520.основные средства сельского хозяйства проблемы воспроизводства, учёт, анализ и аудит

Е.М. Дусаева, Ю.О. Иванова

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА:

ПРОБЛЕМЫ ВОСПРОИЗВОДСТВА, УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ

ОренбургИздательский центр ОГАУ

2012

ФГБОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет»

Copyright ОАО «ЦКБ «БИБКОМ» & ООО «Aгентство Kнига-Cервис»

УДК 631.16:658.152ББК 65.32Д84

Рекомендовано к изданию редакционно-издательским советом Оренбургского государственного аграрного университета (председатель совета — профессор В.В. Каракулев).

Р е ц е н з е н т ы :Тяпухин А.П. — доктор экономических наук, профессор,заведующий кафедрой менеджмента ФГБОУ ВПО ОГУ

Карагодин Д.А. — кандидат экономических наук, доценткафедры бухгалтерского учета и аудита ФГБОУ ВПО ОГАУ

Дусаева, Е.М.Основные средства сельского хозяйства: проблемы воспроизводства,

учет, анализ и аудит / Е.М. Дусаева, Ю.О. Иванова. — Оренбург: Изда-тельский центр ОГАУ, 2012. — 200 с.

ISBN 978-5-88838-738-2

В монографии рассматриваются такие актуальные вопросы, как воспроизводство ос-новных средств сельского хозяйства, источники инвестиций в основной капитал, учетные системы, методы анализа и методика аудита основных средств; представлена организация системы учета основных средств и начисления амортизации в соответствии с междуна-родными стандартами отчетности, порядок начисления и учета амортизации рабочего и продуктивного скота, отражение в учете способов воспроизводства основных средств и аналитические возможности учетной информации для принятия управленческих решений по воспроизводству основных средств.

Книга предназначена для студентов экономических специальностей, аспирантов и магистрантов.

УДК 631.16:658.152 ББК 65.32

ISBN 978-5-88838-738-2© Дусаева Е.М., Иванова Ю.О., 2012© Издательский центр ОГАУ, 2012

Д84


3

ВВЕДЕНИЕ

Развитие сельского хозяйства в значительной степени зависит от важнейших элементов основного капитала — основных средств. Высокий физический, моральный износ техники и оборудования, медленное обнов-ление активной части основных средств, слабый приток инвестиций в основной капитал приводят к снижению эффективности сельскохозяйствен-ного производства. В современных условиях амортизационная политика сельскохозяйственных организаций не в полной мере отражена в учетной политике организации. Поэтому разработка амортизационной политики с представлением всех этапов и элементов формирования и использования амортизации, усиливающая воспроизводственную функцию амортизации, актуальна. В управлении воспроизводством основных средств, анализ на основе информации бухгалтерского учета позволяет обеспечить своевре-менное принятие решений по модернизации и ремонту основных средств. Это требует совершенствования учета данных о затратах по направлениям воспроизводства и выявления внутренних факторов и вложений в основной капитал за счет собственных источников финансирования, что особенно актуально в посткризисный период. Таким образом, разработка направ-лений совершенствования учетно-аналитической информации, на основе которой будут приниматься управленческие решения по воспроизводству основных средств, актуальна. Рассмотрению этих вопросов и посвящена данная книга.


4

1 ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ

1.1 Понятие и содержание категории «основные средства»Для осуществления своей деятельности с целью получения экономи-

ческих выгод предприятия должны иметь необходимые основные сред-ства, материальные условия и рыночную среду. Основные средства явля-ются важным элементом производительных сил и определяют их развитие, считают ученые-экономисты Р.А. Алборов, М.Ф. Бычков, С.Ю. Ильин, С.А. Огарков [3, 27, 64, 136]. В состав основных средств входят производ-ственные здания и сооружения, станки, машины и другое оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь. Занимая ведущее место в современном производственном процессе, и являясь его фундаментальной материальной основой, они оказывают суще-ственное влияние на объем и качество производимой продукции, а также ее себестоимость.

Правильная постановка учета основных средств невозможна без науч-ного, обоснованного выявления сущности и структуры этой относительно самостоятельной экономической категории.

При определении экономической сущности основных средств, зару-бежные и отечественные ученые публикуют совместные работы по бухгалтерскому учету. По мнению соавторов З. Рахмана и А.Д. Шеремета, основные средства, являясь главным объектом производственной деятель-ности, должны отвечать следующим требованиям:

1. Объект должен использоваться в хозяйственной деятельности пред-приятия. Это не означает, что данный объект должен использоваться посто-янно, поэтому оборудование, хранимое как резерв на случай поломки основного, входит в эту категорию.

2. Срок эксплуатации объекта должен превышать один год. Объект может рассматриваться как совокупность услуг, которые извлечет из его использования предприятие на протяжении срока эксплуатации. Для вклю-чения объекта в категорию основных средств выгода от его использования должна получаться более одного года.

3. Объект должен быть осязаемым, то есть иметь физическую суб с-танцию [211].

Обращаясь к международным стандартам бухгалтерского учета, необ-ходимо отметить, что стандарт 16 «Основные средства» дает следующее


5

определение: «основные средства — это материальные активы, которые используются предприятием для производства товаров и услуг, для сдачи в аренду, для административных целей, предполагается использовать в течение более чем одного периода» [151].

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) определено, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в каче-стве основных средств необходимо единовременное выполнение следу-ющих условий:

1. Использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;

2. Использование в течение длительного периода времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3. Организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

4. Способность приносить организации экономические выгоды [118].Условие, что объекты основных средств не должны быть товаром, явля-

ется существенным, так как на практике организации часто приобретают оборудование или автотранспорт для продажи своим работникам или прочим лицам. Такое имущество должно учитываться в составе товаров. Наличие данного пункта является определенным преимуществом отече-ственного стандарта по сравнению со стандартом 16 «Основные средства» в системе Международных стандартов финансовой отчетности.

Налоговый кодекс РФ дает следующее определение основных средств: «Под основными средствами понимается часть имущества со сроком полез-ного использования, превышающим 12 месяцев, используемого в качестве средств труда для производства и реализации продукции или для управ-ления организацией».

Приказ № 147н Министерства финансов внес ряд изменений в раздел I «Общие положения» ПБУ 6/01. В этом разделе дается характеристика объектов основных средств и приведены обязательные условия, которым должны соответствовать активы, включаемые в состав основных средств.

Ранее в ПБУ 6/01 говорилось, что доходные вложения — обособленная категория имущества, отличающаяся от основных средств.

В состав основных средств включаются также и те активы, которые предназначены для предоставления за плату во временное владение и поль-зование или во временное пользование. Другие обязательные критерии для принятия активов к учету в качестве основных средств остались прежними.


6

В бухгалтерском учете доходные вложения в материальные ценности следует отражать обособленно. Это требование закреплено в пункте 5 ПБУ 6/01. Обособленно учитываются только те доходные вложения, которые предназначены исключительно для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Для учета этих активов Планом счетов предусмотрен счет 03 «Доходные вложения в мате-риальные ценности». Речь идет об имуществе, приобретаемом организа-цией специально для передачи в лизинг, аренду или прокат. Но если имуще-ство передается в аренду лишь время от времени либо в аренду сдается не весь объект, то учитывать его надо в составе основных средств — на счете 01.

На наш взгляд, данную норму следует дополнить уточнением: если в отчетном периоде объект основных средств представлялся за плату во временное пользование, то его следует отражать в составе доходных вложений, а если нет, то в составе основных средств.

Также из пункта 18 ПБУ 6/01 исключена норма, касающаяся недорогих объектов основных средств. Она гласила: если стоимость основных средств составляет менее 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике, их можно списать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска в производство или эксплуатацию.

Вместо этого в пункт 5 ПБУ 6/01 введена новая норма. В соответствии с ней в настоящее время организация самостоятельно в учетной политике устанавливает лимит стоимости «малоценных» объектов основных средств, но он не должен превышать 40 000 руб. И главное — такие объекты можно отражать в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов.

Новые правила учета недорогих объектов основных средств распро-страняются лишь на то имущество, которое принято к учету после 1 января 2011 года.

В пункте 5 ПБУ 6/01 зафиксировано требование организовать надле-жащий контроль за движением «малоценного» имущества в целях обеспе-чения его сохранности. Если организация примет решение учитывать такие объекты в составе МПЗ, она должна вести по ним соответствующие карточки учета (приходный ордер по форме № М-4, требование-накладную по форме № М-11, карточку учета материалов по форме № М-17 и др.).

Мы предлагаем в учете открыть дополнительный субсчет к счету 10–13 «Малоценные основные средства».

Классификационной единицей основных средств является инвен-тарный объект. В пункте 6 ПБУ 6/01 раскрывается понятие инвентар-


7

ного объекта основных средств. В этот пункт внесена поправка, которая касается объектов основных средств, состоящих из нескольких частей с разными сроками полезного использования. В прежней редакции пункта 6 ПБУ 6/01 говорилось, что каждая часть должна учитываться как отдельный инвентарный объект.

Согласно внесенным поправкам отдельные части таких основных средств можно учитывать как самостоятельный инвентарный объект только в том случае, если сроки их полезного использования существенно отлича-ются.

