prokurátor

Úradu špeciálnej prokuratúry

Generálnej prokuratúry SR

*Podstatným a z hľadiska dokazovania jedným znajproblematickejších obligatórnych znakovskutkových podstát daňových deliktov je stanovenierozsahu skrátenia, zadržania a neodvedenia,uplatnenia nároku na vrátenie dane , prípadnenezaplatenia splatnej dane (ďalej len skráteniedane). V tomto kontexte dlhoročná pôvodná a staršiasúdna prax ustálila, že rozsah tzv. daňového úniku nieje škodou v trestnom konaní, ale nárokomvyplývajúcim priamo zo zákona - Rt 34/1987 - ,s výnimkou nejednotne vykladaného § 277aTrestného zákona o daňovom podvode , apredovšetkým, že otázka, v akom rozsahu bola činompáchateľa skrátená, neodvedená (uplatnený nárok udane z pridanej hodnoty alebo spotrebnej dane) alebonezaplatená daň je otázkou viny.

*Preto súd (ako aj orgán činný v prípravnom konaní)rozhodujúci v trestnom konaní posudzuje túto otázkusamostatne, a to aj v prípade, ak príslušný daňový orgán odaňovej povinnosti i o výške dane už právoplatne rozhodol (§ 7ods. 1 Tr. por.). Rozhodnutie tohto orgánu berie OČTK a súd doúvahy a hodnotí ho pri svojom rozhodovaní rovnako ako každýiný dôkaz v rámci postupu podľa § 2 ods. 12 Tr. poriadku. Tedavýsledky zistení o rozsahu daňovej povinnosti a jej nesplnenia(skrátení) daňovým subjektom, ku ktorým dospel v daňovomkonaní správca dane nemožno mechanicky, bez ďalšiehodokazovania prevziať do trestného konania a len na ichpodklade nemožno ustáliť záver o rozsahu daňového úniku, čidokonca o existencii či neexistencii trestnej zodpovednostiobvineného za daňový delikt (analogicky Rt 27/1979, Rt ČR20/2002),pretože takéto zistenia daňového úradu spravidlav celom rozsahu nie sú pokryté úmyslom ako obligatórnymznakom skutkových podstát daňových trestných činov.Najzreteľnejšie tieto konštatovania so zjavnými aplikačnýmiproblémami badať pri ustaľovaní rozsahu skrátenej dane, ak jedaň určovaná podľa pomôcok.

*Prvá alternatíva - rámci dokazovania ( § 24 a nasl. Daňovéhoporiadku ) správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce presprávne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, anie je pri tom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Akodôkazy sa využívajú všetky prostriedky, ktorými možno zistiť aobjasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovejpovinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecnezáväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podaniadaňových subjektov – priznania, hlásenia, odpovede na výzvusprávcu dane, ako aj o svedecké výpovede, znalecké posudky,verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice omiestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedenédaňovými subjektmi a doklady k ním. V rámci takéhodokazovania podstatným je zákonom uloženie povinnosti niesťdôkazné bremeno daňovým subjektom a teda, že daňovýsubjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správneurčenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní,hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvanýsprávcom dane v priebehu daňového konania, ako ajvierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebozáznamov vedených daňovým subjektom.

*Už z takéhoto stručného popisudokazovania v daňovom konaní jezrejmé, že táto prvá z naznačenýchdvoch alternatív určovania výškydane je pre trestné konanienajkomplexnejšia a pre určenierozsahu skrátenia danenajobjektívnejšia. Najmä listiny aďalšie podklady získané orgánmičinnými v trestnom konaní z taktozrealizovaného daňového konanianepochybne tvoria základ dôkaznejsituácie v trestnom konaní.

*Využitie výpovedí z daňovéhokonania v trestnom konaní ???

Problematika

zákazu sebaobviňovania

*„nemo tenetur armare adversariumcontra se“ – nikto nie je povinnýasistovať obžalobe proti sebe,

*„nemo tenetur edere instrumentacontra se“ – nikto nie je povinný vydaťdokumenty proti sebe,

*„nemo tenetur prodere seipsum“ –nikto nemôže byť nútený, aby svedčilproti sebe

*Podobný prípad prejednával Európsky súd pre ľudské práva aj voveci J.B. proti Švajčiarsku - rozsudok z 2001. Išlo o ukladaniepokuty za nepredloženie dokladov, z ktorých by mohlovyplynúť, že podozrivý mal zdaniteľné príjmy, ktoré nepriznal.Daňové orgány zistili, že sťažovateľ uskutočnil finančnéoperácie s inými spoločnosťami, ale príjmy z nich nezahrnul dodaňových priznaní v príslušných rokoch. Sťažovateľ pripustil, žejeho daňové priznania nie sú v poriadku, ale odmietol vydaťdokumenty týkajúce sa spoločností, s ktorými obchodoval, za čobol opakovane pokutovaný. Podľa názoru Európskeho súdu preľudské práva sa štátne orgány snažili prinútiť sťažovateľa kpredloženiu dokumentov, z ktorých mohlo byť zrejmé, že vdanom období mohol mať aj zdaniteľné príjmy, ktoré nepriznal,čo mohlo mať za následok jeho trestné stíhanie. Európsky súdpre ľudské práva odmietol argument vlády, že predmetnédokumenty existujú nezávisle na vôli dotknutej osoby, a teda odpodozrivej osoby mohli byť žiadané aj za cenu donúteniapodobne, ako je to v prípadoch vzoriek DNA, krvi a pod.Európsky súd pre ľudské práva konštatoval porušenie právaneprispieť k vlastnému obvineniu.

*ESĽP posudzoval prípad, v ktorom obvinený vypovedal pred inšpektormiministerstva obchodu, pričom tak konal pod hrozbou sankcie v prípadeodmietnutia vypovedať, pričom táto výpoveď bola neskôr použitáv trestnom konaní v snahe preukázať vinu obvineného - Saunders protiSpojenému kráľovstvu rozsudok z roku 1996. ESĽP zvýrazňuje to, žeobžaloba by sa mala v trestnej veci snažiť preukázať vinu bez toho, abysa uchyľovala k dôkazom získaným prostredníctvom donútenia, činátlaku a to bez ohľadu na vôľu obvineného, v tomto zmysle ESĽP chápeprávo neprispieť k vlastnému obvineniu v úzkej spojitostis prezumpciou neviny. Súd tu pripomenul, že ani verejný záujemnemôže ospravedlniť použitie výpovedí získaných donútením primimosúdnom vyšetrovaní, na usvedčenie v trestnom konaní.

*Z rozhodnutia vo veci Saunders by sa mohlo zdať, že ak by mal obvinenýmožnosť odmietnuť vypovedať pred inšpektormi a nevyužil ju avypovedal, nešlo by zrejme o porušenie práva neprispieť k vlastnémuobvineniu. Takýto zjednodušený výklad rozhodnutie súdu je však zjavnepochybný, nakoľko ESĽP uviedol aj to, že štát by sa nemal uchyľovaťk takému konaniu, aby získal výpoveď podozrivého napríklad určitýmúskokom.

*Rozhodnutie Kansal proti Spojenému kráľovstvu - rozhodnutiez roku 2004 – ESĽP sa stotožnil so sťažovateľom v tom,že vyhlásenia, ktoré bol sťažovateľ nútený urobiťpred konkurzným správcom, tvorili významnú časť trestnejveci vedenej proti nemu s tým, že prokurátor ich použil vosvojej záverečnej reči adresovanej porote a v krížovomvýsluchu sťažovateľa ich využil na demonštrovanierozporuplnosti svedectva. Išlo o porušenia práva neprispieťk usvedčeniu vlastnej osoby.

*Vo veci Kansal je pozoruhodné, že právo neprispieťk vlastnému obvineniu môže byť porušené aj vtedy, ak savýpoveď obvineného, ktorú vykonal napríklad v daňovomkonaní použije napríklad len na argumentáciu v záverečnejreči so snahou ovplyvniť tým súd pri rozhodovaní a je bezvýznamu, či takáto argumentácia môže mať aj skutočný vplyvna rozhodnutie súdu.

*Zdroj- Právne listy – JUDr .P. Šamko

*Európsky súd pre ľudské práva sa zaoberal porušením práva neprispieť kvlastnému obvineniu vo veci Funke proti Francúzsku (rozsudok z 1993), vktorom bola sťažovateľovi uložená sankcia zaplatiť pokutu za to, žeodmietol poskytnúť colným orgánom výpis z bankového účtu, pričommu bola uložená povinnosť vydať tieto dokumenty. U p. Funkeho bolavykonaná domová prehliadka, pri ktorej mu boli zabavené niektorédokumenty s tým, že ho colníci požiadali, aby urobil vyhlásenie oniektorých zahraničných bankových účtoch. Keďže tak neurobil, colnéorgány začali proti nemu konanie pred súdom. Európsky súd pre ľudsképráva uviedol, že colné orgány vyvolali uloženie peňažnej sankciesťažovateľovi (ide o obdobu našej poriadkovej pokuty) preto, aby získalidôkazy, ktorých existenciu predpokladali, avšak bez toho, aby mali vtomto ohľade istotu. Keďže nemohli alebo nechceli si tieto dôkazyzabezpečiť iným spôsobom, pokúsili sa prinútiť sťažovateľa, aby sámposkytol dôkaz o trestných činoch, ktorých sa mal dopustiť. Európsky súdpre ľudské práva uzavrel, že došlo k porušeniu Dohovoru, pretožeosobitosti colného práva nemôžu ospravedlniť zásah do práva každéhoobvineného mlčať či neprispieť k vlastnému obvineniu.

