OCC - Sebenta_Contencioso Tributário

7/25/2019 OCC - Sebenta_Contencioso Tributrio

1/118

Contencioso Tributrio

Jesuno Alcntara Martins

Outubro 2011

DIS3011

Formao Distncia


2/118

ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTASContencioso Tributrio | DIS3011

2

FICHA TCNICA

Ttulo: Contencioso Tributrio

Autor: Jesuno Alcntara Martins

Capa e paginao:DCI - Departamento de Comunicao e Imagem da OTOC

Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas, 2011

Impresso por Peres - Soctip em setembro de 2011.

No permitida a utilizao deste Manual, para qualquer outro fim que no o indi-cado, sem autorizao prvia e por escrito da Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas,entidade que detm os direitos de autor.

Depsito-Legal: 325839/11


3/118


3

Lista de Abreviaturas 7

1. Introduo 9

2. Os Princpios da Actividade Tributria 11

Os princpios da legalidade, igualdade, justia e imparcialidade 11

3. Os Princpios do Procedimento Tributrio 13

3.1 O Princpio da Colaborao 13

3.2 O Princpio da Proporcionalidade 15

3.3 O Princpio do Inquisitrio 15

3.4 O Princpio da Deciso 16

3.5 O Princpio da Participao 18

3.6 O Princpio do Duplo Grau de Deciso 20

4. Outros Princpios da Actividade Tributria 23

4.1 Os Princpios da Certeza e da Segurana 23

4.2 O Princpio da Celeridade na Definio das Situaes Tributrias 26

5. Os Direitos dos Contribuintes 27

5.1 O Direito Informao 27

5.2 O Direito Fundamentao e Notificao dos Actos Tributrios 30

5.3 O Direito a Juros Indemnizatrios 35

5.4 O Direito ao Pagamento em Prestaes 37

5.5 O Direito Reduo das Coimas 39

6. O Direito a Solicitar a Interveno da Inspeco Tributria 43

7. O mbito do Procedimento Tributrio 45

7.1 As Aces Preparatrias ou Complementares de Informao e Fiscalizao Tributria 45

7.2 A Liquidao dos Tributos quando efectuada pela Administrao Tributria 46

7.3 A Reviso, Oficiosa ou por Iniciativa dos Interessados, dos Actos Tributrios 47

7.4 O Reconhecimento ou Revogao dos Benefcios Fiscais 48

7.5 A Emisso ou Revogao de outros Actos Administrativos em Matria Tributria 48

7.6 As Reclamaes e os Recursos Hierrquicos 48

7.7 A Avaliao Directa ou Indirecta dos Rendimentos ou Valores Patrimoniais 497.8 A Cobrana das Obrigaes Tributrias, na parte que no tiver Natureza Judicial 49

8. A Iniciativa do Procedimento Tributrio 51


4/118

9. O Procedimento de Inspeco Tributria 53

9.1 Caractersticas Fundamentais 53

9.2 Os Fins, Extenso e Lugar do Procedimento de Inspeco Tributria 55

9.3 As Etapas do Procedimento de Inspeco 56

9.4 A Prtica dos Actos de Inspeco 58

9.5 A Nota de Diligncia 58

9.6 O Projecto de Relatrio 59

9.7 O Direito de Audio 59

9.8 O Relatrio Final 60

10. As Competncias da Administrao Tributria 60

11. As Providncias Cautelares 63

11.1 Caracterizao das Providncias Cautelares 63

11.2 O Regime do Arresto 64

11.3 O Regime do Arrolamento 66

11.4 A Impugnao das Providncias Cautelares 67

11.5 Providncias Cautelares a favor do Contribuinte 69

12. O Processo de Execuo Fiscal 71

12.1 A Instaurao da Execuo Fiscal 73

12.2 A Citao do Executado 74

12.3 A Suspenso do Processo de Execuo Fiscal 79

12.4 A Penhora de Bens 80

12.5 A Venda de Bens 83

12.6 A Reverso da Execuo Fiscal 86

12.7 A Extino do Processo de Execuo Fiscal 89

13. Os Meios Impugnatrios de Natureza Administrativa 93

13.1 A Reclamao Graciosa 93

13.1.1 Os Fins e o Objecto 93

13.1.2 A Legitimidade e a Tempestividade 95

13.1.3 A Deciso 97

13.2 O Recurso Hierrquico 98


13.2.2 A Legitimidade e Tempestividade 99

13.2.3 A Deciso 99

13.3 O Pedido de Reviso da Matria Tributvel 100



13.3.3 A Deciso 103

13.4 O Pedido de Reviso dos Actos Tributrios 104

13.5 O Procedimento de Correco de Erros 105


5/118


5

14. Os Meios Impugnatrios de Natureza Judicial 107

14.1 A Impugnao Judicial 107



14.1.3 A Deciso 110

14.2 A Oposio Judicial 111


14.2.2 A Legitimidade e a Tempestividade 113

14.2.3 A Deciso 113

14.3 Embargos de Terceiro 114

14.4 A Reclamao das Decises do rgo da Execuo Fiscal 114

14.5 A Aco Administrativa Especial 115

14.6 A Aco para Reconhecimento de um Direito ou Interesse Legtimo em Matria Tributria 115

14.7 Os Meios Processuais Acessrios 116

14.7.1 Intimao para um Comportamento 116

14.7.2 A Intimao para Consulta de Documentos e Passagem de Certides 116

14.7.3 A Execuo de Julgados 117

14.8 Processo Especial de Derrogao de Sigilo Bancrio: Recurso Interposto pelo Contribuinte 117

15. A Arbitragem 121

16. Os Recursos Jurisdicionais 125

Bibliografia 127


6/118


7

L A

CAAD Centro de Arbitragem Administrativa

CC Cdigo Contributivo

CEC Cadastro Especial de Contribuintes

CIMT Cdigo do Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis

CIRE Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas

CIS Cdigo do Imposto do Selo

CPA Cdigo do Procedimento Administrativo

CIRC Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas

CIRS Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

CIVA Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado

CPC Cdigo de Processo Civil

CPPT Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio

CPT Cdigo de Processo Tributrio

CPTA Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos

CRP Constituio da Repblica Portuguesa

DGAIEC Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo

DGCI Direco-Geral dos ImpostosDSIT Direco de Servios de Inspeco Tributria

DSPCIT Direco de Servios Planeamento e Coordenao da Inspeco Tributria

EBF Estatuto dos Benefcios Fiscais

EU Unio Europeia

IMI Imposto Municipal sobre Imveis

IRC Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas

IRS Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

IVA Imposto sobre o Valor AcrescentadoLGT Lei Geral Tributria

PNAIT Plano Nacional de Actividades da Inspeco Tributria

RCPIT Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria

RFICT Regime de Fiscalizao da Iniciativa do Contribuinte ou de Terceiro

RGCO Regime Geral das Contra-Ordenaes

RGIT Regime Geral das Infraces Tributrias

STA Supremo Tribunal Administrativo

TAF Tribunal Administrativo e Fiscal

TCA - Tribunal Central Administrativo


7/118


9

1. I

O sistema fiscal visa a satisfao das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades pblicase uma repartio justa dos rendimentos e da riqueza. Temos aqui, consequentemente, a razo da exis-tncia dos impostos, das taxas e demais espcies tributrias. Esta relao de receptor e de pagador detributos assenta na relao jurdica tributria que, tendo na sua origem o facto tributrio, motivadora

de tenses, incompreenses e de conflitualidade entre a Administrao Tributria e a generalidade doscontribuintes. Com efeito, o facto tributrio uma realidade econmica, consubstanciada na transmissoou aquisio de bens, na prestao de servios, ou na aquisio de rendimentos, subsumvel nas normasde incidncia de um tributo, em funo do exerccio, ou no, de uma determinada actividade econmica.Estamos, portanto, perante realidades factuais enquadrveis em normativos jurdicos complexos, cujapercepo e domnio no de acesso fcil e gratificante. Todavia, o conhecimento do ordenamento jur-dico tributrio fundamental generalidade dos contribuintes e dos agentes econmicos em particular,na medida em que no pode ser invocado o seu desconhecimento para justificar o incumprimento dasobrigaes tributrias, e, sendo inquestionvel que a sua correcta e inteligente utilizao pode ser umfactor de poupana, impe-se que os contribuintes procedam adequada aplicao das normas tribut-rias, de modo a que, em face de condutas e comportamentos tica e legalmente irrepreensveis, possam

exigir Administrao Tributria, em particular, e ao Estado, em geral, a tutela plena e efectiva dos seusdireitos e interesses legalmente protegidos.

Para tanto, necessrio que os contribuintes, e tambm os profissionais que desenvolvem a sua acti-vidade nos domnios da fiscalidade, tenham um exigente conhecimento das normas tributrias subs-tantivas, mas, outrossim, das normas e procedimentos processuais. Na verdade, o acesso ao direitoe a realizao da justia no exige, necessariamente, a presena de causdicos. Com efeito, todos nspodemos contribuir para a sua concretizao, pois, o direito traduzido na equidade e na justia umprimado constitucional que assiste a todos os cidados.

Com o presente curso sobre o Contencioso Tributrio nosso propsito, de uma forma generosa, simplese sem excessiva teorizao jurdica, participar na difcil, mas edificante e estimulante, actividade deaquisio e transformao do conhecimento tcnico-tributrio, cuja posse um atributo indispensvelao exerccio da nossa actividade profissional. Enunciam-se, ento, os princpios da actividade tribut-ria, do procedimento tributrio e do processo judicial tributrio. Quanto ao procedimento tributrioprocura-se, em oposio ao processo judicial tributrio, balizar o seu mbito e explicar a finalidade dosdiversos procedimentos, e traar as linhas estruturantes do instituto da caducidade e da prescrio ede outras figuras tributrias, sem esquecer o direito informao e o dever de fundamentar e notificaros actos tributrios.

Ora, sendo a relao jurdica, por natureza, geradora de conflitos entre os seus sujeitos, perante o acer-vo de meios impugnatrios de natureza administrativa ou judicial, entende-se ser essencial explicara finalidade de cada meio processual, por forma a induzir conhecimento e determinao tcnica naescolha do meio adequado para invocar a ilegalidade da liquidao do tributo ou a inexigibilidade dadvida exequenda e acrescido. O mesmo acontece em relao s correces meramente aritmticas ou avaliao indirecta da matria tributvel. O edifcio dos direitos e garantias dos contribuintes ro-busto e estruturado com muitos complexos e divises, pelo que fundamental conhecer o caminhopara obter a execuo do direito, designadamente quando se solicita uma informao ou a consulta de


8/118


10

documentos ou processos e se contemplado com uma deciso de indeferimento ou com a inrcia ouomisso dos rgos da Administrao Tributria. Igual situao se coloca perante o deferimento de umareclamao graciosa ou uma sentena judicial favorvel ao contribuinte, cuja execuo no concreti-zada ou os juros indemnizatrios, cujo direito foi reconhecido, no so pagos.