В ПБУ 6/01 не разъясняется как определить существенно или несуще-ственно различаются между собой сроки полезного использования разных частей объекта основных средств. Значит, каждой организации придется решать этот вопрос самостоятельно исходя из особенностей хозяйственной деятельности. Принятое решение следует зафиксировать в учетной поли-тике.

По нашему мнению, основываясь на изменениях в нормативную базу по учету основных средств, следует дать более точное понятие этой категории. Основные средства — это часть имущества организации, принадлежа-щего ей на праве собственности, предназначенного для производственной деятельности, управленческих нужд или сдачи в аренду, не подлежат пере-продаже, стоимость средств превышать 40 000 рублей и они способны приносить организации экономические выгоды.

1.2 Проблемы воспроизводства основных средств Особого внимания заслуживают основные средства сельского хозяй-

ства потому, что данная отрасль является стратегически значимой, обеспе-чивающей продовольственную безопасность страны. На рисунке 1.1 пред-ставлено соотношение стоимости основных средств всех видов экономиче-ской деятельности и сельского хозяйства. Их рисунка видно, что основные фонды сельского хозяйства занимают небольшую часть в общей стоимости. Поэтому разработка направлений совершенствования воспроизводства основных средств актуальна.

С 2006 по 2009 гг. наметилась тенденции роста стоимости основных средств сельского хозяйства

Воспроизводство основных средств является ключевым фактором развития сельского хозяйства. В трудах В.К. Булгакова, А.А. Задоя, С.Ю. Ильи на, С.А. Огаркова, А.Р. Ордуханова и А.Н. Фоломьева накоплен


8

Рисунок 1.1 — Соотношение общей стоимости основных средств всех видов экономической деятельности и сельского хозяйства

Рисунок 1.2 — Динамика стоимости основных средств сельского хозяйства

0100000200000300000400000500000600000700000800000900000

1000000

2006 г. 2007 г. 2008 г. 2009 г.годы

млн

руб.

стоимость основных средств, всего

стоимость основных средств сельского хозяйства

0

5000

10000

15000

20000

25000

30000

35000

40000

45000

2006 г. 2007 г. 2008 г. 2009 г.годы

млн

руб.

стоимость основных средствсельского хозяйства


9

значительный опыт и разработан большой методический аппарат в опреде-лении воспроизводства основных средств [24, 51, 64, 136, 138, 204].

В экономической теории для характеристики процессов воспроизвод-ства основных средств применяют классификацию по типам, введенным впервые в экономический оборот К. Марксом [114].

Идеи К. Маркса развивались в трудах советских экономистов. Так, по мнению А.Р. Ордуханова, простое воспроизводство основных средств — это единство процессов их потребления, выбытия и пол ного возмещения, при котором величина потребительской стоимости массы основных средств находится на одном и том же уровне. При расширенном воспро-изводстве размеры ввода превышают размеры возмещения. Согласно его исследованиям, источником расширенного воспроизводства должен высту-пать фонд накопления и общество находит и поддерживает соотношение между простым и расширенным воспроизводством основных средств, между фондом их возмещения и накопления [138].

По мнению А.А. Задоя, новое оборудование более производительно. Это приводит к тому, что ввод основных средств на сумму, равную аморти-зационным отчислениям, означает простое воспроизводство по стоимости, но расширенное по натуральной форме [51].

С 2006 по 2008 гг. воспроизводство основных средств сельского хозяй-ства определяется как расширенное, а в 2009 году — суженное. Поэтому особого внимания заслуживает исследование расширенного воспроизвод-ства.

В исследованиях расширенного воспроизводства экономистами С.Ю. Ильиным, С.А. Огарковым, А.Р. Ордухановым и А.Н. Фоломьевым выделяются экстенсивный и интенсивный типы расширенного воспроиз-водства [64, 136, 138, 204]. Данная классификация впервые была введена в экономический оборот К. Марксом. Под экстенсивным понимается такое расширенное воспроизводство, которое осуществляется на прежней

Рисунок 1.3 — Соотношение коэффициента обновления и коэффициента ликвидации основных средств сельского хозяйства

0

1

2

3

4

5

2006 г. 2007 г. 2008 г. 2009 г.годы

коэффициент обновлениякоэффициент ликвидации


10

технической основе, то есть за счет простого увеличения приводимых в движение средств производства и количества рабочей силы. В свою очередь при интенсивном расширенном воспроизводстве, увеличение объемов производства осуществляется на основе непрерывно совершенствующейся техники и технологии под воздействием научно-технического прогресса [115].

С.Ю. Ильин и С.А. Огарков считают, что выделение и разграничение экстенсивного и интенсивного типов воспроизводства является своего рода абстракцией, так как в реальной хозяйственной практике они органически взаимосвязаны и в чистом виде их проявления крайне редки [64, 136].

В последних исследованиях воспроизводственных процессов акцент переносится на необходимость перехода к инновационному типу расши-ренного воспроизводства. Так, по мнению А.Р. Ордуханова, интенсивное расширенное воспроизводство имеет в своей основе инновационный процесс [138].

А.Н. Фоломьев выделяет еще один подтип воспроизводства, разделяя интенсивное воспроизводство на «неполное интенсивное» и «преимуще-ственно интенсивное — инновационное» [204].

Таким образом, можно сделать вывод, что по типам воспроизводства основных средств выделяют суженное, простое и расширенное, а последнее в свою очередь — разделяют на экстенсивное и интенсивное. Мы считаем, что интенсивное расширенное воспроизводство является по своей сути инновационным.

В.К. Булгаков определяет следующие характеристики суженного воспроизводства основных средств:

— отсутствие одной или нескольких фаз воспроизводства;— бездействие существенных объемов основных средств как прояв-

ление нарушения цикла воспроизводства;— уничтожение капитала, которое может осуществляться в двух формах:

как обесценение и как физическое выбытие в тех или иных размерах. Кроме того, для суженного типа воспроизводства характерны продол-

жительные сроки службы оборудования, высокий уровень физического и морального износа, ухудшающаяся технологическая структура основного капитала [24].

С.А. Огарков считает, что для простого воспроизводства необходимо наличие замкнутого цикла, включающего все его фазы, для которого харак-терны стабильная структура капитала и его характеристики [136].

А.Р. Ордуханов и А.Н. Фоломьев определяют расширенное воспроиз-водство как процесс увеличения производственного потенциала, который


11

сопровождается наращиванием масштабов производства либо примене-нием более эффективных средств производства на основе достижений научно-технического прогресса. Расширенное воспроизводство опреде-ляется соотношением темпов изменения производительности труда и его фондовооруженности [138, 204].

В.К. Булгаков, С.А. Огарков, Ф.Н. Фоломьев определяют следующие основные критерии эффективности воспроизводства: снижение стоимости оборудования на единицу его мощности (производительности), повышение технического уровня и качества основных средств за счет увеличения удельного веса машин и оборудования, ускорение темпов выбытия уста-ревших основных средств, повышение технико-экономического уровня и эффективности проектирования нового строительства, полное исполь-зование производственного потенциала, сдерживание темпов роста стои-мости продукции капитального строительства и машиностроения [24, 136, 204].

Мы считаем, что в современных условиях функционирования сельскохо-зяйственных организаций, под эффективностью воспроизводства основных средств следует понимать увеличение объемов производства продукции, произведенной с их помощью, увеличение удельного веса активной части основных средств и темпов ликвидации устаревших основных средств.

В управлении воспроизводством основных средств Ю.И. Любим-цевым и С.К. Коркиным выделяются четыре стадии (фазы) этого процесса: создание новых средств труда, эксплуатация (использование) имеющихся в распоряжении основных средств, их амортизация и возмещение [200, 201].

С.Ю. Ильин, М.А. Качалов, С.А. Огарков раскрывают следующие фазы воспроизводства основных средств: производство, распределение, обмен и потребление.

Производство основных средств в капиталосоздающих отраслях с участием научных и конструкторских организаций. Эта фаза представ-ляет собой цикл разработки и производства новой техники, начиная с двух предпромышленных (научного и технического) этапов, включающих прикладные исследования, научно-технические и технологические разра-ботки, проектно-конструкторские и опытно-экспериментальные работы, и заканчивая промышленным выпуском средств труда.

Распределение —проведение маркетинговых исследований на этапе проектирования и разработки элементов выпускаемого основных средств с целью последующей корректировки технологий, объемов планируемого выпуска для наиболее точного удовлетворения спроса и получения макси-мальной прибыли от фазы производства.


12

Фаза обмена проявляется в актах купли-продажи основных средств и в его юридическом, экономическом и пространственном движении.

Потребление основных средств представляет собой совокупность стадий его эксплуатации, амортизации и возмещения. Эксплуатация (использование) основных средств — стадия его непосредственного участия в процессе производства товаров и постепенного переноса стои-мости на готовый продукт, т.е. износ основных средств.

Износ основных средств сельского хозяйства с 2006 по 2009 гг. суще-ственно сократился, поэтому изучение факторов влияющих на состояние основных средств актуально.