* .

*Prečítanie výpovede obvinenej osoby z daňového alebo iného konaniav trestnom konaní je neprípustné obchádzanie pravidiel stanovenýchv Trestnom poriadku.*Neprípustným je napríklad obchádzanie skutočnosti, ak obvinenýodmietol v trestnom konaní vypovedať, a to napríklad tak, že sa prečítavýpoveď obvineného, ktorú urobil v rámci daňového konania preddaňovým orgánom, pretože sa tak narušuje samotná podstata právanevypovedať v trestnom konaní.*Výpoveď obvinenej osoby, ktorá vykonala v daňovom nemožno použiťv trestnom konaní a nemožno ju v trestnom konaní vykonať ani akolistinný dôkaz, ak sa oboznamuje celý daňový spis ako listinný dôkaz?!?*Ústavný súd ČR riešil otázku, či možno v trestnom konaní vedenom preskrátenie dane použiť ako listinný dôkaz vysvetlenie podané preddaňovým orgánom. Obvinený v trestnom konaní odmietol vypovedať,pričom súd na hlavnom pojednávaní prečítal ako listinný dôkazvysvetlenie, ktoré podal obvinený pred daňovým úradom a následne bolobvinený odsúdený. Ústavný súd ČR dal za pravdu obvinenému v tom, žepripustením čítania jeho vysvetlenia poskytnutého daňovému orgánuv trestnom konaní bolo porušené právo na spravodlivý proces, nakoľkoišlo o obchádzanie zákona s tým, že Ústavný súd ČR zdôraznil, žečítaním vysvetlenia došlo k obchádzaniu pravidiel stanovených prevýpoveď obžalovaného.*Zákaz vynucovania vydania vecí podozrivým poriadkovou pokutou

*Ústavne súladnou alternatívou, ktorou je možné dosiahnuť účeltrestného konania je za tejto situácie podporné uplatneniezaisťovacieho úkonu odňatia veci. Toto odňatie pritom nie jedonucovaním k vydaniu vecného dôkazu proti sebe samému,pretože ide o ústavne prípustné nútené zaistenie vecnýchdôkazov, aj keď proti vôli obvineného či podozrivého - nález ÚSČR sp. zn. III. ÚS 644/05.

*Ústavný súd Českej republiky vo svojej judikatúre takto odlíšilv nadväznosti na zásadu zákazu donucovania k sebaobviňovaniurelevantné atribúty inštitútov (prípadne núteného) vydania vecía odňatia vecí, zdôrazňujúci to, že pri použití inštitútu vydaniaveci v spojení s uložením poriadkovej pokuty sa vyžaduje poobvinenom neprípustné voľná aktívna činnosť, ktorá jenepochybne k naplneniu obsahu pojmu sebaobviňovaniepotrebná, pričom naproti tomu pri odňatí veci sa jednáevidentne o úkon, ktorý obvinený či podozrivý iba (za zákonomstanovených podmienok) znáša, resp. je povinný strpieť.

*Druhou, pre využitie vtrestnom konaní spornoualternatívou stanoveniavýšky dane, je jej určeniepodľa pomôcok - § 48, § 49Daňového poriadku – z. č.563/2009 Z. z. v platnomznení.

* ŠTVRTÝ DIEL § 48 DP - POSTUP PRI URČENÍ DANE PODĽA POMÔCOK

* (1) Správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt* a) nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane,* b) nesplní povinnosť v lehote určenej správcom dane vo výzve na odstránenie

nedostatkov daňového priznania a správca dane nezačal daňovú kontrolu,* c) nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných

povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť, alebo* d) neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46

ods. 2.* (2) Správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak

nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľapomôcok je deň uvedený v oznámení. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správcadane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety.* (3) Správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k

dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckamimôžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisyiných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnostirozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnychorgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených v bankách a vlastnépoznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobnýchdaňových subjektov.* (4) Ak daňový subjekt v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok

predloží účtovné doklady a iné doklady, správca dane ich môže využiť ako pomôcky. Naprevzatie a vrátenie zapožičaných dokladov sa primerane vzťahuje § 46 ods. 6 a 7.* (5) Pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na

zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboliuplatnené.*

* § 49

* (1) O určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotovíprotokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručí daňovémusubjektu spolu s výzvou na vyjadrenie. Na obsah tohtoprotokolu sa primerane vzťahuje § 47 ( upravujúci náležitostiprotokolu ). Súčasťou protokolu o určení dane podľa pomôcokje aj súpis pomôcok, na základe ktorých správca dane určildaň.

* (2) Daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť len kdodržaniu zákonných podmienok na použitie tohto spôsobuurčenia dane a k dodržaniu postupu podľa § 48 ods. 5 najneskôrdo 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane navyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok.Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť.

* (3) Určenie dane podľa pomôcok je ukončené dňomdoručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa

odseku 1.

*V rámci takéhoto postupu správcu dane sa tak neuplatníjedna z ťažiskových zásad DP , t .j. zásada súčinnostiupravená v § 3 ods. 2 DP , podľa ktorej :

*Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti sdaňovým subjektom a inými osobami a poskytuje impoučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak takustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sakaždou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť jubezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiťnajvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu avyrubeniu dane.

*Z ďalej analyzovaných možností je zrejmé, že takétostanovenie daňovej povinnosti daňovým úradom sa dejetzv. kontumačným spôsobom, len kvalifikovanýmodhadom , nie dokazovaním , pričom súčasné použitiemetódy dokazovania a určenie dane podľa pomôcok jeneprípustné, hoci aj spomínané určenie dane podľapomôcok musí byť spoľahlivé, dôvodné , zvolené akoposledná alternatíva a v konečnom dôsledku zákonné.Navyše ak správca dane vyrubí daň podľa pomôcok, ktorémá k dispozícii alebo ktoré si zaobstaral, prihliadne tiežna zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody predaňovníka, i keď ním neboli v konaní uplatnené, napr. udaňovníka fyzickej osoby možnosť uplatnenia zákonomstanovenej nezdaniteľnej časti základu dane, primeranúvýšku výdavkov, mzdové náklady a pod.,

*Výsledkom tejto činnosti správcu dane je protokol o určení dane podľapomôcok, ktorý je podkladom pre začatie vyrubovacieho konania (§68). Určovanie dane podľa pomôcok je postup, ktorý správca danemôže uplatniť v dôsledku neplnenia, resp. nesplnenia si povinnostidaňovým subjektom. Ak nie je možné stanoviť základ dane a výškudane v súčinnosti s daňovým subjektom, správca dane základ danemôže zistiť a daň určiť sám, a to na základe tých dokladov, resp. inýchskutočností, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si sám zaobstará. Daňovýporiadok neurčuje okamih, kedy má správca dane prikročiť k takémutoriešeniu, ale možnosť, resp. povinnosť správcu dane zistiť základ danea určiť daň podľa, pomôcok sa vždy viaže na nesplnenie stanovenýchpovinností daňového subjektu. Zdalo by sa, že určenie dane podľapomôcok je v rozpore s účelom správy daní, ktorým je správne zisteniedane. Určovanie dane podľa pomôcok však nie je sankciou zanesplnenie povinnosti daňového subjektu, ale náhradným spôsobomurčenia dane, resp. daňovej povinnosti, ktorú daňový subjekt má, alektorej výšku nebolo možné iným spôsobom určiť z dôvodu, že daňovýsubjekt si neplnil povinnosti. Keďže takýmto postupom správca dane zúradnej moci, a to len za použitia pomôcok, určí daň za daňovýsubjekt, a to bez spolupráce s ním, správca dane by mal k určovaniudane podľa pomôcok pristúpiť až v krajnom prípade.

*Zistenie základu dane a určenia dane podľa pomôcok, akdaňový subjekt nepodal daňové priznanie ani na výzvusprávcu dane v lehote stanovenej daňovými právnymipredpismi a nestane sa tak ani po výzve správcu dane ( §48 ods. 1 písm. a DP ) . Hoci, ako je to naznačené, aj ztejto alternatívy môže plynúť vysoký stupeň podozreniaz daňového trestného činu, je nutné k tejto situáciipristupovať diferencovane. Nevyhnutným je najmäskúmanie subjektívnej stránky u podozrivého vo vzťahu kuvzniku daňovej povinnosti podľa daňových právnychnoriem. Odlišná je totiž situácia, kedy daňový subjektnepodá daňové priznanie , hoci ho na to správca danevyzve ( je nekontaktný ), čím sa podozrenie z trestnéhočinu zvyšuje a kedy daňový subjekt reaguje na výzvysprávcu dane ( je kontaktný ) argumentujúc napr., že mudaňová povinnosť vôbec nevznikla alebo uvádza inéargumenty. V konečnom dôsledku vyvodenie trestnejzodpovednosti je vecou dokazovania v trestnom konaní .