No captulo da cobrana coerciva, o contribuinte precisa de saber reagir a um acto de penhora ilegal, nulidade da citao ou, ainda, ilegitimidade da pessoa citada por efectivao da responsabilidadesubsidiria. So imensos os actos tributrios ou em matria tributria que podem afectar a situaotributria dos contribuintes, pelo que necessrio saber qualificar as situaes e identificar o meioprocessual adequado para fazer valer o respectivo direito e que, em caso de decaimento, possvelrecorrer aos tribunais tributrios superiores. todo este manancial de procedimentos, meios proces-suais, direitos e deveres jurdico-tributrios, sem olvidar a arbitragem tributria, que se enunciam edescrevem, em ordem a proporcionar um mais amplo e profundo conhecimento destas temticas, comvista a facilitar o exerccio de direitos e, concomitantemente, contribuir para a celeridade e incrementoda justia tributria.

Com este curso queremos garantir que qualquer acto tributrio lesivo dos vossos direitos ou legti-

mos interesses, ou das entidades a quem prestam servio, no deixar de ser impugnado ou objecto derecurso segundo o paradigma de que [a] todo o direito, excepto quando a lei determine o contrrio,corresponde a aco adequada a faz-lo reconhecer em juzo, a prevenir ou reparar a violao dele e arealiz-lo coercivamente, bem como os procedimentos necessrios para acautelar o efeito til da ac-o (n. 2 do artigo 2. do Cdigo de Processo Civil).


9/118


11

2. O P A T

Os princpios da legalidade, igualdade, justia e imparcialidade

A Administrao Tributria exerce as suas atribuies na prossecuo do interesse pblico, de acordo

com os princpios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justia, da imparcialidade e daceleridade, no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributados. Estes princ-pios emergem do artigo 266. da Constituio da Repblica Portuguesa (CRP) e, no domnio do direitotributrio, esto plasmados no artigo 55. da Lei Geral Tributria (LGT).

semelhana do que acontece com a administrao pblica em geral, a Administrao Tributria deveactuar em obedincia lei e ao direito, dentro dos limites dos poderes que lhes estejam atribudos e emconformidade com os fins para que os mesmos poderes lhes foram cometidos. o que resulta do artigo3. do Cdigo de Procedimento Administrativo (CPA). De igual modo, e muito prximos do princpio dalegalidade, haver que mencionar os princpios da igualdade, da justia e da imparcialidade. O primei-ro, significa que a administrao nas suas relaes com os particulares no pode privilegiar, beneficiar,prejudicar, privar de qualquer direito ou isentar de qualquer dever nenhum administrando em razo

da ascendncia, sexo, raa, lngua, territrio de origem, religio, convices polticas ou ideolgicas,instruo, situao econmica ou condio social. O princpio da imparcialidade pressupe a existn-cia de critrios de justia e iseno na averiguao dos factos tributrios e de verdade no apuramento dasituao tributria dos contribuintes, atravs da utilizao de critrios uniformes de modo a reforar aconfiana dos contribuintes na Administrao Tributria.

A observncia de todos estes princpios concorre para a realizao da justia.


10/118


13

3. O P P T

3.1 O Princpio da Colaborao

O princpio da colaborao pressupe uma estreita cooperao entre a Administrao Tributria e oscontribuintes, de modo a incentivar a participao destes no desenvolvimento da actividade admi-

nistrativa tributria. Esta colaborao deve desenvolver-se segundo as regras da boa-f, visto que sassim possvel criar um clima de confiana entre os rgos da Administrao Tributria e os contri-buintes. No artigo 59. da LGT impe-se um dever de colaborao recproco entre os rgos da Admi-nistrao Tributria e os contribuintes, presumindo que a actuao de ambos se desenvolve em funodas regras da boa-f.

A colaborao da Administrao Tributria compreende um amplo, regular e sistemtico dever de in-formao sobre os direitos e deveres dos contribuintes, integrando vertentes to diversificadas comoas seguintes:

a. A publicao, no prazo de seis meses, das orientaes genricas seguidas sobre a interpreta-o das normas tributrias;

b. A assistncia necessria ao cumprimento dos deveres acessrios;c. A notificao do sujeito passivo ou demais interessados para esclarecimento das dvidas

sobre as suas declaraes ou documentos;

d. A informao vinculativa sobre as situaes tributrias ou os pressupostos ainda no con-cretizados dos benefcios fiscais;

e. O esclarecimento regular e atempado das fundadas dvidas sobre a interpretao e aplicaodas normas tributrias;

f. O acesso, a ttulo pessoal ou mediante representante, aos seus processos individuais ou, nostermos da lei, queles em que tenham interesse directo, pessoal e legtimo;

g. A criao, por lei, em casos justificados, de regimes simplificados de tributao e a limitao

das obrigaes acessrias s necessrias ao apuramento da situao tributria dos sujeitospassivos;

h. A publicao, nos termos da lei, dos benefcios ou outras vantagens fiscais, salvo quando asua concesso no comporte qualquer margem de livre apreciao da Administrao Tribu-tria;

i. O direito ao conhecimento pelos contribuintes da identidade dos funcionrios responsveispela direco dos procedimentos que lhes respeitem;

j. A comunicao antecipada do incio da inspeco da escrita, com a indicao do seu mbitoe extenso e dos direitos e deveres que assistem ao sujeito passivo.

O princpio da colaborao implica que a Administrao Tributria esclarea os contribuintes e outrosobrigados tributrios sobre a necessidade de apresentao de declaraes, reclamaes e peties e aprtica de quaisquer outros actos necessrios ao exerccio dos seus direitos, incluindo a correco deerros ou omisses manifestas que se observem.


11/118


14

Por sua vez, o contribuinte cooperar de boa-f na instruo do procedimento, esclarecendo de modocompleto e verdadeiro os factos de que tenha conhecimento e oferecendo os meios de prova a que tenhaacesso.

fundamental que o contribuinte colabore e coopere com a Administrao Tributria no apuramento

da sua situao tributria, prestando todos os esclarecimentos solicitados e apresentando os documen-tos necessrios clarificao e compreenso das operaes econmicas evidenciadas na sua escrita oucontabilidade.

Sublinha-se que a ausncia de cooperao do contribuinte, em regra, -lhe desfavorvel, porquanto, susceptvel de configurar uma situao de infraco que no deixar de ser sancionada pela admi-nistrao com inevitveis efeitos negativos para o contribuinte. Por exemplo, a falta de prestao deinformaes ou esclarecimentos no prazo que lhe tenha sido exigido pela Administrao Tributriaconstitui, nos termos do n. 1 do artigo 117. do Regime Geral das Infraces Tributrias (RGIT), umacontra-ordenao, bem como a recusa de entrega, exibio ou apresentao de escrita ou documentosfiscalmente relevantes constitui a contra-ordenao prevista no artigo 113. do RGIT.

No domnio do procedimento de inspeco tributria, e face ao normativo do artigo 10. do RegimeComplementar do Procedimento de Inspeco Tributria (RCPIT), a falta de cooperao dos sujeitospassivos e demais obrigados tributrios no procedimento de inspeco pode, quando ilegtima, consti-tuir fundamento de aplicao de mtodos indirectos de tributao, nos termos da lei.

Esta falta de cooperao ocorrer sempre que, na sequncia de notificao para o efeito, o contribuinte,ou o seu representante legal, no proceda prestao das informaes ou esclarecimentos solicitadospelos servios da Administrao Tributria ou no apresente os documentos por aquela exigidos.

O procedimento de inspeco tributria visa a descoberta da verdade material sobre a situao tribu-tria do contribuinte, devendo os meios a utilizar pela Administrao Tributria, bem como os deveresde colaborao mtua, ser adequados e proporcionais aos objectivos a prosseguir e fins a alcanar. Afalta de cooperao do contribuinte no mbito do procedimento de inspeco tributria s legtima se

o mesmo implicar alguma das situaes seguintes:a. O acesso habitao do contribuinte;

b. A consulta de elementos abrangidos pelo segredo profissional, bancrio ou qualquer outrodever de sigilo legalmente regulado, salvos os casos de consentimento do titular ou de der-rogao do dever de sigilo bancrio pela Administrao Tributria legalmente admitidos;

c. O acesso a factos da vida ntima dos cidados;

d. A violao dos direitos de personalidade e outros direitos, liberdades e garantias dos cida-dos, nos termos e limites previstos na Constituio e na lei.

A falta de colaborao do contribuinte ou demais obrigados tributrios no procedimento de inspec-

o tributria pode ser acompanhada por uma atitude de oposio execuo dos actos de inspec-o, porm, esta apenas poder ocorrer com fundamento na falta de credenciao do(s) funcionrio(s)incumbido(s) de realizar a aco de inspeco.

O funcionrio est devidamente credenciado sempre que se faa acompanhar de ordem de servioemitida pelo servio da administrao tributria competente ou, quando os fins do procedimento noexigirem a emisso daquela, por cpia do despacho do superior hierrquico que tiver determinado arealizao do procedimento ou a prtica do acto de inspeco.

Importa no olvidar que, nos termos do artigo 32. do RCPIT, a falta de colaborao e a oposio acoda inspeco tributria, quando ilegtima, pode, nos termos da lei, fazer incorrer o infractor em res-ponsabilidade disciplinar, contra-ordenacional ou criminal.

Em observncia do princpio da colaborao, a Administrao Tributria procurar, sempre que pos-svel, a cooperao da entidade inspeccionada para esclarecer as dvidas suscitadas no mbito do pro-cedimento de inspeco e, quando no estiver em causa o xito da aco ou o dever de sigilo sobre asituao tributria de terceiros, deve facultar quela as informaes ou outros elementos que ela lhe so-


12/118


15

licitar e sejam comprovadamente necessrios ao cumprimento dos seus deveres tributrios acessrios.

A falta de cooperao do contribuinte ainda tem por efeito a suspenso dos prazos do procedimentotributrio n. 4 do artigo 57. da LGT sempre que uma vez notificado, o contribuinte no colabore deboa-f na instruo do procedimento e no esclarecimento dos factos de modo a permitir a clere e efi-

caz concluso do mesmo, bem como, nos termos do artigo 53. do CPPT, qualquer procedimento tribu-trio da iniciativa do contribuinte ser arquivado caso fique parado por perodo superior a 90 dias pormotivo imputvel ao contribuinte. O arquivamento do procedimento tributrio um efeito directo doincumprimento dos deveres de colaborao por parte do contribuinte, sendo que aquele no ocorre semque previamente a Administrao Tributria notifique o contribuinte a inform-lo dessa consequncia.