Амортизация основных средств — стадия создания резервного денеж-ного фонда. Возмещение основных средств — стадия обратного превра-щения денежной формы в предметную форму средств труда [64, 93, 136].

Кроме приведенных выше классификаций В.А. Луговой, Г.В. Маркова, Г.В. Сажинов выделяют следующие формы воспроизводства: капитальный ремонт, модернизация, расширение, реконструкция, строительство новых объектов, поставки новой техники, поддержание имеющихся мощностей [107, 112, 168].

Процесс воспроизводства основных средств в сельскохозяйственных организациях находится в фазе потребления. Основные средства эксплуа-тируются, амортизируются и возмещаются. На наш взгляд, следует усилить

Рисунок 1.4 — Динамика износа основных средств сельского хозяйства

37

38

39

40

41

42

43

44

45

46

2006 г. 2007 г. 2008 г. 2009 г.годы

%

коэффициент износа


13

обратную связь между фазами производства и потребления основных средств. Особую роль здесь следует отвести государственной политике в области сокращения диспаритета цен на продукции сельского хозяйства и промышленного производства.

И.И. Веретенникова, А.В. Захаришина и Г.В. Маркова выделяют собственные и заемные источники воспроизводства основных средств. Под собственные источники — амортизация и прибыль, а заемные — кредиты. Также приравнивают к собственным источникам бюджетное финансиро-вание. Амортизация выступает источником возмещения основных средств, обеспечивая простое воспроизводство. Прибыль, кредиты и бюджетное финансирование обеспечивают накоплению основных средств [31, 57, 112].

Вышепредставленные концепции воспроизводства основных средств систематизированы в таблице 1.1.

Таблица 1.1 — Классификация воспроизводства основных средствКлассификационный

признак Авторы концепции Элементы классификации

Типы воспроизводства К. Маркс, А.А. Задой, А.Р. Ордуханов, А.Н. Фоломьев

Суженное, простое, рас-ширенное (экстенсивное и интенсивное)

Стадии воспроизводства Ю.И. Любимцев, С.К. Коркин

Создание, эксплуатация, амортизация, возмещение

С.Ю. Ильин, М.А. Кочалов, С.А. Огарков

Производство, распре-деление, обмен, потре-бление

Формы воспроизводства В.А. Луговой, Г.В. Маркова, Г.В. Сажинов

Ремонт, реконструкция, модернизация, техниче-ское перевооружение

Способы воспроизводства

В.К. Булгаков, В.Г. Белкин

Возмещение, накопление

Источники воспроизводства

И.И. Веретенникова, А.В. Захаришин, С.Ю. Ильин, Г.В. Маркова

Собственные, заемные

На основе обобщения существующих классификаций нами предла-гается соотнести формы, способы, типы и источники воспроизводства основных средств (см. рис. 1.5).


14

Рисунок 1.5 — Классификация форм, способов и типов воспроизводства основных средств по источникам финансирования

Типы воспроизводства основных средств

Простое

Возмещение Накопление

Расширенное

Источники воспроизводства основных средств

Амортизация

Кредиты

Соб

стве

нны

е

Прибыль

Бюджетное финансирование

Заем

ные

Способы воспроизводства основных средств

Формы воспроизводства основных средств

Инновационное воспроизводство

Ремонт Модернизация Реконструкция

Приобретение и создание новых

объектов

1.3 Источники воспроизводства основных средств Как показывает практика, в настоящее время основной источ ник

воспроизводства основных средств — собственные ресурсы организаций. Ключевым понятием в исследованиях источ ников воспроизводственных процессов является амортизация, что подтверждается данными статистики. Так, в целом по России, доля амортизации в структуре источников финан-сирования воспроизвод ства основных средств составляет 18 %, в Оренбург-ской области она значительно выше и равна 32,3 %. Именно посредством механизма амортизации происходит накопление денежного фонда, а затем и возмещение стоимости основных средств в процессе производст венной деятельности. По существу, амортизация является законода тельно введенной и регламентируемой величиной льготируемых сумм выручки, не подле-жащих налогообложению и имеющих целе вой характер использования.


15

Амортизация (от позднелатин. amortisatio — погашение, уп лата дол гов) — процесс перенесения стоимости основных средств по мере износа на производимый с их помощью продукт и использование этой стоимости для последующего воспроизводства средств труда. Необходи-мость амортизации вытекает из особенностей участия основных средств в процессе производства: они функционируют в течение ряда производ-ственных циклов, сохраняя свою натуральную форму. В каждой единице нового продукта воплощена часть стоимости средств труда. Амортизация представляет собой ту часть их стоимости, которая по мере износа (отпоч-кования от них) переносится на товар и существует вначале как часть стои-мости незавершенного производства, затем как часть стоимости готовой товарной продукции и после реализации ее как денежная сумма, предна-значенная для возмещения воспроизводства основных средств [200].

Профессора В.Л. Горфинкель и Е.М. Купряков понятие амортизация трактуют следующим образом: амортизация — это денежное возмещение износа основных средств путем включения час ти их стоимости в затраты на выпуск продукции. Следовательно, амортизация есть денежное выражение физического и морального износа основных средств. Она осуществляется в целях обеспечения полной замены основных средств при их выбытии. Сумма амортизации зависит от стоимости основных средств, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию [211].

По мнению Я.В. Соколова, под амортизацией понимают ту часть стои-мости основных средств, которая попадает на отдельно взятый отчетный период.

В.Ф. Палий раскрывает амортизацию, как экономический механизм постепенного переноса стоимости основных средств на готовый продукт (на выполненные работы, оказанные услуги) и накопления денежного фонда свободных оборотных средств, которые можно направлять на замену изношенных объектов [140].

И.И. Веретенникова под амортизацией понимает: 1. Перенесение стои-мости постепенно изнашивающихся основных средств в стоимость выраба-тываемой продукции. 2. Целевое накопление денежных средств и их после-дующее применение для возмещения изношенных основных средств [31].

Согласно МСФО 16 «Основные средства», амортизация — это систе-матическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы [118].

По данным Территориального органа Федеральной службы государ-ственной статистики за 2009–2010 гг., использование начисленной за год амортизации в сельскохозяйственных организациях Оренбургской области


16

составляет соответственно 81 и 83 %, а на капитальные вложения — только 41 и 47 %. Следовательно, роль амортизации как финансового ресурса технологического обновления производства оказывается значительно сниженной. Проводимая же амортизационная политика, к сожалению, не обеспечивает повышения воспроизводственной функции амортизации.

Ученые-экономисты С.Ю. Ильин, В.А. Луговой и Г.В. Маркова отме-чают, что негативные моменты формирования и использования амор-тизации обусловлены объективными факторами, связанными, в первую очередь, с организацией финансов субъектов хозяйственной деятельности [64, 107, 112].

До перехода к рыночной экономике существовал амортизационный фонд как специально учитываемый финансовый источник воспроизвод-ства. Нормативные документы по бухгалтерскому учету предусматривали накопление ежемесячных сумм амортизации для последующей замены изношенных основных средств. При этом расходование и списание амор-тизационного фонда должно было производиться только на капитальные вложения — на расширение, реконструкцию и техническое перевоору-жение действующего производства.

На сегодняшний день ликвидирован амортизационный фонд как финан-совый актив субъектов хозяйственной деятельности. Этот актив растворился в расчетном счете организации, на который отныне зачислялась вся выручка от реализованной продукции. Взамен организации должны были аккумули-ровать начисленную амортизацию на забалансовых счетах. Но денежные средства на них не числятся, а учет амортизационных отчислений на этих счетах есть не что иное, как учет износа, полагает А.С. Нечаев. И отслежи-вание начисленного износа на забалансовых счетах никоим образом не дает четкого представления об использовании амортизации. Поэтому ее учет на указанных счетах является по существу излишним [132].

Предпринятая ликвидация учета амортизации на балансовых счетах является, на наш взгляд, следствием того обстоятельства, что норматив-ными документами не предусмотрено механизмов обеспечения сохран-ности амортизации, защиты ее от инфляционного обесценения и предот-вращения нецелевого использования.

Г.И. Сажинов считает, что ликвидация амортизационного фонда как финансового актива перекладывает контроль за целевым использованием амортизации на организации. Но они могут решать такого рода задачу лишь ущербным для процесса воспроизводства образом, что привело к ликви-дации стадии накопления амортизации и образования полновесного фонда возмещения и вместе с тем к снижению качественного уровня воспроизвод-


17

ства. Так же ослабла роль государства в контроле над целевым использова-нием амортизации, так как исчезает объект этого контроля: нет амортизаци-онного фонда — нет и контроля за его движением [168].

Мы считаем, что в современных условиях хозяйствования сельскохо-зяйственным организациям нужно вести учет образования и использования амортизации, как источника воспроизводства.

Положительным моментом в реформировании амортизационной системы является проект Федерального закона «Об обороте основного капитала», согласно которому предусмотрено создание специального счета денежных средств организации, на котором накапливаются средства амор-тизации, размещаемые в кредитных организациях России. Тем самым воссоздается амортизационный фонд как источник самофинансирования воспроизводства в наиболее эффективном виде. Кроме того, предусмо-трены экономические барьеры, препятствующие его нецелевому исполь-зованию. В этом случае предполагается, что налоговая инспекция должна накладывать санкции в виде штрафа (двукратного размера налога на прибыль с суммы незаконно использованных амортизационных средств).

