Editorial - Vida Económica | economia, imposto, código ...rf_ed1... · Recibo verde electrónico ... Convenção de Dupla Tributação ... nómicas entre Portugal e a região, em

PropriedadeVida Económica - Editorial S. A.

DIRECTOR

João Peixoto de Sousa

COORDENAÇÃO E COlAbORAÇÃO

Ricardo Rodrigues Pereira

COlAbORADORES

João luís de SousaDaniela RôlaTeresa Alves de Sousa

PAGINAÇÃO

Rosa Ribeiro

REDACÇÃO E ADMINISTRAÇÃO

R. Gonçalo Cristóvão, 1116º Esq. 4049-037 Porto Telef.: 223 399 400Fax: 222 058 098E-mail: [email protected]

DElEGAÇÃO EM lISbOA

Av. Fontes Pereira de Melo, nº 61069-106 lisboa Telef.: 217 937 747Fax: 217 937 748

IMPRESSÃO

Uniarte Gráfica - Porto

Registo nº 108640 no ICS

Nº 1 | Janeiro/Fevereiro 2011

3REVISTA FISCAl Janeiro/Fevereiro | 2011

EditorialA lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado

para 2011), aprovou o Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento Empresarial II (SIFIDE II), a vigorar nos períodos de tributação de 2011 a 2015, cujo respectivo regime jurídico consta do artigo 133º daquele diploma legal.

Este é um programa que, à semelhança do primeiro SIFIDE – relati-vamente ao qual representa uma solução de continuidade –, consubstan-cia um claro apoio e incentivo às empresas para que invistam na investi-gação e desenvolvimento dos seus produtos ou no desenvolvimento dos seus processos de produção. Mais, desde 2009 este é considerado um dos mais atractivos sistemas de incentivos fiscais em I&D da Europa.

Como decorre do seu regime jurídico, este sistema de incentivos fiscais actua sobre projectos criados ou desenvolvidos pelas empresas, existindo uma percentagem que se traduz em crédito fiscal, não se afi-gurando necessário que as empresas efectuem quaisquer investimentos extraordinários. Assim, este sistema permite que qualquer empresa que efectue investimentos em I&D possa obter um crédito fiscal.

Com este SIFIDE II, que representa o alargamento por mais cinco anos, até 2015, do sistema de incentivos fiscais em I&D, não há qualquer razão para que as empresas nacionais não aproveitem esta “janela de oportunidade” para apostarem firme e decisivamente em investimentos em I&D e, por essa forma, introduzirem melhorias técnicas quer nos seus produtos quer nos seus processos de produção e, assim, aumenta-rem a sua competitividade, seja no mercado nacional, seja no mercado internacional. Em última análise, será todo o País que beneficia, pois, se as nossas empresas se tornarem mais competitivas no exterior, as nossas exportações serão naturalmente incrementadas e isso reflectir-se-á no crescimento da nossa economia.

Claro está que, pese embora a bondade deste sistema de incentivos fiscais, existe sempre o enorme peso da carga fiscal, directa e indirecta, a ensombrar o futuro imediato das nossas empresas.

Mas a inacção e o medo de correr riscos são bem piores e de mais nefastas consequências.

4 REVISTA FISCAl Janeiro/Fevereiro | 2011

5

913

172441

58 58

60

61 62 63

64 65

71

SumárioActualidade

Análise Sistema de incentivos fiscais em investigação e desenvolvimento empresarial II (SIfIde II) O acesso da administração tributária a informações e documentos bancários

JurisprudênciaAnotadaResumosSumários

Doutrina Administrativa (DGCI)Reclamação graciosa – Cumulação de pedidosIVA – Alteração da taxa normalIMT – Tabelas práticas para 2011

SínteseJurisprudênciaLegislação fiscaldoutrina fiscal

União EuropeiaLegislação Jurisprudência

Espanha

actualidade


Troca de informações em matéria fiscal

Foram aprovadas, em Conselho de Ministros, as pro-postas de resolução que aprovam o Acordo entre a Re-pública Portuguesa e São Cristóvão (St. Kitts) e Nevis sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado em basseterre, em 29 de Julho de 2010 , o Acordo entre a República Portuguesa e a Ilha de Man sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado, em londres, a 9 de Julho de 2010, e o Acordo entre a República Por-tuguesa e o Governo das Ilhas Virgens britânicas sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado, em londres, a 5 de Outubro de 2010.

Adicionalmente, foram aprovadas três propostas de resolução que aprovam acordos sobre troca de informa-ções em matéria fiscal: o Acordo entre a República Por-tuguesa e a Comunidade da Dominica sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado, em londres, a 5 de Outubro de 2010; o Acordo entre a República Por-tuguesa e belize sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado, em londres, a 22 de Outubro de 2010; e o Acordo entre a República Portuguesa e Antigua e barbuda sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal, assinado, em londres, a 13 de Setembro de 2010.

Os Acordos aprovados destinam-se a promover a cooperação administrativa no domínio da troca de in-formações sobre matéria fiscal, por forma a que as au-toridades fiscais de uma parte possam solicitar às auto-ridades competentes da outra parte os elementos que considerem relevantes para a correcta avaliação da situa-ção tributária de um contribuinte específico, o que deve-rá conduzir a uma maior eficácia no combate à evasão e fraude fiscais.

As autoridades fiscais de ambos os países poderão, pois, solicitar às autoridades congéneres os elementos que considerem previsivelmente relevantes para a aplica-ção das respectivas legislações fiscais e o acesso a essas informações, mesmo que estejam na posse de institui-ções bancárias ou de outras entidades financeiras.

Operação “Self-Service”

A Polícia Judiciária e a DGCI levaram a cabo uma investigação por suspeita da prática dos crimes de bur-la informática e fraude fiscal. Esta investigação, na qual participou a Unidade Nacional de Combate à Corrupção da Polícia Judiciária, teve início há cerca de três anos e centrou-se, designadamente, no software “SIMSIM”. De

acordo com os dados apurados, foi possível concluir que este software, utilizado na área da restauração, permitia a alteração e manipulação informática de dados contabi-lísticos, com a consequente omissão da declaração dos mesmos à administração fiscal. Calcula-se que o prejuízo para o Estado, registado entre os anos de 2003 a 2007, tenha atingido os 12 milhões de euros (em sede de im-postos sobre o rendimento e IVA).

Em muitos dos casos registados, os sujeitos passivos investigados procederam já à regularização voluntária das suas obrigações fiscais, daí resultando a recuperação de cerca de 8 milhões de euros de impostos em falta.

Recorde-se que utilização dos programas informáti-cos de facturação foi entretanto regulamentada, por via da Portaria n.º 363/2010, de 23 de Junho, na qual são definidas regras técnicas que asseguram a preservação da informação inicialmente registada e responsabiliza-dos os produtores de software pelo incumprimento dessas regras.

Recibo verde electrónico

Foi publicada a portaria que aprova os modelos ofi-ciais do recibo designado de recibo verde electrónico.

Procura-se, assim, concretizar a desmaterialização do modelo de recibo para efeitos do IRS, a emitir obriga-toriamente pelos titulares de rendimentos da categoria b, ficando os contribuintes dispensados da compra das cadernetas de recibos, aliando-se a esta circunstância a eliminação de eventuais custos de envio do recibo. São, pois, suprimidas as despesas com os procedimentos ac-tuais de aquisição, emissão e conservação dos recibos modelo n.º 6 (designados “recibos verdes”).

A Portaria n.º 879-A/2010, de 29 de Novembro, en-trou em vigor no dia 1 de Dezembro de 2010. Cabe re-ferir que, no período entre 1 de Dezembro de 2010 e 30 de Junho de 2011, a emissão do recibo verde electrónico no Portal das Finanças é facultativa, podendo os titulares de rendimentos continuar a emitir recibos do modelo n.º 6, aprovado pela Portaria n.º 102/2005, de 7 de Janeiro. A emissão do recibo verde electrónico passará a ser obri-gatória a partir de 1 de Julho de 2011.

IVA – Consulta Pública

A Comissão Europeia lançou recentemente uma consulta pública, visando recolher ideias e opiniões so-bre os problemas que actualmente existem em matéria

actualidade


de IVA, nomeadamente no que respeita ao reforço e melhorias a introduzir ao nível do sistema do imposto sobre o valor acrescentado da UE, por forma a bene-ficiar cidadãos, empresas e os Estados-Membros. Os interessados são convidados a participar nesta consulta pública, que se encontra aberta até 31 de Maio de 2011. Espera-se que, no final de 2011, a Comissão esteja em condições de apresentar uma comunicação, na qual fica-rão definidas as prioridades do futuro sistema de IVA, assim adoptando a melhor abordagem para a criação de um futuro sistema de IVA mais estável, mais sólido, mais simples e mais eficaz.

A Comissão sublinha a necessidade de modernização do sistema de IVA, reconhecendo que o sistema criado há mais de 40 anos não se ajusta já às características de uma economia moderna movida pelos serviços e base-ada na tecnologia. A complexidade do actual sistema de IVA pode, pois, conduzir à criação de obstáculos ao mercado interno. Por outro lado, as fragilidades que nele são identificadas levam a que se torne vulnerável à frau-de e à evasão.

A Comissão assinala o facto de o IVA ser uma im-portante fonte de receita para os Estados-Membros, mais ainda no contexto económico actual, dado que a re-cessão e o envelhecimento da população afectam outras fontes de receita, ao passo que o IVA permite garantir a estabilidade e o crescimento económicos.

Convenção de Dupla Tributação

De acordo com comunicado divulgado pelo Ministé-rio das Finanças e da Administração Pública, foram con-cluídas as negociações com as autoridades de Omã com vista à celebração de uma convenção para evitar a dupla tributação em matéria de impostos sobre o rendimento.

O alargamento da rede portuguesa de convenções para evitar a dupla tributação constitui um objectivo do Governo português, que pretende deste modo criar as condições para uma maior internacionalização das em-presas portuguesas, por meio de uma diversificação dos mercados de exportação e da captação de investimento externo em Portugal.

É neste contexto que os países do Golfo revestem especial importância, já que existem fortes relações eco-nómicas entre Portugal e a região, em resultado da cres-cente projecção económica destes países.

Até ao momento, foram concluídas negociações com um outro território da região – os Emirados Árabes Uni-dos –, estando em curso a negociação de convenções semelhantes com o Qatar, Egipto, Arábia Saudita, lí-bia e bahrein. Portugal conta actualmente com sessenta convenções desta natureza, celebradas com diferentes países.

Luta contra a fraude fiscal – Conselho da União Europeia chega a acordo

O comité de Assuntos Económicos e Financeiros do Conselho da União Europeia alcançou um acordo em matéria de reforço da cooperação administrativa no domínio da fiscalidade directa, traduzida na assistência mútua reforçada e troca de informações, com vista ao combate da fraude e evasão fiscais. Este acordo é con-cretizado num projecto de directiva, devendo ser revista a directiva 77/799/CEE, que desde 1977 serve de base à cooperação administrativa no domínio fiscal.

A troca de informações entre as autoridades admi-nistrativas dos diversos Estados-Membros assume uma importância crescente, tendo em conta a maior mobili-dade dos contribuintes e o volume de transacções trans-fronteiriças.

Implementando o modelo de Convenção Fiscal da OCDE no que respeita à troca de informações, estabe-lece-se que um Estado-Membro não poderá recusar for-necer informações relativas a um contribuinte de outro Estado-Membro unicamente com fundamento no facto de essas informações serem detidas por um banco ou outra instituição financeira. Adicionalmente, serão fixa-dos prazos para o fornecimento das informações soli-citadas (que deverão ser formuladas de forma precisa), sendo igualmente criadas disposições relativas à troca automática de informações. Prevê-se ainda que as trocas de informações sejam realizadas com recurso a formu-lários, formatos e canais de comunicação normalizados.

Iniciativa para a Competitividade e o Emprego

Foi recentemente aprovada em Conselho de Minis-tros a Iniciativa para a Competitividade e o Emprego. Trata-se de um pacote de 50 medidas, que se distribuem por cinco áreas fundamentais: competitividade da eco-

actualidade


nomia e apoio às exportações; simplificação administra-tiva e redução dos custos de contexto para as empresas; competitividade do mercado de trabalho; reabilitação urbana e dinamização do mercado de arrendamento; e combate à informalidade, fraude e evasão fiscal e con-tributiva.

O esforço de combate à informalidade, à fraude e à evasão fiscal é concretizado nas seguintes medidas: adopção, durante o ano de 2011, de novas medidas de cruzamento de dados entre os sistemas informáticos das entidades públicas e das empresas, por forma a assegurar um grau mais elevado de correspondência entre a activi-dade das empresas e as declarações legalmente exigidas; valorização da facturação enquanto forma de comba-te à fraude e à evasão fiscal, através da criação de um método que promova a certificação dos vários sistemas de facturação do sector de actividade, e da adopção da factura obrigatória em todos os sectores de actividade, não só entre empresas, como também junto dos con-sumidores finais; reorientação dos serviços de fiscaliza-ção e auditoria interna da Administração Pública para a promoção da concorrência leal na contratação pública e do controlo das instituições apoiadas com fundos públi-cos; reforço dos circuitos de circulação das importações, combatendo a fraude fiscal e obrigando ao respeito pe-las normas técnicas; reforço da fiscalização das cadeias de subcontratação, de facturação e de externalização de serviços, tendo em especial atenção as fugas ao Imposto sobre o Valor Acrescentado; reforço do controlo da en-trada no território nacional de produtos equivalentes aos produzidos internamente, mas cuja processo produtivo não tenha sido sujeito ao mesmo tipo de condições que os produtos portugueses.

Por outro lado, no âmbito das medidas adoptadas com o objectivo de melhorar a competitividade da eco-nomia e apoiar as exportações, prevê-se o reforço do incentivo fiscal à internacionalização, em particular das PME, com aprovação de uma proposta de lei até ao final do 1.º trimestre de 2011. De sublinhar ainda, ao nível da simplificação administrativa e da redução dos custos de contexto para as empresas, a iniciativa através da qual deverão ser aprovados os instrumento normativos e as medidas administrativas necessárias para lançar o pro-grama «Taxa Zero para a inovação» até ao final do 1.º semestre de 2011. Este programa deverá possibilitar a isenção do pagamento de qualquer taxa, emolumento ou contribuição administrativa, durante dois anos, por parte de empresas com potencial inovador criadas por novos empreendedores, excluindo as obrigações fiscais e de segurança social.

Obstáculos fiscais transfronteiras

A Comissão Europeia divulgou recentemente uma comunicação, na qual se abordam alguns dos proble-mas fiscais mais graves que os cidadãos europeus en-frentam em situações transfronteiras, abrindo caminho para eventuais soluções. Entre os problemas enunciados, encontram-se situações de dupla tributação, assim como outras dificuldades, como será o caso dos pedidos de reembolso de impostos ou a obtenção de informações sobre disposições fiscais estrangeiras.

Prevê-se, pois, a adopção de medidas em domínios como os rendimentos transfronteiras, os impostos sobre as sucessões, a tributação de dividendos, o imposto de registo dos veículos automóveis ou o comércio electró-nico. Poderá, todavia, haver outros domínios abrangidos, tanto a nível da UE como a nível nacional, por forma a tornar os sistemas fiscais dos Estados-Membros mais compatíveis, procurando eliminar obstáculos às activida-des transfronteiriças dos cidadãos.

Constata-se que uma parte substancial de todas as queixas e perguntas dos cidadãos comunitários à Comis-são dizem respeito a aspectos fiscais transfronteiras. As questões apresentadas são muito diversas, indo desde as dificuldades resultantes de disposições fiscais estrangei-ras complexas até à existência de sistemas fiscais con-traditórios em diferentes Estados-Membros, passando pela falta de informações claras aos estrangeiros. Muitas questões são relativas à dupla tributação ou à complexi-dade administrativa, problemas que apenas podem ser resolvidos por meio de uma efectiva cooperação entre os Estados-Membros. No entender da Comissão, os Estados-Membros deveriam conceber e aplicar as suas medidas e práticas fiscais de modo a não dissuadir os cidadãos de empreenderem actividades transfronteiras.

Tendo presentes as questões suscitadas pelos cida-dãos da UE e os problemas fiscais que estes enfrentam, a Comissão anuncia a adopção de um conjunto de me-didas neste domínio, de que são exemplo: uma comu-nicação sobre a dupla tributação, a apresentar em 2011, que examinará a extensão e a gravidade deste problema na UE, seguida, em 2012, de propostas legislativas com eventuais soluções; propostas a apresentar em meados de 2011 para solucionar os problemas transfronteiras de tributação das sucessões; medidas destinadas a resolver a dupla tributação de um veículo automóvel, que é sujeito ao registo de matrícula num primeiro Estado-Membro e que tem de ser novamente sujeito ao mesmo registo quando transferido para outro Estado-Membro; o alar-

actualidade


gamento do sistema do «balcão único» ao comércio elec-trónico, a fim de tornar muito mais simples as obriga-ções declarativas das empresas, para que possam mais facilmente oferecer bens e serviços em linha a consumi-dores estrangeiros; propostas a apresentar em 2012 para resolver problemas relativos à tributação dos pagamen-tos transfronteiras de dividendos.

Operação “Resgate Fiscal”

De acordo com dados relativos à operação “Resgate Fiscal”, divulgados em Dezembro de 2010, a DGCI ha-via conseguido recuperar, até essa data, um valor agrega-do de 1250 milhões de euros de impostos.

A operação “Resgate Fiscal”, tem como objectivo o sancionamento das empresas infractoras que se apro-priam dolosamente dos impostos que retêm aos seus trabalhadores (IRS) e do IVA recebido previamente dos clientes. Em causa está a apropriação ilícita de impostos anteriormente pagos por trabalhadores e consumidores que, além de originar elevado prejuízo para o Estado, gera ainda um efeito de distorção das regras da livre con-corrência, já que é criada uma vantagem competitiva ile-gítima a favor dos infractores e em prejuízo dos agentes económicos cumpridores que desenvolvem a sua activi-dade dentro do mesmo ramo.

Esta operação teve início em Agosto de 2008, a ela se associando, desde Agosto de 2010, o Plano Extraordiná-rio de Recuperação de Processos de Inquérito Criminal (PERINQ), que levou já à prática de mais de 66.000 ac-tos de investigação criminal.

A Administração Fiscal constituiu e interrogou 4.035 arguidos, designadamente administradores ou gerentes das empresas infractoras, sujeitando-os a termo de iden-tidade e residência (recorde-se que a responsabilidade criminal fiscal dos administradores ou gerentes das em-presas infractoras é cumulativa). Também no decurso da operação “Resgate Fiscal”, a DGCI remeteu ao Ministé-rio Público mais de 13.959 processos de inquérito crimi-nal fiscal, já concluídos pelos Serviços de Investigação Criminal da Administração Fiscal.

A operação levada a cabo pela DGCI levou a que 36.230 empresas infractoras regularizassem a situação tributária subjacente, o que equivale a cerca de 70% da totalidade dos devedores.

Os sectores de actividade em que se verificou maior índice de incumprimento da obrigação de entrega de imposto retido na fonte ou previamente recebido são a construção de edifícios, os transportes, a confecção de vestuário e a restauração.

Acordo de Troca de Informações em Matéria Fiscal

Portugal assinou, no passado mês de Dezembro, um Acordo de Troca de Informações em Matéria Fiscal com o Governo de Turcos e Caicos.

O Estado Português assinou recentemente diversos acordos desta natureza, com jurisdições como belize, Dominica, Ilhas Virgens britânicas, Antigua e barbuda, St. Kitts e Nevis, Santa lucia, Ilha de Man, Ilha de Jersey, Ilha de Guernsey, bermudas, Ilhas Caimão, Andorra e Gibraltar.

Estes acordos têm por base o Modelo de Acor-do sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal da OCDE, constituindo instrumentos legais que atribuirão competência às autoridades portuguesas para solicitar às autoridades competentes destes territórios elementos relevantes ao combate à fraude e evasão fiscal, designa-damente informações sobre a movimentação de fundos bem como sobre a titularidade de sociedades, fundações, trusts ou outro tipo de veículos aí criados.

É, pois, dada continuidade ao processo de negocia-ção destes acordos, estando também em curso trabalhos que deverão brevemente conduzir à assinatura de acor-dos semelhantes com outros territórios.

Cooperação entre Portugal e Brasil

Os Ministérios das Finanças de Portugal e do brasil assinaram, no passado mês de Dezembro, um protocolo em matéria fiscal, visando desta forma reforçar a coope-ração entre as administrações fiscais de ambos os países.

Trata-se do “Protocolo de Assistência mútua admi-nistrativa em matéria de troca de informações tributá-rias”, que deverá favorecer a criação dos mecanismos necessários à troca de informações entre as respectivas autoridades fiscais, tal como prevista na Convenção des-tinada a Evitar a Dupla Tributação e a Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos sobre o Rendimento, as-sinada entre Portugal e brasil. Assim, será possível obter os elementos relevantes no combate à fraude e evasão fiscal, em conformidade com a Convenção Modelo OCDE.


análise

Sistema de incentivos fiscais em investigação e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II)

Por Dr. Ricardo Rodrigues Pereira (*)

A lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orça-mento do Estado para 2011), aprovou o Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento Empresarial II (SIFIDE II), a vigorar nos períodos de tributação de 2011 a 2015, cujo respectivo regime jurídi-co consta do artigo 133º daquele diploma legal.

Para este efeito, são consideradas “despesas de investiga-ção” as efectuadas pelo sujeito passivo de IRC com vista à aquisição de novos conhecimentos científicos ou técni-cos e “despesas de desenvolvimento” as realizadas pelo sujeito passivo de IRC por via da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de outros conhecimentos científicos ou técnicos com vista à descoberta ou melho-ria substancial de matérias-primas, produtos, serviços ou processos de fabrico.

No respeitante às despesas elegíveis, são considera-das dedutíveis as seguintes, desde que sejam referentes a actividades de I&D:

a) As aquisições de imobilizado, com excepção de edifícios e terrenos, desde que criados ou adqui-ridos em estado novo e afectos directamente à realização de actividades de I&D;

b) As despesas com pessoal directamente envolvido em tarefas de I&D;

c) As despesas com a participação de dirigentes e quadros na gestão de instituições de I&D;

d) As despesas de funcionamento com o pessoal directamente envolvido em tarefas de I&D que sejam contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários, respeitantes ao exercício;

e) As despesas atinentes à contratação de actividades de I&D junto de entidades públicas ou beneficiá-rias do estatuto de utilidade pública ou de entida-des cuja idoneidade em matéria de I&D seja re-conhecida por despacho conjunto dos Ministros da Economia e da Inovação e da Ciência, Tec-nologia e Ensino Superior (estas entidades não podem deduzir quaisquer despesas incorridas em projectos realizados por conta de terceiros);

f) A participação no capital de instituições de I&D e contributos para fundos de investimentos, públi-cos ou privados, destinados a financiar empresas dedicadas sobretudo a I&D, incluindo o financia-mento da valorização dos seus resultados, cuja idoneidade em matéria de I&D seja reconhecida por despacho conjunto dos Ministros da Econo-mia e da Inovação e da Ciência, Tecnologia e En-sino Superior;

g) Os custos com o registo e a manutenção de paten-tes, se se tratarem de micro, pequenas e médias empresas;

h) As despesas com a aquisição de patentes que se-jam predominantemente destinadas à realização de actividades de I&D;

i) As despesas com as auditorias à I&D;j) As despesas com a execução de projectos de I&D

que sejam necessários ao cumprimento de obri-gações contratuais públicas.

Relativamente ao âmbito da dedução, ao montante apurado nos termos do artigo 90º do Código do IRC1,

(*) Advogado.

1. O artigo 90º do Código do IRC determina o seguinte:

Artigo 90º

Procedimento e forma de liquidação

1 - Aliquidação do IRC processa-se nos seguintes termos:

a) Quando a liquidação deva ser feita pelo sujeito passivo nas declara-ções a que se referem os artigos 120.º e 122.º, tem por base a matéria colectável que delas conste;

b) Na falta de apresentação da declaração a que se refere o artigo 120.º, a liquidação é efectuada até 30 de Novembro do ano seguinte àquele a que respeita ou, no caso previsto no n.º 2 do referido artigo, até ao fim do 6.º mês seguinte ao do termo do prazo para apresentação da declaração aí mencionada e tem por base o valor anual da retribui-ção mínima mensal ou, quando superior, a totalidade da matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada;

c) Na falta de liquidação nos termos das alíneas anteriores, a mesma tem por base os elementos de que a administração fiscal disponha.

2 - Ao montante apurado nos termos do número anterior são efectuadas as seguintes deduções, pela ordem indicada:

a) A correspondente à dupla tributação internacional;

b) A relativa a benefícios fiscais;

análise


e até à sua concorrência, os sujeitos passivos de IRC re-sidentes em território português que exerçam, a título principal ou não, uma actividade de natureza agrícola, in-dustrial, comercial e de serviços e os não residentes com estabelecimento estável nesse território podem deduzir o valor correspondente às despesas com I&D, na parte que não tenha sido objecto de comparticipação financei-ra do Estado a fundo perdido, realizadas nos períodos de tributação de 1 de Janeiro de 2011 a 31 de Dezembro de 2015, numa dupla percentagem:

a) Taxa de base – 32,5% das despesas realizadas na-quele período;

b) Taxa incremental – 50% do acréscimo das despe-sas realizadas naquele período em relação à média aritmética simples dos dois exercícios anteriores, até ao limite de € 1 500 000.

Aos sujeitos de IRC que sejam PME – conforme a definição constante do artigo 2º do Decreto-lei nº 372/2007, de 6 de Novembro2 –, que ainda não comple-

c) A relativa ao pagamento especial por conta a que se refere o artigo 106.º;

d) A relativa a retenções na fonte não susceptíveis de compensação ou reembolso nos termos da legislação aplicável.

3 - ...

4 - Ao montante apurado nos termos do n.º 1, relativamente às entidades mencionadas no n.º 4 do artigo 120.º, apenas é de efectuar a dedução relativa às retenções na fonte quando estas tenham a natureza de imposto por conta do IRC.

5 - As deduções referidas no n.º 2 respeitantes a entidades a que seja apli-cável o regime de transparência fiscal estabelecido no artigo 6.º são im-putadas aos respectivos sócios ou membros nos termos estabelecidos no n.º 3 desse artigo e deduzidas ao montante apurado com base na matéria colectável que tenha tido em consideração a imputação prevista no mes-mo artigo.

6 - Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, as deduções referidas no n.º 2 relativas a cada uma das socie-dades são efectuadas no montante apurado relativamente ao grupo, nos termos do n.º 1.

7 - Das deduções efectuadas nos termos das alíneas a), b) e c) do n.º 2 não pode resultar valor negativo.

8 - Ao montante apurado nos termos das alíneas b) e c) do n.º 1 apenas são feitas as deduções de que a administração fiscal tenha conhecimento e que possam ser efectuadas nos termos dos nº 2 a 4.

9 - Nos casos em que seja aplicável o disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 79.º, são efectuadas anualmente liquidações com base na matéria colectável determinada com carácter provisório, devendo, face à liquida-ção correspondente à matéria colectável respeitante a todo o período de liquidação, cobrar-se ou anular-se a diferença apurada.

10 - A liquidação prevista no n.º 1 pode ser corrigida, se for caso disso, dentro do prazo a que se refere o artigo 101.º, cobrando-se ou anulando-se então as diferenças apuradas.2. Esta norma legal estatui o seguinte:

Artigo 2º

Definição de PME

Para efeitos do presente decreto-lei, a definição de PME, bem como os con-ceitos e critérios a utilizar para aferir o respectivo estatuto, constam do seu anexo, que dele faz parte integrante, e correspondem aos previstos na

taram dois exercícios e que não beneficiaram da referida taxa incremental, é aplicada uma majoração de 10% à aludida taxa base.

A mencionada taxa incremental é acrescida em 20% para as despesas relativas à contratação de doutorados pelas empresas para actividades de I&D, passando o li-mite acima indicado a ser de € 1 800 000.

A dedução é feita, nos termos do artigo 90º do Có-digo do IRC, na liquidação respeitante ao período de tributação, sendo que as despesas que, por insuficiência de colecta, não possam ser deduzidas no exercício em que foram efectuadas podem ser deduzidas até ao sexto exercício imediato.

Ademais, quando no ano de início de usufruição do benefício ocorrer a mudança do período de tributação, deve ser considerado o período anual que se inicie na-quele ano.

Importa salientar que apenas podem beneficiar da aludida dedução os sujeitos passivos de IRC que preen-cham cumulativamente as seguintes condições:

a) O respectivo lucro tributável não seja determina-do por métodos indirectos;

b) Não sejam devedores ao Estado e à Segurança Social de quaisquer impostos ou contribuições, ou tenham o respectivo pagamento devidamente assegurado.

Há ainda que sublinhar que a referenciada dedução não é acumulável, relativamente ao mesmo investimen-

Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão Europeia, de 6 de Maio.

Por seu turno, os artigos 1º e 2º do Anexo ao Decreto – Lei nº 372/2007, de 6 de Novembro, estabelecem o seguinte:

Artigo 1º

Empresa

Entende-se por empresa qualquer entidade que, independentemente da sua forma jurídica, exerce uma actividade económica. São, nomeada-mente, consideradas como tal as entidades que exercem uma actividade artesanal ou outras actividades a título individual ou familiar, as socieda-des de pessoas ou as associações que exercem regularmente uma actividade económica.

Artigo 2º

Efectivos e limiares financeiros que definem as categorias de empresas

1 - A categoria das micro, pequenas e médias empresas (PME) é constituída por empresas que empregam menos de 250 pessoas e cujo volume de negó-cios anual não excede 50 milhões de euros ou cujo balanço total anual não excede 43 milhões de euros.

2 - Na categoria das PME, uma pequena empresa é definida como uma empresa que emprega menos de 50 pessoas e cujo volume de negócios anual ou balanço total anual não excede 10 milhões de euros.

3 - Na categoria das PME, uma micro empresa é definida como uma em-presa que emprega menos de 10 pessoas e cujo volume de negócios anual ou balanço total anual não excede 2 milhões de euros.


análise

to, com benefícios fiscais da mesma natureza que este-jam previstos noutros diplomas legais.

Por outro lado, é aplicável o disposto no nº 3 do ar-tigo 15º do Estatuto dos benefícios Fiscais3 aos sujeitos passivos que se reorganizem, em resultado de actos de concentração tal como definidos no artigo 73º do Códi-go do IRC4.

3. O artigo 15º, nº 3, do Estatuto dos Benefícios Fiscais estabelece o seguinte:

Artigo 15º

Transmissão dos benefícios fiscais

(…)

3 - É igualmente transmissível inter vivos, mediante autorização do Mi-nistro das Finanças, o direito aos benefícios fiscais concedidos, por acto ou contrato fiscal, a pessoas singulares ou colectivas, desde que no transmis-sário se verifiquem os pressupostos do benefício e fique assegurada a tutela dos interesses públicos com ele prosseguidos.4. O artigo 73º do Código do IRC estatui o seguinte:

Artigo 73º

Definições e âmbito de aplicação

1 - Considera-se fusão a operação pela qual se realiza:

a) A transferência global do património de uma ou mais sociedades (sociedades fundidas) para outra sociedade já existente (sociedade be-neficiária) e a atribuição aos sócios daquelas de partes representativas do capital social da beneficiária e, eventualmente, de quantias em dinheiro que não excedam 10 % do valor nominal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal das participações que lhes forem atribuídas;

b) A constituição de uma nova sociedade (sociedade beneficiária), para a qual se transferem globalmente os patrimónios de duas ou mais sociedades (sociedades fundidas), sendo aos sócios destas atribuídas partes representativas do capital social da nova sociedade e, even-tualmente, de quantias em dinheiro que não excedam 10 % do va-lor nominal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal das participações que lhes forem atribuídas;

c) A operação pela qual uma sociedade (sociedade fundida) transfere o conjunto do activo e do passivo que integra o seu património para a sociedade (sociedade beneficiária) detentora da totalidade das partes representativas do seu capital social.

2 - Considera-se cisão a operação pela qual:

a) Uma sociedade (sociedade cindida) destaca um ou mais ramos da sua actividade, mantendo pelo menos um dos ramos de actividade, para com eles constituir outras sociedades (sociedades beneficiárias) ou para os fundir com sociedades já existentes, mediante a atribuição aos seus sócios de partes representativas do capital social destas últi-mas sociedades e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro que não exceda 10 % do valor nominal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal das participações que lhes sejam atribuídas;

b) Uma sociedade (sociedade cindida) é dissolvida e dividido o seu pa-trimónio em duas ou mais partes, sendo cada uma delas destina-da a constituir um nova sociedade (sociedade beneficiária) ou a ser fundida com sociedades já existentes ou com partes do património de outras sociedades, separadas por idênticos processos e com igual finalidade, mediante a atribuição aos seus sócios de partes represen-tativas do capital social destas últimas sociedades e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro que não exceda 10 % do valor nominal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal das participações que lhes forem atribuídas.

3 - Considera-se entrada de activos a operação pela qual uma sociedade

No tocante às obrigações acessórias previstas no re-gime jurídico em análise, há que referir, desde logo, que a sobredita dedução deve ser justificada por declaração comprovativa, a requerer pelas entidades interessadas, ou prova da apresentação do pedido de emissão dessa declaração, de que as actividades exercidas ou a exercer correspondem efectivamente a acções de investigação ou desenvolvimento, dos respectivos montantes envol-vidos, do cálculo do acréscimo das despesas em relação à média dos dois exercícios anteriores e de outros ele-

(sociedade contribuidora) transfere, sem que seja dissolvida, o conjunto ou um ou mais ramos da sua actividade para outra sociedade (sociedade beneficiária), tendo como contrapartida partes do capital social da socie-dade beneficiária.