* Judikatura se v rozhodnutí pod č. 22/2005-I. Sb. rozh. tr. přiklonila k jednoznačnému závěru, podleněhož lze např. daň z přidané hodnoty zkrátit ve smyslu § 148 odst. 1 tr. zák. i nepodáním daňovéhopřiznání. V usnesení Nejvyššího soudu ze dne 21. 7. 2005, sp. zn. 8 Tdo 790/2005, je pak tento právnínázor rozveden tak, že trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle § 148odst. 1 tr. zák. je možné spáchat ve vztahu k dani z přidané hodnoty i úmyslným nepodáním přiznáník této dani, a tím i zatajením zdanitelného plnění, přestože pachatel nebo osoba, za niž jedná, jeplátcem daně z přidané hodnoty registrovaným u správce daně. V takovém případě správce daně nenípovinen stanovit výši nepřiznané daně podle pomůcek, ale je oprávněn předpokládat u daňovéhosubjektu nulovou výši daně (§ 44 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků). Ke zkrácení daně pakdojde v důsledku nepodání daňového přiznání a zatajení zdanitelného plnění, nikoli v příčinnésouvislosti s údajnou nečinností správce daně.

* Naposledy citovaná rozhodnutí přitom vycházejí ze správného předpokladu, že jeli upříslušného správce daně registrován určitý daňový subjekt (např. jako plátce daně z přidanéhodnoty), není s tímto faktem samotným ještě spojena vědomost správce daně o tom, zda a vjaké výši vznikla takovému registrovanému plátci nebo poplatníkovi daňová povinnost za určitézdaňovací období a jaká je výše jeho daně. To se má správce daně dozvědět právě z podanéhodaňového přiznání. Ani okolnost, že správce daně může stanovit daň i bez součinnosti sdaňovým subjektem, např. podle pomůcek, zde nemůže mít význam. Správce daně si totiž vzásadě může zjistit správnou výši daně i ve všech ostatních případech zkrácení daně, tedy itehdy, pokud bylo podáno (zkreslené) daňové přiznání, v němž je např. část příjmů zatajena, atudíž zde není pochyb o naplnění zákonného znaku spočívajícího ve zkrácení daně.* Nepodání daňového přiznání, ač k tomu byl plátce nebo poplatník podle zákona povinen, neníza uvedených okolností trestným činem, jen jestliže ve skutečnosti nevznikla daňovápovinnost (resp. je zde daň ve výši nula nebo dokonce daňová ztráta), takže nebyl důvodvyměřit a zaplatit daň, přestože i tuto skutečnost je třeba uvést v daňovém přiznání. Jdenapř. o situaci, když daňový subjekt nedosáhl zdanitelného zisku pro zaplacení daně z příjmů,ale naopak vykázal ztrátu, nebo za příslušné zdaňovací období neuskutečnil žádné zdanitelnéplnění odůvodňující placení daně z přidané hodnoty apod.. Samotné nepodání daňovéhopřiznání tedy ještě nemusí být zkrácením daně, ale na druhé straně může jít o součástzamlčení reálně existující daňové povinnosti, pokud zde byl důvod daň vyměřit a zaplatit apachatel to zatajil právě tím, že nepodal daňové přiznání.* Citovaná časť príspevku JUDr. F.Púryho

*Rt ČR 34/2006 - Trestný čin skrátenia dane apoistného možno vo vzťahu k dani z pridanejhodnoty spáchať i úmyselným nepodaním daňovéhopriznania k tejto dani, a tým i zatajenímzdaniteľného plnenia, napriek tomu, že páchateľalebo osoba, za ktorú koná, je platcom danez pridanej hodnoty registrovaným u správcu dane.V takom prípade správca dane nie je povinnýstanoviť výšku nepriznanej dane podľa pomôcok, aleje oprávnený predpokladať u daňového subjektunulovú výšku dane. Ku skráteniu dane potom dôjdev dôsledku nepodania daňového priznaniaa zatajenia zdaniteľného plnenia, nie všakv príčinnej súvislosti s prípadnou nečinnosťousprávcu dane.

*Pojem „skrátenie" dane sa najčastejšie definuje ako akékoľvek konaniepáchateľa, v dôsledku ktorého mu je vymeraná nižšia daň alebo kvymeraniu tejto povinnej platby vôbec nedôjde - Rt 4/1995. Priskrátení dane ide o osobitný prípad podvodu, ktorým sa v rozpore sozákonom ovplyvňuje daňová povinnosť určitého subjektu tak, že ten vrozpore so skutočnosťou predstiera nižší rozsah tejto povinnosti alebopredstiera, že takúto povinnosť nemá. Páchateľ teda príslušné výkazyalebo podklady pre stanovenie povinných platieb sfalšuje, nevyhotoví,nevedie alebo úmyselne skreslí, aby tým dosiahol nižší výpočet daňovejpovinnosti alebo aby vôbec zatajil, že má určitú daňovú povinnosť.Skrátenie dane možno dosiahnuť aktívnym konaním , napr. podanímúmyselne skresleného daňového priznania, v ktorom sa predstierajúvyššie výdavky vynaložené na dosiahnutie príjmu a zatajuje sa reálnedosiahnutý príjem, v dôsledku čoho dôjde k zaplateniu nižšej sumy, nežaká zodpovedá zákonu, ako aj opomenutím konania, ku ktorému boldaňový subjekt povinný (§ 122 ods. 1 TZ ), napríklad úmyselnýmnepodaním daňového priznania zo skutočne dosiahnuteľného príjmu.

*Daňový subjekt má povinnosť podať daňové priznanie, ak mu tátopovinnosť vyplýva z hmotnoprávnych daňových predpisov. Ak si daňovýsubjekt nesplní zákonom stanovenú povinnosť podať daňové priznanie,správca dane daňový subjekt na jeho podanie vyzve a zároveň ho poučí onásledkoch nepodania daňového priznania (§ 15 ods. 1, 2). Určovanie danepodľa pomôcok by malo byť aj v tomto prípade krajným riešením, kuktorému správca dane pri správe daní pristúpi. Daňový poriadok výslovnenestanovuje, v akej lehote je daňový subjekt na výzvu správcu danepovinný podať daňové priznanie. Podľa daňového poriadku platí že aklehota na vykonanie úkonu nie je stanovená zákonom, je správca danepovinný určiť primeranú lehotu, ktorá by nemala byť kratšia ako osem dní(§ 27 ods. 1). Deň doručenia výzvy na podanie daňového priznania jerozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie môže byť preadresáta spojené s právnou ujmou, preto musí byť výzva na podaniedaňového priznania doručená do vlastných rúk (§ 31 ods. 1). Ak daňovýsubjekt podá daňové priznanie až po doručení oznámenia o určovaní danepodľa pomôcok, správca dane ho môže už použiť len ako pomôcku (§ 15ods. 3). Správca dane môže daňový subjekt vyzvať na podanie daňovéhopriznania, aj keď mu táto povinnosť nevyplýva z hmotnoprávnychdaňových predpisov (§ 15 ods. 1). V takomto prípade však nejde o výzvuna splnenie už vopred existujúcej povinnosti podať daňové priznanie, aleide o výzvu, ktorou sa povinnosť podať daňové priznanie stanovuje. Určiťdaň podľa pomôcok možno len vtedy, ak daňové priznanie daňový subjektnepodá „ani na výzvu", t. j. keď povinnosť podať daňové priznanieexistuje už predtým, ako bola výzva na podanie daňového priznaniadoručená.

* Záver pre trestné konanie

*Zohľadniť závery daňového konania , vtrestnom konaní však daňovú povinnosť ustáliťsamostatne po preukázaní príjmov a daňovýchvýdavkov , bonusov a pod. , po prevereníobrany daňovníka k dôvodom nepodaniadaňového priznania a k výške daňovejpovinnosti ustálenej v daňovom konaní

*Druhou možnosťou určenia dane podľa pomôcok je situácia,ak v stanovenej lehote nesplní povinnosť určenú správcom danena odstránenie nedostatkov daňového priznania; to neplatí, aksprávca dane začal daňovú kontrolu - § 48 ods. 1 písm. b DP -(§44 a nasl.). Ak daňový subjekt podá daňové priznanie a správcadane bude mať pochybnosti o jeho správnosti, pravdivosti aleboúplnosti alebo správnosti, pravdivosti alebo úplnosti prílohdaňového priznania alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených,správca dane je povinný tieto pochybnosti daňovému subjektuoznámiť a zároveň ho vyzvať, aby sa k nim vyjadril, najmä abyneúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údajeopravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Správca danevo výzve musí určiť daňovému subjektu primeranú lehotu navyjadrenie, pričom táto lehota nesmie byť kratšia ako 15 dní atiež ho musí poučiť o následkoch spojených s neodstránenímpochybností alebo nedodržaním určenej lehoty. Ak daňovýsubjekt v stanovenej lehote neodstráni nedostatky v podanomdaňovom priznaní, správca dane môže vykonať u daňovéhosubjektu daňovú kontrolu alebo môže určiť daň podľa pomôcok(§ 17). Výzva na odstránenie nedostatkov daňového priznaniamusí byť dostatočne určitá a pre daňový subjekt zrozumiteľná.