Важным направлением в создании эффективной системы накопления и использования амортизации, на наш взгляд, является решение такой проблемы, как влияние инфляции на амортизационные ресурсы. Мы пред-лагаем сблизить амортизационную и инвестиционную политику предпри-ятия путем формирования инвестиционного резерва, основой которого является начисленная амортизация. Разница между амортизационным резервом и потребностями инвестиционного плана будут покрываться за счет прибыли или привлеченных источников.

Прибыль предприятий в системе воспроизводст ва основных средств является не менее значимой компонентой. Прежде всего, именно из прибыли возможно финансирование рас ширенного воспроизводства основных средств. Таким образом, прибыль является категорией нако-пления. Государство регламентирует для всех экономических субъектов принци пы формирования прибыли путем определения агрегатов, входящих в себестоимость продукции.

Процессы распределения прибыли, по мнению Р.А. Алборова и А.С. Нечаева, также регламентируются го сударством, с одной стороны путем определения порядка ее нало гообложения, с другой — путем уста-новления определенных приори тетных направлений использования, сопро-вождающихся налоговы ми и другими льготами. Следует отметить, что перспективы повышения роли прибыли в финансировании воспроизвод-ства основных средств возрастают, что подтверждается тенденциями совер-


18

шенствования законода тельства. С другой стороны, законода тель не всегда последователен в улучшении условий обновления ос новных средств: так, имевшая место ранее льгота по налогу на прибыль в части средств, направ-ляемых на финансирование капи тальных вложений производственного назначения, с 01.01.2002 г. отменена [129].

Кризисное финансовое положение большинства предприятий и слабое развитие финансовых рынков, по мнению М.В. Фроловой и А.А. Исаевой, лишает их возможности ис пользовать другие собственные источники, а именно такие финансо вые инструменты рекапитализации, как эмиссия собственных акций, облигаций и иных ценных бумаг. Не случайно, по отдельным оценкам до 80 % корпоративных акций и облигаций в России ненадеж ны, малолик-видны и низкодоходны. Фактически ценные бумаги предприятий являются в настоящее время лишь инструментом кон троля [205] .

Переходя к исследованию кредита в качестве источника финансирования воспроизводственного процесса, нам необходимо определить его как эконо-мическую категорию. В тру дах отечественных экономистов В.Г. Белкина, В.К. Булгакова, И.И. Веретенниковой, А.В. Захаришиной и Г.В. Марковой существенное внимание уделяется исследованию сущности и построению теоретических концепций функционирования финансов и кредита. Тем не менее, единого подхода к проблематике денежно-кредитного и финансового регулирования воспроизводства не выработано [24, 31, 57, 112].

С развитием кредитных отношений происходит переход от концепции понимания кредита как формы перераспределения вре менно свободных денежных средств. Новым источником формирования ссудного капитала становятся средства, временно высвобождающиеся в процессе круго-оборота промышленного и торгового капиталов и аккумулирующиеся как правило, на расчетных счетах юридических лиц в обслуживающих их кредитных организациях. В.Г. Белкин и В.К. Булгаков в своих исследова-ниях категорично утверждают, что «...банковский кредит со всеми разно-образными правовыми основами... не является формой или средством пере-распределения временно сво бодных денег или денежных средств» [24]. Согласно такому подходу, банковский кредит является механизмом, причем эмиссионным, создания особой формы денег — кредитных денег, органи-чески свя занной со стоимостным кругооборотом капитала в процессе его воспроизводства.

По мнению А.В. Захаришиной и Г.В. Марковой, в современных усло-виях при менение кредита в качестве источника воспроизводства основных средств имеет некоторые преимущества по сравнению с использовани ем такого источника средств, как бюджетное финансирование. На пример при


19

определении потребности в средствах для капитало вложений, осущест-вляемых за счет преимущественно безвозвратно го финансирования из бюджета, вполне возможно стремление пред приятия получить как можно больше средств. Напротив, при ис пользовании кредита как источника капи-таловложений, стремление к получению большей суммы лишается осно-ваний, поскольку средст ва, взятые взаймы, придется впоследствии возвра-щать, а пользова ние ими оплачивать [57, 112].

Применение кредита в качестве источника средств для капиталовло-жений, по мнению И.И. Веретенниковой, позволяет более последовательно контролировать эф фективность таких затрат благодаря определению возможности по гашения ссуд за счет прибыли от проводимых мероприятий и уста новлению сроков погашения ссуд в пределах сроков окупаемости кредитуемых мероприятий [31].

Приведенные выше суждения содержат очевидно правильную мысль о степени эффективности управления источниками воспроизводства основных средств. Однако следует учитывать сложное кризис ное поло-жение многих предприятий, того решающего факта, что сельскому хозяй-ству недостижимо далеко до стабильных, стационарных состояний органи-заций, которые характерны для развитой рыночной экономики.

Необходимо обратить внимание на значительные возможности участия кредита в расширении производства при применении его в качестве источ-ника средств для выполнения лизинговых операций. Здесь следует пони-мать, что лизинг, являясь особым видом пред принимательской деятель-ности и объединяя в себе три формы эко номических отношений (арендные, кредитные и торговые), высту пая механизмом инвестиционной деятель-ности, имеет в своей осно ве именно кредитные отношения.

Вместе с тем, кредит может выступать источником финансирования вос производственных процессов с определенной долей условности. Мы считаем, что кредит как элемент системы экономических отношений для конкретного предприятия является лишь механизмом времен ного преоб-разования будущих доходов в текущие платежи. Конечным источником финансирования воспроизводства являются исключительно амортизация и прибыль, с учетом необходимости выделения ее дополнительной части для рас четов с кредиторами и платы за кредиты.

1.4 Амортизационная политика в сельскохозяйственных организациях

Такие авторы как И.И. Веретенникова, Л.И. Куликова, Н.А. Сологубова и Т.В.Тараканова считают, что начисление и использование амортизации


20

должно осуществляться на основе принятой в организации амортизаци-онной политики. Основными элементами амортизационной политики явля-ются: определение первоначальной и ликвидационной стоимости основных средств, разработка сроков полезного использования, реализация эффек-тивных механизмов начисления амортизации, создание условий, обеспе-чивающих использование амортизационных отчислений в соответствии с функциональным назначением [31, 100, 183, 186].

И.И. Веретенникова в своих работах вводит понятие «ускорение амор-тизационного процесса». Ускорение амортизационного процесса необхо-димо в условиях инфляционной экономики, когда накопленные амортиза-ционные ресурсы на воспроизводство основных средств обесцениваются, а также в условиях развития научно-технического прогресса. Элементы амортизационной политики в современных условиях функционирования сельскохозяйственной организации представлены на рисунке 1.6.

Согласно сущности вышеизложенных элементов амортизационной политики организации в экономической литературе ведутся дискуссии.

В.И. Иванченко, Г.В. Кударь и А.С. Нечаев считают, что принятый способ начисления амортизации должен отражать износ объекта в процессе эксплуатации [63, 95, 132].

Мы не согласны с этим мнением, так как существует множество факторов, которые невозможно учесть при выборе способа начисления амортизации. К физическим факторам относится износ, возникающий в ходе эксплуа-тации объекта, порча с течением времени, повреждения и разрушения. Так, физический износ, возникающий при работе объекта, называется матери-альным износом первого рода. Он является преобладающим и определяет величину износа, объем ремонтных работ и в значительной степени сроки службы объекта.

Основные средства изнашиваются не только во время эксплуатации, но и тогда, когда они бездействуют, считает И.А. Минаков. Физический износ в таких случаях возникает в результате естественных физико-химических (природно-климатических) воздействий. Это физический износ второго рода. К функциональным причинам относят те причины, которые ограни-чивают срок эксплуатации объекта, несмотря на его физическую полно-ценность. Это так называемый моральный износ, т.е. снижение стоимости основных средств в результате внедрения новых видов машин и обору-дования. Моральный износ зависит, прежде всего, от уровня и скорости развития научно-технического прогресса и чаще всего происходит не равномерно, а ускоряющимися темпами, причем скорость морального износа зависит от специфики отрасли (например, крайне высока скорость развития информационных и телекоммуникационных технологий) [126].


21

Поэтому по нашему мнению, начисленная амортизация не может пока-зать фактический износ основных средств. Мы считаем, что следует разгра-ничить в учете износ и амортизацию основных средств.

И.С. Нечаев полагает, что на основе разрешенных к применению меха-низмов начисления амортизации (линейный метод, ускоренный метод, с использованием понижающих коэффициентов, с использованием повы-шающих коэффициентов) каждая организация должна выбирать наиболее приемлемый и оптимальный вариант, исходя из конкретных целей и задач развития и сложившихся условий хозяйствования [132].

По нашему мнению, на сегодняшний день методически не обоснован выбор того или иного способа начисления амортизации.