Por fim, sublinhe-se que, salvo quando for legtima a recusa da prestao de informaes, o incum-primento por parte do contribuinte dos deveres de esclarecimento sobre a sua situao tributria fazcessar a presuno de veracidade e de boa-f de que beneficiam as declaraes apresentadas pelos con-tribuintes nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidadeou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislao comercial e fiscal artigo75. da LGT.

A observncia mtua do princpio da colaborao e da boa-f essencial celeridade do procedimentotributrio e concorre para a justia e equidade do sistema fiscal.

3.2 O Princpio da Proporcionalidade

O princpio da proporcionalidade pressupe que os actos a adoptar no procedimento tributrio so osadequados aos objectivos a atingir o que obriga a Administrao Tributria a abster-se de impor aoscontribuintes obrigaes que sejam desnecessrias satisfao dos fins que visa prosseguir. O n. 4 doartigo 63 da LGT explicita este princpio em sede de procedimento externo de inspeco ao reafirmarque, em regra, s deve ocorrer um nico procedimento externo de inspeco ao mesmo sujeito passivoou obrigado tributrio, imposto e perodo de tributao. A interveno da Administrao Tributria

deve ser apenas a necessria para alcanar os objectivos que lhe esto adstritos - interveno mnima-, evitando-se assim, porque desnecessrio e contrrio aos objectivos de eficcia que devem estar sub-

jacentes sua actuao, que o contribuinte seja sucessivamente inspeccionado s mesmas realidadestributrias (antes de 1 de Janeiro de 1999 o nico limite actividade inspectiva acabava por ser o prprioprazo da caducidade do direito liquidao, ou seja, os cinco anos previstos no artigo 33 do Cdigo deProcesso Tributrio, aprovado pelo Decreto-Lei n. 154/91, de 23 de Abril). S excepcionalmente, nassituaes previstas no n. 4 do artigo 63. da LGT, esta regra da irrepetibilidade pode ser contornada.Concretamente, s em face de: (a) a ocorrncia de factos novos (o que pressupe uma deciso funda-mentada do Director Geral dos Impostos/Alfndegas); (b) a confirmao dos pressupostos de direitosque o contribuinte invoca perante a administrao; (c) a necessidade de novo apuramento da situaotributria do sujeito passivo inspeccionado em virtude de factos apurados junto de terceiros com quem

o mesmo mantm relaes econmicas.No tocante ao procedimento de inspeco interna, em relao ao mesmo sujeito passivo ou obriga-do tributrio, imposto e perodo de tributao, podem ser, para apuramento da situao tributria docontribuinte, realizadas as aces de inspeco que a administrao tributria entender necessrias econvenientes, sendo certo que esta possibilidade no coloca em causa o princpio da proporcionalidade,quanto muito poder colocar interrogaes quanto eficcia e eficincia da actuao da Administra-o Tributria.

3.3 O Princpio do Inquisitrio

No procedimento tributrio, a Administrao Tributria deve realizar todas as diligncias necessrias

satisfao do interesse pblico e descoberta da verdade material, no estando subordinada inicia-tiva do autor do pedido.

O princpio do inquisitrio um corolrio do objectivo da prossecuo do interesse pblico que se im-


13/118


16

pe actividade da Administrao em geral, por oposio ao princpio do dispositivo que domina noprocesso civil, devendo ser conjugado com a eficcia e celeridade da actividade tributria.

O princpio do inquisitrio - ou da oficialidade ou verdade real significa ser a Administrao Tribu-tria quem dirige o procedimento, determinando, mesmo nos casos em que tenha sido iniciado, no

oficiosamente, mas por solicitao dos interessados, o modo como se desenvolve.Este princpio tem subjacente uma concepo finalista do procedimento, porquanto constitui seu ob-

jectivo a satisfao do interesse pblico e a descoberta da verdade material em detrimento de umaverdade meramente formal. Tem, em consequncia, por corolrio no estar a Administrao Tributrialimitada na conduo do procedimento pelas pretenses dos contribuintes ou outros obrigados tribu-trios, cabe-lhe, pois, um papel activo na busca da prova e na direco do procedimento, podendo pro-ceder oficiosamente a todas as diligncias que reputar convenientes para a instruo do procedimento.No exigvel para essas diligncias o impulso do interessado, o que, porm, no dispensa o dever decolaborao deste, nem significa que do seu incumprimento no possam ser extradas ilaes em ma-tria probatria.

O princpio do inquisitrio e o dever de celeridade determinam a escolha das diligncias instrutriasmenos onerosas para o interessado quando seja possvel atingir o mesmo objectivo de diversas formas.A este princpio est, portanto, associada a informalidade ou flexibilidade do procedimento tributrio,que uma garantia de que o rgo instrutor tem a liberdade da escolha das diligncias necessrias paraa satisfao do interesse pblico e a descoberta da verdade material.

Vejamos o alcance do princpio do inquisitrio num caso concreto1: apresentando o contribuinte comoprova de pagamentos feitos a um empreiteiro por trabalhos por este realizados num imvel apenas ocomprovativo de cheques (nicos documentos na sua posse) legtimo que a Administrao Fiscal noaceite, como comprovativo daquele pagamento, os referidos cheques. As despesas devem ser documen-tadas atravs de factura / recibo, porm, e na decorrncia do princpio do inquisitrio, a AdministraoFiscal pode exigir ao contribuinte outras provas e efectuar, face a tal princpio, as diligncias tendentesa demonstrar a afectao de tais pagamentos quela finalidade. No limite, pode efectuar uma inspeco escrita do empreiteiro, diligncia que est vedada ao contribuinte. O princpio do inquisitrio situa-sea montante do nus de prova, o qual, conforme previsto no n. 1 do artigo 74. da LGT, determina que[o] nus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administrao tributria ou dos contribuin-tes recai sobre quem os invoque.

Outra situao em que importa analisar o impacto do princpio do inquisitrio o caso, por exemplo, deresultar da apreciao de reclamao graciosa extempornea o dever legal de reviso do acto tributriocom fundamento em erro imputvel aos servios nos termos do n. 1 do artigo 78. da LGT, situao emque a reviso no deve deixar de se realizar, no obstante a reclamao graciosa ter sido apresentadafora de prazo, caso o prazo de reviso oficiosa ainda no tenha terminado, daqui resultando a sobrepo-sio da verdade material sobre a verdade formal.

A no averiguao dos elementos necessrios descoberta da verdade material, com a consequenteviolao do princpio do inquisitrio, fundamento de ilegalidade do acto tributrio ou em matriatributria.

3.4 O Princpio da Deciso

A Administrao Tributria est obrigada a pronunciar-se sobre todos os assuntos da sua competnciaque lhe sejam apresentados por meio de reclamao, recursos, representaes, exposies, queixa ouquaisquer outros meios previstos na lei pelos sujeitos passivos ou quem tiver interesse legtimo.

Este dever de deciso previsto no artigo 56. da LGT impe Administrao Tributria um dever depronncia sobre todas as matrias que caibam dentro da sua competncia artigo 10. do CPPT e que

lhe sejam apresentadas pelos contribuintes. No entanto, este dever no significa que toda a reclamao,

1 Cfr. Ac. do STA , de 21.10.2009, Proc.0583/09, 2 Seco


14/118


17

petio, exposio, recurso ou queixa d origem a um procedimento, porque tal colocaria em risco anormalidade do exerccio da actividade tributria, que assenta na prtica de actos de massa (por exem-plo, actos de liquidao, rotinas informticas para verificao do cumprimento das obrigaes acess-rias, actos de penhora, etc.) e um excessivo nmero de procedimentos bloquearia a actividade tribut-ria, pelo que a deciso procedimental exige que se verifique, cumulativamente, o preenchimento dospressupostos procedimentais de natureza subjectiva (legitimidade do sujeito) e de natureza objectiva(tempestividade e inteligibilidade do pedido). A existncia de dever de deciso procedimental dependede a pretenso do contribuinte se ajustar a qualquer dos tipos de procedimento tributrio previsto nasleis tributrias artigo 54. da LGT e artigo 44. do CPPT.

A consagrao de um princpio de deciso por parte dos rgos da Administrao Tributria pretendeno apenas que esta se pronuncie, sempre que para tanto solicitada pelos contribuintes, mas tambmassegurar a proteco destes em face das omisses ilegais, designadamente garantindo a formao doacto tcito pela previso genrica do dever legal de decidir.

Do incumprimento deste dever e sempre que existe dever de deciso depende o direito de impug-nao judicial ou de interposio de aco administrativa especial dos actos tributrios ou em matria

tributria, com base em presuno de indeferimento tcito. Em face dos normativos dos n.s 1 e 5 doartigo 57. da LGT, o contribuinte pode presumir o indeferimento tcito da sua pretenso aps o termodo prazo de seis meses a contar da entrada do seu pedido no servio territorialmente competente paraa deciso. O acto de indeferimento tcito s se forma quando h dever de deciso, pois, caso contrrio,no se podem extrair quaisquer efeitos legais do silncio da Administrao Tributria sobre a matriaquestionada.

O n. 2 do artigo 56. da LGT estabelece que no existe dever de deciso se sobre a pretenso do con-tribuinte j se tiver formado caso resolvido, entendendo-se por este, no domnio do direito tributrio,a precluso (o decurso) dos prazos, geral ou especiais, para reviso dos actos tributrios. Nos termosdaquele normativo a Administrao Tributria no est obrigada a decidir quando:

a. A Administrao Tributria se tiver pronunciado h menos de dois anos sobre o pedido domesmo autor com idnticos objecto e fundamentos; ou

b. Quando tiver sido ultrapassado o prazo legal de reviso do acto tributrio.

Para aferir da precluso do prazo legal de reviso do acto tributrio necessrio atentar nos normativosdo artigo 78. da LGT, maxime, o seu n. 1 que prescreve que o prazo de reviso do acto tributrio, e des-de que o fundamento desta seja imputvel a erro dos servios, de quatro anos a contar da notificaoda liquidao ou a todo o tempo se o tributo ainda no tiver sido pago. Neste ltimo caso, o acto tribut-rio pode ser revisto at que ocorra a prescrio da dvida, pois, aps o reconhecimento da prescrio areviso do acto tributrio no tem qualquer efeito til, e a Administrao Tributria, nos termos da lei,est proibida de praticar actos inteis.