*Ak by z výzvy nebolo zrejmé, čo správca dane od daňového subjektupožaduje, mám za to, že k určovaniu dane podľa pomôcok by nebolomožné pristúpiť, resp. ak by sa k nemu pristúpilo, mohlo by to byť vrozpore so zásadou zákonnosti. Uvedené neplatí o daňovej kontrole (§44), keďže k daňovej kontrole môže správca dane pristúpiť aj bez výzvyna odstránenie nedostatkov daňového priznania. Daňový poriadok bližšieneurčuje, v akom prípade má správca dane pristúpiť ku daňovej kontrolea v akom prípade k určovaniu dane podľa pomôcok. Uvedené rozhodnutieje teda na správcovi dane, ktorý správu daní vykonáva. Správca danemusí pri správe daní chrániť nielen záujmy štátu, ale musí dbať nazachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov (§ 3ods. 1). Z tohto dôvodu by správca dane mal zvážiť všetky okolnostikonkrétneho prípadu a k určovaniu dane podľa pomôcok pristúpiť lenvtedy , ak je predpoklad, že daň nie je možné zistiť inak. Pri posudzovaníotázky, či pristúpiť k určovaniu dane podľa pomôcok alebo ku daňovejkontrole, by mal správca dane vychádzať najmä z účelu týchto činnostísprávy daní. Daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preverujeskutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanieustanovení hmotnoprávnych daňových predpisov (§ 44 ods. 1). Naprotitomu pri určovaní dane podľa pomôcok nedochádza k preverovaniu alebozisťovaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, ale ksamotnému zjednodušenému určeniu dane na základe pomôcok;

* Z popisu tejto situácie je zrejmé, že daňový subjekt si aspoň čiastočneplní svoje daňové povinnosti, v zásade v počiatočných fázach ajkomunikuje so správcom dane , ale napriek výzve a poučeniu onásledkoch spojených s neodstránením pochybností, na predmetnévýzvy nereaguje.

* Z hľadiska vyvodenia trestnej zodpovednosti za daňový delikt možnov súlade s už skôr uvedeným konštatovať, že ani v tomto prípade bybez ďalšieho dokazovania v trestnom konaní a len na základe takýchtodaňových podkladov nebolo možné stíhať konkrétne osoby. Vzniknutásituácia by však orgánom činným v trestnom konaní úplne zreteľnenaznačila a zjednodušila smer a rozsah dokazovania. Tieto orgány,znášajúc v trestnom konaní dôkazné bremeno, by sa v rámcidokazovania úzko zamerali na daňovým orgánom vytýkané pochybnosti,majúce z hľadiska úmyslu daňového subjektu, dopad na eventuálneskrátenie dane. Dokazovali by preto len napr. niektoré z príjmovoslobodených od dane ,nezdaniteľné časti základu dane , daňovévýdavky , postup pri odpisovaní hmotného majetku ( § 9 , § 11 , § 19 , §26 z.č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v platnom znení ) aleborelevantnosť len niektorých obchodnoprávnych vzťahov podozrivého sinými podnikateľskými subjektmi z hľadiska ich dopadu na vznik a rozsahjeho daňovej povinnosti.

*V treťom prípade je správca dane pri určovaní daňovej povinnostioprávnený použiť pomôcky vtedy, ak daňový subjekt nesplní pripreukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojichzákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňovú povinnosťsprávne zistiť (§ 48 ods. 1 písm. c DP ).

* Táto situácia z hľadiska dopadu na trestné konanie do značnejmiery pripomína analyzovanú druhú alternatívu s tým rozdielom ,že v tomto prípade zatiaľ správca dane nezistil konkrétnenedostatky. Totiž kým v spomínanej druhej alternatíve je určenie danepodľa pomôcok následkom neodstránených pochybností, v tomtoprípade tak správca dane postupuje, ak daňový subjekt neuniesoldôkazné bremeno. V prípade podaného trestného oznámenia budepreto úlohou orgánov činných v trestnom konaní zisťovať, či sa takudialo len v dôsledku nedbanlivosti ( možnej pasivity ) daňovéhosubjektu, alebo, a to je pre vyvodenie trestnej zodpovednostipodstatné, či podozrivý konal úmyselne spoliehajúc sa na to, že jehodaňový úskok zostane bez povšimnutia daňového orgánu. Za takejtosituácie je zrejmé , že dochádza k zmene povinnosti dokazovať určitédaňové skutočnosti , a to tak , že kým ich v daňovom konaní dokazujedaňový subjekt , v trestnom konaní ich dokazujú 0ČTK.

*Ustanovenie je koncipované na prvý pohľad relatívnenezrozumiteľne. Pod uvedené znenie je možné zahrnúť množstvopovinností, ktoré má daňový subjekt pri správe daní. Pridoslovnom výklade platí, že správca dane môže k určovaniu danepodľa pomôcok podľa uvedeného pristúpiť len vtedy, akpovinnosť, ktorú daňový subjekt nesplnil, spĺňa všetkynasledujúce znaky:

*a) musí ísť o povinnosť týkajúcu sa preukazovania skutočností.Daňový subjekt pri správe daní preukazuje skutočnosti, ktorémajú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré jepovinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach,ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, ďalejskutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom danev priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania. Okremuvedených skutočností je daňový subjekt povinný preukazovať ajvierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré jepovinný viesť (§ 24 ods. 1). Dôkazné bremeno pri správe danízaťažuje daňový subjekt, a teda daňový subjekt by mal byťschopný svoje tvrdenia (napríklad tvrdenia uvádzané v daňovompriznaní) aj preukázať;

*b) musí ísť o zákonnú povinnosť daňového subjektu, t. j.povinnosť, ktorá daňovému subjektu vyplýva priamo zo zákona,napr. preukázanie nároku na daňový bonus podľa § 33 cit.zákona. Môže ísť o povinnosť stanovenú daňovým poriadkom,prípadne povinnosť stanovenú hmotnoprávnym daňovýmpredpisom. Nesplnenie povinnosti určenej správcom dane, resp.iným príslušným orgánom, v danom prípade nemôže zakladaťpostup určovania dane podľa pomôcok;

*c) nesplnenie takejto povinnosti musí mať za následoknemožnosť správne zistiť daň. Malo by teda ísť o povinnosťdaňového subjektu, ktorá je pri správe daní podstatná, a jejnesplnením sa zmarí účel správy daní, ktorým je správne zistiťdaň a zabezpečiť jej úhradu. Pri správe daní je správca danepovinný vybrať najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú ksprávnemu určeniu a vyrubeniu dane (§ 3 ods. 2), musí všakpostupovať podľa zákona a dbať na zachovávanie práv a právomchránených záujmov daňových subjektov. Z tohto dôvodu byprostriedky, ktoré správca dane pri správe daní použije, musiabyť primerané okolnostiam;

*Štvrtým analyzovaným prípadom je situácia ( § 48 ods. 1 písm. dDP ), ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu; toneplatí, ak ide o daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nárokuna vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti (§ 46 ods. 2) – vtakomto prípade totiž uplatnený nárok za splnenia ďalšíchzákonných podmienok zaniká - § 79 ods.6 z. č. 222/2004 Z.z. oDPH v platnom znení !!! Toto ustanovenie je tak aktuálne len keďsa vykonáva kontrola celej DPH alebo inej dane. Pod znením„neumožní vykonať daňovú kontrolu" nemožno rozumieť lenprípad, ak daňový subjekt odmietne zamestnancov správcu danevpustiť do prevádzkových priestorov, resp. ak odmietne predložiťpotrebné doklady. Pod nemožnosťou vykonať daňovú kontrolutreba rozumieť prípad, keď zapríčinením daňového subjektuzamestnanec správcu dane nemôže vykonať kontrolu riadne avčas. Ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu svýnimkou daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku navrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, správca dane bymal prikročiť k určovaniu dane podľa pomôcok, t. j. daňovémusubjektu by mal zaslať oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok.Dňom doručenia tohto oznámenia dochádza k ukončeniu daňovejkontroly (§ 47 ods. 9 písm. b).

* Ak v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok daňovýsubjekt predloží účtovné doklady alebo iné doklady, správca dane ichmôže využiť iba ako pomôcky (ods. 4). Ak by určovaniu dane podľapomôcok predchádzala daňová kontrola, platí, že počas daňovejkontroly má daňový subjekt právo predkladať dôkazy preukazujúcejeho tvrdenia až do dňa jej ukončenia (§ 45 ods. 1 písm. c). Daňovákontrola je ukončená dňom doručenia oznámenia o určovaní dane podľapomôcok (§ 46 ods. 9).

*Správca dane nie je povinný o pomôckach, ktoré má k dispozícii,informovať daňový subjekt. Vzhľadom na to, že k určovaniu dane podľapomôcok dochádza vtedy, ak daňovú povinnosť nebolo možné stanoviťdokazovaním, v priebehu určenia dane podľa pomôcok už k dokazovaniunedochádza a daňový subjekt už nemá právo ani preukázať svojetvrdenia.

*Ak daňový subjekt zapríčiní svojím konaním určenie dane podľapomôcok, ide o správny delikt (§ 154 ods. 1 písm. h) a správca dane muzaň uloží pokutu vo výške rovnajúcej sa súčinu trojnásobku základnejúrokovej sadzby Európskej centrálnej banky a sumy dane určenejsprávcom dane podľa pomôcok (§ 155 ods. 1 písm. f).