И.И. Веретенникова, Ю.В. Конкин и Л.И. Куликова придерживаются позиции, изложенной в МСФО 16, где сказано, что способ начисления амортизации должен отражать схему получения доходов организации в будущем [31, 87, 100].

В.Ф. Сологубова, Т.В. Тараканова, М.В. Фролова считают, что харак-терной особенностью начисления амортизации является то, что размер амортизационных отчислений за период не связан прямой зависимостью с изменением рыночной цены объекта или суммой затрат, необходимых для его воспроизводства в данный период. Причиной тому являются посто-янное изменение условий реализации продукции, колебания конъюнктуры рынка и др. Поэтому в международном бухгалтерском учете появляется

Рисунок 1.6 — Элементы амортизационной политики в современных условиях

Определение ликвидационной

стоимости основного средства

Элементы амортизационной политики

Определение первоначальной

стоимости основного средства

Выбор способа начисления амортизации

Установление срока полезного использования

основного средства

Обеспечение целевого использования

начисленной амортизации

Возможность ускорения амортизационного

процесса


22

такое понятие, не применяемое в отечественной практике, как ликвидаци-онная стоимость. Оно связано с расчетом амортизационных отчислений, размер которых определяется показателями первоначальной стоимости объектов основных средств, оценочной ликвидационной стоимостью, сроком эксплуатации или натуральными показателями, используемыми для расчета сумм износа, методом начисления амортизации [183, 186, 205].

Оценочная ликвидационная стоимость «рассматривается как часть опре-деленной на основе фактических затрат балансовой стоимости, не израсхо-дованная в процессе эксплуатации основного средства, которая может быть возвращена по истечении его срока службы» [118].

Таким образом, оценочная ликвидационная стоимость состоит из двух частей. С одной стороны, это недоамортизированная часть стоимости основных средств, которая имеет место в результате действия субъективных причин, не учтенных при выборе метода начисления амортизации (появ-ление более производительного оборудования, прекращение производства продукции на этом оборудовании из-за падения спроса и др.). С другой стороны, в результате сознательного выбора такого метода расчета аморти-зации, когда получают недоамортизированную часть стоимости. Оценочная ликвидационная стоимость включает также затраты на демонтаж объектов основных средств. Поэтому разность между недоамортизированной частью стоимости основных средств и затратами на их реализацию или ликви-дацию представляет оценочную ликвидационную стоимость. Она может быть не только положительной, но и отрицательной величиной, когда недо-амортизированная часть меньше затрат на реализацию или ликвидацию объекта.

Характерной особенностью начисления амортизации в международной практике является возможность внесения изменений в амортизационную политику организации. Изменения могут происходить в результате изме-нения сроков эксплуатации объектов основных средств, их оценочной ликвидационной стоимости и других показателей, применения другого метода начисления амортизации, внесения исправлений в бухгалтерские записи из-за сделанных ошибок.

Мы считаем, что изменения в амортизационную политику следует вносить в целях ускорения амортизационного процесса.

В соответствии с МСФО 16 срок полезной службы — это ожидаемый (расчетный) период использования активов организации, или количество продукции, которое предприятие предполагает произвести с использо-ванием актива. Вместе с тем действует целый ряд факторов, противодей-ствующих максимизации эффекта, получаемого от эксплуатации активов.


23

Поэтому при определении срока полезного использования актива, по мнению И.И. Веретенниковой и Н.А. Сологубовой, нужно учитывать следующие факторы: ожидаемый объем использования актива, который оценивается по предполагаемой мощности или физической производитель-ности актива, предполагаемый физический износ, зависящий от производ-ственных факторов, моральный износ в результате изменений или усовер-шенствования производственного процесса или в результате изменений объема спроса на рынке на данную продукцию, юридические или анало-гичные ограничения [31, 183].

В соответствии с международными подходами, срок полезной службы объекта основных средств определяется оценочным путем на основе опыта работы организации с аналогичными активами. В ПБУ/01 «Учет основных средств» были внесены изменения в порядок определения срока полезного использования актива, была введена норма, предусматривающая возмож-ность пересмотра срока полезного использования в случае улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведения реконструкции или модернизации. Таким образом, по аналогии с международными стандартами финансовой отчет-ности, российское законодательство разрешает организациям самостоя-тельно устанавливать сроки полезного использования основных средств.

Аналогичный порядок предусмотрен и в налоговом учете. Для целей налогообложения установлено 10 амортизационных групп основных средств (возможен вариант их применения и для целей бухгалтерского учета). Изменение Классификации основных средств с 01.01.06 г. позво-лило существенно сократить сроки службы основных средств и прибли-зиться в этом к принятым международным нормам. Классификация пред-усматривает лишь определенные интервалы сроков службы по отдельным группам основных средств, конкретные же периоды их полезного исполь-зования определяются организацией самостоятельно [129].

При наличии отмеченных позитивных изменений, такой важный фактор, определяющий срок полезного использования, как моральный износ, пред-усмотренный МСФО (IAS) № 16, в отечественном ПБУ 6/01 не учтен.

Из отмеченного выше следует, что международные учетные системы предлагают больше свобод в формировании элементов амортизационной политики. Поэтому, по нашему мнению, в вопросах формирования амор-тизационной политики следует рекомендовать международные стандарты учета и отчетности.

Вопрос о регулировании целевого использования амортизационных отчислений является достаточно актуальным. В результате, в течение ряда


24

последних лет предпринимались различные попытки с целью его разре-шения. Одной из них является применение механизма ускоренной амор-тизации.

Суммы начисленных амортизационных отчислений ускоренным методом все предприятия должны были использовать строго по целе-вому назначению, считают Ю.В. Конкин, И.С. Неманников и В.Ф. Палий. В случаях нецелевого использования, дополнительная сумма амортизации, соответствующая расчету по ускоренному методу, подлежала включению в налогооблагаемую базу и налогообложению в соответствии с законодатель-ством. Одновременно с этим данная сумма амортизационных отчислений не должна была включаться в себестоимость продукции [87, 131, 140].

Однако на практике данный подход к механизму использования суммы амортизации, исчисленной ускоренным методом, в условиях сложившейся системы организации бухгалтерского учета сложно проконтролировать.

Таким образом, в настоящее время в законодательстве нет прямых указаний о целевом использовании сумм дополнительной амортизации, и организации не несут ответственности за нецелевое использование аморти-зационных отчислений, начисленных в обычном режиме.

Сторонники отмены контроля над целевым использованием аморти-зации Г.В. Кударь и М.В. Фролова исходят, в частности, из того, что цель государственного (налогового) регулирования амортизационной поли-тики организаций состоит не в насильственном их принуждении к даль-нейшим инвестициям в основные средства под угрозой налогообложения, а в гарантиях свободного от налогов возврата средств, затраченных ранее для приобретения основных средств. По их мнению необходимо отказаться от принятия предложений по введению государственного контроля за исполь-зованием амортизации и налогообложения нецелевого использования амор-тизационных отчислений [95, 205].

Мы не согласны с таким подходом, так как в этом случае теряется всякий экономический смысл амортизационных отчислений.

Л.И. Куликова считает, что для улучшения использования амортиза-ционных отчислений необходимо создать такую структуру, как «Объеди-ненный фонд амортизации» [100].

На сегодняшний день амортизационные отчисления находятся в составе единого нерасчлененного расчетного счета, что постоянно провоцирует предприятие на его использование в иных целях, и может повлечь за собой уклонение от налогов. Поэтому, по мнению профессора Н.А. Сологубовой, амортизационные отчисления должны быть выведены с основного расчет-


ного счета предприятия, что позволит эффективно контролировать исполь-зование этих средств на уставные цели [183].

По мнению Т.В. Таракановой, хранение амортизационных средств на особом и самостоятельном счете вряд ли является эффективным вари-антом, так как, во-первых, это вызовет дополнительную перегрузку банков-ской системы, вo-вторых, контроль государства над этими распыленными фондами будет затруднен. Наконец, распыление этих ресурсов противо-речит интересам общества, они не смогут быть эффективно использованы, к примеру, на цели инвестиционной деятельности [186].

Таким образом, из высказываний многих ученых-экономистов бесспорно то, что амортизация в организациях должна использоваться исходя из своей экономической сущности на финансирование инвестиций.

И.И. Веретенникова и Я.В. Соколов предлагают следующие направления использования амортизации: приобретение нового оборудования вместо выбывшего; механизация и автоматизация производственных процессов; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; модернизация оборудования и на ее основе обновление выпуска-емой продукции с целью обеспечения ее конкурентоспособности; рекон-струкция, техническое перевооружение и расширение производства; новое строительство [31, 180].

Проблема целевого использования амортизации в сельском хозяйстве, по мнению И.А. Соловьевой, связана с отсутствие полномасштабной стадии накопления амортизации. Воспроизводство основных средств осущест-вляется путем замены отдельных видов изношенных машин и оборудо-вания; комплексного обновления, охватывающего целые технологические процессы, как правило, не происходит. Идет в основном техническое, но не технологическое обновление производства [182].