Pretende-se, assim, evitar a insegurana que resultaria para a Administrao Tributria da circuns-tncia de, ao abrigo deste princpio da deciso, os actos tributrios poderem ser revistos para alm dosprazos legais, da que s h dever de deciso se e na medida em que desta no resulte o alargamento dosreferidos prazos.

A jurisprudncia dominante do Supremo Tribunal Administrativo (STA) vai no sentido de que mesmoque j tenham decorrido dois anos sobre a apresentao da primeira pretenso do contribuinte, se sobreela se tiver formado caso resolvido, a nova deciso da questo, se os seus fundamentos forem idnticosaos da deciso anterior, no passa de um acto confirmativo, insusceptvel, por isso, de aco judicial.

Acto confirmativo o que se limita a reiterar uma deciso anteriormente tomada, sem nada acrescentarao seu contedo, e sem que entretanto tenha ocorrido alterao dos pressupostos de facto e de direito,verificando-se ainda identidade de sujeitos, de objecto e dos respectivos fundamentos. O acto adminis-

trativo confirmativo de outro anterior s irrecorrvel contenciosamente se entre os dois actos existirtotal identidade de sujeitos, de objecto, de contedo, de pressupostos ou circunstncias de deciso, defundamentao e de eficcia, isto , o acto confirmativo nada inova na ordem jurdica, no tem qual-quer poder gentico, nada acrescenta ou tira ao acto confirmado; este que define a situao jurdica do


15/118


18

administrado. Por exemplo, meramente confirmativo de outro, o acto que, em vista da mesma situa-o fctica e regime jurdico e com idntica fundamentao, mantm acto anterior de arquivamento depedido de reviso do acto de liquidao de imposto.

3.5 O Princpio da ParticipaoA participao dos cidados na formao das decises ou deliberaes que lhes disserem respeito umprincpio com consagrao no n. 5 do artigo 267. da Constituio da Repblica Portuguesa (CRP). Coma entrada em vigor da LGT 1 de Janeiro de 1999 o princpio da participao passou a integrar o lequedos princpios conformadores do procedimento tributrio e, consequentemente, configura uma dasmais recentes garantias dos contribuintes, que se traduz na possibilidade dos mesmos se pronunciaremantes da Administrao Tributria proferir uma deciso de sentido desfavorvel aos seus direitos e inte-resses legalmente protegidos. A participao dos contribuintes no processo de tomada de decises con-substancia uma funo legitimadora e concorre para um aumento de eficcia no exerccio da actividadetributria. A participao dos contribuintes no procedimento tributrio materializa-se pelo exercciodo direito de audio prvia a que se refere o artigo 60. da LGT e o artigo 60. do Regime Complementar

do Procedimento de Inspeco Tributria (RCPIT), que a administrao no deve postergar. Sempreque um rgo da Administrao Tributria perspective uma deciso desfavorvel ao contribuinte, an-tes da tomada de deciso, deve proceder notificao, por carta registada (n. 3 do artigo 60. da LGT)do destinatrio do acto para este exercer o direito de audio. Pretende-se que o contribuinte venha aoprocedimento invocar os argumentos que considera pertinentes no sentido de convencer a Adminis-trao Tributria a proferir uma deciso que lhe seja favorvel, no todo ou em parte. Se isso acontecer,de alguma forma ser lcito afirmar que a deciso no apenas da Administrao Tributria mas tam-bm do contribuinte deciso participada.Por outro lado, expectvel que o contribuinte que logrouconvencer a administrao com os seus argumentos e, em consequncia, motivou a alterao do pro-

jecto de deciso, no venha mais tarde, por exemplo em face do acto tributrio de liquidao, entrar emconflitualidade com a Administrao Tributria, atravs de meios impugnatrios de natureza adminis-

trativa ou judicial. A participao dos contribuintes no procedimento tributrio potencia a diminuiodo contencioso tributrio e incrementa a eficcia da actividade tributria. O direito de audio umafaculdade do contribuinte, pelo que, no caso do contribuinte no o exercer, no resulta da qualquerimpossibilidade de mais tarde serem accionadas outras garantias, designadamente de tipo processual,como o caso da reclamao graciosa ou da impugnao judicial. Por outras palavras, o contribuinteexerce o seu direito de audio se o pretender, mas sem que isso lhe traga associado qualquer penali-zao ao nvel do exerccio de outras garantias previstas na lei.

O n. 5 do artigo 60. da LGT prescreve que: o prazo do exerccio oralmente ou por escrito do direitode audio, no pode ser inferior a 8 nem superior a 15 dias. Esta a regra geral que determina o prazopara o exerccio do direito de audio. Porm, existem regras especiais que fixam outro prazo, quer emrelao ao prazo mnimo, quer em relao ao prazo mximo. Vejamos ento que, por fora da norma do

n. 2 do artigo 60. do RCPIT, no procedimento de inspeco tributria no pode ser fixado ao contri-buinte um prazo inferior a 10 dias para o exerccio do direito de audio, mas o prazo mximo coincidecom o previsto no n. 6 do artigo 60. da LGT 15 dias. No tocante ao procedimento prprio para apli-cao das normas antiabuso, o direito de audio exercido no prazo de 30 dias n. 5 do artigo 63. doCPPT. Importa, ento, sistematizar os prazos para o exerccio do direito de audio:

No procedimento tributrio, genericamente, o prazo entre 8 a 15 dias;

No procedimento de inspeco tributria, interno ou externo, o prazo entre 10 a 15 dias;

No procedimento prprio para aplicao de normas antiabuso o prazo de 30 dias.

Quanto forma para o exerccio do direito de audio, a lei - n. 6 do artigo 60. da LGT parece dei-xar na discricionariedade do contribuinte a escolha pelo exerccio oral ou escrito. Ser assim, caso na

notificao dirigida ao contribuinte no seja fixada expressamente a forma do exerccio do direito, po-rm, se a administrao determinar que o direito de audio para ser exercido atravs de articuladoescrito, o contribuinte no pode exerc-lo oralmente, salvo em casos excepcionais, como, por exemplo,


16/118


19

o contribuinte no saber escrever, o que actualmente , praticamente, um situao inverificvel. Estedireito da Administrao Tributria determinar a forma do exerccio do direito de audio resulta daarticulao da norma do n. 2 do artigo 45. do CPPT com a norma do n. 2 do artigo 100. do Cdigo deProcedimento Administrativo (CPA). Sempre que o exerccio do direito de audio seja realizado atravsde declarao oral, o mesmo reduzido a termo escrito. Importa, assim, concluir que a deciso de ouviro contribuinte por forma escrita ou oral depende exclusivamente do instrutor, que dever ponderar oque ser mais conveniente para a celeridade do procedimento atendendo natureza do mesmo, sendoesta deciso discricionria. Nos termos do artigo 71. da LGT, o instrutor o rgo da AdministraoTributria competente para a deciso do procedimento tributrio.

Em face do n. 1 do artigo 60. da LGT, a participao do contribuinte na formao das decises, dever--se- verificar previamente deciso final nas situaes seguintes:

a. Antes da liquidao;

b. Antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamaes, recursos ou peties;

c. Antes da revogao de qualquer benefcio ou acto administrativo em matria fiscal;

d. Antes da deciso de aplicao de mtodos indirectos;

e. Antes da concluso do relatrio da inspeco tributria.

Porm, sempre que o contribuinte tenha sido ouvido nalguma das fases do procedimento referidas nasalneas b) a e), dispensada a sua audio antes da liquidao, salvo se no procedimento de liquidaoexistirem ou forem invocados factos sobre os quais o contribuinte ainda no se tenha pronunciado.

De igual modo, a lei fixa n. 2 do artigo 60. da LGT as situaes em que existe dispensa de direito deaudio, e que so:

a. No caso de a liquidao ser efectuada com base na declarao do contribuinte ou a deciso dopedido, reclamao, recurso, ou petio, lhe ser favorvel;

b. No caso de a liquidao ser efectuada oficiosamente, com base em valores objectivos previs-tos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentao da declarao emfalta, sem que o tenha feito.

No entanto, a dispensa de direito de audio s se verificar quando a satisfao do interesse do contri-buinte seja completa; se a deciso for condicionada ou apenas parcialmente favorvel, no ser dispen-sada a audincia prvia. evidente que, num caso em que a audincia tenha sido dispensada pelo ins-trutor com fundamento numa das situaes antes descrita, se depois o rgo competente para a decisopretender tomar uma deciso desfavorvel ao contribuinte, este ter de ser ouvido antes de ser proferidaa deciso final. Em princpio, o rgo competente para a deciso mandar baixar o procedimento aoinstrutor para que este realize a diligncia audio do interessado. Esta ocorrncia poder-se- verifi-car, designadamente, na situao prevista no n. 2 do artigo 71. da LGT.

O direito de audio constitui uma formalidade essencial a observar nos procedimentos de primeirograu, pelo que nos procedimentos de 2. grau reclamao graciosa, recurso hierrquico s haverlugar a audio do contribuinte quando o fundamento da deciso se basear em matria de facto nova,isto , em factos que no constavam do procedimento de primeiro grau, porquanto, de acordo com oprincpio da unidade do procedimento, apenas quando, nos procedimentos de segundo grau, se abrirnova fase instrutria, tem lugar o direito de audio. Este direito no existe nos procedimentos de se-gundo grau quando a deciso se basear nos mesmos factos que fundamentaram a deciso anterior.

A falta de audio do contribuinte no procedimento tributrio fora das situaes previstas nos n.s 2 e 3do artigo 60. da LGT invalida os actos praticados pela Administrao Tributria, tornando-os anul-veis por vcio de forma. Porm, esta invalidade no prejudica a renovao do acto, semelhana do que

acontece no caso de acto anulvel por falta de fundamentao. Contudo, a prtica do novo acto s podeocorrer dentro dos prazos prescritos na lei, por exemplo, um novo acto de liquidao s possvel casoainda no tenha caducado o prazo para o exerccio do direito liquidao do tributo - artigo 45. da LGT.


17/118


20

Importa, ainda, sublinhar que a inobservncia do dever de audio dos contribuintes aps a instruoprocedimental no fundamento de anulao do acto sempre que, atravs de um juzo de prognosepstuma, se conclua que a deciso tomada era a nica possvel. Da que se possa afirmar que a falta deaudio dos interessados no prejudica a validade do acto tributrio ou em matria tributria quandose conclua que, fossem quais fossem os dados carreados pelo contribuinte para o procedimento atravsdo exerccio do direito de audio, o acto praticado seria sempre o mesmo. A formalidade essencial dodireito de audio degrada-se, pois, em formalidade no essencial caso se conclua que a participao docontribuinte, de forma evidente e objectiva, no poderia ter produzido qualquer influncia na decisofinal.

