cuantumurile prevăzute a resurselor băneşti din care să se asigureacoperirea acestor cheltuieli).

3. Structura cheltuielilor bugetare

Cheltuielile publice bugetare ale oricărei ţări pot fi analizate atât sub aspectullor global (pe baza nivelului total al acestora), cât şi în funcţie de structura lor pecategorii de cheltuieli (potrivit criteriului de clasificare adoptat de fiecare stat).

Analizând structura cheltuielilor publice bugetare pe baza clasificaţieifuncţionale, în state cu nivele de dezvoltare diferite, se poate constata existenţaunor deosebiri importante între ţările dezvoltate din punct de vedere economic şiţările în curs de dezvoltare. Astfel, în vreme ce — în ţările dezvoltate — pondereacheltuielilor publice este reprezentată de acelea destinate asigurărilor sociale destat, asistentei şi protecţiei sociale, sănătăţii, învăţământului şi serviciilor publicegenerale, în ţările în curs de dezvoltare pe primele locuri se situează cheltuielile cucaracter strict economic (determinate de necesitatea susţinerii şi stimulării de cătrestat a unor ramuri sau sectoare economice, considerate strategice sau sensibile) şinumai apoi cele privind învăţământul, sănătatea, asigurările sociale, asistenţa şiprotecţia socială etc. 91.

În toate statele moderne este evidentă şi evidenţiată la nivelul societăţii odinamică a cheltuielilor publice bugetare. Această dinamică este una ascendentă,fiind remarcabilă creşterea de la un an la altul a cheltuielilor publice.

În urma unor analize comparative, în doctrină s-a subliniat faptul că ,, atâtpentru ţările în curs de dezvoltare cât şi pentru cele dezvoltate, fenomenulcaracteristic al evoluţiei cheltuielilor publice este creşterea lor, reflectată atât încreşterea ponderii lor în PIB (Produsul Intern Brut), cât şi în creşterea mai rapidăfaţă de ritmul de creştere a PIB 92.

Din analize evoluţiei ponderii cheltuielilor publice în PIB, efectuate la nivelulmai multor ţări (dintre care unele dezvoltate, iar altele în curs de dezvoltare) arezultat un fenomen general de creştere a proporţiei cheltuielilor publice în produsulintern brut, indiferent de gradul de dezvoltare a statului.

În principiu, factorii care determină creşterea cheltuielilor publice sunt:demografici, economici, militari, sociali. Totodată, creşterea acestor cheltuieli poate

91 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.15892 Idem

fi determinată de deprecierea treptată a monedei naţionale, asociată — de regulă— cu creşterea preţurilor, tarifelor şi salariilor .

În literatura de specialitate s-a evidenţiat că indicatorii acestei dinamici suntcreşterea nominală şi creşterea reală, care se manifestă ca expresii ale modificăriivolumului cheltuielilor publice93. Pentru o apreciere corectă a evoluţiei (dinamicii)cheltuielilor publice este necesar a se face distincţie (cel puţin teoretic, din punctulde vedere al analizei ştiinţifice) între creşterea nominală şi creşterea reală aacestora.

Creşterea nominală este aceea care rezultă din compararea cheltuielilorpublice exprimate în preţuri curente.

Creşterea reală rezultă din compararea cheltuielilor exprimate în preţuriconstante.

Distincţia care trebuie făcută între aceşti indicatori este foarte importantădeoarece numai comparaţia cheltuielilor exprimate în preţuri curente poate oferi oimagine inexactă, deformată, dacă în perioada supusă analizei a avut loc odepreciere monetară, care a condus la o creştere pur nominală a cheltuielilorpublice. De aceea, pentru corectarea eventualelor influenţe determinate demodificarea preţurilor, este absolut necesară exprimarea creşterii cheltuielilor înpreţuri constante.

TEST DE AUTOEVALUARE:

1. Care sunt principiile care stau la baza cheltuielilor publice ?2. Care sunt cheltuielile publice potrivit clasificaţiei economice ?