4 - Para efeitos do número anterior e da alínea a) do n.º 2, considera-se ramo de actividade o conjunto de elementos que constituem, do ponto de vista organizacional, uma unidade económica autónoma, ou seja, um conjunto capaz de funcionar pelos seus próprios meios, o qual pode com-preender as dívidas contraídas para a sua organização ou funcionamento.

5 - Considera-se permuta de partes sociais a operação pela qual uma socie-dade (sociedade adquirente) adquire uma participação no capital social de outra (sociedade adquirida), que tem por efeito conferir-lhe a maioria dos direitos de voto desta última, ou pela qual uma sociedade, já detentora de tal participação maioritária, adquire nova participação na sociedade ad-quirida, mediante a atribuição aos sócios desta, em troca dos seus títulos, de partes representativas do capital social da primeira sociedade e, eventu-almente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10 % do valor no-minal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal dos títulos entregues em troca.

6 - Para efeitos da aplicação dos artigos 74.º e 76.º, na parte respeitante às fusões e cisões de sociedades de diferentes Estados membros da União Europeia, o termo «sociedade» tem o significado que resulta do anexo à Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho.

7 - O regime especial estatuído na presente subsecção aplica-se às operações de fusão e cisão de sociedades e de entrada de activos, tal como são defini-das nos n.os 1 a 3, em que intervenham:

a) Sociedades com sede ou direcção efectiva em território português su-jeitas e não isentas de IRC;

b) Sociedade ou sociedades de outros Estados membros da União Euro-peia, desde que todas as sociedades se encontrem nas condições estabe-lecidas no artigo 3.º da Directiva n.º 90/434/CEE, de 23 de Julho.

8 - O regime especial não se aplica sempre que, por virtude das operações referidas no número anterior, sejam transmitidos navios ou aeronaves, ou bens móveis afectos à sua exploração, para uma entidade de navegação marítima ou aérea internacional não residente em território português.

9 - Às fusões e cisões, efectuadas nos termos legais, de sujeitos passivos do IRC residentes em território português que não sejam sociedades e aos respectivos membros, bem como às entradas de activos e permutas de par-tes sociais em que intervenha pessoa colectiva que não seja sociedade, é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime da presente subsecção, na parte respectiva.

10 - O regime especial estabelecido não se aplica, total ou parcialmente, quando se conclua que as operações abrangidas pelo mesmo tiveram como principal objectivo ou como um dos principais objectivos a evasão fiscal, o que pode considerar-se verificado, nomeadamente, nos casos em que as sociedades intervenientes não tenham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributação em IRC ou quando as operações não tenham sido realizadas por razões económicas válidas, tais como a reestruturação ou a racionalização das actividades das sociedades que ne-las participam, procedendo-se então, se for caso disso, às correspondentes liquidações adicionais de imposto.

análise

12 REVISTA FISCAL Janeiro/Fevereiro | 2011

mentos reputados pertinentes, a qual é emitida por en-tidade nomeada por despacho do Ministro da Ciência, Tecnologia e Ensino Superior e é integrada no processo de documentação fiscal do sujeito passivo a que alude o artigo 130º do Código do IRC5.

Acresce que no processo de documentação fiscal do sujeito passivo deve ainda constar documento que evi-dencie o cálculo do benefício fiscal, tal como documento

5. O artigo 130º Código do IRC estatui o seguinte:

Artigo 130º

Processo de documentação fiscal

1 - Os sujeitos passivos de IRC, com excepção dos isentos nos termos do artigo 9.º, são obrigados a manter em boa ordem, durante o prazo de 10 anos, um processo de documentação fiscal relativo a cada período de tributação, que deve estar constituído até ao termo do prazo para entrega da declaração a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 117.º, com os elementos contabilísticos e fiscais a definir por portaria do Ministro das Finanças.

2 - O referido processo deve estar centralizado em estabelecimento ou ins-talação situada em território português nos termos do artigo 125.º ou nas instalações do representante fiscal, quando o sujeito passivo não tenha a sede ou direcção efectiva em território português e não possua estabeleci-mento estável aí situado.

3 - Os sujeitos passivos que integrem o cadastro especial de contribuintes, nos termos da alínea a) do artigo 14.º da Portaria n.º 348/2007, de 30 de Março, e as entidades a que seja aplicado o regime especial de tributação dos grupos de sociedades são obrigados a proceder à entrega do processo de documentação fiscal conjuntamente com a declaração anual referida na alínea c) do n.º 1 do artigo 117.º.

comprovativo de que o sujeito passivo não é devedor ao Estado e à Segurança Social de quaisquer impostos ou contribuições, ou tem o respectivo pagamento devida-mente assegurado, com referência ao mês anterior ao da entrega da declaração periódica de rendimentos.

Noutra parametria, os interessados em recorrer a este sistema de incentivos fiscais devem disponibilizar atempadamente as informações solicitadas pela sobredi-ta entidade nomeada por despacho do Ministro da Ciên-cia, Tecnologia e Ensino Superior e aceitar submeter-se às auditorias tecnológicas que vierem a ser determinadas.

Ainda neste concreto âmbito, o Ministério da Ciên-cia, Tecnologia e Ensino Superior, através da dita entida-de, comunica por via electrónica à Direcção-Geral dos Impostos, até ao fim do mês de Fevereiro de cada ano, a identificação dos beneficiários e do montante das des-pesas consideradas elegíveis reportadas ao ano anterior ao da comunicação.

No referente às obrigações contabilísticas dos su-jeitos passivos de IRC que beneficiem deste regime, a respectiva contabilidade deve dar expressão ao imposto que deixe de ser pago em resultado da dedução acima mencionada, através da menção do correspondente va-lor no anexo ao balanço e à demonstração de resultados atinente ao exercício em que a dedução é efectuada.

Uma referência e um instrumento de trabalho para todos quantos desenvolvem a sua actividade profissional em íntima relação com o mundo tributário, sejam quadros de empresas, advogados, magis-trados, consultores, revisores oficias de contas, técnicos oficiais de contas e demais profissionais que lidam com esta matéria.

Pedidos para: Vida Económica - R. Gonçalo Cristóvão, 111 6º esq. • 4049-037 PORTO Tel. 223 399 400 • Fax 222 058 098 • E-mai: [email protected]

Publicação bimensal (6 nºs/ano)Formato A4 com 80 páginas

SECÇÕESActualidade • Análise e Doutrina • Contabilidade e Fiscalidade • Jurisprudência (Anotada, Resumos e Sumários) • Síntese (Jurisprudência, Doutrina Fiscal e Legislação Fiscal) • União Europeia • Espanha

NÃO PERCA. ASSINE AINDA HOJE EMHTTP://LIVRARIA.VIDAECONOMICA.PT


análise

O acesso da administração tributáriaa informações e documentos bancários

Por Dr. Ricardo Rodrigues Pereira (*)

A lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orçamen-to do Estado para 2011), alterou a lei Geral Tributária1, tendo, nomeadamente, dado nova redacção aos artigos 63º-A e 63º-b deste diploma legal, ou seja, alterou, uma vez mais, o regime legal de acesso da Administração Tri-butária a informações e documentos bancários.

Atenta a importância desta matéria, a delicadeza de que a mesma se reveste e as múltiplas alterações legais que têm sido levadas a efeito, vamos seguidamente pas-sar em revista, breve e sistematizadamente, o aludido regime jurídico.

O nº 1 do artigo 63º da lGT estatui que os órgãos competentes da Administração Tributária podem, nos termos legais, desenvolver todas as diligências neces-sárias ao apuramento da situação tributária dos contri-buintes, nomeadamente as elencadas nas diversas alíneas deste preceito legal. A falta de cooperação dos contri-buintes na realização de qualquer dessas diligências só é legítima quando estas impliquem, entre outras situações, a consulta a elementos abrangidos pelo segredo profis-sional ou outro dever de sigilo legalmente regulado, com excepção do segredo bancário2.

O nº 2 do mesmo artigo estabelece que o acesso a informação protegida por segredo profissional ou por qualquer outro dever de sigilo legalmente regulado de-pende de autorização judicial, nos termos da legislação que se afigurar aplicável.

Por seu turno, o nº 3 do referido artigo preceitua que o acesso à informação protegida pelo sigilo bancário é feito nos termos previstos nos artigos 63º-A, 63º-b e 63º-C da lGT, sem prejuízo do disposto no nº 2 citado.

Quando a Administração Tributária exija fundamen-tadamente a derrogação do sigilo a que estejam vincu-

(*) Advogado.

1. Adiante abreviadamente designada por LGT.2. Artigo 63º, nº 5, da LGT.

ladas as instituições de crédito, sociedades financeiras e outras entidades, a respectiva notificação a fim de estas permitirem o acesso a elementos cobertos por aquele sigilo deve ser instruída com os elementos seguintes3:

a) Nas situações de acesso directo, cópia da decisão fundamentada proferida pelo Director-Geral dos Impostos ou pelo Director-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo;

b) Nos casos de acesso directo com audição prévia obrigatória do sujeito passivo ou de familiares ou terceiros que se encontrem numa relação especial com o contribuinte, cópia da decisão fundamen-tada proferida pelo Director-Geral dos Impos-tos ou pelo Director-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo e cópia da notificação dirigida para o efeito de assegurar a referida audição prévia.

As instituições de crédito, sociedades financeiras e outras entidades têm o dever de cumprir, no prazo de 10 dias úteis, as obrigações relativas ao acesso a elementos cobertos pelo sigilo a que estejam vinculadas4.

Noutra parametria, as instituições de crédito e so-ciedades financeiras estão sujeitas a mecanismos de in-formação automática, nos termos a definir por portaria do Ministro das Finanças, ouvido o banco de Portugal, relativamente5:

a) À abertura ou manutenção de contas bancárias por contribuintes cuja situação tributária não se encontre regularizada ou inseridos em sectores de risco;

b) Às transferências transfronteiras que:(i) não sejam relativas a pagamentos de rendimen-

tos sujeitos a algum dos regimes de comunica-ção para efeitos fiscais já previstos na lei;

(ii) não sejam relativas a transacções comerciais; (iii) não sejam efectuadas por entidades públicas.

3. Artigo 63º, nº 7, da LGT.4. Artigo 63º, nº 8, da LGT.5.Artigo 63º-A, nº 1, da LGT.

análise


A informação a submeter, nos termos que se vêm de referir, compreende os seguintes elementos6:

a) A identificação das contas;b) O número de identificação fiscal dos titulares;c) O valor dos depósitos no ano;d) O saldo em 31 de Dezembro;e) Outros elementos que constem da declaração de

modelo oficial.As instituições de crédito e sociedades financeiras

estão, por outro lado, obrigadas a comunicar à Direcção- -Geral dos Impostos, até ao final do mês de Julho de cada ano, as transferências financeiras que7:

a) Tenham como destinatário uma entidade locali-zada em país, território ou região com regime de tributação privilegiada mais favorável;

b) Não sejam relativas a pagamentos de rendimen-tos sujeitos a algum dos regimes de comunicação para efeitos fiscais já previstos na lei;

c) Não sejam operações efectuadas por pessoas co-lectivas de direito público.

As instituições de crédito e sociedades financeiras es-tão, ainda, obrigadas a comunicar à Direcção-Geral dos Impostos, até ao final do mês de Julho de cada ano, o valor dos fluxos de pagamentos com cartões de crédito e de débito, efectuados por seu intermédio, a sujeitos passivos que aufiram rendimentos da categoria b de IRS e de IRC, sem por qualquer modo identificar os titulares daqueles cartões8.

Por seu turno, os sujeitos passivos de IRS estão obri-gados a mencionar na respectiva declaração de rendi-mentos a existência e identificação de contas de depó-sitos ou de títulos abertas em instituição financeira não residente em território português9.

Dito isto. A Administração Tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancá-rios10, sem necessidade do consentimento do titular dos

6. Artigo 63º-A, nº 5, da LGT.7. Artigo 63º-A, nº 2, da LGT. Ver Portaria nº 150/2004, de 13 de Fe-vereiro, que aprova a lista dos países, territórios e regiões com regimes de tributação privilegiada, claramente mais favoráveis.8. Artigo 63º-A, nº 3, da LGT.9. Artigo 63º-A, nº 6, da LGT.10. Para este efeito, como decorre do nº 10 do artigo 63º-B da LGT, é considerado documento bancário qualquer documento ou registo, seja qual for o respectivo suporte, no qual se titulem, comprovem ou registem operações praticadas por instituições de crédito ou so-ciedades financeiras no âmbito da respectiva actividade, incluindo os atinentes a operações realizadas mediante a utilização de cartões de crédito.

elementos protegidos, nas seguintes situações11:a) Quando existam indícios da prática de crime em

matéria tributária;b) Quando existam indícios da falta de veracidade

do declarado ou esteja em falta declaração fiscal legalmente exigível;

c) Quando se verifiquem indícios da existência de acréscimos de património não justificados, nos termos previstos na alínea f) do nº 1 do artigo 87º da lGT12;

d) Quando se trate da verificação de conformidade de documentos de suporte de registos contabi-lísticos dos sujeitos passivos de IRS e IRC que estejam sujeitos a contabilidade organizada;

e) Quando haja a necessidade de controlar os pres-supostos de regimes fiscais privilegiados de que o contribuinte usufrua;

f) Quando se verifique a impossibilidade de compro-vação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88º da lGT13, e, em geral, quando estejam verificados os pres-

11. Artigo 63º-B, nº 1, da LGT.12. Esta norma legal estatui o seguinte:

Artigo 87ºRealização da avaliação indirecta

1 - A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de:(…)

f) Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo libe-ralidades, de valor superior a A 100 000, verificados simultanea-mente com a falta de declaração de rendimentos ou com a exis-tência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados.

13. O artigo 88º da LGT estabelece o seguinte:Artigo 88º

Impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributávelA impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indirectos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apuramento da ma-téria tributável:

a) Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não su-pridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais;

b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legal-mente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutiliza-ção, falsificação ou viciação;

c) Existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade perante a administração tributária e erros e inexactidões na contabilidade das operações não supridos no prazo legal;

d) Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.


análise

supostos para o recurso à avaliação indirecta da matéria tributável;

g) Quando se verifique a existência comprovada de dívidas à Administração Fiscal ou à Segurança Social.

Importa salientar que os actos praticados pela Ad-ministração Tributária no sentido de aceder a informa-ções ou documentos bancários nas situações acabadas de mencionar são susceptíveis de recurso judicial com efeito meramente devolutivo14. Se este recurso for de-ferido, os elementos de prova entretanto obtidos não podem ser utilizados para qualquer efeito em desfavor do contribuinte15.

Por outro lado, quando se trate de familiares ou ter-ceiros que se encontrem numa relação especial com o contribuinte, a Administração Tributária tem também o poder de aceder directamente aos documentos bancá-rios, nas situações de recusa da sua exibição ou de auto-rização para a sua consulta16.

Há que salientar que os actos praticados pela Admi-nistração Tributária neste âmbito específico dependem da audição prévia do familiar ou terceiro e são susceptí-veis de recurso judicial com efeito suspensivo, por parte destes17. Também neste caso, se aquele recurso for de-ferido, os elementos de prova entretanto recolhidos não podem ser utilizados para qualquer efeito em desfavor do contribuinte18.

As decisões da Administração Tributária de aceder às informações e documentos bancários que se vêm de re-ferir são da competência do Director-Geral dos Impos-tos ou do Director-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, ou seus substitutos legais, sem possibilidade de delegação, devendo ser fundamen-tadas com a expressa menção dos motivos concretos que as justificam e devem ser notificadas aos interessa-dos no prazo de 30 dias após a sua emissão19.

Por último, neste âmbito, há que evidenciar que as entidades que estejam numa relação de domínio com o contribuinte ficam sujeitas aos sobreditos regimes de acesso à informação bancária20.

Noutra ordem de considerações, importa destacar que os sujeitos passivos de IRC e os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devem dispor de contabilidade organizada, são obrigados a possuir, pelo menos, uma

14. Artigo 63º-B, nº 5, da LGT.15. Artigo 63º-B, nº 6, da LGT.16. Artigo 63º-B, nº 2, da LGT.17. Artigo 63º-B, nº 5, da LGT.18. Artigo 63º-B, nº 6, da LGT.19. Artigo 63º-B, nº 4, da LGT.20. Artigo 63º-B, nº 7, da LGT.

conta bancária através da qual:a) Devem ser, exclusivamente, movimentados os pa-

gamentos e recebimentos atinentes à respectiva actividade empresarial desenvolvida21;

b) Devem ser efectuados todos os movimentos rela-tivos a suprimentos, outras formas de emprésti-mos e adiantamentos de sócios22;

c) Devem ser efectuados quaisquer outros movimen-tos de ou a favor dos sujeitos passivos23.

A Administração Tributária, nos mesmos termos e circunstâncias acima descritos, pode aceder a todas as informações ou documentos bancários referentes à(s) dita(s) conta(s) bancária(s) sem necessidade do consenti-mento dos respectivos titulares24.

Acresce que os pagamentos referentes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser realizados através de meio de pagamento que permita a identifica-ção do respectivo destinatário, nomeadamente transfe-rência bancária, cheque nominativo ou débito directo.

Isto posto. Numa perspectiva adjectiva desta matéria, importa atentar ao processo especial de derrogação do dever de sigilo bancário, previsto no artigo 146º-A do Código de Procedimento e Processo Tributário25, o qual se aplica às referenciadas situações de acesso da Admi-nistração Tributária a informação bancária para fins fis-cais e reveste as seguintes formas26:

a) Recurso interposto pelo contribuinte;b) Pedido de autorização da Administração Tribu-

tária.No tocante à primeira das aludidas formas de que o

citado meio processual se pode revestir, aplicável quan-do o contribuinte pretenda recorrer da decisão admi-nistrativa que determina o acesso directo à informação bancária que lhe diga respeito, esta surge densificada no artigo 146º-b do CPPT, sendo de salientar os seguintes aspectos:

a) A petição inicial, na qual são justificadas sumaria-mente as razões da discordância do contribuinte:(i) É apresentada: - No Tribunal Tributário de 1ª instância da

área do domicílio fiscal do contribuinte; - No prazo de 10 dias a contar da data em que

o contribuinte foi notificado da decisão; (ii) Não obedece a formalidade especial;(iii) Não tem de ser subscrita por advogado;

21. Artigo 63º-C, nº 1, da LGT.22. Artigo 63º-C, nº 2, da LGT.23. Idem.24. Artigo 63º-C, nºs 4 e 5, da LGT.25. Adiante abreviadamente designado por CPPT.26. Artigo 146º-A, nº 1, do CPPT.

análise


(iv) Deve ser acompanhada dos respectivos ele-mentos de prova, os quais devem ser exclusi-vamente de natureza documental;

b) O Director-Geral dos Impostos ou o Director- -Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo são notificados para, querendo, deduzirem oposição no prazo de 10 dias, a qual também deve ser acompanhada dos respectivos elementos probatórios;

c) Este recurso é tramitado como processo urgen-te27;

d) A decisão judicial deve ser proferida no prazo de 90 dias a contar da data da respectiva instaura-ção28.

Relativamente à segunda das citadas formas de que o mencionado meio processual se pode revestir, utilizável quando a Administração Tributária pretenda aceder a in-formação bancária atinente a familiares do contribuinte ou a terceiros com ele relacionados, esta está regulada

27.Artigo 146º-D, nº 1, do CPPT.28. Artigo 146º-D, nº 2, do CPPT.

no artigo 146º-C do CPPT, importando destacar os se-guintes aspectos:

a) O requerimento a solicitar a respectiva autoriza-ção:(i) É apresentado ao Tribunal Tributário de 1ª ins-

tância do domicílio fiscal do visado;(ii) Não obedece a formalidade especial;(iii) Deve ser acompanhado dos respectivos ele-

mentos de prova;b) O visado é notificado para, querendo, deduzir

oposição no prazo de 10 dias, a qual também deve ser acompanhada dos respectivos elementos de prova;

c) Este pedido de autorização é tramitado como pro-cesso urgente29;

d) A decisão judicial deve ser proferida no prazo de 90 dias a contar da data da apresentação do res-pectivo requerimento inicial30.

29. Artigo 146º-D, nº 1, do CPPT. 30. Artigo 146º-D, nº 2, do CPPT.

Manual dePrestação de Contas nasSociedades Comerciais

O processo de relato financeiro em SNC

“Um excelente manual orientativo da estrutura da apresentação das contas.

Uma obra fundamental a ser consultada pelos profissionais e estudantes da contabilidade.”

António Domingues Azevedo, Bastonário da OTOC

Autores:Duarte Nuno Araujo Patrícia Cardoso José Novais

Páginas: 296

P.V.P.: € 22

Edição:

NOVIDADE

PEDIDOS PARA: •R. Gonçalo Cristóvão, 111, 6º esq. • 4049-037 PORTO • Tel. 223 399 400 [email protected] ou compre já em: http://livraria.vidaeconomica.pt

Saiba mais em www.manualdeprestacaodecontas.com

jurisprudência[anotada]


ImpugnaçãoFundamento da oposiçãoErro na forma de processoConvolação

SumárioI - O responsável subsidiário pode impugnar a liqui-

dação de imposto cuja responsabilidade lhe é atribuída e/ou opor-se à execução que contra ele reverteu, mas não pode fazê-lo indiferentemente por um ou outro meio consoante o que mais lhe convier, pois a cada di-reito corresponde o meio processual adequado para o fazer valer em juízo.

II - O meio processual adequado para reagir contra o despacho de reversão, com fundamento na ilegalidade deste por falta de fundamentação e ausência de prévia excussão do património da executada originária (artigo 204.º, n.º 1, alíneas i) e b) do CPPT, respectivamente), é a oposição à execução fiscal, e não a impugnação judicial.

III - Havendo erro na forma de processo, haverá que ordenar a “convolação” do meio processual inadequado em meio processual adequado quando a tal não obste, como no caso, a intempestividade da petição de impug-nação para ser apreciada como oposição.

Supremo Tribunal Administrativo

Acórdão de 29 de Setembro de 2010

Processo nº 0127/10

Relator: Dra. Isabel Marques da Silva

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -1 – A…, com os sinais dos autos, recorre para este

Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administra-tivo e Fiscal de leiria, de 6 de Janeiro de 2010, que in-deferiu liminarmente – por erro na forma de processo insusceptível de “convolação” –, a impugnação por si deduzida contra os despachos de reversão que determi-naram a sua citação nos processos de execução fiscal n.º … e apensos e n.º … e apensos, inicialmente instaura-dos contra a sociedade “b… apresentando as seguintes conclusões:

I – Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida, nos autos em referência, na qual foi rejeitada liminarmente a impugnação por “tendo a impugnante incorrido em erro na forma de processo não podendo,

todavia, os presentes autos ser aproveitados para pros-seguirem sob a forma de processo determinada na lei, concretamente, como oposição, é o mesmo nulo, nulida-de que ora se declara (cfr. artigo 98.º do C.P.P.T. e artigo 206º, nº 2, do C.P.C..)” (O sublinhado é nosso).

II – Pela douta sentença recusou o Douto Tribunal recorrido admitir a IMPUGNAÇÃO JUDICIAl, opor-tunamente apresentada, como meio de defesa da impug-nante, ora Recorrente.

III – Em 24/08/2008 a Recorrente foi citada das reversões operada(s) pelo Órgão de Execução Fiscal – Serviço de Finanças de Santarém, relativo a dívidas provindas das liquidações de IRC, dos anos 2002, 2003, 2005, 2006 e 2007.

IV – A Recorrente, por entender que tais reversões são manifestamente IlEGAIS apresentou, oportuna-mente, a correspondente IMPUGNAÇÃO JUDICIAl, a qual foi apresentada nos termos e com os fundamen-tos do disposto no artº 22 nº 4, da l.G.T. e do art. 99º e ss. do C.P.P.T.

V – Quer a “Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida”, quer a “Preterição de outras for-malidades legais” expressamente suscitadas na IMPUG-NAÇÃO JUDICIAl EM CAUSA, são fundamentos da apresentação deste meio de defesa (cfr. art.º 99,als c) e d) do C.P.P.T.), podendo a mesma ser apresentada, no prazo de 120 dias contados a partir da “Citação dos res-ponsáveis subsidiários, em processo de execução fiscal”, como resulta do disposto no artº 102, nº 1, al. c), do C.P.P.T.

VI – Sendo exactamente estas as circunstâncias em causa, foi precisamente este o meio a que a Recorrente entendeu recorrer no exercício do seu direito de defesa, pelo que dúvidas não podem subsistir quanto à legali-dade e oportunidade deste meio de defesa, conforme entendimento acolhido pela melhor Doutrina: a este res-peito, vd. Comentário ao artº 9º, nº 3, do C.P.P.T. – in C.P.P.T., anotado e comentado, Jorge lopes de Sousa, Colecção Direito, Vol. I, 2006, p. 115. “17 – Requisitos da reversão da execução fiscal contra responsáveis sub-sidiários (…)

(…) Na sequência da citação, que deve incluir os ele-mentos essenciais da liquidação da dívida cuja respon-sabilidade é exigida ao responsável subsidiário, desig-nadamente a sua fundamentação, para além dos demais requisitos previstos no artº 190.º do CPPT, este tem legitimidade para reclamar ou impugnar aquela, para de-duzir oposição à execução, para requerer o pagamento em prestações ou requerer a dação em pagamento (artºs 224º, nº4, da lGT e 196º, 201º e 203º do CPPT)” – (Os sublinhados são nossos).



VII – Assim, terá que se concluir que à ora recorren-te sempre seria permitido lançar mão da Impugnação Judicial, como meio de defesa adequado, nos termos su-pra expandidos, até porque a ora recorrente mais não fez que exercer um direito que lhe foi expressamente confe-rido pelo próprio Órgão de Execução Fiscal.

VIII – Porquanto consta expressamente da Citação para a reversão sob o título “ObJECTO E FUNÇÃO DO MANDADO DE CITAÇÃO” que “ …informa-se ainda que, nos termos do n.º 4 do art. 22º da lGT, a contar da data da citação, poderá apresentar REClA-MAÇÃO GRACIOSA, ou deduzir IMPUGNAÇÃO JUDICIAl, com base nos fundamentos previstos no artº 99º, do C.P.P.T., e os prazos estabelecidos nos artºs 70º e 102º do C.P.P.T.” (Os sublinhados são nossos).

IX – Ainda que a Impugnação Judicial apresentada não fosse o meio de defesa próprio, sempre teria que ser admitida face à anterior posição assumida pelo Órgão de Execução Fiscal aquando das Citações das Reversões em causa, criando a legítima expectativa de que a Impugna-ção Judicial era um dos meios de defesa ao seu dispor.

X – Acresce que as CITAÇÕES DAS REVERSÕES em causa mencionam, entre outras, as várias disposições de carácter normativo acima referidas, ou seja, “… nos termos do n.º 4 do artº 22º da lGT, a contar da data da citação, poderá apresentar reclamação graciosa, ou de-duzir IMPUGNAÇÃO JUDICIAl, com base nos fun-damentos previstos no art. 99º, do C.P.P.T., e os prazos estabelecidos nos artºs 70º e 102º do C.P.P.T.”.

XI – Nos termos do disposto no n.º 4 do art. 14º do Decreto-lei nº 135/99, de 22 de Abril, “quando nas co-municações dirigidas aos cidadãos se faça referência a dis-posições de carácter normativo ou a circulares internas da Administração é obrigatório transcrever a parte que é relevante para o andamento ou resolução do processo ou anexar-se fotocópia do documento que a consubstancia”.

XII – É pois manifesto que, não obstante serem mencionadas nas citações em causa diversas disposições normativas, designadamente as anteriormente referidas, e de as mesmas constituírem fundamento jurídico para o regular andamento do processo, não foi cumprido o disposto no art.º 14.º, n.º 4, do citado Decreto-lei nº 135/99, de 22/04, sendo certo que o citado diploma “prevalece sobre quaisquer disposições gerais ou espe-ciais relativas aos diversos serviços e organismos da Ad-ministração Pública” – (cfr. dispõe o seu art.º 50.º, n.º 1).

XIII – Ora, o Douto Tribunal recorrido negou um direito anteriormente, expressamente conferido pelo Órgão de Execução Fiscal à Recorrente em clara viola-ção dos PRINCÍPIOS DA bOA FÉ, DA CONFIAN-ÇA E DA PREVISIbIlIDADE!

XIV – Isto mesmo nos diz o Professor Doutor Dio-go leite de Campos: “O procedimento administrativo tributário, enquanto actividade da AF dirigida a liquidar tributos, a fiscalizar a sua liquidação e cumprimento e a exigir o seu cumprimento, está sujeito ao princípio da boa fé. (…)

(…) Por aplicação, por ex. do princípio da confian-ça, se a AF prestou ao contribuinte uma informação er-rada nem certo sentido, mesmo que ilegal, não poderá comportar-se de modo diverso, se o contribuinte tiver confiado.

(…) E deverá indemnizar o contribuinte de todos os danos sofridos, se a indicação era ilegal e o contribuinte sofreu danos (…)

(…) Note-se que tanto a boa fé como os princípios indicadores têm assento tanto na Constituição, em sen-tido formal, como na Constituição em sentido material, decorrendo directamente da noção de Estado de Direito como Estado de Justiça (logo, da boa fé. (…) – Prof. Doutor Diogo leite de Campos – “boa Fé e Segurança Jurídica em Direito Tributário”, in “Revista da Ordem dos Advogados”, Ano 68, Janeiro 2008, págs. 132 e se-guintes – Os sublinhados são nossos.

Nestes termos e nos melhores de direito e com o mui douto suprimento de V. Exas, deve ser concedido total provimento ao presente recurso e, consequentemente, revogar-se o despacho proferido pelo tribunal “a quo”, assim se fazendo serena, sã e objectiva JUSTIÇA!

2 - Não foram apresentadas contra-alegações.3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto jun-

to deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos:Objecto: Apurar se a impugnação judicial deduzida

constitui o meio processual adequado a utilizar pelo res-ponsável subsidiário.

FundamentaçãoA Recorrente vem alegar que, pelo facto de as rever-

sões serem “manifestamente ilegais, apresentou, oportu-namente, a correspondente impugnação judicial, a qual foi apresentada nos termos e com os fundamentos do disposto no artº 22, nº 4, da l.G.T. e do art. 99º e ss. do C.P.P.T.”

Mais alega que “quer a ausência ou vício da funda-mentação legalmente exigida” quer a preterição de ou-tras formalidades legais, expressamente suscitadas na impugnação judicial em causa, são fundamentos da apre-sentação deste meio de defesa (cfr. art.º 99, als c) e d), do C.P.P.T.), podendo a mesma ser apresentada no prazo de 120 dias contados a partir da “citação dos responsá-veis subsidiários, em processo de execução fiscal”, como resulta do disposto no artº 102, nº 1, al. c), do C.P.P.T.”



Por fim, alega ainda constar “expressamente da ci-tação para a reversão sob o título “Objecto e função do mandado de citação” que …“informa-se ainda que, nos termos do n.º 4 do artº 22º da lGT, a contar da data da citação, poderá apresentar Reclamação Graciosa, ou de-duzir Impugnação Judicial, com base nos fundamentos previstos no art. 99º, do C.P.P.T., e os prazos estabeleci-dos nos artºs 70º e 102º do C.P.P.T.”. Extrai daqui que o Tribunal de recurso lhe negou um direito anteriormente conferido pelo órgão de execução fiscal, de forma ex-pressa, em clara violação dos princípios da boa-fé, da confiança e da previsibilidade.

Entendemos carecer de razão em toda a linha.Na verdade, como bem se salienta na decisão re-

corrida, a Recorrente “alicerçou a sua impugnação na ilegalidade do despacho de reversão por falta de funda-mentação e na excussão prévia dos bens da devedora originária”, e peticionou “a anulação dos despachos de reversão por inexistência de fundamentação legal que os sustente e por não ter sido observado o benefício da excussão prévia dos bens da devedora originária.”

Ora é a oposição à execução fiscal e não o processo de impugnação judicial ou a reclamação prevista no ar-tigo 276.º do CPPT o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento na falta de funda-mentação ou na falta de excussão prévia dos bens do devedor originário. Neste sentido, podem ver-se, entre outros, os seguintes acórdãos do STA: de 15/02/2006, processo n.º 1255/05; de 07/02/2007, processo 436/06; de 11/04/2007, processo n.º 19/07; de 04/06/2008,pro-cesso n.º 76/08; de 25/06/2008,processo n.º 123/08; de 27/07/09,processo n.º 448/09; de 30/09/2009,pro-cesso n.º 626/09; de 28/10/2009, processo 578/09; de 25/11/2009, processo 753/09 e de 20/01/2010, pro-cesso n.º 814/09.

Por sua vez, como doutamente se refere no acórdão do STA de 30/09/2009, processo 629/09, “É pacífico, na jurisprudência e na doutrina, que a impugnação judi-cial, regulada nos artigos 99.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), cons-titui o meio de reacção paradigmático de que dispõe o contribuinte para atacar, com fundamento em qualquer ilegalidade, o acto tributário, tomado este em sentido próprio, ou seja, como acto de liquidação do tributo, sendo igualmente este o meio processual adequado para reagir contra outros actos em matéria tributária para os quais a lei preveja ser este o meio de reacção do contri-buinte (cfr. o n.º 1 do artigo 97.º do CPPT).

É também pacificamente aceite existirem funda-mentos que são invocáveis tanto como fundamento de oposição à execução fiscal como de impugnação judicial. Nestas situações, como sucede na citação de responsá-veis subsidiários em processo de execução fiscal, poderá ter de ser deduzida, cumulativamente, impugnação judi-cial e oposição à execução fiscal, isto porque o n.º 4 do artigo 22.º da lGT lhes atribui o direito de impugnarem, nos mesmos termos que o devedor principal, a liquida-ção da dívida cuja responsabilidade lhes é imputada.

A citação da Recorrente foi por isso correctamente efectuada, ao contrário do pretendido pela mesma. Com efeito, se pretendesse discutir a legalidade da liquidação da dívida, com fundamento não admissível em oposição à execução, deveria ter deduzido impugnação judicial, por ser o meio adequado para tal. Se, cumulativamen-te, pretendesse atacar o despacho de reversão, deveria deduzir oposição à execução fiscal, por ser esse o meio para apreciar essa pretensão.