Para efeitos do exerccio do direito de audio, a Administrao Tributria notificar, atravs de cartaregistada n. 4 do artigo 60. da LGT - o contribuinte, enviando-lhe o projecto de deciso com a res-pectiva fundamentao. A notificao deve fornecer ao interessado os elementos necessrios para queeste fique a conhecer todos os aspectos relevantes para a deciso, nas matrias de facto e de direito, bemcomo deve indicar, expressamente, a forma como deve ser exercido o direito de audio, oral ou escrito,o local a onde deve ser exercido ou para onde deve ser enviado o articulado escrito, e ainda as horas e olocal onde o processo poder ser consultado.

Na sua resposta o contribuinte deve evidenciar quais as razes porque no concorda com a deciso pro-jectada, enunciando quer os factos, quer as normas jurdicas controvertidos, devendo ainda juntar osdocumentos que reputar relevantes para fazer valer os seus direitos.

Como corolrio da apreciao do direito de audio exercido pelo contribuinte, a Administrao Tri-butria na fundamentao da deciso final tem de ter obrigatoriamente em considerao os novos ele-mentos trazidos n. 7 do artigo 60. da LGT - ao procedimento, e caso a deciso seja desfavorvelao contribuinte, a Administrao Tributria deve explicar por que razo no atendeu as alegaes docontribuinte, sob pena de a audincia prvia se transformar numa formalidade intil e sem sentido.A finalidade do direito de audio no esta, o legislador pretendeu que atravs do direito de audioexista efectiva participao do contribuinte na deciso que lhe diga directamente respeito, pelo que a

inrcia da administrao neste domnio bastante nefasta para os interesses legalmente protegidos dointeressado e do interesse pblico, porquanto est a produzir ineficcia no procedimento tributrio e aprovocar, eventualmente, conflitualidade futura intil que ir concorrer para a morosidade do sistemade justia tributria.

S a considerao efectiva dos novos factos trazidos ao procedimento torna possvel a observao inte-gral do dever de fundamentao previsto no artigo 77. da LGT, dever que no estar cumprido quan-do a deciso final se limita a afirmar, por exemplo, apenas que ouvido o contribuinte este no trouxeelementos novos, torna-se necessrio que a deciso contenha a justificao por que os elementos nadatrouxeram de novo relativamente ao projecto de deciso apresentado ao contribuinte.

O direito de audio um dever da Administrao Tributria e um direito dos contribuintes a exercerpor ambos nos termos previstos na lei, porque s assim ser possvel introduzir celeridade, eficcia eeficincia no procedimento tributrio e, concomitantemente, fazer jus aos princpios da colaborao eda boa-f.

3.6 O P D G D

No procedimento tributrio vigora o duplo grau de deciso, no podendo a mesma pretenso do con-tribuinte ser apreciada sucessivamente por mais de dois rgos integrando a mesma AdministraoTributria. Considera-se que a pretenso a mesma em caso de identidade do autor e dos fundamentosde facto e de direito. Esta regra visa evitar que uma mesma pretenso seja sucessivamente apresentadaa rgos da Administrao Tributria, prejudicando a eficincia da sua actuao. Este princpio temsubjacente a prossecuo do interesse pblico, a celeridade e a eficincia da actuao da Administrao

Tributria.

O princpio do duplo grau de deciso traduz-se no seguinte:


18/118


21

a. Apenas se poder recorrer administrativamente uma vez;

b. Aps uma segunda deciso administrativa desfavorvel, o acto tributrio considera-se ver-ticalmente definitivo e est aberta a porta para o controlo jurisdicional.

Isto significa que quando a primeira deciso da Administrao Tributria no recorrvel contencio-

samente, s-lo-, necessariamente, a segunda deciso. Em regra, as decises finais do procedimentotributrio so actos definitivos, pelo que podero ser imediatamente impugnveis contenciosamente,pois, os recursos hierrquicos tm natureza facultativa artigo 80. da LGT e n. 1 do artigo 67. doCPPT.

Porm, sublinhe-se que as decises dos procedimentos interlocutrios, em regra, no tm carctermaterial definitivo, sendo, no entanto, de sublinhar que, nos termos do n. 4 do artigo 268. da CRP,qualquer acto administrativo que lese os direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes imediatamente impugnvel, princpio que se aplica aos actos tributrios ou em matria tributria.

O princpio do duplo grau de deciso tem o seu mbito de aplicao especialmente no procedimentotributrio da iniciativa do contribuinte e em que a pretenso seja a anulao do acto, a sua revogao,

o reconhecimento de um benefcio fiscal e pressupe que o contribuinte, na sequncia de uma decisodesfavorvel, e antes de recorrer ao tribunal, procura uma segunda deciso dentro da AdministraoTributria. Todavia, se esta nova deciso administrativa continuar a ser desfavorvel, no poder seremitida uma terceira, restando ao interessado o acesso via judicial.

Nos termos do n. 3 do artigo 47. da LGT, o pedido de reapreciao da deciso deve, salvo lei especial,ser dirigido ao dirigente mximo do servio ou a quem ele tiver delegado essa competncia. Em face donormativo do n. 1 do artigo 35. do Decreto-Lei n. 135/99, de 22 de Abril, o dirigente mximo do ser-vio o Director-Geral da DGCI ou da DGAIEC, o que nos levaria a afirmar que, em matria tributria,o recurso hierrquico deve ser interposto para o Director-Geral.

Porm, o n. 2 do artigo 66. do CPPT prescreve que: [os] recursos hierrquicos so dirigidos ao maiselevado superior hierrquico do autor do acto. Esta regra constitui uma excepo norma do n.3 do artigo 47. do CPPT, da que, os recursos hierrquicos de decises dos rgos da AdministraoTributria sejam quase sempre dirigidos ao Ministro das Finanas. O tema do recurso hierrquico seraprofundado em ponto prprio no domnio dos meios impugnatrios administrativos.


19/118


23

4. O P A T

4.1 O P C S

Os princpios da certeza e da segurana jurdica acabam igualmente por constituir direitos extrema-mente importantes para os contribuintes. normal e razovel que os contribuintes possam saber, a

cada momento, com o que podem contar em termos de tributao. Precisam de saber, previamente(com base em normas legais que o permitam definir), qual o tempo do pagamento e o quantitativo quedevero pagar. Equivale a dizer que o contribuinte deve saber, partida, entre outras coisas, o que lhepode ser exigido e quando o pode ser, sob pena de incerteza e de insegurana na relao jurdica tri-butria. Estamos, pois, situados do lado oposto ao do arbtrio, de elevados graus de discricionariedade,de conceitos vagos e indeterminados, do recurso s presunes, enfim de tudo quanto possa diminuira certeza e a segurana que deve presidir a uma relao jurdica que se pretende aberta, de confiana esegura. So diversos os corolrios do princpio da certeza e da segurana jurdica, salientando-se ape-nas a ttulo exemplificativo as regras que na LGT regem em matria de caducidade do direito liquida-o dos tributos. A Administrao Tributria, em face das regras do artigo 45. da LGT, apenas poderliquidar e notificar os tributos, no prazo de quatro anos (regra geral) e os contribuintes s devero pagaros tributos cuja l iquidao respeite esse prazo, salvo outro expressamente previsto na lei.Com efeito, a

lei permite a existncia de prazos especiais para o exerccio do direito liquidao dos tributos. Assim,importa, ainda que sucintamente, enunciar algumas situaes:

prazo de oito anos fixado nas leis fiscais, por exemplo, artigo 35. do Cdigo do Imposto Municipalsobre as Transmisses Onerosas de Imveis CIMT- e artigo 39. do Cdigo do Imposto do Selo CIS- no caso das transmisses gratuitas;

prazo de trs anos fixado no n. 2 do artigo 45. da LGT, concretamente, em caso de erros evidencia-dos na declarao do sujeito passivo, situao aplicvel na autoliquidao em IRC erro na declara-o peridica de rendimentos modelo 22 e, outrossim, nas declaraes peridicas de IVA, que, naeventualidade de existir erro evidenciado na declarao, a liquidao adicional apenas poder serfeita no prazo de ts anos a contar, respectivamente, do termo do ano em que ocorreu o facto tribu-trio (IRC) ou do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou a exigibilidade do imposto.

A norma do n. 2 do artigo 45. da LGT prev tambm um prazo de trs para o exerccio do direito liquidao no caso da fixao da matria colectvel ser feita com base em mtodos indirectos. Porm,na avaliao indirecta feita actualmente pelos servios da Administrao Tributria este prazo no seaplica, na medida em que os indicadores objectivos de actividade de base tcnico-cientfica no foramainda aprovados pelo Ministro das Finanas, nos termos previstos no n. 2 do artigo 89. da LGT. Daresulta que a Administrao Tributria quando procede avaliao indirecta da matria colectvel dosujeito passivo da relao jurdico-tributria se baseia em indcios, presunes ou outros elementos deque disponha e, em consequncia, a liquidao do imposto pode ser efectuada no prazo geral de quatroanos.

O prazo de caducidade correspondente ao do exerccio do direito de reporte de prejuzos, bem como de

qualquer outra deduo ou crdito de imposto, so situaes que podem determinar um prazo de qua-tro, cinco, seis anos ou outros prazos. Em face da alterao do prazo para reporte de prejuzos reduodo prazo em breve, tambm nestas situaes o exerccio do direito liquidao ter de ser exercidono prazo regra.


20/118


24

Sempre que o direito liquidao respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inqurito cri-minal, o prazo geral alargado at ao arquivamento ou trnsito em julgado da sentena acrescido de umano n. 5 do artigo 45. da LGT. Esta situao implica que o processo de inqurito tenha sido instau-rado antes de caducar o direito liquidao do tributo. Se assim acontecer regista-se um alargamentodo prazo de caducidade partida imprevisvel, pois, fica dependente da tramitao e concluso do pro-cesso penal tributrio.

A certeza e a segurana jurdica so um vector essencial em qualquer relao jurdica, assumindo nodomnio tributrio uma especial relevncia, razo pela qual estes princpios so determinantes tam-bm em matria de prescrio das dvidas tributrias.

A prescrio consiste no prazo de que a Administrao Tributria beneficia para exercer o direito co-brana das dvidas tributrias. O direito cobrana s pode ser exercido antes que ocorra a prescrio,pois, se esta se verificar, a dvida torna-se inexigvel, mas se o contribuinte proceder ao seu pagamentono tem direito ao regresso do valor, porquanto, nos termos do n. 2 do artigo 304. do Cdigo Civil, nopode ser repetida a prestao realizada espontaneamente em cumprimento de uma obrigao prescri-ta, ainda que feita com ignorncia da prescrio. Este regime aplicvel a quaisquer formas de satisfa-

o do direito prescrito, bem como ao seu reconhecimento ou prestao de garantias.As dvidas fiscais prescrevem, nos termos do n. 1 do artigo 48. da LGT, no prazo de oito anos, salvoquando a lei estabelecer outro. As dvidas por impostos prescrevem neste prazo, o qual, no caso dostributos peridicos (IRS, IRC, IMI), se conta a partir do termo do ano em que se verificou o facto tribu-trio e, no caso dos tributos de obrigao nica (IMT, IS, IVA), a partir da data em que o facto tributrioocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando atributao seja efectuada por reteno na fonte a ttulo definitivo, caso em que aquele prazo se conta apartir do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade doimposto ou o facto tributrio. A relao jurdico-tributria constitui-se com o facto tributrio n. 1do artigo 36. da LGT. Logo, podemos caracterizar o facto tributrio como uma realidade econmica,consubstanciado na transmisso ou aquisio de bens, prestao de servios ou obteno de rendi-

mentos, subsumvel nas regras de incidncia de cada tributo. O facto tributrio uma fico jurdicade formao sucessiva ou de verificao espontnea. A primeira situao verifica-se nos tributos deobrigao peridica e a segunda nos tributos de obrigao nica. Por exemplo, no IRC o facto tribut-rio considera-se verificado no ltimo dia do perodo de tributao n. 9 do artigo 8. do CIRC. Parao IRS o ano fiscal coincide com o ano civil, considerando-se o facto tributrio ocorrido no ltimo diado ano, isto , do perodo de tributao. Estas regras apenas no so aplicveis quando a tributao emsede de IRC ou de IRS se fizer por reteno na fonte a ttulo definitivo, caso em que o facto tributrio seconsidera ocorrido na data do pagamento ou da colocao disposio dos rendimentos ao respectivotitular. Para efeito de IMI o facto tributrio considera-se ocorrido no dia 31 de Dezembro do ano a querespeita o imposto, pois, o imposto liquidado anualmente, em relao a cada municpio, pelos servi-os da Direco-Geral dos Impostos, com base nos valores patrimoniais tributrios dos prdios e em

relao aos sujeitos passivos que constem das matrizes prediais naquele dia. Em regra, nos impostos deobrigao nica o facto tributrio considera-se verificado no dia em que se registar a operao ou no diaem que terminar o perodo de tributao.

O confronto entre a norma do n. 4 do artigo 45. da LGT e o n. 1 do artigo 48. da LGT permite concluirque existe total coincidncia entre o incio do prazo de caducidade e o incio do prazo de prescrio.Porm, o prazo de prescrio acaba por ser muito mais extenso, em virtude das causas de interrupo ede suspenso previstas no artigo 49. da LGT.

Sem prejuzo de voltar ao tema aquando da anlise dos fundamentos da oposio judicial, refira-se,porm, desde j, que a prescrio susceptvel de reconhecimento oficioso pelo rgo da execuofiscal ou pelo juiz do tribunal tributrio artigo 175. do CPPT o que no acontece com a caducidade,a qual tem de ser invocada pelo contribuinte atravs de meio impugnatrio reclamao graciosa ou

impugnao judicial.Na lei esto previstos outros prazos de prescrio, tal como o caso das coimas fiscais, cuja obrigaode pagamento prescreve no prazo de cinco anos a contar da data da sua aplicao artigo 34. do Re-


21/118


25

gime Geral das Infraces Tributrias (RGIT) data que coincide com o termo do prazo de pagamentovoluntrio da coima ou com o termo do prazo para interposio de recurso judicial 20 dias conformeprevisto no artigo 80. do RGIT. Este prazo de 20 dias conta-se nos termos do artigo 60. do regime geraldo ilcito de mera ordenao social (RGCO), aprovado pelo Decreto-Lei n. 433/82, de 27 de Outubro,aplicvel por fora da al. b) do artigo 3. do RGIT.

De igual modo, existe um prazo de prescrio especfico para as dvidas de contribuies e quotizaesda Segurana Social. Estas dvidas prescrevem no prazo de cinco anos a contar da data em que aquelaobrigao deveria ter sido cumprida, conforme previsto no artigo 187. do Cdigo Contributivo (CC),aprovado pela Lei n. 110/2009, de 16 de Setembro, com as alteraes introduzidas pela Lei n. 119/2009,de 30 de Dezembro.

Este prazo s aparentemente um prazo curto, na medida em que, nos termos da norma do n. 2 do ar-tigo 187. do CC, o prazo de prescrio se interrompe com a ocorrncia de qualquer diligncia adminis-trativa realizada, da qual tenha sido dado conhecimento ao responsvel pelo pagamento, conducente liquidao ou cobrana da dvida.

Para determinar a prescrio das dvidas tributrias necessrio fazer o cmputo do prazo estabeleci-do na lei, levando em considerao as causas de interrupo e de suspenso previstas no artigo 49. daLGT, que no seu n. 1 elenca as seguintes causas de interrupo: a citao, a reclamao, o recurso hie-rrquico, a impugnao e o pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo. A causa de interrupodetermina que o prazo comea de novo a partir da sua ocorrncia, tendo, por consequncia, que o prazodecorrido at ento inutilizado. este o efeito jurdico que resulta da norma do n. 1 do artigo 326. doCdigo Civil que dispe: A interrupo inutiliza para a prescrio todo o tempo decorrido anterior-mente, comeando acorrer novo prazo a partir do acto interruptivo.Para as dvidas fiscais a interrup-o tem lugar uma nica vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar. Na Segurana Social, emvirtude da prescrio ser regulada por lei especial artigo 187. do Cdigo Contributivo podem existirvrios factos interruptivos, da que, embora o prazo de prescrio seja de cinco anos, a prescrio dasdvidas pode levar mais tempo a ocorrer, comparativamente com as dvidas fiscais, cujo prazo de pres-

crio de oito anos. Na Segurana Social constitui ainda causa de interrupo do prazo de prescrioa apresentao do requerimento de procedimento extrajudicial de conciliao, cujo regime consta doDecreto-Lei n. 316/98, de 20 de Outubro (visa a viabilizao de empresas em situao de insolvnciaou em situao econmica difcil), e tem por objectivo permitir a regularizao das dvidas a todos oscredores Estado e entidades privadas atravs de pagamentos fraccionados, mediante a concesso dealguma flexibilidade nas condies estabelecidas para o efeito, sem que tenham necessidade de recorrerde imediato ao processo de insolvncia. A coordenao deste procedimento da responsabilidade doIAPMEI Instituto de Apoio s Pequenas e Medias Empresas e Inovao, e a participao dos credorespblicos no procedimento obrigatria.

Para conhecer da prescrio das dvidas tributrias necessrio ter tambm em considerao a sus-penso do prazo legal que, nos termos do n. 4 do artigo 49. da LGT, ocorre em virtude de pagamento

em prestaes ou da apresentao de reclamao, impugnao, recurso ou oposio judicial, acompa-nhados da prestao da respectiva garantia ou da concesso de dispensa da mesma. A suspenso de-termina que a contagem do prazo de prescrio esteja parada entre a ocorrncia da causa de suspensoe o seu termo, que nos processos de contencioso tributrio ocorre quando a deciso se torna definitivaou transita em julgado. Verificamos, assim, que a determinao da prescrio das dvidas resulta deum processo complexo, em que fundamental ter em ateno estes diversos aspectos, no sendo umaconsequncia directa e simples do decurso do respectivo prazo sobre a data da ocorrncia do facto tri-butrio.

O exerccio do direito liquidao e cobrana dos tributos so direitos da Administrao Tributriaque tm um efeito directo e nefasto sobre os interesses legalmente protegidos dos contribuintes, peloque so matrias em que a certeza e a segurana jurdica determinante, porquanto o exerccio ou no

exerccio do direito tem reflexos directos na esfera patrimonial dos sujeitos da relao jurdica, nosendo qualquer dos interesses em presena a Fazenda Pblica visa a cobrana dos crditos tributrioscom vista prossecuo do interesse pblico o contribuinte visa a conservao do seu patrimnio, a


22/118


26

tutela da esfera privada de menosprezar, ambos so dignos de tutela jurdica plena e efectiva, razopela qual no pode existir qualquer incerteza ou dvida quanto ao prazo e ao regime de prescrioaplicvel.

De igual modo, se sublinha que os fins e interesses prosseguidos pelo sistema fiscal so assaz relevan-

tes, em geral, para a sociedade enquanto comunidade organizada, e, em particular, para os agenteseconmicos e demais contribuintes, pelo que os princpios da certeza e segurana so transversais atodos os domnios e vertentes em que se desenvolve a relao da Administrao Tributria com a gene-ralidade dos contribuintes.

4.2 O P C D S T

O procedimento tributrio deve ser concludo no prazo de seis meses, devendo a Administrao Tribu-tria e os contribuintes abster-se da prtica de actos inteis ou dilatrios - n. 1 do artigo 57. da LGT. Ouseja, o procedimento tributrio deve ser clere e correr de forma contnua, de modo a que as decisessejam tomadas rpida e eficazmente, independentemente da forma de procedimento que esteja em cau-

sa - n. 1 do artigo 54. da LGT. Os actos no procedimento tributrio so praticados no prazo de 10 dias,salvo disposio legal em sentido contrrio. Em todas as formas de procedimento tributrio os prazosso contnuos e contam-se nos termos do artigo 279. do Cdigo Civil, o que significa que os prazos nose suspendem aos sbados, domingos e feriados e que se lhe aplicam as regras seguintes:

a. O prazo fixado em dias. Caso o ltimo dia para cumprimento da obrigao tributria noseja dia til, o termo do prazo transfere-se para o dia til imediatamente seguinte;

b. O prazo fixado em ms ou em meses. A obrigao tributria tem de ser cumprida at aoltimo dia til do ms em causa, caso tenha de ser cumprida directamente nos servios daAdministrao Tributria. Porm, levanta-se aqui um problema em relao s obrigaestributrias que podem ser cumpridas por via electrnica, pois, neste caso, o contribuintepode cumprir a obrigao at ao ltimo dia do ms. Foi esta circunstncia que motivou a

alterao do n. 1 do artigo 120. do CIRC, no sentido da declarao peridica de rendimentosmodelo 22-IRC passar a ser entregue at ao ltimo dia do ms de Maio.

O prazo de seis meses para concluso do procedimento tributrio contnuo, bem como o prazo paraa prtica dos actos, e s se suspendem no caso de a dilao do procedimento ser imputvel ao sujeitopassivo por incumprimento dos seus deveres de cooperao.

O princpio da celeridade, pressupe uma Administrao Tributria desburocratizada e eficiente, comcapacidade de resposta para informar em tempo til os contribuintes sobre os seus direitos e obriga-es, a sua situao tributria, e esclarecer dvidas sobre a interpretao e aplicao das normas tribu-trias, e ser ainda clere e eficiente na oportunidade da sua interveno para verificao dos factos comvista definio do direito ao tributo, bem como na deciso das reclamaes e peties apresentadaspelos contribuintes. S a estrita observncia do princpio da celeridade permite que a AdministraoTributria seja eficaz na prossecuo das suas atribuies e que, concomitantemente, a actividade tri-butria seja desenvolvida com racionalizao e optimizao dos recursos pblicos.


23/118


27

5. O D C

5.1 O D I

Os cidados tm o direito de ser informados pela Administrao, sempre que o requeiram, sobre oandamento dos processos em que sejam directamente interessados, bem como o de conhecer as resolu-

es definitivas que sobre eles forem tomadas. Os cidados tambm tm o direito de acesso aos arquivose registos administrativos, sem prejuzo do disposto na lei em matrias relativas segurana interna eexterna, investigao criminal e intimidade das pessoas artigo 268. da CRP. O direito informa-o constitui, inquestionavelmente, uma das mais importantes garantias dos administrados em geral edos contribuintes em particular. Como a expresso sugere, estedireito traduz para o cidado em gerala obteno de informao sobre o andamento de processos em que seja interessado e o acesso, comalgumas restries legais, aos arquivos e registos administrativos. De acordo com o estipulado na LeiGeral Tributria, o direito informao como garantia dos contribuintes vem referenciado em diversosnormativos, designadamente a propsito do princpio da colaborao previsto no artigo 59 daquela lei.No foi preocupao do legislador a enumerao taxativa de todas as situaes que o direito informa-o poderia abranger, mas sim, a enunciao das suas principais vertentes. De qualquer forma, facil-mente se conclui, que o actual ordenamento tributrio define com preciso os contornos desse direito.

Em concreto, consagra-se que o direito informao compreende:

a. O esclarecimento regular e atempado das fundadas dvidas sobre a interpretao e aplicaodas normas tributrias, o que se afigura da maior importncia para todos os contribuintes,uma vez que conhecida a complexidade e diversidade da legislao fiscal. A aco informa-tiva , do nosso ponto de vista, fundamental no captulo da preveno da fraude e da evasofiscal (al. f) do n. 3 do artigo 59. da LGT);

b. A informao sobre a fase em que se encontra o procedimento e a data previsvel da sua con-cluso, o que pressupe que a Administrao Tributria preste essas informaes no prazomximo de 10 dias, por escrito, caso assim tenha sido solicitado (n. 1 do artigo 67. da LGT);

c. A comunicao ao denunciado da existncia, teor e autoria das denncias dolosas no con-firmadas,o que implica que a Administrao Tributria aquando do recebimento da denn-cia tenha procedido identificao do denunciante nos termos do n. 3 do artigo 60. doRGIT. Se posteriormente, a DGCI, normalmente atravs dos Servios de Inspeco Tributriaconstatar no existir fundamento para a denncia, o denunciado pode solicitar os referidoselementos, designadamente para efeitos de procedimento criminal (por eventual prtica docrime de difamao) ou de procedimento cvel (al. b) do n. 1 do artigo 67. e n. 3 artigo 70.da LGT);

d. O acesso dos contribuintes ou seus representantes aos respectivos processos individuais ouaqueles em que tenham interesse directo, pessoal e legtimo, devidamente organizados econservados pela Administrao Tributria, o que implica obviamente que os primeiros po-

dem no s consultar os respectivos processos, como requerer as certides necessrias utilizao dos meios graciosos e contenciosos previstos na lei;

e. A informao sobre a sua concreta situao tributria, o que implica que a Administrao


24/118


28

Tributria emita informao sobre o cumprimento das obrigaes fiscais acessrias e a en-trega ou pagamento das prestaes tributrias.

Estas informaes podem ser requeridas pelos contribuintes atravs de pedido oral ou por via de petioescrita artigo 24. do CPPT. A informao, em regra, prestada atravs da passagem de certido, no

prazo de 10 dias. Actualmente, as certides, na maioria dos casos, so passadas no prprio dia e tambmpodem ser obtidas directamente no Portal das Finanas. Nos termos do n. 4 do artigo 24. do CPPT, acertido, quando relativa a actos e termos do procedimento tributrio e do processo judicial, bem comoos comprovativos de cadastro ou outros elementos em arquivo na Administrao Tributria, tem a va-lidade de um ano, podendo o prazo de validade, a pedido do interessado e desde que no haja alteraodos elementos anteriores, ser prorrogado por perodos sucessivos de um ano, at ao mximo de trs anos.

As certides sobre a concreta situao tributria dos contribuintes so emitidas ao abrigo do Decreto--Lei n. 236/95, de 13 de Setembro. Em face dos normativos deste diploma, os contribuintes tm a situ-ao tributria regularizada quando se registam alguma das situaes seguintes:

a. No sejam devedores perante a Fazenda Nacional de quaisquer impostos ou prestaes tri-butrias e respectivos juros;

b. Estejam a proceder ao pagamento da dvida em prestaes nas condies e termos autoriza-dos;

c. Tenham reclamado, recorrido ou impugnado judicialmente aquelas dvidas, salvo se, pelofacto de no ter prestado garantia nos termos dos artigos 195. e 199. do CPPT, no tiver sidosuspensa a execuo fiscal. O mesmo entendimento deve ser tido em caso de dispensa deprestao de garantia n. 4 do artigo 52. da LGT e artigo 170. do CPPT.

As certides emitidas ao abrigo do Decreto-Lei n. 236/95, de 13 de Setembro, tm uma validade di-ferente da prescrita para as certides emitidas ao abrigo do artigo 24. do CPPT. As certides sobre asituao tributria regularizada tm os prazos de validade seguintes:

a. A certido tem a validade de seis meses se o contribuinte no for devedor;b. A certido tem a validade de trs meses se o contribuinte for devedor, mas caso esteja a pagar

as dvidas em regime prestacional legalmente autorizado, ou se tiver apresentado reclama-o graciosa, recurso ou impugnao judicial para discutir a legalidade da liquidao de im-posto, e tiver apresentado garantia ou caso tenha sido dispensado da sua prestao.

Estes prazos no so objecto de prorrogao, quando o prazo caducar, o contribuinte tem de pedir umanova certido sobre a sua concreta situao tributria.

Na Segurana Social considera-se que o contribuinte tem a situao contributiva regularizada quandono tenha dvidas de contribuies, quotizaes, juros de mora ou de outros valores e ainda nas situa-es previstas nos n.s 2 e 3 do artigo 208. do Cdigo Contributivo, cujas normas estabelecem condi-

es idnticas s referidas na alnea b) acima indicada.O direito informao tambm abrange o direito a conhecer a fundamentao, de facto e de direito, dosactos tributrios e/ou das decises dos rgos da Administrao Tributria, pelo que, sempre que a fun-damentao no for transmitida ao interessado ou aquela seja insuficiente, o contribuinte, nos termos doartigo 37. do CPPT, pode requerer, no prazo de 30 dias ou no prazo para a reclamao, recurso ou impug-nao ou outro meio judicial que da deciso caiba, quando este for inferior quele, a passagem de certidoque contenha a fundamentao ou quaisquer outros requisitos legais que tenham sido omitidos.

Caso a Administrao Tributria no proceda emisso das certides no prazo de 10 dias, ou noutroexpressamente previsto na lei, ou ainda quando o rgo da Administrao Tributria (em regra, o Che-fe de Finanas, mas nalgumas situaes pode ser o Director de Finanas ou mesmo o Director-Geral)indefira o pedido de passagem de certido, o contribuinte ter de lanar mo, isto , accionar os meios

processuais acessrios a que se refere o artigo 146. do CPPT.

O meio processual para impor Administrao Tributria a emisso da certido requerida a inti-mao para a prestao de informaes, consulta de processos ou passagem de certides regulado no


25/118


29

artigo 104. e seguintes do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos, aprovado pela Lei n.15/2002, 22 de Fevereiro, com as alteraes introduzidas pela Lei n 4-A/2003, de 19 de Fevereiro.

O direito informao abrange, nos termos previstos no artigo 68. da LGT, a possibilidade de solicitar,por via electrnica, ao Director Geral dos Impostos, informao vinculativa sobre a situao tributria

dos sujeitos passivos ou sobre os pressupostos dos benefcios fiscais. A informao vinculativa pode sergeral ou ter carcter urgente, sendo a primeira gratuita e a segunda sujeita ao pagamento de uma taxaa fixar, em funo da sua complexidade, entre 25 a 100 unidades de conta, sob pena do pedido seguir oregime regra da informao vinculativa.

Com o pedido da informao vinculativa o requerente, que pode ser o prprio contribuinte, ou ento, umadvogado, solicitador, revisor ou tcnico oficial de contas ou qualquer entidade habilitada ao exerccio daconsultadoria fiscal, faz a descrio dos factos cuja qualificao jurdico-tributria pretende e, em casode informao vinculativa urgente, faz acompanhar o pedido com uma proposta de enquadramento tri-butrio.

A informao vinculativa no compreende factos abrangidos por procedimento de inspeco tributriacujo incio tenha sido notificado ao interessado previamente ao pedido da informao e, caso esta tenhacarcter urgente, tm de ser prvios ao pedido. O pedido de informao vinculativa ser arquivado seestiver pendente ou vier a ser apresentada reclamao graciosa, recurso ou impugnao judicial queimplique os factos objecto do pedido de informao.

O legislador deixou na discricionariedade da Administrao Tributria a possibilidade de reconhecerou no a urgncia, podendo a Administrao Tributria notificar o contribuinte da inexistncia dosrespectivos pressupostos ou de que o pedido reveste especial complexidade tcnica que impossibilitaa prestao da informao vinculativa urgente, determinando, em consequncia, que o pedido de in-formao vinculativa prossiga de acordo com o regime regra. Esta diferente qualificao do pedido deinformao vinculativa implica a existncia de diferentes prazos para a sua prestao. A informaovinculativa regra prestada no prazo de 90 dias, mas se for caracterizada de urgente tem de ser pres-tada no prazo de 60 dias, ambos a contar da apresentao do pedido, e, caso o pedido de urgncia sejaaceite pela Administrao Tributria, o no cumprimento do prazo de 60 dias implica o deferimentotcito do enquadramento jurdico apresentado pelo requerente.

A formao do deferimento tcito de grande relevncia jurdica, porquanto, a Administrao Tribu-tria no pode proceder em sentido diverso da informao prestada, salvo em cumprimento de deciso

judicial. Em caso de deferimento tcito a Administrao Tributria fica vinculada nos mesmos termosem que o fica para a informao expressa. As informaes vinculativas caducam em caso de alteraosuperveniente dos pressupostos de facto e de direito que justificaram a sua prestao, podendo a Admi-nistrao Tributria proceder sua revogao, com efeitos para o futuro, aps um ano a contar da suaprestao, mediante prvia audio do interessado, nos termos do artigo 60. da LGT, com salvaguardados direitos e interesses legalmente protegidos dos contribuintes.

O no cumprimento do prazo de 90 dias para a prestao da informao vinculativa (regra) pela Admi-nistrao Tributria, e caso o contribuinte actue com base numa interpretao plausvel e de boa-f dalei, conduz limitao da responsabilidade do requerente, ficando esta limitada dvida de imposto,porquanto fica excluda a responsabilidade por coimas e juros e outros acrscimos legais, no perodocompreendido entre o termo do prazo para a prestao da informao e a notificao desta ao reque-rente.

Sublinhe-se ainda que, no caso dos benefcios fiscais que carecem de reconhecimento artigo 65.do CPPT se o contribuinte tiver previamente solicitado a prestao de informao vinculativa sobreos pressupostos do benefcio fiscal, embora no fique dispensado de o requerer autonomamente, nostermos previstos na lei, a entidade competente para a respectiva deciso tem de se conformar com ainformao vinculativa prestada, a qual ser apensada ao requerimento do interessado para o reconhe-

cimento do benefcio fiscal. Isto , o rgo competente para a deciso sobre o reconhecimento do bene-fcio fiscal est vinculado deciso do rgo que tenha prestado a informao vinculativa, na medidaem que a situao hipottica objecto do pedido de informao vinculativa coincida com a situao de


26/118


30

facto objecto do pedido de reconhecimento do benefcio fiscal artigo 57. do CPPT.

A prestao de informaes vinculativas de grande relevncia para o contribuinte que a requereu,mas tambm para a transparncia e uniformizao de critrios na actividade tributria e uniformeaplicao das leis tributrias, da que o legislador tenha imposto n. 17 do artigo 68. da LGT a sua

publicao, no prazo de 30 dias, atravs de meios electrnicos, isto , no stio das finanas na Internet.A vinculao da Administrao Tributria s informaes prestadas, enquanto estas estiverem vigen-tes, absoluta, salvo em caso de cumprimento de deciso judicial, da que, nos termos do n. 1 do artigo104. da LGT, a Administrao possa ser condenada numa sano pecuniria a quantificar de acordocom as regras sobre a litigncia de m-f, caso actue em juzo contra o teor de informaes vinculativasanteriormente prestadas.

Sem prejuzo do referido quanto uniformizao de critrios, ocarcter vinculativo da informao ape-nas vale para o caso concreto que lhe deu origem, na medidaem que qualquer outra situao, emboraaparentemente igual, a qualificao juridco-tributria da factualidade que a constitui pode conduzira entendimento diverso.Sobrepe-sea ideia de que os efeitos derivados da resposta da AdministraoTributria, no se podem estender a outras situaes, uma vez que a anlise feita parte da ponderao

de uma situao concreta e especfica (doutrina para o caso concreto).Os tribunais como rgos de soberania independentes no esto subordinados s decises tomadas emmatria tributria pela Administrao Fiscal, ainda que vinculativas para esta. Aos tribunais competeinterpretar e aplicar a lei fiscal sem qualquer dependncia dos critrios adoptados pela administraoe da que, sendo proferida deciso judicial em sentido diverso daquele que foi seguido na informaovinculativa, a administrao tenha de a respeitar e executar.

Parece claro que em todas as vertentes em que se desdobra o direito informao, enquanto garantiados contribuintes, a ideia geral que ressalta a de colocar disposio destes todos os meios necess-rios ao correcto cumprimento das obrigaes tributrias. Este , sem dvida, o objectivo fundamental,sendo que os meios para o alcanar que podem ser diferentes. Em regra, as informaes so solicitadaspelos prprios contribuintes sem sujeio a quaisquer formalidades. Ou seja, os pedidos so formuladospor via oral ou por escrito Administrao Tributria. O contribuinte pode, em qualquer momento,obter os esclarecimentos que necessita, quer os mesmos se reportem obrigao de imposto ou s cha-madas obrigaes acessrias. Da parte da Administrao, alm do esclarecimento a prestar em tempotil (ou de imediato em caso de solicitao oral ou por via electrnica), pode existir a necessidade deuniformizar procedimentos. que perante questes idnticas frequentemente colocadas Administra-o Tributria, pode esta, se o considerar de interesse para os servios e para os prprios contribuintes,proceder elaborao de circulares e ofcios-circulados. Para os servios surge a garantia dos mesmospassarem a seguir procedimentos uniformes quanto a determinada matria (matrias complexas oude entendimento dbio). Os contribuintes, embora essas resolues Administrativas no os vinculem,passam a conhecer a orientao seguida pela administrao face a determinado assunto. Razes destandole que levaram o legislador a impor Administrao Tributria artigo 68.-A da LGT o dever

de proceder converso das informaes vinculativas ou de outro tipo de entendimento prestado aoscontribuintes em circulares administrativas, quando tenha sido colocada questo de direito relevante eesta tenha sido apreciada no mesmo sentido em trs pedidos de informao ou seja previsvel que o ve-nha a ser. De igual modo, a Administrao Tributria est vinculada s orientaes genricas constan-tes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idntica natureza, independentemente da sua for-ma de comunicao, visando a uniformizao da interpretao e da aplicao das normas tributrias.

5.2 O Direito Fundamentao e Notificao dos Actos Tributrios

At ao incio da dcada de 90 constatou-se alguma resistncia, mesmo a nvel dos tribunais superiores aplicao plena do artigo 268. da CRP e do Decreto-Lei n. 256-A/77, de 17 de Junho, normativos que

prescreviam sobre o dever de fundamentao dos actos administrativos. No quadro dos direitos e garan-tias dos administrados est catalogado o direito fundamentao expressa e acessvel dos actos adminis-trativos quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos n. 3 do artigo 268. da CRP.


27/118


31

Este direito dos administrados foi consagrado na CRP de 1976 e foi regulamentado atravs do Decreto--Lei n.256-A/77, de 17 de Junho, que no seu artigo primeiro estabelecia que: devem ser fundamen-tados os actos administrativos que, total ou parcialmente:

a. Neguem, extingam, restrinjam ou por qualquer modo afectem direitos ou imponham ou

agravem deveres, encargos ou sanes;b. Afectem, de igual modo, e no uso de poderes discricionrios, interesses legalmente prote-

gidos;

c. Decidam reclamao ou recurso;

d. Decidam em contrrio de pretenso ou oposio formulada por interessado, ou de parecer,informao ou proposta oficial;

e. Decidam de modo diferente da prtica habitualmente seguida na resoluo de casos seme-lhantes ou na interpretao e aplicao dos mesmos preceitos legais;

f. Impliquem revogao, modificao ou suspenso de acto administrativo anterior.

O n. 2 deste mesmo artigo prescrevia que: [a] fundamentao deve ser expressa, atravs de sucintaexposio dos fundamentos de facto e de direito da deciso, podendo consistir em mera declarao deconcordncia com os fundamentos de anterior parecer, informao ou proposta, que neste caso cons-tituiro parte integrante do respectivo acto.

E o n. 3 do artigo 1. do Decreto-Lei n. 256-A/77 estabelecia que: [] equivalente falta de fundamen-tao a adopo de fundamentos que, por obscuridade, contradio ou insuficincia, no esclareamconcretamente a motivao do acto.

As normas dos artigos 124. e 125. do CPA transmitem-nos exactamente o mesmo contedo jurdicoquanto ao dever de fundamentao dos actos administrativos, obrigao extensvel a toda a Adminis-trao Pblica, incluindo a Administrao Tributria.

Este dever de fundamentao foi convertido numa efectiva garantia dos contribuintes atravs dasnormas da al. b). do artigo 19. e artigo 21. do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), aprovado atra-vs do Decreto-Lei n. 154/91, de 23 de Abril, e eventuais dvidas que se colocassem sobre o deverde fundamentao dos actos tributrios deixaram de ter razo de existir. Actualmente, a falta defundamentao ou a fundamentao deficiente , seguramente, um dos argumentos mais utiliza-dos pelos contribuintes, no s no mbito do procedimento tributrio (reclamao graciosa), mastambm no domnio do processo judicial tributrio (impugnao judicial). Neste ltimo caso, afalta ou a insuficincia de fundamentao conduz, muitas vezes, a decises judiciais contrrias aosinteresses e/ou posies da Administrao Fiscal 2.

No actual ordenamento jurdico-tributrio, como regras gerais sobre fundamentao dos actos tribu-trios ou em matria tributria, importa atender s normas do artigo 77. da LGT que no seus n.s 1 e 2

estabelece que: [a] deciso do procedimento sempre fundamentada por meio de sucinta exposiodas razes de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentao consistir em mera declara-o de concordncia com os fundamentos de anteriores pareceres, informaes ou propostas, incluin-do os que integram o relatrio da fiscalizao tributria.

A fundamentao dos actos tributrios pode ser efectuada de forma sumria, devendo sempre conteras disposies legais aplicveis, a qualificao e quantificao dos factos tributrios e as operaes deapuramento da matria tributvel e do tributo.

Desta contextualizao normativa decorre que todas as decises da Administrao Tributria tm deser fundamentadas embora no se exija o mesmo grau de fundamentao para todas elas. o que resultados n.s 3, 4 e 5 do artigo 77. da LGT, porquanto o grau de exigncia e de intensidade da fundamentao

aumenta medida que a Administrao Tributria se afasta dos valores declarados pelo contribuinte,

2Cfr. Ac. do STA, de 03.11.2010, Proc. 0784/10, 2 Seco.


28/118


32

designadamente, em situaes de correces matria tributvel em consequncia da verificao derelaes espe

Documents

OCC - Sebenta_Contencioso Tributário