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RECONOCIMIENTO DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

CONTEMPLADO EN LA NIC 12, FUNDAMENTADO EN EL MÉTODO DEL

PASIVO, BASADO EN EL BALANCE GENERAL (DIFERENCIAS

TEMPORARIAS)

NANCY PILAR PALOMINO MANTILLA

INGRID PAOLA PÉREZ PINEDA

JORGE ENRIQUE RAMÍREZ FIGUEROA

UNIVERSIDAD COOPERATIVA DE COLOMBIA

FACULTAD DE CONTADURÍA PÚBLICA

BUCARAMANGA

2015

2

RECONOCIMIENTO DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

CONTEMPLADO EN LA NIC 12, FUNDAMENTADO EN EL MÉTODO DEL

PASIVO, BASADO EN EL BALANCE GENERAL (DIFERENCIAS

TEMPORARIAS)

NANCY PILAR PALOMINO MANTILLA

INGRID PAOLA PÉREZ PINEDA

JORGE ENRIQUE RAMÍREZ FIGUEROA

Proyecto de grado para optar el título de contador (a) público (a)

Línea de investigación contabilidad social y financiera

DIRECTOR

JAVIER TORRA SÁNCHEZ

Contador Público

UNIVERSIDAD COOPERATIVA DE COLOMBIA

FACULTAD DE CONTADURÍA PÚBLICA

BUCARAMANGA

2015

3

Nota de Aceptación:

___________________________________

___________________________________

___________________________________

___________________________________

___________________________________

__________________________________

Firma del presidente del jurado

__________________________________

Firma del jurado

__________________________________

Firma del jurado

Bucaramanga, 14 de Octubre de 2015

4

AGRADECIMIENTOS

Agradecimiento a Dios padre, por guiarnos en este reto tan importante de

nuestras vidas, permitiéndonos cumplir todas y cada una de las actividades

propuestas durante el desarrollo de nuestro proyecto.

A nuestras familias, porque siempre encontramos una palabra de aliento y de

respaldo en ellas.

A Martha Liliana Núñez Pérez, decana de Contaduría Pública, y a todo su

equipo de trabajo que día tras día dan lo mejor de sí, para formar

íntegramente a todos los futuros profesionales.

Al Dr. Javier Torra, por su constante apoyo durante el desarrollo de nuestro

proyecto de grado, por sus enseñanzas y su compromiso.

“Lo mejor de alcanzar un sueño, es que corremos tras otro”. Gracias a todos.

5

TABLA DE CONTENIDO

1 FORMULACIÓN DEL PROBLEMA ....................................................... 17

2 JUSTIFICACIÓN .................................................................................... 19

3 OBJETIVOS ........................................................................................... 22

3.1. OBJETIVO GENERAL ..................................................................... 22

3.2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS ............................................................ 22

4 MARCO REFERENCIAL ....................................................................... 23

4.1 MARCO HISTÓRICO ....................................................................... 23

4.2 MARCO LEGAL ............................................................................... 26

4.3 MARCO CONCEPTUAL .................................................................. 27

4.4 MARCO TEÓRICO .......................................................................... 29

4.4.1 Enfoques del Impuesto Diferido ................................................ 35

5 DISEÑO METODOLÓGICO ................................................................... 37

5.1 TIPO DE INVESTIGACIÓN .............................................................. 37

6 MÉTODO ................................................................................................ 39

6.1 POBLACIÓN Y MUESTRA .............................................................. 39

6.2 FUENTES ........................................................................................ 39

6.3 INSTRUMENTOS Y TÉCNICAS ...................................................... 40

6.4 ANÁLISIS Y PRESENTACIÓN DE LA INFORMACIÓN. .................. 40

7 RESULTADOS ESPERADOS ............................................................... 41

8 IMPUESTO DIFERIDO........................................................................... 42

8.1 IMPUESTO. ..................................................................................... 42

8.2 MÉTODO DEL PASIVO ................................................................... 42

8.3 DIFERENCIAS ................................................................................. 45

8.4 BASE FISCAL .................................................................................. 47

8.4.1 Costo Fiscal y Valor Patrimonial.............................................. 57

9 EJERCICIO DE APLICACIÓN ............................................................... 64

9.1 INFORMACIÓN GENERAL ............................................................. 64

9.2 BALANCE GENERAL CON CORTE A DICIEMBRE 31 DE 2014 ..... 70

9.3 ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA CON CORTE A DICIEMBRE

31 DE 2014 ................................................................................................ 73

6

9.4 DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y CÁLCULO DE IMPUESTO

DIFERIDO ................................................................................................. 75

10 GUÍA METODOLÓGICA ........................................................................ 78

11 CONCLUSIONES .................................................................................. 81

12 RECOMENDACIONES .......................................................................... 83

13 DIVULGACIÓN / POSIBILIDADES DE PUBLICACIÓN ........................ 84

7

LISTA DE TABLAS

Tabla 1 Diferencia Temporaria Imponible ............................................................ 46

Tabla 2 Diferencia Temporaria Deducible ............................................................ 46

Tabla 3 Ejemplo de diferencia entre base contable y base fiscal de un activo.

..................................................................................................................................... 49

Tabla 4 Ejemplo de impuesto diferido crédito y debito, por diferencia entre la

base contable y la base fiscal de un activo. ......................................................... 50

Tabla 5 Ejemplo del registro del impuesto diferido crédito y débito

contablemente. ......................................................................................................... 51

Tabla 6 Utilidad contable, impuesto. ..................................................................... 54

Tabla 7 Utilidad fiscal, impuesto. Diferencia entre impuesto (contable) e

impuesto corriente. ................................................................................................... 55

Tabla 8 Registro de impuesto corriente. ............................................................... 56

Tabla 9 Registro de impuesto corriente e impuesto diferido crédito. ............... 56

Tabla 10 Registro de impuesto corriente e impuesto diferido débito. .............. 57

Tabla 11 Reglas tributarias sobre valor patrimonial de los activos. ................. 59

8

LISTA DE FIGURAS

Figura 1 Condiciones y Características – Grupo 1........................................ 30



9

RESUMEN ANALÍTICO

A. TIPO DE DOCUMENTO Trabajo de Grado

B. TIPO DE IMPRESIÓN Procesador de texto

C. NIVEL DE CIRCULACIÓN Universidad Cooperativa de

Colombia

2. TÍTULO Reconocimiento del impuesto a las

ganancias contemplado en la NIC

12, fundamentado en el método del

pasivo, basado en el balance general

(diferencias temporarias).

3. AUTORES Nancy Pilar Palomino Mantilla

Ingrid Paola Pérez Pineda

Jorge Enrique Ramírez Figueroa

4. PUBLICACIÓN Universidad Cooperativa de

Colombia, Sede Bucaramanga.

5. UNIDAD PATROCINANTE Recursos propios.

6. TEMAS RELACIONADOS Reconocimiento del impuesto

diferido, normatividad internacional

aplicable, ejercicio de aplicación.

6.1 PALABRAS CLAVE

Impuesto corriente, impuesto diferido, diferencias temporarias, ganancia

(pérdida) contable, ganancia (pérdida) fiscal, valor razonable.

7. DESCRIPCIÓN DE LA INVESTIGACIÓN

Esta investigación es desarrollada por estudiantes de Contaduría Pública, de

la línea de Contabilidad Social y Financiera, con el objetivo de analizar el

10

tratamiento contable del impuesto diferido, el cual, por disposición de la NIC

12 se debe aplicar en todas las organizaciones pertenecientes al grupo 1.

8. FUENTES

Normas locales, estatuto tributario nacional, normatividad internacional,

documentos de apoyo emitidos por IFRS Foundation, investigaciones previas

publicadas.

9. CONTENIDO

9.1. JUSTIFICACIÓN

Los estándares internacionales proponen considerables mejoras en el

manejo de la información financiera de las organizaciones, de forma que sus

estados financieros reflejen al máximo la realidad económica de la misma.

Para ello los responsables de la información contable deben cumplir con

rigurosidad los procesos que garanticen el correcto reconocimiento y

revelación de los hechos económicos que se presentan en todos los

aspectos de la organización económica.

Uno de los temas que a partir de las Normas Internacionales deberá tener un

tratamiento diferente al actual es el impuesto a las ganancias, bajo el

entendido de que en la liquidación del impuesto surgen diferencias entre las

bases contables y fiscales que ameritan ser reconocidas. Es por esto, que se

estima conveniente la realización de una investigación que permita proponer

11

una guía que oriente la forma de reconocimiento del impuesto a las

ganancias bajo estándares internacionales, según lo contemplado en la NIC

12, fundamentado en el método del pasivo, basado en el balance general

(diferencias temporarias); esta guía va a permitir a los empresarios encontrar

elementos claves que deben ser abordados a la hora aplicar la Norma,

facilitando el entendimiento de la misma y dejando claro el procedimiento a

seguir en todo lo relacionado con el impuesto a las ganancias bajo norma

internacional.

9.2. ANTECEDENTES Y FORMULACIÓN DEL PROBLEMA

En Colombia, el Decreto Reglamentario 2649 de diciembre 29 de 1993,

establece los principios de contabilidad generalmente aceptados, en los que

señala los criterios a seguir para el registro y presentación de la información

contable. Sin embargo, la orienta a cumplir con preceptos fiscales por

encima de los contables.

Tras la llegada de las normas internacionales de información financiera las

empresas deben dar un manejo diferente a este procedimiento según lo

establecido en la NIC 12. Esta norma prescribe el tratamiento contable del

impuesto a las ganancias, orientando el registro de las consecuencias dadas

por las diferencias temporarias en los activos y pasivos, en relación con las

bases contables y las bases fiscales.

Se plantea entonces, el siguiente interrogante: ¿Cuál es el tratamiento

contable que a partir del 01 de enero de 2015 las empresas colombianas

12

deberán dar al impuesto a las ganancias según lo contemplado en la NIC 12,

fundamentado en el método del pasivo, basado en el balance general?

9.3. FUNDAMENTOS TEÓRICOS

A continuación se citan algunos de los documentos y normas consultados

para el desarrollo de esta investigación.

IASB - INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD BOARD. Norma

Internacional de Contabilidad 12. Impuesto a las ganancias. [Citado el

25/09/15]. Disponible en internet:

http://www.normasinternacionalesdecontabilidad.es/nic/pdf/NIC12.pdf

COLOMBIA. Decreto 624 (30, Marzo, 1989). Estatuto Tributario

Nacional. Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos

Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales.

[Citado el 25/09/15]. Disponible en Internet:

http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/estatuto_tributari

o.html

COLOMBIA. MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO.

Decreto 2649 (29, Diciembre, 1993). Por el cual se reglamenta la

contabilidad en general y se expiden los principios o normas de

contabilidad generalmente aceptados en Colombia. Cartagena de

Indias D.T: El Ministerio, 1993. [Citado el 25/09/15]. Disponible en

Internet: <http://puc.com.co/normatividad/decreto-2649-1993/

COLOMBIA. CONGRESO DE LA REPÚBLICA. Ley 1314. (13, Julio,

2009). Por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e

13

información financiera y de aseguramiento de información aceptados

en Colombia, se señalan las autoridades competentes, el

procedimiento para su expedición y se determinan las entidades

responsables de vigilar su cumplimiento. Diario Oficial. Bogotá, D.C.,

2009. no. 47409. [Citado el 25/09/15]. Disponible en Internet:

<http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/ley/2009/ley_13

14_2009.html>

9.4. METODOLOGÍA

En atención al planteamiento del problema sobre el reconocimiento del

impuesto de renta, fundamentado en el método del pasivo, basado en el

balance general (diferencias temporarias) con base en la NIC 12 y en

relación con los objetivos específicos, la investigación se ubica dentro de los

parámetros de una investigación de tipo descriptiva con base en un enfoque

cualitativo.

9.5. ANÁLISIS DE RESULTADOS

El desarrollo de la investigación, se basó en el análisis e interpretación de la

normativa nacional e internacional, determinando los aspectos relevantes

relacionados con la determinación del impuesto diferido para la aplicación en

las organizaciones.

9.6. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

14

Teniendo en cuenta que el auge de los negocios internacionales trae consigo

la necesidad de las organizaciones nacionales, de presentar su información

financiera bajo estándares internacionales, la correcta y oportuna aplicación

de dichos estándares es de suma importancia, de manera tal que su

información financiera refleje la realidad de sus operaciones.

El impuesto diferido, constituye parte fundamental de los cambios en materia

financiera y contable que deben abarcar las organizaciones. Es

imprescindible conocer su origen y tratamiento para aplicarlo correctamente

como norma internacional, y presentar estados financieros acordes a la

situación financiera.

10. LUGAR

Universidad Cooperativa de Colombia, Sede Bucaramanga.

11. REVISADO POR: Javier Torra Sánchez

Fecha: Octubre 19 de 2015.

15

RESUMEN

La entrada en vigencia del proceso de convergencia a normas

internacionales de información financiera en Colombia, reglamentado a

través de la ley 1314/09, implica el inicio de una nueva etapa para los

negocios internacionales, con mayores facilidades de interacción entre

distintos países, gracias a la homogeneidad en la presentación de la

información financiera.

El presente trabajo de investigación, basado en metodología descriptiva de

tipo documental, pretende desarrollar una guía que oriente la aplicación de la

Norma Internacional de Contabilidad 12, la cual prescribe el tratamiento

contable del impuesto a las ganancias. De esta manera, se espera que los

usuarios que dispongan la guía de aplicación de la NIC 12, entiendan con

mayor facilidad, de que se trata el impuesto diferido del que habla la norma y

la manera en que deben reconocerlo contablemente.

Se ha realizado una investigación minuciosa de la normatividad aplicable en

lo relacionado con el impuesto diferido, mostrando como resultado, un

procedimiento básico a seguir para su determinación, presentación y

revelación.

16

INTRODUCCIÓN

Desde finales del siglo pasado, las normas internacionales de información

financiera se vienen configurando como un estándar mundial, pero solo hasta

el año 2009 se hizo efectiva en el país la responsabilidad de su aplicación

por parte de las empresas Colombianas, dado que el congreso de la

república emitió la Ley 1314 de 2009, “Por la cual se regulan los principios y

normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de

información aceptadas en Colombia, se señalan las autoridades

competentes, el procedimiento para su expedición y se determinan las

entidades responsables de vigilar su cumplimiento”.

Así, el manejo de estándares internacionales se volvió un hecho en

Colombia, obligando a los directivos de las organizaciones a tomar

decisiones respecto de su plan de trabajo para la aplicación de estos

estándares. A partir de entonces, se debía tomar las medidas necesarias

para lograr la implementación de las Normas Internacionales de Información

Financiera – NIIF que les corresponde a las empresas del grupo 1, entre las

cuales se encuentra el impuesto diferido, contenido en la NIC 12 Impuesto a

las ganancias, que por su estrecha relación con el impuesto corriente

determinado con base en preceptos fiscales, se convierte en pieza clave

para la presentación y revelación de información financiera bajo estándares

internacionales.

17

1 FORMULACIÓN DEL PROBLEMA

Actualmente miles de empresas u organizaciones económicas a nivel

mundial preparan y presentan informes de tipo fiscales (impuestos) de

acuerdo con el marco conceptual contable de cada país.

En Colombia, el Decreto Reglamentario 2649 de dic. 29 de 1993, en su

marco conceptual de la contabilidad establece los principios de contabilidad

generalmente aceptados, en los que señala los criterios que se deben seguir

para el registro y presentación de la información contable. Sin embargo, la

orienta a cumplir principalmente con preceptos fiscales por encima de los

contables.

Tras la llegada de las normas internacionales de información financiera las

empresas deben dar un manejo totalmente diferente a este procedimiento de

acuerdo con lo establecido en la NIC 12.

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del impuesto a

las ganancias. Orientando el registro de las consecuencias actuales y futuras

de la recuperación o liquidación en el futuro del importe en libros de activos y

pasivos que se han reconocido en el estado de cambios de la situación

financiera y de las transacciones y otros sucesos que han sido objeto de

reconocimiento en los estados financieros.1

Por lo anterior, se plantea el siguiente interrogante: ¿Cuál es el tratamiento

contable que a partir del 01 de enero de 2015 las empresas colombianas

1 IASB - INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD BOARD. Norma Internacional de Contabilidad 12.

Impuesto a las ganancias. [Citado el 25/09/15]. Disponible en internet: http://www.normasinternacionalesdecontabilidad.es/nic/pdf/NIC12.pdf

18

pertenecientes al grupo 1 deberán dar al impuesto a las ganancias según lo

contemplado en la NIC 12, fundamentado en el método del pasivo, basado

en el balance general?

19

2 JUSTIFICACIÓN

La aplicación de los estándares internacionales de contabilidad, surge como

efecto de la globalización de la economía mundial o lo que Juan Carlos

Olave interpreta como la apertura total de las fronteras y el acceso a

mercados internacionales2.

Colombia deberá caminar de la mano con los demás países que siguen esta

tendencia global, o de lo contrario tendrá limitadas oportunidades de

negocios internacionales. Es por ello que en 2009 el Congreso de la

República expidió la ley 1314, “Por la cual se regulan los principios y normas

de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de información

aceptados en Colombia, se señalan las autoridades competentes, el

procedimiento para su expedición y se determinan las entidades

responsables de vigilar su cumplimiento”.

Dicha ley tiene como objetivo primordial conformar un sistema único y

homogéneo de alta calidad, comprensible y de forzosa observancia, por cuya

virtud los informes contables y en particular, los estados financieros, brinden

información financiera comprensible, transparente y comparable, pertinente y

confiable3. Es decir, plantea los parámetros de la convergencia a Normas

Internaciones de Información Financiera, con el propósito de estandarizar un

lenguaje financiero común para la elaboración de estados financieros que

favorezcan la transparencia corporativa.

2 Olave Juan Carlos, columnista de opinión diario económico portafolio. [Citado el 12/11/14].

Disponible en internet: http://www.portafolio.co/columnistas/la-adopcion-las-niif-colombia 3 COLOMBIA. CONGRESO DE LA REPÚBLICA. Ley 1314. (13, Julio, 2009). Artículo 1. [Citado el

25/09/15]. Disponible en Internet:

<http://www.secretariasenado.gov.co/senado/basedoc/ley/2009/ley_1314_2009.html>

http://www.portafolio.co/columnistas/la-adopcion-las-niif-colombia

20

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) también se pronuncia al

respecto y expone que se requiere desarrollar normas e instrumentos que

apoyen las relaciones comerciales, productivas y de inversión ya que es

esencial para el crecimiento económico de un país, puesto que mejora el

ambiente de los negocios4.

Los estándares internacionales proponen considerables mejoras en el

manejo de la información financiera de las organizaciones, de forma que sus

estados financieros reflejen al máximo la realidad económica de la misma.

Para ello, los responsables de la información contable deben cumplir con

rigurosidad los procesos que garanticen el correcto reconocimiento y

revelación de los hechos económicos, que se presentan en todos los

aspectos de la organización económica.

Uno de los temas que a partir de las Normas Internacionales deberá tener un

tratamiento diferente al actual, es el impuesto a las ganancias, bajo el

entendido de que en la liquidación del impuesto surgen diferencias entre las

bases contables y las bases fiscales que ameritan ser reconocidas.

Es por esto, que se estima conveniente la realización de una investigación

que permita proponer una guía que oriente la nueva forma de

reconocimiento del impuesto a las ganancias bajo estándares

4 Direccionamiento estratégico del proyecto de convergencia de las normas de contabilidad e

información financiera y de aseguramiento de la información, con estándares internacionales, Consejo Técnico de la contaduría pública. 2011. [Citado el 15/11/14]. Disponible en internet: http://contadorescol.blogspot.com/p/niif-nic.html .

http://contadorescol.blogspot.com/p/niif-nic.html

21

internacionales, específicamente según lo contemplado en la NIC 12,

fundamentado en el método del pasivo, basado en el balance general

(diferencias temporarias); esta guía va a permitir a los empresarios encontrar

elementos claves que deben ser abordados a la hora de la aplicación de la

Norma.

La investigación realizada en el presente proyecto, va a ser un referente para

que otros investigadores lo tomen como punto de partida para profundizar en

el tema y para futuras investigaciones, además a las empresas les servirá

porque en ella se contempla la forma como se desarrolló la investigación y la

manera como se propuso la guía orientadora para la aplicación de dicha

metodología en la determinación o manejo de los impuestos a las ganancias.

En tal sentido, esta investigación le da importancia al deber ser de las

organizaciones, en cuanto a los procesos contables que deben seguir de

acuerdo a la normatividad establecida por el Consejo Técnico de la

Contaduría Pública (CTCP), por esta razón se considera que esta

investigación dará un aporte a la implementación de las normas

internacionales de información financiera y la correcta aplicación de la NIC

12.

22

3 OBJETIVOS

3.1. OBJETIVO GENERAL

Analizar el tratamiento contable del impuesto a las ganancias contemplado

en la NIC 12, fundamentado en el método del pasivo basado en el balance

general (diferencias temporarias).

3.2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS

Identificar los aspectos relevantes que contempla la NIC 12,

relacionados con el método del pasivo, con el fin de tener bases y

criterios amplios que garanticen su correcto tratamiento contable.

Establecer los casos en los que se presenta impuesto diferido crédito

e impuesto diferido débito, con base en las diferencias temporarias

definidas en la NIC 12, fundamentado en el método del pasivo.

Desarrollar una guía metodológica para la determinación del impuesto

diferido, fundamentado en el método del pasivo, basado en el balance

general, a través de un ejercicio de aplicación.

23

4 MARCO REFERENCIAL

4.1 MARCO HISTÓRICO

Los impuestos son una herramienta fundamental en el desarrollo y

crecimiento económico de cualquier estado, influyendo en los niveles de

asignación de ingresos entre la población, bien sea mediante tributos o el

gasto social, dependiendo del recaudo logrado.

En la historia de la economía internacional, de las negociaciones entre

países, ha existido diferentes estándares, e instituciones de control a nivel

mundial como: AIC (Asociación interamericana de Contabilidad, AAA

(American Accounting Association), la cual nace el 1914 y tiene como objeto

lograr la superación y formación de profesional integral de los contadores de

las Américas, para alcanzar una profesión fuerte y coherente, que cumpla

con su responsabilidad ante la sociedad dentro de un sincero intercambio y

fraternal convivencia.5

En 1947 se firma el acuerdo general sobre aranceles aduaneros y comercio

(GAAT), buscando reducir los aranceles, suscrito por 23 países en Ginebra,

el GAAT se convirtió en el principal instrumento para elaborar normas

comerciales aceptadas para regular el comercio mundial.

En 1948 se crean las Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas -

NAGA, por el comité de auditoría del instituto americano de contadores

públicos de los estados unidos.

5 Estándares / Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS/NIIF), Samuel Alberto Mantilla Bermúdez, 4ª Edición, Antecedentes. [Citado el 15/11/14]. Disponible en internet: http://www.incp.org.co/conocenos/quienes-somos/historia/

http://www.incp.org.co/conocenos/quienes-somos/historia/

24

Los sistemas de control económicos, se han ejecutado por medio de

estándares, que son patrones, mediciones, actividades o procedimientos

comerciales, contables económicos, fiscales, políticos, humanísticos,

reglamentados como estrategias de comunicación para que exista una

armonía entre las entidades que las conforman o las apropian.

Los estándares económicos, que se asocian a los procesos globales

generalmente son los que han mostrado un mejor cumplimiento para los

procedimientos y fines, en búsqueda de que las entidades económicas

puedan trabajar en una atmósfera de libre circulación y comercialización.

El Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC) se constituye

en 1973 como ente privado e independiente, creado a iniciativa de un

conjunto de reguladores mundiales, que incluía el Reino Unido e Irlanda,

Francia, Alemania, Holanda, Canadá, Australia, Japón, México y Estados

Unidos.

En 1992 el comité de organizaciones patrocinadoras creado en 1985 bajo la

sigla COSO, presenta el “INFORME COSO”, un proceso integrado de control

interno, que busca la confiabilidad de la información financiera, cumplimiento

de las leyes, reglamentos y políticas.

A partir del año 2.001 el IASC fue reestructurado y se fracciona para

optimizar la administración de la organización en dos partes: Fundación IFRS

es una organización independiente cuyo objetivo principal es desarrollar un

conjunto único de normas internacionales de información financiera (NIIF-

IFRS) y el IASB - Internacional Accounting Standars Board (Junta de Normas

Internacionales de Contabilidad), con sede en la ciudad de Londres, es el

ente encargado de aprobar las normas internacionales de información

financiera y los demás documentos relacionados con ellas, como son las

25

interpretaciones desarrolladas por el CINIIF (Comité de Interpretaciones de

las Normas Internacionales de Información Financiera).

Las NIIF son un conjunto de normas, leyes y principios preparadas y

publicadas y por la IASB, en los cuales se establecen los criterios para el

reconocimiento, medición, presentación y revelación de la información que se

refleja en los estados financieros de propósito general, es decir proporcionar

a los usuarios y participantes de mercado la seguridad de que la información

ahí reflejada sea de alta calidad, comparable, confiable y transparente que

facilite la toma de decisiones.

Las NIC, son el conjunto de normas expedidas por el IASC actualmente

(IASB) que reglamentan la información y la presentación que debe reflejarse

en los estados financieros de propósitos general, es decir cuando

mencionamos el término NIC y NIIF se está hablando del mismo concepto,

la diferencia está determinada a razón de que las NIC fueron elaboradas,

aprobadas y publicadas por el IASC, entidad que fue creada en 1.973 y

reestructurada en el año 2.001, a partir de esta fecha se creó el IASB y se

estableció que en adelante las normas emitidas por este ente se

denominarían NIIF.

El IASB continúa en revisión del contenido de las normas, de tal manera que

paulatinamente el concepto NIC irá desapareciendo para que en futuro todas

las normas de información financiera tengan el nombre de NIIF. 6

6 Normas Internacionales de Contabilidad e Información Financiera, NIIF o IFRS. En línea. Página

oficial. [Citado el 15/11/14]. Disponible en internet: http://www.profesionalactivo.com/publicaciones/contaduria-publica/normas-internacionales-de-contabilidad-e-informacion-financiera-niif-o-ifrs/p174/

http://www.profesionalactivo.com/publicaciones/contaduria-publica/normas-internacionales-de-contabilidad-e-informacion-financiera-niif-o-ifrs/p174/

http://www.profesionalactivo.com/publicaciones/contaduria-publica/normas-internacionales-de-contabilidad-e-informacion-financiera-niif-o-ifrs/p174/

26

Las IFRS determinan los requisitos de reconocimiento, medición,

presentación e información a revelar que describe las transacciones y

hechos económicos que son importantes en los estados financieros.

Al respecto Martha Cecilia Larrahondo Vidales7 - Consultora en IFRS precisa

lo siguiente: “Los estándares IFRS representan tecnología contable de

avanzada” El proceso de las IFRS ha ocurrido producto de la constante

evolución, globalización e integración de mercados. La necesidad de diseñar

y adoptar un conjunto único de normas las cuales con su aplicación universal

permita que la información financiera sea comparable y transparente a nivel

mundial con el fin de facilitar a los inversionistas, acreedores y demás

usuarios la toma de decisiones.

4.2 MARCO LEGAL

Dentro de las bases legales se pueden mencionar:

Decreto 624 de 1989. Estatuto Tributario Nacional.

Decreto 2649 de 1993.

Decreto 2650 de 1993.

Decreto Ley 410 de 1971.

Ley 1314 de 2009.

Decreto Reglamentario 2784 de Diciembre 28 de 2012.



Decreto Reglamentario 1851 de 2013.

7 Larrahondo Vidales Marta Cecilia. Lo Contable de la Globalización. Contadora Pública, Pontificia

Universidad Javeriana, Cali, Colombia. Econ. Gest. Desarro. Cali (Colombia) N°. 3 239 - 271 Octubre - 2005

27

El decreto 3019 de Diciembre 27 de 2013, anexo al decreto 2706 de

2012.

El decreto 3022 de Diciembre 27 de 2013.

El decreto 3023 de Diciembre 27 de 2013, anexo al decreto 2784 de

2012.

El decreto 3024 de Diciembre 27 de 2013.

Ley 1607 de 2012.

Decreto Reglamentario 2548 de Diciembre de 2014.

Tras la aprobación de la ley 1314 de 2009 por parte del congreso y

sancionada por el presidente de la república, se estableció la convergencia

de la normatividad contable colombiana a la de normas internacionales de

información financiera.

4.3 MARCO CONCEPTUAL

Valor Razonable. Es una medición basada en el mercado, no una

medición especifica de la entidad sino el precio que sería recibido por

vender un activo o pagado por transferir un pasivo en una transacción

ordenada entre participantes de mercado en la fecha de la medición. 8

Valor Residual. El valor residual es el valor final de un activo una vez que

haya perdido su valor tras haber sido utilizado durante unos años de vida

determinados. 9

8 Estándares / Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS/NIIF), Samuel Alberto Mantilla

Bermúdez, 4ª Edición, Antecedentes 9 Ibíd.

28

Ganancia contable. Es la ganancia neta o la pérdida neta del periodo

antes de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias.10

Ganancia (pérdida) fiscal. Es la ganancia (pérdida) de un periodo,

calculada de acuerdo con las reglas establecidas por la autoridad fiscal,

sobre la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar).11

Gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias. Es el importe total

que, por este concepto, se incluye al determinar la ganancia o pérdida

neta del periodo, conteniendo tanto el impuesto corriente como el

diferido.12

Diferencias Temporarias. Son las que existen entre el importe en libros

de un activo o pasivo en el estado de situación financiera y su base fiscal.

Las diferencias temporarias pueden ser Imponibles y Deducibles.

Diferencias temporarias imponibles. Son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la

ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el

importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

Diferencias temporarias deducibles. Son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar

la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el




11 Ibíd.

12 Ibíd.

29

4.4 MARCO TEÓRICO

En Colombia, la Ley 1314 de 2009, “Por la cual se regulan los principios y

normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de

información aceptadas en Colombia, se señalan las autoridades

competentes, el procedimiento para su expedición y se determinan las

entidades responsables de vigilar su cumplimiento”, reglamentó la

convergencia hacia las normas Internacionales de Información Financiera –

NIIF -, clasificando los diferentes tipos de empresas en 3 grandes grupos,

mediante los decretos 2706 de Dic/12 (Grupo 3), 2784 de Dic/12 (Grupo 1) y

3022 de Dic/2013 (Grupo 2) así:

30

Figura 1 Condiciones y Características – Grupo 1

Fuente: Autores del proyecto.

GRUPO

1 DECRETO

2784/2012

Emisores de valores y entidades de

interés público, quienes aplicarán NIIF

PLENAS:

Fecha de transición (Balance de

apertura): 1 de enero de 2014.

Fecha de aplicación (Primer

comparativo): 31 de diciembre de

2014.

Fecha de reporte (Estados

financieros en NIIF): 31 de

diciembre de 2015.

Condiciones y características Grupo 1

a) Emisores de valores.

b) Entidades de interés público.

c) Entidades que tengan Activos totales superiores a treinta mil (30.000) SMMLV o

planta de personal superior a doscientos (200) trabajadores; que no sean emisores de

valores ni entidades de interés público y que cumplan además cualquiera de los

siguientes requisitos:

I. Ser subordinada o sucursal de una compañía extranjera que aplique NIIF.

II. Ser subordinada o matriz de una compañía nacional que deba aplicar NIIF.

III. Realizar importaciones (pagos al exterior) o exportaciones (ingresos del

exterior) que representen más del 50% de las compras (gastos y costos), del

año inmediatamente anterior al ejercicio sobre el que se informa.

IV. Ser matriz, asociada o negocio conjunto de una o más entidades extranjeras

que apliquen NIIF.

31


Fuente: Autores del Proyecto.

GRUPO

2 DECRETO

3022/2013

Empresas de tamaño grande y mediano

que no sean emisores de valores y ni

entidades de interés público, quienes

aplicarán NIIF PYMES:





2015.

Fecha de reporte (Estados

financieros en NIIF): 31 de

diciembre de 2016.


a) Entidades que no cumplan con los requisitos del artículo 1ro del Decreto

2784 de 2012 y sus modificaciones o adiciones, ni con Ios requisitos del

capítulo 10 del marco técnico normativo de información financiera anexo al

decreto 2706 de 2012;

b) Los portafolios de terceros administrados por las sociedades comisionistas

de bolsa de valores, los negocios fiduciarios y cualquier otro vehículo de

propósito especial, administrados por entidades vigiladas por la

Superintendencia Financiera de Colombia, que no establezcan

contractualmente aplicar el marco técnico normativo establecido en el Anexo

del Decreto 2784 de 2012 ni sean de interés público.

32



Así las cosas, a partir de estas fechas, las empresas colombianas además de

entregar los estados financieros elaborados en concordancia con los

principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, a las

entidades competentes y presentar y declarar los impuestos

correspondientes con base en los mismos, deberán emitir estados

financieros elaborados según el marco contable internacional de acuerdo con

lo establecido en la Ley 1314.

GRUPO

3

DECRETO

2706/2012

Pequeñas empresas y microempresas, a

quienes se les autorizará la emisión de

estados financieros y revelaciones

abreviados, quienes aplicarán NIF

MICROEMPRESAS:





2014.

Fecha de reporte (Estados financieros

en NIIF): 31 de diciembre de 2015.


a) Personas naturales o jurídicas que cumplan los criterios establecidos en el

art. 499 del Estatuto Tributario (ET) y normas posteriores que lo modifiquen.

Para el efecto se tomará el equivalente a UVT, en salarios mínimos legales

vigentes.

b) Microempresas que tengan activos totales excluida la vivienda por un valor

máximo de quinientos (500) SMMLV; planta de personal no superior a los

(10) trabajadores y 6.000 SMMLV de ingresos brutos totales, que no

cumplan con los requisitos para ser incluidas en el grupo 2 ni en el literal

anterior.

33

En relación con el Impuesto Diferido, actualmente existen dos enfoques o

métodos para su reconocimiento:

Enfoque basado en el estado de resultados (Método del diferido)

Enfoque basado en el balance general (Método del pasivo)

El enfoque basado en el estado de resultados, era manejado por la NIC 12

hasta el año 1996; en el año 1998 en la revisión de la NIC 12 lo eliminó, y a

cambio quedó el enfoque basado en el balance general.

Adicionalmente, desde 1993 el decreto 2649 a través de sus artículos 67 y

78 ya reglamentaba el tratamiento del impuesto diferido:

Art. 67: “…Se debe contabilizar como impuesto diferido débito el efecto de

las diferencias temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el

año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa

razonable de que se generará suficiente renta gravable en los períodos en

los cuales tales diferencias se revertirán.”

Art. 78: “…Se debe contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto

de las diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto

en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una

expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán.”

Quiere decir lo anterior, que el tema del impuesto diferido no es nuevo en

Colombia, sino que pese a que ya estaba reglamentado, las empresas no lo

aplicaban con regularidad.

En cuanto a las pérdidas fiscales y el exceso de renta presuntiva por

amortizar, la sentencia del Consejo de Estado de mayo 3 de 2002,

34

expediente 6822, del Consejero Ponente Manuel S. Urueta Ayola, explica

que éstas no son partidas que afecten contablemente la situación del ente

económico y por tal motivo no dan lugar al cálculo de impuestos diferidos:

“Las pérdidas fiscales no constituyen diferencia temporal y por ello no

generan un mayor impuesto a pagar en el año que se ocasionan, esto es, no

generan impuesto diferido débito en ningún caso, puesto que mientras la

diferencia temporal es una partida que tiene registro tanto contable como

fiscal y afecta ambos campos, aunque en periodos y cantidades distintas, las

pérdidas fiscales, son el resultado que se da por la exclusiva aplicación de

las normas tributarias o fiscales, careciendo de reconocimiento contable para

efectos del balance y de los estados de resultados, o sea, no hay una cuenta

del PUC a la que pueda ser llevada, que no sea una cuenta de orden, es

decir, para la mera información de su existencia.”

Al respecto, el OFCTCP 016 de 2016 también pronuncia: “Cabe reiterar

entonces que las pérdidas fiscales no tienen reconocimiento o tratamiento

contable que incida en cuentas de resultados, sino solamente tributario, toda

vez que son el producto de contraponer los ingresos, costos y gastos según

las normas tributarias y por ende, son producto de las diferencias en el

tiempo, temporales o permanentes”

Respecto de los efectos o implicaciones que pueda traer consigo las Normas

Internacionales, el artículo 165 de la ley 1607 de 2012, establece que

“Únicamente para efectos tributarios, las remisiones contenidas en las

normas tributarias a las normas contables, continuarán vigentes durante los

cuatro (4) años siguientes a la entrada en vigencia de las Normas

Internacionales de Información Financiera – NIIF–, con el fin de que durante

ese periodo se puedan medir los impactos tributarios y proponer la adopción

de las disposiciones legislativas que correspondan…”. Lo anterior en razón a

que el Estado Colombiano, necesita analizar previamente el impacto en la

35

estructura de la situación financiera de las empresas por la implementación

de las NIIF.

4.4.1 Enfoques del Impuesto Diferido

Colombia, se rige por el Decreto Reglamentario 2649 de 1993, donde se

considera el enfoque basado en el estado de resultados para el manejo de

los Impuestos Diferidos; enfoque vigente internacionalmente para aquella

época.

En el enfoque basado en el balance general se reconocen diferencias

temporarias, que surgen por reconocimientos diferentes que se hacen entre

lo fiscal y lo contable; bajo el supuesto de que dichas diferencias temporarias

finalmente tendrán una incidencia en los resultados de la empresa.

Este enfoque tiene en cuenta todas las transacciones registradas en el

balance con efectos futuros, mientras que en el enfoque basado en el estado

de resultados solo se reconocen diferencias temporales, que surgen del

reconocimiento y medición diferente entre lo fiscal y lo contable de los

ingresos, costos y deducciones de una empresa. De esta manera al

reconocer solamente los efectos en las cuentas de resultados, se podría en

algún momento no incluir impuestos diferidos que pueden surgir en cuentas

de balance, como por ejemplo los reajustes fiscales que en el país no tienen

efecto en el resultado en tanto no se vendan los activos que les dieron

origen.

Dado todo lo anterior, para efectos del reconocimiento del Impuesto diferido

se tiene dos tipos de diferencias:

36

a) Diferencias Temporarias: surgen por diferencias en partidas de

balance, valor en libros y valor fiscal de los activos y pasivos.

b) Diferencias Temporales: surgen de diferencias en las partidas del

estado de resultados, como puede ocurrir en los ingresos, costos y

deducciones.

37

5 DISEÑO METODOLÓGICO

En el proceso de esta investigación se exponen los estereotipos que

corresponden a la metodología del estudio. Estos se refieren a tipo y diseño

de la investigación, unidades de análisis, procedimientos para la recolección

de información y técnicas y análisis de la información.

La presente investigación se enmarcó en los siguientes aspectos:

5.1 TIPO DE INVESTIGACIÓN

En atención al planteamiento del problema sobre el reconocimiento del


balance (diferencias temporarias) en relación a la aplicación de la NIC 12 y

en relación con los objetivos específicos, la investigación se ubica dentro de

los parámetros de una investigación de tipo descriptiva.

El manual de trabajos de grado, de especialización y maestrías y tesis

doctorales, el autor Upel13, la define como: “el estudio de problemas con el

propósito de ampliar y profundizar el conocimiento de su naturaleza, con

apoyo, principalmente, en trabajos previos, información y datos divulgados

por medios impresos, audiovisuales o electrónicos”. Sobre esta misma línea,

Vélez S 14 , afirma que este tipo de investigación tiene como objetivo “el

desarrollo de las capacidades reflexivas y críticas a través del análisis,

interpretación y confrontación de la información regida. Entre los posibles

propósitos de este tipo de investigación se encuentran: describir, mostrar,

13

UPEL. Manual de trabajos de grado de especialización y maestría y tesis doctorales. Caracas. Universidad Pedagógica Experimental Libertador. 2005. 14

Vélez S., C. Apuntes de metodología de la investigación. Departamento de Ciencias Básicas Universidad EAFIT. Medellín Antioquia. 2001.

38

probar, persuadir o recomendar. La investigación debe llevar a resultados

originales y de interés para el grupo social de la investigación”.

El enfoque dado es cualitativo, en razón a que la investigación se presentara

como documental, esto es, el proceso de búsqueda y selección de la

información se realizará en fuentes ya existentes (fuentes secundarias) sobre

el tratamiento contable del impuesto a las ganancias establecido por la NIC

12.

39

6 MÉTODO

La metodología utilizada para el desarrollo de esta investigación, estará

fundamentada en procedimientos de investigación y análisis documental,

como la búsqueda y selección del material relacionado con la NIC 12 que

nos permita profundizar sobre el reconocimiento del impuesto a las

ganancias; establecer las diferencias entre el método actual de

reconocimiento del impuesto de renta definido por los Principios de

Contabilidad Generalmente Aceptados en el Decreto 2649 de 1993 y el

propuesto en la NIC 12 con el fin de facilitar la comprensión de los cambios

que deberán tenerse en cuenta a partir del 1 de enero de 2015; y finalmente

describir claramente la nueva forma de reconocer el impuesto a las

ganancias fundamentado en el método del pasivo basado en el balance,

según lo establecido por las normas internacionales de contabilidad.

6.1 POBLACIÓN Y MUESTRA

Teniendo en cuenta el aspecto documental de esta investigación, se

concluye que no existe población con estas características y por lo tanto no

hay lugar a realizar muestreo.

6.2 FUENTES

Para esta investigación se utilizarán fuentes primarias. En el caso objeto de

estudio serán de gran importancia los documentos elaborados por el Consejo

Técnico de la Contaduría Pública, los cuales fijan una guía para la

convergencia a las NIIF.

40

Se destaca que antes del análisis, se realizó lecturas preliminares de las

diferentes fuentes documentales en búsqueda de información útil y relevante

para la objeto de estudio, una vez identificadas, estas fueron sometidas a

lecturas más profundas que permitieron determinar la posición del autor, sus

planteamientos y aspectos lógicos que fueron el soporte bibliográfico para el

resultado de la investigación.

6.3 INSTRUMENTOS Y TÉCNICAS

Los instrumentos que se emplearan para el desarrollo de esta investigación

serán los documentos impresos o digitales que contengan información

relevante y de calidad en relación con el objeto de estudio, tales como

normas, revistas, proyectos, interpretaciones, libros, documentos y páginas

web, boletines y publicaciones emitidas por el Consejo Técnico de la

Contaduría Pública.

6.4 ANÁLISIS Y PRESENTACIÓN DE LA INFORMACIÓN.

Para la consecución de los objetivos, el análisis de la información será

realizado por los investigadores mediante una lectura profundizada de cada

uno de los documentos que nos orientaran a describir el reconocimiento del


balance (diferencias temporarias) en relación a la aplicación de la NIC 12.

41

7 RESULTADOS ESPERADOS

Con el desarrollo del proyecto se espera el alcance de los objetivos, con el

fin de obtener los insumos necesarios para los siguientes productos:

Documento que contenga información relevante sobre el impuesto a

las ganancias contemplado en la NIC 12.

Guía que contenga los aspectos relacionados con la identificación y

determinación del impuesto diferido.

Socialización de resultados ante los jurados calificadores de la

investigación y el director del proyecto.

Estudiar la posibilidad de elaborar un artículo para publicar en medio

escrito, digital de la universidad.

Presentación de ponencia en el congreso de contaduría pública en la

universidad cooperativa de Colombia sede Bucaramanga.

42

8 IMPUESTO DIFERIDO

8.1 IMPUESTO.

Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto sobre

las ganancias relativa a la ganancia (pérdida) fiscal del periodo.15

Pasivos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las

ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias

temporarias imponibles.16

8.2 MÉTODO DEL PASIVO

El método del pasivo como ya se dijo anteriormente, se basa en el balance o

estado de situación financiera, es decir en las diferencias que se presentan

entre las bases fiscales y las bases contables de activos y pasivos tenidos en

cuenta en el cálculo del impuesto.

Los estándares internacionales definen un Activo como “un recurso

controlado, proveniente de eventos pasados, del cual el ente obtendrá

beneficios económicos futuros”. Por lo tanto, un activo que a través de su

uso o venta producirá beneficios económicos futuros al ente económico y del



16 Ibíd.

43

cual se “permite una deducción de la renta, tendrá una base fiscal imputable

al resultado tributario”17, y la diferencia entre esta base fiscal y la contable es

lo que genera un impuesto diferido.

Para entender un poco más acerca del método del pasivo, al analizar el caso

de los activos fijos con una vida útil contable diferente a la fiscal: por

ejemplo, si un bien adquirido en $5.000mm es depreciado fiscalmente a 5

años, es decir, $1.000mm por año, su base fiscal una vez terminado el primer

periodo será $4.000mm; pero si contablemente es depreciado a 8 años,

$625mm por año, su valor en libros al cabo de un año será $4.375, y al

término del quinto año dicho activo tributariamente tendrá una base de cero

por encontrarse totalmente depreciado, y un valor en libros de $1.875mm.

Esta diferencia que se da entre la base contable y fiscal del activo, al quinto

año de haberlo adquirido, se considera una diferencia temporaria, en razón a

que no tiene en cuenta partidas de resultado sino que se origina por una

elemento del estado de situación financiera como lo es el activo.

Igualmente puede ocurrir con bienes inmuebles que presentan un avalúo

catastral, las provisiones y cuentas por cobrar, y otros elementos del balance

que fiscalmente toman una base diferente a la contable, dando origen a una

diferencia imponible o deducible que tendrá efectos futuros en el resultado

del ente económico.

17

Corredor Alejo, Jesús Orlando. El impuesto diferido de renta. Editores Hache SAS, Septiembre de 2010.

44

Por otra parte, los pasivos pueden también dar lugar a diferencias que

afecten de alguna manera el impuesto a las ganancias. Es el caso de un

pasivo que no tenga documento de fecha cierta, no es aceptado fiscalmente;

provisiones contables no aceptadas fiscalmente, entre otros.

Los estándares internacionales de contabilidad conciben un pasivo como la

representación financiera de una obligación presente del ente económico,

derivada de eventos pasados, en virtud de la cual se reconoce que en el

futuro se deberán transferir recursos o proveer servicios a otros entes.18

En cuanto al tratamiento local, se debe tener en cuenta que “Si la causa

originadora del pasivo produce una deducción fiscal, el pasivo tendrá una

base fiscal, de lo contrario no.”19 Es decir si un pasivo no es deducible

fiscalmente, no habrá lugar a base fiscal.

Puede presentarse por ejemplo, que un pasivo que una compañía ha

estimado por $300mm para pagar a los trabajadores como bonificación de fin

año, tenga una base fiscal de cero, debido a que el gasto relacionado con

dicho pasivo no es deducible al momento de su causación sino cuando se

pague.

Caso contrario ocurriría si se tratara de una obligación con proveedores, ya

que el gasto o costo que da lugar a dicho pasivo es deducible en el mismo

año de contabilización.

18

Estándares / Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS/NIIF), Samuel Alberto Mantilla Bermúdez, 4ª Edición. 19 Corredor Alejo, Jesús Orlando. El impuesto diferido de renta. Editores Hache SAS, Septiembre de

2010.

45

8.3 DIFERENCIAS

Ya se ha mencionado anteriormente que el impuesto diferido es originado

por las diferencias temporarias (las que se revisan para este caso) que se

presentan entre la base contable y fiscal de partidas del estado de situación

financiera (balance general). Dichas diferencias pueden ocasionar registros

débitos y por pagar, debido a que se clasifican en diferencias temporarias

imponibles y deducibles.

En tal sentido la Norma Internacional Contable 12 establece:

“Las diferencias temporarias son las que existen entre el importe en libros de

un activo o un pasivo en el estado de situación financiera y su base fiscal.

Las diferencias temporarias pueden ser:

(a) Diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia

(pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el valor en libros

del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado, o bien

(b) Diferencias temporarias deducibles, que son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la

ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el valor

en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.”

Una diferencia temporaria, puede entonces ser de naturaleza débito o crédito

así:

46

Tabla 1 Diferencia Temporaria Imponible

Diferencia Temporaria Imponible = Pasivo por impuesto diferido (CR)

ACTIVO PASIVO

Valor Contable > Valor Fiscal Valor Contable < Valor Fiscal


Tabla 2 Diferencia Temporaria Deducible

Diferencia Temporaria Deducible = Activo por impuesto diferido (DB)

ACTIVO PASIVO

Valor Contable < Valor Fiscal Valor Contable > Valor Fiscal


Lo anterior expone los casos en los que se origina un activo o pasivo por

impuesto diferido, en concordancia con el siguiente aparte del párrafo 5 de la

NIC 12:


ganancias a pagar en periodos futuros, relacionados con las diferencias

temporarias imponibles.

47

Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las

ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:

(a) las diferencias temporarias deducibles;

(b) la compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores,

que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal, y

(c) la compensación de créditos no utilizados procedentes de

periodos anteriores.

8.4 BASE FISCAL

Para efectos de la presente investigación, se entenderá como base fiscal, el

valor por el cual es declarado un activo o pasivo bajo norma local, para dar

cumplimiento a las exigencias tributarias sobre impuesto a las ganancias o

impuesto sobre la renta para el caso de Colombia.

Se hace necesario analizar también los conceptos establecidos por los

estándares internacionales, para el caso tanto de activos o como pasivos:

La base fiscal de un activo es el importe que será deducible de los beneficios

económicos que, para efectos fiscales, obtenga la empresa en el futuro,

cuando recupere el valor en libros de dicho activo. Si tales beneficios

económicos no tributan, la base fiscal será igual a su valor en libros.20

La base fiscal de un pasivo es igual a su valor en libros menos cualquier

importe que, eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal

20

IASB - INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD BOARD. Norma Internacional de Contabilidad 12. Impuesto a las ganancias. [Citado el 25/09/15]. Disponible en internet: http://www.normasinternacionalesdecontabilidad.es/nic/pdf/NIC12.pdf

48

partida en periodos futuros. En el caso de ingresos que se reciben de forma

anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su valor en libros,

menos cualquier eventual importe que no resulte imponible en ejercicios

futuros.21

Aunque se ha insistido en que el método del pasivo se basa en las

diferencias temporarias resultantes entre partidas del balance, la NIC 12 en

su párrafo 9 aclara que bajo el método del pasivo, algunas partidas pueden

tener base fiscal a pesar de no representar un activo o pasivo en la

contabilidad. Tal es el caso, por ejemplo de ciertos costos y gastos de

investigación y desarrollo, que la empresa asume contablemente como un

gasto, pero que fiscalmente deben o pueden ser reconocidos como una

inversión amortizable, es decir como un cargo diferido, dado que en el

momento en que ocurren dichos gastos la compañía aún no ha iniciado su

proceso productivo y no existen ingresos para relacionar dichos gastos. De

este modo, contablemente no se registrará un activo y por tanto su valor

contable será cero, pero fiscalmente la base fiscal será el monto que se

permite deducir de la renta en periodos futuros.

Se deduce entonces que en algunos casos, partidas del estado de resultados

pueden tener incidencia en la búsqueda del impuesto diferido, es decir, es

necesario repasar el estado de resultados, con el fin de establecer si existen

diferencias temporales que siendo un gasto o un ingreso contable,

representen de alguna forma un activo o pasivo fiscal, tal como lo explica el

párrafo 17 de la norma: “Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los

gastos o los ingresos se registran contablemente en un periodo, mientras



49

que se computan fiscalmente en otro. Tales diferencias temporarias son

conocidas también con el nombre de diferencias temporales.”

Una vez expuesto todo lo relacionado con diferencias temporarias y base

fiscal, es pertinente profundizar el ejemplo de la compra de activo fijo que se

deprecia con una vida útil fiscal diferente de la contable, con el fin de

interpretar con mayor facilidad el origen del impuesto diferido por pagar o por

cobrar.

La empresa P&R S.A.S adquiere un activo por $ 6.000.000. Contablemente

el activo se deprecia por el método de línea recta a 10 años (10% anual),

pero fiscalmente se deprecia en 5 años en alícuotas del 20%. La

determinación del valor contable y la base fiscal es la siguiente:

Tabla 3 Ejemplo de diferencia entre base contable y base fiscal de un

activo.

Año1 (Adquisición) Contable Base fiscal Diferencia

Costo $ 6.000.000 $ 6.000.000

Depreciación acumulada ($ 600.000) ($ 1.200.000)

Neto $ 5.400.000 $ 4.800.000 $ 600.000


Al finalizar el primer año, la base fiscal del activo ($ 4.800.000) es inferior a

su valor en libros ($ 5.400.000), esto origina una diferencia temporaria

imponible porque, en un periodo posterior, se generará una renta gravable

mayor respecto de la renta contable. Con una tasa del 25%, significa que

habrá de reconocerse un impuesto diferido por pagar por $ 150.000.

50

Continuando con la secuencia año a año, el cálculo de las diferencias

temporarias imponibles o deducibles y el impuesto diferido por pagar o

cobrar, basado en el ejemplo del año uno sería el siguiente:

Tabla 4 Ejemplo de impuesto diferido crédito y debito, por diferencia

entre la base contable y la base fiscal de un activo.

Año Valor contable Base fiscal Diferencia Impuesto

diferido

Ajuste

1 $ 5.400.000 $ 4.800.000 $ 600.000 $ 150.000 $ 150.000

2 $ 4.800.000 $ 3.600.000 $ 1.200.000 $ 300.000 $ 150.000

3 $ 4.200.000 $ 2.400.000 $ 1.800.000 $ 450.000 $ 150.000

4 $ 3.600.000 $ 1.200.000 $ 2.400.000 $ 600.000 $ 150.000

5 $ 3.000.000 $ 0 $ 3.000.000 $ 750.000 $ 150.000

6 $ 2.400.000 $ 0 $ 2.400.000 $ 600.000 ($ 150.000)

7 $ 1.800.000 $ 0 $ 1.800.000 $ 450.000 ($ 150.000)

8 $ 1.200.000 $ 0 $ 1.200.000 $ 300.000 ($ 150.000)

9 $ 600.000 $ 0 $ 600.000 $ 150.000 ($ 150.000)

10 $ 0 $ 0 $ 0 $ 0 ($ 150.000)


En el anterior ejemplo se puede observar que hasta el quinto año, el ajuste

del impuesto a las ganancias debe ser de naturaleza crédito, mientras que a

partir del sexto año, una vez finalizada la vida útil del activo para efectos

fiscales y a pesar de que la diferencia temporaria sigue siendo imponible

porque la base contable es mayor que la base fiscal, el impuesto diferido

debe ser ajustado como un débito, ya que en el año anterior el impuesto

diferido era mayor, y para ajustarse al valor actual debe amortizarse dicho

impuesto.

51

Para mayor claridad sobre el tipo de registro que le compete realizar a la

compañía P&R S.A.S. en cada año (Pasivo por impuesto diferido o Activo por

impuesto diferido), se realizará a continuación el registro pertinente para

cada caso:

Tabla 5 Ejemplo del registro del impuesto diferido crédito y débito

contablemente.

AÑO CUENTA DEBITO CREDITO

1

Gasto Impuesto Renta $ 150.000

Impuesto diferido por pagar $ 150.000

Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

2



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

3



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

4



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

5



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

52

6


Impuesto renta corriente $ 150.000

Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

7



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

8



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

9



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000

10



Sumas iguales $ 150.000 $ 150.000


El efecto de reconocer el impuesto diferido crédito o débito se observa mejor

al relacionar al gasto por depreciación e impuesto diferido con el valor de los

ingresos obtenidos por la compañía P&R en cada periodo, así:

53

Utilidad contable vs Utilidad fiscal:

Suponiendo que durante los años 1 al 10 la compañía obtuvo ingresos

anuales estables por valor de $5.000.000; la utilidad tanto contable como

fiscal se verá afectada de la siguiente manera:

54

Tabla 6 Utilidad contable, impuesto.


CONTABLE

Año 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 TOTAL

Ingresos

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

50.000.000

Depreciación

600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 600.000 6.000.000

Utilidad

4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 4.400.000 44.000.000

Impuesto

(25%)

1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 1.100.000 11.000.000

55

Tabla 7 Utilidad fiscal, impuesto. Diferencia entre impuesto (contable) e impuesto corriente.


FISCAL

Año 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 TOTAL

Ingresos

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

5.000.000

50.000.000

Depreciación

1.200.000 1.200.000 1.200.000 1.200.000 1.200.000 0 0 0 0 0 6.000.000

Utilidad

3.800.000 3.800.000 3.800.000 3.800.000 3.800.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000 5.000.000 44.000.000

Impuesto

950.000 950.000 950.000 950.000 950.000 1.250.000 1.250.000 1.250.000 1.250.000 1.250.000 11.000.000

Myr o (Mnr)

Impto a pagar

150.000

150.000

150.000

150.000

150.000

(150.000)

(150.000)

(150.000)

(150.000)

(150.000)

0

56

El registro contable visto con anterioridad correspondía solo al mayor o

menor valor a pagar por impuesto diferido; el registro del impuesto de renta

corriente, por ejemplo para el año 1, teniendo en cuenta que contablemente

bajo norma local se debe considerar el valor de impuesto corriente que

resulte de la depuración fiscal sería:

Tabla 8 Registro de impuesto corriente.


1


Impuesto de renta corriente $ 950.000

Sumas iguales $ 950.000 $ 950.000


Entonces, el registro contable del impuesto corriente y el impuesto diferido en

un solo asiento se realizará de la siguiente manera:

Tabla 9 Registro de impuesto corriente e impuesto diferido crédito.


1

Gasto Impuesto Renta $ 1.100.000

Impuesto de renta corriente $ 950.000


Sumas iguales $ 1.100.000 $ 1.100.000


57

En el año seis y en los siguientes, el impuesto diferido debe amortizarse,

mediante un registro como el siguiente:

Tabla 10 Registro de impuesto corriente e impuesto diferido débito.


6


Gasto Impuesto Renta $ 1.100.000

Impuesto de renta corriente $ 1.250.000

Sumas iguales $ 1.250.000 $ 1.250.000


Lo anterior, expone el efecto que emana de una diferencia temporaria

imponible o deducible de una partida del balance general como el activo, su

origen dado por el reconocimiento contable del activo y el tratamiento fiscal

exigido por las normas tributarias colombianas, y las consecuencias fiscales

en periodos futuros.

8.4.1 Costo Fiscal y Valor Patrimonial

Un término bastante utilizado en la contabilidad local y que puede

confundirse con el costo fiscal es el valor patrimonial.

Como se mencionó anteriormente, el valor patrimonial corresponde al valor

informado en la declaración de renta, teniendo en cuenta las exigencias de la

58

Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; el valor patrimonial hace

referencia al “monto que conforme a las reglas tributarias debe ser declarado

como activo o pasivo dentro de la declaración de renta a fin de determinar el

patrimonio líquido del sujeto”22, y por supuesto que este concepto es pieza

importante en la determinación de las diferencias temporarias que conducen

al cálculo del impuesto diferido, razón por la cual se hablará acerca del

mismo.

En algunos casos, el valor patrimonial determinado para incluir un activo o

pasivo en la declaración de renta difiere del costo fiscal, el valor calculado

como base fiscal de los mismos fijado el valor patrimonial de los activos y

pasivos el Estatuto Tributario Nacional contempla ciertas reglas, que se

exponen a continuación.

En relación con los activos, el Estatuto Tributario contiene diversos

conceptos sobre el valor patrimonial: una regla general y unos tantos casos

específicos en los que el valor patrimonial varía según el activo en cuestión.

Para empezar, el artículo 267 establece: “… el valor de los bienes o

derechos apreciables en dinero, incluidos los semovientes y vehículos

automotores de uso personal, poseídos en el último día del año o período

gravable, está constituido por su precio de costo, de conformidad con lo

dispuesto en las normas del Título I de este Libro, salvo las normas

especiales consagradas en los artículos siguientes.” El cual tratándose de

bienes muebles o inmuebles, para efectos fiscales se aceptan ajustes como

22 Corredor Alejo, Jesús Orlando. El impuesto diferido de renta. Editores Hache SAS, Septiembre de

2010.

59

los señalados en los artículos 70, 72, 73, 74 y 75 del E.T, los que no hacen

parte del valor patrimonial declarado.

Quiere decir esto, que los bienes incluidos como patrimonio en la declaración

de renta deben involucrar su costo de adquisición (con ajustes por inflación si

los hubiere), aunque no en todos los casos.

Por ejemplo, en la adquisición de un bien mueble como los vehículos, el valor

patrimonial corresponde inicialmente al precio de compra, pero con el paso

tiempo este valor se verá afectado contablemente por la depreciación, y en

consecuencia su valor patrimonial también disminuirá.

Los siguientes activos, corresponden al grupo de las excepciones

anteriormente mencionadas:

Tabla 11 Reglas tributarias sobre valor patrimonial de los activos.

60

Articulo Tipo de Bien Valor Patrimonial

267-1 Bienes adquiridos por leasing Valor resultante de la suma de los cánones y la opción de compra, es

decir el valor del contrato. Según el artículo 127-1 del E.T.

268 Depósitos en cuentas

corrientes y de ahorros

El del saldo en el último día del año o período gravable. El valor de los

depósitos en cajas de ahorros es el del saldo en el último día del año o

período gravable, incluida la corrección monetaria, cuando fuere el

caso, más el valor de los intereses causados y no cobrados.

269 Bienes en moneda extranjera El valor de los bienes y créditos en monedas extranjeras, se estima en

moneda nacional en el último día del año o período gravable, de

acuerdo con la tasa oficial de cambio.

270 Créditos El valor de los créditos será el nominal. El valor puede ser inferior al

nominal cuando se demuestre satisfactoriamente la insolvencia del

deudor, o que le ha sido imposible obtener el pago aun habiendo

agotado los recursos usuales; el valor patrimonial también puede ser

disminuido por la provisión de cartera si la hay.

271 Título, bonos y seguros de vida El valor de los títulos, bonos, certificados y otros documentos

negociables que generan intereses y rendimientos financieros es el

costo de adquisición más los descuentos o rendimientos causados y

61

no cobrados hasta el último día del período gravable.

271-1 Derechos fiduciarios Para los beneficiarios de los derechos fiduciarios el valor patrimonial

será el que corresponda según su participación en el patrimonio

líquido del fideicomiso.

Los derechos sobre el patrimonio deben ser declarados por el

contribuyente que tenga la explotación económica del bien.

272 Acciones, aportes y demás

derechos en sociedades

El costo fiscal ajustado por inflación cuando haya lugar.

275 Mercancías vendidas a plazos Valor registrado en libros, en el último día del año o período gravable.

276 Semovientes En el negocio de ganadería el valor de los semovientes es el del costo,

el cual no podrá ser inferior al precio comercial en 31 de diciembre del

respectivo ejercicio fiscal.

277 Inmuebles 1. Los obligados a llevar contabilidad siempre deberán declarar por el

costo fiscal.

2. Los contribuyentes no obligados a llevar libros de contabilidad

deben declarar los inmuebles por el mayor valor entre el costo de

adquisición, el costo fiscal, el autoavalúo o el avalúo catastral

62


actualizado al final del ejercicio.

Las construcciones o mejoras no incorporadas para efectos del avalúo

o el costo fiscal del respectivo inmueble deben ser declaradas por

separado.

278 Inmuebles adquiridos con

créditos

El precio de compra fijado en la escritura.

No podrá ser inferior a la suma en la cual el préstamo represente el

70% del total.

279 Bienes incorporales Se estima por su costo de adquisición demostrado, menos las

amortizaciones concedidas y la solicitada por el año o período

gravable.

63

Una vez claras las reglas establecidas por el estatuto tributario para la

determinación del valor patrimonial de los activos y pasivos que harán parte

de la declaración de renta, lo que resta, se trata simplemente de realizar

dicha declaración identificando los valores contables y fiscales obtenidos, de

manera que permita tener claridad del origen de las diferencias generadas

entre ambas bases, con el fin de realizar el respectivo análisis y ajustes que

conllevan a la determinación del impuesto diferido.

De acuerdo con todo lo anterior, en el capítulo siguiente se plantea un

ejercicio de aplicación que da cuenta de algunos tipos de diferencias y

ajustes que pueden generarse en la elaboración de la declaración de renta, y

que concluyen en impuesto diferido.

64

9 EJERCICIO DE APLICACIÓN

9.1 INFORMACIÓN GENERAL

Compañía PRECISA S.A.

INFORMACION ADICIONAL

31 DE DICIEMBRE DE 2013

(Cifras expresadas en miles de pesos colombianos)

Disponible

Disponible 6.030

Caja menor 530

Banco BBVA 3.900

Bancolombia 1.600

El Banco Bancolombia incluye en su saldo el valor de $900 que se encuentra

embargado por el juzgado 1º laboral de Floridablanca como consecuencia de

una demanda laboral del empleado Edwin Solís. El levantamiento de dicho

embargo se espera realizar dentro de los 6 meses siguientes.

Deudores:

13 Deudores 52.300

1305 Clientes 35.000

133015 Anticipos gastos de viaje - Empleados 800

65

133095 Anticipos - Compra de PPE 7.000

1360 Reclamaciones a aseguradoras 1.000

1370 Préstamos a terceros 12.000

1399 Provisión general -3.500

Clientes:

Corresponden a cargos a clientes por ventas realizadas pendientes de pago.

En términos generales, la condición acordada con los clientes es el pago a

un mes (que para este caso es de contado). Sin embargo, a cinco clientes se

les ha dado plazo para pago a 9 meses y sus ventas se realizaron el 1º de

noviembre del 2013. El valor de la venta a estos clientes fue de $23.000 y, si

no hubieran pedido el plazo, el valor de la venta hubiera sido de $21.000.

La compañía ha venido realizando su provisión de acuerdo con las normas

fiscales. Un estudio individual de la recuperación de cartera basado en el

análisis individual, histórico de pérdida de cartera y evaluación del riesgo,

concluyo que el deterioro de la careta debió ser de $7.890.

Anticipos a Empleados:

Corresponde a anticipos efectuados a empleados del área comercial para

gastos de viaje fuera de la ciudad. Los viajes se realizaron antes del cierre

del ejercicio pero NO fueron legalizados.

Anticipos a Contratistas:

Corresponde a anticipo entregado para la adquisición de maquinaria y

equipo.

66

Préstamos a Terceros:

Estos préstamos vencen el 31 de Agosto del 2014 (se otorgaron el 1º de sept

de 2013). Se cobran intereses anuales del 2% EA AV. Según análisis del

mercado, sobre este mismo tipo de préstamos el sector financiero cobra una

tasa de interés del 18% EA AV.

Inventarios:

Mercancías no fabricadas por la empresa:

Sobre las mercancías no fabricadas por la empresa, en diciembre de 2013 el

proveedor otorgó un descuento financiero por pronto pago del 15% sobre el

valor de la mercancía, el cual fue tomado por la empresa. Este descuento

bajo PCGA locales fue reconocido como un ingreso financiero.

Repuestos:

Los repuestos incluyen un kit específico para una de las máquinas. Su costo

fue de $1.200, se compraron el 1º de abril del 2012, misma fecha de la

máquina. También incluyen $600 de repuestos que se espera consumir en

2014 y $200 de partes menores de bajísimo costo y consumo inmediato. El

kit a la fecha no ha sido utilizado, pero es de uso exclusivo de la máquina y

según avalúo técnico, realizado a la fecha de conversión hacia NIF tiene un

costo de reposición neto depreciado de $800 (costo bruto de reposición

nuevo $.1.500, menos depreciación acumulada $700).

67

Propiedades, planta y equipo:

Construcciones y edificaciones - Inmuebles:

Los inmuebles corresponden a: i) terreno cuyo valor en libros es de $3.500,

ii) un edificio en el cual se encuentran las oficinas y planta de la compañía

cuyo costo bruto en libros es de $11.000 y iii) unas oficinas cuyo costo bruto

es de $8.500 y que están en arrendamiento a terceros. En el terreno se

encuentra la planta de la empresa.

La depreciación acumulada de los inmuebles es de $7.000 para el bien de

uso y $5.000 para el que está en arrendamiento.

La compañía hará uso de la exención indicada en la NIIF 1 de usar como

costo atribuido el valor razonable a la fecha de la transición. El resultado

arrojó que el terreno tiene un valor razonable de $6.000, el inmueble de uso

de $19.000 y el que está en arriendo de $15.000.

De todas formas, la empresa valorará el inmueble en arrendamiento como

una propiedad de inversión a valor razonable. El análisis del activo entregado

en arrendamiento concluyó que era operativo.

Muebles y enseres:

Luego de un análisis de cada una de estas partidas, se concluyó que el saldo

local es similar al costo que se determinaría bajo NIF, por lo que no se

realizan ajustes.

68

Ajustes por inflación:

Estos se generaron en épocas que, de acuerdo con la NIC 29, no se

consideran de hiperinflación.

Diferidos

Gastos pagados por anticipado – Seguros:

Corresponde al pago anticipado por el año que termina el 31 de diciembre

del 2014. Están expresados en términos del valor recuperable, dado los

beneficios que se esperan obtener en el corto plazo.

Cargos diferidos – Publicidad:

Corresponde a cuñas publicitarias en televisión de los meses de octubre a

diciembre del 2013 que se están amortizando en 5 años.

Otros activos:

Bienes de arte y cultura:

Corresponden a obras de arte que la compañía no tiene la intención de

vender. Solo se tienen por decoración.

Valorizaciones:

Propiedades, planta y equipo:

Corresponden a la aplicación de los PCGA locales.

69

Obligaciones Financieras:

Bancos nacionales:

La obligación se adquirió por $32.000 el 1º de julio de 2013 para ser pagada

el 30 de junio de 2014. Los intereses se pagan año vencido a la tasa efectiva

anual del 18%. Se incurrieron en costos de la transacción inicial (comisión al

banco) por $1.200.

Préstamos recibidos de terceros:

Préstamos otorgados en diciembre de 2012 cuyo vencimiento es diciembre

del 2015 y generan un interés del 6% EA AV. Si la compañía solicitara un

crédito bajo este mismo plazo y características, el mercado le cobraría el

18% EA AV.

Proveedores y acreedores:

Corresponden a saldos de corto plazo y se incluyen los bienes y servicios

recibidos. Por tal razón, los saldos locales coinciden con los requeridos bajo

NIF.

Impuestos por pagar:

Impuesto de renta y complementarios, e impuesto a las ventas por pagar.

Pasivos laborales:

Corresponden a lo que se ha establecido a corto plazo en las normas

legales.

70

Provisiones:

26 Pasivos Estimados y Provisiones 22.000

2605 Para Costos y Gastos 8.000

2630 Para Mantenimiento y Reparaciones 4.000

2635 Para contingencias 10.000

9.2 BALANCE GENERAL CON CORTE A DICIEMBRE 31 DE 2014

COMPAÑÍA PRECISA S.A.

BALANCE GENERAL

AL 31 de diciembre de 2014

(Miles de pesos)

1

Activo

11

Disponible

6.030

1105

Caja menor 530

111001

Banco BBVA 3.900

111002

Bancolombia 1.600

13

Deudores

65.100

1305

Clientes 59.000

133015

Anticipos a Empleados 1.300

133095

Anticipos a Contratistas 3.700

1370

Préstamos a terceros 7.000

1399

Provisión general -5.900

14

Inventarios

19.000

71

1435

Mercancías no fabricadas por la

empresa 16.000

1455

Materiales, repuestos y accesorios 3.000

15

Propiedades, planta y equipo

34.000

1516

Construcciones y edificaciones 23.000

1524

Equipo de oficina 18.000

1592

Depreciación acumulada -16.000

AXI, neto 9.000

17

Diferidos

12.000

1705

Gastos pagados por anticipado –

Seguros 3.500

1710

Cargo diferidos 8.500

18

Otros activos

6.000

1805

Bienes de arte y cultura 6.000

19

Valorizaciones

35.000

1910

Propiedad, planta y equipo 35.000

Total activo

177.130

2

Pasivo

21

Obligaciones financieras

44.000

2105

Bancos 28.000

2195

Otras - O.F. Con Particulares 16.000

22

Proveedores

6.300

2205

Proveedores nacionales 6.300

23

Cuentas por pagar

7.800

2335

Costos y gastos por pagar

(Intereses) 3.800

2380

Acreedores 4.000

24

Impuestos gravámenes y tasas

3.100

72

2404

Renta y complementarios 2.800

2408

Impuesto a las ventas por pagar 300

25

Obligaciones laborales

9.300

2510

Cesantías consolidadas 4.100

2525

Vacaciones consolidadas 5.200

26

Pasivos estimados y provisiones

12.000

2605

Para costos y gastos 1.000

2630

Para mantenimiento y

reparaciones 3.000

2635

Para contingencias 8.000

27

Diferidos

1.000

2725

Impuestos diferidos 1.000

Total pasivo

83.500

3

Patrimonio

31

Capital social

50.000

32

Superávit de capital

1.030

33

Reservas

1.700

34

Revalorización del patrimonio

1.000

36

Resultados del ejercicio

2.600

37

Resultados de ejercicios anteriores

2.300

38

Superávit por valorizaciones

35.000

Total patrimonio

93.630

Total pasivo y patrimonio

177.130

Diferencia

0

73

9.3 ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA CON CORTE A DICIEMBRE

31 DE 2014

COMPAÑÍA PRECISA S.A.

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA

A 31 de Diciembre de 2014

(Miles de pesos)

Activo

Efectivo y equivalentes al efectivo 6.030

Caja menor 530

Banco BBVA 3.900

Bancolombia 700

Efectivo restringido 900

Bancolombia 900

Clientes y otras cuentas por cobrar 57.867

Clientes 51.110

Préstamos a terceros 6.757

Inventarios 15.200

Mercancías no fabricadas por la empresa 13.600

Materiales, repuestos y accesorios 1.600

Propiedades, planta y equipo 39.800

Repuestos 800


Equipo de oficina 14.000

Propiedades de inversión 15.000


Impuesto diferido 3.025

Activos intangibles 3.500

74

Seguros pagados por anticipado 3.500

Total activo 140.422

Pasivo

Instrumentos financieros 40.106

Préstamos bancos nacionales 28.281

Préstamos particulares 11.825

Proveedores y otras cuentas por pagar 10.300

Proveedores nacionales 6.300

Acreedores 4.000

Pasivo por impuestos corrientes 3.100

Renta y complementarios 2.800

Impuesto a las ventas por pagar 300

Beneficios a empleados 9.300

Corto plazo - Cesantías consolidadas 4.100

Corto plazo - Vacaciones consolidadas 5.200

Ingresos diferidos 9.030

Clientes 1.787

Impuesto de renta diferido 7.244

Total pasivo 71.837

Patrimonio

Capital social 50.000

Superávit de capital 1.030

Reservas 1.700

Revalorización del patrimonio 0

Resultados del ejercicio 2.600

Resultados de ejercicios anteriores 2.300

Ganancias retenidas 455

75

Superávit por revaluación 10.500

Total patrimonio 68.585

Total pasivo y patrimonio 140.422

0

9.4 DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y CÁLCULO DE IMPUESTO

DIFERIDO

IMPUESTO DIFERIDO DE

RENTA Saldos

NIF

25% Diferencia

Impuesto

Impuesto

Diferido

Base

Fiscal Activo Pasivo

Activo

Efectivo y equivalentes al

efectivo 6.030 6.030 0 0 0 0

Caja menor 530 530 0 0 0 0

Banco BBVA 3.900 3.900 0 0 0 0

Bancolombia 1.600 1.600 0 0 0 0

Clientes y otras cuentas por

cobrar 57.867 60.100 -2.233 -558 558 0

Clientes 51.110 53.100 -1.990 -498 498 0

Préstamos a terceros 6.757 7.000 -243 -61 61 0

Inventarios 15.200 19.000 -3.800 -950 950 0

Mercancías no fabricadas por la

empresa 13.600 16.000 -2.400 -600 600 0

Materiales, repuestos y

accesorios 1.600 3.000 -1.400 -350 350 0

76

Propiedades, planta y equipo 39.800 34.000 5.800 1.450 1.000 2.450

Repuestos 800 0 800 200 0 200

Construcciones y edificaciones 25.000 16.000 9.000 2.250 0 2.250

Equipo de oficina 14.000 18.000 -4.000 -1.000 1.000 0

Propiedades de inversión 15.000 0 15.000 3.750 0 3.750

Construcciones y edificaciones 15.000 0 15.000 3.750 0 3.750

Activos intangibles 3.500 3.500 0 0 0 0

Seguros pagados por anticipado 3.500 3.500 0 0 0 0

Total activo 137.397 122.630 14.767 3.692 2.508 6.200

Pasivo

Instrumentos financieros 40.106 44.000 -3.894 -973 70 1.044

Préstamos bancos nacionales 28.281 28.000 281 70 70 0

Préstamos particulares 11.825 16.000 -4.175 -1.044 0 1.044

Proveedores y otras cuentas

por pagar 10.300 10.300 0 0 0 0

Proveedores nacionales 6.300 6.300 0 0 0 0

Acreedores 4.000 4.000 0 0 0 0

Pasivo por impuestos

corrientes 3.100 3.100 0 0 0 0

Renta y complementarios 2.800 2.800 0 0 0 0

Impuesto a las ventas por pagar 300 300 0 0 0 0

Beneficios a empleados 9.300 9.300 0 0 0 0

Corto plazo - Cesantías

consolidadas 4.100 4.100 0 0 0 0

Corto plazo - Vacaciones

consolidadas 5.200 5.200 0 0 0 0

Ingresos diferidos 2.787 1.000 1.787 447 447 0

Clientes 1.787 0 1.787 447 447 0

Impuesto de renta diferido 1.000 1.000 0 0 0 0

77

Total pasivo 65.593 67.700 -2.107 -527 517 1.044

3.025 7.244

Ajustes NIIF:

Activo Pasivo

Saldo bajo NIIF

3.025 7.244

Saldo bajo los PCGA locales

- 1.000

Ajuste

3.025 6.244

3.219

Db. Impuesto diferido activo

3.025

Cr. Impuesto diferido pasivo

6.244

Db. Gasto

3.219 -

Totales

6.244 6.244

78

10 GUÍA METODOLÓGICA

Como resultado de este trabajo de investigación, se presenta a continuación

una guía que permitirá conocer de manera rápida y sencilla el tratamiento

que requiere el impuesto diferido.

1. Recopilación de información: Una vez presentada la declaración de

renta de la compañía, se deberá contar con un documento que

contenga las bases fiscales utilizadas para su presentación, y también,

el estado de situación financiera con la misma fecha de corte.

2. Determinación de diferencias: Comparar, las bases fiscales y las

bases contables (NIIF), estableciendo las diferencias encontradas.

Para ello, el ejercicio de aplicación contiene algunos casos de partidas

que generan diferencias entre las bases contables y las bases

fiscales. Por ejemplo, la base fiscal de las cuentas por cobrar, la

constituye el valor de las cuentas por cobrar menos el valor de la

provisión permitida como deducible por las normas tributarias, es

decir, la provisión general o individual de cartera; mientras tanto, la

base contable para clientes, tomada del estado de situación

financiera, corresponde al valor de las cuentas por cobrar ajustado

con el valor de deterioro determinado a la tasa de interés del mercado

actual, y por ende, se genera una diferencia entre la base fiscal y la

base contable de la cuenta Clientes.

3. Identificación tipo de diferencia: Identificar el tipo de diferencia

generada, es determinar si la diferencia es imponible o deducible. Se

cataloga diferencia temporal imponible, sí,

79

a. En el activo, el valor de la base contable es mayor a la base

fiscal, o

b. En el pasivo, el valor de la base contable es menor a la base

fiscal.

Por otro lado, se hace referencia a una diferencia deducible, sí,

a. En el activo, el valor de la base contable es menor a la base

fiscal, o

b. En el pasivo, el valor de la base contable es mayor a la base

fiscal.

4. Cálculo del impuesto diferido: Con base en las diferencias

temporarias, se calcula el valor del impuesto diferido, teniendo en

cuenta la tarifa establecida, que para el caso de Colombia es el 25%.

El valor determinado, será crédito si se trata de un impuesto sobre una

base imponible, y será débito en caso de ser un impuesto generado

por una base deducible.

5. Registro: Se debe hallar el total de impuesto diferido crédito y débito

(la sumatoria de todos los impuestos diferidos calculados con base en

las diferencias encontradas en cada rubro del Estado de Situación

Financiera). Se registrará, en el Estado de Situación Financiera, un

activo por impuesto diferido, por el valor total de impuesto débito; y un

pasivo por impuesto diferido, por el valor total de impuesto crédito. La

diferencia ocasionada entre el total de impuesto diferido débito y el

total de impuesto diferido crédito deberá registrarse en el gasto o

ingreso según corresponda.

80

6. Presentación y Revelación: Sobre la información presentada como

se indica en el numeral anterior, se debe revelar la siguiente

información:

a. El componente total del impuesto a las ganancias (renta): El

valor que corresponde a impuesto corriente;

b. el ajuste de impuesto corriente de ejercicios anteriores;

c. el importe del gasto o ingreso correspondiente a impuesto

diferido relacionado con diferencias temporarias;

d. el importe del gasto o ingreso de impuesto diferido relacionado

con cambio en la tasa fiscal o por nuevos impuestos;

e. el importe del gasto o ingreso de impuesto diferido relacionado

con cambios en las políticas contables y los errores.

81

11 CONCLUSIONES

En relación con el impuesto de renta, una base fundamental para su

determinación, es tener claros todos los conceptos aplicables fiscalmente, es

decir, aquellas normas de carácter tributario que surten un efecto diferente

en algunas partidas de la información contable que presentan las

organizaciones en el estado de situación financiera bajo NIIF, dando origen

a las diferencias contables – fiscales. En cuanto al análisis y aplicación de la

Norma Internacional 12, una vez calculado el impuesto de renta y

establecidas las diferencias entre las bases contables (NIIF) y fiscales, se

debe determinar el tipo de diferencia producida (Imponible o Deducible), y de

esta manera se tendrán cantidades de impuesto diferido crédito y débito,

calculados a la tarifa del 25% que actualmente rige en Colombia.

El impuesto diferido crédito, es el resultado de aplicar la tarifa fiscal del

impuesto sobre la renta, sobre una diferencia temporaria imponible, la cual

se origina sí: (i) en el activo, el valor de la base contable es mayor a la base

fiscal, o (ii) en el pasivo, el valor de la base contable es menor a la base

fiscal. Por otro lado, el impuesto diferido débito, resulta de aplicar la tarifa del

impuesto sobre la renta, sobre una diferencia temporaria deducible, cuyo

origen se da sí: (i) en el activo, el valor de la base contable es menor a la

base fiscal, o (ii) en el pasivo, el valor de la base contable es mayor a la base

fiscal.

Posterior al cómputo del impuesto diferido crédito y débito, es su

presentación y revelación en estados financieros.

82

El impuesto de renta diferido, cuyo tratamiento está establecido en la Norma

Internacional de Contabilidad 12, se basa principalmente en la determinación

de las diferencias temporarias, propias del método del pasivo propuesto por

dicha norma. Este método, tiene en cuenta las partidas de las cuentas de

activo y pasivo, que han sido objeto del cálculo del impuesto de renta basado

en normas fiscales.

83

12 RECOMENDACIONES

Debido a las constantes revisiones y actualizaciones a las que son sometidas

las normas internacionales y las normas fiscales en Colombia, se recomienda

continuar con una revisión periódica de la NIC 12 y de las normas fiscales

vigentes, para garantizar que se realice el procedimiento correcto en la

aplicación de la NIC 12, para la determinación del impuesto diferido.

Se recomienda a los usuarios de la información contenida en esta guía,

conocer o disponer detalladamente de toda la información financiera y fiscal

de la compañía que pretende realizar la aplicación de la NIC 12, con el fin de

facilitar su preparación y correcto manejo.

Previo a la determinación del impuesto diferido, es muy importante y

trascendental, que el personal de las organizaciones conozca

completamente la manera en que se debe determinar el impuesto de renta y

complementarios en Colombia, pues, con base en las normas y reglas

tributarias, se hará la respectiva comparación entre las bases fiscales y las

bases contables.

84

13 DIVULGACIÓN / POSIBILIDADES DE PUBLICACIÓN

Esta investigación estará disponible en la Biblioteca de la Universidad

Cooperativa de Colombia, Sede Bucaramanga, con el fin de que sirva de

apoyo y referente para las nuevas investigaciones que surjan.

Igualmente, será socializada en el próximo congreso de estudiantes de

contaduría pública, que se realizará el 9,10 y 11 de octubre de 2015, en la

Universidad Cooperativa de Colombia, sede Bucaramanga.

85

BIBLIOGRAFÍA

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COLOMBIA. CONGRESO DE LA REPÚBLICA. Ley 1314. (13, Julio, 2009).

Por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e información

financiera y de aseguramiento de información aceptados en Colombia, se

señalan las autoridades competentes, el procedimiento para su expedición y

se determinan las entidades responsables de vigilar su cumplimiento. Diario

Oficial. Bogotá, D.C., 2009. no. 47409. [Citado el 25/09/15]. Disponible en

Internet:

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el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la

Dirección General de Impuestos Nacionales. [Citado el 25/09/15]. Disponible

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COLOMBIA. MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO. Decreto

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VÉLEZ S., C. Apuntes de metodología de la investigación. Departamento de

Ciencias Básicas Universidad EAFIT. Medellín Antioquia. 2001


88

ANEXO 1.

89

NORMA

Se transcribe a continuación el texto original de la NIC 12, impuesto a las

ganancias.

Norma Internacional de Contabilidad nº 12 (NIC 12)

Impuesto sobre las Ganancias

La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva

negrita, debe ser entendida en el contexto de las explicaciones y directrices

relativas a su aplicación, así como en consonancia con el Prólogo a las

Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que las Normas

Internacionales de Contabilidad sean de aplicación en el caso de partidas no

significativas (véase el párrafo 12 del Prólogo).

Objetivo

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del impuesto

sobre las ganancias. El principal problema que se presenta al contabilizar el

impuesto sobre las ganancias es cómo tratar las consecuencias actuales y

futuras de:

(a) la recuperación (liquidación) en el futuro del importe en libros de los

activos (pasivos) que se han reconocido en el balance de la empresa; y

(b) las transacciones y otros sucesos del ejercicio corriente que han sido

objeto de reconocimiento en los estados financieros.

90

Tras el reconocimiento, por parte de la empresa, de cualquier activo o pasivo,

está inherente la expectativa de que recuperará el primero o liquidará el

segundo, por los importes en libros que figuran en las correspondientes

rúbricas. Cuando sea probable que la recuperación o liquidación de los

valores contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores (o

menores) de los que se tendrían si tal recuperación o liquidación no tuviera

consecuencias fiscales, la presente Norma exige que la empresa reconozca

un pasivo (o activo) por el impuesto diferido, con algunas excepciones muy

limitadas.

Esta Norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales

de las transacciones y otros sucesos de la misma manera que contabilizan

esas mismas transacciones o sucesos económicos. Así, los efectos fiscales

de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el resultado del

ejercicio se registran también en los resultados. Los efectos fiscales de las

transacciones y otros sucesos que se reconocen directamente en el

patrimonio neto, se llevarán directamente al patrimonio neto. De forma

similar, el reconocimiento de activos o pasivos por impuestos diferidos, en

una combinación de negocios, afectará a la cuantía del fondo de comercio

derivado de la combinación o al exceso que suponga la participación de la

entidad adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y

pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida, sobre el coste de

la combinación.

Esta Norma también aborda el reconocimiento de activos por impuestos

diferidos que aparecen ligados a pérdidas y créditos fiscales no utilizados,

así como la presentación del impuesto sobre las ganancias en los estados

financieros, incluyendo la información a revelar sobre los mismos.

Alcance

91

1. Esta Norma debe ser aplicada en la contabilización del impuesto sobre las

ganancias.

2. Para los propósitos de esta Norma, el término impuesto sobre las

ganancias incluye todos los impuestos, ya sean nacionales o extranjeros,

que se relacionan con las ganancias sujetas a imposición. El impuesto sobre

las ganancias incluye también otros tributos, como las retenciones sobre

dividendos que se pagan por parte de una empresa dependiente, asociada o

negocio conjunto, cuando proceden a distribuir ganancias a la empresa que

presenta los estados financieros.

3. [Derogado]

4. Esta Norma no aborda los métodos de contabilización de las subvenciones

oficiales (véase la NIC 20, Contabilización de las Subvenciones Oficiales e

Información a Revelar sobre Ayudas Públicas), ni de los 7 NIC 12 créditos

fiscales por inversiones. Sin embargo, la Norma se ocupa de la

contabilización de las diferencias temporarias que pueden derivarse de tales

subvenciones o deducciones fiscales.

Definiciones

5. Los siguientes términos se usan en la presente Norma con el significado

que a continuación se especifica:

Resultado contable es la ganancia neta o la pérdida neta del ejercicio antes

de deducir el gasto por el impuesto sobre las ganancias.

92

Ganancia (pérdida) fiscal es la ganancia (pérdida) de un ejercicio, calculada

de acuerdo con las reglas establecidas por la autoridad fiscal, sobre la que

se calculan los impuestos a pagar (recuperar).

Gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias es el importe total que,

por este concepto, se incluye al determinar la ganancia o pérdida neta del

ejercicio, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido.

Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto sobre

las ganancias relativa a la ganancia (pérdida) fiscal del ejercicio.


ganancias a pagar en ejercicios futuros, relacionadas con las diferencias

temporarias imponibles.

Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las

ganancias a recuperar en ejercicios futuros, relacionadas con:

(a) las diferencias temporarias deducibles;

(b) la compensación de pérdidas obtenidas en ejercicios anteriores, que

todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y

(c) la compensación de créditos no utilizados procedentes de ejercicios

anteriores.

Las diferencias temporarias son las divergencias que existen entre el importe

en libros de un activo o un pasivo y el valor que constituye la base fiscal de

los mismos. Las diferencias temporarias pueden ser:

93

(a) diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia

(pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en

libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o bien

(b) diferencias temporarias deducibles, que son aquellas diferencias

temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la

ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el


La base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para fines

fiscales, a dicho activo o pasivo.

6. El gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias comprende tanto la

parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente como la

correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido.

Base fiscal

7. La base fiscal de un activo es el importe que será deducible, a efectos

fiscales, de los beneficios económicos que obtenga la empresa en el futuro,

cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios

económicos no tributan, la base fiscal será igual a su importe en libros.

Ejemplos

1. El coste de una máquina es de 100. De los mismos, ya ha sido deducida

una depreciación acumulada de 30 en el ejercicio corriente y en los

94

anteriores, y el resto del coste será deducible en futuros ejercicios, ya sea

como depreciación o como un importe deducible en caso de venta del activo

en cuestión. Los ingresos ordinarios generados por el uso de la máquina

tributan, las eventuales ganancias obtenidas por su venta son también objeto

de tributación y las eventuales pérdidas por venta son fiscalmente

deducibles. La base fiscal de la máquina es, por tanto, de 70.

2. La rúbrica de intereses a cobrar tiene un importe en libros de 100.

Fiscalmente, estos ingresos ordinarios financieros serán objeto de tributación

cuando se cobren. La base fiscal de los intereses a cobrar es cero.

3. Los deudores comerciales de una empresa tienen un importe en libros de

100. Los ingresos ordinarios correspondientes a los mismos han sido ya

incluidos para la determinación de la ganancia (pérdida) fiscal. La base fiscal

de los deudores comerciales es de 100.

4. Los dividendos a cobrar de una dependiente tienen un importe en libros de

100. Tales dividendos no tributan. En esencia, la totalidad del importe en

libros del activo es deducible de los beneficios económicos. En

consecuencia, la base fiscal de los dividendos a cobrar es de 100.

5. Un préstamo concedido por la empresa tiene un importe en libros de 100.

El cobro del importe correspondiente no tiene consecuencias fiscales. La

base fiscal del préstamo concedido es de 100.

8. La base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier

importe que, eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal

partida en ejercicios futuros. En el caso de ingresos ordinarios que se reciben

de forma anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe

en libros, menos cualquier eventual ingreso ordinario que no resulte

imponible en ejercicios futuros.

95

Ejemplos

1. Entre los pasivos a corto plazo se encuentran deudas provenientes

de gastos devengados, con un importe en libros de 100. El gasto

correspondiente será deducible fiscalmente cuando se pague. La base

fiscal de las deudas por esos gastos devengados es cero.

2. Entre los pasivos a corto plazo se encuentran ingresos ordinarios

financieros cobrados por anticipado, con un importe en libros de 100.

El correspondiente ingreso tributa precisamente cuando se cobra. La

base fiscal de los ingresos cobrados por anticipado es cero.

3. Entre los pasivos a corto plazo se encuentran deudas provenientes

de gastos devengados, con un importe en libros de 100. El gasto

correspondiente ya ha sido objeto de deducción fiscal. La base fiscal

de las deudas por gastos acumulados (o devengados) es de 100.

4. Entre los pasivos financieros a corto plazo se encuentran sanciones

y multas con un importe en libros de 100. Ni las sanciones ni las

multas son deducibles fiscalmente. La base fiscal de las sanciones y

multas es de100.

5. Un préstamo recibido tiene un importe en libros de 100. El

reembolso del préstamo no tiene ninguna consecuencia fiscal. La base

fiscal del préstamo es de 100.

9. Algunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como

activos ni pasivos en el balance. Es el caso, por ejemplo, de los costes de

investigación y desarrollo contabilizados como un gasto, al determinar el

96

resultado contable bruto en el ejercicio en que se incurren, que no serán

gastos deducibles para la determinación de la ganancia (pérdida) fiscal hasta

un ejercicio posterior. La diferencia entre la base fiscal de los costes de

investigación y desarrollo, esto es el importe que la autoridad fiscal permitirá

deducir en ejercicios futuros, y el importe nulo en libros de la partida

correspondiente en el balance es una diferencia temporaria deducible que

produce un activo por impuestos diferidos.

10. Cuando la base fiscal de un activo o un pasivo no resulte obvia

inmediatamente es útil considerar el principio fundamental sobre el que se

basa esta Norma, esto es, que la empresa debe, con ciertas excepciones

muy limitadas, reconocer un pasivo (activo) por impuestos diferidos, siempre

que la recuperación o el pago del importe en libros de un activo o pasivo

vaya a producir pagos fiscales mayores (menores) que los que resultarían si

tales recuperaciones o pagos no tuvieran consecuencias fiscales. El ejemplo

C que sigue al párrafo 52 ilustra las circunstancias en las que puede ser útil

considerar este principio fundamental; por ejemplo cuando la base fiscal de

un activo o un pasivo depende de la forma en que se espera recuperar o

pagar el mismo.

11. En los estados financieros consolidados, las diferencias temporarias se

determinarán comparando el importe en libros de los activos y pasivos,

incluidos en ellos, con la base fiscal que resulte apropiada para los mismos.

La base fiscal se calculará tomando como referencia la declaración fiscal

consolidada en aquellas jurisdicciones, o países en su caso, en las que tal

declaración se presenta. En las demás jurisdicciones o países, la base fiscal

se determinará tomando como referencia las declaraciones fiscales de cada

empresa del grupo en particular.

Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos corrientes

97

12. El impuesto corriente, correspondiente al ejercicio presente y a los

anteriores, debe ser reconocido como una obligación de pago en la medida

en que no haya sido liquidado. Si la cantidad ya pagada, que corresponde al

ejercicio presente y a los anteriores, excede del importe a pagar por esos

ejercicios, el exceso debe ser reconocido como un activo.

13. El importe a cobrar que corresponda a una pérdida fiscal, si ésta puede

ser retrotraída para recuperar las cuotas corrientes satisfechas en ejercicios

anteriores, debe ser reconocido como un activo.

14. Cuando una pérdida fiscal se utilice para recuperar el impuesto corriente

pagado en ejercicios anteriores, la empresa reconocerá tal derecho como un

activo en el mismo ejercicio en el que se produce la citada pérdida fiscal,

puesto que es probable que la empresa obtenga el beneficio económico

derivado de tal derecho, y además este beneficio puede ser valorado de

forma fiable.

Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos diferidos

Diferencias temporarias imponibles

15. Se reconocerá un pasivo de naturaleza fiscal por causa de cualquier

diferencia temporaria imponible, a menos que la diferencia haya surgido por:

(a) el reconocimiento inicial de un fondo de comercio; o

b) el reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que:

(i) no es una combinación de negocios; y además

(ii) en el momento en que fue realizada no afectó ni al resultado

contable bruto ni a la ganancia (pérdida) fiscal.

98

Sin embargo, debe ser reconocido un pasivo diferido de carácter fiscal, con

las precauciones establecidas en el párrafo 39, por diferencias temporarias

imponibles asociadas con inversiones en empresas dependientes,

sucursales y asociadas, o con participaciones en negocios conjuntos.

16. Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su

importe en libros se recuperará en forma de beneficios económicos, que la

empresa recibirá en ejercicios futuros. Cuando el importe en libros del activo

exceda a su base fiscal, el importe de los beneficios económicos imponibles

excederá al importe fiscalmente deducible de ese activo. Esta diferencia será

una diferencia temporaria imponible, y la obligación de pagar los

correspondientes impuestos en futuros ejercicios será un pasivo por

impuestos diferidos. A medida que la empresa recupere el importe en libros

del activo, la diferencia temporaria deducible irá revirtiendo y, por tanto, la

empresa tendrá una ganancia imponible. Esto hace probable que los

beneficios económicos salgan de la empresa en forma de pagos de

impuestos. Por lo anterior, esta Norma exige el reconocimiento de todos los

pasivos por impuestos diferidos, salvo en determinadas circunstancias que

se describen en los párrafos 15 y 39.

Ejemplo ilustrativo del párrafo 16

Un activo cuyo coste histórico fue de 150, tiene un importe en libros de 100.

La depreciación acumulada para efectos fiscales es de 90 y el tipo impositivo

aplicable es el 25%.

La base fiscal del activo es de 60 (coste de 150 menos depreciación fiscal

acumulada de 90). Para recuperar el importe en libros de 100, la empresa

debe obtener ganancias fiscales por importe de 100, aunque sólo podrá

deducir una depreciación fiscal de 60. A consecuencia de lo anterior, la

99

empresa deberá pagar impuestos sobre las ganancias por valor de 10 (el

25% de 40), a medida que vaya recuperando el importe en libros del activo.

La diferencia entre el importe en libros de 100 y la base fiscal de 60, es una

diferencia temporaria imponible de 40. Por tanto la empresa reconocerá un

pasivo por impuestos diferidos por importe de 10 (el 25% de 40) que

representa los impuestos a satisfacer, a medida que vaya recuperando el

importe en libros del activo.

17. Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos

se registran contablemente en un ejercicio, mientras que se computan

fiscalmente en otro. Tales diferencias temporarias son conocidas también

con el nombre de diferencias temporales. Los que siguen son ejemplos de

diferencias temporarias de esta naturaleza, que constituyen diferencias

temporarias imponibles y que por tanto dan lugar a pasivos por impuestos

diferidos:

(a) Ingresos financieros ordinarios, que se incluyen en el resultado contable

en proporción al tiempo transcurrido, pero pueden, en algunos regímenes

fiscales, ser computados fiscalmente en el momento en que se cobran. La

base fiscal de cualquier interés a cobrar reconocido en el balance de

situación procedente de tales ingresos es cero, puesto que los ingresos

ordinarios correspondientes no afectarán a la ganancia fiscal hasta que sean

cobrados.

(b) Las cuotas de depreciación o amortización utilizadas para determinar la

ganancia (pérdida) fiscal, pueden ser diferentes que las calculadas a efectos

contables. La diferencia temporaria es la diferencia entre el importe en libros

del activo y su base fiscal, que será igual al coste original menos todas las

deducciones respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las

normas fiscales, para determinar la ganancia fiscal del ejercicio actual y de

100

los anteriores. En estas condiciones surgirá una diferencia temporaria

imponible, que producirá un pasivo por impuestos diferidos, cuando la

amortización a efectos fiscales sea acelerada. Por otra parte, surgirá una

diferencia temporaria deducible, que producirá un activo por impuestos

diferidos, cuando la amortización a efectos fiscales sea menor que la

registrada contablemente.

(c) Los costes de desarrollo pueden ser objeto de capitalización y

amortización en ejercicios posteriores, a efectos de determinar el resultado

contable, pero deducidos fiscalmente en el ejercicio en que se hayan

producido. Tales costes de desarrollo capitalizados tienen una base fiscal

igual a cero, puesto que ya han sido completamente deducidos de la

ganancia fiscal. La diferencia temporaria es la que resulta de restar el

importe en libros de los costes de desarrollo y su base fiscal nula.

18. Las diferencias temporarias surgen también cuando:

(a) se distribuye el coste de una combinación de negocios, mediante el

reconocimiento de los activos identificables adquiridos y los pasivos

identificables asumidos por sus valores razonables, pero este ajuste no tenga

efectos fiscales (véase el párrafo 19);

(b) se revalorizan los activos, pero no se realiza un ajuste similar a efectos

fiscales (véase el párrafo 20);

(c) surge un fondo de comercio en una combinación de negocios (véanse los

párrafos 21 y 32);

(d) la base fiscal de un activo o un pasivo, en el momento de ser reconocido

por primera vez, difiere de su importe inicial en libros, por ejemplo cuando

101

una empresa se beneficia de subvenciones oficiales no imponibles relativas a

activos (véanse los párrafos 22 y 33); o

(e) el importe en libros de las inversiones en empresas dependientes,

sucursales y asociadas, o el de la participación en negocios conjuntos, difiere

de la base fiscal de estas mismas partidas (véanse los párrafos 38 a 45).

Combinaciones de negocios

19. El coste de la combinación de negocios se distribuirá mediante el

reconocimiento de los activos identificables adquiridos y los pasivos

identificables asumidos por sus valores razonables, en la fecha de

adquisición. Las diferencias temporarias aparecerán cuando las bases

fiscales de los activos identificables adquiridos y los pasivos identificables

asumidos no se modifiquen por la combinación de negocios o lo hagan de

forma diferente. Por ejemplo, surgirá una diferencia temporaria imponible,

que dará lugar a un pasivo por impuestos diferidos, en el caso de que el

importe en libros de un determinado activo se incremente hasta su valor

razonable tras la combinación, pero la base fiscal del activo sea el coste del

propietario anterior. El pasivo por impuestos diferidos resultante afectará, al

fondo de comercio (véase el párrafo 66).

Activos contabilizados por su valor razonable

20. Las NIIF permiten o requieren que ciertos activos se registren al valor

razonable o que se revaloricen (véase, por ejemplo, la NIC 16 Inmovilizado

material, la NIC 38 Activos intangibles, la NIC 39 Instrumentos financieros:

Reconocimiento y valoración y la NIC 40, Inversiones inmobiliarias). En

algunos países, la revalorización o cualquier otra reconsideración del valor

del activo, para acercarlo a su valor razonable, afecta a la ganancia (pérdida)

102

fiscal del ejercicio corriente. Como resultado de esto, se puede ajustar

igualmente la base fiscal del activo, y no surge ninguna diferencia

temporaria. En otros países, sin embargo, la revalorización o reconsideración

del valor no afecta a la ganancia fiscal del ejercicio en que una u otra se

llevan a efecto y, por tanto, no ha de procederse al ajuste de la base fiscal.

No obstante, la recuperación futura del importe en libros producirá un flujo de

beneficios económicos imponibles para la empresa, puesto que los importes

deducibles a efectos fiscales serán diferentes de las cuantías de esos

beneficios económicos. La diferencia entre el importe en libros de un activo

revalorizado y su base fiscal es una diferencia temporaria y da lugar por

tanto, a un activo o pasivo por impuestos diferidos. Esto se cumple incluso

cuando:

(a) la empresa no desea vender el activo. En tales casos, el importe en libros

revalorizado se recuperará mediante el uso, lo que generará beneficios

fiscales por encima de la depreciación deducible fiscalmente en ejercicios

futuros; o

(b) se difiera el pago de impuestos sobre las ganancias, a condición de que

el importe de la venta de los activos se reinvierta en otros similares. En tales

casos el impuesto se acabará pagando cuando se vendan los nuevos

activos, o bien a medida que vayan siendo utilizados.

Fondo de comercio

21. El fondo de comercio surgido en una combinación de negocios se

valorará por el exceso del coste de la combinación sobre la participación de

la entidad adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y

pasivos contingentes identificables de la adquirida. En muchos casos, las

autoridades fiscales no permiten que las reducciones del importe en libros

del fondo de comercio sean un gasto deducible al determinar la ganancia

103

fiscal. Además, en estos países, el coste del fondo de comercio no suele ser

deducible, cuando la entidad dependiente enajena o dispone por otra vía de

los negocios de los cuales procede. En estas situaciones, el fondo de

comercio tiene una base fiscal igual a cero. Cualquier diferencia entre el

importe en libros del fondo de comercio y su base fiscal nula, será una

diferencia temporaria imponible. No obstante, esta Norma no permite el

reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos correspondiente, puesto

que el fondo de comercio se valora de forma residual, y el reconocimiento de

un pasivo de esta naturaleza podría incrementar el importe en libros del

fondo de comercio.

21A. Las reducciones posteriores de un pasivo por impuestos diferidos, que

no se ha reconocido porque surge del reconocimiento inicial de un fondo de

comercio, se considerarán que también proceden de ese reconocimiento

inicial y, por tanto, no se reconocerán, tal como se establece en el apartado

(a) del párrafo 15. Por ejemplo, si el fondo de comercio adquirido en una

combinación de negocios tiene un coste de 100 pero una base fiscal nula, el

apartado (a) del párrafo 15 prohíbe a la entidad reconocer el correspondiente

pasivo por impuestos diferidos. Si la entidad reconociera posteriormente una

pérdida por deterioro del valor de ese fondo de comercio de 20, el importe de

la diferencia temporaria imponible relacionada con el fondo de comercio, se

reduciría desde 100 hasta 80, con el correspondiente decremento en el valor

del pasivo por impuestos diferidos no reconocido. Este decremento en el

valor del pasivo por impuestos diferidos se considerará que está relacionado

con el reconocimiento inicial del fondo de comercio y, por tanto, el apartado

(a) del párrafo 15 prohíbe su reconocimiento.

21B. Sin embargo, los pasivos por impuestos diferidos relacionados con el

fondo de comercio se reconocerán siempre que no hayan surgido del

reconocimiento inicial de este fondo de comercio. Por ejemplo, si el fondo de

104

comercio adquirido en una combinación de negocios tiene un coste de 100,

que es deducible a efectos fiscales a una tasa del 20 por ciento anual,

comenzando desde el año de la adquisición, la base fiscal del fondo de

comercio es de 100 en el momento del reconocimiento inicial, y de 80 al

transcurrir un año desde la adquisición. Si el importe en libros del fondo de

comercio al final del primer año tras la adquisición permanece constante en

100, surgirá una diferencia temporaria imponible por valor de 20 al final de

ese año. Puesto que esa diferencia temporaria imponible no se relaciona con

el reconocimiento inicial del fondo de comercio, se reconocerá el

correspondiente pasivo por impuestos diferidos.

Registro inicial de un activo o pasivo

22. Las diferencias temporarias también pueden aparecer al registrar por

primera vez un activo o un pasivo, por ejemplo cuando una parte o la

totalidad de su valor no son deducibles a efectos fiscales. El método de

contabilización de tal diferencia temporaria depende de la naturaleza de las

transacciones que hayan producido el registro inicial del activo:

(a) En el caso de una combinación de negocios, una entidad reconoce

activos o pasivos por impuestos diferidos, y esto afecta al importe del fondo

de comercio o al importe del exceso del coste de la combinación de negocios

sobre la participación de la adquirente en el valor razonable neto de los

activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida

(véase el párrafo 19).

(b) Si la transacción afecta al resultado contable o a la ganancia fiscal, la

empresa procederá a reconocer los activos o pasivos por impuestos

diferidos, así como el correspondiente ingreso o gasto por impuesto diferido,

respectivamente, en la cuenta de resultados (véase el párrafo 59).

105

(c) Si la transacción no es una combinación de negocios, y no afecta ni al

resultado contable ni a la ganancia fiscal, la empresa podría reconocer el

correspondiente activo o pasivo por impuestos diferidos, siempre que no se

diese la exención a la que se refieren los párrafos 15 y 24, y ajustar por tanto

el importe en libros del activo o del pasivo por el mismo importe. Tales

ajustes podrían volver menos transparentes los estados financieros. Por lo

tanto, esta Norma no permite a las empresas reconocer el mencionado activo

o pasivo por impuestos diferidos, ya sea en el momento del registro inicial o

posteriormente (véase el ejemplo que ilustra este párrafo). Además, las

empresas no reconocerán tampoco, a medida que el activo se amortice, los

cambios siguientes en el activo o el pasivo por impuestos diferidos que no se

haya registrado inicialmente.

23. De acuerdo con la NIC 32, Instrumentos Financieros: Presentación e

Información a Revelar, el emisor de un instrumento financiero compuesto

(por ejemplo un bono convertible) procederá a clasificar el componente de

pasivo del instrumento como un pasivo financiero, y el componente de capital

como una partida del patrimonio neto. En algunos países, la base fiscal del

componente de pasivo es igual al importe inicial en libros de la suma de los

componentes de pasivo y patrimonio. La diferencia temporaria imponible

aparecerá al registrar, ya desde el momento inicial, el componente de pasivo

y el de patrimonio del instrumento por separado. Por tanto, la excepción

establecida en el párrafo 15(b) no será aplicable. En consecuencia, la

empresa procederá a reconocer el correspondiente pasivo por impuestos

diferidos. Según el párrafo 61, el impuesto diferido se carga directamente al

importe en libros del componente de patrimonio neto del instrumento en

cuestión. De igual manera, según el párrafo 58, los cambios siguientes en el

valor del pasivo por impuestos diferidos se reconocerán, en la cuenta de

resultados, como gastos (ingresos) por impuestos diferidos.

106

Ejemplo ilustrativo del párrafo 22(c)

Una empresa planea utilizar un activo productivo, cuyo coste ha sido de

1.000, a lo largo de su vida útil de cinco años, y luego venderlo a un precio

de cero. El tipo impositivo es del 40%. La depreciación del activo no es

deducible fiscalmente. Al proceder a su venta, la plusvalía obtenida no

tributa, y si se produjeran pérdidas no serían deducibles.

A medida que la empresa va recuperando el importe en libros del activo, la

empresa obtendrá ingresos gravables de 1.000 y pagará impuestos por 400.

La empresa no ha de reconocer el correspondiente pasivo por impuestos

diferidos por valor de 400 porque se deriva del registro inicial del activo

productivo.

Al año siguiente, el importe en libros del activo productivo será de 800. A

medida que se vayan obteniendo los ingresos gravables de 800, la empresa

pagará impuestos por valor de 320. La empresa no ha de reconocer el pasivo

por impuestos diferidos de 320 porque se deriva del registro inicial del activo

productivo.

Diferencias temporarias deducibles

24. Se reconocerá un activo por impuestos diferidos, por causa de todas las

diferencias temporarias deducibles, en la medida en que resulte probable

que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que cargar

esas diferencias temporarias deducibles, salvo que el activo por impuestos

diferidos aparezca por causa del reconocimiento inicial de un activo o pasivo

en una transacción que:

107

(a) no sea una combinación de negocios; y que

(b) en el momento de realizarla, no haya afectado ni al resultado contable ni

a la ganancia (pérdida) fiscal.

No obstante, debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, de acuerdo

con lo establecido en el párrafo 44, para las diferencias temporarias

deducibles asociadas con inversiones en empresas dependientes,

sucursales y asociadas, así como con participaciones en negocios conjuntos.

25. Detrás del reconocimiento de cualquier pasivo está inherente la

expectativa de que la cantidad correspondiente será liquidada, en futuros

ejercicios, por medio de una salida de recursos que incorporen beneficios

económicos. Cuando tales recursos salgan efectivamente de la empresa,

una parte o la totalidad de sus importes pueden ser deducibles para la

determinación de la ganancia fiscal en ejercicios posteriores al del

reconocimiento del pasivo. En esos casos se producirá una diferencia

temporaria entre el importe en libros del citado pasivo y su base fiscal. De

acuerdo con ello, aparecerá un activo por impuestos diferidos, respecto a los

impuestos sobre las ganancias que se recuperarán en ejercicios posteriores,

cuando sea posible la deducción del pasivo para determinar la ganancia

fiscal. De forma similar, si el importe en libros de un activo es menor que su

base fiscal, la diferencia entre ambos importes dará lugar a un activo por

impuestos diferidos respecto a los impuestos sobre las ganancias que se

recuperarán en ejercicios posteriores.


Una empresa reconoce una obligación de pago por importe de 100, derivada

de la provisión por garantías de productos vendidos. El importe de la

108

provisión dotada no es deducible a efectos fiscales, hasta que la empresa

pague las correspondientes reclamaciones. El tipo impositivo es del 25%.

La base fiscal del pasivo creado por la provisión tiene valor nulo (importe en

libros de 100 menos el importe que será deducible fiscalmente respecto del

pasivo en ejercicios). Al satisfacer la provisión, por su importe en libros, la

empresa reducirá su ganancia fiscal por importe de 100 y,

consecuentemente, reducirá también los pagos de impuestos por importe de

25 (25% de 100). La diferencia entre el importe en libros de 100 y la base

fiscal, que tiene un valor nulo, es una diferencia temporaria deducible por

valor de 100. Por tanto, la empresa reconocerá un activo por impuestos

diferidos de 25 (25% de 100), siempre que sea probable que pueda obtener

suficiente ganancia fiscal en ejercicios posteriores como para conseguir tal

reducción en los pagos por el impuesto.

26. Los siguientes ejemplos recogen diferencias temporarias deducibles que

producen activos por impuestos diferidos:

(a) las prestaciones por retiro, que puedan deducirse para determinar el

resultado contable a medida que se reciben los servicios de los empleados,

pero que no se pueden deducir fiscalmente hasta que la empresa los pague

efectivamente a los trabajadores, o haga las correspondientes aportaciones a

un fondo externo para que los gestione. En este caso, existirá una diferencia

temporaria entre el importe en libros del pasivo y su base fiscal, base que

habitualmente tendrá valor nulo. Esta diferencia temporaria deducible hará

surgir el activo por impuestos diferidos a medida que los beneficios

económicos salgan de la empresa en la forma de una deducción del

beneficio fiscal cuando se paguen las prestaciones por retiro o se realicen las

aportaciones al fondo externo;

109

(b) los costes de investigación se tratan como un gasto del ejercicio en que

se producen al determinar el resultado contable, pero su deducción a efectos

fiscales puede no estar permitida hasta un ejercicio posterior a efectos del

cálculo de la ganancia (pérdida) fiscal. La diferencia entre la base fiscal de

los gastos de investigación, que será igual al importe que la administración

tributaria permitirá deducir en futuros ejercicios, y su importe en libros, que

será igual a cero, constituirá una diferencia temporaria deducible que dará

lugar a un activo por impuestos diferidos;

(c) el coste de una combinación de negocios se distribuirá mediante el

reconocimiento de los activos identificables adquiridos y pasivos

identificables asumidos, según sus valores razonables en la fecha de

adquisición. Cuando se reconozca un pasivo asumido en la fecha de

adquisición, pero los costes relacionados no se deduzcan fiscalmente hasta

un ejercicio posterior, surgirá una diferencia temporaria deducible que dará

lugar a un activo por impuestos diferidos. También aparecerá un activo por

impuestos diferidos cuando el valor razonable de un activo identificable

adquirido sea inferior a su base fiscal. En ambos casos, el activo por

impuestos diferidos que surja afectará al fondo de comercio (véase el párrafo

66); y

(d) ciertos activos pueden ser contabilizados por su valor razonable, o

pueden ser revalorizados sin que se haga un ajuste similar para fines fiscales

(véase el párrafo 20). En tal caso, aparecerá una diferencia temporaria

deducible, siempre que la base fiscal del activo exceda a su importe en

libros.

27. La reversión de las diferencias temporarias deducibles dará lugar, como

su propio nombre indica, a reducciones en la determinación de las ganancias

fiscales de ejercicios posteriores. No obstante, los beneficios económicos, en

forma de reducciones en pagos de impuestos, llegarán a la empresa sólo si

110

es capaz de obtener ganancias fiscales suficientes como para cubrir las

posibles deducciones. Por tanto, la empresa reconocerá activos fiscales por

impuestos diferidos sólo si es probable que disponga de esos beneficios

fiscales futuros contra los que cargar las deducciones por diferencias

temporarias.

28. Será probable que se disponga de ganancias fiscales, contra los que

cargar las deducciones por diferencias temporarias, siempre que existan

diferencias temporarias imponibles en cuantía suficiente, relacionadas con la

misma autoridad fiscal y referidas a la misma entidad fiscal, cuya reversión

se espere:

(a) en el mismo ejercicio fiscal en el que se prevea que reviertan las

diferencias temporarias deducibles; o

(b) en ejercicios en los que una pérdida fiscal, surgida por un activo por

impuestos diferidos, pueda ser compensada con ganancias anteriores o

posteriores. En tales circunstancias, se reconocerá un activo por impuestos

diferidos en el ejercicio en que aparezcan las diferencias temporarias

deducibles.

29. Cuando la cuantía de las diferencias temporarias imponibles relacionadas

con la misma autoridad fiscal y referidas a la misma entidad fiscal, sea

insuficiente, sólo se reconocerán activos por impuestos diferidos en la

medida que se dé cualquiera de estos supuestos:

(a) cuando sea probable que la empresa vaya a tener suficientes ganancias

fiscales, relacionadas con la misma autoridad fiscal y a la misma entidad

fiscal, en el mismo ejercicio en el que reviertan las diferencias temporarias

deducibles (o en los ejercicios en los que la pérdida fiscal, procedente de un

111

activo por impuestos diferidos, pueda ser compensada con ganancias

anteriores o posteriores). Al evaluar si la empresa tendrá suficientes

ganancias fiscales en ejercicios futuros, se han de ignorar las partidas

imponibles que procedan de diferencias temporarias deducibles que se

esperen en ejercicios futuros, puesto que los activos por impuestos diferidos,

que surjan por causa de esas diferencias temporarias deducibles, requerirán

ellos mismos ganancias futuras para poder ser realizados efectivamente; o

(b) cuando la empresa tenga la posibilidad de aprovechar oportunidades de

planificación fiscal para crear ganancias fiscales en los ejercicios oportunos.

30. Las oportunidades de planificación fiscal son acciones que la empresa

puede emprender para crear o incrementar ganancias fiscales en un

determinado ejercicio, antes de que prescriba la posibilidad de deducir una

pérdida fiscal u otro crédito por operaciones anteriores en el tiempo. Por

ejemplo, en algunos países puede crearse o incrementarse la ganancia fiscal

por medio de las siguientes actuaciones:

(a) eligiendo el momento de la tributación de los ingresos financieros, ya sea

en el momento en que sean exigibles o en el momento de recibirlos;

(b) difiriendo el ejercicio del derecho de ciertas deducciones sobre la

ganancia fiscal;

(c) vendiendo, y quizás arrendando posteriormente con opción de compra,

activos que se han revalorizado pero cuya base fiscal no ha sido objeto de

ajuste para reflejar la subida de valor; y

112

(d) vendiendo un activo que genere ganancias no imponibles (como por

ejemplo, en ciertos países, los bonos emitidos por el Estado), para comprar

otras inversiones que generen ganancia imponible.

En el caso de que las oportunidades de planificación fiscal anticipen la

ganancia tributable de un ejercicio posterior a otro previo en el tiempo, la

utilización de las pérdidas o de los créditos fiscales por operaciones de

ejercicios anteriores aun dependerá de la existencia de ganancias tributables

futuras, de fuentes distintas a las que puedan originar diferencias

temporarias en el futuro.

31. Cuando la empresa tiene un historial de pérdidas recientes, habrá de

considerar las directrices que se ofrecen en los párrafos 35 y 36.

32. [Derogado]

Reconocimiento inicial de un activo o pasivo

33. Un caso donde aparecerá un activo por impuestos diferidos, tras el

reconocimiento inicial de un activo, es cuando la subvención oficial

relacionada con el mismo se deduce del coste para determinar el importe en

libros del activo en cuestión, pero sin embargo no se deduce a efectos del

cálculo del importe depreciable fiscalmente (en otras palabras, es parte de la

base fiscal). En este supuesto el importe en libros del activo será inferior a su

base fiscal, lo cual hará aparecer una diferencia temporaria deducible. Las

subvenciones oficiales pueden también ser contabilizadas como ingresos

diferidos, en cuyo caso la diferencia entre el importe del ingreso diferido y su

base fiscal, que es nula, será una diferencia temporaria deducible. Sea uno u

otro el método que la empresa adopte para la contabilización, nunca

113

procederá a reconocer el activo por impuestos diferidos resultante, por las

razones que se han dado en el párrafo 22.

Pérdidas y créditos fiscales no utilizados

34. Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se

puedan compensar, con ganancias fiscales de ejercicios posteriores,

pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el momento, pero sólo en la

medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras,

contra los cuales cargar esas pérdidas o créditos fiscales no utilizados.

35. Los criterios a emplear para el reconocimiento de los activos por

impuestos diferidos, que nacen de la posibilidad de compensación de

pérdidas y créditos fiscales no utilizados, son los mismos que los utilizados

para reconocer activos por impuestos diferidos surgidos de las diferencias

temporarias deducibles. No obstante, la existencia de pérdidas fiscales no

utilizadas puede ser una evidencia para suponer que, en el futuro, no se

dispondrá de ganancias fiscales. Por tanto, cuando una empresa tiene en su

historial pérdidas recientes, procederá a reconocer un activo por impuestos

diferidos surgido de pérdidas o créditos fiscales no utilizados sólo si dispone

de una cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles, o bien si

existe alguna otra evidencia convincente de que dispondrá en el futuro de

suficiente ganancia fiscal contra la que cargar dichas pérdidas o créditos. En

tales circunstancias, el párrafo 82 exige revelar la cuantía del activo por

impuestos diferidos, así como la naturaleza de la evidencia en que se apoya

el reconocimiento del mismo.

36. Al evaluar la posibilidad de disponer de ganancias fiscales contra las que

cargar las pérdidas o créditos fiscales no utilizados, la empresa considerará

los siguientes criterios:

114

(a) si la empresa tiene suficientes diferencias temporarias imponibles,

relacionadas con la misma autoridad fiscal y referidas a la misma entidad

fiscal, que puedan dar lugar a importes imponibles, en cantidad suficiente

como para cargar contra ellos las pérdidas o créditos fiscales no utilizados,

antes de que el derecho de utilización expire;

(b) si es probable que la empresa tenga ganancias fiscales antes de que

prescriba el derecho de compensación de las pérdidas o créditos fiscales no

utilizados;

(c) si las pérdidas fiscales no utilizadas han sido producidas por causas

identificables, que es improbable que se repitan; y

(d) si la empresa dispone de oportunidades fiscales (véase el párrafo 30) que

vayan a generar ganancias fiscales en los ejercicios en que las pérdidas o

los créditos fiscales puedan ser utilizados.

En la medida en que no sea probable disponer de ganancias fiscales contra

las que cargar las pérdidas o créditos fiscales no utilizados, no se procederá

a reconocer los activos por impuestos diferidos.

Reconsideración de activos por impuestos diferidos no reconocidos

37. A la fecha de cierre de cada ejercicio, la empresa procederá a

reconsiderar los activos por impuestos diferidos que no haya reconocido

anteriormente. En ese momento, la empresa procederá a registrar un activo

de esta naturaleza, anteriormente no reconocido, siempre que sea probable

que las futuras ganancias fiscales permitan la recuperación del activo por

impuestos diferidos. Por ejemplo, una mejora en el desarrollo de las ventas,

115

puede hacer más probable que la empresa sea capaz de generar ganancias

fiscales en cuantía suficiente como para cumplir los criterios establecidos en

los párrafos 24 ó 34 para su reconocimiento. Otro ejemplo es cuando la

empresa proceda a reconsiderar los activos por impuestos diferidos, en el

momento de realizar una combinación de negocios o con posterioridad a la

misma (véanse los párrafos 67 y 68).

Inversiones en dependientes, sucursales y asociadas, y participaciones en

negocios conjuntos

38. Aparecen diferencias temporarias cuando el importe en libros de las

inversiones financieras en dependientes, sucursales y asociadas, o de las

participaciones en negocios conjuntos (igual a la porción que represente la

participación del inversor en los activos netos de la dependiente, sucursal,

asociada o negocio conjunto, contando incluso con el importe en libros del

fondo de comercio) sea diferente de su base fiscal (que a menudo coincide

con el coste). Estas diferencias pueden surgir en las más variadas

circunstancias, como por ejemplo:

(a) por la existencia de ganancias no distribuidas en las dependientes,

sucursales, asociadas o negocios conjuntos;

(b) por las diferencias de cambio, cuando la dominante y su dependiente

estén situadas en diferentes países; y

(c) por una reducción en el importe en libros de las inversiones en una

asociada, como consecuencia de haber disminuido el importe recuperable de

la misma.

116

En los estados financieros consolidados, la diferencia temporaria puede ser

diferente a la diferencia temporaria registrada en los estados financieros

individuales de la dominante, si ésta contabiliza, en sus estados financieros,

la inversión al coste o por su valor revalorizado.

39. La empresa debe reconocer un pasivo por impuestos diferidos en todos

los casos de diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones

en dependientes, sucursales y asociadas, o con participaciones en negocios

conjuntos, excepto que se den conjuntamente las dos condiciones

siguientes:

(a) la dominante o inversora es capaz de controlar el momento de reversión

de la diferencia temporaria; y

(b) es probable que la diferencia temporaria no revierta en un futuro

previsible.

40. Puesto que la dominante tiene poder para establecer la política de

dividendos de su dependiente, será capaz también de controlar el momento

de la reversión de las diferencias temporarias asociadas con la inversión

(entre las que figurarán no sólo las diferencias temporarias derivadas de

ganancias no distribuidas, sino también las relacionadas con eventuales

diferencias de conversión). Además, con frecuencia podría ser muy difícil

estimar la cuantía de impuestos a pagar cuando las diferencias temporarias

reviertan. Por tanto, cuando la dominante haya estimado que estas

ganancias no serán objeto de distribución en un futuro previsible, no

procederá a reconocer un pasivo por impuestos diferidos. Las mismas

consideraciones se aplican en el caso de las sucursales.

117

41. Los activos y pasivos no monetarios de una entidad se valorarán en

términos de su moneda funcional (véase la NIC 21 Efectos de las variaciones

en los tipos de cambio de la moneda extranjera). Si las pérdidas o ganancias

fiscales de la entidad (y, por tanto, la base fiscal de sus activos y pasivos no

monetarios) se calculasen en una moneda distinta, las variaciones en el tipo

de cambio darán lugar a diferencias temporarias, que producirán el

reconocimiento de un pasivo o de un activo por impuestos diferidos (en este

último caso, en las condiciones establecidas por el párrafo 24). El impuesto

diferido resultante se cargará o abonará al resultado del ejercicio (véase el

párrafo 58).

42. La empresa que ha invertido en una asociada no controla esta empresa

y, normalmente, no está en posición de determinar su política de dividendos.

Por tanto, en ausencia de un acuerdo que establezca que los dividendos de

la asociada no serán distribuidos en un futuro previsible, la empresa

inversora procederá a reconocer un pasivo por impuestos diferidos nacido de

las diferencias temporarias imponibles relacionadas con su inversión en la

asociada. En algunos casos, el inversor puede no ser capaz de determinar la

cuantía de los impuestos que tendría que pagar si recuperase el coste de su

inversión en una asociada, pero puede determinar que serán iguales o

superiores a un mínimo. En tales casos, el pasivo por impuestos diferidos se

mide por referencia a ese mínimo.

43. Normalmente, el acuerdo entre las partes para crear un negocio conjunto

contempla el reparto de ganancias, y establece si la decisión de distribución

exige el consentimiento de todos los participantes o de una determinada

mayoría de los mismos. Cuando el participante puede controlar el reparto de

ganancias, y es probable que no se repartan dividendos en un futuro

previsible, no tendrá que reconocer ningún pasivo por impuestos diferidos.

118

44. La empresa debe reconocer un activo por impuestos diferidos para todas

las diferencias temporarias procedentes de inversiones en dependientes,

sucursales y asociadas, o de participaciones en negocios conjuntos, sólo en

la medida que:

(a) las diferencias temporarias vayan a revertir en un futuro previsible; y

(b) se espere disponer de ganancias fiscales contra las cuales cargar las

citadas diferencias temporarias.

45. Al decidir reconocer o no activos por impuestos diferidos, por las

diferencias temporarias asociadas con sus inversiones en empresas

dependientes, sucursales y asociadas, o con participaciones en y negocios

conjuntos, la empresa considerará las directrices establecidas en los párrafos

28 a 31.

Valoración

46. Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del ejercicio

presente o de ejercicios anteriores, deben ser valorados por las cantidades

que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la normativa

y tipos impositivos que se hayan aprobado, o estén a punto de aprobarse, en

la fecha del balance.

47. Los activos y pasivos de tipo fiscal diferidos a largo plazo deben

valorarse según los tipos que vayan a ser de aplicación en los ejercicios en

los que se espere realizar los activos o pagar los pasivos, a partir de la

normativa y tipos impositivos que se hayan aprobado, o estén a punto de

aprobarse, en la fecha del balance.

119

48. Los activos y pasivos de tipo fiscal, ya sean corrientes o diferidos a largo

plazo, se valorarán normalmente utilizando la normativa y tipos que hayan

sido aprobados y estén en vigor. No obstante, en algunos países, los

anuncios oficiales de tipos impositivos (y leyes fiscales) tienen un efecto

similar al de las reglas en vigor, las cuales aparecen unos meses después

del correspondiente anuncio. En tales circunstancias, los activos y pasivos de

tipo fiscal se valorarán utilizando la normativa y tipos impositivos anunciados

de antemano.

49. En los casos en que se apliquen diferentes tipos impositivos según los

niveles de ganancia fiscal, los activos y pasivos por impuestos diferidos se

valorarán utilizando los tipos medios que se espere aplicar, a la ganancia o a

la pérdida fiscal, en los ejercicios en los que se espere que vayan a revertir

las correspondientes diferencias.

50. [Derogado]

51. La valoración de los activos y los pasivos por impuestos diferidos debe

reflejar las consecuencias fiscales que se derivarían de la forma en que la

empresa espera, a la fecha del balance, recuperar el importe en libros de sus

activos o liquidar el importe en libros de sus pasivos.

52. En algunos países, la forma en que la empresa vaya a recuperar

(liquidar) el importe en libros de un activo (pasivo), puede afectar a alguna, o

a ambas, de las siguientes circunstancias:

(a) el tipo a aplicar cuando la empresa recupere (liquide) el importe en libros

del activo (pasivo); y

(b) la base fiscal del activo (pasivo).

120

En tales casos, la empresa procederá a valorar los activos y los pasivos por

impuestos diferidos utilizando el tipo y la base fiscal que sean coherentes con

la forma en que espere recuperar o pagar la partida correspondiente.

Ejemplo A

Un activo tiene un importe en libros de 100 y una base fiscal de 60. Si el

activo se vendiese, sería de aplicación a las ganancias un tipo del 20%, pero

si se obtienen del mismo otro tipo de ingresos, el tipo aplicable es del 30%.

La empresa reconocerá un pasivo por impuestos diferidos de 8 (el 20% de

40) si prevé vender el activo sin usarlo, y un impuesto diferido de 12 (el 30%

de 40) si prevé conservar el activo y recuperar su valor mediante el uso.

Ejemplo B

Un activo ha costado 100, y tiene en estos momentos un importe en libros de

80, procediéndose a practicar sobre este valor una revalorización hasta

alcanzar 150. Este ajuste del valor no tiene consecuencias fiscales. La

depreciación acumulada, a efectos fiscales, es de 30, y el tipo impositivo es

el 30%. Si el activo se vendiese por un precio superior a su coste, la

amortización acumulada fiscal de 30 se incluiría en la ganancia fiscal, pero

las cantidades recibidas por encima del coste no tributarían.

La base fiscal del activo es de 70, y existe una diferencia temporaria

imponible por importe de 80. Si la empresa espera recuperar el importe en

libros del activo mediante su uso, deberá generar ingresos imponibles por

importe de 150, pero sólo podrá deducir depreciaciones por importe de 70.

Considerando que esta es la situación, existe un pasivo por impuestos

121

diferidos por importe de 24 (30% de 80). Alternativamente, si la empresa

esperase recuperar el importe en libros mediante la venta del activo por

importe de 150, el pasivo por impuestos diferidos resultante se computaría

de la siguiente manera:

Diferencia

Temporal

Imponible

Tipo

impositivo

Pasivo por

impuestos

diferidos

Depreciación fiscal

acumulada

30 30% 9

Ingresos netos

(deducido el coste)

50 Exento -

Total 80 9

(Nota: de acuerdo con el párrafo 61, el impuesto diferido adicional que

aparezca en la revalorización se cargará directamente contra el patrimonio

neto)

Ejemplo C

La situación es la del ejemplo B, pero si el activo se vende por más de su

coste original, la depreciación acumulada se incluirá en la ganancia fiscal (al

tipo del 30%), y el importe de la venta tributará al 40%, después de deducir

un coste ajustado por inflación de 110.

Si la empresa espera recuperar el importe en libros del activo mediante su

uso deberá generar ingresos imponibles por importe de 150, sobre los que

sólo podrá deducir depreciaciones por importe de 70. Considerando que ésta

es la situación, la base fiscal es de 70, existe una diferencia temporaria

122

imponible de 80 y un pasivo por impuestos diferidos de 24 (30% de 80),

como en el ejemplo B.

Alternativamente, si la empresa espera recuperar el importe en libros

vendiendo inmediatamente el activo por 150, la empresa podrá deducir el

coste ajustado de 110. Las ganancias netas fiscales de 40 tributarán al 40%.

Además, la depreciación acumulada de 30 se incluirá en la ganancia fiscal y

tributará al 30%. En esta situación, la base fiscal es de 80 (110 menos 30),

existe una diferencia temporaria imponible de 70 y, por tanto, un pasivo por

impuestos diferidos de 25 (40% de 40 más 30% de 30). Si el valor de la base

fiscal no resulta evidente en este ejemplo, podría ser útil repasar el principio

fundamental establecido en el párrafo 10.

(Nota: de acuerdo con el párrafo 61, el impuesto diferido adicional que

aparece con la revalorización se carga directamente contra el patrimonio

neto.

52A. En algunas jurisdicciones, el impuesto sobre las ganancias se grava a

un tipo mayor o menor, siempre que una parte o la totalidad de la ganancia

neta o de las reservas por ganancias acumuladas se paguen como

dividendos a los accionistas de la empresa. En algunas otras jurisdicciones,

el impuesto sobre las ganancias puede ser devuelto o pagado si una parte o

la totalidad de la ganancia neta o de las reservas por ganancias acumuladas

se pagan como dividendos a los accionistas de la empresa. En tales

circunstancias, los activos y pasivos por impuestos corrientes y diferidos se

miden al tipo aplicable a las ganancias no distribuidas.

52B. En las circunstancias descritas en el párrafo 52A, las consecuencias de

los dividendos en relación con el impuesto sobre las ganancias se reconocen

cuando se procede a reconocer el pasivo por el pago de dividendos. Las

123

consecuencias de los dividendos en el impuesto están relacionadas más

directamente con transacciones o sucesos pasados, que con las

distribuciones hechas a los propietarios. Por tanto, estas consecuencias de

los dividendos en el impuesto sobre las ganancias se reconocerán, en la

ganancia o pérdida neta del ejercicio, tal como se exige en el párrafo 58,

salvo en la medida en que las consecuencias impositivas de los dividendos

surjan de las circunstancias descritas en los párrafos 58(a) y (b).

Ejemplo ilustrativo de los párrafos 52A y 52B

El ejemplo que sigue trata de la valoración de los activos y pasivos por el

impuesto, ya sean corrientes o diferidos, para una empresa en una

jurisdicción donde se gravan a un tipo más alto las ganancias no distribuidas

(50%), y se reembolsa una parte del importe cuando las ganancias se

distribuyan. El tipo sobre las ganancias distribuidas es del 35%. En la fecha

del balance, 31 de diciembre de 20X1, la empresa no ha reconocido ningún

pasivo por dividendos propuestos o declarados después de la fecha del

balance, por lo cual no se han reconocido dividendos para el año 20X1. La

ganancia imponible para 20X1 es de 100.000. La diferencia temporaria

imponible neta, para el año 20X1, es de 40.000.

La empresa reconoce un pasivo corriente por el impuesto, y un gasto

corriente por el mismo concepto, por 50.000. No se reconoce ningún activo

por la cuantía potencialmente recuperable como resultado de dividendos

futuros. La empresa también reconoce un pasivo por impuestos diferidos y

un gasto por impuestos diferidos por 20.000 (50% de 40.000), que

representa el impuesto sobre las ganancias que la empresa pagará cuando

recupere o pague el importe en libros de sus activos y pasivos, basándose

en el tipo del impuesto aplicable a las ganancias no distribuidas.

124

Más tarde, el 15 de marzo de 20X2, la empresa reconoce como pasivo unos

dividendos de 10.000, procedentes de las ganancias de las operaciones

previas.

El 15 de marzo de 20X2, la empresa reconocerá la recuperación de

impuestos sobre las ganancias por 1.500 (15% de los dividendos

reconocidos como pasivo), que serán un activo por impuestos corrientes y

una reducción del gasto corriente por impuestos del 20X2.

53. Los activos y pasivos por impuestos diferidos no deben ser descontados.

54. Una evaluación fiable del importe descontado de los activos y pasivos por

impuestos diferidos exigiría plantear la distribución en el tiempo de cada

diferencia temporaria. En muchos casos esta distribución es impracticable o

altamente compleja de realizar. Por tanto, resulta inapropiado exigir el

descuento de los activos o pasivos por impuestos diferidos. El hecho de

permitir este descuento, sin exigirlo, podría dar lugar a unas cifras sobre

impuestos diferidos que no fueran comparables entre empresas. Por tanto,

esta Norma no exige, ni permite, descontar los saldos de activos y pasivos

por impuestos diferidos.

55. Las diferencias temporarias se calcularán tomando como referencia el

importe en libros del activo o pasivo. Esto será de aplicación incluso cuando

el saldo en cuestión se determina mediante el descuento, por ejemplo en el

caso de pasivos por fondos de prestaciones por retiro (véase la NIC 19,

Retribuciones a los Empleados).

56. El importe en libros de un activo por impuestos diferidos debe someterse

a revisión en la fecha de cada balance. La empresa debe reducir el importe

del saldo del activo por impuestos diferidos en la medida que estime

125

probable que no dispondrá de suficiente ganancia fiscal en el futuro como

para permitir cargar contra la misma la totalidad o una parte de los beneficios

que comporta el activo por impuestos diferidos. Esta reducción deberá ser

objeto de reversión, siempre que la empresa recupere la expectativa de

suficiente ganancia fiscal futura como para poder utilizar los saldos dados de

baja.

Reconocimiento de impuestos corrientes y diferidos

57. La contabilización de los efectos fiscales, tanto en el ejercicio corriente

como los diferidos para posteriores ejercicios, de una determinada

transacción o suceso económico, ha de ser coherente con el registro

contable de la transacción o el suceso correspondiente. Los párrafos 58 a

68C desarrollan este principio.

Cuenta de resultados

58. Los impuestos, tanto si son del ejercicio corriente como si son diferidos,

deben ser reconocidos como gasto o ingreso, e incluidos en la determinación

de la ganancia o pérdida neta del ejercicio, excepto si tales impuestos han

surgido de:

(a) una transacción o suceso económico que se ha reconocido, en el mismo

ejercicio, cargando o abonando directamente al patrimonio neto (véanse los

párrafos 61 a 65); o

(b) una combinación de negocios (véanse los párrafos 66 a 68).

59. La mayoría de los pasivos y de los activos por impuestos diferidos

aparecerán cuando los ingresos y gastos, que se incluyen en el resultado

126

contable de un determinado ejercicio, se computen dentro de la ganancia

fiscal en otro diferente. El correspondiente impuesto diferido se reconocerá

en la cuenta de resultados. Son ejemplos de lo anterior:

(a) los ingresos ordinarios por intereses, regalías o dividendos que se reciban

al final de los períodos a los que corresponden y se computen en la cuenta

de resultados de forma proporcional al tiempo que ha transcurrido hasta el

cierre, según la NIC 18, Ingresos Ordinarios, pero se incluyan en la ganancia

o pérdida fiscal cuando sean cobrados; y

(b) los costes de activos inmateriales, que se hayan capitalizado de acuerdo

con la NIC 38, Activos Inmateriales, y se amorticen posteriormente, mientras

que se deducen para efectos fiscales en el mismo ejercicio en que se hayan

incurrido.

60. El importe en libros de los activos y pasivos por impuestos diferidos

puede cambiar, incluso cuando no haya cambiado el importe de las

diferencias temporarias correspondientes. Esto puede pasar, por ejemplo,

como resultado de:

(a) un cambio en los tipos o en las normativas fiscales;

(b) una reestimación de la recuperabilidad de los activos por impuestos

diferidos; o

(c) un cambio en la forma esperada de recuperar el importe en libros de un

activo.

El impuesto diferido, correspondiente a estos cambios, se reconocerá en la

cuenta de resultados, excepto en la medida en que se relacione con partidas

127

previamente cargadas o abonadas directamente a las cuentas del patrimonio

neto (véase el párrafo 63).

Partidas cargadas o abonadas directamente al patrimonio neto

61. Los impuestos sobre las ganancias, ya sean del ejercicio corriente o

diferidos, deben ser cargados o abonados directamente al patrimonio neto si

se relacionan con partidas que se llevan directamente a las cuentas del

patrimonio neto, ya sea en el mismo ejercicio o en otro diferente.

62. Las Normas Internacionales de Información Financiera requieren o

permiten que ciertas partidas sean cargadas o abonadas directamente al

patrimonio neto. Ejemplos de tales partidas son:

(a) un cambio en el importe en libros procedente de la revalorización del

inmovilizado material (véase la NIC 16, Inmovilizado Material);

(b) un ajuste del saldo inicial de las ganancias acumuladas procedente de un

cambio en las políticas contables, que se aplique retroactivamente, o de la

corrección de un error (véase la NIC 8 Políticas contables, cambios en las

estimaciones contables y errores)

(c) las diferencias de cambio producidas por la conversión de los estados

financieros de un negocio en el extranjero (véase la NIC 21 Efectos de la

variación en los tipos de cambio de la moneda extranjera); y

(d) los importes que surgen del reconocimiento inicial, en un instrumento

financiero compuesto, del componente de patrimonio neto (véase el párrafo

23).

128

63. En algunas circunstancias muy excepcionales puede ser difícil determinar

el importe de los impuestos, ya sean del ejercicio corriente o diferidos, que se

corresponden con las partidas cargadas o abonadas directamente al

patrimonio neto. Este podría ser el caso, por ejemplo, cuando:

(a) exista una escala progresiva en el impuesto sobre las ganancias, y sea

imposible calcular el tipo al cual ha tributado un componente específico de la

ganancia o la pérdida fiscal;

(b) un cambio en el tipo impositivo u otra norma fiscal afecte a un activo o

pasivo por impuestos diferidos relacionados, en todo o en parte, con una

partida que haya sido llevada directamente al patrimonio neto; o

(c) la empresa determine que debe reconocer, o debe dar de baja, por su

importe total, un activo por impuestos diferidos, cuando tal activo se

relacione, en todo o en parte, con una partida que ha sido llevada

directamente al patrimonio neto.

En tales casos, la determinación de la parte del impuesto correspondiente al

ejercicio y la parte diferida, que están relacionadas con partidas que han sido

cargadas o abonadas directamente al patrimonio neto, se basará en una

prorrata razonable de los impuestos corrientes y diferidos por la entidad en el

país correspondiente, o bien en otro método con el que se consiga una

distribución apropiada, según las circunstancias.

64. La NIC 16, Inmovilizado Material, no especifica si la empresa debe

trasladar cada año desde las reservas por revalorización a las reservas por

ganancias acumuladas una cantidad igual a la diferencia entre la

depreciación o amortización del activo revalorizado y la depreciación o

amortización que se hubiera practicado sobre el coste original del activo. Si

129

la empresa hace esta transferencia, el importe correspondiente a la misma se

calculará neto de cualquier impuesto diferido que le corresponda.

Consideraciones similares se aplican a las transferencias hechas tras la

venta de un elemento perteneciente al inmovilizado material.

65. Cuando un activo se ha revalorizado a efectos fiscales, y tal

revalorización está relacionada con otra revalorización, exclusivamente

contable, practicada en ejercicios anteriores, o con una que se espera

realizar en algún ejercicio posterior, los efectos fiscales de la revalorización

contable y del ajuste en la base fiscal se cargarán o abonarán al patrimonio

neto en los ejercicios en que tiene lugar. Sin embargo, si las revalorizaciones

con efectos fiscales no se relacionan con revalorizaciones contables

practicadas en el pasado, o con otras que se esperan realizar en el futuro,

los efectos fiscales del ajuste de la base fiscal se reconocerán en la cuenta

de resultados.

65A. Cuando una empresa paga dividendos a sus accionistas, puede tener la

obligación de pagar una parte de tales dividendos a las autoridades fiscales

en nombre de los accionistas. En muchas jurisdicciones, estas cuantías se

denominan retenciones de impuestos. Tales cuantías, pagadas o a pagar a

las autoridades fiscales, se cargan al patrimonio neto como parte de los

dividendos.

Impuestos diferidos surgidos de una combinación de negocios

66. Como se ha explicado en el párrafo 19 y en el apartado (c) del párrafo

26, pueden aparecer diferencias temporarias en una combinación de

negocios. De acuerdo con la NIIF 3 Combinaciones de negocios, la entidad

reconocerá los activos por impuestos diferidos (si cumplen los criterios

establecidos para su reconocimiento en el párrafo 24) o los pasivos por

impuestos diferidos resultantes, como activos y pasivos identificables en la

130

fecha de adquisición. En consecuencia, estos activos y pasivos por

impuestos diferidos afectarán al importe del fondo de comercio o, en su caso,

al exceso que suponga la participación de la entidad adquirente en el valor

razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables

de la adquirida sobre el coste de la combinación. No obstante, de acuerdo

con el apartado (a) del párrafo 15, la entidad no reconocerá los pasivos por

impuestos diferidos que surjan del reconocimiento inicial del fondo de

comercio.

67. Como resultado de una combinación de negocios, la entidad adquirente

puede considerar probable la recuperación de sus propios activos por

impuestos diferidos que no se reconocieron con anterioridad a la

combinación. Por ejemplo, la adquirente podría utilizar ahora la capacidad de

deducción de sus pérdidas fiscales no utilizadas, para compensarlas con

ganancias fiscales futuras de la adquirida. En estos casos, la adquirente

reconocerá un activo por impuestos diferidos, pero no lo incluirá como parte

de la contabilización de la combinación de negocios, y por tanto no lo tendrá

en cuenta al determinar el fondo de comercio o, el exceso que suponga la

participación de la entidad adquirente en el valor razonable neto de los

activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la adquirida sobre el

coste de la combinación.

68. Si el beneficio potencial de las pérdidas por impuestos compensables en

el futuro, o de otros activos por impuestos diferidos no cumpliese los criterios

que impone la NIIF 3 para su reconocimiento por separado cuando se

contabilice inicialmente la combinación, pero fuese posteriormente realizado,

la entidad adquirente reconocerá el correspondiente ingreso por el impuesto

diferido en el resultado del ejercicio. Además, la adquirente:

131

(a) reducirá el importe en libros del fondo de comercio a la cantidad que

hubiese reconocido si se hubiese contabilizado el activo por impuestos

diferidos como un activo identificable desde la fecha de adquisición; y

(b) reconocerá la reducción en el importe en libros del fondo de comercio

como un gasto. No obstante, este procedimiento no podrá dar lugar a la

aparición de un exceso de la participación de la entidad adquirente en el

valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes

identificables de la adquirida sobre el coste de la combinación, ni

incrementará el importe previamente reconocido para dicho exceso.

Ejemplo

Una entidad adquirió una dependiente que tenía diferencias temporarias

deducibles de 300. El tipo impositivo en el momento de la adquisición era del

30%. El correspondiente activo por impuestos diferidos por 90 no fue

reconocido como un activo identificable al determinar el fondo de comercio

de 500 procedente de la combinación de negocios. Pasados 2 años tras la

combinación, la entidad estima probable que la ganancia fiscal futura será

suficiente para que la entidad recupere todas las diferencias temporarias

deducibles.

La entidad reconocerá un activo por impuestos diferidos de 90 (30% de 300)

y en el resultado del ejercicio, un ingreso por impuestos diferidos de 90. La

entidad también reducirá el importe en libros del fondo de comercio por

importe de 90, y reconocerá un gasto por esta cantidad en el resultado del

ejercicio. En consecuencia, el coste del fondo de comercio se reducirá hasta

410, que es el importe por el que se habría reconocido si también se hubiese

contabilizado el activo por impuestos diferidos de 90 como un activo

identificable en la fecha de adquisición.

132

Si el tipo impositivo se hubiera incrementado al 40%, la entidad reconocería

un activo por impuestos diferidos de 120 (40% de 300) y, en el resultado del

ejercicio, un ingreso por impuestos diferidos por importe de 120. Si el tipo

impositivo se hubiera reducido hasta el 20%, la entidad reconocería un activo

por impuestos diferidos por importe de 60 (20% de 300) y un ingreso por

impuestos diferidos de 60. En ambos casos, la entidad también reduciría el

importe en libros del fondo de comercio por importe de 90, y reconocería un

gasto por dicha cantidad en el resultado del ejercicio.

Impuesto corriente y diferido derivado de una transacción con pago basado

en acciones

68A. En algunas jurisdicciones fiscales, la entidad puede obtener una

deducción fiscal (esto es, un importe que es deducible para la determinación

de la base imponible) asociada con una remuneración pagada en forma de

acciones, en opciones sobre acciones o en otros instrumentos de patrimonio

de la propia entidad. El importe de esa deducción fiscal podría diferir del

gasto de la remuneración asociada acumulada, y también podría surgir en un

ejercicio posterior. Por ejemplo, en algunas jurisdicciones, la entidad podría

reconocer un gasto por el consumo de los servicios recibidos de un

empleado como contrapartida por las opciones sobre acciones concedidas,

de acuerdo con la NIIF 2 Pagos basados en acciones, y no recibir la

deducción fiscal hasta que las opciones sobre acciones sean ejercitadas, de

forma que la valoración de la deducción fiscal se base en el precio que

tengan las acciones de la entidad en la fecha de ejercicio.

68B. Igual que sucede con los costes de investigación, discutidos en el

párrafos 9 y el apartado (b) del párrafo 26 de esta Norma, la diferencia entre

la base fiscal de los servicios recibidos de los empleados hasta la fecha (que

133

es el importe que las autoridades fiscales permitirán como deducción en

futuros periodos), y el importe en libros de valor nulo, será una diferencia

temporaria deducible que dará lugar a un activo por impuestos diferidos. Si el

importe que las autoridades fiscales permitirán deducir en ejercicios futuros

no se conociese al final del ejercicio, deberá estimarse a partir de la

información disponible al término del ejercicio. Por ejemplo, si el importe que

las autoridades fiscales permitirán deducir en ejercicios futuros depende del

precio de las acciones de la entidad en una fecha futura, la valoración de la

diferencia temporaria deducible deberá basarse en el precio de las acciones

de la entidad al finalizar el ejercicio.

68C. Como se ha señalado en el párrafo 68A, el importe de la deducción

fiscal (o de la deducción fiscal futura estimada, valorada de acuerdo con el

párrafo 68B) podría diferir del gasto por remuneraciones acumuladas

correspondiente. El párrafo 58 de la Norma requiere que los impuestos

corrientes y diferidos se reconozcan como ingreso o gasto, y se incluyan en

el resultado del ejercicio, salvo y en la medida en que procedan de (a) una

transacción o evento que se haya reconocido, en el mismo o en diferente

ejercicio, directamente en el patrimonio neto, o (b) de una combinación de

negocios. Si el importe de la deducción fiscal (o deducción fiscal futura

estimada) excediese del importe del gasto por remuneraciones acumuladas

correspondientes, esto indicaría que la deducción fiscal se relaciona no sólo

con el gasto por remuneraciones, sino también con una partida del

patrimonio neto. En esta situación, el exceso del impuesto corriente o diferido

asociado se reconocerá directamente en el patrimonio neto.

Presentación

Activos y pasivos por impuestos

134

69. [Derogado]

70. [Derogado]

Compensación de partidas

71. Una empresa debe compensar los activos por impuestos y los pasivos

por impuestos si, y sólo si, la entidad:

(a) tiene reconocido legalmente un derecho para compensar frente a la

autoridad fiscal los importes reconocidos en esas partidas; y

(b) tiene la intención de liquidar las deudas netas que resulten, o bien de

realizar los activos y liquidar simultáneamente las deudas que ha

compensado con ellos.

72. Aunque los activos y pasivos de naturaleza fiscal se evalúen y

reconozcan por separado, pueden compensarse en el balance con los

mismos criterios que los establecidos para los instrumentos financieros en la

NIC 32, Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar.

Una empresa tendrá, normalmente, un derecho reconocido legalmente para

compensar activos corrientes por impuestos con pasivos corrientes de la

misma naturaleza cuando los mismos se relacionen con impuestos sobre las

ganancias correspondientes a la misma autoridad fiscal, y ésta permita a la

empresa pagar o recibir una sola cantidad que cancele la situación neta

existente.

73. En los estados financieros consolidados, un activo fiscal de naturaleza

corriente en una empresa se compensará con un pasivo corriente fiscal de

otra empresa del grupo si, y sólo si, las empresas correspondientes tienen

135

reconocido legalmente el derecho de pagar o recibir una sola cantidad que

cancele la situación neta, en el caso de que tales empresas tengan la

intención de hacer o recibir tal pago neto o recuperar el activo y pagar,

simultáneamente, el pasivo.

74. Una empresa debe compensar activos por impuestos diferidos con

pasivos por impuestos diferidos si, y sólo si:

(a) tiene reconocido legalmente el derecho de compensar, frente a la

autoridad fiscal, los importes reconocidos en esas partidas; y

(b) los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos

se derivan del impuesto sobre las ganancias correspondientes a la misma

autoridad fiscal, que recaen sobre:

(i) la misma entidad o sujeto fiscal; o bien

(ii) diferentes entidades o sujetos a efectos fiscales que pretenden, ya

sea liquidar los activos y pasivos fiscales corrientes por su importe

neto, ya sea realizar los activos y pagar los pasivos simultáneamente,

en cada uno de los ejercicios futuros en los que se espere liquidar o

recuperar cantidades significativas de activos o pasivos por los

impuestos diferidos.

75. A fin de evitar la necesidad de establecer un calendario detallado de los

momentos en que cada diferencia temporaria revertirá, esta Norma exige a

las empresas la compensación de activos y pasivos por impuestos diferidos

de la misma entidad o sujeto fiscal si, y sólo si, se relacionan con impuestos

sobre las ganancias correspondientes a la misma administración fiscal,

siempre y cuando la empresa tenga reconocido legalmente el derecho de

compensar los activos corrientes por impuestos diferidos, con los pasivos

corrientes de la misma naturaleza.

136

76. En algunas circunstancias, muy raras en la práctica, la empresa puede

tener reconocido legalmente el derecho de compensar, y la intención de

liquidar en términos netos, las deudas fiscales de unos determinados

ejercicios, pero no de otros. En tales casos muy especiales, puede requerirse

una programación temporal detallada para determinar si el pasivo por

impuestos diferidos, de una entidad o sujeto fiscal, producirá un incremento

en los pagos por impuestos, en el mismo ejercicio en que un activo por

impuestos diferidos, de otra entidad o sujeto fiscal, vaya a producir una

disminución en los pagos de esta segunda entidad fiscal.

Gasto por el impuesto sobre las ganancias

Gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias relativo a las ganancias

o pérdidas de las actividades ordinarias

77. El importe del gasto (ingreso) por impuestos, relativo a las ganancias o

las pérdidas de las actividades ordinarias, debe aparecer en el cuerpo

principal del estado de resultados.

Diferencias de cambio en los activos o pasivos por impuestos diferidos en

moneda extranjera

78. La NIC 21, Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de la

Moneda Extranjera, exige el reconocimiento como ingresos o gastos de

ciertas diferencias de cambio, pero no especifica si tales diferencias deben

ser presentadas en la cuenta de resultados. De acuerdo con ello, cuando las

diferencias de cambio en los activos y pasivos por impuestos diferidos

extranjeros sean reconocidas en la cuenta de resultados, tales diferencias

pueden ser presentadas por separado como gastos o ingresos por el

137

impuesto sobre las ganancias, si se considera que esta presentación es más

útil para los usuarios de los estados financieros.

Información a revelar

79. Los componentes principales del gasto (ingreso) por el impuesto sobre

las ganancias deben ser revelados por separado en los estados financieros.

80. Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias

pueden incluir:

(a) el gasto (ingreso) corriente, y por tanto correspondiente al ejercicio

presente, por el impuesto;

(b) cualquier ajuste de los impuestos corrientes del ejercicio presente o de los

anteriores;

(c) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el

nacimiento y reversión de diferencias temporarias;

(d) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con

cambios en los tipos fiscales o con la aparición de nuevos impuestos;

(e) el importe de los beneficios de carácter fiscal procedentes de pérdidas

fiscales, créditos fiscales o diferencias temporarias, no reconocidos en

ejercicios anteriores, que se han utilizado para reducir el gasto por impuestos

del presente ejercicio;

(f) el importe de los beneficios de carácter fiscal, procedentes de pérdidas

fiscales, créditos fiscales o diferencias temporarias, no reconocidos en

138

ejercicios anteriores, que se han utilizado para reducir el gasto por impuestos

diferidos;

(g) el impuesto diferido surgido de la baja, o la reversión de bajas anteriores,

de saldos de activos por impuestos diferidos, de acuerdo con lo establecido

en el párrafo 56; y

(h) el importe del gasto (ingreso) por el impuesto, relacionado con los

cambios en las políticas contables y los errores, que se ha incluido en la

determinación del resultado del ejercicio, de acuerdo con la NIC 8 Políticas

contables, cambios en las estimaciones contables y errores porque no ha

podido ser contabilizado de forma retroactiva.

81. Las siguientes informaciones deben ser reveladas, por separado, dentro

de la información financiera de la empresa:

(a) el importe total de los impuestos, corrientes o diferidos, relativos a

partidas cargadas o abonadas directamente a las cuentas del patrimonio

neto en el ejercicio;

(b) [derogado]

(c) una explicación de la relación entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el

resultado contable, en una de las siguientes formas, o en ambas a la vez:

(i) una conciliación numérica entre el gasto (ingreso) por el impuesto y

el resultado de multiplicar el resultado contable por el tipo o tipos

impositivos aplicables, especificando también la manera de computar

los tipos aplicables utilizados, o bien

139

(ii) una conciliación numérica entre el tipo medio efectivo y el tipo

impositivo aplicable, especificando también la manera de computar el

tipo aplicable utilizado;

(d) una explicación de los cambios habidos en el tipo o tipos impositivos

aplicables, en comparación con los del ejercicio anterior;

(e) la cuantía y fecha de validez, si la tuvieran, de cualesquiera diferencias

temporarias deducibles, pérdidas o créditos fiscales para los cuales no se

hayan reconocido activos por impuestos diferidos en el balance;

(f) la cantidad total de diferencias temporarias relacionadas con inversiones

en dependientes, sucursales y asociadas, o con participaciones en negocios

conjuntos, para los cuales no se han reconocido en el balance pasivos por

impuestos diferidos (véase el párrafo 39);

(g) con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con respecto a cada

tipo de pérdidas o créditos fiscales no utilizados:

(i) el importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos

reconocidos en el balance, para cada uno de los ejercicios sobre los

que se informa;

(ii) el importe de los gastos o ingresos por impuestos diferidos

reconocidos en la cuenta de resultados, si éste no resulta evidente de

los cambios reconocidos en el balance;

(h) con respecto a las actividades interrumpidas, el gasto por impuestos

relativo a:

(i) la pérdida o la ganancia derivada de la interrupción definitiva; y

(ii) la pérdida o la ganancia por las actividades ordinarias, que la

explotación en interrupción definitiva ha proporcionado en el ejercicio,

140

junto con los correspondientes importes para cada uno de los

ejercicios sobre los que se informa; y

(i) el importe de las consecuencias que en el impuesto sobre las ganancias

tengan los dividendos que hayan sido propuestos o declarados a los

accionistas de la empresa, antes de que los estados financieros hayan sido

formulados, pero no hayan sido reconocidos como pasivos dentro de los

estados financieros.

82. La empresa debe revelar el importe del activo por impuestos diferidos, así

como la naturaleza de la evidencia que apoya su reconocimiento, cuando:

(a) la realización del activo por impuestos diferidos dependa de ganancias

futuras, por encima de las ganancias surgidas de la reversión de las

diferencias temporarias imponibles actuales; y

(b) la empresa haya experimentado una pérdida, ya sea en el presente

ejercicio o en el precedente, en el país con el que se relaciona el activo por

impuestos diferidos.

82A. En las circunstancias descritas en el párrafo 52A, la empresa debe

revelar la naturaleza de las consecuencias potenciales que podrían

producirse en el impuesto sobre las ganancias, en el caso de que se pagaran

dividendos a sus accionistas. Además, la empresa debe revelar la cuantía de

las consecuencias potenciales, que sea practicable determinar, en el

impuesto sobre las ganancias, así como si hay otras consecuencias

potenciales que no es practicable determinar.

83. [Derogado]

141

84. Las informaciones a revelar requeridas en el párrafo 81(c), permitirán a

los usuarios de los estados financieros entender si la relación entre el gasto

(ingreso) por el impuesto y el resultado contable está fuera de lo normal, así

como comprender los factores significativos que pudieran afectar a tal

relación en el futuro. La relación entre el gasto (ingreso) por impuestos y el

resultado contable puede estar afectada por factores tales como los ingresos

ordinarios exentos de tributación, los gastos que no son deducibles al

determinar la ganancia o la pérdida fiscal, el efecto de las pérdidas fiscales o

el de los eventuales tipos impositivos soportados en el extranjero.

85. Al explicar la relación entre el gasto (ingreso) por impuestos y el resultado

contable, la empresa utilizará el tipo impositivo aplicable que suministre la

información más significativa para los usuarios de sus estados financieros.

Muy a menudo, el tipo más significativo es el tipo nominal del país en el que

está domiciliada la empresa, sumando el tipo aplicado a los impuestos

nacionales con los correspondientes a cualesquiera impuestos locales, que

se calculen sobre un nivel de ganancias o pérdidas similares. No obstante,

para una empresa que opera en diferentes países o administraciones

fiscales, puede resultar más significativo agregar las conciliaciones hechas

por separado utilizando los tipos nacionales de cada uno de los países. El

ejemplo preparado al efecto ilustra cómo la presentación de la conciliación

numérica se puede ver afectada por el tipo impositivo aplicable.

86. El tipo medio efectivo será igual al gasto (ingreso) por el impuesto sobre

las ganancias dividido entre el resultado contable.

87. A menudo, puede resultar impracticable computar el importe de los

pasivos por impuestos diferidos que surgen de las inversiones en

dependientes, sucursales y asociadas, o de las participaciones en negocios

conjuntos (véase el párrafo 39). Por ello, esta Norma exige que la empresa

revele información sobre las diferencias temporarias subyacentes, pero no

142

sobre los pasivos por impuestos diferidos correspondientes. No obstante,

cuando sea posible, se aconseja a las empresas que revelen también

información acerca de las cuantías de los pasivos por impuestos diferidos no

reconocidos, puesto que los usuarios de los estados financieros pueden

encontrar útil esa información.

87A. El párrafo 82A exige que la empresa revele la naturaleza de las

consecuencias potenciales que, en el impuesto sobre las ganancias, podrían

producirse en el caso de que se pagaran dividendos a sus accionistas. La

empresa revelará las características importantes del sistema impositivo sobre

las ganancias y los factores que vayan a afectar al montante de las

potenciales consecuencias del pago de dividendos sobre el impuesto sobre

las ganancias.

87B. A veces, puede no ser practicable el cálculo del importe total de las

potenciales consecuencias que, sobre el impuesto, va a tener el pago de

dividendos a los accionistas. Este podría ser el caso, por ejemplo, para una

empresa que tuviera un gran número de dependientes extranjeras. No

obstante, incluso en tales circunstancias, algunas porciones de la cuantía

total pueden ser fácilmente determinables. Por ejemplo, en un grupo

consolidado, la dominante y alguna de sus dependientes pueden haber

pagado impuestos sobre las ganancias a un tipo más alto por haber dejado

ganancias sin distribuir, y tener conciencia de las cuantías que les podrían

ser reembolsadas en el caso de pago de dividendos a los accionistas en el

futuro, con cargo a las reservas por ganancias acumuladas consolidadas. En

tal caso, se revelará la cuantía de estos reembolsos. Cuando sea aplicable,

la empresa revelará también que existen consecuencias adicionales

potenciales, en el impuesto sobre las ganancias, que no es posible

determinar. En los estados financieros individuales de la dominante, si los

hubiere, las revelaciones de las consecuencias potenciales en el impuesto

143

sobre las ganancias serán las relativas a las reservas por ganancias

acumuladas de la propia dominante.

87C. Una empresa obligada a suministrar las informaciones del párrafo 82A

puede también estar obligada a suministrar otras informaciones relacionadas

con las diferencias temporarias que estén asociadas con sus inversiones en

dependientes, sucursales y asociadas o participaciones en negocios

conjuntos. En tales casos, la empresa habrá de considerar esto a la hora de

determinar qué información revelar según lo establecido en el párrafo 82A.

Por ejemplo, una empresa puede estar obligada a revelar la cuantía total de

las diferencias temporarias, asociadas con las inversiones en dependientes,

para las cuales no se han reconocido pasivos por impuestos diferidos (véase

el párrafo 81.f). Si no fuera practicable el cómputo de las cuantías de los

pasivos por impuestos diferidos (véase el párrafo 87), puede haber importes,

relativos a tales dependientes y derivados de las consecuencias potenciales

de los dividendos, que tampoco sea practicable determinar.

88. La empresa revelará información acerca de cualesquiera activos

contingentes y pasivos contingentes relacionados con los impuestos, de

acuerdo con la NIC 37, Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos

Contingentes. Pueden aparecer activos contingentes y pasivos contingentes,

por ejemplo, derivados de litigios sin resolver con la administración fiscal. De

igual forma, en el caso de que se hayan aprobado o anunciado leyes

fiscales, o simplemente cambios en los tipos impositivos, tras la fecha del

balance, la empresa revelará información acerca de cualquier efecto

significativo que tales cambios vayan a suponer sobre sus activos y pasivos

por impuestos, ya sean de tipo corriente o diferidos (véase la NIC 10, Hechos

Posteriores a la Fecha del Balance).


144

En 19X2, la empresa ha tenido un resultado contable antes de impuestos, en

su propio país (país A) por 1.500 (en 19X1 fue de 2.000) y en el país B por

1.500 (en 19X1, 500). El tipo impositivo es del 30% en el país A y del 20% en

el país B. En el país A se han tenido gastos, que no son deducibles

fiscalmente, por importe de 100 (en 19X1 de 200).

Lo que sigue es un ejemplo de conciliación con el tipo impositivo nacional.

19X1 19X2

Resultado contable 2.500 3.000

Impuestos al tipo nacional (30%) 750 900

Efectos de los gastos que no son

fiscalmente deducibles

60 30

Efecto de los menores tipos en el

país B

(50) (150)

Gasto por el impuesto 760 780

Lo que sigue es un ejemplo de conciliación, preparado mediante agregación

de las reconciliaciones separadas de cada país. En este método, el efecto de

las diferencias entre el tipo impositivo del país de la empresa y el tipo

impositivo en el otro país, no aparece como información separada en el

estado. La empresa puede necesitar discutir el efecto de los cambios

significativos, ya sea en los tipos impositivos o en la mezcla de ganancias

obtenidas en los diferentes países, a fin de explicar los cambios habidos en

el tipo o tipos impositivos aplicables, como exige el párrafo 81 (d).

Resultado contable 2.500 3.000

145

Impuestos según los tipos

aplicables a las ganancias en

cada país

700 750

Efectos de los gastos que no son

fiscalmente deducibles

60 30

Gasto por el impuesto 760 780

Fecha de vigencia

89. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los

estados financieros que abarquen ejercicios que comiencen a partir del 1 de

enero de 1998, salvo por lo especificado en el párrafo 91. Si alguna empresa

aplica esta Norma en estados financieros que abarquen ejercicios

comenzados antes del 1 de enero de 1998, debe revelar en los mismos el

hecho de que aplica lo previsto en esta Norma, en lugar de la antigua NIC

12, Contabilización del Impuesto sobre las Ganancias, aprobada en 1979.

90. Esta Norma deroga la antigua NIC 12, Contabilización del Impuesto

sobre las Ganancias, aprobada en 1979.

91. Los párrafos 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B y 87C, y la eliminación

de los párrafos 3 y 50, tendrán vigencia para los estados financieros anuales

3 que abarquen ejercicios comenzados a partir del 1 de enero de 2001. Se

aconseja la aplicación anticipada. Si la adopción anticipada afecta a los

estados financieros, la empresa debe revelar este hecho.

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RECONOCIMIENTO DEL IMPUESTO A LAS …repository.ucc.edu.co/bitstream/ucc/1738/1/Proyecto de Grado... · usuarios que dispongan la guía de aplicación de la NIC 12, entiendan con