93 A se vedea lulian Văcărel şi alţii, op. cit., p. 109, apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.159

Capitolul 8 - CONTROLUL FINANCIAR ŞI FRAUDA FISCALĂ

CONŢINUT

Secţiunea I – Controlul financiar şi auditul financiarSecţiunea II - Evaziunea fiscală şi frauda fiscală1. Concepte2. Infracţiunile de evaziune fiscală2.1. Cauzele de reducere sau de înlocuire a pedepselor2.2. Infracţiunile conexe infracţiunilor de evaziune fiscală

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:Ø principalele forme de control financiarØ aspecte referitoare la desfăşurarea acţiunilor de control financiarØ distincţia dintre evaziunea fiscală şi frauda fiscalăØ infracţiuni de evaziune fiscală

Secţiunea I – Controlul financiar şi auditul financiar

Controlul resurselor financiare ale statului, ale colectivităţilor locale şi aleinstituţiilor publice ale acestora reprezintă una dintre dimensiunile relaţiilorfinanciare94.

Şi finanţele publice – componente de bază a activităţii social-statale trebuiesă realizeze anumite valori politice, dar pentru a se asigura conformitatea cuacestea este necesară instituirea unui vast şi complex control asupra tor.

Există o gamă amplă şi variată de forme de control a activităţii desfaşuratepe linia finanţelor publice. Aceasta presupune atât un control politic realizat deParlament, prin instrumentele constituţionale de supraveghere a acţiunilor puteriiexecutive, un control jurisdicţional realizat de către instanţele de judecată, inclusivînalta Curtea de Casaţie şi Justiţie şi uneori de organe administrativ jurisdicţionale,asupra legalităţii activităţii financiare în diverse cauze deduse în faţa justiţiei şi uncontrol administrativ-financiar.

Controlul financiar nu trebuie limitat numai la cel care se realizează din afarainstituţiilor supuse acestuia, ci trebuie înteles şi ca o activitate internă, instrumentde autoreglare a acţiunilor proprii.

Principalele forme de control financiar organizate în ţara noastră sunt:I. Contul financiar intern:

(i) control intern (autocontrol);(ii) control financiar preventiv propriu;(iii) audit public intern.

94 Emil Bălan, op.cit., p.299-300

II. Control financiar extern:(i) control ierarhic;(ii) control specializat :

a) Curtea de Conturi;b) Ministerul Finanţelor:– controlul financiar al statului;– controlul fiscal;– controlul financiar delegat.– Garda Financiară;– Autoritatea Naţională a Vămilor.

În principiu, activitatea de control financiar se derulează urmându-se oprocedură comună. Procedura controlului financiar este alcătuită dintr-un ansamblude acte privind organizarea, desfăşurarea şi încheierea acţiunii de control, precumşi valorificarea rezultatelor"95. Această procedură cuprinde următoarele etape saufaze:

(i) pregătirea echipei de control financiar;(ii) prezentarea la unitatea supusă controlului şi organizarea activităţii de

control;(iii) desfăşurarea activităţii de control;(iv) redactarea actelor de control;(v) valorificarea rezultatelor acţiunii de control.

După efectuarea controlului financiar, conducătorii unităţilor controlate auobligaţia — potrivit legii — să ia sau să dispună măsurile corespunzătoare care seconcretizează, în principal, în:

(i) înregistrarea în contabilitate a rezultatelor controlului;(ii) emiterea actelor legale pentru recuperarea prejudiciilor;(iii) determinarea oricăror altor măsuri pentru remedierea deficienţelor şi

abaterilor constatate şi tragerea la răspundere a celor vinovaţi96.