*Už zo stručného popisu tejto časti daňového konania je zrejmé, žetakýto postup prichádza do úvahy najmä vtedy, ak aj eventuálnev následnom trestnom konaní je preukázané, že u právnickejosoby dochádza k častým zmenám v osobách štatutárnychzástupcov, ktorí zároveň tvrdia, že účtovníctvo postupneodovzdávali ďalšiemu aktuálnemu štatutárovi, pričom posledný znich orgánom činným v trestnom konaní nie je k dispozícii, vdôsledku čoho je naňho súdom vydaný príkaz na zatknutie. Zatakýchto okolností, keďže daňový orgán nemá k dispozíciiúčtovníctvo a pobyt štatutárneho zástupcu podnikateľskéhosubjektu mu nie je známy, vychádzajúc z dostupných mu daňovýchdokladov ponímaných ako pomôcky, sám, bez toho, aby vôbecmohol vykonať daňovú kontrolu, určí daň. Daňový orgán pritomnapr. u dane z príjmov právnických osôb ako pomôcky (ak ich má kdispozícii) využije daňové (sporné) priznanie k dani z príjmovprávnických osôb za dané zdaňovacie obdobie, súvahu v plnomrozsahu, výkaz ziskov a strát, daňové priznanie k dani z pridanejhodnoty, dožiadania, úradné záznamy, predvolania, prípadneďalšie pomôcky aktuálne v konkrétnom prípade.

*Hoci daňový úrad v takomto prípade u dane z právnickýchosôb neuzná napr. náklady alebo časť faktúr na vstupe , vdôsledku čoho určí daň aj vo výške niekoľko miliónov eur,nebude možné v trestnom konaní takto podľa pomôcokurčenú výšku dane považovať automaticky za rozsah skráteniadane nielen z dôvodu absencie úmyslu páchateľavzťahujúceho sa k predmetnému následku trestného činu, aletiež v dôsledku absencie spoľahlivého preukázaniaobjektívnej stránky skutkovej podstaty stíhaného daňovéhodeliktu, navyše nie je z takéhoto postupu daňového orgánuzrejmá obrana ( obhajobné tvrdenie ) daňovníka (podozrivého ). V tomto smere bude nevyhnutné vykonaťv trestnom konaní úplné dokazovanie , spravidla tak , akov ostatných prípadoch aj znaleckým posudkom a ďalšímidôkazmi ( obvykle listinami , výsluchmi svedkov ,zaisťovacímiúkonmi , ITP a samozrejme výsluchom obvinených) , ktorýmisa skúmajú sporné jednotlivé konkrétne dodávateľsko –odberateľské vzťahy.

*Východiskom ako zákonne za daných situácii určiť rozsah uplatnenéhonároku na vrátenie dane z pridanej hodnoty v prípade vyšetrovaniapôvodného trestného činu neodvedenia dane a poistného podľa § 277 Tr.zákona , teraz daňového podvodu podľa § 277a Tr. zákona , skráteniadane a poistného podľa § 276 Tr. zákona , prípadne iného daňovéhotrestného činu sa javí byť :* 1/ uloženie znalcovi zodpovedanie otázky – akým spôsobom sazmení výsledný vzťah daňovníka (či už fyzickej alebo právnickej osoby)ku štátnemu rozpočtu SR za jednotlivé sporné zdaňovacie obdobiav súvislosti s daňou z pridanej hodnoty v prípade napríkladneoprávneného zahrnutia vývozu tovarov alebo služieb do zahraničia zapodmienok oslobodenia od dane, do daňových priznaní k dani z pridanejhodnoty za situácie, ak bolo preukázané, že k nákupu a vývozudeklarovaného tovaru nedošlo. Znalec je po preskúmaní relevantnýchdôkazov /neskôr zaistených 0ČTK v tr. konaní / spravidla schopný určiťvlastnú daňovú povinnosť daňovníka voči štátnemu rozpočtu SRv inkriminovanom období ako rozdiel medzi uplatneným a vyplatenýmnárokom na vrátenie dane z pridanej hodnoty na jednej strane a medzirelatívne skutočným daňovým stavom na druhej strane. Týmto postupomje možné odstrániť pochybnosti o možnosti zistiť skutkový stavv intenciách § 2 ods. 10 Tr. por. za situácie, ak úplné účtovníctvoobvineného z rôznych dôvodov ním uvádzaných nie je k dispozícií, resp.z iných uvádzaných dôvodov je daň určená podľa pomôcok , akdokazovaním OČTK ( napr. výsluchmi dodávateľov a odberateľov a ichnegatívnym stanoviskom ku konkrétnym obchodom ) vylúčia daňovníkomdeklarovaný vývoz do cudziny .

* 2 / Inak , ak nemožno znalcovi predložiť relevantnú časťúčtovníctva , pretože OČTK nebolo nájdené , by postih zapredmetný daňový delikt, napríklad aj v prípadoch rozsahurovnajúcom sa niekoľko miliónov eur , navyše ovplyvnenýpodozrením z korupčného konania zamestnancov daňovéhoúradu tak, ako to bolo zistené v konkrétnom prípade, by bollen obtiažne možný a OČTK by zrejme musel trestné stíhaniepre daňový delikt zastaviť ( situácie , keď daňovník deklarujeobchody , dokazuje ich a OČTK napr. v dôsledku jehonekontaktných dodávateľov a odberateľov obranu daňovníkanedokážu vyvrátiť )

*3 / Za relatívne akceptovateľný a v praxi zrejme častý možnopovažovať stav , ak je zaistená aspoň časť účtovníctva a hocisprávca dane podľa pomôcok určí napr. miliónovú daň podľapomôcok , dokazovaním v trestnom konaní sa takto podaríustáliť aspoň niekoľko stotisícovú skrátenú daň a v takomtorozsahu na obvinených podať obžalobu ( zrejme pôjde anajčastejšiu alternatívu ).

*Záverom možno konštatovať, že inštitút určenia dane podľa pomôcokmá v daňovej oblasti svoje miesto, pretože musí existovať náhradnámožnosť určenia dane v prípadoch, kedy je daňový subjektnekontaktný, nevedie účtovníctvo či iné evidencie alebo má v nichzávažné nedostatky. Uplatní sa však len vtedy, ak je nemožné určiťdaň dokazovaním z riadne vedeného účtovníctva. Daňový subjektpri tomto náhradnom spôsobe určenia dane už nemá priestor nanávrhy a námietky v tom slova zmysle, aké pomôcky majú či nemôžubyť použité, preto tento postup je ponechaný na úvahe správcu dane.Nie je prekročením zákona ani to, ak v rámci tejto úvahy sú akopomôcky použité listiny, ktoré daňový subjekt ako relevantnépredkladal v skoršom daňovom konaní alebo v jeho pôvodnej fáze. Uniektorých z uvádzaných alternatív určovania dane podľa pomôcok jepreto zreteľný minimálny rozdiel medzi určením dane dokazovaníma podľa pomôcok. V konečnom dôsledku tak možno konštatovať, žepochybnosti a nedostatky zistené v rámci pôvodného dokazovaniav daňovom konaní a ich neodstránenie sú príčinou už ďalšiehourčovania dane podľa pomôcok a tým upustenia odpokračovania pôvodnej fázy dokazovania.

*Takto z hľadiska subsidiárneho využitiapomôcok v samotnom daňovom konaní jepotrebné na ne nahľadať aj v trestnom konaní.Pôjde teda o dôležitú súčasť trestného spisu,rozhodne však nie takú, aby orgány činné vtrestnom konaní a súd nemuseli vykonaťďalšie dokazovanie. Dokazovanie v daňovomkonaní je totiž omnoho „voľnejšie“ v porovnanís dokazovaním v trestnom konaní, v ktorom saobligatórne preveruje aj obhajoba obvineného ,navyše je zásadný rozdiel v tom , kto nesiedôkazné bremeno.

* Z aktuálneho rozhodnutia NS SR sp. zn. 8 Sžf 75 / 2012 ( ZSP 9/2014 ) vyplýva , že je povinnosťou daňového subjektu pri výkonedaňovej kontroly predovšetkým spolupracovať so správcom dane ,navrhovať a predkladať dôkazy , svedčiace o splnení si daňovýchpovinnosti a umožniť správcovi dane vykonať daňovú kontrolu.Daňový subjekt sa nemôže tejto povinnosti zbaviť preukázanímpotvrdenia vydaného políciou o požiari administratívnejmiestnosti , o ktorej daňový subjekt tvrdí , že práve tu maluložené účtovné doklady. Naopak , daňový subjekt by sa malv takomto prípade o to viac snažiť o zvýšenú súčinnosť sosprávcom dane, hoci časť účtovníctva skôr predložil. Ak taknekoná , je správca dane oprávnený určiť daň sám na základepomôcok , bez spolupráce s daňovým subjektom , pričom vychádzaz dokladov , ktoré má k dispozícii alebo si ich sám zaobstará.Takýmito dokladmi v tejto konkrétnej veci boli čiastočná náhradnáevidencia DPH na vstupe , ktorú správca dane preveril miestnymzisťovaním a dožiadaním , výpisy z účtov , kópie niektorých faktúr( bez dokladov o ich zaplatení a bez dokladov svedčiacicho uskutočnení zdaniteľných plnení ). Použité pomôcky je správcadane povinný vo svojom rozhodnutí uviesť tak , aby totorozhodnutie bolo ( aj súdom ) preskúmateľné.

*Rozsudok Krajského súdu v Ostrave zo 17. mája 2001, sp.zn. 22 Ca 217/2000-24: Ustanovenie § 31 ods. 5 zákona ospráve daní a poplatkov nepredpokladá spoluprácusprávcu dane s daňovým subjektom pri získavaní sipomôcok a ponecháva tak v dispozícii správcu dane, zakých pomôcok bude pri stanovení daňovej povinnostivychádzať. Použitie pomôcok je spôsobom náhradným vtých prípadoch, keď nemožno stanoviť daň v rámciriadneho dokazovania. Pomôcky tak predstavujú svojoupodstatou vlastne nepriame dôkazy, na ktorých základeusúdi správca dane o daňovej povinnosti, ktorú nebolomožné inak preukázať. Nejde pritom o sankciu, ale onáhradný spôsob stanovenia daňovej povinnosti , ktorúdaňový subjekt má, ale jej výšku nebolo možnédokazovaním určiť.

Z aktuálnej daňovej judikatúry a súdnych rozhodnutí

*K špecifickým prípadom zatajovania príjmov možno zaradiť aj tie, vktorých podniká fyzická osoba v rámci združenia, ktoré nie je právnickouosobou podľa § 829 a nasl. Občianskeho zákonníka (zmluva o združení) sinými podnikateľmi ako účastníkmi združenia. Takáto osoba môže spáchaťtrestný čin skrátenia dane, ak úmyselne zatají časť príjmov dosiahnutýchspoločnou podnikateľskou činnosťou, a to nielen vo vzťahu k skráteniuvlastnej daňovej povinnosti, ale taktiež ohľadom daňovej povinnostiostatných účastníkov združenia - rozsudok Najvyššieho súdu ČR z 18. júla2011, sp. zn. 5 Tz 101/2001 - Rt 20/2002. Skutkovo išlo o prípad, v ktorombol obvinený K. C. trestne stíhaný za spáchanie trestného činu skráteniadane, ktorého sa mal dopustiť tak, že ako fyzická osoba - podnikateľ soživnosťou kúpa tovaru za účelom ďalšieho predaja dovážal v období rokov1996 a 1997 zo zahraničia motorové vozidlá a pri predaji týchto vozidielvystavoval zákazníkom faktúry, na ktorých boli uvedené nižšie sumy, nežzákazníci v skutočnosti zaplatili, čo bolo doložené faktúrami v jedenástichkonkretizovaných prípadoch, pričom týmto svojím konaním mal spôsobiťdlh na dani z príjmov fyzických osôb vo výške 50 673 Kč. Vyšetrovateľzastavil trestné stíhanie s tým, že vo veci nejde o trestný čin, pretožerozsah skrátenej dane počas vedenia trestného stíhania klesol pod hranicutrestnosti. Pri určovaní rozsahu skrátenej dane vyšetrovateľ mylnevychádzal z toho, že obvinený podnikal v združení s ďalšími dvomipodnikateľmi, a teda rozsah skrátenia dane z príjmov bol stanovený akojedna tretina z celkovej skrátenej daňovej povinnosti.

*Najvyšší súd ČR sa s takýmto postupom vyšetrovateľa nestotožnil,pričom dal do pozornosti tú skutočnosť , že obvinený malzdaniteľné príjmy dosiahnuť pri podnikaní v rámci združenia bezprávnej subjektivity. Rozsah daňovej povinnosti síce zodpovedápodielu účastníka združenia na celkovom súhrne spoločnýchpríjmov a nákladov a účastník združenia má potom len v tomtorozsahu priznať vlastnú daňovú povinnosť a zaplatiť daň z príjmov,avšak ak niektorý z účastníkov združenia zatajil zdaniteľné príjmyaj vo vzťahu k ostatným účastníkom združenia, a tým úmyselneskreslil nielen vlastnú daňovú povinnosť, ale tiež rozsah daňovejpovinnosti ostatných účastníkov združenia, môže niesť trestnúzodpovednosť za spáchanie trestného činu skrátenia dane ohľadomcelého rozsahu skrátenej dane z príjmu, teda aj dane týkajúcej saďalších účastníkov združenia. Z hľadiska trestnej zodpovednostipri trestnom čine skrátenia dane totiž platí, že páchateľom tohtotrestného činu môže byť nielen subjekt dane, ale popri ňom alebonamiesto neho aj ktokoľvek, kto svojím konaním spôsobí, že daňnebola páchateľovi alebo inému subjektu dane vymeraná aleboním priznaná buď vôbec, alebo nie v zákonnej výške.

*Súdna prax ustálila, že úmyselné konanie páchateľa, ktorýmdocieli, že mu daň nebola vôbec vymeraná, alebo mu bolavymeraná v nižšej čiastke, je dokonaným trestným činomskrátenia dane podľa § 276 ods. 1 Tr. zákona, ak bola daňskrátená v požadovanom rozsahu. Podanie daňovéhopriznania obsahujúceho nesprávne údaje, na podkladektorých by malo dôjsť k vymeraniu nižšej dane, je pokusomtrestného činu skrátenia dane podľa § 14, § 276 ods. 1 Tr.zákona, pokiaľ k vymeraniu nižšej dane nedošlo. Konaniespočívajúce v zabezpečovaní podkladov pre budúcenesprávne daňové priznanie v úmysle skrátiť daň zaokolností uvedených v § 276 ods. 2 alebo v jeho ďalšíchodsekoch Tr. zákona, pokiaľ neuplynula lehota na podaniedaňového priznania alebo pokiaľ nebolo v tejto lehotedaňové priznanie podané, je potrebné považovať zaprípravu k tomuto trestnému činu - upravené zneniejudikátu Rt 28/1979.

*Obdobné závery možno vyvodiť aj z judikatúry - napr.rozhodnutie Najvyššieho súdu ČSR z 27. októbra 1978, sp.zn. 11 Tz 68/1978 - R 28/1979 , v ktorej skutkovo išlo oprípad obvineného znalca, ktorý zatajoval svoj skutočnedosiahnutý príjem zo znaleckej činnosti v troch po sebeidúcich rokoch, a to neúplnými zápismi do znaleckéhodenníka, a tak dosiahol skrátenie dane, pričom aj v ďalšomroku pokračoval v neúplných zápisoch do znaleckéhodenníka s cieľom aj za tento rok dosiahnuť skrátenie dane,avšak došlo k odhaleniu jeho trestnej činnosti. Pokiaľ išlo oposledné obdobie skracovania vlastnej daňovej povinnostiobvineného, najvyšší súd dospel k záveru, že ohľadom tohtoroku môže ísť len o prípravu, pretože ročné zdaňovacieobdobie ešte neskončilo, teda lehota na podanie daňovéhopriznania ešte neuplynula a daňové priznanie preto eštenebolo ani podané.

*Obvinený v stíhanej trestnej veci vedel o tom, že faktúry použitéako podklad k daňovému priznaniu, ktorým bolo žiadané vrátenienadmerného odpočtu DPH, sú fiktívne a že vrátenie nadmernéhoodpočtu dane je preto neoprávnené. Bola preto naplnená jehovedomostná zložka nepriameho úmyslu. Obvinený formálne prijalfunkciu štatutárneho orgánu v obchodnej spoločnosti, zámernezotrvával v tomto postavení honorovanom finančnou odmenou, ato bez toho, aby pôsobnosť štatutárneho orgánu faktickyvykonával, a priebeh obchodov plne ponechával spoločníkovi D.bez akéhokoľvek vlastného záujmu o minimálnu informovanosť ochod spoločnosti. Z uvedeného vyplýva, že prípadná fiktívnosťfaktúr a možnosť, že s ich použitím získa spoločnosť neoprávnenenadmerný odpočet DPH, boli obvinenému ľahostajné. Vzhľadom naopísané okolnosti prípadu u obvineného išlo o ten typľahostajnosti, ktorý bol výrazom jeho kladného vzťahu k obommožným variantom, t. j. tak k tomu, že faktúry sú pravé a získanienadmerného odpočtu je oprávnené, ako aj k tomu, že faktúry súfiktívne a získanie nadmerného odpočtu je neoprávnené.

*Obvinený bol k prijatiu pozície konateľa a k zotrvaniu v tejtopozícii motivovaný cieľom získať finančnú odmenu. Tento cieľ bolsám osebe z hľadiska trestného práva bezproblémový. Postavenieobvineného v spoločnosti však v skutočnosti bolo totálnympopretím zmyslu pôsobnosti konateľa tak, ako je vymedzená vObchodnom zákonníku. Obvinený si v postavení konateľa počínaltak , že svojím menom len zastrešoval výsledky celkomnekontrolovanej aktivity spoločníka bez toho, aby si jeho postupv spojitosti s uplatňovanými faktúrami akokoľvek overil. Odzámeru získať za fakticky nevykonávanú funkciu odmenuobvinený nebol schopný ustúpiť ani za cenu rizika, že potvrdzujea uplatňuje fiktívne faktúry a že následkom tohto konania budeneoprávnené získanie odpočtu DPH. Takto si obvinený počínal zasituácie, keď evidentne nepočítal so žiadnou konkrétnouskutočnosťou, ktorá by takémuto vývoju zabránila. Z uvedenéhovyplýva, že obvinený bol s naznačeným následkom uzrozumený.Je tak naplnená aj vôľová zložka nepriameho úmyslu - uznesenieNajvyššieho súdu ČR z 25. novembra 2008, sp. zn. 7 Tdo1396/2008 !!!- analogicky trestná zodpovednosť tzv. bielych koní.

*Za tzv. skryté podnikanie možno označiť aj prípady,v ktorých spoločník spoločnosti s ručenímobmedzeným „dosadí" do funkcie konateľa tejtospoločnosti osobu, ktorá je konateľom len formálne,o podnikanie sa nezaujíma a prakticky celúpodnikateľskú činnosť realizuje spoločník, pričompôsobenie konateľa sa obmedzuje len napodpisovanie predložených daňových priznaní,fiktívnych faktúr a pod. V takýchto prípadoch nie jevylúčené vyvodenie trestnoprávnej zodpovednostiza spáchanie trestného činu skrátenia dane aj ukonateľa, pretože nepriamy úmysel pri tejto osobenemusí byť vylúčený - primerane rozhodnutieNajvyššieho súdu ČR, TR NS 51/2009 - T 1147.

*V súvislosti s konaním a rozhodovaním kolektívnehoorgánu právnickej osoby možno poukázať aj narozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu ČR, ktorýskonštatoval, že pri kolektívnych orgánoch právnickejosoby je vždy nutné skúmať, ktorí členoviakolektívneho orgánu naplnili znaky konkrétnejskutkovej podstaty trestného činu (vrátanezavinenia), a títo potom budú ako fyzické osobyzodpovedať za spáchanie trestného činu. Pripredstavenstve akciovej spoločnosti môže byť pretodaná trestná zodpovednosť všetkých členov, ale môžubyť trestne zodpovední len niektorí z nich, ak saostatní na spáchanom trestnom čine nepodieľali,napríklad sa nezúčastnili konania predstavenstva,hlasovali proti návrhu a pod. - R 23/1999 - II, R47/2001.

Z uvedeného rozhodnutia vyplýva, že nie je možné vyvodzovaťtrestnú zodpovednosť pri rozhodovaní kolektívneho orgánuprávnickej osoby automaticky pri všetkých členoch právnickejosoby, ale je nevyhnutné zistiť a konkretizovať, ktoré fyzické osobysa podieľali na iniciovaní, prijatí (schválení) a realizácii určitéhorozhodnutia, ktorého dôsledkom je spáchanie trestného činu. Tentozáver vychádza z judikatúry (R 23/1999 - II - Najvyšší súd ČR), podľaktorej ak predstavenstvo akciovej spoločnosti rozhodlo akokolektívny štatutárny orgán o určitej otázke, ktorá má význam prenaplnenie znakov trestného činu, nevylučuje to individuálnu trestnúzodpovednosť jednotlivých fyzických osôb ako členov tohtokolektívneho orgánu, ktorí sa na takomto rozhodnutí podieľali, aknaplnili svojím konaním všetky znaky konkrétneho trestného činu.Konkrétny podiel jednotlivých fyzických osôb na takomto rozhodnutíkolektívneho orgánu však musí byť preukázaný. To vyplýva zkonštrukcie trestnej zodpovednosti, ktorá je založená naindividuálnej trestnej zodpovednosti fyzických osôb, ktorá vznikánaplnením znakov konkrétneho trestného činu bez ohľadu na to, čiprípadne k nemu došlo v rámci činnosti právnickej osoby.

*Trestná zodpovednosť daňového poradcu prichádza do úvahynapríklad v prípade, ak podnikateľ splnomocnil daňového poradcu,aby za neho spracoval a správcovi dane odovzdal daňové priznanie,, pričom daňový poradca by v daňovom priznaní úmyselne skreslilvýšku daňovej povinnosti podnikateľa spôsobom, ktorý by užnapĺňal znaky skutkovej podstaty napríklad trestného činuskrátenia dane. Daňový poradca by sa mohol dopustiť ajspolupáchateľstva alebo účastníctva na daňovom trestnom čine, čoby záviselo od miery aktivity daňového poradcu. Vzhľadom na to,že trestný čin skrátenia dane (ako aj trestný čin daňovéhopodvodu) je trestným činom úmyselným, trestná zodpovednosťdaňového poradcu by neprichádzala do úvahy, ak by prispel kskráteniu dane svojou nedbanlivosťou (napr. nedbanlivostnéprehliadnutie niektorej podstatnej skutočnosti) alebo celkomnezavinene (napr. z dôvodu neúplných daňových podkladov, ktorému poskytol daňový subjekt). Daňový poradca totiž nemôže niesťtrestnú zodpovednosť za trestný čin skrátenia dane, pokiaľ mupríslušný daňový subjekt neposkytol všetky potrebné podklady napodanie pravdivého daňového priznania alebo mu celkom zatajilskutočnosti odôvodňujúce vznik a výšku určitej dane - uznesenieNajvyššieho súdu ČR z 21. júla 2005, sp. zn. 8 Tdo 790/2005.

Uznesenie Najvyššieho súdu Českej republiky sp. zn. 11 Tdo 972/2003 zo 17. 2.2004 – v ňom najvyšší súd v rámci odmietnutia dovolania odsúdeného konštatovaldôvodnosť jeho odsúdenia za trestný čin neodvedenia dane, poistného na sociálnezabezpečenie, na zdravotné poistenie a príspevok na štátnu politiku zamestnanostipodľa § 147 ods. 1 Tr. zákona ČR. Tohto trestného činu sa mal odsúdený dopustiťv podstate na tom skutkovom základe, že ako prokurista spoločnosti s ručenímobmedzeným v priebehu roka 1997 nezaistil riadne odvody platieb dane z príjmufyzických osôb a ďalšie platby, hoci tie boli zamestnancom zrazené, ale použil ichna financovanie výrobnej činnosti tejto spoločnosti, čím spôsobil dlh finančnémuúradu v čiastke presahujúcej 500 000,- Kč.

K námietkam odsúdeného spočívajúcich v zásade na tom, že v postavení prokuristuspoločnosti s ručením obmedzeným podľa § 14 Obchodného zákonníka nemal povinnosťzabezpečovať odvody uvedených platieb Najvyšší súd ČR konštatoval, že podanémudovolaniu by bolo možné prisvedčiť v tom, že zo zákonného vymedzenia postaveniaprokuristu spoločnosti s ručením obmedzeným ešte samo o sebe nevyplýva jehozákonná povinnosť, aby za podnikateľa (resp. platcu – spol. s r.o., v zmysleustanovenia § 147 Tr. zákona) zaistil riadne odvedenie poistného a iných zákonnýchplatieb štátu. Z ustanovenia § 14 Obchodného zákonníka vyplýva, že prokúroupodnikateľ splnomocňuje prokuristu na všetky právne úkony, ku ktorým dochádza priprevádzke podniku aj keď sa k nim inak vyžaduje osobitné plnomocenstvo. V tomtosmere možno zdôrazniť, že odsúdený bol na základe prokúry, ako zvláštneho druhuplnomocenstva, oprávnený na všetky právne úkony pri prevádzke podniku, t. j. pripodnikateľskej činnosti obchodnej spoločnosti.

*To však ešte neopodstatňuje záver, že v takomto prípade bolo jehopovinnosťou zabezpečiť odvody dane, poistného alebo príspevokna štátnu politiku zamestnanosti, t. j. platieb uvedenýchv ustanovení § 147 Tr. zákona. Zo zákonného vymedzenia prokúrynemožno dôvodiť oprávnenie, či dokonca povinnosť prokuristukonať za podnikateľa i v iných prípadoch než v tých, ktoré satýkajú vlastnej prevádzky podniku. Je potrebné rozlišovať právneúkony týkajúce sa spomenutej prevádzky podniku od právnychúkonov vzťahujúcich sa na podnikateľa (napríklad na povinnostipodnikateľa ako platcu povinných platieb, resp. na jeho povinnostidaňového subjektu). Existujú úkony týkajúce sa prevádzkypodniku, na ktoré je prokurista na základe udelenej prokúryoprávnený v neobmedzenom rozsahu a bez ďalšiehoplnomocenstva, ale tiež úkony, ktoré robí samotný podnikateľ(napr. ako daňový subjekt) voči štátu alebo iným zo zákonaoprávneným subjektom v rámci plnenia svojich zákonnýchpovinností podnikateľa. Pokiaľ by súdy opierali svoj záver, žeodsúdený má zvláštnu, zákonom vyžadovanú vlastnosť páchateľastíhaného trestného činu výlučne v jeho postavení prokuristu,nebolo by možné s týmto názorom vysloviť súhlas.

* Páchateľom trestného činu podľa § 147 ods. 1 Tr. zákona ČRmôže byť len platca, ktorý vo väčšom rozsahu nesplní zapoplatníka odviesť povinné platby. Ide teda o konkrétnysubjekt so zvláštnou vlastnosťou. Pokiaľ je platcom v zmysleust. § 147 Tr. zákona právnická osoba (v posudzovanomprípade s.r.o.), je daná trestná zodpovednosť fyzickej osoby,ktorá koná v mene takejto právnickej osoby (t. j. v meneplatcu). Spravidla to bude štatutárny orgán tejto právnickejosoby. Povinnosť k odvádzaniu príslušných povinných platiebza poplatníka sa vzťahuje na platcu ako na podnikateľa(zamestnávateľa) a nie je tak úkonom týkajúcim saprevádzky podniku, ku ktorému je na základe prokúryoprávnený prokurista. Nie je však vylúčené, že za platcubude v plnení tejto jeho zákonnej povinnosti konať ináfyzická osoba, napríklad vedúci pracovník takejto právnickejosoby (Rt 53/2000).