26

2 СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ

ОРГАНИЗАЦИЯХ

2.1 Документальное оформление операций с основными средствами

Цель бухгалтерского учета амортизируемого имущества в сельскохозяй-ственных организациях, состоит в том, чтобы обеспечить своевре менный, правильный, достоверный учет и контроль за их движением.

Отсюда вытекают задачи, которые стоят перед учетными работни-ками — бухгалтерами:

— верная оценка и классификация основных средств;— правильное оформление документов и своевременное отражение

в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения, выбытия;

— достоверное определение результатов от реализации и прочего выбытия основных средств;

— полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта);

— контроль за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтер-скому учету.

Г.А. Куликова и Н.Р. Александрова считают, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наиме-нование документа, дату составления документа, наименование органи-зации, от имени которой составляется документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровку.

В первичные документы могут быть включены дополнительные рекви-зиты в зависимости от характера хозяйственной операции, тех нологии обработки учетной информации и других факторов.

В соответствии с постановление Госкомстата РФ от 21 янва ря 2003 г. № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учет ной доку-ментации по учету основных средств» утверждены новые унифициро-ванные формы по учету основных средств:


27

— ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»;

— ОС-1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;— ОС-1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств

(кроме зданий, сооружений)»;— ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных

средств»;— ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструиро-

ванных, модернизированных объектов основных средств»;— ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотран-

спортных средств)»;— ОС-4а «Акт о списании автотранспортных средств»;— ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме

автотранспортных средств)»;— ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;— ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных

средств»;— ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»;— ОС-14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»;— ОС-15 «Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж»;— ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования».Федеральным законом «О бухгалтерском учете» допускает ся оформ-

ление хозяйственных операций, включая операции, связанные с учетом основных средств, документами, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, однако такие документы не используются. Все первичные учетные доку-менты, в том числе документы по учету основных средств, составляются в момент совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания.

Ряд документов, а именно: акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) — форма № ОС-1, акт о приеме-передаче здания (сооружения) — форма № ОС-1а, акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) — форма № ОС-1б, применяется для оформления и учета опе раций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организа-циями с целью:

а) включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, — в момент приобре-


28

тения, для объектов, требующих монтажа, — после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), поступивших:

— по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финан-совой аренды (если объект основных средств находится на балансе лизин-гополучателя) и др.;

— путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительст вом зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установ-ленном порядке;

б) выбытия из состава основных средств при передаче (продаже, мене и пр.) другой организации.

Исключением являются случаи, когда прием-передача объектов и ввод их в действие должны оформляться в соответст вии с действующим законодательством в особом порядке. Прием-передача объекта между организациями для включения в состав основных средств для органи-зации-получателя или выбытия его (их) из состава основных средств для организации-сдатчика оформляется общими документами: по форме № ОС-1 — для объекта основных средств (кроме зданий, сооружений); по форме № ОС-1а — для зданий, сооружений; по форме № ОС-1б — для групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений). Последние утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика и составляются в количестве не менее двух экземпляров.

В формах № ОС-1 и № ОС-1а раздел 1 заполняется на основании данных передающей стороны (организации-сдатчика), имеющих инфор-мационный характер для объектов основных средств, бывших в эксплуа-тации. В случаях приобретения объектов через сеть розничной торговли, изго товления для собственных нужд раздел 1 не заполняется. В показа-телях граф «Сумма начисленной амортизации (износа)» указывается сумма на численной амортизации (износа) с начала эксплуатации.

Раздел 2 заполняется организацией-получателем только в одном (своем) экземпляре. В акте данные об объекте основных средств, находящемся в собственности двух или нескольких организаций, записываются сораз-мерно доле организации в праве общей собственности. При этом на пер вой странице в раздел «Справочно» заносятся сведения об участниках до левой собственности (с указанием их доли в праве общей собственности), а также в случае, если стоимость приобретения объекта основных средств выра-жена в иностранной валюте (условных денежных единицах), — сведе ния о наименовании иностранной валюты, ее сумме по курсу Центрально го банка


29

Российской Федерации на дату, выбранную в соответствии с тре бованиями, действующими в системе бухгалтерского учета.

Данные приема и исключения объекта из состава основных средств в вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы № ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б).

Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2) применяется для оформления и учета перемещения объектов основных средств внутри предприятия из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка и пр.) в другой. Она выписывается передающей стороной-сдатчиком в трех экземпля рах, подписывается ответственными лицами структурных подразделений получателя и сдат-чика. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй — остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств сдатчика, третий экземпляр передается по лучателю. Данные о перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы № ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б).

Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модер-низированных объектов основных средств (форма № ОС-3) применя-ется для оформления и учета приема-сдачи объ ектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации.

Подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномо-ченным на приемку объектов основных средств, а также представите лем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, ре конструкцию, модернизацию. Утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию.

Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается организации, прово-дившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Данные о проведенных работах вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

Такие документы как акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) — форма № ОС-4, акт о списании автотран-спортных средств — форма № ОС-4а, акт о списании групп объектов основ ных средств (кроме автотранспортных средств) — форма № ОС-4б в применяются для оформления и учета списания пришедших в негод-ность: объекта основных средств — по форме № ОС-4; автотранспортных средств — по форме № ОС-4а; групп объектов основных средств — по форме № ОС-4б. Они составляются в двух экземплярах, подписываются


30

членами комиссии, назначенной руководителем организации, утвержда-ются руководителем или уполномоченным им лицом. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, остав-шихся в результате списания.

В случае списания автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом также передается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министер-ства внутренних дел Российской Федерации (Госавтоинспекции).

В показателях граф «Первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету или восстановительная стоимость»:

— по объектам основных средств, проходившим переоценку, указыва-ется восстановительная стоимость по итогам последней проведенной пере-оценки;

— по объектам, не проходившим переоценку, — первоначальная стои-мость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Качественные и количественные расхождения с документальными данными организаций, поставивших оборудование, а также факты боя и лома отражаются в соответствующих актах в установленном порядке.

При передаче оборудования в монтаж оформляется акт о приеме-пере-даче оборудования в монтаж (форма № ОС-15). При проведении монтажных работ подрядным способом в состав приемочной комиссии входят пред-ставители подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж (форма № ОС-15) не составляется. При получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте, и ему передается его копия.

На дефекты оборудования, выявленные в процессе монтажа, наладки или испытания, а также по результатам контроля, составляется акт о выяв-ленных дефектах оборудования (форма № ОС-1б).

Зачисление смонтированного и готового к эксплуатации оборудования в состав основных средств оформляется в уста новленном порядке по формам № ОС-1 или № ОС-1б.

2.2 Организационно-методические положения учета основных средств

Учет основных средств на предприятиях всех организационно-правовых форм должен осуществляться в соответствии с положением по бухгалтер-


31

скому учету 6/01 «Учет основных средств», а также Методическими указа-ниями по бухгалтерскому учету основных средств. Для принятия к учету основных средств требуется единовременное выполнение определенных условий.

По мнению О. Емельяновой, Л.И. Проняевой и Л.П. Хабаровой, объектом учета основных средств является самостоятельный объ ект аналитического учета — инвентарный объект со всеми приспо соблениями и принадлеж-ностями или отдельный конструктивно-обособленный предмет, предна-значенный для выполнения опреде ленных самостоятельных функций, или обособленный комплекс кон структивно-сочлененных предметов, представ-ляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения опреде-ленной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных объектов (пред-метов) — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции только в составе ком плекса, а не само-стоятельно. Если же у одного объекта имеется не сколько частей с разным сроком полезного использования, то каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект [45, 158, 206].

А.А. Ефремова и О.В. Лесных считают, что к принятию указанных объектов к бухгалтерскому учету следует подходить исходя из действо-вавшего на момент приобретения лимита срока полезного использо-вания для отнесения к основным или оборот ным средствам. Лимит уста-новлен в пределах срока использования не менее 12 месяцев. Все затраты, связанные с приобретением основных средств, отражают на соответству-ющем субсчете «Приобретение объек тов основных средств», который открывают к счету 08, или на других субсчетах в зависимости от вида приобретаемого или создаваемого объ екта. Затем, на основании акта ввода в эксплуатацию, объект основных средств приходуют на счет 01 в сумме сформированной первоначаль ной стоимости. В случаях, когда учредители вносят свою долю в устав ный (складочный) капитал не деньгами, а имуще-ством, на основании первичных документов объект приходуется сразу на дебет счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учре дителями» с отражением на субсчете «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Вне зависимости от стоимости вноси-мого иму щества требуется его оценка независимым оценщиком [47, 104].

Каждому инвентарному объекту основных средств должен присва-иваться соответствующий инвентарный номер, который сохраня ется за объектом на весь период его нахождения в организации [100, 4].


32

Принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществля ется на основании акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который утверждает руководитель организации. Акт состав ляется на каждый отдельный инвентарный объект.

З.Ш. Бабаева и Д.В. Кислов в работах по исследованию амортизацион-ного процесса поясняют, что начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его снятия с бухгал-терского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Аналогичный порядок действует в отношении выбытия ос новных средств — амортизационные отчисления прекращаются с перво го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его снятия с бухгалтерского учета. Если объект списан в связи с моральным износом, то оставшаяся часть его первоначальной стоимости (недоначисленная амортизация) возме щается за счет чистой прибыли орга-низации.

Начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете ежеме-сячно независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде. Начисление амортизации может приостанавливаться на период восстановления (реконструкции, модер низации) объектов основных средств продолжительностью более 12 месяцев или, если последние пере-ведены по решению руководи теля предприятия на консервацию, на срок более трех месяцев [9, 72].

Приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н приняты поправки в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».

Изменения внесены также в методические указания по учету матери-ально-производственных запасов, основных средств, специального инстру-мента, оборудования и спецодежды.

Поправки в нормативных правовых актах влекут необходимость внесения изменений в учетную политику компании. Их нужно оформить организационно-распорядительным документом (приказом) на дату офици-альной публикации приказа № 186н (п. 11, 12 ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н). А поскольку новые


33

правила распространяются на хозяйственные операции, осуществленные с 1 января 2011 г., в учете предстоит сделать корректирующие записи.

Порядок отражения последствий изменения учетной политики приказ № 186н не устанавливает. Нормы ПБУ 1/2008 не регулируют вопросы бухгалтерского учета, а лишь регламентируют влияние изменения учетной политики на показатели бухгалтерской отчетности. Однако из пунктов 13, 15 этого стандарта во взаимосвязи следует, что изменения входящих остатков по счетам на начало дня 1 января 2011 г. производятся в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Пункт 7 ПБУ 1/2008 устанавливает, что в отсутствие предписаний о порядке учета компания может применять способы, разработанные само-стоятельно по аналогии с другими положениями по бухгалтерскому учету.

Ситуация, подобная пересмотру учетной политики в течение года, возникает при необходимости исправления ошибок. Согласно пункту 5 ПБУ 22/2010, исправительные записи по соответствующим счетам выпол-няются в том месяце отчетного года, в котором выявлены расхождения.

В итоге в месяце изменения учетной политики можно производить корректирующие записи по отношению к остаткам на начало года в корре-спонденции со счетом 84. Такой алгоритм никаким нормам не противо-речит.

Внесенные изменения в нормативные акты касаются лимита стоимости основных средств: он повышен с 20 тыс. до 40 тыс. руб. Аналогичный предел стоимости — 40 тыс. руб. — применяется с 2011 г. в отношении имущества, причисляемого к амортизируемому, в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

Теперь компании смогут сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Для этого в бухгалтерском учете начиная с 1 января 2011 г. нужно выделить из основных средств, приобретенных в 2011 г., объекты первоначальной стои-мостью свыше 20 тыс. и до 40 тыс. руб. (включительно) и внести коррек-тировки.

Объекты основных средств стоимостью не более 40 000 руб. (принятые к учету начиная с 1 января 2011 г.) переквалифицированы в МПЗ.

Руководствуясь правилами, действовавшими в начале года, некоторые компании осуществили переоценку основных средств по состоянию на 1 января 2011 г. Однако приказом № 186н правила проведения переоценки пересмотрены: она должна производиться не на начало, а на конец года. Так что переоценку предстоит сделать по состоянию на 31 декабря 2011 г. Следовательно, по мнению автора, операции по выполненной переоценке нужно «отсторнировать», а амортизацию с начала года пересчитать.


34

Но если компания произвела уценку основных средств, то в течение года она могла рассчитывать на снижение налоговой нагрузки по налогу на имущество. Налогоплательщики вправе не применять норму, задним числом ухудшаюшую их положение (п. 2, 5 ст. 5 Налогового кодекса РФ, ст. 57 Конституции РФ).

Значит, отменять произведенную на начало года уценку — а в суще-ствующих экономических условиях она весьма вероятна — в учете необя-зательно.

Пересмотрен и порядок учета результатов переоценки. Те суммы, которые ранее надлежало относить на счет 84, теперь нужно списывать на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Прежде компании могли учитывать оконченные строительством объекты на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до оформления их в собственность. Перевод в состав основных средств был обязателен лишь после государственной регистрации прав на недвижимое имущество. Теперь этот порядок изменен и объекты, по которым капитальные вложения окончены, следует относить к основным средствам, не дожидаясь госреги-страции.

В связи с принятой поправкой возникает вопрос: как учитывать госпош-лину за будущую регистрацию? Ведь пункт 8 ПБУ 6/01 по-прежнему пред-писывает включать ее в первоначальную стоимость объекта. Заблаговре-менно внести неизбежные затраты в стоимость актива поможет пункт 8 ПБУ 8/2010. В нем установлено следующее: оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценоч-ного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

Очень значимы для организаций новации по учету расходов будущих периодов. Теперь Минфин России разрешает квалифицировать затраты как расходы будущих периодов лишь в случаях, прямо предусмотренных норма-тивными правовыми актами по бухгалтерскому учету (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденные приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

2.3 Система учета затрат на воспроизводство основных средствС.С. Бычков, В. Федорович, Н.Н. Симонова определяют несколько

методов учета затрат на проведение ре монта основных средств. Метод учета выбирается предприятием са мостоятельно в зависимости от видовой


35

структуры основных средств, сложности и трудоемкости ремонта, пери-одичности прове дения ремонтных работ и стоимости затрат на ремонт. В зависимости от сложности ремонтных работ, их трудоемкости и стои-мости в настоящее время применяются два самостоятельных порядка включе ния затрат по ремонту в себестоимость продукции: по технически сложным видам ремонта и по остальным его видам. Для ремонта техни-чески сложных основных средств предприятие может создавать ремонтный фонд, который определяется исходя из балансовой стои мости основных производственных средств и утвержденных руково дством предприятия нормативов отчислений на ремонт [28, 196, 175].

Эксплуатация объектов основных средств приводит к их изнаши-ванию и устареванию. Воспроизводство объектов основных средств может осуществляться посредством осуществления ремонта, модернизации или реконструкции.

При этом если затраты на все виды ремонтов относятся только на затраты производства, то затраты на модернизацию и реконструкцию, если они улучшают (повышают первоначально принятые нормативные показа-тели функционирования (срок полезного использования, мощность каче-ство применения и т.п.), в соответствии с пунктом 27 ПБУ 6/01, относятся на увеличение стоимости объекта.

При использовании и эксплуатации объектов основных средств, принадлежащих организациям, постоянно присутствует необходимость их технического осмотра, мелкого, среднего и капитального ремонта с целью восстановления их технических и качественных характеристик.

При этом восстановление может производиться как на плановой основе, определяющей периодичность проведения тех или иных ремонтных работ, так и вне плана, когда основные средства организации приходят в негод-ность по причине производственных, дорожно-транспортных и иных аварий и происшествий.

Во всех случаях проведение ремонтных работ для целей бухгалтер-ского учета и определения источника финансировании и затрат необходимо отличать от работ по модернизации и реконструкции объектов основных средств, кото рые также предусматриваются в рамках мероприятий по уста-новлению основных фондов организации.

Так, согласно пункту 71 Методических указаний по учету основных средств, к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематиче-скому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.


36

Капитальный ремонт оборудования и транспортных средств характери-зуется проведением работ по полной разборке агрегата, ремонту базовых и корпусных деталей и узлов, замене или восстановлению всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборке, регулированию и испытанию агрегата.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтиру-емых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим.

Исследование учета расходов на проведение ремонтных работ в сель-скохозяйственных организациях Оренбургской области показало, что он зависит от принятого в организации варианта их проведения.

При наличии собственных возможностей, в том числе ремонтных мастерских, организации проводят ремонтные работы (в особенности в рамках текущего и среднего ремонта) своими силами, что означает выпол-нение работ хозяйственным способом. Если для выполнения всего или определенного комплекса ремонтных работ привлекается сторонняя орга-низация, идет речь о подрядном способе выполнения работ.

Оценка работ хозяйственным способом определяется фактиче-скими расходами вспомогательных производств (ремонтных мастерских, ремонтных цехов), стоимостью запасных частей и других материалов, применяющихся при проведении ремонта, затратами на заработную плату и отчисления на социальное страхование работников, занятых на ремонте (слесарей, станочников и др.).

Стоимость же подрядных работ определяется суммой выставленных счетов подрядными и прочими организациями; на оплату выполненных работ. В свою очередь цена на такого рода услуги определяется по дого-воренности сторон, том числе и на основе принятых строительных норм и расценок.

Учет затрат на выполнение ремонтных работ организуется по объектам основных средств и их принадлежности к тем или иным хозяйствам и структурным подразделениям организации.