No caso “sub judicio”, o acto sindicado é o despa-cho de reversão e não a liquidação da dívida exequen-da, à qual não é imputada qualquer ilegalidade. Por isso mesmo, a impugnação judicial utilizada pela Recorrente não é o meio processual adequado para atacar o acto de reversão. Com efeito, tendo este acto sido praticado no âmbito da execução fiscal, terá de ser atacado através dos meios de defesa próprios deste processo, ou seja, através da oposição à execução fiscal.

A sentença recorrida não merece, em nosso enten-der, qualquer reparo, por ter feito uma correcta interpre-tação e aplicação da lei.

ConclusãoO recurso não merece provimento.Notificadas as partes do Parecer do Ministério Públi-

co (fls. 236 a 238 dos autos), nada vieram dizer.Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -4 – Questão a decidirÉ a de saber se, como decidido, houve erro na forma

de processo, insusceptível de “convolação”, determinan-te do indeferimento liminar da petição de impugnação deduzida pelo revertido contra os despachos de reversão com fundamento na ilegalidade destes.

5 – Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de leiria objecto de recurso foram fixados os seguintes factos:

a) Foram instauradas as execuções fiscais nºs … e apensos e … e apensos contra a sociedade b…., (fls. 19 a 38 e 40 a 54);



b) Por despachos, de 18/08/2009, proferidos pelo Chefe de Finanças de Santarém, foi ordenada a re-versão contra a impugnante (cfr. fls. 38 e 58);

c) Em 24/08/2009 foi a impugnante citada dos des-pachos de reversão referidos na alínea anterior (cfr. fls. 19 e 40);

d) A presente impugnação foi apresentada em 23/11/2009 (cfr. fls. 1 dos autos).

6 – Apreciando.6.1 Do erro na forma de processo A sentença recorrida, a fls. 147 a 152 dos autos, in-

deferiu liminarmente a petição inicial de impugnação apresentada pelo ora recorrente, pois que, tendo sido deduzida impugnação judicial em vez de oposição à exe-cução fiscal, incorreu a impugnante em manifesto erro na forma de processo (cfr. sentença recorrida, a fls. 150 dos autos), insusceptível de convolação em oposição à execução fiscal, porquanto, na data em que a presente impugnação foi apresentada, já o prazo plasmado no artigo 203.º, n.º 1, do C.P.P.T. para a revertida se opor à execução, há muito que se mostrava ultrapassado, daí que sempre esta seria rejeitada por manifesta extempo-raneidade (cfr. sentença recorrida, a fls. 151 dos autos).

Alega, contudo, a recorrente, em síntese, ser a impug-nação judicial meio idóneo para sindicar os despachos de reversão com fundamento na ilegalidade destes, pois que quer a “ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida” quer a “preterição de outras formalidades le-gais” (…) fundamentos da apresentação deste meio de defesa (cfr. art.º 99,als c) e d) do C.P.P.T.), mais alegando que, ainda que a Impugnação Judicial apresentada não fosse o meio de defesa próprio, sempre teria que ser admitida face à anterior posição assumida pelo Órgão de Execução Fiscal aquando das citações das reversões em causa, entendendo, a final, que o Douto Tribunal re-corrido negou um direito anteriormente, expressamente conferido pelo Órgão de Execução Fiscal à Recorrente em clara violação dos PRINCÍPIOS DA bOA FÉ, DA CONFIANÇA E DA PREVISIbIlIDADE!

Vejamos.Como se disse no Acórdão deste Supremo Tribunal

de 30 de Setembro de 2009 (rec. n.º 626/09) – citado quer na sentença recorrida quer pelo Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal no seu parecer junto aos autos –, é pacífico na jurisprudência e na doutrina que a impugnação judicial, regulada nos artigos 99.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), constitui o meio de reacção paradigmático de que dispõe o contribuinte para atacar, com fundamento em qualquer ilegalidade, o acto tributá-rio, tomado este em sentido próprio, ou seja, como acto

de liquidação do tributo, sendo igualmente este o meio processual adequado para reagir contra outros actos em matéria tributária para os quais a lei preveja ser este o meio de reacção do contribuinte (cfr. o n.º 1 do artigo 97.º do CPPT). E como aí igualmente se disse, também não oferece dúvida dispor o responsável subsidiário da faculdade de impugnar a liquidação de imposto, a par da faculdade de se opor à execução, pois que são garantias que a própria lei lhe assegura (cfr. os artigos 22.º, n.º 4, e 23.º, n.º 5, da lei Geral Tributária – lGT) e, que se saiba, ninguém legitimamente contesta.

Sucede, contudo, que a ora recorrente não veio, através da impugnação deduzida, sindicar qualquer dos actos de liquidação de imposto objecto das execuções contra ela revertidas, antes veio atacar os próprios actos de reversão das execuções, com fundamento em ilegali-dades destes.

Ora, não sendo em função do vício do acto sindica-do, mas antes do próprio acto sindicado, que se deter-mina qual o meio de defesa processualmente adequado dentre os que a lei assegura ao executado por reversão, e sendo que, no caso dos autos, os actos sindicados são os despachos de reversão, e não as liquidações das dívidas exequendas, tem de concluir-se que a impugnação judi-cial de que a então impugnante lançou mão para atacar os actos de reversão não é o meio processualmente idó-neo para reagir contra tais actos, pois que, sendo estes actos praticado no âmbito de processos de execução fis-cal, terão de ser sindicados através dos meios de defesa próprios deste processo, no caso concreto, por via da oposição à execução fiscal, com fundamento, respectiva-mente, nas alíneas i) (o vício de falta de fundamentação) e b) (o vício de falta de excussão prévia do património do revertido, conducente à sua ilegitimidade, ao menos temporária) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT [neste sen-tido, JORGE lOPES DE SOUSA, Código de Procedi-mento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, Volume II, 5.ª edição, lisboa, Áreas Editora, 2007, notas 44, 15 e 31 ao art. 204.º do CPPT, a pp.370, 334 e 355, respectivamente].

Alega, contudo, a recorrente que, ainda que a Impug-nação Judicial apresentada não fosse o meio de defesa próprio, sempre teria que ser admitida face à anterior po-sição assumida pelo Órgão de Execução Fiscal aquando das Citações das Reversões em causa, criando a legítima expectativa de que a Impugnação Judicial era um dos meios de defesa ao seu dispor.

Ora, que a impugnação judicial era um meio de defe-sa ao seu dispor não constitui informação errónea mas certa, como certa é igualmente a informação constante das citações (a fls. 19 e 40 dos autos), mas que a ora re-



corrente não transcreveu, de que poderia deduzir OPO-SIÇÃO JUDICIAl com base nos fundamentos prescri-tos no artigo 204.º do CPPT.

Não se vê, pois, como poderá legitimamente invocar-se qualquer violação dos princípios da boa-Fé, da Con-fiança e da Previsibilidade, fundada nos termos em que a citação foi feita, pois que esta o foi em termos não censuráveis ou indutores de erro desculpável.

Acresce que, caso se concluísse ter havido errónea indicação na citação dos meios de defesa ao dispor do revertido – o que não se verifica nos presentes autos –, a consequência jurídica não seria, ao contrário do alegado, que tivesse de ter-se por idóneo o meio processual utili-zado, antes o de permitir-se ainda o exercício do meio de reacção adequado no prazo de 30 dias após o trânsito em julgado da decisão (cfr. o n.º 4 do artigo 37.º do CPPT), isto se não for possível suprir o erro na forma de processo por via mais expedita, como a da “convolação” do meio inadequado em meio adequado, através de correcção do processo (artigo 97.º, n.º 2, da lei Geral Tributária - lGT).

Ora, que a “convolação” da impugnação deduzida em oposição à execução fiscal não é possível, pois que a tal obsta a necessária tempestividade desta para ser co-nhecida como oposição, já o decidiu, e bem, a sentença recorrida, atento ao que consta das alíneas c) e d) do pro-batório fixado, sabido que o prazo para dedução tempes-tiva da oposição é de 30 dias, contados da citação, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 203.º do CPPT. E que, no caso dos autos, não há lugar à aplicação do dis-

posto no n.º 4 do artigo 37.º do CPPT, decorre da não verificação do pressuposto legal de aplicação do regime aí instituído – o do reconhecimento de erro na indicação do meio de defesa indicado na notificação, que no caso dos autos se não verifica.

Não se vê, igualmente, nem a recorrente o demons-tra, como a alegada violação do n.º 4 do artigo 14.º do Decreto-lei n.º 135/99, de 22 de Abril, que a recorrente, ao que parece, quis interpretar como impondo um dever legal de transcrição de todos as normas legais referidas na citação, consubstancie violação dos princípios da boa fé, da confiança e da previsibilidade, não se descortinan-do, pois, no caso dos autos, qualquer violação dos refe-ridos princípios.

Atento ao exposto, há-de, pois, concluir-se dever im-proceder o recurso interposto, havendo que confirmar a decisão recorrida, que bem decidiu.

- Decisão -7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os ju-

ízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recur-so, confirmando a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

lisboa, 29 de Setembro 2010. Isabel Marques da Silva (relatora)Alfredo Madureira António Calhau

anotação

No litígio supra apresentado discute-se a propriedade dos meios processuais utilizados por um determinado sujeito passivo que foi cita-do, na qualidade de responsável subsidiário, para a reversão de uma execução fiscal e seus apensos.

Por considerar a reversão ilegal, o revertido deduziu impugnação judicial, invocando a preterição de formalidades legais e a ausência ou vício da fundamentação exigida.

O Tribunal Administrativo e fiscal de Leiria julgou improce-dente a referida impugnação judicial por considerar que o impugnante utilizou erroneamente este meio processual, dado que não invocou ne-nhuma ilegalidade do acto tributário em si, ou seja, do acto de liquida-ção do imposto em dívida, mas sim do acto de reversão. Como tal, não poderia ter lançado mão da impugnação judicial, mas sim da oposição à execução fiscal.

A questão da propriedade dos meios processuais tributários é das questões mais sensíveis em matéria de contencioso tributário, carecen-do de uma profunda interpretação da lei e conhecimento da mesma, já que a redacção das normas que a regulam não é de todo clara. esta falta de clareza tem levado a que esta matéria tenha vindo a ser amplamente debatida nos Tribunais e tratada na doutrina, dada

a incerteza e insegurança que manifestam os contribuintes em geral e vários agentes da justiça.

No caso dos autos, o sujeito passivo alega que a citação efectuada pelo órgão de execução fical padecia de um vício, designadamente pelo facto de mencionar que o contribuinte poderia lançar mão da impug-nação judicial, levando assim o contribuinte a optar por aquele meio. Invoca também que o orgão de execução fiscal se inibiu de esgotar o património do devedor pricipal, pelo que não poderia vir, desde já, reverter a execução contra o responsável subsidiário.

Por considerar que estes aspectos se tratam de ilegalidades co-metidas, o sujeito passivo fê-los incluir no âmbito de aplicabilidade do artigo 99º do CPPT, visto que esta norma parece permitir que se reaja a qualquer ilegalidade, o que nos dá uma ampla margem de manobra, exemplificando, meramente, alguns casos em concreto e terminando com uma alínea de todo abrangente, já que permite o uso deste expediente em face da “preterição de outras formalidades legais”.

Aliando a redacção desta norma à previsão taxativa e pouco cla-ra dos casos em que o contribuinte pode deduzir oposição à execução, o contribuinte ficou convencido de que havia optado pelo meio correcto.

Sucede, porém, que o artigo 99º do CPPT tem de ser lido à luz do artigo 97º do mesmo código, uma vez que é esta norma que especifica que tipo de impugnações judiciais são admissíveis em matéria tributá-ria, no seu nº 1, as suas alíneas a) a g).



Concluimos assim que o processo judicial tributário compreende a impugnação da liquidação dos tributos, incluindo os parafiscais e os actos de autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta; a impugnação da fixação da matéria tributável, quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo; a impugnação do indeferimento total ou parcial das reclamações graciosas dos actos tributários; a impug-nação dos actos administrativos em matéria tributária que comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação; a impugnação do agravamento à colecta aplicado, nos casos previstos na lei, em virtude da apresentação de reclamação ou recurso sem qualquer fundamento razoável; a impugnação dos actos de fixação de valores patrimoniais; e, finalmente, a impugnação das providências cautelares adoptadas pela administração tributária.

em nenhum momento se refere o acto de reversão, nem nos parece que haja a possibilidade de efectuar aqui uma interpretação extensiva.

Sendo assim, e apesar de tudo aquilo que o sujeito passivo alega, está correcta a decisão do Tribunal Administrativo e fiscal de Lei-ria, bem como a confirmação de tal decisão pelo Supremo Tribunal Administrativo.

Quid juris relativamente à oposição à execução fiscal? Ao percorrermos o artigo 204º do CPPT, tendo em conta os fun-

damentos deduzidos pelo contribuinte para atacar o acto de reversão, poderiamos pensar que os mesmos não se enquadram em nenhuma das situações previstas naquela norma, já que a mesma é taxativa.

No entanto, na alínea i) do seu nº 1, encontramos uma previsão algo ampla que nos indica que a oposição pode ter como fundamento “quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalida-de da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título.”

Ora, o sujeito passivo invoca, para além da preterição das for-malidades da citação, que como vimos não procedeu, o benefício da excussão prévia para atacar a reversão da execução.

Tal fundamento é legitimo, encontrando-se materialmente previsto no nº 2 do artigo 23º da LGT. em termos processuais, parece-nos que tal fundamento cabe na alçada da alínea i) do nº 1 do artigo 204º do CPPT, dado que é um fundamento passível de prova documental, não envolve a apreciação da legalidade da liquidação da dívida exe-quenda nem representa interferência em matéria de exclusiva compe-tência da entidade que extraiu o título.

Relativamente à critica que o sujeito passivo faz à citação por in-formar de que é possível o recurso à impugnação judicial, pelo que, sem mais, este expediente teria de ser acolhido, somos forçados a discordar, uma vez que qualquer revertido pode impugnar a legalidade de um acto tributário, não se adivinhando qual os eventuais vícios de cada acto e que opção fará o eventual contribuinte.

Com efeito, se encontrasse razões para tal, o revertido poderia ter invocado, v.g, erro na qualificação ou quantificação do tributo liquida-do. Se assim fosse, a impugnação seria o meio adequado.

Pode, no entanto, fazer-se uma critica à lei processual tributária, em virtude da já apontada falta de clareza e de certeza, e defender-se mesmo que o CPPT deveria ser objecto de uma reforma.

Contudo, este aspecto não pode ter como efeito prático a procedên-cias de fundamentos semelhantes aos que o revertido nos autos invoca, uma vez que não existe fundamento legal para tal.

Assim, resta ao sujeito passivo efectuar o pagamento dos impostos em dívida, já que no momento em que foi apresentada a impugnação judicial, já se havia esgotado o prazo para a oposição à execução, o que preclude a possibilidade de se convolar um meio judicial no outro.

oquedizalei

LEI GERAL TRIBUTÁRIA

Artigo 22.º (Responsabilidade tributária)

1 - A responsabilidade tributária abrange, nos termos fixados na lei, a totalidade da dívida tributária, os juros e demais encargos legais.

2 - Para além dos sujeitos passivos originários, a responsabilidade tri-butária pode abranger solidária ou subsidiariamente outras pessoas.

3 - A responsabilidade tributária por dívidas de outrem é, salvo deter-minação em contrário, apenas subsidiária.

4 - As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais.

Artigo 23.º (Responsabilidade tributária subsidiária)

1 - A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do proces-so de execução fiscal.

2 - A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsá-veis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.

3 - Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o

montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.

4 - A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é pre-cedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.

5 - O responsável subsidiário fica isento de juros de mora e de custas se, citado para cumprir a dívida tributária principal, efectuar o respectivo pagamento no prazo de oposição.

6 - O disposto no número anterior não prejudica a manutenção da obrigação do devedor principal ou do responsável solidário de pagarem os juros de mora e as custas, no caso de lhe virem a ser encontrados bens

CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO

Artigo 37.º (Comunicação ou notificação insuficiente)

1 - Se a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.

2 - Se o interessado usar da faculdade concedida no número anterior, o prazo para a reclamação, recurso, impugnação ou outro meio judicial



conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.

3 - A apresentação do requerimento previsto no n.º 1 pode ser prova-da por duplicado do mesmo, com o registo de entrada no serviço que pro-moveu a comunicação ou notificação ou por outro documento autêntico.

4 - No caso de o tribunal vier a reconhecer como estando errado o meio de reacção contra o acto notificado indicado na notificação, poderá o meio de reacção adequado ser ainda exercido no prazo de 30 dias a contar do trânsito em julgado da decisão judicial.

Artigo 70.º (Apresentação, fundamentos e prazo da reclamação graciosa)

1 - A reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos funda-mentos previstos para a impugnação judicial e será apresentada no prazo de 120 dias contados a partir dos factos previstos no n.º 1 do artigo 102.º

2 - (Revogado pela lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro)3 - (Revogado pela lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro)4 - Em caso de documento ou sentença superveniente, bem como

de qualquer outro facto que não tivesse sido possível invocar no prazo previsto no n.º 1, este conta-se a partir da data em que se tornou possível ao reclamante obter o documento ou conhecer o facto.

5 - Se os fundamentos da reclamação graciosa constarem de docu-mento público ou sentença, o prazo referido no número anterior suspen-de-se entre a solicitação e a emissão do documento e a instauração e a decisão da acção judicial.

6 - A reclamação graciosa é apresentada por escrito no serviço peri-férico local da área do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da liquidação, podendo sê-lo oralmente mediante redução a termo em caso de manifesta simplicidade.

7 - A reclamação graciosa pode igualmente ser enviada por transmis-são electrónica de dados, nos termos definidos em portaria do Ministro das Finanças.

Artigo 99.º (Fundamentos da impugnação)

Constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, designa-damente:

a) Errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valo-res patrimoniais e outros factos tributários;

b) Incompetência; c) Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida; d) Preterição de outras formalidades legais.

Artigo 102.º (Impugnação judicial. Prazo de apresentação)

1 - A impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir dos factos seguintes:

a) Termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributá-rias legalmente notificadas ao contribuinte;

b) Notificação dos restantes actos tributários, mesmo quando não dêem origem a qualquer liquidação;

c) Citação dos responsáveis subsidiários em processo de execução fiscal;

d) Formação da presunção de indeferimento tácito; e) Notificação dos restantes actos que possam ser objecto de impug-

nação autónoma nos termos deste Código; f) Conhecimento dos actos lesivos dos interesses legalmente protegi-

dos não abrangidos nas alíneas anteriores. 2 - Em caso de indeferimento de reclamação graciosa, o prazo de

impugnação será de 15 dias após a notificação. 3 - Se o fundamento for a nulidade, a impugnação pode ser deduzida

a todo o tempo. 4 - O disposto neste artigo não prejudica outros prazos especiais fixa-

dos neste Código ou noutras leis tributárias.

Artigo 203.º (Prazo de oposição à execução)

1 - A oposição deve ser deduzida no prazo de 30 dias a contar: a) Da citação pessoal ou, não a tendo havido, da primeira penhora; b) Da data em que tiver ocorrido o facto superveniente ou do seu

conhecimento pelo executado. 2 - Havendo vários executados, os prazos correrão independente-

mente para cada um deles. 3 - Para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 1, considera-se super-

veniente não só o facto que tiver ocorrido posteriormente ao prazo da oposição, mas ainda aquele que, embora ocorrido antes, só posteriormen-te venha ao conhecimento do executado, caso em que deverá ser este a provar a superveniência.

4 - A oposição deve ser deduzida até à venda dos bens, sem prejuízo do disposto no n.º 3 do artigo 257.º

5 - O órgão da execução fiscal comunicará o pagamento da dívida exequenda ao tribunal tributário de 1.ª instância onde pender a oposição, para efeitos da sua extinção.

Artigo 204.º (Fundamentos da oposição à execução)

1 - A oposição só poderá ter algum dos seguintes fundamentos: a) Inexistência do imposto, taxa ou contribuição nas leis em vigor à

data dos factos a que respeita a obrigação ou, se for o caso, não estar autorizada a sua cobrança à data em que tiver ocorrido a respectiva liquidação;

b) Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida;

c) Falsidade do título executivo, quando possa influir nos termos da execução;

d) Prescrição da dívida exequenda; e) Falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caduci-

dade; f) Pagamento ou anulação da dívida exequenda; g) Duplicação de colecta; h) Ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei

não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação;

i) Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a pro-var apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título.

2 - A oposição nos termos da alínea h), que não seja baseada em mera questão de direito, reger-se-á pelas disposições relativas ao processo de impugnação.

Artigo 276.º (Reclamações das decisões do órgão da execução fiscal)

As decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal e outras autori-dades da administração tributária que no processo afectem os direitos e interesses legítimos do executado ou de terceiro são susceptíveis de recla-mação para o tribunal tributário de 1.ª instância.

jurisprudência[resumos]


IRCLiquidação correctiva

Sumário1. O acto de liquidação adicional de imposto pres-

supõe que, por ponderação defeituosa da matéria co-lectável respectiva, foi fixado, em acto tributário similar anterior, quantitativo de imposto inferior ao devido e que, nessa medida, se propõe apurar, sendo, por isso, inovador.

2. Os actos de apuramento de imposto subsequentes a uma liquidação adicional, resultantes de reclamações graciosas dos contribuintes, parcialmente atendidas e em razão dos quais se apure quantitativo de imposto inferior ao determinado naquela, consubstanciam meras liquida-ções correctivas, não lesivas dos interesses dos destina-tários no segmento não corrigido.

3. Os eventuais vícios anulatórios cometidos no acto de liquidação adicional apenas podem ser apreciados no acto de sindicância do mesmo e não já na dos actos cor-rectivos.

Tribunal Central Administrativo Sul

Acórdão de 25 de Novembro de 2009


Relator: Dr. lucas Martins

descriçãodosFactosTrês sociedades comerciais, por não se conformarem

com a decisão que lhes julgou improcedente a impug-nação judicial que deduziram na sequência de indeferi-mento de reclamação graciosa que, por sua vez, haviam interposto de liquidação oficiosa de IRC, referente ao exercício de 1991, dela vieram interpor o presente re-curso.

Uma das impugnantes foi alvo de uma acção inspec-tiva dos exercícios de 1990 e 1991, efectuada ao abrigo do 13.º do Decreto-lei n.º 353/89, de 16 de Outubro, conforme despacho do Secretário de Estado dos Assun-tos Fiscais, face à evolução do regime jurídico das SGII – Decreto-lei n.º 135/91, de 4 de Abril.

Durante a acção inspectiva, em sede de Imposto So-bre o Rendimento das Pessoas Colectivas, foram efec-tuados testes por amostragem que incidiram sobre as contas de exploração (proveitos e custos) e de balanço, constando deste relatório as referências às contas que merecem propostas de correcção ao lucro tributável.

Em sede de amortização dos exercícios, uma das impugnantes procedeu à reavaliação do seu património imobiliário em 1990 e 1991, sobre o qual praticou amor-tizações com base nos valores após reavaliação.

Na sequência da correcção proposta e do despacho exarado no relatório, foi efectuado o documento de cor-recção DC-22, concretizando a correcção, na parte em que desconsiderou como custo referente a reintegrações e amortizações no valor de 32.264.396$00.

Na sequência da acção inspectiva e do documento de correcção referido, foi efectuada a liquidação adicional com o n.º 8310020858 de 15/11/1994, de Imposto so-bre o Rendimento das Pessoas Colectivas com o valor de imposto a pagar 27.743.157$00, com data de pagamento voluntário 10/02/1995.

Na liquidação referida consta como matéria colectá-vel declarada o valor de 60.329.761$00 e matéria colec-tável corrigida o valor de 114.360.570$00.

Em 14/03/95 foi deduzida reclamação graciosa com o n.º 8310020858.

Na referida reclamação foi apreciada a correcção efectuada no valor de 36.264.396$00, tendo sido decidi-do manter parcialmente a mesma, por se ter entendido que estava correcta a fundamentação da administração tributária em sede de procedimento de inspecção e por «a reintegração provocada pela reavaliação do activo imobilizado efectuada pela …, por a mesma não ter sido efectuada ao abrigo de legislação de carácter fiscal e consequentemente aquele aumento não ser considerado custo fiscal».

Na sequência do despacho do Director de Finanças, foi preenchido o documento de correcção DC22.

No documento de correcção elaborado com base na decisão da reclamação graciosa, fez-se constar do quadro 20/262 lucro tributável 114.360.570$00 e do quadro 20/263 lucro tributável corrigido o valor de 110.747.148$00.

Em 23/12/1998, as impugnantes recorreram hierar-quicamente da decisão.

O recurso hierárquico foi indeferido.Na sequência do documento de correcção efectua-

do após a decisão da reclamação graciosa e do respecti-vo recurso hierárquico, resultou a liquidação com o n.º 8330007547, de 21/04/1999, sendo o valor imposto a pagar 27.654.434$00.

Da liquidação n.º 8330007547, de 21/04/1999, foi deduzida em 14/09/99 reclamação graciosa, a que foi atribuído o n.º 3247994003543.

Em 09/06/00 foi deduzida a presente impugnação da liquidação com o n.º 8330007547, de 21/04/1999.



questãojurídicaA delimitação dos conceitos de actos de anulação,

de liquidação adicional e de reforma de tal tipo de actos tributários.

decisãodoacórdãoA primeira questão que aqui se coloca e que se reflec-

te de forma absolutamente relevante na decisão final a proferir prende-se com a qualificação a atribuir ao acto tributário consubstanciado na referida liquidação com o n.º 8330007547, de 21/04/1999, sendo o valor de im-posto a pagar 27.654.434$00 resultante do documento de correcção efectuado após a decisão da reclamação graciosa e do respectivo recurso hierárquico.

Assim, cabe saber se estamos perante uma verdadei-ra e própria liquidação adicional, como, desde sempre, pretendem as recorrentes, desde logo para efeitos de afe-rição da caducidade do direito à sua prática, se perante uma mera liquidação correctiva, incapaz de produzir os efeitos pretendidos pelas recorrentes e quanto à questão substantiva que aqui se controverte, insusceptível de ser sindicada através destes autos.

Releva, nesta matéria, a delimitação dos conceitos de actos de anulação, de liquidação adicional e de reforma de tal tipo de actos tributários.

Segundo o Prof. Alberto Xavier (in Conceito e Natu-reza do Acto Tributário, pp. 127 e ss.), «A anulação é o acto pelo qual a Administração fiscal revoga, total ou parcialmente, o acto tributário que, em virtude de erro de facto, erro de direito ou omissão, tenha definido uma prestação tributária (...) superior à que decorre directamente da lei. (...) A liquidação definitiva ex-cessiva (ou infundada) padece de um vício em sentido próprio (...); os seus efeitos cessam de se produzir mercê de um acto jurídico que os constata e que consequentemente os destrói retroactivamente».

Por seu turno, «O acto tributário adicional � (...) � é o acto pelo qual a Administração, verificando que, mercê de omissão, foi definida uma prestação inferior à legal, fixa o quantitativo que a esta deve acrescer para que se verifique uma absoluta conformi-dade com a lei. Ao invés do que sucede com a anulação, o acto adi-cional não revoga o acto tributário viciado; porque se trata de uma nulidade simplesmente parcial, a lei mantém todos os efeitos do acto primitivamente praticado, limitando-se a exigir que a Administra-ção, pela prática de um novo acto, titule juridicamente o excedente ou diferença que não fora previamente objecto de declaração. Longe de o destruir, o novo acto “adiciona-se” ao primeiro, concorrendo ambos para a clarificação da prestação legalmente devida.».

Por último, a reforma verifica-se «(...) quando, por poste-rior variação da matéria colectável, a lei manda substituir a liqui-dação praticada, ainda que correctamente, com base na expressão

daquela matéria ao tempo em que a Administração a realizou. Ao contrário do que se passa na anulação e no acto tributário adicional, não se verifica aqui um vício originário mas uma modi-ficação superveniente do seu objecto.».

No caso, o que sucedeu e decorre dos elementos co-ligidos para os autos e levados ao probatório foi que, após a concretização de autoliquidação, por parte do re-corrente, em sede de IRC e por referência ao exercício de 1991, a AF, em resultado de acção inspectiva, con-cluiu que o declarado não espelhava a real situação tri-butável das recorrentes, apurando um imposto inferior ao devido, pelo que procedeu às correcções à matéria colectável que considerou necessárias à correspondência devida e, em conformidade e sequentemente, liquidou o imposto que entendeu devido.

Deste modo, trata-se, aqui e indubitavelmente, de um verdadeiro e próprio acto tributário adicional.

Mas, posteriormente, a Administração Tributária veio a produzir uma nova e sucessiva correcção àque-la matéria colectável já corrigida e que suportou a dita liquidação adicional; simplesmente, nesta correcção, a Administração Tributária actuou em resultado de recla-mação graciosa deduzida contra aquele acto de liquida-ção adicional pelas recorrentes e em sentido que lhes foi parcialmente favorável, isto é, veio a considerar ter atendido, erradamente, determinados montantes, por excesso, os quais influenciaram, a final e negativamente para as recorrentes, o imposto devido.

A Administração Tributária limitou-se a eliminar da ordem jurídica, na respectiva medida da reclamação atendida e, por isso, parcialmente, aquele acto de liquida-ção adicional por forma a fazer corresponder o imposto que a final imputa como devido, com aquele que tem aderência à realidade. Por isso que, por imposição da lei, os efeitos jurídicos do acto tributário de liquidação adicional, na medida em que excedem os decorrentes daquelas sucessivas anulações, deixam de se produzir re-troactivamente, valendo, apenas e a final, como se tives-sem sido produzidos pela liquidação adicional logo que praticada, os efeitos desta decorrentes com as alterações resultantes daquelas anulações parciais.

E não se obste com a circunstância, meramente de na-tureza formal, de, em decorrência daquela alteração pro-vocada pela reclamação graciosa ter resultado uma liqui-dação identificada por número novo e distinto do daquela adicional, já que tal se deve apenas e só à circunstância de o sistema informático da DGCI não comportar a possibi-lidade física de anular parcialmente a adicional.



Ora, sendo manifesto que o que releva é a substância sobre a forma, é evidente que a tese do recorrente ape-nas poderia vingar se a Administração Fiscal tivesse pura e simplesmente revogado, por inteiro, a liquidação adi-cional e, em sua substituição, tivesse praticado “ex novo” nova liquidação, o que, como é manifesto, não sucedeu no caso sub judice, onde se patenteia que a Administração Fiscal se limitou a, no fundo, conceder razão parcial às recorrentes reduzindo a matéria colectável e, por inerên-cia, o imposto apurado pela adicional.

Por isso que não assista qualquer razão às recorren-tes já que:

a) Sendo evidente a possibilidade que lhe teve de ser conferida de sindicar o acto decorrente da anula-ção parcial, tal possibilidade, no entanto, tem de se limitar àquilo em que tais actos forem inova-dores, pois, no remanescente, essa possibilidade já lhe foi conferida com a notificação da adicional; se um qualquer contribuinte, por hipótese, não usar desse seu direito de sindicância, na altura devida, “sibi imputat”;

b) Tratando-se de mera anulação parcial do acto adi-cional, tal acto apenas será lesivo naquilo em que seja inovador e de forma desfavorável ao contri-buinte, o que, como é evidente e pela própria no-ção de “acto de anulação”, não recairá sobre quais-quer correcções favoráveis, na medida que aquele tem de implicar, como implicou, uma diminuição do “quantum” do imposto devido. Por isso que, ver-dadeiramente, se não apure, “ex novo”, um imposto devido, antes se restrinja o montante do imposto já antes apurado.

E, como consequência forçosa do que se vem de dizer, isto é de que não estamos em face de um verda-deiro e inovador acto tributário, logo se impõe concluir que a eventual ilegalidade das correcções efectuadas pela Administração Fiscal no âmbito da reavaliação do patri-mónio ao abrigo do Dl 135/91, como a inerente impli-cação ao nível do apuramento do imposto, não pode ser sindicada aqui, já que a correcção e subsequente anula-ção consubstanciada na liquidação aqui impugnada nada disse de diferente e, muito menos, de novo e agressivo para o recorrente no que concerne a tal benefício, uma vez que o que a Administração Tributária tinha de di-zer sobre tal matéria já o houvera feito por ocasião das correcções iniciais e da subsequente adicional, pelo que era no âmbito da sindicância deste acto que tal questão tinha, a pretendê-lo o recorrente, de ser debatida.

Nestes termos, é negado provimento ao recurso, as-sim se confirmando a decisão recorrida que, nessa medi-da, se mantém na ordem jurídica.

IRSMais-valiasTerreno para construçãoArtigo 5º do Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro

SumárioPor força do disposto no artigo 5.º do Decreto-lei

nº 442-A/88, de 30 de Novembro, não são tributados em sede de IRS os ganhos obtidos com a transmissão de terrenos agrícolas que foram adquiridos antes da vigên-cia do Código IRS e se mantinham com essa natureza no momento da sua entrada em vigor.




Relator: Dr. Rogério Martins

descriçãodosFactosA Fazenda Pública veio interpor recurso jurisdicional

da sentença proferida por um Tribunal Administrativo e Fiscal, pela qual foi julgada procedente a impugnação deduzida por uns contribuintes contra a liquidação adi-cional de IRS do ano de 2002.

Por escritura pública de 21/07/1978 os impugnantes adquiriram uma parcela de terreno rústico, pelo valor de Esc. 1.000.000$00.

Por escritura pública de 22/11/2002 os impugnantes alienaram o mencionado terreno rústico a uma socieda-de comercial, pelo preço de € 4.987.978,97.

Os impugnantes foram objecto de uma acção de ins-pecção em sede de IRS ao ano de 2002, no âmbito da qual foram efectuadas correcções à matéria tributável no montante de € 3.235.062,02, com fundamento no dis-posto nos arts. 9.º, n.º 1, alínea a), 10.º, n.º 1, alínea a), e 22.º, n.º 1, todos do CIRS.

