İÇ DENETİM - gafa.com.trgafa.com.tr/FTP/Ic_Denetim.pdf · İç Denetim ve Çağdaş İç Denetim Uygulamalarını ... Ankete Katılanların Eğitim Durumu ... Bilişim Sistemleri

DENETMBYKEHR BELEDYELERNN

DENETM UYGULAMALARI

T.C. Marmara Belediyeler Birlii Yayn: 2014

Yayn No: 82

Kitabn Ad: Bykehir Belediyelerinin Denetim Uygulamalar

Yazar: M. Cemil ARSLAN

Tm yayn haklar Marmara Belediyeler Birliine aittir.Kaynak gsterilerek alnt yaplabilir;

izinsiz oaltlamaz, baslamaz.

ISBN: 978-605-63650-9-6

Bask Yeri ve Tarihi : stanbul, 2014Kapak : Hasan DEDE Tasarm : Gonca ZDEMRBask ve Cilt : 1. Bask - 1000 AdetBasm :

MARMARA BELEDYELER BRL

Ragp Gmpala Cad. No.10 Eminn 34134 Fatih - stanbul Tel: +90 212 514 10 00 (PBX) Faks: +90 212 520 85 58

http://www.marmara.gov.tr

Hayat anlamaya baladm yalarda kaybettiim, ahlak abidesi,

Babamn aziz hatrasna...

4

TEEKKR

Kamu ynetimindeki deiimin sonucu olarak modern halini alan i denetim; geleneksel denetim yaklamn ter-sine gelecek ynelimli olup, geleneksel denetim yaklamnn nceden belirlenmi normlara uygunluk ile snrl kapsamna karlk, risk analizi esas alnarak maruz kalnacak risklerin nceden tespit edilmesi ve i kontrol sisteminin etkililik ve verimliliinin deerlendirilmesi, kuruma deer katmaya y-nelik bir yaklamla danmanlk yaplmas gibi zellikleriyle ne kmaktadr.

Kamu sektr iindeki paylar gnden gne artan byke-hir belediyelerinin kapasite ve etki alanlar dikkate alndnda, bykehir belediyelerinin, i denetim sistemini kurup iletme-leri, gittike nemli bir hale gelmektedir.

Bu almada; Trk kamu sektrnde 2006 ylndan itibaren ilev kazanmaya balayan i denetim sistemi, teorik aklama-lar ve bu konudaki uluslararas dzenlemelerle birlikte, 2012 yl sonu itibariyle yrrlkte bulunan 16 bykehir belediye-sinde alan i denetilere uygulanan anket ile anlalmaya ve neriler gelitirilmeye allmtr.

5

Bu almann ortaya kmasnda en byk pay, engin sabr ile, youn akademik almalar arasnda zaman ayrarak bana yol gsteren tez danmanm Sayn Prof. Dr. Aye GNERe aittir. Hocama ilgi ve desteinden dolay bir kez daha teekkr ediyorum. zgn fikirleri ile beni ynlendiren, almann sey-rinde ilgi ve destekleri ile daima yardmc olan Sayn Prof. Dr. Musa EKEN, Sayn Prof. Dr. mer Faruk GENKAYA, Sayn Do. Dr. B. Blent BAL ve Sayn Do. Dr. Erbay ARIKBO-Aya ne kadar teekkr etsem azdr.

Doktora almas srasnda, bana her konuda yardmc olan Sayn Yrd. Do. Dr. M. Ltfi ENe, her zaman olduu gibi bu alma srasnda da desteklerini esirgemeyen, zorluklar kolay klan eim Haticeye, ocuklarm eyma ve Musa Cana teek-kr eder, almann ilgililere faydal olmasn dilerim.

stanbul, 2014M. Cemil ARSLAN

6 / Bykehir Belediyelerinin Denetim Uygulamalar

6

NDEKLER

Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

1. Kamu Ynetimindeki Deiim ve Deien Denetim Paradigmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

1.1. Geleneksel Kamu Ynetimi Anlayndan Yeni Kamu Ynetimi Anlayna Evrilme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28

1.1.1.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Yeni Kamu Ynetimi Anlay . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33

1.1.2. Yeni Kamu Ynetimi Anlayndan Yeni Denetim Anlayna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36

1.2. Denetim Kavram ve Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

1.2.1. Denetim Kavram . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

1.2.2. Denetim Trleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44

1.2.2.1. Amalarna Gre Denetim Trleri . . . . . . . . . . . . . . . . . 44

1.2.2.1.1. Mali Tablolar Denetimi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44

1.2.2.1.2. Uygunluk Denetimi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45

1.2.2.1.3. Performans Denetimi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46

1.2.2.2. Denetilerin Kurumla likisine Gre Denetim Trleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48

1.2.2.2.1. D Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48

1.2.2.2.2. Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 52

2. Denetim ve ada Denetim Uygulamalarn Ynlendiren Kurumsal Temeller ve Dzenlemeler . . . . . . . . . . . 55

2.1. Denetim Kavram ve Kapsam . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56

Bykehir Belediyelerinin Denetim Uygulamalar / 7

7

2.1.1. Denetimin Tarihsel Geliimi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60

2.1.2. Kontrol ve Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63

2.1.3. Kontrol Modelleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67

2.1.3.1. Coso Modeli . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67

2.1.3.2. Coco Modeli . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 71

2.1.3.3. Turnbull Modeli . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72

2.1.4. Risk Ynetimi ve Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73

2.2. ada Denetim Uygulamalarn Ynlendiren Kurumsal Temeller ve Dzenlemeler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78

2.2.1. Uluslararas Denetiler Enstits (Ia) . . . . . . . . . . . . 78

2.2.1.1. Uluslararas Mesleki Uygulama erevesi (Umu) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79

2.2.1.2. Uluslararas Denetim Standartlar . . . . . . . . . . . . 82

2.2.1.2.1. Nitelik Standartlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82

2.2.1.2.2. Performans Standartlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84

2.2.1.3. Uluslararas Denetiler Enstitsnn Sertifikalandrma Faaliyetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88

2.2.2. Uluslararas Yksek Denetleme Kurulular rgt (Intosa) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89

2.2.3. Treadway Komisyonunu Destekleyen Kurulular Komitesi (Coso) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95

2.2.4. Avrupa Denetim Enstitleri Konfederasyonu (Eca) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 97

2.2.5. Biliim Sistemleri Denetimi ve Kontrol Dernei (Isaca) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

2.2.6. Basel Dzenlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106

2.2.6.1. Basel I Dzenlemesi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107

2.2.6.2. Basel II Dzenlemesi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 109

2.2.6.3. Basel III Dzenlemesi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

2.2.7. Sarbanes - Oxley Yasas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 117


8

3. Trkiyede Denetim Uygulamalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125

3.1. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu Kapsamndaki

Kurulularda Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126

3.1.1. Kamu Mali Ynetim Sistemindeki Deiikliklerin

Nedenleri ve 5018 Sayl Kamu Mali Ynetimi ve

Kontrol Kanunu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 132

3.1.2. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununda

Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 138

3.1.2.1. Kamu Denetileri Meslek Ahlak Kurallar ve

Kamu Denetim Standartlar . . . . . . . . . . . . . . . . . 144

3.1.2.2. Denetim Plan ve Program . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147

3.1.2.3. Denetim Koordinasyon Kurulu (dkk) . . . . . . . 152

3.1.2.4. ve D Denetilerle likiler ve birlii . . . . . . 155

3.1.2.5. Denetim Trleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 157

3.1.2.6. Denetiler, Nitelikleri ve

Sertifikalandrlmalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162

3.1.2.7. Risk Esasl/ncelikli Denetim . . . . . . . . . . . . . . . 168

3.1.2.8. Denetim Birimi ve Faaliyetlerinin Ynetimi . . 169

3.1.3. Belediye Mevzuatnda Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . 175

3.2. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu Dndaki

Sektrlerde Denetim Uygulamalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178

3.2.1. Bankaclk Sektrnde Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . 179

3.2.1.1. Bddk Mevzuatna Gre Denetim . . . . . . . . . . . . 179

3.2.1.2. Merkez Bankasnda Denetim Sistemi . . . . . . . 188

3.2.2. Sermaye Piyasasnda Denetim . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194

3.2.3. Yeni Trk Ticaret Kanununda Denetim . . . . . . . . 206


9

4. Bykehir Belediyelerinin Denetim Uygulamalar zerine

Bir Aratrma . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

4.1. Bykehir Belediyelerinde Deneti Kadrolarnn

Durumu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 220

4.2. Aratrmann Amac . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 222

4.3. Aratrmann Dayand Hipotezler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 223

4.4. Aratrmann Kapsam ve Veri Toplama Yntemi . . . . . 224

4.5. Aratrmann Bulgular ve Yorumlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225

4.5.1. Denetim Algs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 230

4.5.2. Denetim levi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242

4.5.3. Denetimin Gelecei . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 260

Sonu ve neriler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269

Kaynaka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281

Kitaplar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281

Sreli Yaynlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290

nternet Kaynaklar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296

Mevzuat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300


10

TABLO LSTES

Tablo 1. Geleneksel ve Yeni Kamu Ynetimi Arasndaki Farkllklar . . . . . .35

Tablo 2. Baz OECD yesi lkelerde ok Yll Bte Uygulamas . . . . . . . .148

Tablo 3. IIA Nitelik Standartlar ile Kamu Denetim Nitelik Standartlarnn Karlatrmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149

Tablo 4. IIA Performans Standartlar ile Kamu Denetim Performans Stan-dartlarnn Karlatrmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151

Tablo 5. Bykehir Belediyesi Bulunan llerin Merkezi Ynetim Bte Gelir ve Giderleri (2008 2011). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219

Tablo 6. Merkezi Ynetim Bte Gelir ve Giderleri ile Bykehir Belediyesi Bulunan llerin Toplam Gelir ve Giderleri. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 220

Tablo 7. Kamu Kurumlarnda Deneti Kadro Durumu . . . . . . . . . . . . . . 220

Tablo 8. Bykehir Belediyelerinde Denetilerin Kadro Durumu . . . . . 221

Tablo 9. Ankete Katlanlarn Yalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225

Tablo 10. Ankete Katlanlarn Eitim Durumu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225

Tablo 11. Ankete Katlanlarn Denetilie Atanma Tarihi. . . . . . . . . . . . 226

Tablo 12. Denetilerin Denetim Mesleine Atanmadan nce altklar Kurum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 226

Tablo 13. Denetilerin Deneti Olarak Atanmadan nceki Unvanlar . . .227

Tablo 14. Ankete Katlan Denetilerin Unvan. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 228

Tablo 15. Ankete Katlanlarn Sahip Olduu Ulusal Sertifika . . . . . . . . . . . 228

Tablo 16. Ankete Katlanlarn Sahip Olduu Uluslararas Sertifika . . . . . . . 229


11

Tablo 17. Ankete Katlanlarn ye Olduklar Mesleki Kurulular . . . . . . . . 230

Tablo 18. Denetimin Tanm . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231

Tablo 19. Denetim Faaliyetinin Kapsam Konusundaki Alg. . . . . . . . . . . 232

Tablo 20. Denetim Faaliyetinin Kapsamnda Neler Bulunmaktadr? . . . . 242

Tablo 21. Deneti Olarak Atanabilmek in Gereken Koullar Nelerdir? 243

Tablo 22. st Yneticiye Bal Bir Denetim Biriminin Bulunup Bulunmad. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 244

Tablo 23. Denetimde En ok Zaman Alan Faaliyetler . . . . . . . . . . . . . . . 249

Tablo 24. Denetim Plan Hazrlanrken Neler Dikkate Alnmaktadr? . . . 252

Tablo 25. Denetim Faaliyetinin Kapsamna Neler Girmektedir?. . . . . . . . 253

Tablo 26. Denetilerin Performansnn llme Yntemi . . . . . . . . . . . . 255

Tablo 27. Denetilerin Yurtii ve Yurtdnda Eitim Alp Almadklar. . 256

Tablo 28. Denetim Raporlarnn Kamuoyuna Aklanmas. . . . . . . . . . . . 257

Tablo 29. Denetimin En nemli Sorunu Nedir? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 260

Tablo 30. Denetinin Hangi Alanda Bilgi Sahibi Olmas Gerekir? . . . . . . 262

Tablo 31. Denetim Mesleinin Gelecei . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263

Tablo 32. Deneti in Gerekli Olan Kiisel zellikler . . . . . . . . . . . . . . . 265

Tablo 33. Denetim Birim Yneticisinden Bulunmas Gereken En nemli zellik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266

Tablo 34. Denetiler Kime Rapor Sunmaldr? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266

Tablo 35. Denetim Faaliyeti Neleri Kapsamaldr? . . . . . . . . . . . . . . . . . . 267