При этом расходы на проведение текущего, среднего и капитального ремонта подлежат отражению по следующим счетам учета производ-ственных затрат организации:

1) счет № 23 — затраты на ремонт объектов основных средств произ-водства, которые являются вспомогательными (подсобными) для основ-ного производства организации и предназначенные для: обслуживания


37

различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и т.п.); транспортного обслуживания; ремонта основных средств (ремонтных мастерских и т.п.); изготовления инструментов, запасных частей, строи-тельных деталей, конструкций или обогащением строительных матери-алов; возведения временных (нетитульных) сооружений; добычи камня, гравия, песка и других нерудных материалов; лесозаготовки;

2) счет № 25 — затраты на ремонт производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта, автомашин, автопо-грузчиков, зданий, сооружений и инвентаря общецеходейственного назна-чения, рабочих мест;

3) счет № 26 — затраты на ремонт зданий, сооружений, инвентаря и прочих объектов основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

4) счет № 29 — затраты на ремонт объектов основных средств, принад-лежащих производствам и хозяйствам, занятым обслуживанием производ-ства, к которым можно отнести: жилищно-коммунальное хозяйство орга-низации (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.п.); пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания; столовые и буфеты; детские дошкольные учреждения (сады, ясли).

При этом затраты по законченному ремонту основных средств, осущест-вляемые подрядным способом, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета, на котором аккумулируются указанные затраты в корреспонденции со счетами учета расчетов, а затраты по ремонту, выполняемому хозяй-ственным способом, отражаются по дебету счетов учета издержек произ-водства в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

В связи с этим, затраты по законченному ремонту объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29 Кредит счетов 60, 76 — затраты по оплате работ по ремонту объектов основных средств, выполненных сторонними организациями (без НДС);

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кредит счетов 60, 76 — НДС с работ, выполненных сторон-ними организациями;

Дебет счета 23 Кредит счетов 60, 76, 70, 69, 10 и др. — отражены затраты ремонтных мастерских и иных структурных подразделений, занятых выполнением ремонтных ра бот для нужд организации;

Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29 Кредит счета 23 — затраты на ремонт ремонтных мастерских и иных структурных подразделений распределя-ются по соответствующим производствам и объектам.


38

Если восстановлению подлежат объекты основных средств, пришедшие в неисправность в результате дорожно-транспортных и прочих аварий, затраты в полной мере или частично могут быть покрыты за счет страхо-вого возмещения или за счет виновных лиц.

При этом в бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

Дебет счета 76, субсчет «Расчеты по имущественно му и личному страхо-ванию» Кредит счетов 23 — расходы на восстановление объектов основных средств, подлежащие погашению за счет страхового возмещения;

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит счетов 60, 76, 70, 23 и др. — расходы на восстановление объектов основных средств, подле-жащие погашению за счет виновных лиц;

Дебет счета 51 «Расчетные счета» Кредит счета 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» — получено страховое возме-щение от страховой организации;

Дебет счетов 50 «Касса», 51, 70 Кредит счета 73, субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» — виновными лицами возмещены расходы организации по восстановлению объектов основных средств.

Рассмотрим порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций по капитальному ремонту основных средств.

В ТНВ «Рассвет» Бугурусланского района проводится капитальный ремонт холодильного центра, обеспечивающего вентиляцию и охлаж-дение складских помещений. При этом центр состоит из нескольких составных частей, каждая из которых имеет различные сроки полезное использования.

Пульт управления, предназначенный для эксплуатации в течение 7 лет, вышел из строя и требует замены. Первоначальная стоимость объекта составляет 620 000 руб., сумма начисленного износа — 550 000 руб.

Стоимость нового пульта — 720 000 руб. (в том числе НДС — 109 830 руб.).

Капитальный ремонт центра обошелся в 1 200 000 руб. (в том числе НДС — 183 050 руб.) — стоимость выполненных подрядных работ.

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:Дебет счета 01, субсчет «Выбытие основных средств Кредит счета 01 —

620 000 руб. — первоначальная стоимость пришедшего в негодность пульта управления;

Дебет счета 02 Кредит счета 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 550 000 руб. — сумма начисленного износа;


39

Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 01, субсчет «Выбытие основных средств» — 70 000 руб. — остаточная стоимость пришедшего в негодность пульта управления;

Дебет счета 20 Кредит счета 60 — 1 016 950 руб. — стоимость выпол-ненных подрядных работ по капитальному ремонту центра (без НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 183 050 руб. — НДС со стоимости выполненных подрядных работ;

Дебет счета 08 Кредит счета 60 — 610 170 руб. — стоимость приобре-тенного нового пульта управления;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 109 830 руб. — НДС со стоимости приобретенного пульта управления;

Дебет счета 01 Кредит счета 08 — 610 170 руб. — ввод нового пульта в эксплуатацию (стоимость пуско-наладочных работ включена в стоимость подрядных ремонтных работ).

Для установления отличий между затратами на ремонт и реконструкцию следует разграничить эти понятия.

В частности, к капитальному ремонту зданий относится ремонт здания с целью восстановления исправности (работоспособности) его конструкций и систем инженерного обеспечения, а также поддержки эксплуатационных показателей.

Капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий (совокупность технических, объемно-планировочных, санитарно-гигиенических, экономических и эстетических характеристик здания, обуславливающих его эксплуатационные качества).

При этом может осуществляться экономически целесообразная модер-низация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающие изме-нений основных технико-экономических показателей здания.

К реконструкции действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживаю-щего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и соору-жений основного назначения, связанное с совершенствованном производ-ства и повышением его технико-экономического уровня на основе дости-жений научно-технического прогресса и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения произ-водственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры


40

продукции, в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны окружающей среды.

При реконструкции действующих предприятий может осуществляться расширение отдельных зданий и сооружений основного, подсобного и обслуживающего назначения в случаях, когда новое высокопроизводи-тельное и более совершенное по техническим показателям оборудование не может быть размещено в существующих зданиях, строительство новых и расширение существующих цехов и объектов подсобного и обслуживаю-щего назначения в целях ликвидации диспропорции, строительство новых зданий и сооружений того же назначения взамен ликвидируемых на терри-тории действующего предприятия, дальнейшая эксплуатация которых по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной.

При реконструкции должны обеспечиваться: увеличение производ-ственной мощности предприятия, прежде всего, за счет устранения диспро-порций в технологических звеньях; внедрение малоотходной, безотходной технологий и гибких производств; сокращение числа рабочих мест; повы-шение производительности труда; снижение материалоемкости производ-ства и себестоимости продукции; повышение фондоотдачи и улучшение других технико-экономических показателей действующего предпри-ятия. До настоящего времени ни один из нормативных актов не содержит четкого понятия «модернизация», в связи с чем на практике к работам по модерниза ции относят работы по изменению объектов в соответствии с новейшими требованиями и нормами.

Реконструкция же здания — это комплекс строительных работ и органи-зационно-строительных мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и качества квартир, стро-ительного объема и общей площади здания, вместимости, пропускной способности и т.д.) или его назначения, в целях улучшения условий прожи-вания, качества обслуживания увеличения объема услуг.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повы-шением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производ-ственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Так, если по окончании работ по модернизации и реконструкции произ-веденные затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств, то они относятся


41

на увеличение первоначальной стоимости объектов с последующим списа-нием через начисление амортизации на затраты производства.

Если ранее принятые нормативные показатели объектов основных средств с выполнением работ по их модернизации и реконструкции не меняются, то произведенные расходы списываются за счет собственных средств организации, оставшихся после уплаты налогов.

Затраты организаций, связанные с модернизацией и реконструкцией объектов основных средств, учитываются в порядке, установленном для учета капитальных вложений (подтверждено пунктом 1 статьи 3 Феде-рального закона РФ от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капи-тальных вложений»).

В связи с этим в бухгалтерском учете организации затраты по модерни-зации и реконструкции объектов основных средств отражаются с использо-ванием счета учета капитальных вложений.

В ТНВ «Рассвет» была произведена реконструкция молочного комплекса стоимостью 26,5 млн руб. При этом часть работ выполнялась подрядным способом, а часть — хозяйственным.

При этом, если затраты улучшают (повышают) ранее принятые норма-тивные показатели функционирования объектов основных средств, то в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:

Дебет счета 08 Кредит счетов 60, 76 — 16,5 млн руб.— затраты на рекон-струкцию молочного комплекса, осуществляемые подрядным способом;

Дебет счета 08 Кредит счетов 70, 69, 10, 23 — 10 млн руб. — затраты на реконструкцию молочного комплекса, осуществляемые хозяйственным способом (собственными силами организации);

Дебет счета 01 Кредит счета 08 — 26,5 млн руб. — затраты на рекон-струкцию молочного комплекса, улучшающие ранее принятые норма-тивные показатели функционирования, списываются на увели чение стои-мости объектов,

Дебет счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль к распределению» кредит счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль использованная» — 26,5 млн руб. — отражен источник финансирования затрат на рекон-струкцию и модернизацию объектов основных средств.

Если затраты на модернизацию и реконструкцию не улучшают ранее принятые нормативные показатели функционирования объектов основных средств, они списываются за счет собственных средств организации.

При этом в учете отражаются следующие записи:


Дебет счета 08 Кредит счетов 60, 76, 70, 69, 10, 23 — учтены затраты на реконструкцию и модернизацию объектов основных средств;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 08 — списаны затраты на реконструкцию и модернизацию объектов основных средств, не улучшающих ранее принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств.

Таким образом, в корректировке нуждаются порядок учета ремонта, модернизации и реконструкции основных средств в целях достоверности учетной информации.


43

3 УЧЕТ И РАСