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VOLUNTARY DISCLOSURE: IL PROGRAMMA ITALIANO DI AUTODENUNCIA FISCALE

Analisi e prime riflessioni sul decreto legge n. 4 del 28 gennaio 2014

IL DECRETO-LEGGE N. 4 DEL 28 GENNAIO 2014 ED I RISCHI RESIDUI DI RILEVANZA PENALE: LE OPERAZIONI FRAUDOLENTE

avv. Massimo Dinoia

avv. Armando Simbari

Unione Fiduciaria S.p.a.

Vaduz, Principato del Liechtenstein

26 marzo 2014

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La carota: gli scudi fiscali

• rimpatrio e regolarizzazione ad un costo minimo delle somme detenute all’estero• garanzia dell’anonimato avanti al Fisco• totale copertura penale

180 miliardi di euro (7,8 miliardi di gettito)

LA LOTTA ALL’EVASIONE: MEGLIO IL BASTONE O LA CAROTA?

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Il bastone: la voluntary disclosure

• autodenuncia volontaria prima della formale conoscenza di accessi, ispezioni, ecc.• applicazione sanzioni amministrative nelle misure minime di legge• riduzione sanzioni relative al quadro RW• non punibilità per infedele ed omessa dichiarazione (artt. 4 e 5 d.lgs. 74/2000)• riduzione “fino alla metà” delle pene previste per i reati di frode fiscale (art. 2) e

dichiarazione fraudolenta (art. 3)

200 miliardi di euro

(pagamento per intero delle imposte)

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Voluntary disclosure: sostanziale riapertura dei termini per integrare le dichiarazioni infedeli e per effettuare il pagamento delle imposte a suo tempo evase, compresi gli interessi

Lo Stato chiede una spontanea ed integrale “messa a nudo”

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L’unico vero incentivo: la paura

• documento OCSE del settembre 2010• il tramonto dell’anonimato bancario: evoluzione regolamenti in Svizzera• gli accordi con alcuni Paesi ritenuti paradisi fiscali come le Isole Cook, Jersey e

Guernesey, Gibilterra, Bermuda e Cayman (Tax information Exchange agreements)

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Obiettivo: incrementare l’appeal e la percorribilità in concreto del programma di voluntary disclosure

• previsione di meccanismi che, seppur non costituenti veri e propri benefici, incidano riducendo i costi (vedi Paesi che hanno aderito alle linee guida dell’OCSE)

• non punibilità per tutti i reati ordinariamente previsti in caso di evasione delle imposte ed anche per quelli ad essi connessi

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1. Prima criticità: l’attenuazione della pena per i reati di cui agli artt. 2 e 3 d.lgs. 74/2000 è un beneficio solo apparente?

Il trattamento sanzionatorio previsto nella normativa esistente (art. 13 d.lgs. 74/2000) è addirittura più favorevole: si può pagare l’intero debito tributario anche dopo la contestazione e anche dopo l’avvio del procedimento penale (purché prima dell’apertura del dibattimento)

Concorso delle due attenuanti

(In caso contrario, la nuova diminuente sarebbe in contrasto con gli artt. 3 e 25 Cost.)

LE CRITICITÀ PENALI

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2. Seconda criticità: il tema non risolto del concorso di professionisti e di intermediari

Le coperture penali operano “oggettivamente” o “soggettivamente”?

- La causa di non punibilità per i reati di cui agli artt. 4 e 5 d.lgs. 74/2000 debba applicarsi oggettivamente, quindi anche a tutti coloro (professionisti, intermediari) che abbiano fornito un contributo causale nella sottrazione dei capitali all’imposizione fiscale

- Per l’art. 118 c.p., l’attenuante speciale prevista per i reati ex artt. 2 e 3 d.lgs. 74/2000, essendo inerente alla persona del colpevole, non dovrebbe essere comunicabile ai concorrenti nel reato

Necessità di una norma di interpretazione autentica

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3. Terza criticità: nessuna copertura né riduzione di pena per gli ulteriori illeciti connessi alla sottrazione di capitali all’imposizione fiscale

Il legislatore non ha tenuto in considerazione le altre fattispecie di reato che, in astratto, potrebbero essere ricollegate dall’Autorità Giudiziaria al fenomeno dell’esportazione di capitali:

- Art. 648 bis c.p.: Riciclaggio

- Art. 12 quinquies d.l. 306/1992: Trasferimento fraudolento di valori

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• Cass. pen., sez. III, 24 giugno 2005, n. 36977: “L’elemento qualificante del reato (di dichiarazione infedele, ndr) è rappresentato dalla presenza di una condotta insidiosa, derivante dall’impiego di artifici idonei a fornire una falsa rappresentazione contabile ed a costituire ostacolo al suo accertamento”

• Cass. pen., sez. IV, 18 febbraio 2009, n. 13098: “Per nulla condivisibile il rilievo che gli accrediti degli elementi attivi in conti correnti non inseriti nei libri non costituisca un mezzo fraudolento idoneo ad ostacolare l’accertamento delle imposte evase, aggiuntivo e distinguibile dalla falsa rappresentazione nelle scritture, posto che quest’ultima è già integrata dalla semplice omessa indicazione degli elementi attivi, laddove l’utilizzo di conti correnti occulti (in quanto non inseriti nei libri) per l’accredito di detti elementi (elementi attivi, ndr) costituisce una modalità ulteriore di realizzo dell’evasione, non necessitata dalla falsa rappresentazione ma evidentemente funzionale ad ostacolarne la scoperta”

• Cass. pen., sez. III, 22 novembre 2012, n. 2292: È responsabile del reato di cui all’art. 3 d.lgs. 74/2000 (e non di semplice art. 4) il socio accomandatario di una società per aver alterato il vero ammontare dei ricavi ottenuti da operazioni di vendita “attraverso l’omessa registrazione dei contratti preliminari e l’incameramento di una parte del prezzo in contanti”

LE FATTISPECIE PER LE QUALI OPERA LA CAUSA DI NON PUNIBILITÀ (artt. 4 e 5 d.lgs. 74/2000) E QUELLE PER CUI È PREVISTA SOLO UNA RIDUZIONE DELLA

PENA (artt. 2 e 3 d.lgs. 74/2000): ANALOGIE E DIFFERENZE

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La giurisprudenza di legittimità è molto elastica nel valutare quali siano gli asseriti comportamenti fraudolenti

Il soggetto che aderisca alla voluntary disclosure deve accettare il rischio di essere sottoposto, un domani, ad un procedimento penale per reati fiscali, con il solo parziale

sollievo di una riduzione di pena

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“Drenaggio” all’estero di somme di denaro mediante utilizzo di fatture per operazioni inesistenti

Esempio: Fiduciari svizzeri accusati di aver ideato un sistema di strutture societarie fittizie (cd “cartiere”) allocate in Paesi a fiscalità privilegiata: emissione di fatture per operazioni inesistenti in favore dei clienti (cittadini italiani che intendevano portare all’estero somme di denaro percepite “in nero”)

ACCUMULO DI CAPITALI ALL’ESTERO: IL FREQUENTE RICORSO ALL’ART. 2 D.LGS. 74/2000

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Operazioni di ristrutturazione societaria con la finalità di sottrarre i redditi percepiti al Fisco italiano (cd. Transfer pricing)

In linea generale: Art. 4 d.lgs. 74/2000

(non punibilità in caso di voluntary disclosure)

OPERAZIONI FISCALMENTE ELUSIVE E ART. 3: UN BINOMIO POSSIBILE

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La giurisprudenza, anche recentemente, a fronte di operazioni commerciali elusive, ha contestato l’art. 3 d.lgs. 74/2000, per il quale non vi è alcuna copertura

• Cass. pen., sez. III, 19 marzo 2013, n. 24533: Il trustee che non incassa i compensi pattuiti a suo favore, utilizzando la riserva di denaro in pancia al trust a ciò finalizzata, deve rispondere di art. 3: l’artificio consiste nell’aver mantenuto il denaro in capo ad un soggetto giuridico che non aveva più alcuna ragione di esistere

• Trib. Teramo, 3 ottobre 2011, n. 490: “Se si guarda al fenomeno dell’elusione fiscale, deve riconoscersi che lo strumento del transfer pricing è ad esso estraneo. Nel caso che ci occupa, (…) le parti mirano proprio ad occultare la realtà, a mascherarla, per non farla emergere all’esterno, per nasconderla ai controlli dell’amministrazione finanziaria, ledendo in radice la veridicità contenutistica delle poste contabili”

OPERAZIONI FISCALMENTE ELUSIVE E ART. 3: UN BINOMIO POSSIBILE

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Mancanza di meccanismi premiali incentivanti

Nessuna certezza di essere esonerati, un domani, dall’avvio di un procedimento penale

CONCLUSIONI