Da mencionada correcção resultou a liquidação de IRS, referente ao ano de 2002, no montante total de € 1.464.960,22, onde se inclui o montante de € 181.079,88 de juros compensatórios.

Para efectuar as correcções oficiosas, os serviços de inspecção entenderam o seguinte:

a) Embora na escritura de compra e venda realiza-da em 22/11/2002 o terreno em causa tenha sido qualificado como rústico, e a sua aquisição tenha ocorrido antes da entrada em vigor do CIRS, não



aproveitam a exclusão da tributação prevista no art. 5.º do Dl 442-A/88 de 30/11, sendo que tal elemento de classificação do terreno não é o único a ponderar;

b) Os serviços classificaram o terreno como terreno para construção com base nos seguintes elemen-tos:

i. Existência de um contrato-promessa de compra e venda cujo preço ficaria sujeito a aprovação pela Câmara Municipal de ... de um projecto de lotea-mento;

ii. No terreno existiam benfeitorias e construções clandestinas;

iii. Num protocolo assinado com a Câmara Muni-cipal de ..., esta entende que o prédio em causa é urbanizável;

iv. Em 06/06/2001 a Câmara Municipal de ... apro-vou o projecto de loteamento apresentado pela so-ciedade ..., S.A..

questãojurídicaA interpretação e aplicação do disposto no artigo 5º,

nº 1 do Decreto-lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro (regime transitório da categoria G).

decisãodoacórdãoA questão a decidir nos presentes autos é a de sa-

ber se a alienação do prédio ora em causa e adquirido em data anterior à entrada em vigor do Decreto-lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro, está ou não sujeito a tributação em sede de IRS, mais especificamente sujeito à norma de incidência prevista na alínea a) do nº 1 do art. 10º do Código IRS, ou se tal tributação está excluída em função do regime transitório previsto no nº 1 do art. 5º do citado diploma legal.

Dispunha a este propósito o art. 1.º do Código IMV (aprovado pelo Decreto-lei nº 46 373, de 9 de Junho de 1965):

“O imposto de mais-valias incide sobre os ganhos realizados através dos actos que a seguir se enumeram:

§1. º Transmissão onerosa de terreno para construção, qual-quer que seja o título por que se opere, quando dela resultem ga-nhos não sujeitos aos encargos de mais-valia previstos no artigo 17. º da Lei n.º 2030, de 22 de Junho de 1948, ou no artigo 4.º do decreto-Lei n.º 41616, de 10 de Maio de 1958, e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.”

Com a entrada em vigor do Código do Imposto do Rendimento das Pessoas Singulares, e nos termos do art. 10º, nº 1, deste Código, constituem mais-valias sujeitas a tributação:

“... os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais ou agrícolas, de capitais ou prediais, resul-tem de:

a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis …;” Enquanto no Código IMV apenas eram tributados

os ganhos resultantes da alienação onerosa de terrenos para construção, no Código IRS tal tributação passou a abranger os ganhos resultantes da alienação onerosa de quaisquer bens imóveis. Daí que houvesse que definir um regime transitório, de forma a prevenir a aplicação retroactiva da lei àquelas situações que anteriormente não se encontravam tipificadas.

A tal preocupação respondeu o nº 1 do art. 5º do Decreto-lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro (diplo-ma que aprovou o Código IRS), na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-lei nº 141/92, de 17 de Julho, nos termos do qual, “os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo Código aprovado pelo decreto-Lei n.º 46373, de 9 de Junho de 1965, bem como os derivados da aliena-ção a título oneroso de prédios rústicos afectos ao exercício de uma actividade agrícola ou da afectação destes a uma actividade comer-cial ou industrial, exercida pelo respectivo proprietário, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitam tiver sido efectuada depois da entrada em vigor deste Código.”

Trata-se, ao contrário do sustentado pela Fazenda Pública, de uma norma de incidência tributária: definen--se aqui quais os ganhos sujeitos a IRS no período tran-sitório de entrada em vigor do novo Código.

A definição de terreno apto para construção surge no art.º 1º, § 2.º do Código IMV, diploma em que o con-ceito era relevante:

“São havidos como terrenos para construção os situados em zonas urbanizadas ou compreendidos em planos de urbanização já aprovados e os assim declarados no título aquisitivo.”

Assim, de todos estes elementos indicados pela Ad-ministração Fiscal apenas o último – que se reporta a 2001 – releva para efeitos de se poder classificar o terre-no como apto para construção.

Como se sustenta na sentença recorrida, para que seja aplicável o art. 5º do Decreto-lei nº 442-A/88, de 30 de Novembro, é necessário que se trate de terrenos com a mesma natureza (terrenos para construção), quer antes, quer depois da vigência deste normativo, pois, caso contrário, estaríamos perante uma aplicação retro-activa da lei.

Ora, na data em que foi adquirido, no ano de 1978, o prédio era rústico.

Assim, não estão os ganhos (mais-valias) aqui em causa sujeitos a imposto de rendimento (IRS).

Por conseguinte, e tal como se decidiu, a liquidação impugnada enferma de vício de lei e nessa medida deve ser anulada.



Impugnação judicialIRCMétodos indiciáriosErro na quantificação da matéria colectávelÓnus da prova

SumárioI) De acordo com o princípio da legalidade admi-

nistrativa, tal como é hoje entendido, incumbe à Ad-ministração Fiscal o ónus da prova da verificação dos requisitos legais das decisões positivas desfavoráveis ao destinatário, como sejam a existência dos factos tributá-rios e a respectiva quantificação, quando o acto pratica-do se fundamente nessa existência do facto tributário e na sua quantificação.

II) Presumem-se verdadeiras e de boa fé as declara-ções dos contribuintes bem como a sua contabilidade ou escrita quando esta estiver organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal - artigo 75°, n° 1, da lGT.

III) Mas podem aplicar-se métodos indirectos quan-do ocorram anomalias e incorrecções da contabilidade e não seja possível a comprovação e a quantificação atra-vés do método directo ou seja através de simples cor-recções técnicas – cfr. artigos 51°, n° 2, do CIRC, 87°, alínea b), 88° e 90°, n° 1, estes da lGT.

IV) Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tribu-tária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação e ao contribuinte a prova do excesso na sua quantificação (artigo 74°, n° 3, da lGT).

V) Estando verificados os pressupostos para recurso a tal método de tributação, a administração tributária, dentro da sua margem de liberdade e sindicabilidade, encontrou uma margem e apurou o imposto em falta, sendo que neste método de apuramento de imposto há sempre uma margem de discricionariedade e de indeter-minação que lhe está subjacente que se prende com a natureza sancionatória que tal regime acarreta, sendo in-clusive um incentivo para os sujeitos passivos cumprido-res, porquanto o recurso a este mecanismo de tributação tem como meio de combate à fraude e à evasão fiscal, incentivando os contribuintes a procederem com maior rigor na verdade da determinação da matéria tributável e no cumprimento dos deveres de colaboração e nas re-gras do ordenamento fiscal em vigor.

VI) A AT viu-se assim impossibilitada de proceder ao cálculo da matéria colectável através do método di-

recto, uma vez que não existiam elementos que o per-mitissem, não tendo a impugnante logrado provar que a mesma se afasta significativamente dos valores que correspondem à sua realidade empresarial, limitando-se a afirmar que não concordava com os valores apresenta-dos, e que deveria ser tributada pelos valores constantes na sua contabilidade.

VII) Assim, impõe-se concluir que a administração tributária cumpriu, acatando o princípio da legalidade administrativa e em termos correspondentes ao dispos-to no art. 342° do CC, o ónus da prova da verificação dos respectivos indícios ou pressupostos da tributação e que o contribuinte não alcançou provar a existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito.

IX) A eventual dificuldade que possa resultar para a impugnante de provar que o valor escriturado corres-ponde ao real, verificando-se excesso na quantificação levada a efeito pela AF com recurso à avaliação indi-recta, não constitui obstáculo à atribuição daquele ónus à impugnante, pois essa dificuldade de prova não está legalmente prevista como determinando uma inversão do ónus de prova, como se extrai do disposto no art. 344° do Código Civil.

X) Se a impugnante se arroga o direito à dedutibili-dade de custos que diz terem sido desconsiderados pela AF, é sobre si que recai o dever de comprovar esses cus-tos – art. 74°, n° 1, da lGT – e sobre a AF apenas re-cairia o dever de corrigir os custos por via da correcção presumida dos proveitos se tivesse havido lugar a cor-recção nas vendas (número de imóveis vendidos), que não apenas dos valores declarados (contabilizados) das vendas.

XI) Dado que a impugnante não comprovou despe-sas para além das consideradas pela AF, não havia lugar a qualquer correcção nos custos.




Relator: Dr. José Correia

descriçãodosFactosUma sociedade comercial, inconformada com a sen-

tença proferida por um Tribunal Administrativo e Fiscal que julgou improcedente a impugnação judicial que de-duziu contra a liquidação adicional de IRC relativo ao ano de 2001, interpôs o presente recurso.



A impugnante dedica-se à actividade de construção de edifícios.

Com referência ao exercício de 2001, foi a impug-nante sujeita a uma acção de inspecção externa abran-gendo o IRC.

A referida acção de inspecção culminou com elabo-ração do relatório do qual consta que o recurso a mé-todos indirectos assenta, nomeadamente, nos seguintes factos: «fracção “G” - o adquirente declarou que a fracção foi adquirida por 46.500.000$00, não pelo valor declarado na es-critura e contabilizado de 28.000.000$00 e não foram contabili-zados em conta corrente os pagamentos efectuados pelo adquirente através de cheques emitidos como sinal da fracção, no valor de 2.500.000$00, e um outro no valor de 16.000.000$00 endos-sado ao sócio-gerente da impugnante; fracção “N” - foram con-tabilizados na conta 255 “empréstimos de sócios”, os montantes de 9.500.000$00 e 8.300.000$00 referentes a pagamentos efec-tuados pelo adquirente , conforme talões de depósito anexos e na conta corrente do cliente não foi registado o pagamento efectuado pelo adquirente no montante de 17.800.000$00, correspondente àqueles depósitos; fracções “AG”, “Ad”, “AÃ”, “AM”, “AN”, “AH” e “AJ”, os adquirentes declararam, no procedimento de inspecção, que o valor real não corresponde ao declarado nas es-crituras de compra e venda; fracções “R”, “Af”, os adquirentes declararam, no procedimento de inspecção, que o valor real não cor-responde ao declarado nas escrituras de compra e venda, bem como o valor dos empréstimos bancários por eles contraídos é superior ao valor declarado; fracção “P”, o valor dos empréstimos bancários contraídos é superior ao valor declarado; fracção “J”, o adquirente declarou que o valor real de aquisição foi superior ao declarado na escritura de compra e venda e foi contabilizada na conta 255 - “empréstimos de sócios”, o montante de 17.500.000$00 referente ao pagamento efectuado pelo adquirente, conforme talão de depósito anexo não tendo sido contabilizado o pagamento efectuado na con-ta corrente do cliente.»

Na explicitação dos “critérios de cálculo dos valo-res corrigidos com recurso a métodos indirectos”, vem referido no relatório, expressamente, o seguinte: «Por se ter verificado a impossibilidade de comprovação e quantificação di-recta e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria colectável, artigos 87° e 90° da LGT - Lei Geral Tributária, e dada a insuficiência de elementos de contabilidade e existência de manifesta discrepância entre os valores de compra e venda declarados em escrituras notariais e o valor efectivamente pago, iremos determinar o lucro tributável com recurso à aplicação de métodos indirectos, de acordo com o definido no artigo 51° do CIRC.

Refere-se ainda que o próprio contribuinte assumiu que os va-lores contabilizados não são os correctos, apresentando novos va-lores que considerou como os valores reais das fracções autónomas. No entanto, os valores apresentados são muito inferiores aos apu-

rados por nós por métodos indirectos, conforme mapa em anexo I.Para obtermos o preço médio presumido, entramos em linha

de conta com os valores apurados através dos termos de declarações dos adquirentes, dos valores dos mútuos contraídos e dos elementos recolhidos na contabilidade da empresa, anteriormente justificado.

Segundo os mapas em anexos I, o valor médio apurado para as fracções esquerdas foi de 41.300.000$00 e para as fracções direitas foi de 35.750.000$00.

Para determinação dos valores de venda presumidos, para as fracções em que o adquirente declarou um valor de venda inferior ao valor médio, consideramos o valor médio por nós apurado.

do exposto resulta uma correcção proposta por métodos indi-rectos no montante de 291.300.000$00, conforme mapa anexo I.

Tendo em atenção as correcções propostas por métodos indi-rectos 291.300.000$00 (1.452.998,27€), o lucro tributável declarado de 34.872.406$00 (173.942,83€) é alterado para 326.172.406SOO (1.626.941,10€)”.

A impugnante reclamou da matéria tributária fixada com recurso a métodos indirectos para a Comissão de Revisão, a qual, na falta de acordo, manteve os valores propostos pela inspecção.

Em sequência, foi efectuada a liquidação de IRC/2001.

As questões colocadas pela Recorrente são as de saber se estão, in casu, verificados os pressupostos para que a Administração Tributária pudesse recorrer ao apu-ramento do imposto com recurso a avaliação indirecta, normalmente chamados métodos indiciários e, se existe errónea quantificação dos factos tributários.

Tais questões foram decididas desfavoravelmente no Tribunal recorrido.

Quanto à aplicação dos referidos métodos, pronun-ciou-se a sentença recorrida nos seguintes termos:

“Nos termos do artigo 77°, n° 4, da LGT, a decisão da tributação pelos métodos indirectos nos casos e com os fundamentos previstos na presente lei especificará os motivos da impossibilida-de da comprovação e quantificação directas e exactas da matéria tributável.

Os motivos da decisão do recurso a métodos indirectos estão suficientemente explicitados no relatório de inspecção tributária, …, pois possibilitam a um destinatário médio aperceber-se do iti-nerário cognoscitivo e valorativo seguido na prática do acto, bem como tomar uma decisão esclarecida de aceitação, ou impugnação, do acto lesivo do procedimento.

diferente da falta de fundamentação é a correcção dos funda-mentos invocados.

de harmonia com o disposto no n° 1 do artigo 75° da LGT, “presumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuin-tes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando es-tiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal”.



Cessa a presunção de veracidade quando “as declarações, con-tabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou in-dícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo “ - seu n° 2, alínea a).

Para fazer cessar a presunção de veracidade dos elementos de-clarativos e de escrita do sujeito passivo e, sendo o caso, recorrer à avaliação indirecta, a Administração fiscal tem de recolher prova indiciária bastante de que aqueles elementos não reflectem, ou im-pedem, o conhecimento da matéria tributável real do contribuinte e demonstrar os factos a partir dos quais concluiu pelas deficiências da contabilidade ou escrita – artigo 74°, n° 1, da LGT.”

questãojurídicaO recurso a métodos indirectos para a determinação

da matéria tributável.

decisãodoacórdãoA lei Geral Tributária consagrou o regime de avalia-

ção indirecta, quanto aos pressupostos nos artigos 87°, 88°, 89° e 89-A, aos critérios no artigo 90° e quanto ao procedimento nos artigos 91° a 94°.

O artigo 88° da lGT, sob a epígrafe “Impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável” estipula o seguinte:

“A impossibilidade de comprovarão e quantificação directa e exacta da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indirectos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apu-ramento da matéria tributável:

a) Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a au-sência desses elementos se deva a rabões acidentais;

b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como da sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação;

c) existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade perante a Admi-nistração Tributária e erros e inexactidões na contabilidade das operações não supridos no prazo legal;

d) existência de manifesta discrepância entre o valor decla-rado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente menor que a declarada”.

Trata-se aqui de um reforço das garantias dos con-tribuintes, nomeadamente, se atendermos ao disposto no n° 1 do art. 81° da lGT que refere que a avaliação indirecta só pode ocorrer nos casos e nas condições pre-vistas na lei.

Constata-se pelas situações descritas de a) a c) do art. 88° da lGT que a impossibilidade não é uma impossibi-lidade absoluta de avaliação directa da matéria tributável mas sim a impossibilidade de tal avaliação no momento em que ela deve ser efectuada.

Por isso, nos casos de falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organi-zação ou execução, basta que as deficiências não sejam supridas no prazo legal para se utilizar o método de ava-liação indirecta, não sendo necessário, para afastar a sua aplicação, a eventualidade de as deficiências serem supri-das posteriormente.

Contudo, o sujeito passivo poderá posteriormente pedir a revisão da matéria colectável, art. 91° da lGT, e, neste procedimento, tanto o acordo como a decisão da entidade competente poderão tomar em consideração os elementos que sejam apresentados após aquele prazo.

No entanto, não será obrigatório fazê-lo, pois, nos casos anteriormente descritos, a contabilidade e escrita perderam a credibilidade que, em princípio, lhes é atri-buída, deixando de se presumir verdadeiras e passando a presumir-se não verdadeiras (art. 75°, n°s 1 e 2, da lGT).

De referir que neste procedimento de revisão se pas-sou a poder conhecer dos fundamentos para a aplicação dos métodos indiciários, no âmbito do Código de Pro-cesso Tributário só era possível apreciar a quantificação do rendimento.

Considera-se na alínea d) do art. 88° do lGT, aditada pela lei 30-G/2000 de 29/12, que haverá necessidade de identificar factos e situações que levem a presumir uma capacidade contributiva superior à declarada pelo sujeito passivo, consubstanciando mais uma anomalia que leva à impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria colectável.

O n° 1 do art. 90° da lGT fixa os factores a atender nos casos de aplicação de impossibilidade de comprova-ção e quantificação.

A lista de factores tem carácter taxativo, contudo, não será obrigatório atender a todos esses factores em todas as avaliações indirectas, devendo recorrer-se ape-nas aos que, caso a caso, se afigurem mais seguros para permitir apurar com rigor a matéria tributável.

O n° 2 do art. 90° remete para indicadores objectivos de actividade de base técnico-científica, que ainda não foram publicados.

A propósito, convém reiterar a necessidade de fun-damentação da decisão administrativa de recorrer à ava-liação indirecta que terá de especificar os motivos da impossibilidade da comprovação exacta e directa da ma-téria tributável, bem como identificar os factos através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva



significativamente menor do que a declarada, porquanto esse ónus recai sobre a Administração Fiscal, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respec-tiva quantificação, n° 3 do art. 74° da lGT.

Sobe pena de, em sede de impugnação, o acto vir a ser anulado “sempre que da prova produzida resulte a fun-dada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário”, nos termos descritos no art. 100° do CPPT.

Do exposto resulta que:O recurso a este método de tributação está previsto e

apresenta duas vertentes: a preventiva e repressiva.Na vertente preventiva, a utilização de métodos in-

directos será potencialmente dissuasora de comporta-mentos tendentes à evasão fiscal, incentivando os con-tribuintes a procederem com maior rigor e verdade nas suas declarações.

Na vertente repressiva, o recurso a métodos indirec-tos, se utilizados com rigor e bom senso, permitirá apu-rar uma matéria tributável real, presumida e será mais próxima da efectiva do que a declarada pelo contribuinte “prevaricador”.

Pode-se dizer que o recurso a tal método de avaliação tem subjacente o princípio da subsidiariedade, conside-rando-se que a aplicação de métodos indirectos é subsi-diária em relação à avaliação directa ou seja, a que resulta do princípio da veracidade da declaração.

Não se descurando a necessidade da fundamentação do recurso a tal método da avaliação e quantificação do imposto, como garantia legal do contribuinte.

Vem sendo reiterado pela jurisprudência em relação à quantificação do imposto com recurso a este método que não se pode exigir a mesma precisão que o valor apurado com base na declaração do contribuinte e cabe ao contribuinte a prova de que há excesso de quantifi-cação ou de que os elementos ou método utilizados na mesma estão errados.

A tributação por métodos indirectos, visando, em-bora, o lucro real, tem em vista o presumido, alcançado mediante índices, e só por mera coincidência pode apu-rar uma matéria colectável igual à que resulta da conta-bilidade da contribuinte, julgada não reveladora da sua real situação e, portanto, imprestável para servir de base à tributação.

No caso de utilização de métodos indiciários, o pró-prio método de quantificação, baseado em presunções e estimativas, nunca pode garantir a correspondência entre a quantificação e a realidade, pelo que, pela sua própria natureza, não pode deixar de conduzir a uma situação de dúvida sobre aquela quantificação.

Nos casos em que o contribuinte, por dolo ou negli-gência, não forneça à Administração Tributária os ele-mentos necessários à liquidação do imposto, ou os ele-mentos fornecidos se revelem inexactos, e se verifique

a impossibilidade de calcular com exactidão a matéria tributável (com base em elementos objectivos, como a contabilidade e respectiva documentação), a lei permite que a Administração Tributária possa avaliá-la indirec-tamente, ou seja, com base em indícios, presunções ou outros elementos de que disponha.

Tendo a Administração Tributária recorrido a mé-todos indiciários para determinar o lucro tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem o afastamento dos elementos declarados pelo contribuinte e a impossibi-lidade de determinar a matéria tributável com base nos mesmos.

Tendo a Administração Tributária feito essa prova, porque em relação à quantificação com recurso a méto-dos indiciários, pela sua própria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte, não basta a este criar uma dúvida razoável, antes se lhe exigindo a prova de que os elementos utilizados pela Administração Tributá-ria ou o método que utilizou são errados.

Só há dúvida sobre o facto tributário se da prova produzida resultar fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.

Cabe à Administração Tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da tributação e ao contri-buinte o ónus de prova da existência dos factos tributá-rios que alega como fundamento do seu direito.

Aplicando tal doutrinação ao caso concreto, consta-ta-se que a Administração Fiscal concluiu pela omissão de proveitos, com base no testemunho de vários com-pradores de fracções autónomas transaccionadas pela impugnante, no sentido de que o preço declarado nas escrituras de compra e venda e reflectido na contabilida-de, não correspondia ao real, mas era substancialmente superior; no facto de outros tantos compradores terem contraído empréstimos, garantidos por hipotecas sobre as fracções adquiridas, por quantias superiores às que constam das atinentes escrituras de compra e venda, não tendo feito prova de que as quantias mutuadas em exces-so tivessem outro destino para além do de aquisição da fracção; na existência, em alguns casos, de cheques dos compradores depositados na conta dos sócios quando os mesmos não tiveram qualquer transacção para além da verificada com a sociedade e, ainda, quantias contabi-lizadas nas contas empréstimos de sócios, sem registo na conta corrente dos adquirentes.

Em concordância com a Administração Tributária, há que entender que os factos descritos, no seu conjun-to, constituem indícios seguros de omissão de proveitos e de que a contabilidade não reflecte o resultado efecti-vamente obtido.



Nesse sentido, deve enfatizar-se a existência, em al-guns casos, de cheques dos compradores depositados na conta dos sócios e cujo valor não está reflectido na contabilidade, não tendo a impugnante demonstrado a existência de qualquer transacção para além da verifica-da com a sociedade, bem como quantias contabilizadas nas contas empréstimos de sócios, sem registo na conta corrente dos adquirentes.

Assim, é forçoso concluir que a Administração Fiscal cumpriu os pressupostos vinculativos da sua actuação, passando a recair sobre o contribuinte o ónus da prova do excesso de quantificação (artigo 74º, nº 3, da lGT).

E, na verdade, a impugnante nada demonstra a esse respeito antes se escudando no argumento de que é de realização impossível a prova de que as transacções se fi-zeram pelos valores escriturados e não pelos corrigidos, o que reconduz à prova de um facto negativo.

E também neste passo é assertiva a sentença: a even-tual dificuldade que possa resultar para a impugnante de provar que o valor escriturado corresponde ao real, verificando-se excesso na quantificação levada a efeito pela Administração Fiscal com recurso à avaliação indi-recta, não constitui obstáculo à atribuição daquele ónus à impugnante, pois essa dificuldade de prova não está legalmente prevista como determinando uma inversão do ónus de prova, como se extrai do disposto no artigo 344º do Código Civil.

Tendo em conta a factualidade descrita, a Adminis-tração Tributária, por impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria, entendeu, e bem, que esta-vam verificados os pressupostos para a tributação com recurso a métodos indiciários.

Conforme se referiu e resulta da lei de da jurispru-dência firmada, na avaliação indirecta há sempre uma margem de discricionariedade.

No apuramento do imposto, tem-se como ponto de partida a contabilidade, mas, posta esta em crise, a Ad-ministração Tributária recorre aos critérios que a lei lhe permite, entre eles o utilizado no caso concreto.

Não pode depois vir o sujeito passivo requerer ser tributado pelo valores declarados e não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte.

In casu, verificou-se que, estando preenchidos os pressupostos para recurso a tal método de tributação a Administração Tributária, dentro da sua margem de liberdade e sindicabilidade, encontrou uma margem e apurou o imposto em falta.

Neste método de apuramento de imposto há sempre uma margem de discricionariedade e de indeterminação que lhe está subjacente que se prende com a natureza sancionatória que tal regime acarreta, sendo inclusive um incentivo para os sujeitos passivos cumpridores.

Porquanto o recurso a este mecanismo de tributação é um meio de combate à fraude e à evasão fiscal, incen-tivando os contribuintes a procederem com maior rigor na verdade da determinação da matéria tributável e no cumprimento dos deveres de colaboração e nas regras do ordenamento fiscal em vigor.

A impugnante não logrou provar que aquela matéria se afasta significativamente dos valores que correspon-dem à sua realidade empresarial.

A impugnante nos autos limitou-se a afirmar que não concorda com os valores apresentados e que deveria ser tributada pelos valores constantes na contabilidade, mas a mesma, pelas múltiplas irregularidades, deu azo a que estivessem reunidos os pressupostos para este método de tributação.

À Administração Tributária cumpre, apenas, tendo em conta o princípio da legalidade administrativa e em termos correspondentes ao disposto no art. 342° do CC, o ónus da prova da verificação dos respectivos indícios ou pressupostos da tributação. Por outro lado, cabe ao contribuinte provar a existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito.

A impugnante contesta a quantificação administra-tiva da matéria tributável, mas não apresentou prova bastante que fosse credível, por coerente e adequada à quantificação dos valores declarados de forma a contra-riar a quantificação apurada pela Administração Tribu-tária.

A prova produzida revela-se contraditória, obscura e insuficiente, incapaz de, justificadamente, ao menos ge-rar uma dúvida fundada sobre a quantificação da matéria tributável, nos termos do art. 100° do Código de Proce-dimento e Processo Tributário.

Nestes termos, conclui-se pela legalidade da liquida-ção e a consequente improcedência da impugnação e, consequentemente, do presente recurso.

Subida da reclamaçãoPerda de efeito útilPenhoraGarantia

Sumário1. Tendo sido deduzida reclamação graciosa e opo-

sição fiscal, a realização de penhora de bens em medida superior à garantia oferecida com vista à suspensão da execução, sem apreciação desta última, importa a subida imediata de reclamação deduzida do acto de concretiza-ção de tal diligência judicial, sob pena de perda de efeito útil.



2. Na medida em que, com a prestação de garantia, se visa, nuclearmente, assegurar o crédito do exequente, a sua concretização poderá implicar a penhora do bem dado em garantia, como forma de o afectar à satisfação daquele crédito.

3. De todas as formas o pedido de suspensão do pro-cesso executivo, com oferecimento de garantia, impõe, sempre, que a AF se pronuncie expressamente sobre tal pretensão, notificando o requerente da decisão tomada.


Acórdão de 9 de Dezembro de 2009



descriçãodosFactosA Fazenda Pública, por não se conformar com a de-

cisão pela qual foi julgada procedente a reclamação de acto do órgão da execução fiscal deduzida por um con-tribuinte, dela veio interpor o presente recurso.

Em 16 de Janeiro de 2008, foi autuado o processo de execução fiscal, no competente Serviço de Finanças, contra a ora reclamante por dívida proveniente de im-posto sucessório, posto à cobrança durante o mês de Outubro de 2007, no montante de € 139.142,93.

Em 21 de Janeiro de 2008, foi emitido o documento de “citação pessoal” da ora reclamante.

Em 20 de Fevereiro de 2008, a ora reclamante re-quereu a suspensão do processo de execução fiscal, “ao abrigo do artigo 199.º do CPPT”, “ma vez que foi apre-sentada a respectiva reclamação graciosa ao abrigo do artigo 68.º do CPPT” e “deduzida oposição à execução fiscal ao abrigo das alíneas d) e e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT”, tendo indicado “como garantia voluntária e idónea (...) parte da quota da firma “verba n.º 3 de bens móveis da relação de bens (à qual foi atribuído o valor de € 488.222,85 com base no balanço de 31.12.1998)”.

Em 20 de Fevereiro de 2008, a reclamante apresen-tou oposição à execução, “nos termos do disposto nas als. d) e e) do n.º 1 o art. 204.º do CPPT”, na qual alega que “a dívida exequenda é inexigível por falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade e, para além disso, está prescrita a obrigação tributária”.

Em 20 de Fevereiro de 2008, a ora reclamante apre-sentou reclamação graciosa “ao abrigo do disposto no art. 68.º do CPPT”.

Em 26 de Fevereiro, a garantia a prestar no processo de execução fiscal foi calculada pelo respectivo Serviço de Finanças no montante de € 182.860,38.

Em 6 de Julho de 2009, foi efectuada, no competente Serviço de Finanças, a penhora da quota social da recla-mante na “…, lda.”, no valor nominal de € 25.000,00, mais se referindo no auto de penhora que, “segundo a ava-liação efectuada nos termo do art. 77.º do Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e doações, o valor da quota é de € 488.222,85”.

O mandado da diligência de penhora é, designada-mente, do seguinte teor: “Mando ao escrivão que subscreve este mandato [ ] que [ ] atento o disposto nos normativos dos arts. 215º, 217º e 219º todos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, proceda à penhora nos bens pertencentes ao executado [ ], suficientes para pagamento da dívida exequenda, bem como dos juros de mora e das custas processuais devidos até final [...]”.

A petição inicial da presente reclamação deu entra-da no respectivo Serviço de Finanças em 1 de Julho de 2009.

questãojurídicaO regime de subida das reclamações das decisões do

órgão de execução fiscal (artigo 278º do CPPT).O pedido de suspensão do processo de execução fis-

cal, com oferecimento de garantia.

decisãodoacórdãoA primeira questão que importa decidir prende-se

com o regime de subida da presente reclamação.Assim, sendo certo que o regime regra de subida das

reclamações das decisões do órgão de execução fiscal é o da subida depois da realização dos actos de penhora e venda, nos termos do n.º 1 do art.º 278.º do CPPT, a sua subida imediata, na linha da doutrina e a jurisprudência, apenas se apresenta admissível, quando a aplicação do regime regra implique prejuízo irreparável (de que cons-tituem exemplos os elencados no n.º 3 daquele mesmo preceito), para o reclamante ou acarrete a perda de efeito útil à reclamação.

No entender da recorrente, a presente reclamação apenas pode ser conhecida de acordo com aquele regime regra, já que não se verificam os apontados pressupostos para a sua subida imediata, sustentando que a recorrida e reclamante tão pouco invocou quaisquer prejuízos irre-paráveis com a subida a final.

Ora, no caso, o que se controverte é o acto de realiza-ção da penhora de uma quota societária, de que é titular a recorrida e reclamante, face à circunstância de, esta, uma vez citada para o processo executivo, ter deduzido quer reclamação graciosa sobre a legalidade do acto de apuramento da dívida exequenda, quer oposição fiscal esgrimindo com a inexigiblidade da mesma, e ter, ainda e igualmente, solicitado a prestação de garantia com vista a



obter a suspensão do referido processo executivo.Assim, ainda que a penhora realizada, na medida em

que assegure o pagamento da dívida exequenda e do acrescido e, nessa medida e atendendo à propositura dos referidos processos, gracioso e judicial, acarrete a sus-pensão do processo de execução fiscal, a verdade é que, na medida em que a reclamante reage contra tal acto na consideração, desde logo, do não atendimento do pedi-do de suspensão referido, a subida diferida da reclama-ção se apresenta como adequada à perda o seu efeito útil, uma vez que, subindo apenas de acordo com o n.º 1 do art. 278.º do CPPT, de nada valerá à reclamante a decisão final que lhe possa ser favorável, já que, visando ela a suspensão do processo executivo, sem realização do acto de penhora contra o qual reclama, tal situação será impossível de reconstituir, por se encontrar já realizada a venda desse mesmo bem penhorado.

E, a ser assim, como se entende dever ser, tanto basta para concluir que a razão falece à recorrente.

Cabe, então e agora, entrar no conhecimento de mé-rito e que consiste em saber se a Administração Fiscal, ao proceder à aludida penhora da quota societária, estan-do pendentes os referidos processos gracioso e judicial, e tendo sido requerida a prestação de garantia em ordem à suspensão do processo executivo, padece de ilegali-dade que importe a sua eliminação da ordem jurídica, como considerou a decisão recorrida.

Nesta matéria, a decisão recorrida, para decidir como decidiu, considerou, no essencial, que apesar de concep-tualmente a penhora se poder reconduzir a uma garantia da posição do credor, para efeitos suspensivos da execu-ção, a penhora e a garantia são realidade jurídicas distin-tas e inconfundíveis, sendo que, “in casu”, a Administra-ção Fiscal não podia proceder à penhora contra a qual se reage sem, antes, ter decidido o pedido de prestação de garantia.

A recorrente, por seu turno e se bem compreende-mos a sua linha argumentativa, o que sustenta, a final, é que com o acto de penhora em questão se limitou a aceitar, ainda que tacitamente, a pretensão da reclamante na prestação de garantia com a referida quota societária, não padecendo, por isso, o acto reclamado, de qualquer vício de legalidade, designadamente por ofensa do prin-cípio de decisão plasmado no art. 9.º do CPA, tal como entendido pela decisão recorrida.

É inquestionável que, questionando o executado a legalidade e/ou a exigibilidade da dívida exequenda, graciosa e/ou judicialmente, a prestação de garantia que assegure o pagamento da dívida exequenda e o acrescido importa a suspensão do processo executivo, nos preci-sos termos dos arts. 169.º e 199.º do CPPT.

E, sendo assim, tem-se por patente que, uma vez ofe-recida e aceite, v.g, uma garantia bancária, a Administra-ção Fiscal fica impedida de proceder a qualquer acto de penhora o que, por seu turno, pressupõe uma decisão firmada na ordem jurídica sobre o pedido de prestação de garantia, nos termos em que foi oferecida, no caso hipotisado, de aceitação.

Contudo, visando a garantia assegurar que o credor não verá frustrado o pagamento do seu crédito, ela po-derá ser constituída por qualquer meio, em direito ad-mitido, que se mostre adequado tal finalidade. Ou seja, o que se mostra inultrapassável, é que a garantia que se venha a prestar cumpra a sua função de assegurar o cré-dito do exequente.

Mas sendo assim, então casos haverá, como o que aqui se discute – quota societária –, em que essa afectação de um determinado bem à satisfação do crédito do exe-quente possa ter de ser levada a efeito através de acto de penhora, como meio de tornar ineficaz, para a massa executiva, a eventual disponibilidade por parte o seu ti-tular.

Mas não se coloca em crise a afirmação de adesão ao decidido.

E não a coloca em crise por uma dupla ordem de razões.

Por um lado, porque o pedido de prestação de ga-rantia, em ordem à suspensão do processo de execução fiscal, carece de ser objecto de uma decisão expressa, por parte da Administração Fiscal, desde logo porque, mesmo na hipótese limite de aceitar a proposta, para tal efeito formulada pelo requerente, ela tem de lhe ser no-tificada, uma vez que nada impede que circunstâncias supervenientes possam determinar uma sua legítima pretensão em alterar o bem dado em garantia.

Não se podendo, assim, a Administração Fiscal an-corar numa decisão de aceitação “tácita” da proposta de garantia feita pelo requerente, muito menos se podendo sustentar tal entendimento, já que, à luz dos elementos coligidos para o autos, se está muito longe daquela hipó-tese limite.

É que tal entendimento pressuporia, desde logo, que a penhora do bem o era por referência ao pedido de prestação de garantia. Ora, no caso vertente, o que os autos revelam, designadamente do teor do auto de penhora, é que a penhora da quota societária aqui em causa, o foi, não por referência e em aceitação do pedido de prestação de garantia, mas como diligência normal do processo de execução.

Acresce que, para que assim pudesse ser defendido, era necessário que a penhora se contivesse nos estri-tos limites do proposto pela requerente. Ora, no caso



concreto, tal não se verifica, uma vez que se procedeu à penhora da totalidade da referida quota, sendo certo que a recorrida apenas ofereceu, para tal efeito, parte da mesma, pelo que, caso se considerasse que a penhora em causa fora levada a cabo por reporte ao pedido de suspensão da execução, então tal implicaria uma não aceitação de tal pedido, nos precisos termos em que foi formulado, o que teria de ter tido, como consequência necessária, a sua notificação à recorrida fosse para “refor-çar” a garantia oferecida, fosse para sindicar a (medida da) não aceitação.

Por outro lado, afigurando-se possível o penhor do direito à quota societária, nos termos do disposto nos arts. 666.º do CCivil e 199.º, n.º 2, do CPPT, a Admi-nistração Fiscal nunca poderia, sem mais, proceder à penhora em questão, face ao requerimento apresentado pela recorrida para prestação da garantia, uma vez que, aí, para além de se limitar o oferecimento a uma parte da quota, “(...) e apenas nessa parte e nessa proporção”, se remete para um acto a praticar no futuro, com indiciada partici-pação da recorrida, como se infere da expressão “(…) a prestar no referido processo”.

Assim se conclui, como na decisão recorrida, que a penhora em causa nos autos padece de ilegalidade, uma vez que, previamente à sua concretização, se impõe uma decisão expressa da recorrente sobre o pedido de pres-tação de garantia formulado pela reclamante, na precisa medida em que o formulou, e que se mostre firmada na ordem jurídica.

Impugnação judicialIRCAnulaçãoJuros de moraFundamentaçãoJuros indemnizatórios

Sumário1. Tendo a liquidação adicional tido lugar pela des-

consideração dos montantes de diversas verbas declara-das pelo contribuinte na sua declaração de rendimentos, deve entender-se que o mesmo só pretende a anulação daquelas às quais imputa vícios conducentes à sua anula-ção, que não quanto às restantes às quais nenhuns vícios imputa, quando a anulação dessa liquidação possa ser parcial;

2. Os juros de mora devidos por atraso no pagamen-to do tributo encontram-se também sujeitos a funda-

mentação, de molde a permitir ao contribuinte conhecer os seus elementos essenciais e a com ela se conformar ou contra ela reagir;

3. Os juros indemnizatórios a favor do contribuinte quando a anulação da liquidação ocorrer por iniciativa da AT apenas são de contar desde o 30.º dia posterior à decisão até à data do processamento da respectiva nota de crédito.




Relator: Dr. Eugénio Sequeira

descriçãodosFactosA Fazenda Pública, inconformada com a sentença

proferida por um Tribunal Administrativo e Fiscal, na parte que julgou procedente a impugnação judicial dedu-zida uma sociedade comercial, veio da mesma recorrer.

A impugnante foi alvo de uma acção de inspecção referente ao exercício de 2001.

No âmbito dessa acção de inspecção, a Administra-ção Tributária determinou a matéria colectável do exer-cício de 2001, com recurso a métodos indirectos efectu-ando correcções às vendas contabilizadas.

No ano de 2005, a impugnante foi alvo de uma acção de inspecção referente aos exercícios de 2002 e 2003.

No âmbito dessa acção de inspecção a Administra-ção Tributária determinou a matéria colectável desses dois exercícios com recurso a métodos indirectos e efec-tuou correcções aos proveitos.

A correcção efectuada aos exercícios de 2001 e 2002 não deu lugar ao pagamento de imposto.

A correcção efectuada ao ano de 2003 deu lugar ao pagamento de imposto.

Em 2006, com data limite de pagamento em 2007-01-08, a impugnante foi notificada da liquidação de IRC referente ao exercício de 2005.

Na mesma ocasião, a impugnante foi notificada da demonstração da liquidação de juros.

Após a notificação das referidas liquidações, a im-pugnante enviou um pedido solicitando que lhe fosse notificada integralmente a fundamentação, de facto e de direito da liquidação adicional de IRC e da aplicação dos juros de mora, bem como os montantes sobre os quais os juros foram calculados.

Em resposta a tal requerimento, a Administração Tributária notificou a impugnante nos seguintes termos:



“Assunto: Notificação nos termos do art. 37ºdo CPPTem resposta ao solicitado em 15 de Janeiro do corrente ano,

informa-se que as liquidações de retenção na fonte relativas aos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006, se encontram fundamentadas no relatório de inspecção tributária, enviado a V.exªs pelo n/ofício n° … , com AR e assinado em 13/11/2006.

Mais informo que, relativamente à liquidação adicional de IRC do ano de 2005, esta encontra-se fundamentada na liqui-dação n° …, enviada em 2006-11-28, . Ainda relativamente a esta liquidação foi enviada a Vª exª informação prévia de correc-ção dos valores declarados, por não haver saldo de prejuízos fiscais a serem considerados no exercício de 2005.

Os juros de mora calculados encontram-se fundamentados pelo art. 101º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas.”

Em 08-01-2007, a impugnante procedeu ao paga-mento, dentro do prazo, referente ao exercício de 2005.

Em 11-12-2007, a Administração Tributária, consi-derando que deveria ter sido deduzido o prejuízo fiscal apresentado pela impugnante, procedeu à anulação da liquidação adicional de IRC de 2005, através da elabora-ção de documento único (DC - Único).

A impugnante foi notificada da liquidação n° …, onde se verifica a liquidação dos juros de mora.

Para julgar parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida, considerou o Tribunal “a quo”, em síntese, que a ora recorrida impugnou toda a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2005, na parte remanescente e não anulada oficiosamente, tendo con-siderado que aquele primeiro montante não se encontra devidamente fundamentado, bem como a parte dos ju-ros de mora ainda não reembolsada pela Administração Tributária, e bem assim condenou a Administração Tri-butária no pagamento dos juros indemnizatórios sobre os montantes já reembolsado e a reembolsar.

A recorrente, desde logo, vem insurgir-se contra a sentença recorrida na parte em que anulou a liquidação em causa no tocante à parte da desconsideração dos PEC’s, por não haverem sido impugnados, mas tão-só na parte em que haviam sido desconsiderados os prejuízos fiscais declarados, só nesta parte podendo a liquidação ser anulada, para além de que na parte da desconside-ração dos PEC’s não poder existir falta de fundamenta-ção, por a ora recorrida bem conhecer as razões dessa desconsideração, bem como inexistir o mesmo vício de falta de fundamentação quanto aos juros de mora que considerou devidos, não havendo também lugar a quais-quer juros indemnizatórios a favor da contribuinte por a anulação ter tido por fundamento um vício de forma que não um erro imputável aos serviços.

questãojurídicaA fundamentação dos actos de liquidação de juros

de mora.O direito dos contribuintes a juros indemnizatórios

(artigo 43º da lGT).

decisãodoacórdãoSão as seguintes as questões a decidir, na parte que

aqui importa considerar: se a liquidação dos juros de mora padece do vício de falta de fundamentação (for-mal); e se a recorrida tem direito a juros indemnizatórios em virtude da anulação oficiosa da liquidação adicional operada pela Administração Tributária.

Quanto à invocada falta de fundamentação dos actos de liquidação adicional onde se incluem os referidos ju-ros moratórios, importa salientar que a fundamentação dos actos administrativos em geral constitui um impera-tivo constitucional, expressamente previsto no art. 268.º, n.º 3, da CRP, cujo escopo imediato é esclarecer con-cretamente a motivação do acto, permitindo a recons-tituição do iter cognoscitivo e valorativo que determinou a adopção do acto, com determinado conteúdo.

E, no âmbito do direito tributário, tal exigência de fundamentação dimanava directamente da norma do art. 82.º do CPT e hoje da norma do art. 77.º da lGT, a qual deve ser remetida ao contribuinte por força do disposto no art. 21.º do mesmo Código, e a fundamentação ex-ternada pela Administração Tributária deve satisfazer o requisito de fundamentação contemporânea exigível, do ponto de vista formal, sendo suficiente quando permi-te a reconstituição do iter cognoscitivo que determinou a decisão da Administração, sendo clara quando é inteligí-vel e sem ambiguidades ou obscuridades e é congruen-te quando exprime concordância entre os pressupostos normativos do acto e os motivos do mesmo.

A fundamentação de um acto de liquidação deve ser o esteio, o suporte, por que foi efectuada aquela concreta liquidação e não qualquer uma outra, de molde a permi-tir ao contribuinte apreender os concretos factos donde ela emerge e poder determinar-se pela sua aceitação ou impugná-la, se entender que a mesma se encontra eivada de qualquer um vício que a inquine de ilegal, variando, assim, a densidade fundamentadora, consoante o tipo de acto em causa e a participação ou não do mesmo no procedimento da sua formação.

A liquidação de juros de mora pela Administração Tributária apenas pode repousar em atraso no pagamen-to dos tributos já liquidados, nos termos do disposto no art. 86.º, n.º 1, do CPPT, pelo que, tal como nos juros compensatórios a favor da Administração Tributária, tal liquidação deverá conter um mínimo de fundamentação,



como seja o montante sobre que incidem, o respecti-vo prazo, a taxa aplicada e a quantificação operada, para desta forma permitirem ao contribuinte aquilatar da sua correcção e poder determinar-se pela sua aceitação ou pela sua impugnação, se entender que a mesma se en-contra eivada de algum vício que a inquinava de ilegal.

No caso, a fundamentação da liquidação dos juros de mora mostra-se efectuada com tais elementos, como se pode ver pela respectiva nota de demonstração de liquidação de juros, onde dela se vê que foram indicados os montan-tes sobre que incidem, os respectivos prazos, a taxa apli-cada e bem assim a quantificação alcançada, pelo que, do ponto de vista formal, repousa em fundamentação contemporânea, clara, suficiente e congruente, o mesmo sendo de dizer que a mesma não pode padecer do invo-cado vício formal da sua falta.

Resta agora apreciar se no caso pode haver lugar a juros indemnizatórios a favor da ora recorrida, na parte em que a liquidação adicional foi oficiosamente anulada pela Administração Tributária e em que foi reembolsada a ora recorrida, bem como na parte em que ainda o não foi reembolsada.

A liquidação adicional não foi anulada pela sentença recorrida na presente impugnação judicial por vício, de forma de falta de fundamentação, mas sim tal anulação foi oficiosa por parte da Administração Tributária, e em que processou a nota de reembolso do respectivo mon-tante, pelo que o direito a tais juros não se pode fundar na norma do n.º 1 do art. 43.º da lGT, mas sim na nor-ma da alínea b) do n.º 3 do mesmo art. 43.º da lGT, sendo que, neste caso, os juros só podem ser devidos a partir do 30.º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito.

Na verdade, a causa da anulação do imposto em cau-sa em virtude da desconsideração dos referidos prejuí-zos fiscais dos exercícios anteriores não foi determinada em qualquer meio impugnatório deduzido pela ora re-corrida e que dela tenha conhecido para proceder a tal anulação, como determina a norma do n.º 1 do art. 43.º da lGT, mas sim foi a própria Administração Tributária que, ainda que no âmbito da mesma impugnação judi-cial, mas antes da prolação da decisão final, reconheceu a razão da mesma ora recorrida, e reapreciando tal li-quidação adicional decidiu a respectiva anulação, desta forma não lhe podendo ser aplicável o regime deste n.º 1 por falta de preenchimento dos respectivos pressupos-tos legais (anulação da liquidação determinada em meio impugnatório que a contribuinte tenha deduzido e por cujo vício a mesma tenha sido anulada), pelo que a situ-ação fáctica só poderá ser subsumível à norma da alínea b) do n.º 3 do mesmo art. 43.º da lGT.

É que o regime do n.º 1 do art. 43.º da lGT só tem aplicação quando se encontrar demonstrada a culpa fun-cional da Administração Tributária, embora “lato sen-su”, com a demonstração dos seus pressupostos nessa decisão proferida nessa reclamação graciosa ou impug-nação judicial, o que não chegou a ser apreciado no pre-sente meio impugnatório, tendo sido a própria Adminis-tração Tributária, ela própria, que, reconhecendo a razão da recorrida, procedeu à referida anulação, pelo que não foram conhecidos judicialmente os pressupostos para tal direito a juros indemnizatórios.

Ora, como a decisão de anulação de tal liquidação adicional foi de 11 de Dezembro de 2007 e a nota de crédito foi processada em 10.1.2008, ou seja, dentro dos trinta dias posteriores a tal decisão, nenhuns juros in-demnizatórios são devidos.

E, aplicando igual fundamentação ao montante dos juros de mora ainda não reembolsados, como a decisão que os reconheceu é de 28.10.2008, apenas serão devi-dos juros indemnizatórios incidentes sobre este mon-tante a contar do 30.º dia posterior a esta data e até ao processamento da respectiva nota de crédito.

Execução fiscalReclamação nos termos do art. 276º do CPPTDispensa de garantia nos termos do art. 52º, nº 4, da LGTFalta de fundamentação

SumárioI) Os pressupostos da dispensa de prestação de

garantia, referidos no n° 4 do art. 52° da lGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios econó-micos para a prestar. E em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

II) Ao executado incumbe provar que, apesar da in-suficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores.

III) Revelando os autos que o recorrente tem possi-bilidades económicas para prestar a garantia fixada, nem se tornava necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da caução, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na insuficiência ou inexistência de bens.



IV) A eventual dificuldade que possa resultar para o executado de provar o facto negativo que é a sua irres-ponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição àquele do ónus da prova respectivo, sendo sobre o executado que pretenda a dispensa de garantia, invocando explicita ou implicita-mente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depen-de, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido.

V) Não está abrangido pelo dever legal de funda-mentação a fundamentação substancial que é caracteri-zada pela exigência da existência dos pressupostos reais e dos motivos concretos aptos a suportarem uma deci-são legítima de fundo pelo que, para aferir da validade da fundamentação do acto, o que se impõe é fazer a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da funda-mentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fun-dam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em con-dições de fazer a reconstituição do itinerário cognosciti-vo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

VI) Resultando da análise dos elementos de supor-te para onde remete a decisão em causa, que a funda-mentação neles contida é clara e congruente e permite à destinatária a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente, mani-festamente que existe fundamentação formal, não ocor-rendo a violação do disposto nos artigos 268°, n° 3, da Constituição da República, dos arts. 124º, nº 1, a) e b), 125º e 133º, nºs 1 e 2, al. d), todos do Código do Proce-dimento Administrativo e 77º da lGT.





descriçãodosFactosA Fazenda Pública, inconformada com a decisão

proferida por um Tribunal Administrativo e Fiscal pro-ferida nos autos de recurso interposto nos termos do art. 276º do CPPT e que deferiu o pedido de revogação do despacho do Chefe do Serviço de Finanças que in-deferira o pedido de dispensa de prestação de garantia deduzido por uma contribuinte, dela vem recorrer.

Foi instaurada contra uma sociedade comercial, no competente Serviço de Finanças, uma execução fiscal que ali corre os seus respectivos termos, para cobrança coerciva de dívida de IVA, IRC e coimas.

Por despacho de 07/05/2009 a referida execução fiscal reverteu contra a aqui reclamante na qualidade de responsável subsidiária pelas dívidas da executada ori-ginária, tendo a oponente sido citada em 15/05/2009.

Através de ofício, foi a executada, ora reclamante, notificada para prestar garantia, no valor de € 37.509,76, por qualquer da formas previstas nos artigos 195° e 199° do CPPT, sob pena de os autos de execução prossegui-rem os seus demais termos.

Em 29/07/2009, a reclamante apresentou, junto do órgão de execução fiscal, um requerimento mediante o qual peticionou a isenção de prestação de garantia, nos termos do n° 4 do artigo 52° da lGT.

Em 12/08/2009, pelo Chefe do Serviço de Finanças foi proferido o seguinte “Despacho”: “Vem a executada nos presentes autos, ..., executada por reversão, requerer a dispensa de prestação de garantia nos termos do nº 4 do artigo 52° da Lei Geral Tributária. Aponta como razões para o pedido …, decla-rando, que embora possuindo bens imóveis, os mesmos possuem hipotecas, estando impedida de constituir outros ónus ou encargos sobre os mesmos, o que lhe causaria prejuízos irreparáveis. Nestes termos, no caso em análise, …, conclui o Órgão de execução que estes bens são susceptíveis de penhora, pressupondo existirem con-dições para a garantia do presente processo executivo. Assim, no uso da competência que me é conferida pelos artigos 149° e 150° do CPPT, indefiro a pretensão da requerente, não concedendo a isenção da prestação de garantia (...)”.

Mediante ofício, foi a reclamante notificada da deci-são de indeferimento do pedido de dispensa da presta-ção de garantia.

Em 31/09/2009, a reclamante não se conformando com o teor do despacho proferido, apresentou a recla-mação em apreço.

Na decisão recorrida foi entendido que a recorrida fez prova da sua insuficiência económica e que demons-trou a existência de prejuízo irreparável no que concerne à eventual prestação de garantia da execução fiscal atra-vés da constituição da penhora dos imóveis que cons-tituem a esfera patrimonial da executada/revertida e, outrossim, que tal não decorreu da sua responsabilidade, tendo em vista o disposto no nº 4 do art. 52º da lGT.

questãojurídicaA interpretação e aplicação do disposto nos artigos

52º, nº 4, da lGT e 170º do CPPT.



decisãodoacórdãoA única questão a decidir que aqui importa conside-

rar é a de saber se a sentença recorrida incorre em erro de interpretação e aplicação do art. 52º, nº 4, da lGT.

Afirma-se na sentença recorrida que a isenção da prestação da garantia apenas se pode fundamentar nas circunstâncias referidas no n° 4 do art. 52° da lGT, ca-bendo ao requerente demonstrar que a mesma lhe causa prejuízo irreparável, ou que se verifica a manifesta falta de meios económicos para o pagamento daquela dívida, e que tal insuficiência não é da sua responsabilidade.

Sob a epígrafe “Dispensa da prestação de garantia” dispõe o art. 170° do CPPT, que:

“1 - Quando a garantia possa ser dispensada nos ter-mos previstos na lei, deve o executado requerer a dis-pensa ao órgão da execução fiscal (...)

2-(...).3 - O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal

deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária.

4-(...).”Por sua vez, o art. 199° do mesmo diploma legal, sob

a epígrafe “Garantias”, prescreve:“1-(...).2-(...)3 - Se o executado considerar existirem os pressu-

postos da isenção da prestação de garantia, deverá invo-cá-los e prová-los na petição.

(...)”.Por seu turno, o art. 52° da lGT, sob a epígrafe “Ga-

rantia da cobrança da prestação tributária”, refere: “1-(...). 2- (...)3 - (...)4 - A administração tributária pode, a requerimen-

to do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

(…)”.O despacho reclamado indeferiu a pretensão da ora

reclamante, na parte em que requeria a dispensa da pres-tação de garantia por não provar o prejuízo irreparável efectivamente causado pela prestação da garantia e de-

terminando a prestação da garantia devida para os efei-tos do disposto no n° 6 do art. 199° do CPPT.

No caso em apreço, a questão a decidir prende-se, além do mais, com a interpretação do disposto no n° 3 do art. 170° do CPPT.

Nos termos do disposto no nº 4 do art. 52° da lGT, “a administração tributária pode, a requerimento do in-teressado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou ma-nifesta falta de meios económicos revelada pela insufici-ência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos ca-sos a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado”.

Daqui resulta que os pressupostos da isenção citada são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. Todavia, em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou ine-xistência de bens não seja da responsabilidade do exe-cutado.

Ou seja, da interpretação conjugada do disposto nos dois normativos citados (n° 4 do art. 52° da lGT e n° 3 do art. 170° do CPPT) resulta que aquele primeiro im-põe que «em qualquer dos casos» (quando a prestação da garantia causar prejuízo irreparável ou quando haja ma-nifesta falta de meios económicos, que pode ser revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, para pagamento da dívida exequenda e acrescido) a insuficiência ou ine-xistência de bens não pode ser da responsabilidade do executado.

Ora, como acentuam Diogo leite Campos, benja-mim Silva Rodrigues e Jorge lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, p. 153), “a res-ponsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade despro-vido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

e esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do dispos-to no n° 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também dis-posto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, aprova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos).”



Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimen-to e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, p. 422): “o pedido deve ser alicerçado em razões de facto e de direito, justificativas, designadamente, do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios económicos.

E deve ser instruído com a indispensável prova do-cumental.”.

Neste caso concreto, a reclamante não provou os pressupostos legais da dispensa de garantia, sendo que sobre ela impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequen-da e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.

Na verdade, atenta a matéria de facto provada, não pode concluir-se que a reclamante recorrida tenha pro-vado os referidos pressupostos para a concessão da isen-ção, nomeadamente, que tenha provado que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o n° 4 do art. 52° da lGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invo-cação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.

É verdade que, em relação ao pressuposto «manifes-ta falta de meios económicos», a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

Todavia, esta é questão que se reporta apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexis-tência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de deter-minado comportamento, não para satisfação do interes-se de outrem, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio.

Daí que não baste afirmar-se a distinção de que a im-posição de instrução do pedido de isenção com a prova documental necessária se reporta apenas ao pedido com base no prejuízo irreparável a causar pela prestação da garantia.

O cerne da questão não está em saber sobre quem é que recai o ónus de demonstrar que os bens penhoráveis são insuficientes para pagamento da quantia exequenda e acrescido (se é sobre a requerente ou sobre a Fazenda

Pública). Ao dispor que a falta manifesta de meios eco-nómicos pode ser revelada pela insuficiência de bens pe-nhoráveis, não se inverte o ónus da prova quanto à exis-tência daquele pressuposto (falta de meios económicos).

Assim, é de concluir pela improcedência da presente reclamação, já que o despacho reclamado não merece qualquer censura.

Acrescente-se que a suspensão da execução está con-dicionada à existência ou prestação de garantia por força das disposições conjuntas e combinadas dos arts. 52º, nº 2, da lGT e 169º, nº 1 e 5, e 199º, nº 1, estes do CPPT, sendo facultada ao executado a sua dispensa pelos arts. 169º, nº 2, e 170º deste último diploma legal.

Ora, apreciando a situação patrimonial do recorrente revelada nos autos, deve ter-se em consideração a dou-trina que dimana do Acórdão do STA de 17.12.2008, Recurso nº 0327/08 – Pleno da Secção do Contencioso Tributário e de que foi Relator o Cons. Jorge lopes de Sousa: “a eventual dificuldade que possa resultar para o execu-tado de provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição àquele do ónus da prova respectivo “ e ainda “é sobre o executado que pretenda a dispensa de garantia, invocando ex-plicita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver re-conhecido”.

Por esse prima, a reclamante teria de provar que a prestação da garantia lhe causa prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência/inexistência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos, a insuficiência ou inexistência de bens não fosse da responsabilidade do executado.

Ora, não se afigura estarem demonstrados nos autos o prejuízo irreparável, a falta de meios económicos e a situação de insuficiência/inexistência de bens penhorá-veis para pagamento da quantia exequenda e acrescido, como ainda não se prova “o que também é requisito – que as aventadas insuficiência ou inexistência de bens da sociedade não haja procedido de culpa sua, sendo seu o ónus probatório quanto a tal matéria.

Ademais, se os autos revelarem que a recorrida tem possibilidades económicas para prestar a garantia fixada, não se torna sequer necessário aquilatar da verificação dos demais requisitos da dispensa da prestação da cau-ção, v.g. se a recorrente efectivamente teve culpa na in-suficiência ou inexistência de bens, tendo de manter-se o despacho recorrido.

41

jurisprudência[sumários]

REVISTA FISCAl Janeiro/Fevereiro | 2011

direitos de defesa, no pressuposto de um conhecimento perfeito dos factos que lhe são imputados.

V) O facto tipificado como contra-ordenação no nº 2 do artigo 114º do RGIT reporta-se à tipificação cons-tante do n.º 1 do mesmo preceito legal, mas cometido de forma negligente, sendo seu pressuposto essencial a prévia dedução da prestação tributária não entregue.

VI) Neste sentido, a falta de entrega da prestação tributária de IVA não preenche o tipo legal de contra-ordenação acima referido, uma vez que no IVA a presta-ção a entregar não é a prestação tributária deduzida, mas sim a diferença positiva entre o imposto suportado pelo sujeito passivo e o imposto a cuja dedução tem direito.


Acórdão de 20 de Outubro de 2009



Recurso de contra-ordenaçãoCrime continuadoCúmulo jurídico

Sumário1. Actualmente, depois da alteração da redacção do

art. 25.º do RGIT, que eliminou a cumulação material das penas aplicadas em contra-ordenação, a figura do crime continuado com os seus concretos pressupostos, prevista no Código Penal, pode ser aplicada subsidiaria-mente, no âmbito da punição das infracções tributárias

2. Para que possa existir tal crime continuado, as infracções têm de ser as mesmas ou que, fundamental-mente, protejam o mesmo bem jurídico, praticadas de forma homogénea e no quadro da solicitação de uma mesma solicitação exterior que diminua consideravel-mente a culpa do agente

3. Não pode ser aplicado este regime do crime con-tinuado, quando, desde logo, nada se prova quanto ao quadro exógeno em que terá actuado a arguida no come-timento das diversas infracções.





INFRACÇÕES TRIBUTÁRIAS

Recurso de contra-ordenaçãoNulidade da sentença por omissão de pronúncia e por falta de fundamentaçãoNulidade insuprível por falta de indicação dos elementos da infracção [art. 63°, nº 1, al. d), com referência ao art. 79°, ambos do RGIT]

SumárioI) Não há omissão de pronúncia quando o Mº Juiz

«a quo» se pronunciou especificamente e de forma clara, rigorosa e explícita sobre todas as causas de pedir invo-cadas pela arguida, ainda que não aluda a sobre todos e cada um dos argumentos aduzidos por aquela, pois o que importa é que o tribunal decida, como decidiu, as questões postas, não lhe incumbe apreciar todas as ra-zões ou argumentos em que eles se apoiam para susten-tar a pretensão.

II) A pronúncia judicial exigida pelo nº 2 do art. 660º do CPC sobre todas as questões suscitadas pelas partes não tem de ser expressa, podendo ser implícita ou gené-rica, desde que seja possível reconstituir o pensamento do juiz sobre determinada questão, através dos motivos da sentença e, designadamente, pode nem existir, se ficar prejudicada pela solução dada a outra questão, como ex-pressamente se prevê no citado preceito legal.

III) Muito embora «... a não especificação dos fun-damentos de facto...da decisão...» constitua causa de nu-lidade da sentença prevista na al. b) do nº 1 do art. 668º do CPC que é de conhecimento oficioso por força do nº 2 do art. 712º do CPC, há que distinguir a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou er-rada, pois o que a lei considera só gera nulidade a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou altera-da em recurso, mas não produz nulidade.

IV) A descrição sumária dos factos prevista no arti-go 79º, nº 1, alínea b), do RGIT como requisito da deci-são administrativa da aplicação da coima visa assegurar ao arguido a possibilidade do exercício efectivo dos seus



Recurso de contra-ordenaçãoNulidadeElemento subjectivo do tipoNotificaçãoDispensa de coima

Sumário1. Não é nulo o despacho administrativo que aplicou

a coima quando o mesmo dá como provados os perti-nentes factos donde resulta a infracção, indica as normas infringidas e punitivas e indica alguns dos elementos pre-sentes na graduação da coima.

2. Na falta de qualquer prova em contrário, é de pre-sumir (presunção de facto, natural) que o agente que praticou certos factos que consubstanciam uma contra-ordenação tributária teve uma representação imperfeita ou uma não representação da realização do tipo de ilí-cito, sendo de lhe imputar subjectivamente o mesmo a título de mera negligência.

3. Na notificação do arguido para apresentar a sua defesa (art. 70º do RGIT), não tem que lhe serem indi-cados quais os elementos que irão servir para graduar a medida da coima a aplicar e nem a sua imputação sub-jectiva a título de dolo ou de negligência, podendo ser cumprida tal notificação com a simples remessa da cópia do auto de notícia (art. 70º, nº 3, do RGIT).

4. A dispensa da pena tem como pressuposto, desde logo, que a prática da infracção não cause prejuízo efec-tivo à receita tributária, o que não acontece no caso de falta de envio do correspondente meio de pagamento do imposto autoiquidado conjuntamente com a respectiva declaração periódica, em que tal falta causa sempre pre-juízo na execução das receitas orçamentadas.





Conexão de processos contra-ordenacionaisCúmulo das coimasInfracção continuada

Sumário1 - A conexão de processos contra-ordenacionais

tem lugar nos termos dos artigos 24º e segs. do CPP,

por força do art. 32º do Dl 433/82, de 27.10 e só opera relativamente aos processos que se encontrarem simul-taneamente na fase de inquérito, de instrução ou de jul-gamento.

2 - A partir da entrada em vigor da lei nº 64-A/2008, de 31.12, que, pelo art. 113º, alterou a redacção do art. 25º do RGIT, passou a vigorar, com aplicação imediata, a regra do cúmulo jurídico das coimas aplicadas por in-fracções tributárias em processos de contra-ordenação.

3 - Por força do disposto nos artigos 3º, b), do RGIT e 32º do RGCO, logram aplicação, nas infracções tribu-tárias, a título subsidiário, as normas gerais acerca do cri-me continuado definido no art. 30º, nº 2, do CP, punido com a pena correspondente à conduta mais grave que integra a continuação.




Relator: Dr. Pereira Gameiro

IRC

IRCPressupostos da tributação do lucroActividade empresarialPrincípios da legalidade e da tributação do lucro real das empresas como manifestação da sua capacidade contributiva

SumárioI) O art. 17°, n° 1, do CIRC estabelece que uma das

componentes do lucro tributável é o resultado líquido do exercício expresso na contabilidade, sendo este resul-tado uma síntese de elementos positivos (proveitos ou ganhos) e elementos negativos (custos ou perdas).

II) Assim, o que releva como pressuposto básico da tributação do rendimento da pessoa colectiva é a real natureza da actividade exercida pelo sujeito passivo de IRC.

III) É que este incide sobre os lucros das sociedades comerciais que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola – cfr. art. 3º,

43



nº 1, a), do CIRC. E tem de presumir-se que a recorren-te, como sociedade comercial que é, exerce uma daquelas actividades, na medida em que ela é dotada de uma or-ganização empresarial, tendo a seu cargo a realização de actividades de natureza marcadamente económica.

IV) Assim, o pressuposto ou razão da existência de tal tributação era a prática de uma actividade bem carac-terizada geradora de rendimento, sendo da conjugação desse facto que a lei faz depender o surgimento da rela-ção jurídica do imposto.

V) E o lucro, na definição legal (art. 3º, nº 2, do CIRC) consiste na diferença entre os valores do patri-mónio líquido no fim e no início do período de tributa-ção, com as correcções estabelecidas no CIRC, pelo que é abrangente de todos e quaisquer ganhos que traduzam um acréscimo de valor patrimonial e não apenas o fluxo regular de rendimentos ligados às categorias tradicionais da distribuição funcional. Donde que a determinação da base de incidência supõe, necessariamente, o desenvol-vimento de uma actividade, pelo sujeito passivo, de na-tureza comercial com base numa estrutura empresarial.

VI) Ao identificar a comercialidade da actividade da sociedade com base no carácter empresarial das opera-ções económicas realizadas, o CIRC centra a qualificação a efectuar na noção de empresa como realidade jurídico- -económica à qual é necessária a combinação de meios técnicos, humanos e financeiros com a finalidade de in-tervir na produção ou distribuição de bens ou serviços.