*Čo je v danej veci podstatné a vyplývajúcez rozhodnutia súdov oboch stupňov, obvinenýv tomto prípade nebol len prokuristom, ale v tejtoobchodnej spoločnosti v rozhodnom obdobívykonával tiež funkciu zástupcu riaditeľa, resp. jejobchodného riaditeľa. V posudzovanom prípade jeteda zrejmé, že obvinený sa podieľal na riadeníobchodnej spoločnosti, a to nielen z titulu svojhopostavenia prokuristu, ale predovšetkým ako jejobchodný riaditeľ. V tomto postavení rozhodovalo plnení odvodových povinností spoločnosti vočištátu a iným subjektom. Dôkazmi zároveň bolopreukázané aj to, že obvinený dával konkrétnepríkazy k uskutočneniu platieb za spoločnosťvrátane toho, či a ako budú uskutočnené odvodypovinných platieb.

*Za príjem dosiahnutý trestným činom sa považuje aj príjemzískaný spáchaním trestného činu porušovania predpisov oštátnych technických opatreniach na označenie tovaru podľa§ 279 TZ. Vzhľadom na uvedené, nesplnenie daňovejpovinnosti pri tovare, ktorý podlieha spotrebnej dani a ktorýje uvádzaný do obehu v rozpore s právnym poriadkom bezkontrolných známok, nemožno považovať za spáchanietrestného činu skrátenia dane. Navyše zmyslom zásady, žeobvinený nesmie byť žiadnym spôsobom donucovaný kpriznaniu, je vylúčiť to, aby páchateľ trestného činuporušovania predpisov o štátnych technických opatreniachna označenie tovaru bol pri plnení daňovej povinnosti vdaňovom priznaní nútený priznať či oznámiť uvedenýtrestný čin, a tak sa vystaviť nebezpečenstvu trestnéhostíhania pre porušenie predpisov o štátnych technickýchopatreniach na označenie tovaru - R 2/2003.

*To platí aj u trestného činu neoprávneného podnikania podľa§ 251 TZ, pri ktorom nejde o získavanie príjmovvykonávaním trestnej činnosti, ale ide o výkon legálnejčinnosti (napr. sprostredkovateľská činnosť, poskytovanierôznych služieb a pod.), zároveň však ide o činnosť, navykonávanie ktorej je nutné mať určité oprávnenie (napr.živnostenské) a páchateľ ním nedisponuje, prípadne mávykonávanie podnikateľskej činnosti zakázané , napríklad vdôsledku uloženia trestu zákazu činnosti, resp. pozastavenéživnostenským úradom. Za neoprávnené podnikanie sapritom v praxi označuje aj konanie páchateľa, ktorýprekračuje predmet svojej živnosti, prípadne keďvykonáva práce prostredníctvom subdodávateľov, ktorínemajú príslušné podnikateľské oprávnenie - rozhodnutieNajvyššieho súdu ČR pod sp. zn. 5 Tdo 1605/2008.

*Takéto príjmy pochádzajúce z vykonávania inak legálnej činnostipodliehajú dani z príjmov, avšak páchateľ, ktorý na takúto činnosť nemápríslušné oprávnenie, sa nemôže dopustiť trestného činu skrátenia danev prípadoch, keď nepodá daňové priznanie, pretože podaním daňovéhopriznania by bol zároveň nútený priznať sa aj k spáchaniu trestnéhočinu, a to trestného činu neoprávneného podnikania. Uvedený názorvyplýva aj z judikatúry - napr. R 53/1974, R 29/1982, rozhodnutieNajvyššieho súdu ČSR sp. zn. 11 To 79/1985, podľa ktorej zatajeniepríjmu dosiahnutého trestným činom v daňovom priznaní a neodvedeniedane z takéhoto príjmu nemožno považovať za trestný čin skráteniadane, pretože tým by sa páchateľ nútil k oznámeniu vlastnej trestnejčinnosti, čo je v rozpore so zásadou, že k priznaniu nemôže byťpáchateľ žiadnym spôsobom donucovaný.

*Ak by trestné stíhanie za trestný čin neoprávneného podnikania užpáchateľovi nehrozilo, napríklad preto, že v dôsledku zmeny právnehoporiadku by už k určitej páchateľom vykonávanej činnosti nebolopotrebné povolenie a páchateľovi by bola táto skutočnosť známa, išlo byo podozrenie zo spáchania trestného činu skrátenia dane, ak bypáchateľ takéto príjmy nepriznal Rt ČR 41/1998 - II.

*Rt ČR 30/2001 - Trestnosť konania spočívajúceho v neodvedení dane apoistného je podmienená zistením, že zamestnávateľ mal k dispozíciipotrebné finančné prostriedky, t.j. že príslušné čiastky zo mzdy svojimzamestnancom z ich hrubých miezd skutočne zrazil a v rozpore sozákonom ich neodviedol oprávneným príjemcom, ale použil ich na inýúčel. Túto skutočnosť je treba v trestnom konaní preukázať.

*Pokiaľ by bol zamestnávateľ insolventný a zvýhodnil by iného veriteľazaplatením jeho pohľadávky v úmysle zmariť tým uspokojeniepohľadávok spočívajúcich v povinnosti odvádzať za zamestnanca zálohyna daň z príjmu a poistného, potom by sa mohlo jeho konanie posúdiťako trestný čin zvýhodňovania veriteľa a nie ako trestný čin porušovaniapovinnosti pri správe cudzieho majetku.

*Podľa ustanovenia čl. 8 ods. 2 vety druhej Listiny základných práv aslobôd nemožno nikoho zbaviť osobnej slobody pre neschopnosť splniťzmluvný záväzok. Toto ustanovenie sa týka len takého záväzkupovinného, ktorý vzniká na základe zmluvného vzťahu. Povinnosťzamestnávateľa odvádzať za zamestnanca zálohu na daň z príjmu zozávislej činnosti a poistné však nevzniká na základe zmluvného záväzku,ale ide o povinnosť stanovenú priamo zákonom, bez možnosti stránzmluvne dohodnúť iné práva a povinnosti ako uvádza zákon.

*Rt ČR 20/2005 - Nejde o trestný činneodvedenia dane a poistného , ak platcadane v určitom období poplatníkovi daňskutočne zrazí a v tomto období ju tiežodvedie správcovi dane. Prípadná okolnosť,že správca dane započíta prijatú platbu naúhradu staršieho, skôr vzniknutého dlhuplatcu a účtovne mu vykazuje dlh zaobdobie, v ktorom daň skutočne zrazil aodviedol, nemá žiaden význam a nie jedôvodom trestnosti platcu vo vzťahu ktomuto obdobiu.

Rt ČR 22/2005-1. - Konanie páchateľa, v dôsledku ktorého je platcovivymeraná nižšia daň, než ktorá zodpovedá jeho skutočnej existujúcejdaňovej povinnosti, prípadne mu nie je daň vymeraná vôbec, napriektomu, že daňová povinnosť vznikla, možno za splnenia ďalších podmienokposúdiť ako trestný čin skrátenia dane a poistného. Ak ide o daň z pridanejhodnoty možno ju v tomto zmysle skrátiť napr. samotným nepodanímdaňového priznania, zatajením zdaniteľných plnení, účelovým znižovanímzákladu dane, neoprávneným uplatnením odpočtu dane a pod.Naproti tomu úmyselné konanie páchateľa, ktorým štátu (správcovi dane)nepravdivo predstiera existenciu skutočností zakladajúcich povinnosť štátuvrátiť platcovi dane DPH alebo SD, predstavuje vylákanie daňovej výhodyv zmysle § 277a Tr. zák. Ak ide o daň z pridanej hodnoty, potom možnotakú výhodu vylákať napr. neoprávneným uplatnením nadmerného odpočtudanej z pridanej hodnoty alebo SD ( primerané použitie judikátu ČR v SR ).Ak páchateľ v príslušnom zdaňovacom období jednak skráti skutočneexistujúcu daňovú povinnosť v zmysle § 276 Tr. zák. a súčasne od štátu(správcu dane) vyláka neoprávnenú daňovú výhodu v zmysle § 277a Tr.zák., potom nie je vylúčené také konanie posúdiť ako jednočinný súbehtýchto trestných činov. Ak ide o daň z pridanej hodnoty, môže byť tentosúbeh namieste, pokiaľ páchateľ napr. uplatnením odpočtu DPHneoprávnene zníži príslušný základ dane a zároveň dosiahne vyplatenienadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty.

*Skrátenie viacero druhov daní a vo viacerýchzdaňovacích obdobiach, ktoré na sebabezprostredne nadväzujú, môžu byť zasplnenia ostatných podmienok pokračovanímv trestnom čine skrátenia dane a poistnéhopodľa § 276 Tr. zákona. V takomto prípade sarozsah skrátenia všetkých daní a za všetkyzdaňovacie obdobia sčíta a predstavuje škoduspôsobenú uvedeným trestným činom akookolnosť, ktorá podmieňuje použitie vyššejtrestnej sadzby – uznesenie NS ČR zo dňa

27. 2. 2008, sp. zn. 7 Tdo 197/2008.

Ďakujem

za

pozornosť