Desfăşurarea acţiunilor de control financiar şi rezultatele acestora sesintetizează în următoarele acte specifice97:

(i) procesul verbal de control — care se întocmeşte pe capitole de obiectivecontrolate, prezentate în succesiunea cronologică a constatărilor făcutede echipa de control financiar;

(ii) notele de constatare - care se întocmesc în scopul supunerii şi evidenţieriisituaţiilor constatate şi a căror reconstituire ulterioară nu este posibilă;

(iii) notele explicative — cuprinzând răspunsurile la întrebările formulate deechipa de control şi care sunt date în cazurile când se constată săvârşireaunor fapte care atrag răspunderea juridică a persoanelor vinovate deîncălcarea legalităţii;

(iv) procesul-verbal de contravenţie — care se încheie de echipa de controlfinanciar ori de câte ori se constată încălcarea normelor juridice privinddisciplina financiară de către personalul unităţii supuse controlului;

95 cu privire la procedura controlului financiar, a se vedea, pe larg, loan Gliga, op. cit. ed. 1996, p. 297-308apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.18096 A se vedea D.D.Şaguna, Tratat…, p.167-16897 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.180-181

(v) nota de prezentare a procesului - verbal de control financiar — careconţine raportul echipei de control, cuprinzând concluziile şi propunerileformulate în urma constatării abaterilor săvârşite în cadrul unităţiicontrolate;

(vi) nota de expunere a concluziilor — care se întocmeşte atunci când, înurma acţiunii de control, nu se constată nici o abatere sau deficienţă înactivitatea obiectivele urmărite, actele şi operaţiunile verificate, precum şicompartimentele controlate98.

În privinţa auditului public intern, procedura de control este prevăzută în art.14-17 din Legea nr. 672/2002. Pentru început se elaborează un proiect al planuluide audit intern, prin consultare cu entităţile publice ierarhic superioare şi tinândseama de recomandările Curţii de Conturi, proiect care este aprobat anual deconducătorul entităţii publice. În condiţiile legii se pot desfăşura şi activităţii de auditad-hoc cu caracter excepţional. Auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bazaordinului de serviciu, notificând structura ce va fi verificată cu 15 zile înainte deînceperea misiunii de audit. O data cu notificarea se comunică şi tematica,programul comun de cooperare, precum şi perioada. Personalul auditat areobligaţia să pună la dispoziţie documentele şi informaţiile solicitate99.

La sfârşitul verificării, auditorii interni elaborează un proiect de raport care setransmite, mai întâi, structurii auditate. Aceasta, în termen de 15 zile poate faceobservaţii. În alte 10 zile, compartimentul de audit intern organizează o reuniune deconciliere, după care, raportul finalizat se trimite conducătorului entităţii publice.

După avizare, recomandările cuprinse în raportul de audit public intern vor ficomunicate structurii auditate.

Procedura controlului financiar preventiv propriu este reglementată în art. 5din Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 522/2003. Controlul are practic douăetape - una formală şi alta propriu-zisă.

Controlul formal presupune solicitarea, transmiterea documentelor, însoţitede avizele şi notate de fundamentare ale compartimentelor de specialitate, sau altedocumente justificative. Etapa verificării formale (completare, semnături, actejustificative) se încheie cu înregistrarea documentelor în Registrul privindoperaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.

Controlul propriu-zis presupune verificarea legalităţii, regularităţii şi, dupăcaz, a încadrării în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de angajament.La nevoie se pot solicita şi alte acte justificative, precum şi avizul compartimentuluijuridic. Această etapă se încheie prin a se acorda viza prin aplicarea sigiliului şi asemnăturii, sau prin refuzul de viză.

Controlul financiar preventiv delegat respectă, în principal, proceduradescrisă mai sus, cu menţiunea că se exercită numai după ce operaţiunile au fostsupuse controlului financiar preventiv intern.

98 A se vedea D.D.Şaguna, Tratat…, p.167-16899 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.181

Secţiunea a II-a – Evaziunea fiscală şi frauda fiscală

1. Concepte

În contextul creşterii permanente a obligaţiilor fiscale ale contribuabililor (atâtîn ceea ce priveşte impozitele, taxele şi contribuţiile datorate unei

componenţe a sistemului bugetar, cât şi în ceea ce priveşte diversele obligaţiiparafiscale), s-au dezvoltat diverse metode de eludare a dispoziţiilor fiscale careinstituie asemenea obligaţii.

Într-un domeniu dintre cele mai sensibile, cel financiar, ingeniozitateacontribuabililor în a se îndepărta de la impunere nu cunoaşte uneori limite100.

Potrivit aprecierilor făcute în doctrină101, credem că este necesar că seimpune să se facă distincţia între cele două concepte de fapte de sustragere de laimpunere licite şi cele ilicite. Prin urmare, propunem întrebuinţarea pe viitor aurmătoarelor formule:

(i) evaziune fiscală — totalitatea faptelor de scoatere de sub incidenţa legiifiscale a materiei impozabile, fără încălcarea dispozitiilor legale în vigoare;

(ii) fraudă fiscală — actele şi faptele de sustragere de la impunere, prineludarea (violarea) normelor legale102.

Cu începere de la data de 27 august 2005, în Romănia este în vigoare onoua lege a evaziunii fiscale, Legea nr. 241/2005103. La aceeaşi dată a fostabrogată vechea lege a evaziunii fiscale, Legea nr. 87/1994104.

2. Infracţiunile de evaziune fiscală105

Obiectul juridic este reprezentat de relaţiile sociale privitoare la stabilireacorectă şi exactă a stării de fapt fiscale, colectarea impozitelor, taxelor şicontribuţiilor şi îndeplinirea obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina contribuabililor saua altor persoane. Obiectul material este reprezentat, după caz, de actele contabilesau mijloacele de stocare a datelor distruse, de bunul sechestrat distrus saudegradat etc.

Poate fi subiect activ al infracţiunii în principiu orice persoană fizică. Uneleinfracţiuni nu pot fi însă săvârşite decât de anumite persoane: omisiuneaevidenţierii în contabilitate sau evidenţierea în contabilitate a unor operaţiuni carenu sunt reale pot fi săvârşite de persoanele cu responsabilităţi în ceea ce priveştecontabilitatea persoanelor fizice sau juridice; declararea fictivă a sediilor societăţiise săvârşite de către administratori sau asociaţi etc.

Sub aspectul laturii subiective, toate infracţiunile de evaziune fiscală sesăvârşesc cu intenţie directă. Concluzia poate fi desprinsă din cerinţa textului deincriminare, în lumina căruia faptele descrise în art. 9 constituie infracţiuni doar

100 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.190101 Idem102 M.Ş.Minea, C.F.Costaş, D.M. Ionescu, Legea evaziunii fiscale. Comentarii şi explicaţii, Ed. C.H. Beck,Bucureşti, 2006, p. 15 apud M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.190103 Publicată în M. Of. nr. 672 din 27 iulie 2005104 Republicată în M. Of. nr. 545 din 29 iulie 2003105 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.194-195

dacă sunt săvârşite „în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale. Acestfapt trebuie probat de organele de urmărire penală, el fiind un element constitutiv alfaptei".

Deşi unele dintre infracţiunile de evaziune fiscală admit tentative (de pildă,este posibil ca făptuitorul să încerce distrugerea memoriei unui aparat de taxat, prinorice mijloace, dar să nu reuşească acest lucru), aceasta nu este sancţionată delegiuitor.

Pedeapsa prevăzută de lege pentru infracţiunile de evaziune fiscală în formasimplă este închisoarea de la 2 la 8 ani, dublată de pedeapsa complementară ainterzicerii unor drepturi.

Există două forme agravate ale infracţiunilor de evaziune fiscală. Acesteforme agravate pot exista însă doar în momentul în care fapta a produs unprejudiciu:

(i) în cazul unui prejudiciu mai mare decât echivalentul în lei a 100.000 euro,limitele pedepsei închisorii sunt de 4-10 ani [art. 9 alin. (2)];

(ii) în cazul unui prejudiciu mai mare decât echivalentul în lei a 500.000,limitele pedepsei închisorii sunt de 5-11 ani [art. 9 alin. (3)].

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. a), constituie infracţiune de evaziune fiscală„ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile". Infracţiunea presupune oacţiune de „ascundere" a obiectului sau a materiei impozabile. Este posibilă atatascunderea fizică (de pildă, în cazul unei inspecţii fiscale, contribuabilul ascundebunurile mobile impozabile), cât şi camuflarea sub o altă formă (ex. nedeclarareaunor venituri pe care le realizează contribuabilul)106.

În sensul art. 9 alin. (1) lit. b), reprezintă o infracţiune de evaziune fiscală„omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în altedocumente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate".Incriminarea corespunde probabil celei mai cunoscute forme de fraudă fiscală.Infracţiunea se comite prin inacţiunea-omisiunea de a evidenţia, în tot sau în parte,operaţiunile comerciale efectuate sau veniturile realizate. Trebuie menţionat, înacest context, faptul că Legea contabilităţii nr. 82/1991107 institute, în sarcinapersoanelor cu atribuţii sau responsabilităţi în materie contabile, obligaţiaconsemnării fiecărei operaţiuni economico-financiare într-un document justificativ,care stă la baza înregistrărilor în contabilitate [art. 6 alin. (1)].

Prin art. 9 alin. (1) lit. c) este incriminată „evidenţierea, în actele contabile sauîn alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale orievidenţierea altor operaţiuni fictive". În principiu, potrivit textului de incriminare, sesancţionează evidenţierea în documentele contabile oficiale sau în alte documentecu regim similar a unei operaţiuni fictive. Legiuitorul a ales să ne furnizeze şi unexemplu în acest sens, anume evidenţierea cheltuielilor care nu au la bazăoperaţiuni reale108.

106 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.195107 Republicată în M. Of. nr. 48 din 14 ianuarie 2005108 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.196

Conform art. 9 alin. (1) lit. d), constitute evaziune fiscală „alterarea,distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat oride marcat electronice sau de alte mijloace de stocare a datelor". Infracţiunea sesăvârşeşte prin acţiune, sub una dintre cele trei forme prevăzute de lege109:

(i) alterarea — modificarea, transformarea, falsificarea actelor contabile saua memoriilor aparatelor de taxat (de pildă, ştergerea sau modificarea unordate din evidenţa contabilă ţinută pe calculator);

(ii) distrugerea unor asemenea documente, date sau suporturi de date;(iii) ascunderea documentelor sau a suporturilor, astfel încât acestea să nu fie

descoperite cu ocazia unei acţiuni de control.

Alterarea, distrugerea sau ascunderea (acolo unde aceasta este posibilă)vizează fie documente contabile oficiale, fie diverse date şi informaţii cu relevanţăîn materie contabilă şi financiar-fiscală, fie chiar şi suportul tehnic al acestorinformaţii (aparate de taxat, aparate de marcat, alte mijloace de stocare a datelor).

O altă formă de fraudă fiscală este incriminate de art. 9 alin. (1) lit. e):,,executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloacede stocare a datelor". În literatura de specialitate s-a apreciat că prin ,,evidenţecontabile duble" urmează a se înţelege existenţa a două seturi de evidenţăcontabile de acelaşi tip şi referitoare la aceleaşi bunuri şi valori, din care unulreflectă realitatea economico financiară a contribuabilului (şi, pe cale de consecinţă,este ascuns), iar cal de-al doilea este falsificat, înregistrându-se date şi operaţiunidin care rezultă venituri inferioare celor reale, în scopul sustragerii de laîndeplinirea obligaţiilor fiscale110.

,,Sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prinnedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediileprincipale sau secundare ale persoanelor verificate" constituie forma fraudei fiscalereglementată de art. 9 alin. (1) lit. f). Incriminarea acestei infracţiuni se impunea înspecial datorită practicii curente în legătură cu societăţile comerciale, aceea de adeclara alte locaţii pentru desfăşurarea activităţii economice decât cele unde îşidesfăşurau în mod real activitatea. Scopul acestei conduite era evident aceea de asustrage societatea de la orice verificare în materie fiscală şi de la stabilireasubsecventă a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor de la a căror plată s-a sustrassocietatea.

Obligaţia de a declara în mod exact sediul social principal sau secundar estestabilită cu valoare de principiu prin art. 1 alin. (1) din Legea nr. 26/1990 privindregistrul comerţului. Mai explicit, obligaţia de a declara sediul social principal şisediul sau sediile secundare rezultă mai clar din art. 13-15 din Legea nr. 26/1990 şidin cuprinsul Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale (de pildă, art. 42-45).De asemenea, potrivit art. 21 lit. h) din Legea nr. 26/1990, orice modificarereferitoare la actele, faptele şi menţiunile înregistrate se înregistrează în registrulcomerţului. Nerespectarea acestei obligaţii se sancţionează, potrivit art. 44 dinLegea nr. 26/1990, cu amendă judiciară, care se aplică de către judecătoruldelegat, în cazul în care fapta nu constituie infracţiune [de pildă, infracţiunea din art.9 alin. (1) lit. f) a Legii nr. 241/2005].

109 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.196110 Ibidem, p.198

Pentru a fi îndeplinită latura obiectivă a infracţiunii, este necesar să fieîndeplinite trei condiţii:

(i) neîndeplinirea obligaţiei legale de declarare a sediului principal sausecundar, în vreuna din formele prevăzute de lege (nedeclararea,declararea fictivă sau declararea inexactă);

(ii) existenţa cel puţin a unei acţiuni de control financiar, fiscal sau vamal (oinspecţie fiscală, o acţiune de control a Gărzii Financiare), în cazul în caresediul a fost declarat fictiv sau inexact;

(iii) constatarea sustragerii persoanei verificate de la efectuarea verificărilorfinanciare, fiscale sau vamale, ca efect direct al nedeclarării sau declarăriifictive ori inexacte a sediului.

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiune deevaziune fiscală şi ,,substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor oride către terţe persoane a bunurilor sechestrate în conformitate cu prevederileCodului de procedură fiscală şi ale Codului de procedură penală111.

Pentru existenţa infracţiunii interesează mai întâi ca bunul să fi fost legalsechestrat, în conformitate cu dispoziţiile unuia dintre cele două acte normative lacare se referă textul de incriminare, Codul de procedură fiscală sau Codul deprocedură penală. Nu are importanţă dacă este vorba de sechestrul asigurător saude sechestrarea bunurilor în cadrul procedurii de executare silită a bunurilor mobilesau imobile. Infracţiunea este una cu conţinut alternativ, putând fi comisă prinsubstituire", degradare sau înstrăinare.

2.1. Cauzele de reducere sau de înlocuire a pedepselor

Din interpretarea art. 10 al Legii nr. 241/2005, putem distinge între treiipoteze de reducere sau de înlocuire a pedepselor prevăzute de art. 9 din aceeaşilege. Toate ipotezele corespund situaţiei în care prejudiciul produs prin săvârşireaunei infracţiuni de evaziune fiscală este recuperat în cursul urmăririi penale sau încursul judecăţii, până la primul termen de judecată112:

(i) dacă prejudicial este mai mic decât echivalentul în RON a sumei de50.000 euro, se va aplică o sancţiune administrativă care urmează a fiînregistrată în cazierul judiciar;

(ii) dacă prejudiciul este plasat în intervalul 50.001-100.000 euro, se poateaplica o pedeapsă cu amendă;

(iii) în ipoteza în care prejudiciul recuperat este mai mare de 100.000 euro,limitele pedepsei închisorii determinate potrivit art. 9 se reduc la jumătate.

2.2. Infracţiunile conexe infracţiunilor de evaziune fiscală113

- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu amendă de la 50.000.000 lei la300.000.000 lei fapta contribuabilului care, cu intenţie, nu reface documentele de

111 A se vedea M.Ş.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.199112 Idem113 A se vedea detalii în Legea nr. 241/2005

evidenţă contabilă distruse, în termenul înscris în documentele de control, deşiacesta putea să o facă." (art. 3);- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani saucu amendă refuzul nejustificat al unei persoane de a prezenta organelorcompetente, după ce a fost somată de 3 ori, documentele legale şi bunurile dinpatrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale." (art.4);- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani saucu amendă împiedicarea, sub orice formă, a organelor competente de a intra, încondiţiile prevăzute de lege, în sedii, incinte ori pe terenuri, cu scopul efectuăriiverificărilor financiare, fiscale sau vamale." (art. 5);- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la un an la 3 ani saucu amendă reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de lascadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă."(art. 6);- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 2 ani la 7 ani şiinterzicerea unor drepturi punerea în circulaţie, fără drept, a timbrelor, banderolelorsau formularelor tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special." [art. 7 alin.(1)];- „Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 3 ani la 12 ani şiinterzicerea unor drepturi tipărirea sau punerea în circulaţie, cu ştiinţă, de timbre,banderole sau formulare tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special,falsificate" [art. 7 alin. (2)];- ,,Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 3 ani la 10 ani şiinterzicerea unor drepturi stabilirea cu rea-credinţă de către contribuabil aimpozitelor, taxelor sau contribuţiilor, având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unorsume de bani cu titlul de rambursări sau restituiri de la bugetul general consolidatori compensări datorate bugetului general consolidat." [art. 8 alin. (1)];- ,,Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 5 ani la 15 ani şiinterzicerea unor drepturi asocierea în vederea săvârşirii faptei prevăzute la alin.(1)." [art. 8 alin. (2)];- „Tentativa faptelor prevăzute la alin. (1) şi (2) se pedepseşte" [art. 8 alin. (3)].

TEST DE AUTOEVALUARE:

1. Care sunt principalele forme de control financiar ?2. În ce constă evaziunea fiscală ?3. Care sunt formele agravante ale infracţiunilor de evaziune fiscală ?4. Identificaţi cauzele de reducere sau de înlocuire a pedepselor.

BIBLIOGRAFIE

· C. Albin, Drept financiar, Ed. Fundaţiei „Chemarea”, Iaşi, 1995· E. Bălan, Drept financiar, Ediţia 4, Editura C.H.Beck, Bucureşti, 2007· I.Ceterchi, I. Craiovan, Introducere în teoria generală a dreptului, Editura All,

Bucureşti, 1998· I.Condor, Drept fiscal şi financiar, Editura Tribuna Economică, Bucureşti,

1976· M. Constantinescu ş.a., Constituţia României revizuită. Comentarii şi

explicaţii, Ed. All Beck, Bucureşti, 2004· Gliga, Dreptul finanţelor publice, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,

1995· M.Ş.Minea, C.F.Costaş, Dreptul finanţelor publice, Vol.I, Drept financiar,

Editura Wolters Kluwer, Bucureşti, 2008· M.Ş.Minea, C.F.Costaş, D.M. Ionescu, Legea evaziunii fiscale. Comentarii şi

explicaţii, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2006· T. Moşteanu, Buget şi trezorerie publică, Ed. Didactică şi Pedagogică,

Bucureşti, 1997· D.D. Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Editura Tribuna Economică, Bucureşti,

1996· D.D.Şaguna, D.Şova, Drept financiar public, Ed.C.H.Beck, Bucureşti, 2007

· Legea nr. 273/2006· Legea nr. 500/2002· Legea nr. 215/2001· Legea nr.500/2002· Legea nr.19/2000