VII) Ora, não existindo actividade da sociedade, não há volume de negócios algum, a consequência prática é a de não se dever considerar valores a título de proveitos e/ou de encargos suportados pela impugnante.

VIII) A justiça material não é, por força do princípio da legalidade fiscal, a justiça no exclusivo interesse de qualquer das partes, mas a justiça distributiva, que é a visada pelo direito fiscal. Com efeito, a justiça tributária alcança-se pela tributação de cada um de acordo com a sua capacidade contributiva (art. 103º, nº 1 da CRP).

IX) No caso das empresas, a sua capacidade contri-butiva é, na verdade, revelada fundamentalmente pelo seu lucro real, por opção legal e constitucional (cfr. n° 2 do art. 104º da CRP, anterior n° 2 do art. 107º).

X) Porque assim, a consideração de inexistentes cus-tos e proveitos obtidos ou incorridos em determinado ano ou exercício económico constitui violação do prin-cípio da tributação do lucro real, porque, se não forem declarados, pelo contribuinte, num determinado ano ou exercício, todos os proveitos e lucros a ele economica-mente imputáveis, o lucro que vier a apurar não pode, naturalmente, corresponder ao lucro real desse ano ou exercício.

XI) A impugnante provou que, no exercício de 2000, não teve qualquer actividade e, consequentemente qual-quer lucro susceptível de tributação em sede de IRC, pelo que, inexistindo rendimento tributável (leia-se, lu-cro ou facto tributário), a liquidação, ainda que oficiosa, não pode manter-se na ordem jurídica.

XII) A tese da AT afronta o princípio da tributa-ção pelo rendimento real estatuído no artigo 104°/2 da CRP, pois, perante a liquidação oficiosa, ao sujeito pas-sivo cabia o ónus de demonstrar, nomeadamente, que a matéria colectável tida em conta para liquidação do tri-buto não corresponde à realidade, o que a impugnante fez demonstrando que no exercício em causa não teve qualquer actividade e, consequentemente, qualquer ren-dimento tributável.

XIII) Donde que impõe-se concluir que a liquidação feita pela AT não pode subsistir, já que, demonstrada a inexistência de facto tributário, não pode manter-se uma situação tributária com base em matéria colectável que se provou não ser real, sob pena de violação do princípio estatuído no artigo 104°/2 da CRP, deverá o mesmo ser anulado.





Impugnação judicial de IRC Custos de exercício nos termos do art. 23º do CIRCEmpréstimos efectuados a empresas de grupo societárioRelações especiais

SumárioI - Nos termos do art. 23° do CIRC, só se conside-

ram custos do exercício os que comprovadamente foram indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos ou para a manutenção da fonte produtora

II - O art. 17°, n° 1, do CIRC estabelece que uma das componentes do lucro tributável é o resultado líquido do exercício expresso na contabilidade, sendo este resul-tado uma síntese de elementos positivos (proveitos ou ganhos) e elementos negativos (custos ou perdas).



III - É para definir o grupo dos elementos negativos que o art. 23° do CIRC enuncia, a título exemplifícativo, as situações que os podem integrar consagrando um cri-tério geral definidor face ao qual se considerarão como custos ou perdas aqueles que, devidamente comprova-dos, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto e para a manutenção da respectiva fonte produtora.

IV - A relevância fiscal de um custo depende da pro-va da sua necessidade, adequação, normalidade ou da produção do resultado (ligação a um negócio lucrativo), sendo que a falta dessas características poderá gerar a dúvida sobre se a causação é ou não empresarial.

V - Tendo-se a AT limitado a proceder a uma análise interna da declaração modelo 22 do exercício em causa, não analisando a contabilidade da recorrente, nem que fosse só pela dúvida quanto à existência do facto tribu-tário, nos termos do estatuído no artigo 100° do CPPT, não poderia deixar de anular-se o acto tributário sindi-cado, pois é manifesto que existe um «non liquet» sobre aquele “custo financeiro” em termos de não se poder afirmar, com segurança, que, por não directamente rela-cionado com a actividade normal da impugnante, não se configure, em tal situação, o nexo causal de “indispensa-bilidade” que deve existir entre os custos e a obtenção dos proveitos ou ganhos.

VI - E competindo aos Serviços de Fiscalização no âmbito de análise interna ou externa o controlo da ma-téria colectável, determinada com base em declaração do contribuinte, deviam os mesmos, sem prejuízo da pena-lidade ao caso aplicável, fazer as correcções adequadas ao resultado líquido do exercício a que os custos ou pro-veitos digam respeito, quando, nos termos do art. 18° do CIRC, não sejam consideradas componentes negativas ou positivas do lucro tributável do exercício da sua con-tabilização.

VII - É que, sob pena de se permitir uma duplicação de colecta para a mesma realidade e de violação do prin-cípio constitucional de tributação pelo lucro real (artigo 104°/2 da CRP), deveria a AT proceder à corresponden-te correcção de sentido inverso, ou simétrica, nas accio-nistas envolvidas da recorrente, quando é certo que, ao corrigir IRC na recorrente, a AT deveria também tê-lo feito na sua accionista, nos termos do n° 4 do artigo 57° do CIRC (vigente à data dos factos).

VIII - De acordo com o disposto no art. 57º do CIRC, a DGCI poderá efectuar correcções que sejam necessárias para a determinação do lucro tributável sem-pre que, em virtude das relações especiais entre o con-tribuinte e outra pessoa, sujeita ou não a IRC, tenham sido estabelecidas condições diferentes das que seriam

normalmente acordadas entre pessoas independentes, conduzindo a que o lucro apurado com base na contabi-lidade seja diverso do que se apuraria na ausência dessas relações.

IX - Embora o citado normativo não defina o que deve entender-se por “relações especiais”, a doutrina fis-cal vem considerando que tais relações existem quando haja situações de dependência, nomeadamente no caso de relações entre a Sociedade e os sócios, entre empresas associadas ou entre sociedades com sócios comuns ou ainda entre empresas mães e filiadas.

X - Compete à Fazenda Pública o ónus da prova da existência dessas relações especiais, bem como os ter-mos em que normalmente decorrem operações da mes-ma natureza entre pessoas independentes e em idênticas circunstâncias, devendo o acto ser anulado se tal prova não for feita.

XI - A correcção a que se refere o art. 57º do CIRC não pode, pois, assentar em indícios ou presunções, im-pondo-se à AF que prove os supra mencionados pressu-postos legais para que possa corrigir a matéria colectável do contribuinte ao abrigo do art. 57º do CIRC.





IRS

Impugnação de IRSAdiantamento por conta de lucrosPresunção de rendimentos

SumárioI) Só os lançamentos feitos em conta de sócio (e que

não se prova que respeitem a alegados mútuos) se presu-mem, face ao disposto no nº 4 do art. 7º do CIRS, feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros.

II) Concluindo-se que os lançamentos feitos em conta corrente de sócios não resultam de mútuos, de prestação de trabalhos ou do exercício de cargos sociais, têm os mesmos que ter-se, presumidamente, como fei-tos a título de lucros ou de adiantamento dos lucros (nº 4, in fine, do art. 7º do CIRS).

45



III) As presunções estabelecidas nesse preceito legal podem ser ilididas com base em decisão judicial, acto administrativo, declaração do banco de Portugal ou re-conhecimento pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos.





Impugnação de IRSNulidade da sentença por falta de fundamentaçãoExercício de actividade comercial e industrial, tributável como rendimentos empresariais e profissionais, na Categoria B do IRS

SumárioI) Muito embora a não especificação dos fundamen-

tos de facto da decisão constitua causa de nulidade da sentença prevista no nº 1 do art. 125º do CPPT que é de conhecimento oficioso por força do nº 4 do art. 712º do CPC, há que distinguir a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada, pois o que a lei considera só gera nulidade a falta absoluta de mo-tivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.

II) Decorrendo do alegatório que a recorrente não invoca a falta absoluta da motivação, excluída ficou a sentença da previsão da al. b) do nº 1 do art. 668º do CPC, irrelevando que ela seja deficiente ou que ocorra mesmo a falta de justificação dos fundamentos.

III) Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem a aliena-ção onerosa de direitos reais sobre bens imóveis (cfr. art. 10.° do CIRS).

IV) Com a entrada em vigor do Código do IRS, veio o diploma que aprovou o mesmo, o Decreto-lei n.° 442-A/88, de 30 de Novembro, estabelecer, no artigo 5°, n° 1, um regime transitório para os rendimentos da categoria G, nos termos do qual os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código

aprovado pelo Decreto-lei n.° 46 373, de 9 de Junho de 1965, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitam tiver sido efectuada depois da entrada em vigor deste Código.

V) Não resultando provado que o imóvel em causa estava afecto ao património individual do Impugnante, é de concluir que os rendimentos obtidos com a venda são qualificáveis como rendimentos empresariais e pro-fissionais – categoria b, e, como tal, sujeitos a tributação, independentemente da data da aquisição do imóvel, por-quanto a norma transitória consagrada no n° 1 do artigo 5° do Decreto-lei n° 442-A/88, de 30 de Novembro, é apenas aplicável a rendimentos de mais-valias – catego-ria G.

VI) Na verdade, a norma do art.° 5.° do Dec-lei n.° 442.°-A/88, de 30 de Novembro, que exclui da tribu-tação em IRS os ganhos relativos a imóveis adquiridos antes de 1.1.1989 (entrada em vigor do CIRS), apenas se reporta aos ganhos susceptíveis de serem tributados como rendimentos da categoria G, como desde logo a própria epígrafe da norma claramente dispõe, Regime transitório da categoria G, que não também quanto a rendimentos susceptíveis de serem integrados na cate-goria b, ou em qualquer outra categoria, para os quais nenhuma limitação de tributação deste mesmo tipo exis-te, tendo também presente que a categoria G do IRS engloba rendimentos excepcionais, como consta do pre-âmbulo do mesmo CIRS.

VII) Só seria possível excluir de tributação os ganhos obtidos com a venda do imóvel e enquadrá-los no con-ceito de mais-valias se o Impugnante tivesse demonstra-do a afectação ao património individual, o que logrou fazer.

VIII) Só é de admitir a possibilidade de operar com a fundada dúvida a que se refere o art. 100º do CPPT quando a dúvida se refere à legalidade da actuação da ad-ministração e não à existência dos factos tributários que são afirmados pelo contribuinte como tendo acontecido.

IX) É que o art. 100º do CPPT contém uma norma que se reporta à questão do ónus da prova, estabelecen-do uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acor-do com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios sufi-cientes daqueles.







IVA

Impugnação de IVAImputação das despesas efectuadas pela sucursal dum banco francês e que lhe foram debitadas pela casa-mãe

SumárioI) A sucursal bancária de um banco estrangeiro de

um estado membro da CE não passa de um estabele-cimento desprovido de personalidade jurídica que per-tence a uma pessoa colectiva e que efectua a actividade desta, sendo as operações que realiza directamente im-putáveis à empresa-mãe ou dominante, embora possa ter autonomia na sua gestão (contratar, facturar, etc.).

II) Assim, em princípio, a verba debitada pela “casa- -mãe” traduz apenas a imputação à sucursal da quota parte da sua responsabilidade nas despesas com pareceres, servi-ços gerais de informática, apoio de serviços jurídicos e de contencioso incorridos num primeiro momento por aquela e de que esta última veio, por via indirecta, a beneficiar.

III) Por essa ordem de ideias, o pagamento realiza-do pela sucursal mais não seria que um mero reembolso das referidas despesas, uma mera reposição de despesas efectuadas pela “casa-mãe” no seu exclusivo interesse e que, nessa medida, não poderão ser consideradas como a contraprestação de qualquer serviço. Destarte, não se verificando as razões de evitação da fraude fiscal ou de distorção da concorrência que motivam as ficções legais consagradas no n.° 2 do artigo 4.° do CIVA, não se esta-rá perante uma operação sujeita a imposto.

IV) Haverá que esclarecer se os serviços em causa foram prestados directamente pela “casa-mãe” ou se estes foram “comprados” a terceiros e as respectivas despesas lhe foram debitadas, o que é fundamental para sabermos se podemos qualificar tais despesas como en-cargos gerais de administração ou como uma prestação de serviços, já que a mesma despesa não pode, simulta-neamente, ser qualificada como encargo geral de admi-nistração e como prestação de serviços.

V) E, no tocante às relações da Recorrente com a sua “casa-mãe”, há que determinar se o impugnante dispõe de autonomia jurídica e financeira para com a sua casa-mãe, por forma a proceder ou não à sua tributação em sede de IVA, o que só se alcança através da análise do estatuto da Recorrente perante a casa-mãe, designadamente se tem as apontadas autonomias jurídica e financeira e, além disso, se é esta quem suporta os riscos da sua actividade, maxime os decorrentes da concessão de crédito.

VI) É que, sendo as operações que o banco impug-nante realiza, em princípio, directamente imputáveis à empresa-mãe ou dominante, já se viu que ele pode ter autonomia na sua gestão (contratar, facturar etc.), o que, a acontecer nas situações controvertidas, poderá justifi-car a tributação nos termos pretendidos pelo Fisco.

VII) Sendo as situações antes referidas documental-mente comprováveis e não obstante recaia sobre as par-tes o ónus da prova dos factos constitutivos, modifica-tivos e/ou extintivos de direitos, a actividade instrutória pertinente para apurar a veracidade de tais factos com-pete também ao Tribunal, que, nos termos do disposto nos arts. 13.° do CPPT e 99.° da lGT, deve realizar ou ordenar todas as diligências que considerar úteis ao apu-ramento da verdade.

VIII) Se bem que o TCA seja competente para jul-gar matéria de facto, nos termos aplicáveis do n.° l do art. 712.° do CPC, não tem o mesmo, em sede de recur-so jurisdicional, poderes instrutórios que lhe permitam substituir-se ao tribunal de l.ª instância, por a isso obstar o regime do recurso de agravo previsto nos art. 749.° do referido diploma legal, preceitos aplicáveis ex vi do art. 281.° do CPPT.

IX) Assim, não se tratando de nenhum dos casos referidos no citado n.° l do art. 712.° do CPC e verifi-cando-se que o processo padece de défice instrutório, a situação é subsumível ao n.° 4 do mesmo artigo, a justifi-car a anulação ex officio da decisão recorrida, com vista a que, ao abrigo dos artigos arts. 13.° do CPPT e 99.° da lGT, seja completada a instrução pelo tribunal de 1ª instância mediante a junção dos pertinentes documen-tos para os efeitos supra assinalados, proferindo depois nova decisão.





Impugnação judicialIVAOmissão de pronúnciaÓnus da prova

Sumário1. Não pode padecer do vício de omissão de pronún-

cia a sentença recorrida, quando o recorrente lhe aponta tal vício formal, não por referência a qualquer questão

47



invocada pelas partes que a mesma tenha deixado de co-nhecer, mas sim por não terem sido inquiridas as teste-munhas arroladas na petição inicial.

2. Em sede de IVA para provar o direito à dedução do imposto apurado em certo período, ou para provar que certas operações (vendas) beneficiam do imposto à taxa zero, a mesma só pode ser efectuada pelas perti-nentes facturas ou documentos equivalentes, passadas na forma legal, emitidas pelos vendedores dos bens ou prestadores dos serviços.

3. E tal ónus probatório cabe ao sujeito passivo do imposto quando é este que invoca os factos neles evi-denciados como constitutivos do seu direito à anulação da liquidação, atendo o critério da disponibilidade e da facilidade probatória em que tal ónus assenta.





PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO

Falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidadeAcção de inspecção externaSuspensãoInício e fim do procedimento

Sumário1. Em caso de procedimento de acção de inspecção

externa o prazo de caducidade suspende-se com a noti-ficação ao contribuinte do início da mesma, cessando tal efeito caso a respectiva duração exceda seis meses.

2. Em caso da duração do procedimento de inspec-ção externa ser inferior a seis meses, a suspensão do prazo de caducidade perdura pelo lapso de tempo que corresponder ao período que decorrer entre as notifi-cação ao contribuinte, por um lado, do início da acção inspectiva e, por outro, do respectivo relatório final, en-quanto balizador do seu términus.





Omissão de pronúnciaResponsável subsidiárioCulpaProva

Sumário1. A não apreciação, em sede de sentença, de qual-

quer questão submetida a julgamento pela impugnante, na medida em que tal conhecimento se não mostre pre-judicado pela solução que possa ter sido dada a qualquer outra questão, igualmente suscitada, importa a nulidade daquela decisão, por omissão de pronúncia.

2. No domínio de aplicação da lGT, a prova da cul-pa na insuficiência patrimonial da executada originária, nos termos do art. 24.º, n.º 1, al. a), da lGT, cabe à Fa-zenda Pública.





Impugnação de IVANulidade da sentença por omissão de pronúnciaImpugnação unitáriaFalta de notificação do mandatário da impugnante, para efeitos de audição préviaRenovação do acto

SumárioI) A pronúncia judicial exigida pelo nº 2 do art. 660º

do CPC sobre todas as questões suscitadas pelas partes não tem de ser expressa, podendo ser implícita ou gené-rica, desde que seja possível reconstituir o pensamento do juiz sobre determinada questão, através dos motivos da sentença e, designadamente, pode nem existir, se ficar



prejudicada pela solução dada a outra questão, como ex-pressamente se prevê no citado preceito legal.

II) A notificação para efeitos do direito de audição consagrado no art. 60º da lGT deve ser efectuada, de acordo com o disposto no n.º 4 da mesma lei, por carta registada com aviso de recepção a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte.

III) A notificação apenas poderá ser efectuada nou-tra pessoa num dos seguintes casos: – o notificando não ter capacidade judiciária (cfr. art. 7.º do CPPT); o noti-ficando ter constituído mandatário (cfr. art. 5º, n.º 1, do CPPT); o notificando não ser encontrado (cfr. art. 86.º, §§ 2º e 3º, do CIMSISD).

IV) Demonstrado nos autos que a carta para notifi-cação daquele acto foi endereçada ao sujeito passivo do imposto e não ao mandatário, não pode considerar-se a notificação como validamente efectuada.

V) A obrigatoriedade da notificação ao seu alegado mandante, que é pacífico não ter sido feita, existia, pois não se tratava de um acto “pessoal”.

VI) A procuração emitida pela mandante e junta aos autos ainda administrativos, dava poderes ao mandatário para, por aquela, este receber de forma válida qualquer decisão atinente à notificação para audição antes da de-cisão final do procedimento.

VII) O art. 5º do CPPT regula o chamado “man-dato tributário” possibilitando aos interessados ou seus representantes legais conferir mandato, sob a forma pre-vista na lei, para a prática de actos de natureza procedi-mental ou processual tributária que não tenham carácter pessoal.

VIII) Tem-se, pois, em vista com este normativo, a representação voluntária, constituída mediante o man-dato, quer do sujeito passivo ou seus representantes le-gais, quer doutros interessados para a prática dos actos que lhes incumbam e que não tenham carácter pessoal.

IX) Vigorando o regime da impugnação unitária, só em sede de impugnação da liquidação consequente da fixação é que poderiam ser alegados os vícios próprios do acto de fixação definitiva.

X) O princípio pelo respeito do caso julgado não im-pede a substituição do acto anulado por outro idêntico desde que a substituição se faça sem repetição dos vícios determinantes da anulação até porque o limite objectivo do caso julgado das decisões anulatórias de actos admi-nistrativos, seja no que respeita ao efeito preclusivo, seja no que respeita ao efeito conformador do futuro exercí-cio do poder administrativo, determina-se pelo vício que fundamenta a decisão.

XI) O respeito pelo caso julgado não fica abalado se a Administração, em execução de sentença anulató-ria, retomar a decisão anterior desde que expurgada dos vícios que a inquinavam, sendo, aliás, nisso que consiste a boa execução, sempre que a Administração pretender reintroduzir na ordem jurídica a força substancial do acto renovado.

XII) O critério a seguir não é necessariamente o da reposição ou restabelecimento da situação anterior à prática do acto ilegal, mas o da reconstituição da situ-ação actual hipotética através da qual a ordem jurídica violada é reintegrada, tudo se passando como se nada ilegal tivesse acontecido e, portanto, realizando-se agora o que entretanto se teria realizado, se não fosse a ile-galidade cometida. Ou seja, as coisas não se passarão exactamente como se encontravam antes da prática do acto anulado, antes poderão ocorrer tal como se presu-me viessem a estar no momento presente, independen-temente da verificação da anulação.

XIII) Neste contexto, assume particular relevância o fundamento da anulação. Se o vício determinante da anulação for um vício de legalidade externa, como por exemplo o de forma, por falta de fundamentação, a exe-cução da sentença cumpre-se com o expurgo da violação detectada (no caso, com a fundamentação antes faltosa) de acordo com a situação e as normas jurídicas que re-gulavam a situação na data do acto anulado

XIV) Sendo indubitável que os actos anulados por vício de forma são renováveis porque a anulação não teve que ver com factores de ilegalidade substancial, se não se fundou em razões de violação de lei, haverá, tão só, que eliminar o vício de forma cometido a solução da questão do vício de forma, pode ser praticado novo acto com conteúdo idêntico ao do acto anulado, expurgado do vício de forma que o inquinava.

XV) Donde que a violação do art. 100.º CPA e/ou do art. 60 da lGT reconduz-se também a um vício de for-ma, por preterição de uma formalidade essencial, estando essa formalidade instituída para assegurar as garantias de defesa do interessado, por forma a garantir justeza e cor-recção do acto final do procedimento; trata-se tão-só de um trâmite destinado a assegurar as garantias de defesa dos particulares, o que quer dizer que a sua preterição não implica necessariamente a invalidade do acto final.





49



Impugnação de IRCErrónea quantificação da matéria colectável fixada por avaliação indirectaInaplicabilidade do art. 100º do CPPT

SumárioI) Tendo a AT adoptado o recurso a métodos indici-

ários para determinar o lucro tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais mé-todos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto exces-so na quantificação.

II) Em tal situação, porque em relação à quantifi-cação com recurso a métodos indiciários, pela sua pró-pria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do con-tribuinte, é exigível a este a prova de que os elementos utilizados pela AT ou o método que utilizou são errados.

III) O contribuinte não demonstra o erro na quan-tificação do lucro tributável se não consegue provar, como alegou, que um dos pressupostos factuais utiliza-dos excede o realmente verificado e, pelo contrário, a prova apresentada confirma o acerto desse facto.

IV) A AT, no exercício da sua competência de fisca-lização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vincu-lados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram à aplicação dos métodos indiciários que suportam a liqui-dação.

V) Nesse sentido, a AT está onerada com a demons-tração da factualidade que a levou a desconsiderar certos custos contabilizados em termos de abalar a presunção de veracidade das operações inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos documentos de supor-te de que aquela goza em homenagem ao princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito – ao tempo consagrado no art. 75° da lGT –, passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus de prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.

VI) Na situação “sub judice”, a liquidação impugna-da provém de acção de fiscalização onde foram cons-tatados erros e inexactidões na contabilização das ope-rações e indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efec-tivamente obtido, sendo perante os indícios existentes nos autos que se julgou cessada a presunção de veracida-de das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte.

VII) Não é de admitir a possibilidade de operar com a fundada dúvida a que se refere o art. 100º do CPPT, preceito que abrange os actos da administração que, como no caso concreto, se traduzam no não reconhe-cimento de certas situações declaradas pelos contribuin-tes, dado que aqui a dúvida se refere à legalidade da ac-tuação da administração e não à existência dos factos tributários que são afirmados pelo contribuinte como tendo acontecido.

VIII) É que o art. 100º do CPPT contém uma nor-ma que se reporta à questão do ónus da prova, destruin-do a presunção legal a favor da AF (in dubio pro fisco), es-tabelecendo uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não de-vendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios suficientes daqueles.

IX) Não é legítima a dúvida alicerçada numa escri-ta que não merece qualquer credibilidade por falta de elementos minimamente rigorosos pois em conformi-dade com o art. 100º CPPT, se o facto tributário, no que respeita aos pressupostos e quantificação, resulta duvidoso pese embora a prova produzida pela parte a quem compete o ónus subjectivo – o impugnante – cabe resolver contra a parte contrária – a Fazenda Pública – e dar como não existente o facto tributário, anulando a liquidação, princípio inverso do que vigora no direito ad-jectivo comum, v.g. arts. 516º CPC e 346º CC, que impõe a decisão da dúvida contra a parte onerada com a prova.







Acção administrativa especialIRCTransmissão de prejuízos fiscaisDeferimento tácitoActo expresso

Sumário1. A Administração tem o dever de decisão face às

petições que lhe forem apresentadas pelos particulares e para as quais disponha de competência para o efeito.

2. Na falta de cumprimento desse dever, tem o par-ticular o direito de considerar indeferida para efeitos de recorrer aos meios impugnatórios a pretensão que lhe tenha solicitado.

3. E nos casos expressamente previstos na lei, o si-lêncio da Administração confere ao particular o direito de considerar deferida a pretensão formulada sobre ma-téria da competência dessa entidade decidente.

4. Só pode ocorrer o deferimento tácito se o reque-rente preencher todos os requisitos formais para que pu-desse obter um deferimento expresso.

5. A norma do art. 69º da CIRC, na redacção do Dec.-lei nº 221/2001, de 7 de Agosto, impõe como re-quisito para o deferimento da transmissão dos prejuízos fiscais, no caso de fusão por incorporação, que a opera-ção seja realizada por razões económicas válidas.

6. O preenchimento deste estalão legal constitui ma-téria de discricionariedade técnica por banda da AT, com uma ampla margem de livre apreciação, o qual não pode ser fiscalizado pelos tribunais, salvo erro grosseiro ou manifesta desadequação ao fim legal.





Responsabilidade subsidiáriaCessação da gerência

Sumário1. Nas sociedades por quotas, cabe aos sócios opta-

rem por uma gerência de duração limitada ou indefinida no tempo (art. 256º do CSC).

2. Não tendo ocorrido renúncia ou destituição da gerência e não tendo os sócios deliberado uma gerência limitada no tempo, ela manter-se-á até à consumação le-

gal da liquidação e partilha da sociedade, como circuns-tância adequada à sua extinção (arts. 157º, 159º e 160º do CSC), ainda que esta última tenha cessado, de facto e antes disso, a respectiva actividade.





Inutilidade superveniente da lidePrescriçãoSuspensão do prazoGarantia

Sumário1. Destinando-se a prescrição a conferir um maior

grau de estabilidade e certeza nas relações jurídico-tribu-tárias, pela penalização da inércia do credor no exigir do seu crédito, não configura tal inércia a impossibilidade legal de promover nesse sentido;

2. Porque a dedução de impugnação, acompanhada de garantia que assegure a totalidade da dívida exequen-da e do acrescido, acarreta a suspensão do processo exe-cutivo, constitui causa de suspensão do prazo de pres-crição.





Despacho de reversãoFundamentaçãoArt. 37º do CPPT

Sumário1. A enumeração das razões a que a AF se ancora

para chamar ao processo executivo um responsável sub-sidiário carecem de ser contextuais a tal decisão;

2. A invocação de tais razões por apropriação de ou-tros quaisquer elementos de que disponha carece de ser expressa;

51



3. A pretensão de notificação da fundamentação, a coberto do art. 37º do CPPT, tem como pressuposto inultrapassável que essa fundamentação tenha existência legal.





Prova testemunhalSua dispensaInsuficiência instrutória

Sumário1. A produção de prova testemunhal arrolada tem

por objectivo a demonstração dos fundamentos, da ac-ção ou da defesa, invocados pelo respectivo apresen-tante.

2. Proferido despacho judicial a prescindir da inqui-rição de prova testemunhal arrolada pela impugnante, é em função dos fundamentos invocados na p.i. e para cuja demonstração a indicara que aquela, terá de aferir da legitimidade substancial de tal decisão.

3. A sentença final que não dê por demonstrada fac-tualidade que a impugnante entenda relevante à decisão de mérito, que tenha sido por si alegada e para cuja pro-va tenha arrolado prova testemunhal prescindida, não configura facto superveniente para eventual arguição de nulidade do despacho que dispensou tal prova.

4. A decisão de dispensa de produção de prova testemunhal, na medida em que a mesma se apresente como relevante à decisão de mérito a proferir, configu-ra erro de julgamento e não vício de forma.

5. Porque a lei o não impede, a demonstração de alegadas circunstâncias de facto, como sejam o valor de mercado de viaturas usadas ou a interpretação de documentos contabilísticos no sentido de apurar da re-levação como custo fiscal de determinado valor, pode ser diligenciado através de prova testemunhal.





Dispensa de garantia nos termos do art. 52º, nº 4, da LGT

SumárioI) A suspensão da execução está condicionada à exis-

tência ou prestação de garantia por força das disposições conjuntas e combinadas dos art.s. 52º, nº 2, da lGT e 169º, nº 1 e 5, e 199º, nº 1, estes do CPPT, sendo facul-tada ao executado a sua dispensa pelos art.s. 169º, nº 2, e 170º deste último diploma legal.

II) Assim, nos termos do disposto no artigo 169°, n.° 1, do CPPT e 52°, n.° 1, da lGT, a execução ficará suspensa até decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda desde que tenha sido constituída garantia, sendo esta norma aplicável ex vi do n.° 5 daquele artigo 169° no caso de oposição à execução.

III) Não sendo prestada garantia nos termos do ar-tigo 169° do CPPT, por força do seu nº 2, procede-se logo à penhora salvo se o reclamante prestar garantia para obter a suspensão da execução ou for dispensado de a prestar.

IV) A AT pode, a requerimento do executado, isen-tá-lo da prestação de garantia quando a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada por insuficiência de bens penho-ráveis para o pagamento da dívida exequenda e acresci-do, desde que a insuficiência ou inexistência de bens da sociedade não haja procedido de culpa sua, sendo seu o ónus probatório quanto a tal matéria (art. 52º, nº 4, da lGT).

V) Apesar de vigorar em geral, no direito tributário, o princípio do inquisitório, não afasta o ónus probatório que impende sobre o interessado de alegar e provar a factualidade atinente aos factos constitutivos do direito invocado, para mais quando se tratem de factos pessoais para os quais ninguém se encontra melhor colocado do que o contribuinte para o fazer.







ReversãoGestão de direitoGestão de factoÓnus da provaArt. 24º, nº 1, da Lei Geral Tributária

SumárioI - A responsabilidade subsidiária de gerentes de so-

ciedades, prevista no art. 24°, n° 1, da lGT, depende do exercício de facto da gerência.

II - São presunções legais as que estão previstas na própria lei e presunções judiciais as que se fundam em regras práticas da experiência.

III - Não há uma presunção legal que imponha a conclusão de que quem tem a qualidade de gerente de direito exerceu a gerência de facto.




Relator: Dr. Rogério Martins

Oposição à execução fiscalRecurso da matéria de facto – art. 690º-A do CPCInexigibilidade da dívida exequenda

SumárioI - Versando o recurso da matéria de facto a modifi-

cação da decisão de facto, possibilitada hoje no âmbito do processo civil pelo acolhimento do sistema de registo da prova produzida na 1ª instância, o art. 690º-A do CPC impõe ao recorrente determinados ónus na sua alegação, sob pena de rejeição do recurso.

II - Face ao preceituado em tal normativo, é indis-pensável que o recorrente especifique, por um lado, “quais os concretos pontos de facto que considera in-

correctamente julgados” e, por outro, “quais os concre-tos meios probatórios, constantes do processo ou de re-gisto ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida”.

III - Não satisfazendo o recorrente o ónus que sobre si recai, motivar o seu recurso com indicação das provas respectivas, o recurso carece de ser rejeitado.

IV - Contendo a notificação despacho que aplicou uma coima um resumo dos elementos principais e subs-tanciais de tal despacho, indicando, nomeadamente, as normas violadas, as normas punitivas, a identificação do processo, os elementos que contribuíram para a fixação da coima, data da decisão, indicação de quem é o seu au-tor, assim como o fim a que se destina tal notificação, os meios de defesa e respectivos prazos, ou seja, o objecto e função da notificação, mostra-se irrelevante o facto de a notificação não ter incluído a entrega material de cópia do referido despacho.

V - A inexigibilidade da dívida exequenda, por fal-ta de notificação na forma legal do acto administrativo, desde que provada por documento e não envolva apre-ciação da legalidade da dívida exequenda, nem interfira em matéria da exclusiva competência da entidade que extraiu o título executivo, constitui fundamento de opo-sição à execução fiscal, nos termos do disposto no art. 204º, nº 1, i), do CPPT.




Relator: Dra. Magda Geraldes

Cumulação de pedidosConhecimento da caducidade da liquidaçãoPrescrição da obrigação tributáriaDéficit instrutório

Sumário1 - Para efeitos do disposto no art. 104º do CPPT,

entende-se por identidade de natureza dos tributos a natureza dos tributos sobre o património, sobre o ren-dimento e sobre o consumo. Em impugnação de três liquidações, sendo duas de imposto sucessório e uma de

53



IMI em que se põe em causa, em qualquer delas, o valor dos mesmos bens que foi considerado nessas liquida-ções, existe identidade da natureza dos tributos (tributos sobre o património), pelo que é legal a cumulação de pedidos nos termos do art. 104º do CPPT.

2 - A caducidade da liquidação, sendo uma ilegalida-de idêntica a todas as outras que se englobam no art. 99º do CPPT e que implicam a anulabilidade da liquidação, não é de conhecimento oficioso.

3 - Não constituindo a prescrição da obrigação tri-butária vício invalidante do acto tributário e não sendo fundamento de impugnação judicial, isso não deve im-pedir que no processo de impugnação não se considere a prescrição da obrigação para se concluir pela inutilidade superveniente da lide, pois que, prescrita a obrigação, se torna inútil a decisão sobre a legalidade do acto de liqui-dação.

4 - O deficit instrutório é fundamento de anulação da sentença e não da sua nulidade.





Oposição à execução fiscalMatéria de factoDecisão penal absolutória

Sumário1. A matéria de facto fixada no probatório da senten-

ça recorrida não deve ser alterada quando a recorrente não indica quais os concretos pontos incorrectamente julgados e quais os meios de prova constantes dos autos que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida, e, oficiosamente, pelo Tribunal, também se ajuíza pela sua desnecessidade.

2. A decisão penal absolutória constitui presunção ilidível da inexistência dos factos imputados, que preva-lece sobre quaisquer presunções de culpa, em quaisquer acções de natureza civil, mas apenas quanto aos factos imputados ao arguido e conhecidos na mesma decisão, nenhum relevo podendo ter tal decisão quanto a factos diversos, articulados como causa de pedir na oposição à execução fiscal.





Matéria de factoIlegalidade em concretoConvolaçãoPrescriçãoPagamento em prestações (DL 124/96)

Sumário1. Do probatório devem constar todos os elementos

de facto demonstrados, desde que relevantes à decisão final a proferir, à luz das possíveis soluções de direito.

2. Assim, ainda que incontrovertidas, não é de levar ao probatório, em sede de oposição fiscal, factualidade que se prenda com a legalidade em concreto da liquida-ção da dívida exequenda, quando não seja possível a sua discussão nesta sede processual, ou não seja adequada a afastar a obrigação de responsabilidade do opoente.

3. Os vícios procedimentais, na correcção da maté-ria colectável declarada, na medida em que susceptíveis de acarretarem a anulação do acto de liquidação de IRS subsequente, terão de ser debatidos em processo de im-pugnação judicial.

4. A convolação do processo de oposição em impug-nação pressupõe, designadamente, que o primeiro tenha sido autuado dentro do prazo legalmente cominado para a introdução em juízo dos segundo;

5. Nos termos de jurisprudência firme do STA, a que por princípio se deve dar acatamento, ainda que não vinculativa, à luz do disposto no n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil, o n.º 5 do art. 5.º do Dl 124/96 deve ser interpretado no sentido de que o prazo de prescrição das obrigações tributárias se suspende durante o período concedido ao contribuinte, ao abrigo daquele diploma legal, para efectuar o pagamento e não ao período du-rante o qual efectivamente pagou.







Oposição à execução fiscalLegalidade concretaConvolação em requerimento ao órgão de execução fiscal

SumárioI) O erro na forma de processo constitui nulidade de

conhecimento oficioso e importa a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, e a prática dos que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei – princípio do máximo aproveitamento ou princípio da economia processual.

II) A inidoneidade do meio processual usado e a possibilidade da convolação para o que se mostre ade-quado tem de aferir-se fundamentalmente pela tempesti-vidade do exercício do direito da acção apropriada, pela pertinência da causa de pedir, bem como a conformida-de desta com o correspondente pedido.

III) O erro na forma de processo é, pois, um pressu-posto processual negativo, em rigor, uma dilatória que, nos termos dos arts. 493º, nº 2, e 495º do CPC, consis-tindo na ocorrência de factos que obsta a que o tribunal conheça do mérito da causa e dá lugar à absolvição da instância.

IV) A apreciação da questão de fundo fica, pois, pre-judicada pela verificação daquela excepção, e isso não obstante ter sido alegada já em sede de recurso a prescri-ção da obrigação tributária como fundamento da opo-sição à execução fiscal, a qual, sendo de conhecimento oficioso, não pode ser conhecida em processo de oposi-ção à execução fiscal que foi considerado formalmente inidóneo tendo em conta o que se verteu em III).

V) Devendo concluir-se que a oposição não é meio adequado para conhecer dos fundamentos invocados na p.i., tal prejudica a apreciação da prescrição da dívida exequenda suscitada em sede de recurso.

VI) Atenta a oficiosidade do conhecimento da pres-crição imposta, sempre e só poderá ser equacionada pelo tribunal que detiver ainda a competência para conhecer do recurso, como é o caso da 2.ª instância.

VII) Não pode este TCA conhecer da invocada pres-crição porque o erro na forma de processo prioritaria-mente apreciado e decidido acarreta a prejudicialidade do conhecimento das demais questões (cfr. arts. 660º, nº 2, 713º, nº 2, e 749º, todos do CPC), já que a prescrição, sendo uma excepção peremptória que importa a absol-vição total ou parcial do pedido executivo (cfr. arts. 493º, nº 3, e 496º, al. b), ambos do CPC), mas a sua exegese

só se impõe se se verificarem os demais pressupostos da instância, um dos quais, prioritário, é a idoneidade do meio processual usado.

VIII) Mas é efectivamente possível a apreciação da prescrição da obrigação tributária em sede de requeri-mento dirigido ao órgão de execução fiscal, devendo a AT, de posse de todos os elementos relevantes para a situação, apreciar e decidir como ela se concretiza no caso em apreço.

IX) A “ratio” do instituto da prescrição liga-se a ra-zões de certeza, de segurança e de paz jurídica, pelo qual se extingue a obrigação tributária.

X) Assim, ao admitir que foi ultrapassado tal prazo em relação às obrigações exequendas, estaremos face a uma situação em que as liquidações acabam sendo atingidas por via de a obrigação tributária originária estar prescri-ta, situação aliás compreensível, na harmonia do sistema tributário, pois que não teria qualquer sentido estar-se em sede de impugnação, oposição e/ou recurso a avançar com a apreciação de uma liquidação cuja originária obri-gação tributária se encontra prescrita, devendo, assim, ser sentenciada em sede de execução fiscal caso esta exista e em que a inutilidade da lide será, pois, patente.

XI) Desta forma, resulta claro que pode o requeri-mento ser convolado nos termos definidos em VIII) e que deve a AT, se for caso disso, declarar a obrigação tri-butária em causa prescrita, com todas as consequências legais, relativamente à execução fiscal instaurada e, con-sequentemente, julgar extinta a instância por inutilidade superveniente da lide à luz do disposto no art. 287º, alí-nea e), do CPC, “ex vi” dos arts. 2.° do CPPT e da lGT, sendo que só não se conhece da mesma neste recurso por falta dos necessários pressupostos processuais, falta que, assim, prejudica o seu conhecimento.





Incidente da execução fiscalNatureza da execução fiscal e dos seus incidentes

SumárioI) A reclamação dos despachos proferidos pelo Che-

fe do Serviço de Finanças ou por outras autoridades da

55



administração tributária prevista no art. 276º do CPPT corresponde a um verdadeiro recurso, sendo como tal de-nominado no velho CPT e em outras vigorantes normas, como é o caso do art. 97.º, n.º 1, n), do próprio CPPT.

II) O recurso nos termos do art. 276º do CPPT é uma fase processual do processo executivo, sendo dou-trinariamente insustentável a tese de que o recurso re-presenta um novo processo ou que com o recurso se inicia um novo procedimento ou um novo processo.

III) Todas as questões de cunho jurisdicional levan-tadas no processo de execução fiscal serão decididas pelos tribunais, o que significa que, se nenhuma dessas questões tiver sido suscitada no processo executivo, este tramitará unicamente no SF, até porque cabe ao CSF a declaração de extinção da execução (cfr. arts. 261º, 264º, 267º, 269º e 270º).

IV) Daí que, para se recorrer, tem que existir alguma decisão, despacho, etc., de que se possa recorrer. Se as-sim é, nunca com o recurso se pode iniciar um novo pro-cedimento ou um novo processo e, muito menos, com a decisão recorrida do CSF.

V) Há que distinguir entre os actos da competência da AF e os actos da competência dos tribunais tributá-rios. E, assim, nos termos do art. 151º do CPPT, compe-te aos tribunais apenas decidir os incidentes, os embar-gos, a oposição, a graduação e verificação dos créditos e as reclamações dos actos materialmente administrativos praticados pelos órgãos da AT em sede de execução fis-cal. Já quanto à AT, concretamente aos órgãos da exe-cução fiscal, compete a prática de todos os demais ac-tos, nomeadamente a instauração da execução, a citação dos executados, a reversão da execução contra terceiros, a penhora dos bens, a venda dos bens penhorados, a anulação da venda, a anulação da dívida e a extinção da execução, o que também ocorre relativamente às dívidas de natureza não fiscal, que por força da lei são cobradas através da execução fiscal.

VI) Assim, não obstante o art. 103º da lGT atribua ao processo de execução fiscal natureza judicial, ele só o é em determinados casos e de forma muito limitada, isto que só será processo judicial se e na medida em que te-nha de ser praticado algum dos nomeados actos de natu-reza judicial, sendo que, na prática, o grande grosso dos processos de execução fiscal se iniciam e se concluem nos órgãos de execução fiscal e sem qualquer interven-ção dos tribunais tributários.

VII) Como decorre da lei (cfr. arts. 156º, nº 4, e 679º do CPC), os despachos de mero expediente são os que se destinam a prover ao andamento regular do processo, sem interferir no conflito de interesses entre as partes.

VIII) E também não fazem caso julgado os despa-chos «proferidos no uso de um poder discricionário», que são os que decidem «matérias confiadas ao prudente arbítrio do julgador (cfr. arts. 156º, nº 4. e 679º do CPC).

IX) A decisão recorrida não reveste a natureza de despacho de mero expediente e, por isso, não tem a força do caso julgado formal previsto no art. 672º do CPC, pois, embora tenha natureza adjectiva a questão decidida, a mesma não respeita a questão de mero expe-diente, entendendo-se esta como aquela que se destina a prover ao andamento regular do processo, sem interferir no conflito de interesses entre as partes e o recorrente pretende, em última análise, que a competência para de-cidir as nulidades arguidas é do Tribunal e não dos SF e isso traz implicada a ofensa dos seus direitos processu-ais, pondo a decisão recorrida em causa interesses das partes, dignos de protecção, não se tratando de decisão que exprima o exercício de livre poder jurisdicional.





Impugnação judicialIntempestividadeNulidadeCaducidade

Sumário1. Sob pena de caducidade do direito à acção, a im-

pugnação judicial tem de ser deduzida dentro dos prazos que a lei prevê actualmente na norma do art. 102.º do CPPT.

2. Porém, se o impugnante invocar fundamento sub-sumível à nulidade ou à declaração de inexistência do acto de liquidação, pode a impugnação ser deduzida a todo o tempo.

3. A ocorrência de vícios no procedimento de liqui-dação, como a falta de audiência prévia, e o decurso do prazo de caducidade do direito à liquidação, não geram a nulidade do subsequente tributo liquidado, mas tão-só a sua anulação, não podendo, por isso, ofender o conteú-do essencial de um direito fundamental em que a impug-nação possa ser deduzida a todo o tempo.







Embargos de terceiroRequisitosConceito de posse relevante para efeitos de embargosIncompatibilidade da posse e do direito real com a penhora

SumárioI) O embargante tem de ser terceiro em relação ao

processo onde foi ordenado o acto ofensivo da sua pos-se, esse acto tem de provir ou ser ordenado por autorida-de judicial e tem de ofender ou ameaçar de lesão a posse do mesmo embargante sobre bem móvel ou imóvel.

II) A posse é o poder que se manifesta quando al-guém actua por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade ou de outro direito real, é uma forma de exercício de vários direitos reais, e é consa-bido que o elemento material ou «corpus» consiste na retenção, fruição ou possibilidade de fruição do direito de propriedade ou de outro direito real e que o «animus sibi habendi» é a intenção de exercer um poder sobre as coisas, poder esse exercido no próprio interesse.

III) O “título” exigido é o que a lei exige para que o negócio de transmissão seja formal e substancialmente válido, não relevando, para o efeito, como título legítimo de aquisição, um acto nulo.

IV) No caso de posse que tem na origem num acto de transmissão nulo, o possuidor actual só pode invocar a sua própria posse, não podendo fazer acrescer à sua a dos antepossuidores.

V) De acordo com o disposto no art. 1287º do Códi-go Civil, só o possuidor pode invocar a usucapião.

VI) Daí que a embargante disponha de posse titu-lada, de posse real ou efectiva que legitima os presentes embargos, até porque, quanto ao “animus”, vale a «teoria da causa», com base na qual, na aquisição derivada, a determinação da existência deste elemento intencional – do «animus» – deve aferir-se, não pela vontade concreta do adquirente da posse, mas antes pela natureza do acto jurídico que originou a aquisição. Nesse conspecto, tam-bém existe na esfera jurídica da embargante direito real incompatível com a penhora efectuada.





Isenção da prestação de garantia

SumárioSobre o requerente da isenção da prestação de garantia

incumbe o ónus da prova dos pressupostos contidos no art. 52º, nº 4, da lGT (prejuízo irreparável ou insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da quantia exequenda e que não houve, em qualquer desses casos, dissipação de bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores).





Impugnação judicialIRCMétodos indirectosMatéria de factoFixação da matéria tributávelDerrogação do dever de sigilo bancárioÂmbito

Sumário1. A matéria de facto fixada no probatório da senten-

ça recorrida não deve ser alterada quando a recorrente não indica quais os concretos pontos incorrectamente julgados e, oficiosamente, pelo Tribunal, também se aju-íza pela sua desnecessidade.

2. O pedido do procedimento de revisão da matéria tributável apurada por métodos indirectos tem efeito sus-pensivo da liquidação até à respectiva decisão da comissão de revisão, sendo esta de notificar ao contribuinte.

3. Porém, a consequente liquidação adicional pode ter lugar depois de tal fixação mas antes desta notifica-ção, cuja falta não contende com a sua legalidade mas tão-só com a sua eficácia.

4. A lei não proíbe que a AT em sede de procedimen-to de inspecção, possa aproveitar elementos de prova le-galmente recolhidos por derrogação do sigilo bancário dos sócios-gerentes da contribuinte, a propósito de exer-cício anterior, para, ao lado de outros, constituírem os pressupostos para a passagem a métodos indirectos, em exercício seguinte, na prossecução do interesse público e da descoberta da verdade material.

57







Impugnação judicialIRCCustosProva

Sumário1. Tendo a AF coligido para os autos indícios certos e

seguros da prova da falsidade das facturas desconsidera-das como custos, cabia por sua vez à contribuinte, infir-má-los, ou seja, efectuar a prova da efectiva aderência de tais facturas com a realidade, no que consistiam “os fac-tos e as razões de direito que fundamentam o pedido”, ou seja, as razões que podem levar à almejada anulação, ou ainda criar a fundada dúvida sobre os mesmos.

2. Não logra fazer tal prova a impugnante que, atra-vés dos depoimentos das testemunhas inquiridas e dos documentos juntos, não alcança a prova da efectiva ade-rência de tais facturas com a realidade, e nem sequer coloca em dúvida séria, fundada, que tais prestações de serviços não tenham, efectivamente, acontecido, com a dimensão que da sua contabilidade emanava.





Erro na forma de processoConvolaçãoApoio judiciário

Sumário1. Deduzida reclamação graciosa de acto de liquida-

ção de imposto, o reclamante, uma vez notificado do seu indeferimento expresso, pode impugnar judicialmente aquele mesmo acto, no prazo de 15 dias, ou recorrer hie-rarquicamente, no prazo de 30 dias.

2. Ao optar pelo recurso hierárquico pode, ainda, a contar da sua notificação do respectivo indeferimento, impugnar judicialmente o acto de liquidação.

3. No âmbito de aplicação do Dl n.º 30-E/2000DEZ20, sendo diferido pedido de apoio judiciário, a acção para que ele tenha sido concedido considera-se proposta na data da apresentação do pedido de apoio.





Acção para reconhecimento de um direito“Teoria do alcance médio”

Sumário1. O n.º 3 do art. 145.º do CPPT consagra a “teoria

do alcance médio” na delimitação do campo de aplicação das acções para obtenção de reconhecimento de direitos.

2. Por consequência, o tipo de acções em causa apre-senta-se como meio complementar de reacção conten-ciosa, pressupondo a sua utilização ou a inexistência de actos administrativos, sindicáveis por outra via judicial, ou, quando existam, a inadequação daquela via judicial ao assegurar da tutela efectiva dos direitos do autos.

3. A “teoria do alcance médio” não torna, contudo, o princípio do caso decidido ou resolvido inócuo ou inútil, pelo que a admissibilidade do recurso à acção para reco-nhecimento de direitos, como forma de reacção a um acto administrativo, susceptível de ser sindicado através de re-curso contencioso/ impugnação judicial, uma vez esgo-tados os prazos cominados para o efeito, implica que tal esgotamento não importe estabilidade definitiva do acto.

4. Em caso de retenção na fonte, aos substituídos assis-te o direito de deduzirem impugnação judicial, contra reten-ção excessiva de imposto, por parte dos substitutos, se não for possível a retenção posterior ou do respectivo montante ser levado em conta na liquidação final de imposto.

5. A convolação processual exige que o processo convolando tenha sido introduzido em juízo dentro do prazo legalmente cominado para a propositura do pro-cesso para que se imporia convolar.





doutrinaadministrativa(dgci)


direcção-geraldosimpostosgabinetedosubdirector-geraljustiçatributária

oFíciocirculadonº60081

2010-12-20

processonº2009/0001736

reclamação graciosa - cumulação de pedidos:artigos 71° docppt, 74° e 76° docódigo doprocedimentoadministrativo(cpa).

Tendo sido suscitada a dúvida sobre se no mesmo procedimento de reclamação podem ser cumulados pe-didos de anulação de impostos de natureza diferente, designadamente quando as respectivas liquidações resul-tam de factos apurados na mesma acção de inspecção, bem como o modo de proceder nos casos em que se ve-rifique a cumulação ilegal de pedidos, foi, por despacho de 16 de Dezembro de 2010, do Sr. Director-Geral dos Impostos, sancionado o seguinte entendimento:

Em reclamação graciosa dos actos tributários, a cumulação de pedidos só é legalmente permitida em caso de identidade dos fundamentos de facto e de direito invocados e identidade do imposto. Não se verificando estes requisitos, a cada pedido do contribuinte deve cor-responder um requerimento autónomo;

Não há identidade entre o IRC e o IVA, pelo que na mesma reclamação não pode ser simultaneamente dis-cutida a legalidade de liquidações destes impostos, ain-da que resultem de factos apurados na mesma acção de inspecção;

As irregularidades da petição onde ilegalmente sejam cumulados pedidos de anulação de impostos diferentes, como o IRC e o IVA, podem ser corrigidas ou supridas nos termos do artigo 76.°, nºs 1 e 2, do CPA, aplicável por remissão da alínea c) do artigo 2.° da lGT. Para o efeito, deve o reclamante ser notificado para esco-lher, entre os pedidos apresentados, o/os que pretende venha(m) a ser decidido(s), com a consequente desistên-cia do outro. Caso não proceda a essa escolha no prazo fixado, o requerimento apresentado em que sejam dedu-zidos vários pedidos deve ser liminarmente indeferido.

O desdobramento do requerimento originário, em tantos requerimentos quantos os pedidos apresentados, não consubstancia qualquer suprimento ou correcção das deficiências da petição originária, mas a sua substi-tuição por petições diferentes, pelo que está excluído do âmbito deste artigo 76º do CPA.

Sem prejuízo do exposto, e por forma a evitar que o contribuinte reclamante sofra prejuízo por virtude de irregularidade na formulação do requerimento, devem os serviços efectuar uma análise prévia e imediata da re-clamação graciosa, aquando da sua recepção, para alerta-rem os contribuintes que tenham ilegalmente cumulado pedidos de anulação no mesmo requerimento, para a sua substituição, caso ainda esteja a decorrer o prazo legal para a respectiva apresentação.

direcção-geraldosimpostosdirecçãodeserviçosdoiva

oFícionº30121

2010-12-31

assunto:iva–alteraçãodataxanormal

1. Em Suplemento ao Diário da República n° 253, I Série, de 31 de Dezembro de 2010, foi publicada a lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro, que alterou a redacção da alínea c) do n° 1 e do n° 3 do artigo 18° e do artigo 49°, ambos do Código do IVA (CIVA), assim como a do n° 1 do artigo 1° do Decreto-lei n° 347/85, de 23 de Agosto.

As referidas alterações entram em vigor no Conti-nente e nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madei-ra em 01.01.2011.

Nesta conformidade, a taxa normal do IVA, prevista na alínea c) do n° 1 e nos n°s 3 e 7 do artigo 18° do CIVA, passa a ser, a partir de 01-01-2011, de 23%, no que se refere às operações realizadas no Continente, e de 16 % no que se refere às operações que, de harmonia com os nºs 2 e 3 do artigo 1° do Decreto-lei n° 347/85, de 23 de Agosto, sejam consideradas como efectuadas nas Regiões Autónomas.

2. No intuito de esclarecer eventuais dúvidas relacio-nadas com a aplicação da lei no tempo, particularmente no caso de operações tributáveis realizadas imediata-mente antes ou após a entrada em vigor da nova taxa, apresentam-se, seguidamente, algumas situações exem-plificativas do procedimento a adoptar pelos sujeitos passivos do imposto.

3. De harmonia com o estabelecido no n° 9 do artigo 18° do CIVA, a taxa aplicável é a que vigora no momen-to em que o imposto se torna exigível, o que significa que a taxa a aplicar é a vigente no dia em que a exigibili-



dade do imposto se verifique, em conformidade com as regras constantes dos artigos 7º e 8° do CIVA.

3.1. Nas operações expressamente referidas no n° 1 do artigo 40° do CIVA, em que há lugar à dispensa de emissão de factura ou documento equivalente (in-dependentemente de ser ou não obrigatória a emissão de um talão de venda), o facto gerador do imposto e a respectiva exigibilidade verificam-se em simultâneo, sendo determinados nos termos do artigo 7º do Códi-go, o que significa que todas as transmissões de bens ou prestações de serviços efectuadas nestas condições são passíveis das taxas de 21% (15% nas Regiões Autóno-mas) ou 23% (16% nas Regiões Autónomas) se efectua-das, respectivamente, antes de 01.01.2011 ou a partir de 01.01.2011(inclusive).

3.2. Por outro lado, nos casos em que, numa dada transmissão de bens ou prestação de serviços, haja lugar à emissão de factura ou documento equivalente (todas as situações não previstas no artigo 40°) o momento da exigibilidade do imposto é apurado de acordo com as re-gras constantes do artigo 8°. Nesses casos, os momentos da ocorrência do facto gerador e da exigibilidade nem sempre são coincidentes, pelo que interessa apresentar alguns exemplos:

3.2.1. Tratando-se de factura emitida a partir de 01.01.2011 (inclusive), cujo prazo para a respectiva emis-são, nos termos do n° 1 do artigo 36° do CIVA (até ao 5.° dia útil seguinte ao do momento em que o imposto é devido), foi respeitado (facturas emitidas a partir de 01.01.2011 e referentes a transmissões de bens ou pres-tações de serviços efectuadas a partir de 27.12.2010, in-clusive), a taxa aplicável será de 23% (16% nas Regiões Autónomas).

3.2.2. Tratando-se de factura emitida a partir de 01.01.2011 (inclusive), mas fora do prazo legal para o efeito (até ao 5° dia útil seguinte ao do momento em que o imposto é devido), considerando-se como tal as que se referem a operações cujo facto gerador (determinado nos termos do artigo 7º) ocorreu antes de 27.12.2010, a taxa aplicável será de 21% (15% nas Regiões Autóno-mas), dado que a exigibilidade do imposto já se havia verificado antes da entrada em vigor das novas taxas, isto sem prejuízo da aplicação da coima e de juros compen-satórios que se mostrem devidos.

3.2.3. Tratando-se de factura emitida a partir de 01.01.2011 (inclusive) e cujo prazo para a respectiva emissão foi respeitado, mas tendo havido lugar, antes daquela data, ao pagamento total ou parcial do preço da operação a que a factura respeita, é aplicável a taxa de 21% (15% nas Regiões Autónomas) ao referido pa-

gamento. À eventual diferença entre o preço total e o montante antecipadamente pago é aplicável a taxa de 23% (16% nas Regiões Autónomas).

3.2.4. Tratando-se de factura emitida em data ante-rior a 01.01.2011, ainda que se esteja perante um caso de facturação antecipada, a taxa aplicável será de 21% (15% nas Regiões Autónomas).

4. Nos casos referidos no ponto 3.2.2, os valores tri-butáveis e o respectivo imposto devem constar de de-claração de substituição ao período de imposto a que as operações correspondem (e no qual o imposto se tornou exigível nos termos do artigo 8° do CIVA) e não da de-claração correspondente ao período de imposto em que a factura foi emitida (fora do prazo legal).

5. Nas situações previstas nos n° 2 e 3 do artigo 78° do CIVA, em que haja lugar à anulação ou à redução do valor tributável de operações em que tenha sido correc-tamente aplicada a taxa de 21% (15% nas Regiões Au-tónomas), a correspondente nota de crédito, com vista à eventual regularização do imposto que tenha sido liqui-dado a mais, deve fazer referência às taxas de 21% (15% nas Regiões Autónomas). O valor da regularização deve ser inscrito no campo 40 da declaração correspondente ao período de imposto em que se verifique tal regulari-zação.

6. Do mesmo modo, nas situações em que haja lugar ao aumento do valor tributável, na sequência de revisão do preço fixado ou de inexactidão cometida na factura, a correspondente factura ou documento equivalente, com vista à regularização do imposto que tenha sido liquida-do a menos, ainda que emitida após 01.01.2011, deve fazer referência à taxa de 21% (15% nas Regiões Autó-nomas), desde que a exigibilidade do imposto relativo à operação a que a factura respeita tenha ocorrido antes daquela data. Sendo obrigatória, a regularização pode ser feita, sem qualquer penalidade, até ao final do período de imposto seguinte àquele a que respeita a factura. Para tal, o valor a regularizar deve ser inscrito no campo 41 da declaração correspondente ao período de imposto em que se verifique tal regularização.

Caso não seja efectuada no prazo previsto, a regu-larização continua a ser obrigatória e deve ter lugar em declaração periódica de substituição do período em que deveria ter sido efectuada.

7. Nos casos descritos nos pontos 5 e 6, sempre que a factura ou documento equivalente, designadamente nota de débito ou de crédito, seja emitida após 01.01.2011 e a taxa aplicável for de 21% (15% nas Regiões Autóno-mas), deve constar, de forma expressa, qual o documen-



to e a data a que respeita a regularização ou, se for caso disso, a data em que o imposto se tornou devido, nos termos do artigo 7° do CIVA.

8. No que se refere às aquisições intracomunitárias de bens, a taxa de 23% (16% nas Regiões Autónomas) deve ser aplicada às operações cuja exigibilidade de im-posto, determinada nos termos dos artigos 12° e 13° do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias (RITI), ocorra a partir de 01.01.2011 (inclusive).

9. Relativamente às operações referidas no n° 3 do artigo 7º do CIVA (transmissões de bens e prestações de serviços de carácter continuado) e de acordo com o disposto no artigo 107º da lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro, a alteração da taxa apenas se aplica às ope-rações realizadas a partir de 01.01.2011, derrogando-se, para este efeito, o disposto no n° 9 do artigo 18° do CIVA. Assim, por exemplo, se houver uma facturação em 16.01.2011 que englobe operações de carácter conti-nuado que tenham lugar antes e depois de 01.01.2011, as efectuadas em data anterior a 01.01.2011 são tributadas à taxa de 21% (15% nas Regiões Autónomas) e as efec-tuadas a partir de 01.01.2011 (inclusive) serão tributadas à taxa de 23% (16% nas Regiões Autónomas), sem pre-juízo de constarem da declaração periódica referente ao período em que foi emitida.

direcção-geraldosimpostos

direcçãodeserviçosdo impostomunicipal so-breastransmissõesonerosasde imóveis,doim-posto do selo, dos impostosrodoviários e dascontribuiçõesespeciais(dsimt)

oFícionº40099

2011-01-05

assunto:imt-tabelaspráticaspara2011

No seguimento das alterações aos escalões dos va-lores para efeitos de taxas do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, a que se refere o artigo 17° do respectivo Código, introduzidas pela lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orçamento do Es-tado para 2011), foram elaboradas as presentes tabelas práticas.

As tabelas I e II destinam-se ao Continente e as Ta-belas III e IV, elaborada em conformidade com o dis-posto no artigo único da lei nº 2/90, de 4 de Agosto, às Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira.

tabelai(continente-Habitaçãoprópriaepermanente)

Valor que incide o IMT(euros)

Taxa Marginal a

aplicar

Parcela a abater

Até 92.407 0 0De mais de 92.407 até 126.403 2 1.848,14De mais de 126.403 até 172.348 5 5.640,23De mais de 172.348 até 287.213 7 9.087,19De mais de 287.213 até 574.323 8 11.959,32Superior a 574.323 Taxa única de 6%

tabelaii(continente-Habitação)


Taxa Marginal a aplicar

Parcela a abater

Até 92.407 0 0De mais de 92.407 até 126.403 2 924,07De mais de 126.403 até 172.348 5 4.716,16De mais de 172.348 até 287.213 7 8.163,12De mais de 287.213 até 550.836 8 11.035,25Superior a 550.836 Taxa única de 6%

tabelaiii(regiõesautónomasHabitação

própriaepermanente)


Taxa Marginal a

aplicar

Parcela a abater


tabelaiv(regiõesautónomas–Habitação)


Taxa Marginal a

aplicar

Parcela a abater


síntese


JURISPRUDÊNCIA

I Série do DR

Tribunal Constitucional

Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 338/2010, de 08.11

“Declara a inconstitucionalidade, com força obriga-tória geral, da norma constante do artigo 356.º, n.º 1, do Código do Trabalho, aprovado pela lei n.º 7/2009, de 12 de Fevereiro; não declara a inconstitucionalidade das seguintes normas do Código do Trabalho: n.os 1 e, em consequência, 2 a 5 do artigo 3.º; alíneas a) e b) do n.º 4 do artigo 140.º; n.º 1 do artigo 163.º, e artigos 205.º, 206.º, 208.º, 209.º, 392.º, 497.º, 501.º e 10.º da lei n.º 7/2009, de 12 de Fevereiro.”

Supremo Tribunal de Justiça

Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça n.º 9/2010, de 26.11

“A pendência de recurso para o Tribunal Constitu-cional não constitui a causa de suspensão do prazo de prescrição do procedimento criminal prevista no seg-mento normativo «dependência de sentença a proferir por tribunal não penal» da alínea a) do n.º 1 do artigo 119.º do Código Penal de 1982, versão original, ou da alínea a) do n.º 1 do artigo 120.º do Código Penal de 1982, revisão de 1995.”

Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça n.º 10/2010, de 16.12

“Em processo por crime de desobediência qualificada decorrente de violação de providência cautelar, previsto e punido pelos artigos 391.º do Código de Processo Civil e 348.º, n.º 2, do Código Penal, o requerente da providência tem legitimidade para se constituir assistente.”

II Série do DR

Tribunal Constitucional

Acórdão n.º 399/2010, de 26.11“Não declara a inconstitucionalidade da norma do

artigo 68.º, n.º 1, do Código do Imposto sobre o Ren-dimento das Pessoas Singulares, na redacção que lhe foi dada pelo artigo 1.º da lei n.º 11/2010, de 15 de Junho (que introduziu um novo escalão), e, posteriormente, pelo artigo 1.º da lei n.º 12-A/2010, de 30 de Junho (que procedeu ao aumento do valor das taxas de todos os escalões).”

Acórdão n.º 411/2010, de 13.12“Não julga inconstitucional a norma constante do

artigo 34.º, n.º 3, do Código de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-lei n.º 154/91, de 23 de Abril, quando interpretado no sentido de a interrupção da prescrição tributária nele prevista ter natureza duradoura e não instantânea.”

Acórdão n.º 428/2010, de 21.12“Não julga inconstitucional a norma do artigo 107.º,

n.º 1, do regime geral das infracções tributárias, apro-vado pela lei n.º 15/2001, de 5 de Junho, interpretada no sentido de a remissão dela constante para o artigo 105.º, n.º 1, do mesmo diploma, na redacção que lhe foi conferida pelo artigo 113.º da lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro, não abranger o limite quantitativo das entregas aí previsto.”

síntese


LEGISLAÇÃO FISCAL

Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20.01Regula o regime jurídico da arbitragem em matéria

tributária, no uso da autorização legislativa concedida pelo artigo 124.º da lei n.º 3-b/2010, de 28 de Abril

Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10.01

Aprova o Orçamento da Região Autónoma da Ma-deira para 2011

Decreto Legislativo Regional n.º 1/2011/A, de 05.01

Aprova o Plano Regional Anual para 2011

Decreto Regulamentar n.º 1-A/2011, de 03.01Procede à regulamentação do Código dos Regimes

Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança So-cial, aprovado pela lei n.º 110/2009, de 16 de Setembro

Portaria n.º 1330/2010, de 31.12Fixa o valor médio de construção por metro quadra-

do para vigorar em 2011

Portaria n.º 1331/2010, de 31.12Aprova as instruções de preenchimento da declara-

ção modelo n.º 39, «Rendimentos e retenções a taxas liberatórias», aprovado pela Portaria n.º 454-A/2010, de 29 de Junho

Lei n.º 55-A/2010, de 31.12Orçamento do Estado para 2011

Aviso n.º 27831-F/2010, de 31.12Taxa de juros de mora aplicáveis às dívidas ao Estado

e outras entidades públicas

Declaração n.º 245/2010, de 30.12Declaração periódica de rendimentos - Modelo 22,

Anexos A, b e C e Instruções

Despacho n.º 19316/2010, de 30.12Define a natureza das bolsas de formação desportiva

Decreto Legislativo Regional n.º 34/2010/A, de 29.12

Aprova o Orçamento da Região Autónoma dos Aço-res para o ano de 2011

Declaração de Rectificação n.º 39/2010, de 29.12

Rectifica a Portaria n.º 1303/2010, de 22 de De-zembro, do Ministério das Finanças e da Administração Pública, que aprova os modelos de impressos a que se refere o n.º 1 do artigo 57.º do Código do IRS, publicada no Diário da República, 1.ª série, n.º 246, de 22 de De-zembro de 2010

Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28.12Aprova um conjunto de medidas adicionais de re-

dução de despesa com vista à consolidação orçamental prevista no Programa de Estabilidade e Crescimento (PEC) para 2010-2013

Decreto-Lei n.º 134/2010, de 27.12Altera o Código do IVA e o Regime do IVA nas

Transacções Intracomunitárias, ao abrigo da autorização legislativa constante do artigo 129.º da lei n.º 3-b/2010, de 28 de Abril, e transpõe o artigo 3.º da Directiva n.º 2008/8/CE, do Conselho, de 12 de Fevereiro, a Direc-tiva n.º 2009/69/CE, do Conselho, de 25 de Junho, e a Directiva n.º 2009/162/UE, do Conselho, de 22 de Dezembro

Resolução do Conselho de Ministros n.º 101-A/2010, de 27.12

Concretiza medidas de consolidação orçamental pre-vistas na lei do Orçamento do Estado para 2011 e no Programa de Estabilidade e Crescimento e implementa um sistema especial de controlo trimestral da despesa pública para o ano de 2011

Portaria n.º 1303/2010, de 22.12Aprova os modelos de impressos a que se refere o

n.º 1 do artigo 57.º do Código do IRS

Portaria n.º 1298/2010, de 21.12Aprova as instruções de preenchimento da declara-

ção modelo n.º 10 do IRS e do IRC

Portaria n.º 879-A/2010, de 29.11Aprova os modelos oficiais do recibo designado de

recibo verde electrónico

Aviso n.º 300/2010, de 08.11Torna público terem sido emitidas notas, em 28 de

Outubro de 2009 e em 14 de Setembro de 2010, respec-

síntese


Circular n.º 91/2010, de 15.12, da DGAIECNotas Pormenorizadas das Decisões nos. 08 a 10 do

ano 2010, respeitantes à reunião de 19 de Julho de 2010, do CTA.