12

EKL LSTES

ekil 1. Savunmann Hatt Modeli . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

ekil 2. Denetim Ynetime Yol Gsteren ve Danmanlk Yapan Bir Aratr. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235

ekil 3. Denetim Yolsuzluklarn nlenmesinden nemli Bir Aratr. . 236

ekil 4. Denetim Uluslararas Denetim Etik Kurallarna Uygun Olarak Yaplmas Gereken Bir Faaliyettir. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 237

ekil 5. Denetim Uluslararas Denetim Standartlarna Uygun Olarak Yaplmas Gereken Bir Faaliyettir. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 238

ekil 6. Denetinin Soruturma Yetkisi Olmaldr. . . . . . . . . . . . . . . . . 238

ekil 7. Denetim Uygulama Srelerine Aktif Katlm Gerektirir. . . . . 239

ekil 8. Denetim Yneticileri Koruyan Bir Kalkandr. . . . . . . . . . . . . 240

ekil 9. Denetim Koordinasyon Kurulu Rehberlik ve Koordinasyon levini Yerine Getirmektedir.. . . . . . . . . . . . . . . . . 241

ekil 10. Denetim Biriminin Bamsz Bir Btesinin Bulunup Bulunmad. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 245

ekil 11. Denetinin st Ynetici le Grme Skl. . . . . . . . . . . . . . . 246

ekil 12. st Yneticinin Mdahalesine Maruz Kalnp Kalnmad . . . . . 247

ekil 13. st Ynetici ile Deneti Arasndaki Gr Ayrlnda Uzlama Mekanizmasnn Bulunup Bulunmad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 248

ekil 14. Denetilerin Kurumlarnda Kontrol Sistemini Deerlendiren Bir Rapor Hazrlayp Hazrlamad . . . . . . . . . . . . 250


13

ekil 15. Rapor Hazrlama Skl . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251

ekil 16. Denetilerin Performansnn llp llmedii . . . . . . . . . . 254

ekil 17. Denetim Birimi ile Tefti Biriminin Rolnn Aka Belirlenip Belirlenmedii. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258

ekil 18. Denetilerin nerilerinin st Ynetim Tarafndan Dikkate Alnp Alnmad. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259

ekil 19. Biliim Teknolojileri Konusunda Uzmanlam Deneti Bulunup Bulunmad. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259


14

KISALTMALAR

AB : Avrupa Birlii

ABD : Amerika Birleik Devletleri

AFROSAI : Afrika Yksek Denetleme Kurulular rgt

ARABOSAI : Arap Yksek Denetleme Kurulular rgt

ASOSAI : Asya Yksek Denetleme Kurulular rgt

BDDK : Bankaclk Dzenleme ve Denetleme Kurumu

BT : Biliim Teknolojisi

CAROSAI : Karayipler Yksek Denetleme Kurulular rgt

CCS : Kontrol zdeerlendirme Uzmanl Sertifikas

CFE : Suistimal nceleme Uzmanl

CFSA : Sertifikal Mali Hizmetler Denetisi

CGAP : Sertifikal Kamu Denetisi

CGEIT : Kurumsal Ynetiim Biliim Teknolojisi Sertifikas

CIA : Sertifikal Deneti

CISA : Biliim Sistemleri Denetisi Sertifikas

CISM : Biliim Gvenlii Yneticisi Sertifikas

COBIT : Bilgi ve likili Teknolojiler Kontrol Hedefleri

CoCo : Criteria of Control Objectives

COSO : Treadway Komisyonunu Destekleyen Kurulular Komitesi

CRISC : Bilgi Sistemleri Kontrol ve Risk Sertifikas

CRMA : Risk Ynetimi Gvencesi Sertifikas

DB : Dnya Bankas


15

ECIIA : Avrupa Denetim Enstitleri Konfederasyonu

EUROSAI : Avrupa Yksek Denetleme Kurulular rgt

IIA : Uluslararas Denetiler Enstits

IMF : Uluslararas Para Fonu

INCOSAI : Uluslararas Saytay Kurulular Kongresi

INTOSAI : Uluslararas Yksek Denetleme Kurulular rgt

ISACA : Biliim Sistemleri Denetimi ve Kontrol Dernei

DKK : Denetim Koordinasyon Kurulu

KDDER : Kamu Denetileri Dernei

OECD : Ekonomik birlii ve Kalknma rgt

OLACEFS : Latin Amerika ve Karayipler Yksek Denetleme Kurulular rgt

PASAI : Pasifik Yksek Denetleme Kurulular rgt

PCAOB : Halka Ak irketler Muhasebe Gzetim Kurulu

SOX Yasas : Halka Ak irketler Muhasebe Reformu ve Yatrmcy Koruma Yasas

SPK : Sermaye Piyasas Kurulu

TBMM : Trkiye Byk Millet Meclisi

TCMB : Trkiye Cumhuriyeti Merkez Bankas

TDE : Trkiye Denetim Enstits (TDE)

UMU : Uluslararas Mesleki Uygulama erevesi

USUD : Uluslararas Suistimalleri nceleme Uzmanlar Dernei


17

GR

Ynetim, ok genel bir ifadeyle birden ok kiinin belirlen-mi amalar dorultusunda yrtt faaliyetler olarak tanm-lanmaktadr. nsanlar, tarihin derinliklerinden beri belli amalar erevesinde faaliyet yrtmekte dolaysyla ynetim icra etmek-tedirler. Bu bazen vahi hayvanlar karsnda savunma, bazen topluluk iinde gvenlii salama, bazen de baka tr amalarla olmutur. ster sivil amalarla ister topluluun idaresi amacyla olsun ynetim insanlk tarihi kadar eski kabul edilmektedir.

Ynetim denilen faaliyetler zinciri, insanlarn bulunduu ko-ullara gre deiim gstermektedir. zellikle retim biimi ve ekonomik ilikiler ile eitim dzeyi insanlarn kulland ynetim tekniklerini ve sahip olduu ynetim anlayn belirlemektedir. Buna gre tarm toplumunda kullanlan ynetim teknik ve uy-gulamalar ile sanayi toplumu veya bilgi toplumunda kullanlan ynetim teknik ve uygulamalar farkllk gstermektedir.

Henri Fayol 1916 ylnda yaynlad Genel ve Endstriyel Ynetim adl eserinde ynetim srelerini deimez ve evrensel ilan etmitir. Fayola gre nerede ynetimden sz edilirse orada bu srelerin varl kanlmazdr. Fayol bir anlamda, ynetim faaliyetlerinin deimezlii zerinde durmutur. Fayola gre ynetim sreleri, planlama, rgtleme, yrtme (emir-komu-ta), koordinasyon ve denetim aamalarndan olumaktadr.


18

Ancak geldiimiz noktada zellikle retimde kullanlan tek-nikler, retim yntemleri ve retimin temel deeri olan insann sahip olduu nitelikler ynetim srelerini deimeye zorlam-tr. Ynetim sreleri, planlama, rgtleme, yrtme, koordi-nasyon ve denetim olarak kabul edilse bile, ierii nemli oran-da deiime uramtr. zellikle retimde insan gcnn yani emein yerini bilginin almas, kitlesel retim yerine bireysel retim biimine geilmesi gibi gelimeler kullanlan ynetim tekniklerini deitirmitir. Artk kat hiyerarik yaplar yerine esnek rgtlenme modelleri tercih edilmektedir. Her sabah bir ustabann i tanmlamasna ve i sresince emirler yneltme-sine gerek olmakszn herkes bilgi ve uzmanl erevesinde ilerini yapmaktadr. Bu retim biimi de doal olarak esnek rgtlenme modeline ihtiya hissettirmektedir.

Benzer ekilde planlama klasik anlamndan ayrlarak stra-tejik planlama anlamna brnmtr. Bir sre olarak emir komuta ise bilgiye dayal retim biimi nedeniyle nemini yitir-mektedir. Emir komuta, yerini koordinasyon arlkl bir yne-tim tekniine brakmaktadr. alanlar bir ustaba tarafndan ynlendirilmemektedir. Onun yerine herkes bilgisi erevesinde retim yapmakta ve sonulardan sorumlu olmaktadr.

Bylece Fayolun tanmlad sreler anlam deitirirken bu srelerin bir paras olan denetim srecinin de anlam deitirmesi kanlmaz hale gelmektedir. Denetim verilen emirlere veya nceden belirlenen kurallara uygunluk asndan yaplan bir faaliyet iken artk sonu odakl hale gelmektedir.

Genel olarak ynetim teknik ve uygulamalarnda deiim ncelikle zel sektrde kendini hissettirmitir. zel sektrn yeni ynetim tekniklerini uygulamas ve baarl olmas, kamu ynetimini de deiime zorlamaktadr. Hemen hemen yneti-


19

min btn srelerinde deiimi gerekli gren kamu ynetimi; denetimle ilgili ilevini de deiime tabi tutmu, yzyllardan beri uygulayageldii kuralc ynetim anlaynn uzants ola-rak kurallara uygunluk denetim biimini terk ederek yerine amalara-sonulara odakl denetimi egemen klmaya abala-maktadr. Bu tr abalar bir ok yeni denetim teknik ve uygu-lamalarn gndeme getirmektedir. denetim de bu teknik ve uygulamalardan biridir.

Trkiyede de 1980lerden itibaren balayan liberalleme, devlet-vatanda ilikisindeki geleneksel algy deitirmi, ar-tan iletiim imknlar ve kreselleme vetiresinin sonucu olarak vatandalar kamu harcamalar konusunda daha fazla sz sahibi olma eilimine girmilerdir. Kamu mali ynetiminde saydamlk talebi anlamna da gelen bu beklenti, bir yandan Avrupa Birlii yelik srecinin gerekleri dier yandan ise 2001 yl ubat aynda aa kan ekonomik kriz ile birlikte Uluslararas Para Fonu ve Dnya Bankas gibi uluslararas kurulularn mali piyasalar bata olmak zere kamu mali ynetiminde reform yaplmasna ynelik talepleri ile rtm, bu beklenti ve abalarn sonucu olarak balayan almalar, 2003 ylnda 5018 sayl Kamu Mali Yne-tim ve Kontrol Kanununun kabul edilmesiyle sonulanmtr.

Trkiyede son yllarda gerek yerel ynetimlere ilikin yasa-larda yaplan deiiklik ile yerel merkez ilikilerinin yeniden tanmlanmas, gerekse bte, muhasebe ve denetim sistemin-de yaplan deiiklik ve 1927 ylndan beri mali sistemin temel dzenleyici normu olan 1050 sayl Muhasebe-i Umumiye Ka-nununun yerini 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununa brakmas, mali ynetim sisteminde ciddi deiiklik-lere yol amtr. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ile ncelikle yetki - sorumluluk ilikileri yeniden tanmlanm ve


20

sre kontrol ile harcama srecinde rol alanlarn kullandklar yetki orannda sorumlu olmalar ilkesi benimsenmitir.

Yerel ynetim mevzuat ve mali ynetim mevzuatnda yaplan deiiklik ile; ok yll bteleme anlay getirilmi bylece dier kamu kurumlar gibi yerel ynetimlerin de uzun vadeli plan yap-ma ve taahht ve imknlarn uzun vadede grme imkan ortaya kmtr. Doal olarak bteler kamu idaresinin stratejik plan ve performans programna uygun olmak durumundadr. Aynen i denetim ve ok yll bteleme gibi stratejik plan ve perfor-mans program da 5018 sayl Kanun ile birlikte mali ynetim sistemimizde ilk defa yer alan temel kavramlardr.

5018 sayl Kamu Mali Ynetim ve Kontrol Kanunu ile bir taraftan saydam, eriilebilir, konsolide edilebilir, mukayese edilebilir mali tablolarn retilmesi konusunda ykmllkler getirilirken dier taraftan mali sonularn belli periyotlar ile ka-muoyuna ve ilgili kurululara duyurulmas emredilmitir.

Bunlarn yannda getirilen en nemli deiikliklerden biri de; i ve d denetim konusunda hem kamu kurumlarnn ta-mam iin ayn normlarn uygulanmasnn salanmas hem de denetim tekliine ynelik kurallar getirilmesi olmutur. Buna gre yerel ynetimler dahil genel ynetim kapsamndaki ku-rumlarda i ve d denetim yaplacaktr. D denetim konusun-da tek yetkili otorite Trkiye Byk Millet Meclisi adna dene-tim yapan Saytaydr. denetim ise kurumun st yneticisine bal olarak alan ve kurumlarn sertifikal adaylar arasndan seip atadklar i denetiler eliyle yaplacaktr.

Kamu ynetimi sistemimize ilk defa giren i denetim siste-mi ve i denetiler, hem geleneksel tefti birimleri ile grev ve yetkilerinin farkll hem de kurumlarn gelenek ve kurumsal kltrne aykrl ynyle tartma konusu yaplmtr. de-


21

netim, klasik tefti hizmetinden farkl olarak ynetime iyi uy-gulama rnekleri konusunda rehberlik etmek, risk analizi esas ile kurumun zayf ve riskli alanlarn dikkate alarak iyiletirme alanlarn belirlemek ve danmanlk yapmak gibi fonksiyonlar ile ne kmtr.

Trkiyede kamu kurumlarnda ilk defa uygulanmaya ba-lanan i denetim sisteminin nasl kurulup iletilecei, stratejik plan ve performans program da dikkate alnarak yaplacak de-netimin nasl bir ilev grecei, baarl olup olamayaca, yer-leik tefti sisteminin i denetim sisteminin yerlemesine nasl bir tepki gsterecei bir yana; Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununun tm kamuyu birlikte ele alan yaklamnn merke-zi ve yerel brokrasi nezdinde nasl bir algya yol at, dolay-syla i denetim sisteminin merkezi ynetim ve yerel ynetimler arasnda kurulu ve ileyii ynyle benzerlik veya farkllklar byk nem tamaktadr. En az bunun kadar nemli olan bir baka konu ise i denetim sisteminin bizzat i denetiler nez-dindeki algs, ilevi ve gelecekle ilgili beklentisinin grnm-dr. nk sistemin teorik ve yasal kurgu ve kuruluu nasl olursa olsun sonu olarak yrtc aktrlerin (i denetilerin) yaklam byk nem arz etmektedir.

Geleneksel grevi uygunluk denetimi olarak grlen dene-tim; artk kurumla ilgili temel kararlarn alnmas, organizasyon yapsnn risklere kar korunmas, i kontrol sisteminin iyileti-rilmesi ve gelitirilmesinde daha etkin rol almak zere tasarlan-mtr. Finansal tablolar da ieren i kontrol sisteminin denet-lenmesi i denetim sisteminin rollerinden biridir.

hukuktaki bu dzenlemelerin dnda i denetim ve i kontrol sistemi ile ilgili olarak faaliyet gsteren eitli ulusla-raras organizasyonlar bulunmaktadr. Bu organizasyonlar bir


22

taraftan yelerinin yetkinliini arttrmak zere eitim ve ser-tifikasyon hizmeti sunarken dier taraftan uluslararas ortak standartlar belirleyerek, iyi uygulama rneklerinin yaygnla-masn hedeflemektedirler.

Dolaysyla hem i denetime ilikin ulusal norm ve uygula-malarn hem de yerel ynetimlerdeki i denetim uygulamalar-nn ulusal normlar yannda, bahsedilen uluslararas normlarla uyumu da son derece nemlidir.

Bu konularda yaplacak teorik deerlendirmelerin 2012 yl sonu itibariyle mevcut olan 16 Bykehir Belediyesini kapsa-yan bir aratrma ile desteklenmesi; toplam kamu harcamalar iinde gz ard edilemeyecek bir bteye sahip olan ve gerek kurumsal kapasiteleri gerekse mali gleri itibariyle i kontrol i denetim sistemini oluturmada dier kurululara gre daha ncelikli bir ihtiyaca ve ansa sahip bulunan bu kurululardan elde edilecek verilerin deerlendirilmesi, bu alanda bir boluu dolduracak ve bilimsel ve zgn bir katk salayacaktr.

Yaplan aratrmada konuyla dorudan ilgili bir doktora te-zine rastlanmam ancak dolayl olarak balant kurulabilecek birka doktora tezine rastlanmtr.1

Bu almada, Trk kamu ynetim sistemine 2006 ylndan iti-baren dahil olan i denetim sistemi 2012 yl sonu itibariyle Trki-yede kurulu bulunan 16 Bykehir Belediyesi leinde anlal-

1 Ylmaz zkan, 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu Kapsamnda Denetimin Deerlendirilmesi ve neriler, (Yaynlanmam Doktora Tezi, Marmara niversitesi Sosyal Bi-limler Enstits, 2008); Eren Gegin, Merkez Bankalarnda Denetim Uygulamalar: rnek Bir Denetim Modeli nerisi, (Yaynlanmam Doktora Tezi, Marmara niversitesi Bankaclk ve Sigortaclk Enstits, 2007); M. nsal Memi, Denetimin Ynetim Fonksiyonlarnn Yerine Getirilmesindeki Rol: Trkiyede Byk letmeler zerinde Bir Saha Aratrmas, (Yaynlanma-m Doktora Tezi, ukurova niversitesi Sosyal Bilimler Enstits, 2006); Levent Sezal Banka letmelerinde Etkin Bir Denetim ve Risk Ynetim Sisteminde Karlalan Sorunlar ve zm nerileri-Ticari Bir Bankann Uygulamalar zerine ncelemeler, (Yaynlanmam Doktora Tezi, ukurova niversitesi Sosyal Bilimler Enstits, 2006); Rveyda Kzlboa, Kurumsal Risk Yne-timi Odakl Denetim ve stanbul Bykehir Belediyesi in Bir Model nerisi, (Yaynlanmam Doktora Tezi, Marmara niversitesi Sosyal Bilimler Enstits, 2012).


23

maya allmtr. Gerek kapsam gerek aratrma boyutuyla tm bykehir belediyelerinin i denetim sistemini dorudan deer-lendiren bir almann olmamas, tezi orijinal klmaktadr.

Yerel ynetimler, bilhassa bykehir belediyeleri, altya-p yatrmlarndan toplu ulam hizmetlerine, kltr, sanat ve spora ynelik hizmetlerden meslek edindirme kurslarna, ulus-lararas ilikilerden evre yatrmlarna kadar geni ve yaygn bir alanda faaliyet gstermekte ve kamu yatrmlar iindeki toplam paylar gnden gne artmaktadr.

Dier etkenlerin yannda, bykehir belediyeleri harcama-larnn toplam kamu harcamalar iinde artan bir seyir izlemesi, etkin ve verimli bir i kontrol i denetim sisteminin kurulma-sna ilikin gereklilii arttrmtr.

Anket almasnda bykehir belediyelerinin seilmesinin birka sebebi bulunmaktadr:

ncelikle, gerek bykehir belediyeleri gerekse bykehir belediyelerinin bulunduu illerin rettii gelir ile harcamalar merkezi ynetim gelir ve giderlerinin nemli bir miktarn olu-turmaktadr. 2011 ylnda Merkezi Ynetim Btesi gelirlerinin %83 bahsedilen 16 ilde toplanm, giderlerinin % 27si bu il-lerde yaplmtr. Gelir ve gider miktarnn ykseklii bu illerin nemli ynetsel aktrleri olan bykehir belediyelerindeki i denetim sisteminin nemini arttrmaktadr.

Ayrca, gerek insan kaynaklar konusundaki stnlk-ler gerekse kurumsallama dzeyinin daha yksek olma po-tansiyeli tamas, yeni bir sistemin yrrle girmesi ve i-letilmesinde bykehir belediyelerine grece stnlkler kazandrmaktadr. Tersinden de u sylenebilir; Bykehir belediyelerinde kurumsal bir yapya kavuturulamayan her-hangi bir sistemin dier yerel ynetim birimlerinde ilerlii


24

potansiyel olarak daha zayftr. Dier taraftan, genel ynetim kapsamndaki tm kamu ku-

rumlarnda kurulmas ve faaliyet gstermesi gereken i dene-tim yaplanmasna ilikin aratrmann kapsamn belirleme ve daraltma ihtiyac hissedilmitir. Bu erevede ncelikle ara-trma alan olarak yerel ynetim birimleri seilmi ve yukarya alnan gerekelerle kapsam bykehir belediyeleri olarak da-raltlmtr.

Kapsam belirlendikten sonra gerek farkl tarihlerde kurul-mu olmalar, gerek organizasyon kltrlerinin farkl olmas, gerekse farkl siyasi partilerden seilmi bakanlar tarafndan ynetilmeleri nedeniyle aratrma kapsamna tm bykehir belediyeleri dahil edilmitir. Bykehir belediyelerinin tama-mnn kapsama alnmasnn ikinci nedeni ise i deneti kadro-larnn nemli oranda bo olmas dolaysyla olabildike fazla sayda i denetiye ulap aratrmann sonularnn gvenilir-liini arttrma abasdr.

Tez drt blmden olumaktadr. Birinci blm; kamu ynetimi anlayndaki deiim vetiresinin denetim kavram zerindeki etkisi ve denetim kavram ve biimleri konusuna ayrlmtr.

kinci blmde; i denetim kavram, i denetim ile i kont-rol ve risk ynetimi ilikisi derinliine irdelenmi, i denetim sistemini belirleyen ve etkileyen uluslararas kurumsal temeller ve dzenlemeler etraflca ele alnmtr.

nc blmde; Trkiyede i denetim sisteminin gr-nm ve uygulamalar hem kamu sektr ve yerel ynetimler hem de bankaclk, sermaye piyasas ve yeni Ticaret Kanunu erevesinde zel sektr leinde irdelenmeye allmtr. Bu blmde kamu sektr i denetim uygulamalar konusunda


25

Denetim Koordinasyon Kurulunun dzenleyici ve ynlendirici kararlar, zamanla deien grler de dikkate alnarak irdelen-meye allmtr.

Drdnc blm; yaplan teorik deerlendirmelerin, an-ket almas ile desteklenmeye alld blmdr. Bu b-lmde 16 bykehir belediyesinde alan i denetilere; i denetim algs, i denetim ilevi ve i denetimin gelecei blmlerinden oluan anket uygulanm ve anket sonular deerlendirilmitir.

Son olarak ise, elde edilen bulgularn deerlendirildii so-nu ve neriler ksm yer almaktadr.


26


27

1. KAMU YNETMNDEK DEM VE DEENDENETM PARADGMASI1980li yllardan itibaren dnyada yaanan siyasal, ekono-

mik, sosyal ve kltrel deiim ve dnmn devam olarak kamu ynetimi alannda da benzer bir sre yaanmtr. Bu tarihe kadar geerliliini koruyan klasik/geleneksel kamu y-netimi anlay, meydana gelen gelimeler sonucu yerini yeni kamu ynetimi anlayna brakm, yeni kamu ynetimi anla-y denetim yaklamnda ve biimlerinde de nemli deiim-lere yol amtr.

Bu blmde, kamu ynetiminde yaanan deiim, bu dei-imin temel kaynaklar ve deiim srecinin i denetime etkisi ortaya koyulmaya allacaktr.


28

1.1. GELENEKSEL KAMU YNETM

ANLAYIINDAN YEN KAMU YNETM

ANLAYIINA EVRLME

1980lere kadar sanayileme, devletin ekonomiyi sosyal veya siyasi sebeplerle kontrol altnda tutmak istemesi, artan nfus, kentleme oran ve hznn artmas, sosyal devlet anlay gibi nedenlerle devletin grevlerinde de artlar yaanm dolaysy-la devlet bymtr. Devletin yapsal olarak deimesi onun ynetim organ olan kamu ynetimi organizasyonunu da b-ytmtr. Kamu ynetiminin bir paras olan denetim birim-leri ise kendi iinde ayr brokratik yaplar oluturmutur.2

19. yzyln ikinci yarsndan balayarak 1980lere kadar de-vam eden ve byk lde Woodrow Wilson, Max Weber ve Frederick Taylorun dncelerine dayanan Geleneksel Yne-tim Anlaynn dayand ilkeler yle gruplandrlabilir:3

1. Geleneksel Kamu Ynetimi Anlay, Max Weberin kav-ramlatrd, ayrntl kurallara ve kat hiyerariye dayal, biimsel ve merkeziyeti bir brokrasiye dayanmtr.

2. Devlet mal ve hizmet retiminde dorudan rol alm, refah devleti dncesi devletin bu roln arttrmtr.

3. Siyaset ve ynetim birbirinden ayrlm, ynetime siyase-tin talimatlarna kesin bir ekilde uyma ve kurallar yeri-ne getirme grevi verilmitir. Kamu ynetiminde strateji belirleme yetkisi siyaset tarafndan kullanlmaktadr. Ka-munun denetimi sreci merkeziyeti ve hiyerarik bir yap ile sadece verilen talimatlar, kurallar ve btelere uyulup uyulmad ile snrldr. Bu sistemde, performans lm

2 Bilal Erylmaz, Kamu Ynetimi, 5. Bask, Kocaeli: Umuttepe Yaynlar, 2012, s.25-32.3 Erylmaz, s.44-47.


29

ve maliyet analizi gibi konular bulunmamaktadr.

4. Kamu ynetimi, zel sektr ynetiminden; rettii mallar ve hizmetler, kamu harcamalarnn finansman ve kamu ynetiminin kendine zg (kamu yarar, kurumsal verimli-lik gibi) nitelikleri nedeniyle farkllk gstermektedir.

Geleneksel kamu ynetimi anlaynn denetim konusuna yaklam da farkl olup u drt esasa dayanmaktadr:4

1. Merkezi otoriteye vurgu yaplmakta, merkezi otoritenin ta-limatlar ve ynlendirmelerine ok nem verilmektedir.

2. Hiyerarik stlerin denetimine ok nem verilmekte, stle-rin deerlendirilmesine bal sicil sistemi esas alnmaktadr.

3. Denetim, byk lde kurallara ve yakndan kontrole dayanmaktadr. Hedefler ve bunlarn gerekletirilmesinin llmesine ynelik anlay gelimemitir.

4. stlere ve organizasyona sadakat kltrn gelitirmeyi esas almaktadr.

zellikle1970lerdeki petrol krizi ile birlikte, 1929 Ekono-mik Krizinden sonra devletin ekonomik yaama mdahalesine esas olan Keynesyen ekonomik yaklam ve refah devleti arg-man ideolojik olarak tartlmaya ve eletirilmeye balanmtr. Sz konusu dnemin devlet anlay olan sosyal refah devleti yaklam, ciddi maliyetlere yol aarak ekonomik krizlere ne-den olmakla eletiri konusu edilmi; yaanan politik, ideolojik ve teknolojik dnmler kamu hizmetlerinin etkili, verimli ve ekonomik olarak sunulmas iin en uygun ynetsel ve yapsal yntem ile tekniklere ilikin araylara hz kazandrmtr.5

Bu tartmalarda kamu sektr ile zel sektrn muka-

4 Erylmaz, s.47.5 Uur mrgnlen, The Emergence of New Approach to the Public Sector: The New Public Man-

agement, Ankara niversitesi Siyasal Bilgiler Fakltesi Dergisi, Cilt.52, Say.1-4 (1997), s. 517.

30

yesesi nemli bir yer tutmu, kamu hizmetlerinin sunuuna ynelik artan talep ile birlikte ekonomik bozulmalarn kriz-lerle sonulanmas sonucu, zel sektrn kulland yntem ve tekniklerin daha uygun olduu yaygn olarak kabul edil-mitir. Aslnda 1970lerdeki Bat Avrupa ve Kuzey Amerika lkelerinde kamu sektrnn bymesine kar ykselen ses-ler zamanla baka lkelere de yaylm, Avusturalya ve Yeni Zelanda gibi lkelerdeki sosyal demokrat hkmetleri bile etkilemitir.6

Bu dnemde hkmetler, kamu sektrnn kltlmesi talebi veya kamunun ar bydne ilikin itirazlar ile ilgi-li olarak; vergilerin azaltlmas amacyla kamu harcamalar ve kamu istihdamnn azaltlmas, kamu irketlerinin zelletiril-mesi, devletin ekonomik yaamda aktif bir aktr olarak yer al-masndan ziyade gzetleme, dzenleme ve denetim ilevi gr-mesine doru bir eilimi benimsemilerdir.7

1980lerden sonra en tipik grnm zelletirme olan politikalar ile ne kan liberal dnce, piyasa ekonomisine ynelik gl bir arzunun ifadesi ve devletin kltlmesi ar-gmannn seslendiricisi olmutur. Devletin kltmesine y-nelik faaliyetler, piyasa sistemini glendirmeyi ne karrken devletin dzenleyici ve denetleyici aktr olarak yeni fonksiyon-lar stlenmesini de gerektirmitir.8

1990larda ise kamu sektrnn kltlmesi tartmalar devam etmekle birlikte, bu defa klen kamu sektrnn daha iyi nasl ynetilebilecei tartlmaya balanmtr. By-lece gemie gre daha kk bir kamu sektrnn daha az kaynak kullanlarak artan kamu hizmeti talebini daha etkili

6 mrgnlen, s.517-518.7 mrgnlen, s.517-518.8 Erylmaz, s.32.

31

ve verimli bir ekilde karlamas konusundaki tartmalar; hkmetleri yeni yaklam, kurumsal yap, teknik ve uygu-lamalara ynlendirmitir. Bu durum; maliyetleri dikkate alan piyasa temelli, brokratik olmayan ve mteri ncelikli bir kamu hizmetini eksen alan ynetim yapsnn idealize edilme-si ile sonulanmtr.9

Yeni kamu ynetimi olarak adlandrlan bu sre; verimli-lik ile tketici/mteri arzusunu kamu ynetimi kavramnn merkezine alan ve kamu hizmetinin liyakat sahibi yneticilerce esnek yap ve uygulamalar ile bu ilkelere uygun olarak yeri-ne getirilmesini tanmlamaktadr. Bylece kat hiyerarik ve brokratik kamu ynetimi yerini; esnek ve piyasa temelli bir kamu ynetimine brakmaya balamtr. Yeni kamu ynetimi yaklam sadece bir ynetim tarznn deiimi deil bir paradig-ma deiimi olarak deerlendirilmektedir.10

Geleneksel kamu ynetimi yaklamndan yeni kamu yne-timi yaklamna dnm anlamna gelen bu paradigma dei-imi; brokratik devlet rgtlenmesinden giriimci devlet r-gtlenmesine ve ynetiim (governance) paradigmasna gei anlamna gelmektedir.11

Yeni Kamu Ynetimi anlaynn hakim paradigma haline gelmesini salayan baz faktrler yle sralanabilir:12

1. Refah devleti anlaynn, devletin rgtlenme yapsn ge-nileterek kamu harcamalarnda arta neden olmasnn ekonomik durgunluk ve krizlere yol amas ve bu durumun devletin kltlmesi ve kaynak kullanmnda etkililik ve verimlilik kavramlarn ne karmas.

9 Mustafa Kurt ve zlem Yaar Uurlu, Yeni Kamu Ynetimi ve Yeni Kamu Ynetimi Yaklamnn Geliiminde Avrupa Birliinin Rol: lerleme Raporlar erik Analizi, Afyon Kocatepe niver-sitesi ktisadi ve dari Bilimler Fakltesi Dergisi, Cilt IX, Say 2 (Aralk 2007), s. 82-85.

10 mrgnlen, s.518.11 Kurt ve Uurlu, s.82.12 Kurt ve Uurlu, s.83-84.


32

2. Etkililik ve verimlilik kavramlarnn ne kmasyla kamu ve zel sektrn bu kavramlar erevesinde karlatrlmas.

3. Eitim dzeyinin artna paralel olarak vatandalarn kamu otoritesini sorgulamalar ve kamu otoritesinden daha nitelikli hizmet talep etmeleri.

4. Kamunun kltlmesini ve serbest piyasann temel deer ve ilkelerini savunan Yeni Sa akmnn etkisiyle zelle-tirme gibi alternatif hizmet sunum yntemlerinin ve devle-tin rolnn snrlandrlmas dncesinin ne kmas.

Yeni sa olarak da adlandrlan bu srecin kamu ynetimi-nin rgtlenmesi ve ileyii zerindeki etkileri ise yle aklan-maktadr:13 1. Devletin, kamu ynetiminin, kamu faaliyet alannn

zellikle ekonomik ierikli olanlarndan balayarak k-ltlmesi.

2. Kamu faaliyet ve rgtlerinin zel iletmecilik anlay er-evesinde yeniden yaplandrlmas ya da dorudan zel gi-riim eliyle iletilmesi.

3. Yerinden ynetim eiliminin ne karlarak brokrasinin esnekletirilmesi ve yneticilerin sadece sonulardan so-rumlu tutulmas.

4. alanlarn kurumsal amalarn gerekletirilmesindeki ba-ars ve performans standartlarna gre deerlendirilmesi.

5. Baar standartlarnn getirilmesi, ayn ya da benzer ile-ri yapan rgtlerin birbirleriyle ve zel sektrle rekabete almas.

6. Yerel ynetim birimlerine sadece hizmet gerekliliinin sap-

13 A. inasi Aksoy, Yeni Sa Kamu Ynetimi ve Yerel Ynetim: Eletirel Bir Yaklam, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt 7, Say 1, 1998, s. 9-12; brahim Arap ve Levent Ylmaz, Yeni Kamu Ynetimi Anlaynn Yeni Kurumu: Kamu Grevlileri Etik Kurulu, Amme daresi Dergisi, Cilt 39, Say 2 (Haziran 2006), s.53.


33

tanmas yetkisi ve sorumluluunun braklarak bunlarn yerine getirilmesinin zel sektre braklmas

7. Hizmetlerin yerine getirilmesinde rekabet unsurunun n planda tutulmas.

8. Vatanda kavramndan mteri kavramna gei ve bu geie kout olarak hizmetten yararlanandan karlnn alnmas.

9. Yerel ynetim rgtleri ve ileyiinin zel sektr iletme-ciliine dntrlmesi, bylece kamu hizmeti tanmnn deiiklie uratlmas.

10. Kurallarn gevetilmesi yntemleriyle, devletin sektrler zerindeki hukuki dzenleme, kstlama ve denetleme yet-kisinin kstlanmas ve hatta baz alanlarda kaldrlmas.

Grld zere geleneksel ynetim anlayna tepki olarak ortaya kan bu yeni yaklam tarz, Yeni Kamu Ynetimi ola-rak isimlendirmenin yannda, Piyasa Odakl Ynetim ya da Kamu letmecilii olarak da adlandrlmaktadr.14

1.1.1. YEN KAMU YNETM ANLAYII

Kamu ynetiminde reform araylarna yol aan nedenler l-keden lkeye farkl olmakla birlikte, bte a, gven a ve performans a olarak adlandrlan ak son yllarda yap-lan reformlarda kamu ynetimindeki temel zaaflar olarak grl-mtr.15 Trkiyede de 2002 ylndan sonra yaplan reform a-lmalarnn buna benzer ekilde stratejik ak, performans a,

14 Nagehan Talat Arslan, Klasik-Neo Klasik Dnm Sreci: Yeni Kamu Ynetimi, Cumhuriyet niversitesi BF Dergisi, Cilt 11, Say 2, 2010, s.27.

15 Osman Ylmaz, Kamu Ynetimi Reformu: Genel Eilimler ve lke Deneyimleri, Ankara: Devlet Planlama Tekilat, 2001, s.3.


34

mali ak ve gven andan kaynakland vurgulanmtr.16

Yeni kamu ynetimi, temel olarak hizmetlerde etkinlii ve kaliteyi arttrmay hedeflemekte, vatanda yerine mteri merkezli bir bak asn benimsemekte ve daha fazla tercih sunmay amalamaktadr. Bu amalar gerekletirilirken, b-rokrasinin kltlerek etkinletirilmesi, hiyerarinin ve kr-tasiyeciliin azaltlmas, alanlarn ynetime katlmnn ve karar verme olanaklarnn arttrlmas, kamu hizmetlerinin zel sektre ihale edilmesi ve kamu kurumlar arasnda rekabet anlaynn yerletirilmesinin gereklilii savunulmaktadr.17

Bu erevede yeni kamu ynetimi yaklamnn temeli nite-liindeki grler yle zetlenebilir:18

Yneticilerden ne beklendii aka ortaya konulmakta ve sonulardan yneticiler sorumlu tutulmaktadr.

Yneticilere, kendilerine verilen grevleri yerine getire-bilmeleri iin ynetsel yntem ve kaynaklarn kullanl-nda esneklik tannmaktadr.

Yetkiler, merkezi olarak kullanlmak yerine, dorudan hizmet sunan birimlere aktarlmaktadr.

Girdilerden ok ktlara; srelerden ok sonulara odaklanlmaktadr.

Vatandaa mteri olarak baklmakta ve mterilere hizmet sunucusunu seme imkn tannmaktadr.

Politika ve strateji oluturma grevleri ile dorudan hizmet sunumu ve dzenleme grevleri birbirinden ayrlmaktadr.

16 mer Diner ve Cevdet Ylmaz, Kamu Ynetiminde Yeniden Yaplanma-1 Deiimin Ynetimi in Ynetimde Deiim, Ankara: T.C. Babakanlk, 2003, s.65-72.

17 Hseyin Gl, Kamu Ynetiminde Piyasa Temelli Yeni Model Araylar ve Trk Kamu Ynetimin-de Toplam Kalite Ynetiminin Uygulanabilirlii, Kamu Ynetiminde Kalite 2. Ulusal Kongresi, Ankara: TODAE, 21-22 Ekim 1999, s.22.

18 Ylmaz, s.6-7.


35

Bir baka deyile, yeni kamu ynetiminde; hiyerarik brok-rasiden ok piyasalara ncelik verme, mteriye kar sorumlu olma, srelerden ok sonulara younlama, sorumluluk alma, kamu ynetiminden ok iletme ynetimi zerinde durma, ekonomiklik, etkinlik ve verimlilik zerinde younlalmtr. zel sektrn kltr, yaps ve ynetim teknikleri, ynetsel bilgi ve becerileri kamu sektrnn verimlilii iin yeni nce-likler haline gelmitir.19

Geleneksel kamu ynetimi ile yeni kamu ynetimi arasnda-ki; yap, roller, ilkeler ve politikalar ynyle temel farkllklar Tablo 1de grlmektedir.

Tablo 1. Geleneksel ve Yeni Kamu Ynetimi Arasndaki Farkllklar

Geleneksel Ynetim Yeni Ynetim

Yap

Kat rgt yaps Esnek rgt yaps

Merkeziyeti Adem-i Merkeziyeti

Kat Hiyerari Yumuak Hiyerari

Geni Merkez Dar Merkez - Geni evre

Hizmet Devleti Minimal Devlet

Byk lekli Yap Kk lekli Yap

Brokrasi Ynelimli Piyasa Ynelimli

19 mrgnlen, s. 531.


36

Roller,

lkeler ve

Politikalar

Ynetim (Administration) letme (Management)

rgt Merkezli Mteri-Vatanda MerkezliKurallara Bal Yakndan

Kontrol

Performans Hedefli

DenetimSevk ve dare Ynetiim

Brokrat Tipi Ynetici Giriimci Ynetici

Az Yetkili Ynetici Yetkilendirilmi Ynetici

Gizlilik effaflk

Hizmetlerde Nicelik Hizmetlerde Kalitest Yneticiye Bal

Deerlendirmeok Ynl Deerlendirme

Kapal Enformasyon Kanallar Ak Enformasyon Kanallar

Yetkiyi Toplayan Yetkiyi Paylaan

Risk Almakta steksiz Risk Almakta stekli

Kuralc ve Krtasiyeci Vizyon Sahibi ve Esnek

Girdi ve Sre Odakl kt ve Sonu Odakl

Birey Ynelimli Ekip YnelimliKaynak: Bilal Erylmaz, Kamu Ynetimi, 5.Bask,Umuttepe Yaynlar, Kocaeli, 2012, s.58.

Bu anlayla ekillenen yeni ynetim anlay, kamu yne-timinin ve kamu faaliyet alannn zellikle ekonomik nitelikli olanlardan balanarak kltlmesini ve daraltlmasn, ikinci olarak da, daraltlan bu alanda genelde kamu faaliyetinin zel-de de, kamu rgtlerinin kamu iletmecilii anlay etrafnda yaplandrlmas ve iletilmesini, kamu ynetiminin zel sektr ynetim tekniklerine ve piyasa mekanizmasna gre ynetilme-sini savunmaktadr.20

1.1.2. YEN KAMU YNETM ANLAYIINDAN YEN DENETM ANLAYIINA

Deiim insanlk tarihi boyunca ekonomik, siyasal, hukuk-

20 A. inasi Aksoy, Yeni Sa ve Kamu Ynetimi, Kamu Ynetimi Sempozyum Bildirileri, Cilt II, Ankara: TODAE, 1995, s.166-167.


37

sal ve toplumsal dzeyde sregelen bir olgudur. ster devletin zorlayc gcnn kullanlmasyla olsun ister toplumsal bir tale-bin sonucunda olsun deiimin dntrc gc inkr edile-mez. Kurumsal yaplar ve sistemler zamanla insanlarn ihtiya-larn karlamada yetersiz kalabilir veya bu ihtiyalar daha iyi karlayabilecek yeni bulular/sistemler ortaya km olabilir. Sanayi sonras toplumlarda deiim hznn artmas, kresel ilikiler ann iletiim teknolojisi ile birlikte ak ilikileri zo-runlu klmas, eitli alanlarda deiim/dnm beklentisinin artmasna yol amtr. Devlet vatanda ilikisinde ortaya kan yeni tanmlamalar, globalizm, demokrasi, insan haklar, hukuk devleti ve bireysel haklar gibi kavramlar kamu yneti-minde dnme yol amtr. Tarm toplumu, sanayi toplumu ve bilgi toplumunda kamu ynetimi anlaylarnn farkl olmas doaldr. Geleneksel ynetim paradigmasnn yerini yeni kamu ynetimi paradigmasna terk etmesi, denetim ilevinde de de-iime yol amtr.

Yukarda ksaca zetlenen ynetim anlayndaki bu dn-me ek olarak, ard arda yaanan ekonomik krizler, uluslarara-s mali ve ekonomik aktrlerin saydam bir mali ynetim sistemi kurulmas konusundaki basklar da kapsaml bir deiimi ka-nlmaz klmtr. Bu gelimelerden denetim sistemi de etkilen-mi ve doal olarak yeni bir denetim yaklam ihtiyac ortaya kmtr.21

Bu ihtiya karsnda; dnyada ilk defa 1940l yllarda pro-fesyonel bir meslek olarak zel sektrde grlmeye balanan i denetim, Anglo-Sakson lkelerinin kamu sektrnde 1980li yllarda hayata geirilmitir. lkemizde de i denetim anlay

21 aban Uzay, Reel Sektrde Denetim Uygulamalar: Tespit ve neriler, stanbul: TSAD, 2010, s.15-16.


38

ncelikle zel sektr olmak zere 1995 ylndan itibaren geli-meye balam, 2000li yllar ise bu denetim yaklamnn hzla gelitii yllar olmutur.22

Klasik ynetim, sre odakl olup, denetimin de sre odak-l olmasn ve faaliyetlerin mevzuata uygunluk bakmndan de-netlenmesini ngrr. alanlar denetim altnda tutabilme endiesi, srelerin nemli hale gelmesine ve ayrntl bir e-kilde dzenlenmesine yol amtr. Bu dnemdeki piyasa-dev-let ztl denetim anlayna da yansmtr. Klasik denetim anlaynda piyasa duyarll sz konusu deildir. Klasik kamu ynetiminin tercih ettii bu denetim yaklam; kurumlarn ve-rimsizliini gizledii, vatandalarn taleplerini dikkate almad-, daha ok cezalandrma amac gtt, kendinden beklenen yararlar tam olarak salamad, alanlarn sisteme katkla-rn engelledii, yenilie ve deiime engel olduu gerekesiyle eletirilmitir.23

Klasik denetimin yetersizlikleri sonucu ortaya kan a-da denetim anlaynda, hukukilik yannda harcamalarn gerek ihtiyalara gre yaplp yaplmad, hizmetlerin prog-ramlara gre sresinde sunulup sunulmad, rgtlenme ekli ve ileyiinin amalara ulalmasnda nasl daha etkili hale getirilebilecei, hizmette miktar ve kalitenin nasl art-rlabilecei, kaynak kullanmnda savurganlk olup olmad kontrol edilmektedir.24

Denetim, ynetimin ilevlerinden biridir. Dolaysyla yne-tim ve denetim arasnda birbirinden bamsz ele alnamayacak

22 Ahmet nal, Kamu Ynetimi Anlayndaki Deiim ve Denetim, http://icdenetim.sanayi.gov.tr/ Files/Attachments/OtherFiles/kamu-yonetimindeki-degisi-16032012110907.pdf, (10 Temmuz 2012), s.2.

23 Hamza Al, Denetimde Piyasalama Eilimleri, Bilgi Sosyal Bilimler Dergisi, Cilt 9, Say 2007/1, s.113.

24 H. mer Kse, Dnyada ve Trkiyede Yksek Denetim, 2. Basm, Ankara: T.C. Saytay 145.Kurulu Yl Dnm Yaynlar, 2007, s.25-26.


39

bir iliki sz konusudur. Ynetim srecinin bir unsuru olmas nedeni ile denetim kurumlara nceden belirlenen hedeflere ulalmasnda bir etkenlik olarak ifade edilmektedir.25

Belirlenen amalara ulap ulalmadn len en iyi ara denetimdir. Denetim sadece kamu kaynaklarnn etkin ve ve-rimli kullanlmas, ynetimin hukuka uygunluu, saydam ve hesap verilebilir bir kurumsal yapnn kurulmas ve iletilmesi iin deil, en az bunun kadar ynetimin keyfiliine kar, va-tandan hukukunun korunmasnda da nemli bir aratr.26

Denetim iktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddialarn nce-den saptanm llere uygunluk derecesini aratrmak ve so-nular ilgili organlara bildirmek amacyla tarafszca kant top-layan ve bu kantlar deerlendiren sistematik bir sretir.27

Bir sre olan denetim; nceden belirlenmi standartlara gre, idarenin amalarna ulap ulamadn lme ve de-erlendirmeyi, hatalar nlemeyi ve ynetimi gelitirmeyi he-deflemektedir.28

Denetimin tek bir amacndan bahsedilemez. Genel olarak, denetimin, idarenin hukuka uygun davranmasn, idarenin eylem ve ileminin nceden belirlenmi standartlara gre l-lmesini, kuruluun amalarna ulama derecesini, kamusal hizmetlerin sunumunda saydam, etkin ve verimli bir sistemin kurulmasn, hatalarn nlenmesi ve iyi uygulamalarn destek-lenmesini gerekletirmeyi amalad belirtilebilir.

nceleri sadece merkezi hkmetin, mali ilemleri ile snrl olan denetimin kapsam; birey - devlet ilikisinde meydana ge-len deiimler, bireysel haklarn ne kmas, kamusal faaliyet

25 Ersin Gredin, Denetim, 10. Basm, stanbul: Beta, 2000, s.6.26 Gredin, s. 11.27 Gredin, s. 14.28 Gredin, s. 15.


40

ve organizasyonlarn yaygnlamas, ynetimin hesap vermesi anlaynn ne kmas, bteden kamusal hizmetler iin ayr-lan paylarn artmas ve kamusal hizmetlerin etkinlik ve verim-liliinin tartma konusu olmas, zelletirme uygulamalar gibi nedenlerle olduka genilemitir.

Bu deiiklikler sadece denetimin kapsamn deil, uygula-malarn da etkilemitir. Gemite tek tek ilem ve hesaplarn incelenmesi, sre iinde sistem denetimine ve ilemlerin ve raporlarn prosedr, standart ve normlara uygun olarak olutu-rulup oluturulmadn incelemeye dnmtr. Bylece tek tek ilemlerin doru yaplp yaplmadnn incelenmesi yeri-ne, kurulan yap, sistem ve srelerin doru bilgi retilmesine uygun olup olmad, sistemin rettii raporlarn doru ve g-venilir olup olmad, kontrol sisteminin; hatalar ve yolsuzluk riskini nleyici olup olmad denetlenmektedir. Bu anlamda kamu otoritesinin sre iinde zel sektrn denetim yakla-mn benimsemeye balad da belirtilebilir.

Klasik denetimde, gerekleen hizmetin sadece mevzuata uygunluu nemli grlrken, yeni kamu ynetimi anlayn-da, vatanda artk hizmetin sadece retilmesiyle deil niteliiy-le de ilgilendiinden, bu balamda denetim, retilen hizmetin niteliinin llmesinde nemli bir ara haline gelmektedir. Bu anlay, denetimde ekonomiklik, etkinlik ve verimlilii n plana karmaktadr.29

Yeni denetim yaklamnn dier zelliklerinden biri sre-lerden ziyade sonu odakl olmasdr. Bu durum, denetimde sonularn ve ktlarn llmesini gerekli klmakta, etkinlik, verimlilik ve ekonomiklik gibi kavramlarn denetimde yaygn bir ekilde kullanlmasn salamaktadr. Sonuca dayal dene-

29 brahim Atilla Acar ve Elif Aye ahin, Plan ve Bte likisi Asndan Denetim, Maliye Dergisi, Say.156 (Ocak-Haziran 2009), s. 88.


41

tim anlaynn amac, kamu kesiminde faaliyetlerin sonula-rn lp baar ya da baarszl tespit ederek birbirinden ayrmak, hatalar tespit etmek, gerek maliyeti ortaya koymak, baary dllendirmek, iyiletirmeler yapmak, ve halkn deste-ini almaktr. Bylece faaliyetlerin ama ve hedefler araclyla izlenmesi, llmesi ve gerekleme seviyesinin kontrol edil-mesi hedeflenmektedir.30

Genel anlamda deerlendirildiinde yeni kamu ynetimi anlaynn denetim konusunda ortaya koyduu yaklam boyutta ele alnmaktadr. Buna gre;31

1. Siyaset ve ynetim ilikisinde, ynetimin siyaset tarafn-dan performans ve etkinlie dayal bte, politik szle-meler ve raporlama yoluyla denetlenmesi ve ynetilmesi sz konusu olmaktadr.

2. Ynetimde baar ve ekonomikliin adem-i merkeziyet-i kaynak sorumluluunda, maliyet performans muhase-besi temelinde idari szleme ve i denetim araclyla ykseltilmesi hedeflenmektedir.

3. Ynetim vatanda ilikisinde rekabet ve mteri an-ketleri gibi aralarn devreye sokulmas salanmaktadr.

Yeni kamu ynetimi anlaynn bir paras olarak yeni de-netim anlaynda temel ama; kamu alanlarn denetim altnda tutmak ve srelerin takip edilmesini salamak deil, etkin sonular elde etmektir. denetim de ayn yaklamn sonucu olarak ekillenmeye balanmtr.

30 Hamza Al, Kamu Kesiminde Yeni Denetim Yaklamlar: Sre Odakl Denetimden Sonu Odakl Denetime Gei, Amme daresi Dergisi, Cilt 40, Say 4 (Aralk 2007), s.51.

31 Veysel Eren, Kamu Ynetiminde Denetim Anlayndaki Gelimeler, neri Marmara niver-sitesi Sosyal Bilimler Enstits Dergisi, Cilt 7, Say 25 (Ocak 2006), s.263.


42

1.2. DENETM KAVRAMI VE DENETM

1.2.1. DENETM KAVRAMI

Denetim; koruma, muhafaza etme kavramlaryla ok ya-kndan ilikilidir. Kk apl iletmeler genel olarak sahipleri tarafndan ynetilirler. Sahipleri tarafndan kontrol edilebilir dzeyde olan bu iletme trlerinde, organizasyon iinde ayrca bir denetim birimine veya denetiye ihtiya duyulmaz. Organi-zasyon bydke iletme sahiplerinin ilemleri kontrol etme yetisi azalr ve belli bir noktadan sonra kurumsal yapnn iin-den veya dndan gzlem, denetim, inceleme yapan kii veya birime ihtiya duyulur. Ayn zamanda yeni bir hizmet olan bu ilev genel olarak denetim olarak adlandrlr.

Latince duymak anlamna gelen auditus kelimesinden tredii belirtilen denetim fonksiyonunun tarihinin milattan nce 3500 ylna kadar uzand belirtilmitir.32

Tarihsel srete muhasebe ile sk bir ekilde ilikili olan de-netim iktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddialarn nceden sap-tanm ltlere uygunluk derecesini aratrmak ve sonular ilgi duyanlara bildirmek amacyla tarafszca kant toplayan ve bu ka-ntlar deerleyen sistematik bir sre olarak tanmlanmtr.33

te yandan gnlk dilde tefti, kontrol, revizyon, sorutur-ma, inceleme gibi kavramlarla ayn anlamda kullanlan denetim; bu kavramlardan farkl olarak eitli hata ve yolsuzluklar ve bunlarn sorumlularn ortaya karmaktan ziyade, denetlenen birimlerde hata ve yolsuzluk riskini en aza indirgeyecek, mal ve

32 Lawrence B. Sawyer ve Moritimer A. Dittenhofer, Sawyers Internal Auditing, 5th Edition, Florida: IIA Publications, 2002, s. 3-6.

33 Gredin, s.5.


43

hizmet retiminde kullanlan kaynaklarn daha etkin, verimli ve tutumlu kullanlmasn salayacak yntem ve uygulamalar hak-knda rehberlik etmeyi, iyi uygulama rneklerinin belirlenmesi ve gelitirilmesi suretiyle daha iyi bir ynetim iin yol gstermeyi amalayan bir eylem34 olarak tanmlanmaktadr.

Denetim daha geni bir ekilde; ekonomik faaliyet ve olay-larla ilgili olarak gereklemi sonular nceden belirlenmi amalar, kriterler ve standartlara gre, tarafsz olarak analiz et-mek ve lmek suretiyle kantlara dayanarak deerlendirmek, gelecekteki hatalarn nlenmesine yardmc olmak, kii ve ku-rulularn gelimesine, mali ynetim ve kontrol sistemlerinin geerli, gvenilir ve tutarl hale gelmesine rehberlik etmek ve elde edilen sonu ve bulgular ilgililere duyurmak iin uygula-nan sistematik bir sre35 olarak da tanmlanmaktadr.

Denetimi yukarda grld zere muhasebenin bir uzants olarak gren ve bu ekilde tanmlayanlar olduu gibi, bir savunma mekanizmas olarak tanmlayanlar ve mantn bir uzants olarak kabul edip nceden belirlenmi prensiplere gre mantkl sonu-lara ulama faaliyeti olarak tanmlayanlar da bulunmaktadr.36

Farkl bilim dallaryla ilgili grlerek farkl tanmlamalar da yaplsa genel olarak;

Denetimin belli bir faaliyete ynelik olduu,

Denetimin bir sre olduu,

Denetimin bilgilerin doruluu ve gvenilirlii ile ilgili olduu,

34 Kse, s.5.35 Arife Cokun, Performans ve Risk Denetim Terimleri, Aratrma/nceleme/eviri Dizisi: 5, An-

kara: Saytay Yaynlar, 2000, s.15.36 Eren Gegin, Merkez Bankalarnda Denetim Uygulamalar: rnek Bir Denetim Modeli ne-

risi, (Yaynlanmam Doktora Tezi, Marmara niversitesi Bankaclk ve Sigortaclk Enstits, 2007), s.7-9; Maliye Hesap Uzmanlar Dernei, Denetim -1, Maliye Hesap Uzmanlar Dernei Yay, stanbul, 1996. s.3-4.


44

Denetimin nceden belirlenmi standartlara uygunluu len bir faaliyet olduu,

Denetimin makul bir gvence salad, yaplan tanmlarn ortak zellii olarak deerlendirilebilir.

1.2.2. DENETM TRLER

Denetim trleri belirlenen hedefe, incelenen alana gre e-itli ekillerde snflandrlabilirse de burada konu literatrde en fazla tercih edilen ayrm biimine gre ve ok genel hatla-ryla incelenecektir.

1.2.2.1. AMALARINA GRE DENETM TRLER

Amalarna gre denetim farkl ekillerde adlandrlmakta-dr. Burada en ok kullanlan ekliyle mali tablolar denetimi, uygunluk denetimi ve performans denetimi eklindeki ayrm tercih edilmitir. Geleneksel denetim yaklamna ait bir tr ol-masa da performans denetimi; kamu ynetimindeki deiimin denetim anlaynda meydana getirdii etkinin sonucu olarak son zamanlarda en ok kullanlan denetim trlerinden biridir.

1.2.2.1.1. MAL TABLOLAR DENETM

Mali tablolar denetimi veya finansal denetim, bir kurumun mali tablolarnn nceden belirlenmi standart ve kriterlere uygun olarak dzenlenip dzenlenmedii konusunda gr oluturmak zere mali tablolarn incelenmesi anlamna gelir. Burada vazgeilmez iki temel kriter, mevcut hukuksal normlar ve genel kabul grm muhasebe ilke ve standartlardr. Mali tablolar denetimi, kurumda retilen finansal bilgi ve rapor-lamann doruluu, taml, ve gvenilirlii ile bu veri ve ra-porlar reten sistem ve srelerin yeterlilik ve etkinliinin de-


45

erlendirilerek ynetime gvence verilmesidir.37 Mali tablolar denetiminin konusu ortaklara ve ilgili kamu idarelerine verilen veya kamuya aklanan mali tablolardr.

1.2.2.1.2. UYGUNLUK DENETM

Dzenlilik denetimi veya hukuksal denetim olarak da ad-landrlan uygunluk denetimi; bir kurumun mali ilem ve fa-aliyetlerinin, mevzuata ve kurumun st ynetimi tarafndan nceden belirlenmi kurallara uygun olarak yrtlp yrtl-mediinin aratrlmasdr.38

Mevzuata uygunluu ncelemesi sebebiyle klasik denetim yaklam olarak da ifade edilebilecek uygunluk denetimi, hem i denetiler hem de d denetiler tarafndan yrtlr. Uy-gunluk denetiminin amac, iletme personelinin yapt ilem-lerin, yetkili organlarca konulmu usul, l, politika ve kural-lara uygun olup olmadn aratrmaktr.39 Bu nedenle mali tablolar denetiminin aksine denetimin sonular herkesi deil, snrl ve ounlukla kamu otoritesini veya kamu otoritesinin yetkilendirdii kurulular ilgilendirir.

Kurumlarn faaliyet ve amalarna ulamak iin bir takm kriterlere ihtiya duymalar olaandr. Bu kriterler kurumun bizzat kendisi tarafndan belirlenebilecei gibi, ulusal lekte parlamento veya hkmet tarafndan da belirlenebilir. Faaliyet sonularnn deerlendirilmesinde bu kriterlere uyulup uyul-madn belirleme ihtiyac denetimin temel sebebidir.

37 Gegin, s.18.38 Ahmet Bapnar, Trkiyede ve Dnyada Denetim Standartlarnn Oluumuna Genel Bir Bak,

Maliye Dergisi, Say.148 (Ocak-Nisan 2005), s.39.39 Niyazi Kurnaz ve Tansel etinolu, Denetim-Gncel Yaklamlar, Kocaeli: Umuttepe Yaynla-

r, 2010, s.14.


46

1.2.2.1.3. PERFORMANS DENETM

Performans denetimi; kaynaklarn verimlilik, etkinlik ve tutumluluk ilkeleri asndan ynetilip ynetilmediini ve mali sorumluluun gereklerinin makul lde karlanp karlanmadn grmek iin bir kurumun faaliyetlerinin deerlendirilmesi olarak tanmlanmaktadr. Bu denetimde, denetlenen kurumun kaynaklarn verimli, etkin ve tutumlu bir biimde ynetmede ve kullanmada gerekli zeni gsterip gstermedii incelenir.40

Performans denetiminde, tahsis edilen kamu kayna kar-snda elde edilen sonular deerlendirilerek bunlar arasnda iliki kurulur ve bu kaynaklarn kullanmnda sz edilen ilke-lere uyulup uyulmad gzetilir. Bu denetim ile, sistematik ve tarafsz bir yaklamla faaliyetlerin yrtlmesinde etkinlik, ve-rimlilik ve tutumluluk ilkelerine uyulup uyulmad konusunda bamsz gvence verilmesi amalanr. Ayrca, ynetimin geli-tirilmesi ve hata ve eksikliklerin giderilmesi konusunda yneti-me tavsiyelerde bulunmak suretiyle yardmc olunur.41

Uygunluk denetiminden farkl olarak performans deneti-minde, faaliyet ve ilemlerin ilgili kurallara, yasal dzenlemele-re uygunluu ve doruluu yerine faaliyet ve ilemlerin sonu-lar zerinde durulmakta ve kaynak kullanmlarnda verimlilik, etkinlik ve tutumluluk ilkelerine riayet edilip edilmedii in-celenmektedir. Ayrca, yneticilerin ve grevlilerin mevzuata aykr ilemlerinin tespiti yerine faaliyetlerin, sistemin denetimi yaplr ve bunlarn gelitirilmesi amalanr.42

40 Hseyin zer, Performans Denetimi, Saytay Dergisi, Say: 7 (Ocak-Mart 1992), s. 31.41 Ahmet Apan, Yeni Kamu letimi ve Performans Ynetimi, Trk dare Dergisi, Yl.80, Say.460

(2008), s.79-81.42 Hseyin zer. Kamu Kesiminde Performans Denetimi ve Trkiye Asndan Deerlendirilme-

si, Ankara: Saytayn 135. Kurulu Yldnm Yaynlar, 1997, s.72-73.


47

Performans denetimi ksaca; denetlenen zel ya da kamu kurumu kaynaklarnn verimlilik, etkinlik ve tutumluluk kav-ramlarna uygun olarak nasl ynetildiini ortaya karmak iin faaliyetlerin bamsz olarak deerlendirilmesi eklinde tanmlanabilir.43

Dier bir ifadeyle performans denetimi, geni anlamda bir kurumun faaliyetlerinin ve ynetim performansnn incelen-mesi, deerlendirilmesi ve yetkili mercilere raporlanmasna y-nelik olarak yrtlen denetim almasdr. Denetim sadece hedeflere ulamadaki baary deil, bunun yannda verimlilik, tutumluluk ve etkinlik ilkelerine uygunluk ynnden yaplan incelemeleri de iermektedir.44

Performans denetiminin geliimi kamuda denetim kavra-mnn ierik ve nitelik bakmndan farkllamasna dayan-maktadr. Performans denetimiyle kamu denetimi nemli bir sorumluluk stlenmi ve daha nce kapsam d braklan alanlara girilmitir. Ancak, bu ynelme beraberinde kamu sektrnn niteliinden kaynaklanan baz kst ve yetersiz-liklerle karlalmasna neden olmutur. Performans deneti-minin geliimine bakldnda, bu konudaki araylarn esas olarak II. Dnya Savandan sonra tm lkelerde kt olan kaynaklarn verimli, etkin ve tutumlu kullanlmas ihtiyacn-dan doduu sylenebilir.45

43 Saytay Bakanl, Performans Denetimi Kavramlar, lkeler Metodoloji ve Uygulamalar, Anka-ra, 2002, s.1.

44 M. Akram Khan, Yeni Balayanlar in Denetime Giri, Faruk Erolu (ev.), Saytay Dergisi, Say: 19 (Ekim-Aralk 1995), s.19.

45 Saytay Bakanl, s.5.


48

1.2.2.2. DENETLERN KURUMLA LKSNE GRE DENETM TRLER

Denetim, denetim yapan kii/kiilerin kurumla ilikisi ve atanma biimine gre i denetim, d denetim veya kamu-sal denetim adn alr.

1.2.2.2.1. DI DENETM

D denetim, mali tablolarn, ait olduklar iletmenin mali durumu ile faaliyet sonularn doru olarak yanstp yanstma-dnn ve genel kabul grm muhasebe prensiplerine uygun-luunun incelenip sonucun d deneti tarafndan bir raporla ortaya konulmasdr. Dier bir ifade ile d denetim, iletmenin, kendi personeli olmayan ve iletme ile dorudan ilgili, bal vb. ekilde organik ba bulunmayan denetilerden oluan, ilet-meden bamsz bir denetim organ, grubu veya kiisi tarafn-dan denetlenmesidir. D denetim, genel olarak bamsz de-netim ve kamu denetimi eklinde ikiye ayrlmakla birlikte, bu kapsamda yer alan yksek denetim de bazen bu iki denetim biiminin iinde bazen dnda deerlendirilmektedir.46

Bamsz Denetim; Mterilerine profesyonel denetim hizmeti sunan, serbest meslek sahibi olarak kendi adna a-lan veya bir denetim kurumuna /firmasna bal olarak faa-liyet gsteren deneti veya denetiler tarafndan, kuruluun talebi ile ve bir denetim szlemesi erevesinde, kuruluun mali tablolarnn denetimi ile uygunluk ve performans dene-timlerinin yaplmasdr. Bamsz denetimde asl ama mali denetimdir.

Bamsz denetiler, denetim almalarn planlamak ve ge-rekli durumlarda i kontrol sisteminin yaps hakknda ynetim

46 Ferruh mleki, Muhasebe Denetimi, Eskiehir: TA Yaynlar, No: 202/131,1980.


49

kadrosuna bilgi vermek amacyla i kontrol sisteminin yapsn da incelemektedir. Bamsz deneti, denetimin kapsamn, de-netimde harcayaca zaman ve kullanaca denetim yntem ve tekniklerini, i kontrol sistemini gvenilir bulup bulmad-na gre belirler. Ksacas bamsz denetinin hazrlayaca de-netim program byk lde iletmedeki i kontrol sisteminin etkinliine baldr.

Bamsz denetiler tarafndan yaplan mali tablolarn dene-timi, muhasebenin bir dal olmayp, muhasebe ve dier ilemle-rin sonularna ve verilere dayanan bamsz bir disiplin olarak ortaya kmtr. Bamsz denetim, ynetimin mali ilemlerini deerlendirmesinde ve yorumlamasndaki olumlu ve olumsuz ynleri belirler ve bir yerde iletmenin mali tablolar zerinde onay fonksiyonu stlenir.

Bamsz denetiler tarafndan yaplan denetimlerin b-yk bir ksmnn muhasebe ilemleri ile ilgili olmas ve bam-sz denetim yapan denetinin muhasebe konusunda uzman olmasnn gerekmesi sebebiyle, bazen muhasebe ve denetim kavramlar birbirine kartrlmaktadr. Birok lkede bamsz denetilere muhasebe uzman veya benzer bir unvan verilmesi bu karkl daha da artrmaktadr.

Muhasebe, karar alclara mali bilgi salamak amacyla bir rgtn veya bireysel bir iletmenin ticari ve mali nitelikteki ilem ve faaliyetlerine ilikin verilerin kaydedilmesi, snfland-rlmas ve zetlenmesi srecidir. Bu srecin sonunda mali tab-lolar ve iletme yneticileri iin muhasebe raporlar dzenlenir. Muhasebeciler, karar alclara kararlarna temel oluturan ilgili bilgileri salamak iin gerekli raporlarn hazrlanmasnda esas alnan genel kabul grm muhasebe kavramlarn, ilkelerini ve standartlarn bilmek zorundadrlar. Bamsz denetimde,


50

muhasebe tarafndan sunulan bilgiler denetimin konusunu oluturur ve denetim, kaydedilen bilgilerin muhasebe dne-minde meydana gelen mali ve ticari ilemleri gerektii gibi yan-stp yanstmadn belirler. Genel kabul grm muhasebe kavramlar, ilke ve standartlar, muhasebe bilgilerinin gerektii gibi kaydedilip kaydedilmediine ilikin deerlemede lt ol-duundan, deneti bu konular bilmek zorundadr.

Bamsz denetinin muhasebe konusunda uzman olmas-na ek olarak, denetim kantlarn toplamada ve deerlemede de uzman olmas gereklidir. Bu uzmanlk bamsz denetiyi muhasebeciden ayran temel unsurdur. Bamsz denetiler ta-rafndan gerekletirilen uygunluk ve performans denetimi bir zorunluluk olmayp, genelde iletmelerin talebi zerine yapl-maktadr. Bamsz denetiler, kr amal iletmelere hizmet verebildikleri gibi kr amac olmayan iletmelere ve kamu ku-rum ve kurulularna da hizmet verebilirler. Serbest meslek faa-liyeti srdren kiiler olarak bamsz denetiler, faaliyetlerinde bamsz olarak alrlar ve hizmetleri karlnda denetledik-leri kii veya kurululardan cret alrlar.

Kamu Denetimi; Grev ve yetkilerini yasalardan alan ve kamu adna, kamunun ihtiyalarn karlamak zere denetim yapan kii ve kurumlarca gerekletirilen mali tablolar deneti-mi, uygunluk ve performans denetimlerini ifade eden kamusal bir fonksiyondur.47

Kamu denetim kurulular, eitli devlet kurumlar iinde rgtlenmi olup; kurulularn faaliyetlerinin yasalara, devle-tin genel ekonomi politikasna, kalknma planlarna ve kamu yararna uygunluk dzeyini aratrr ve denetler. Kamu dene-tim kurulular, bal olduklar kamu otoritesine, denetledikleri

47 Erdal Kenger, Deneti Yardmclar Eitim Notlar, Ankara, 2001, s.16.


51

kurulular ve olaylarla ilgili olarak rapor hazrlamaktadrlar.48

Kamu kesiminde yer alan d denetim kurulular, ama ve fonksiyonlarna bal olarak yaplanmaktadrlar. Bu kurulula-rn grev alanlar ve yetkileri, bnyelerinde yer aldklar kamu otoritesinin statsne, denetim kapsamnda bulunan kamu kurulularna, zel statl kurululara ve zel iletmelere bal olarak deiebilmektedir. Kamu kesiminde yer alan baz dene-tim kurulular hem i denetim hem de d denetim kuruluu zelliklerini birlikte tayabilmektedirler. Dolaysyla kamu de-netim kurulular; i denetim kuruluu, d denetim kuruluu veya ayn anda hem i hem de d denetim kuruluu olabil-mektedirler. rnein, bakanlklarn denetim organlarnn, ba-kanlklarna bal kurum ve kurululardaki denetim grev ve yetkileri i denetim kapsamnda, bakanlklarna bal olmayan kurum ve kurululardaki denetim grev ve yetkileri ise d de-netim kapsamnda deerlendirilmektedir.49

Yksek Denetim; Klasik anlamda yksek denetim, d de-netim kapsamnda deerlendirilirken, d denetimin, Saytay gibi yksek denetim kurumlarnn parlamentolar adna kamu kurulular zerindeki yaptklar denetimi tam olarak kapsa-mamas nedeniyle, gnmzde uluslararas literatrde yksek denetim, ayr bir denetim stats olarak kabul edilmektedir. Kavram olarak yksek denetim, kamu kaynaklarnn hukuka uygun olarak elde edilmesi ve harcanmas ile kamu kaynaklar-nn etkin, verimli ve tutumlu olarak kullanlmasnn salanma-s ile bunlarn dzeyini lmeyi amalamaktadr.

Uluslararas literatrde yksek denetim, meslek mensupla-rnn yasal gvenceye sahip olduu (baz lkelerde yargsal yet-

48 John W. Cook ve Gary M. Winkle, Auditing, USA: Houghton Mifflin Company, 1984, s.7.49 Cook ve Winkle, s.6-7.


52

kilerle donatlm) ve anayasal dayana olan bamsz ve zerk denetim kurulular tarafndan kamu kurum ve kurulularnn tamamnn parlamentolar adna denetimi olarak tanmlanmak-tadr. Yksek denetim kurumlarnn parlamentoya rapor sun-mas kural olmakla beraber, bu uygulama lkeden lkeye dei-iklikler gstermektedir. Yargsal yetkileri olan yksek denetim kurumlar, daha ok denetim bulgularn yarglama yoluyla so-nulandrrken, parlamentoya rapor sunma ilevini ikinci plan-da tutmaktadrlar. Yargsal yetkileri olmayan yksek denetim kurumlar ise daha ok denetim bulgularn denetim raporuna dntrerek parlamentoya sunmakta ve denetim bulgular ge-nelde parlamentoda sonulandrlmaktadr.50

1.2.2.2.2. DENETM

denetim, kurum faaliyetlerinin, uygulayclarn yaptklar i ve ilemlerin uygunluk ve etkinliinin kurumun iinde iinde yer alan, ancak belirli bir bamszlk dzeyine sahip i denet-ilerce gerekletirilmesi ve st yneticiye rapor edilmesidir.51

denetim, rgt faaliyetlerinin ynetim politikalarna, planlarna, programlarna ve yasalara uygunluunu lerek, i kontrol sisteminin amacna uygun ileyip ilemediini deer-lendirir. denetim, rgtn i kontrol sisteminin etkinliini deerlendirdii iin ayn zamanda, bizzat kendisi bir i kontrol aracdr. kontrol sisteminin etkinliinin gzden geirilmesi almalar, i denetimin uygunluk denetimi ynn oluturur.

denetim, ayn zamanda, kuruluun kaynaklarnn ekono-mik ve verimli kullanlp kullanlmadn deerlendirir. Ku-rulu ynetimi tarafndan verimlilik/performans standartlar

50 Kse, s.17-19.51 Kse, s.15.


53

belirlenmise, i deneti, standartlarn uygulayclar tarafndan anlalp anlalmadn, standartlardan sapmalar analiz ede-rek sonularnn, dzeltici nlemleri almaktan sorumlu yne-ticilere iletilip iletilmediini ve nlemlerin alnp alnmadn aratrr. Yine i deneti, i kontrol sisteminin yeterliliini gz-den geirerek, i kontrol sisteminin rgtn amalarna ve he-deflerine ekonomik ve verimli bir ekilde ulamas iin yeterli olup olmadn belirler.52

denetim, denetim alan itibariyle ok geni bir kapsama alann ierse de; z, yaps, fonksiyonlar ve denetim sonu-lar ynlerinden rgtn st ynetimiyle snrldr. nk i denetiler rgtn bizzat kendi personelidir ve bu nedenle i denetiler st ynetimin belirledii ereve ierisinde denetim fonksiyonu yerine getirmek durumundadrlar. Yaps gerei i denetim, rgt st ynetiminin kararlarna, planlarna, prog-ramlarna, hedef ve stratejilerine uygunluk ile i ve d mevzu-ata uygunluk fonksiyonlarn bir arada yrtr.53

Tezin ana konusunu oluturan i denetim, bir sonraki b-lmde detayl bir ekilde incelenecei iin burada ayrntya gi-rilmeyecektir.

52 Mehmet nsal Memi, Denetimin Ynetimin Fonksiyonlarnn Yerine Getirilmesindeki Rol: Trkiyede Byk letmeler zerinde Bir Saha Aratrmas, (Yaynlanmam Doktora Tezi, u-kurova niversitesi SBE, 2006), s.88

53 Jack Diamond, The Role of Internal Audit in Government Financial Management: An Interna-tional Perspective, IMF Working Paper: WP/02/94, 2002, s.3-5.


54


55

2. DENETM VE ADA

DENETM UYGULAMALARINI

YNLENDREN KURUMSAL

TEMELLER VE DZENLEMELER

Bu blmde tezin ana konusunu oluturan i denetim kav-ramna biraz daha detayl baklacak, i denetim sisteminin de-rinliine kavranabilmesi iin ncelikle i kontrol ve risk esasl ynetim gibi kavramlarla ilikisi incelenecektir.

Ardndan i denetim kavram ve uygulamalarn etkileyen uluslararas temeller ve kurumsal yaplar konusunda bilgiler verilecektir. Kresel lekte oluturduklar etkiler yannda lkemizde de i denetim alannda yaplan yasal ve ynetsel almalarda esin ve bavuru kayna olan bu dzenlemeler incelenmeden, i denetim uygulamalarnn varlk nedeni ve uluslararas normlara uygunluu yeterince anlalamaz.

Bu nedenle bu blmde, Uluslararas Denetiler Enstit-s, Uluslararas Yksek Denetleme Kurulular rgt, Trea-dway Komisyonunu Destekleyen Kurulular Komitesi, Avrupa Denetim Enstitleri Konfederasyonu, Biliim Sistemleri De-netimi ve Kontrol Dernei gibi uluslararas kurulular ile i denetim uygulamalarnda etkisi olan Basel Dzenlemeleri ve


56

Sarbanes-Oxley Yasas incelenecektir. Kukusuz i denetim uygulamalarn etkileyen baka kurumlar ve dzenlemeler de vardr. Ancak burada uluslararas lekte ve dorudan uygula-malar en fazla etkileyen dzenlemeler ele alnmaktadr.

2.1. DENETM KAVRAMI VE KAPSAMI

Uluslararas Denetiler Enstits (IIA), i denetimi u ekilde tanmlamaktadr:54 denetim, bir kurumun faaliyet-lerini gelitirmek ve onlara deer katmak amacn gden, ba-msz ve objektif bir gvence ve danmanlk faaliyetidir. denetim, kurumun risk ynetimi, kontrol ve ynetiim s-relerinin etkinliini deerlendirmek ve gelitirmek amac-na ynelik sistemli ve disiplinli bir yaklam getirerek kurumun amalarna ulamasna yardmc olur.

denetim, rgt bnyesindeki bamsz bir deerlendirme olup i kontrol sisteminin etkililiini lmek ve deerlendir-mek suretiyle ynetime hizmet salamak eklinde faaliyet gs-terir. Bu kapsamda i denetim aadaki hizmetleri yapar:55

kontrol sistemini analiz eder ve bir inceleme program oluturur.

Hedeflerin en ekonomik ve verimli bir biimde gerek-letirilmesi iin sistemler iinde tesis edilmi kontrolleri belirler ve deerlendirir.

Bulgular ve sonular raporlar ve uygun olduu taktirde tavsiyelerde bulunur.

54 The Institute of Internal Auditors, Uluslararas Denetim Standartlar, stanbul: Trkiye Denetim Enstits Yaynlar, 2012, s.2.

55 K.H. Spencer Pickett, The Essential Handbook of Internal Auditing, Wiley&Sons Ltd., 2006, s.86.

57

ncelemeye tabi sistemdeki kontrollerin gvenilirlii hakknda gr bildirir.

rgt bnyesindeki i kontrol sistemini bir btn ola-rak deerlendirmek suretiyle gvence verir.

denetim, esas itibariyle, organizasyonun kabul edilmi hedeflerinin gereklemesindeki etkinlii lmek ve deer-lendirmek suretiyle risk ynetimi, kontrol ve ynetiim hak-knda kurumun st yneticisine bamsz ve tarafsz bir gr sunar. Ayrca, i denetimin bulgular ve tavsiyeleri denetlenen alanlardaki ynetim kademesine yarar salar. Risk ynetimi, kontrol ve ynetiim; hedeflerin gereklemesini, uygun risk deerlendirmesini, i ve d raporlamadaki ve hesap verme srelerindeki gvenilirlii, yrrlkteki yasalara ve ynetme-liklere uygunluu, organizasyon iin saptanan davransal ve ahlaki standartlara uymay salamak zere belirlenmi politi-kalar, prosedrleri ve faaliyetleri kapsar.56

Son yllarda i denetim fonksiyonunun kapsam genilemi bylece kurumsal ynetiimin ok nemli bir paras haline gelmitir. ster zel sektrde isterse kamu sektrnde uygulan-sn i denetim; denetim mesleinin giderek daha gl bir g-rnm haline gelmektedir. Etkin bir i denetim fonksiyonu-nun varl bir kurumun i kontrol srecinin nemli bir paras olarak deerlendirilmektedir.57

denetim; mali nitelikte olan ve olmayan tm faaliyetlerin gzden geirilerek deerlemesinin yapld bir denetim trdr. Yaanan byk deiimler, i denetim fonksiyonunu nemli oranda deitirmi bylece i denetim kurumun stratjik karar almas ve uygulamasnn nemli bir arac haline gelmitir.58

56 Pickett, s. 22-23.57 Larry E. Rittenberg, Bradley J. Schwieger ve Karla M. Johnstone, Auditing: A Business Risk Ap-

proach, 8th Edition, Thomson South-Western, 2008, s.17.58 A. Kamil Uzun ve Grdoan Yurtsever, Kriz Ynetiminde Denetimin Rol, Haluk Sumer ve


58

denetimin tanmnda yer alan bamszlk ve objektif-lik kavramlar birbiri ile ilikili fakat ayr kavramlardr. Ob-jektiflik, kiisel bir zellikken, bamszlk i denetim birimiy-le ya da birimin faaliyetleriyle ilikilidir. Bamszlk zelliini tamamalar durumunda i denetilerin nyargsz ve tarafsz grler sunmas beklenemez.59

Kantlarn toplanmas, deerlendirilmesi ve raporlanma-snda olduka nemli olan objektiflik, bamsz analitik bir yaklam ifade eder ve denetinin denetledii alan ile ilgili yeterliliini gerektirir. Deneti ynetime ve dier kullanclara danmanlk ve gvence hizmeti salyorsa yine objektiflik ge-rekli ve nemlidir.60

Objektiflik, deerlendirmelerin, hkmlerin ve kararlarn tarafszln salar. Bamszlk, tarafszl tehdit eden kar atmalarndan uzak olmaktr. Objektiflik ve bamszlk her denetide bulunmas istenen zelliklerdendir.61

Objektiflii tehdit eden unsurlar yle sralanabilir:62

1. Kendi kendini deerlendirme: Deneti kendi almalarn deerlendirdiinde tarafszln kaybedebilir. rnein bir denetinin bir yl nce denetledii ilemleri tekrar denetlemek durumunda kalmas ya da birimin yeni bir uygulama balatmas durumunda nce danmanlk ya-pp sonraki yl bunu denetlemesi durumunda deneti tarafszln yitirme tehlikesi ile kar karyadr.

Helmut Pernsteiner (Ed.), Kriz Ynetimi, stanbul: stanbul Bilgi niversitesi Yaynlar, 2009, s.494.59 Hany B. Ahmed, Information Systems Development and the Chancing Role of Internal Audit,

University of Greenwich, Accounting and Finance, http://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstra-ct_id=1324159, 2007, s.7 (10 Eyll 2012).

60 Rittenberg ve di., s.758.61 Jane F. Mutchler, Independence and Objectivity: A Framework for Research Opportunities in

Internal Auditing, Andrew D. Bailey Jr., Audrey A. Gramling ve Sridhar Ramamoorti (Ed.), Re-search Opportunities in Internal Auditing, Florida: The Institute of Internal Auditors, 2003, s.234-235.

62 Mutchler s. 251-252.


59

2. Sosyal Bask: Deneti ilgili gruplardan gelen basklara maruz kaldnda tarafszln yitirebilir. Belli gruplar-dan gelen basklar denetilerin pheli durumlar gz ard etmesine neden olabilir.

3. Ekonomik karlar: Denetilerin gelecekteki istihdam olanaklar ya da cretlerini etkileyebilecek durumlarda bu tehdit artmaktadr.

4. Kiisel ilikiler ve samimiyet: Denetinin denetlenen iin sahibi ile iliki derecesi bazen denetimdeki tarafszl ortadan kaldrmaktadr.

5. Kltrel, rksal ve cinsiyete dayal nyarglar: Denetinin bu konularda nyarglara sahip olmas objektif davran-masn tehdit eden bir husustur.

6. Bilisel ynelim /pein hkm: Denetinin herhangi bir bilgiyi yorumlarken bilinsiz ve kastsz nyarglar ile ha-taya dmesi ve yanl sonuca varmas tehdidi. rnein eletirel bir denetim yaklamna sahip birinin pozitif ta-raflar grmemesi veya ar iyimser yaklama sahip bir denetinin olumsuz taraflar grmesinde zafiyet oluma-s gibi.

denetimin yukarya alnan tanmnda yer alan gvence ve danmanlk kavramlarn biraz daha ayrntlandrmak i denetimin daha iyi anlalmasna katk salayacaktr.

Gvence; i denetim kapsamna giren risk ynetimi, kontrol ve ynetiim sreleri gibi konularn, i denetim metodoloji-si erevesinde deerlendirilerek, deerlendirme sonularnn organizasyonun st ynetimi ile dier ilgililere sunulmasdr. denetilerin bamsz ve objektif hareket etmeleri, gvence hizmetlerine deer katmaktadr. unu belirtmeliyiz ki, i de-


60

netiler tarafndan verilen gvence hibir ekilde mutlak bir gvence olmayp makul bir gvence anlamna gelmektedir.63

Danmanlk ise; herhangi bir ynetsel sorumluluk stlen-meyen fakat kurumsal ilemlerin farkl departmanlarnda de-rinliine analiz yapma ansna sahip olan i denetilerin, ku-rumun faaliyetlerini gelitirmek ve onlara deer katmak iin kapsam ve niteliini denetledikleri kiilerle ortak olarak belir-ledikleri istiari faaliyetler anlamndadr. Planl i denetim faa-liyetleri dnda yer alan danmanlk faaliyetleri, zellikle yeni i srelerinin tasarm aamas ile mevcut srelerin iyiletiril-mesi ve kurum alanlarnn risk ynetimi, i kontrol, yne-tiim gibi alanlarda eitimi konularnda younlamakta ve i denetim faaliyetlerinde kaplad zaman gittike artmaktadr.64

2.1.1. DENETMN TARHSEL GELM

13. yzylda Venedik, Milano, Floransa gibi ticaret merkez-lerinde sz edildii grlen i denetim mesleine ilikin audi-tor unvan ilk defa 1289 ylnda ngilterede kullanlmtr. denetim, balangta deme ileminden nce faturalarn dar-dan bir kii tarafndan kontrol edilmesi ve dorulanmasndan oluuyordu.65

Profesyonel denetiliin ilk rgt 1581 ylnda Venedikte kurulmutur, 1850li yllarda skoya Fermanl Muhasebeciler Enstits tarafndan modern muhasebe denetimi yazl hale getirilmitir. ngiltereden Amerikaya g eden muhasebeciler,

63 etin zbek, Denetim -1 Kurumsal Ynetim Risk Ynetimi ve Kontrol, stanbul: Tide Yaynlar, 2012, s.97-99.

64 zbek, s.99-101.65 Theofanis Karagiorgos ve di., Conceptual Framework, Development Trends and Future Pros-

pects of Internal Audit: Theoretical Approach, http://www.drogalas.gr/uploads/publications/Conceptual_framework_ development_trends_and_future_prospects_of_internal_audit_Theore-tical_approach.pdf (30 Aralk 2012).


61

1886 ylnda, New Yorkta Sertifikal Kamu Muhasebecileri Ka-nununun karlmasn salamlardr. Yirminci yzyln ban-dan itibaren karmaklaan i srelerinin de etkisiyle i deneti-min kapsam ve ilevi deimeye balamtr. zellikle ngilizler, ABDde yaptklar nemli yatrmlarn bamsz olarak kontrol etme ihtiyac duyduklar iin denetim 19 uncu yzyl sresince yatrmclarla birlikte ngiltereden ABDye tanmtr.66

1900l yllarn banda, denetimin amac suiistimal ve usulszlk incelemelerinden ilgili taraflarn finansal tablolar-la ilgili ihtiyalarnn karlanmasna ynelmitir. Bu nedenle i denetim, modern sosyal ve ekonomik kalknmann rn-dr denilebilir.67

Endstri a sresince iletme organizasyonlarnda ve sis-temlerindeki karmaklk ve boyutlarda hzl ilerleme zellikle kinci Dnya Sava sonrasnda iletme organizasyonlar ve sis-temlerindeki deimeye paralel olarak i denetim uygulamala-rnda da kkl bir deiime yol amtr.68

18. yzylda Avrupa sanayi devriminin sonucu olarak ortaya kan devasa byk holdingler bu deiimi tevik etmitir. Hzla gelien retim teknolojisi, genileyen organizasyonel yaplar, eit-lenen ve byyen ynetsel kademeler nedeniyle irket yneticileri kontrol ve denetim ilevini kendi balarna yapamaz hale gelmi ve yneticiler kendi adlarna kontrol ve denetim iini srekli bir faaliyet olarak yapacak temsilcilere ihtiya duymulardr.69

1940lardan itibaren balayan sre; i denetim teorisinin sistematik bir ekilde ekillendirilmeye ve i denetim kuru-lularnn n plana kmaya balad bir dnemin balangc oldu. Modern denetim uygulamalarnda i kontrol sistemleri,

66 L.B. Sawyer, Sawyers Internal Auditing, The Practice and Modern Internal Auditing, Florida, 2001, s.19-44.

67 Karagiorgos ve di., s.2.68 Sawyer, s.443.69 Karagiorgos ve di., s.2-3.


62

nceleri uygulanan, her admn gzden geirilmesi ilemlerinin yerini almtr. Modern profesyonel i denetim uygulamalar; iki temel dnm noktas olan Victor Z. Brinkin Modern Denetim kitabnn baslmas ve gnmzde de i denetile-rin uluslararas dzeyde gl ve yaygn temsilcisi olan IIAnn nc kuruluu olarak Amerikan Denetiler Enstitsnn kurulmas ile 1941 ylnda domutur.70

1940l yllarda balayan kurumsal hzl gelime dnemi ile birlikte i denetim; ulat boyut, byyen ynetsel etkililik ve verimlilik ihtiyacnn performans denetimini ne karmas, biliim teknolojisinin gelimesi ve denetim metodolojilerinin deimesi sonucu kurumsal faaliyetlerin merkezinde etkili bir deiim arac olarak ilev grmeye balam ve sistematik bir ekil alarak hzl bir gelime gstermitir.

IIA, kurulduundan itibaren i denetim faaliyetlerinin kap-samnn belirlenmesi ve standartlarnn tespit edilmesi ile i denetilerin eitimlerine ilikin sertifika programlar ile profes-yonel anlamda i denetim faaliyetleri

Documents

İÇ DENETİM - gafa.com.trgafa.com.tr/FTP/Ic_Denetim.pdf · İç Denetim ve Çağdaş İç Denetim Uygulamalarını ... Ankete Katılanların Eğitim Durumu ... Bilişim Sistemleri