Circular n.º 90/2010, de 14.12, da DGAIECData limite para o pagamento de reembolsos ou res-

tituições de receitas do Estado (pagamentos pela conta 153) em 2010.

Circular n.º 89/2010, de 14.12, da DGAIECCessação da vigência do regime previsto no Decreto-

lei n.º 292-A/2000, de 15 de Novembro, e fixação do prazo para o exercício do direito ao incentivo fiscal à destruição de veículo em fim de vida (VFV) e proce-dimentos a adoptar com vista à análise e decisão dos pedidos.

Circular n.º 87/2010, de 02.12, da DGAIECCITES: Instruções de Aplicação da regulamentação

DOUTRINA FISCAL

aplicável às espécies da fauna e da flora selvagens amea-çadas de extinção. Anexo VI: Alterações. (Ref. Circulares n.os 27 / 2008 e 56/2009, Série II).

Circular n.º 86/2010, de 29.11, da DGAIECControlo aduaneiro na importação de determinadas

substâncias químicas, no âmbito do Regulamento (CE) n.º 1907/2006 (REACH).

Circular n.º 84/2010, de 16.11, da DGAIECSaída do território aduaneiro da Comunidade de

mercadorias não cobertas por uma declaração aduaneira

Circular n.º 83/2010, de 16.11, da DGAIECControlo na importação de pneus novos e usados e

de banda de rodagem para recauchutagem cujo fabrico incorporou hidrocarbonetos aromáticos policíclicos, no âmbito do Anexo XVII do Regulamento REACH.

tivamente pelo Ministério dos Negócios Estrangeiros da Moldova e pelo Ministério dos Negócios Estrangeiros de Portugal, em que se comunica terem sido cumpridas as respectivas formalidades constitucionais internas de aprovação da Convenção entre a República Portuguesa e a República da Moldova para Evitar a Dupla Tributa-ção e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos

sobre o Rendimento, assinada em lisboa em 11 de Fe-vereiro de 2009

Declaração n.º 201/2010, de 03.11Tipografias autorizadas a imprimir facturas e outros

documentos de transporte

Uma obra fundamental, de consulta obrigatória, para todos os profissionais que lidam com esta temática.

Autora:Cristina Kellem S. C. Fernandes

Páginas: 232

P.V.P.: € 22

NOVIDADE

Anotaçõeseesclarecimentospráticos

Quadros-resumodeaplicaçãoprática

RegulamentaçãodoCódigo

RegimedasContra-ordenaçõesLaboraisedeSegurançaSocial

CÓDIGO COntrIbutIvO anOtaDO e COmentaDO

PEDIDOS PARA: •R. Gonçalo Cristóvão, 111, 6º esq. •4049-037 PORTO • Tel. 223 399 400 [email protected] ou compre já em: http://livraria.vidaeconomica.pt

UNIÃO EUROPEIA


LEGISLAÇÃO

• Directiva 2010/88/UE do Conselho, de 7 de De-zembro de 2010, que altera a Directiva 2006/112/CE relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, no que se refere à duração da obrigação de respeitar uma taxa normal mínima

Jornal Oficial n.º l 326, de 10/12/2010, p. 0001-0002

• Decisão da Comissão, de 26 de Novembro de 2010, que recusa a solução proposta pela Áustria nos termos do artigo 10.º do Regulamento (CEE, Eu-ratom) n.º 1553/89 do Conselho, relativamente ao cálculo da componente de utilização privada de uma compensação para a base dos recursos próprios IVA resultante da limitação do direito à dedução do IVA, de acordo com o artigo 176.º da Directiva 2006/112/CE do Conselho


• Decisão da Comissão, 2010/720/UE, de 26 de Novembro de 2010, que autoriza Portugal a utilizar dados relativos a anos anteriores ao penúltimo ano

para o cálculo da base dos recursos próprios IVA Jornal Oficial n.º l 312, de 27/11/2010, p. 0022-0022

• Regulamento (UE) n.º 1063/2010 da Comissão, de 18 de Novembro de 2010, que altera o Regulamento (CEE) n.º 2454/93 que fixa determinadas disposições de aplicação do Regulamento (CEE) nº 2913/92 do Conselho, que estabelece o Código Aduaneiro Comu-nitário


• Decisão do Órgão de Fiscalização da EFTA n.º 303/09/COL, de 8 de Julho de 2009, relativa ao re-gime de auxílios ao transporte marítimo, sob a forma de um imposto sobre a tonelagem e de um regime de reembolso para o emprego dos marítimos (Islândia)


• Decisão de Execução do Conselho, 2010/688/UE, de 15 de Outubro de 2010, que autoriza a República Italiana a aplicar uma medida especial em derrogação ao artigo 285.º da Directiva 2006/112/CE, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado


CONHEÇA A LIVRARIA ONLINEDA VIDA ECONÓMICA

Visite-nos em: livraria.vidaeconomica.ptPublicações especializadas • Edições técnicas • Formação

uniãoeuropeia


JURISPRUDÊNCIA

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEGUNDA SECÇÃO)7 DE OUTUBRO DE 2010

«Sexta Directiva IVA – Base de tributação – Sistema de promoção de vendas – Programa de fidelização que permite aos clientes receber pontos dos comerciantes e de os trocar por prémios de fidelidade– Pa-gamentos efectuados pelo gestor do programa aos fornecedores que entregam os prémios de fidelidade – Pagamentos efectuados pelo comerciante ao gestor do programa que entrega os prémios de fidelida-

de»

Nos processos apensos C-53/09 e C-55/09,que têm por objecto pedidos de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentados pela House of lords

(Reino Unido), por decisões de 15 de Dezembro de 2008, entrados no Tribunal de Justiça, respectivamente em 6 e 9 de Fevereiro de 2009, nos processos

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs contraLoyalty Management UK Ltd (C-53/09),Baxi Group Ltd (C-55/09),

No âmbito de um programa de fidelização de clientes como o que está em causa nos processos principais, os artigos 5.°, 6.°, 11.°, A, n.° 1, alínea a), bem como 17.°, n.° 2, na redacção resultante do artigo 28.°-f, ponto 1, da Sexta directiva 77/388/Cee do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, conforme alterada pela directiva 95/7/Ce do Conselho, de 10 de Abril de 1995, devem ser interpretados no sentido de que:

– pagamentos efectuados pelo gestor do programa em causa aos fornecedores que entregam prémios de fidelidade aos clientes devem ser conside-rados, no processo C-53/09, como a contrapartida, paga por um terceiro, de uma entrega de bens a estes clientes ou, consoante os casos, de uma prestação de serviços fornecida a estes últimos. Cabe, todavia, ao juiz de reenvio verificar se estes pagamentos englobam igualmente a contrapartida de uma prestação de serviços correspondente a uma prestação distinta, e

– pagamentos efectuados pelo patrocinador ao gestor do programa em causa, que entrega prémios de fidelidade aos clientes devem ser considera-dos, no processo C-55/09, em parte, como a contrapartida, paga por um terceiro, de uma entrega de bens a estes clientes e, em parte, como a contrapartida de uma prestação de serviços efectuada pelo gestor do programa a esse patrocinador.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (PRIMEIRA SECÇÃO)7 DE OUTUBRO DE 2010

«Sexta Directiva IVA – Artigo 9.°, n.° 2, alíneas c) e e) – Trabalhos de investigação e de desenvolvi-mento realizados por engenheiros – Determinação do lugar da prestação de serviços »

No processo C-222/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pelo Naczelny Sąd

Administracyjny (Polónia), por decisão de 23 de Abril de 2009, entrada no Tribunal de Justiça em 18 de Junho de 2009, no processo

uniãoeuropeia


Kronospan Mielec sp. z o.o. contraDyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie,

Prestações de serviços, como as que estão em causa no processo principal, que consistem em realizar trabalhos de investigação e de desenvolvi-mento em matéria ambiental e tecnológica, efectuadas por engenheiros estabelecidos num estado-Membro por encomenda e em benefício de um destinatário estabelecido noutro estado-Membro, devem ser qualificadas de «prestações de […] engenheiros», na acepção do artigo 9.°, n.° 2, alínea e), da Sexta directiva 77/388/Cee do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme .

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (TERCEIRA SECÇÃO)21 DE OUTUBRO DE 2010

«Directiva 2006/112/CE – Direito à dedução do IVA pago a montante – Legislação nacional que exclui o direito a dedução para bens revendidos antes da identificação do sujeito passivo do IVA»

No processo C-385/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pela Mokestinių

ginčų komisija prie lietuvos Respublikos vyriausybės (lituânia), por decisão de 21 de Setembro de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 29 de Setembro de 2009, no processo

Nidera Handelscompagnie BV contraValstybinė mokesėiė inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansė ministerijos,

A directiva 2006/112/Ce do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretada no sentido de que se opõe a que um sujeito passivo do imposto sobre o valor acrescentado que preenche os requisitos materiais para deduzir este imposto, de acordo com as disposições desta directiva, e que se regista como sujeito passivo do IVA num prazo razoável a partir da realização das operações que conferem o direito a dedução, possa ser privado da possibilidade de exercer esse direito por uma legislação nacional que proíbe a dedução do imposto sobre o valor acrescentado pago no momento da aquisição dos bens quando esse sujeito passivo não se tenha registado como sujeito passivo do IVA antes de utilizar estes bens para efeitos da sua actividade tributada.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (GRANDE SECÇÃO)26 DE OUTUBRO DE 2010

«Sexta directiva IVA – Artigos 24.°, n.° 3, e 28.°-I – Directiva 2006/112/CE – Artigo 283.°, n.° 1, alínea c) – Validade – Artigos 12.° CE, 43.° CE e 49.° CE – Princípio da igualdade de tratamento –

Regime especial das pequenas empresas – Isenção de IVA – Recusa do benefício da isenção aos sujeitos passivos estabelecidos noutros Estados-Membros – Conceito de ‘volume de negócios anual’»

No processo C-97/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pelo Unabhängiger

Finanzsenat, Außenstelle Wien (Áustria), por decisão de 4 de Março de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 10 de Março de 2009, no processo

Ingrid Schmelz contraFinanzamt Waldviertel,

uniãoeuropeia


1) A apreciação das questões não revelou nenhum elemento susceptível de, à luz do artigo 49.° Ce, afectar a validade dos artigos 24.°, n.° 3, e 28.°-I da Sexta directiva 77/388/Cee do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, conforme alterada pela directiva 2006/18/Ce do Conselho, de 14 de fevereiro de 2006, bem como do artigo 283.°, n.° 1, alínea c), da directiva 2006/112/Ce do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado.

2) Os artigos 24.° e 24.°-A da directiva 77/388, conforme alterada pela directiva 2006/18, bem como os artigos 284.° a 287.° da di-rectiva 2006/112, devem ser interpretados no sentido de que o conceito de «volume de negócios anual» visa o volume de negócios realizado por uma empresa durante um ano no estado-Membro em que está estabelecida.


«Fiscalidade directa – Livre circulação de capitais – Pessoas colectivas com sede num Estado terceiro membro do Espaço Económico Europeu – Posse de imóveis situados num Estado-Membro – Imposto

sobre o valor venal desses imóveis – Recusa de isenção – Combate à fraude fiscal – Apreciação à luz do Acordo EEE»

No processo C-72/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pela Cour de cas-

sation (França), por decisão de 10 de Fevereiro de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 18 de Fevereiro de 2009, no processo

Établissements Rimbaud SA contraDirecteur général des impôts, Directeur des services fiscaux d’Aix-en-Provence,

O artigo 40.° do Acordo sobre o espaço económico europeu, de 2 de Maio de 1992, não se opõe a uma legislação nacional como a que está em causa no processo principal que isenta do imposto sobre o valor venal dos imóveis situados no território de um estado-Membro da União europeia as sociedades que têm a sua sede social no território desse estado e que sujeita essa isenção, para uma sociedade com sede social no território de um estado terceiro membro do espaço económico europeu, à existência de uma convenção de assistência administrativa celebrada entre o referido estado-Membro e este estado terceiro com vista a combater a fraude e evasão fiscais ou à cir-cunstância de, por aplicação de um tratado que contenha uma cláusula de não discriminação em razão da nacionalidade, essas pessoas colectivas não deverem ser sujeitas a uma tributação mais gravosa do que aquela a que estão sujeitas as sociedades com sede no território de um estado-Membro.


«Incumprimento de Estado – Imposto sobre o valor acrescentado – Directiva 2006/112/CE – Adesão posterior de Estados-Membros – Disposições transitórias – Aplicação “ratione temporis” – Aplicação de

uma taxa reduzida – Vestuário e acessórios para bebé e calçado de criança»

No processo C-49/09,que tem por objecto uma acção por incumprimento nos termos do artigo 226.° CE, entrada em 2 de Fevereiro de 2009,

uniãoeuropeia


Comissão Europeia, representada por D. Triantafyllou e K. Herrmann, na qualidade de agentes, com do-micílio escolhido no Luxemburgo, demandante,

contraRepública da Polónia, representada por M. Szpunar, M. Dowgielewicz, M. Jarosz e A. Rutkowska, na

qualidade de agentes, demandada,

1) Tendo aplicado uma taxa reduzida de imposto sobre o valor acrescentado de 7% às entregas, à importação e à aquisição intracomunitária de vestuário e acessórios de moda para bebé e de calçado de criança, a República da Polónia não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força das disposições conjugadas do artigo 98.° e do anexo III da directiva 2006/112/Ce do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado.

2) A República da Polónia é condenada nas despesas.


«Sexta Directiva IVA – Isenção – Artigo 13.°, B, alínea d), ponto 3 – Operações relativas a pagamentos e a transferências – Cobrança de dívidas – Planos de pagamento para tratamentos dentários – Serviços

de recolha e de processamento de pagamentos por conta dos clientes de um prestador de serviços»

No processo C-175/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pela Court of Appeal

(England & Wales) (Civil Division) (Reino Unido), por decisão de 8 de Abril de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 14 de Maio de 2009, no processo

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and CustomscontraAXA UK plc,

O artigo 13.°, B, alínea d), ponto 3, da Sexta directiva 77/388/Ce do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que não está abrangida pela isenção do imposto sobre o valor acrescentado prevista nesta disposição uma prestação de serviços que consiste, em substância, em pedir ao banco de um terceiro a transferên-cia, através do sistema do «débito directo», de uma quantia devida por essa pessoa ao cliente do prestador de serviços para uma conta deste último, em enviar ao cliente um extracto dos montantes recebidos, em entrar em contacto com o terceiro de quem o prestador de serviços não tenha recebido o pagamento e, por fim, em dar ordem ao banco do prestador de serviços para transferir os pagamentos recebidos, deduzida a remuneração deste, para a conta bancária do cliente.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEGUNDA SECÇÃO)18 DE NOVEMBRO DE 2010

«IVA – Directiva 2006/112/CE – Artigos 2.°, 20.°, primeiro parágrafo, e 138.°, n.° 1 – Aquisição intracomunitária de um barco à vela novo – Utilização imediata do bem comprado no Estado-Membro de aquisição ou noutro Estado-Membro antes de o transportar para o seu destino final – Prazo dentro do qual se inicia o transporte do bem até ao lugar de destino – Duração máxima do transporte – Mo-

mento pertinente para determinar se um meio de transporte é novo com vista à sua tributação»

No processo C-84/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pelo Regeringsrät-

uniãoeuropeia


ten (Suécia), por decisão de 16 de Fevereiro de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 26 de Fevereiro de 2009, no processo

X contraSkatteverket,

1) Os artigos 20.°, primeiro parágrafo, e 138.°, n.° 1, da directiva 2006/112/Ce do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que a qualificação de uma operação como entrega ou aquisição intracomunitária não pode depender da observância de um qualquer prazo dentro do qual o transporte do bem em causa a partir do estado-Membro de entrega para o estado-Membro de destino deve ter início ou deve estar concluído. No caso específico da aquisição de um meio de transporte novo na acepção do artigo 2.°, n.° 1, alínea b), ii), desta directiva, a determinação do carácter intracomunitário da operação deve ser efectuada através de uma apreciação global de todas as circunstâncias objectivas e da intenção do adquirente, desde que se baseie em elementos objectivos que permitam identificar o estado-Membro no qual se planeou proceder à utiliza-ção final do bem em causa.

2) Para apreciar se um meio de transporte que é objecto de uma aquisição intracomunitária é novo na acepção do artigo 2.°, n.° 2, alínea b), da directiva 2006/112, há que atender ao momento em que o vendedor efectua a entrega do bem em causa ao adquirente.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (PRIMEIRA SECÇÃO)18 DE NOVEMBRO DE 2010

«Sexta Directiva IVA – Artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c) – Isenções em benefício de actividades de inte-resse geral – Prestações de serviços de assistência – Remoção e multiplicação de células de cartilagem

para reimplante no paciente»

No processo C-156/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pelo bundesfi-

nanzhof (Alemanha), por decisão de 1 de Abril de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 6 de Maio de 2009, no processo

Finanzamt Leverkusen contraVerigen Transplantation Service International AG,

O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta directiva 77/388/Cee do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, conforme alterada pela directiva 95/7/Ce do Conselho, de 10 de Abril de 1995, deve ser interpretado no sentido de que a extracção de células de cartilagem articular do material cartilaginoso colhido num ser humano e a multi-plicação posterior das mesmas tendo em vista o seu reimplante para fins terapêuticos constituem uma «prestação de serviços de assistência» na acepção desta disposição.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (TERCEIRA SECÇÃO)2 DE DEzEMBRO DE 2010

«Sexta Directiva IVA – Isenção – Artigo 13.°, B, alínea d), n.os 1 e 3 – Negociação de créditos – Opera-ções respeitantes a pagamentos e transferências – Existência de duas prestações de serviços distintas ou de uma operação única – Despesas adicionais facturadas pela utilização de certos modos de pagamento

de serviços de telefonia móvel»

uniãoeuropeia


No processo C-276/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pela High Court of

Justice (England & Wales), Chancery Division (Reino Unido), por decisão de 8 de Abril de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 20 de Julho de 2009, no processo

Everything Everywhere Ltd, anteriormente T-Mobile (UK) Ltd,contraCommissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,

Para efeitos de cobrança do imposto sobre o valor acrescentado, as despesas adicionais facturadas por um prestador de serviços de telecomuni-cações aos seus clientes, quando estes pagam esses serviços, não pelo sistema de «débito directo» ou por transferência através do Banker’s Automated Clearing System mas por cartão de crédito, por cartão de débito, por cheque ou em dinheiro, ao balcão de um banco ou de um agente autorizado a receber o pagamento por conta desse prestador de serviços, não constituem a contrapartida de uma prestação de serviços distinta e independente da prestação de serviços principal que consiste em fornecer serviços de telecomunicações.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (GRANDE SECÇÃO)7 DE DEzEMBRO DE 2010

«Sexta Directiva IVA – Artigo 28.°-C, A, alínea a) – Fraude ao IVA – Recusa da isenção de IVA por ocasião de entregas intracomunitárias de bens – Participação activa do vendedor na fraude – Compe-tências dos Estados-Membros no âmbito da luta contra a fraude, a evasão fiscal e os eventuais abusos»

No processo C-285/09,que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, apresentado pelo bundesgeri-

chtshof (Alemanha), por decisão de 7 de Julho de 2009, entrado no Tribunal de Justiça em 24 de Julho de 2009, no processo penal instaurado contra

R., sendo intervenientes:Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof, Finanzamt Karlsruhe-Durlach,

em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal, em que efectivamente ocorreu uma entrega intracomunitária de bens, mas o fornecedor, no momento da entrega, dissimulou a identidade do verdadeiro adquirente para permitir a este último escapar ao pagamento do IVA, o estado-Membro de partida da entrega intracomunitária pode, com base nas suas competências nos termos do primeiro período do artigo 28.°-C, A, da Sexta directiva 77/388/Cee do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: ma-téria colectável uniforme, conforme alterada pela directiva 2000/65/Ce do Conselho, de 17 de Outubro de 2000, recusar o benefício da isenção a título dessa operação.

ESPANHA


Doutrina do Tribunal Económico Administrativo Central

Procedimentos de gestãoProcedimento de cobrança coercivaExecução de avais e outras garantias

Resumo: A execução das garantias exige como úni-co requisito o pedido de pagamento ao avalista da dívida do devedor principal, sem que seja necessária a prévia declaração de responsabilidade solidária, nem que o avalista seja parte no procedimento de cobrança coer-civa instaurado contra o devedor principal, atenta a sua condição de terceiro alheio à relação jurídico-tributária. Em consequência, é procedente o pedido ao avalista e a execução da garantia, uma vez executadas as dívidas em causa, em conformidade com os artigos 126 e seguin-tes da lGT (ley 230/1963), sem que o devedor tivesse efectuado o respectivo pagamento.

N.º de Resolução: 00/1596/2006Data: 18/11/2008

Impuesto sobre Actividades EconómicasIsenções e bonificações

Resumo: No Impuesto sobre Actividades económicas para a epígrafe 661.1 “comércio em grandes armazéns”, relativamente ao cômputo do elemento tributário cor-respondente à superfície dos parques de estacionamento deve ser tida em conta a redução de 55% indicada na Regla 14.1.f. da Instrucción (aprovada pelo Real Decreto legislativo 1175/1990), no que respeita aos parques de estacionamento cobertos, subterrâneos ou afectos à re-ferida actividade.


Impuesto sobre el Valor AñadidoDeduções e devoluções Resumo: Os tickets não constituem documentos

aptos a conferirem o direito à dedução, como exigem os artigos 97 da ley del IVA (ley 37/1992) e 4 do Real Decreto 2402/1985 e do posterior Real Decreto 1496/2003. Os tickets carecem de diversas menções que são obrigatórias nas facturas, sendo a principal a identi-ficação do destinatário, uma vez que é a única maneira de individualizar a operação e atribuí-la ao sujeito que pretende efectuar a dedução, pelo que a falta de identifi-cação do destinatário é um defeito que impede que os di-tos documentos cumpram os requisitos regulamentares necessários para permitir a sua dedutibilidade. Ademais, faltam também nos tickets menções como a base tribu-tável, a taxa aplicada e o valor de imposto resultante, requisitos que são também essenciais a fim de realizar as operações de controlo.


Impuesto sobre el Valor AñadidoAspectos geraisNão sujeição

Resumo: Para aplicar a não sujeição contemplada no artigo 7.8 da ley del IVA (ley 37/1992) existem dois requisitos cumulativos, que são a realização de activida-des por parte de um organismo público e o seu desen-volvimento no exercício de funções públicas ou, o que é o mesmo, o exercício das actividades na sua condição de autoridade pública, excepto se provocarem distorções da concorrência. No caso concreto, a prestação de um serviço de saneamento de águas por um ente público, mediante gestão directa através de uma empresa pública,

espanHa


não constitui uma operação sujeita a IVA, por não ser efectuada no âmbito de uma actividade empresarial de acordo com a norma deste imposto (ley 37/1992). Por isso, devido ao ente público não actuar como empresário ou profissional no caso concreto, os valores de IVA su-portados com a construção das estações de tratamento de água não serão dedutíveis.


Ley General TributariaAplicação de normas e qualificaçãoFraude à lei e simulaçãoDívida tributária e prescrição

Resumo: O procedimento declarativo de fraude à lei regulado no artigo 24 da lGT (ley 230/1963 com a redacção da ley 25/1995) é distinto e autónomo do procedimento de inspecção no âmbito do qual surgiu a iniciativa de instaurar o referido procedimento de fraude à lei. A independência do procedimento de fraude à lei implica que os actos nele praticados, tendentes à liquida-ção de determinados exercícios, interrompam a prescri-ção do direito a liquidar. Verificou-se uma interrupção injustificada do procedimento de inspecção, mas os res-pectivos efeitos afectam apenas os actos interruptivos da prescrição do próprio procedimento de inspecção, não os do procedimento paralelo de fraude à lei, nem os da via económico-administrativa.


Ley General TributariaDívida tributária e prescriçãoRevisão administrativa de actosDevolução de pagamentos indevidos

Resumo: Não existe prescrição, pois o prazo para o exercício do direito a obter a devolução de pagamentos

indevidos conta-se a partir do dia seguinte à data de noti-ficação do acordo onde se reconheça o direito a receber a devolução, por se tratar de um caso em que o obrigado tributário efectua um pagamento por ocasião da apre-sentação de uma autoliquidação que posteriormente se revela indevido como consequência de um acto admi-nistrativo de data posterior e que condiciona o montante autoliquidado. No entanto, não pode proceder-se à de-volução no caso concreto, uma vez que não se verifica o pressuposto necessário para que surja o direito à devolu-ção, dado que não existiu uma duplicação no pagamento das dívidas tributárias, por o obrigado tributário não ter pago a dívida tributária derivada das liquidações defini-tivas determinadas pela Inspección de los Tributos porque a sua execução foi suspensa pela via administrativa e, pos-teriormente, pela via jurisdicional com garantia consubs-tanciada em aval bancário.


Procedimentos de gestãoProcedimento de cobrança coercivaProcedimento económico-adminis-trativoInteressadosRepresentação

Resumo: Não se aceitam as alegações apresentadas por uma pessoa que carece de poderes de representa-ção da sociedade interessada, de acordo com o artigo 46.2 da ley 58/2003 General Tributaria e 3.1 do Real Decreto 520/2005, cuja representação está conferida à pessoa que interpôs a reclamação. O facto de não terem sido formuladas alegações não obsta a que se verifique se acto impugnado, a providência de execução, é ou não conforme ao Direito. E assim, examinado o processo, conclui-se que não existe nenhum dos motivos de oposi-ção que o artigo 167.3 da ley 58/2003 General Tributa-ria estabelece quanto às providências executivas, motivo pelo qual é procedente a sua confirmação.


espanHa


Impuestos EspecialesImpuestos sobre HidrocarburosIsenções e devoluções

Resumo: Tendo presentes as normas reguladoras dos Impuestos especiales sobre Hidrocarburos (ley 38/1992) e do Impuesto sobre Actividades económicas assim como a Clasificación Nacional de Actividades económicas declara-se que não pode considerar-se que a silvicultura compre-enda as actividades industriais de transformação de ma-deira, incluindo a serração da mesma. Daí deriva que um veículo tipo tractor agrícola que realize uma actividade de carga de troncos de madeira para um camião dentro de uma serração não possa considerar-se que esteja re-alizando uma actividade de silvicultura e, portanto, não pode utilizar gasóleo bonificado.


Ley General TributariaDívida tributária e prescriçãoJuros de mora

Resumo: Juros de mora suspensivos. Contagem, úl-timo dia: aplicação dos artigos 104 da Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (ley 29/1998) e 26.5 da ley General Tributaria (ley 58/2003). O momento em que se haja efectuado a nova liquidação, sem que o final da contagem possa ser posterior ao prazo máximo para executar a resolução, isto é, 10 dias desde o recebi-mento da comunicação da sentença pelo órgão que tenha realizado a actividade objecto do recurso. A conclusão não resulta alterada pelo facto de o órgão jurisdicional ter incumprido o prazo de comunicação da sentença ao órgão administrativo estabelecido no referido artigo 104 da lJCA. Procedência dos juros de mora suspensivos, neste caso, liquidados até aos dez dias seguintes à recep-ção da sentença pelo Tribunal Económico-Administra-tivo, por se encontrar dentro do prazo estabelecido nas normas citadas.


Ley General TributariaInfracções e sançõesCulpa

Resumo: Em conformidade com os artigos 8, 11 e 75 da ley del IVA (ley 37/1992), nos contratos de empreitada o imposto é devido nas seguintes circunstân-cias: se se trata de execução de obras com entrega de ma-teriais, sendo consideradas entregas de bens ou presta-ções de serviços, quando os bens a que se referem sejam colocados à disposição do destinatário; na execução de obras sem entrega de materiais, quando se prestem, exe-cutem ou efectuem as operações tributáveis; no caso de pagamentos antecipados anteriores à colocação à dispo-sição dos bens ou à prestação dos serviços, no momento da cobrança total ou parcial, pelos valores efectivamente recebidos. Para tal efeito, não se consideram cobradas as quantias retidas em garantia da correcta execução dos trabalhos objecto do contrato até que o valor das mesmas seja efectivamente entregue ao empresário. A apresentação ou envio das certificações das obras não determinará que o imposto seja devido, salvo nos ca-sos em que acarrete a colocação à disposição dos bens, a realização das operações tributáveis ou o pagamento antecipado do preço.

Importa efectuar uma interpretação razoável da lei para efeitos de não considerar sancionável a conduta do contribuinte no presente caso, em que a regularização da situação tributária do sujeito passivo tem a sua causa na não dedutibilidade de montantes de imposto suporta-do nas certificações da obra num determinado período de tributação, por não se ter verificado uma dívida de imposto e os factos terem ocorrido, pelo menos, nesse âmbito temporal.


espanHa


Resumo do Boletin Oficial del Estado

Orden EHA/3316/2010, de 17 de Dezembro, pela qual são aprovados os modelos de autoliquidação 210, 211 y 213 do Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que devem ser utilizados para declarar os rendimentos obtidos sem a mediação de estabelecimento estável, a retenção efectuada na aquisição de bens imóveis a não residentes sem estabelecimento estável e o agravamento especial sobre bens imóveis de entidades não residentes, e são estabelecidas as condições gerais e o procedimento para a sua apresentação e outras normas referentes à tri-butação de não residentes.

bOE de 23.12.2010

Ley 8/2010, de 29 de Outubro, de medidas tribu-tárias no Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados para a reactivação do mercado imo-biliário, sua reabilitação e financiamento, e outras medi-das tributárias.

bOE de 03.12.2010

Real Decreto-Ley 13/2010, de 3 de Dezembro, de medidas no âmbito fiscal e laboral para fomentar o investimento e a criação de emprego.

bOE de 03.12.2010

Orden EHA/3061/2010, de 22 de Novembro, pela qual são modificados o modelo 347 de declaração anual de operações com terceiras pessoas, aprovado pela Orden EHA/3012/2008, de 20 de Outubro, o modelo 390 de declaração-resumo anual do Impuesto sobre el Valor Añadido, aprovado pela Orden EHA/3111/2009, de 5 de Novembro e o modelo 190 para a declaração do re-sumo anual de retenções e pagamentos por conta do Im-puesto sobre la Renta de las Personas físicas sobre rendimen-tos do trabalho e de actividades económicas, prémios e determinados incrementos patrimoniais e imputações de rendimento aprovado pela Orden EHA/3127/2009, de 10 de Novembro.

bOE de 30.11.2010

Orden EHA/3062/2010, de 22 de Novembro, pela qual são modificadas as formas de apresentação das

declarações informativas e resumos anuais de carácter tributário correspondentes aos modelos 038, 156, 159, 170, 171, 180, 181, 182, 183, 184, 187, 188, 189, 190, 192, 193, 194, 195, 196, 198, 199, 291, 296, 299, 340, 345, 346, 347, 349, 611 e 616 e pela qual é modificada a Orden EHA/1658/2009, de 12 de Junho, que estabe-lece o procedimento e as condições para a domiciliação do pagamento de determinadas dívidas cuja gestão está atribuída à Agencia estatal de Administración Tributaria.

bOE de 30.11.2010

Orden EHA/3063/2010, de 25 de Novembro, pela qual são regulamentados para o ano 2011 o método de avaliação directa do Impuesto sobre la Renta de las Perso-nas físicas e o regime especial simplificado do Impuesto sobre el Valor Añadido.

bOE de 30.11.2010

Ley 5/2010, de 12 de Julho, de medidas fiscais para o fomento da actividade económica (Comunidad de Ma-drid).

bOE de 23.11.2010

Real Decreto 1363/2010, de 29 de Outubro, pelo qual se regulam as notificações e comunicações adminis-trativas obrigatórias por meios electrónicos no âmbito da Agencia estatal de Administración Tributaria.

bOE de 16.11.2010

Resolución de 2 de Novembro de 2010, da Presi-dencia de la Agencia estatal de Administración Tributaria, pela qual são modificadas a Resolución de 21 de Setembro de 2004, que estabelece a estrutura e organização territorial da Agencia Tributaria, e a Resolución de 21 de Março de 2006, que estabelece o âmbito territorial das Administra-ciones de la Agencia Tributaria.

bOE de 12.11.2010

Documents

Editorial - Vida Económica | economia, imposto, código ...rf_ed1... · Recibo verde electrónico ... Convenção de Dupla Tributação ... nómicas entre Portugal e a região, em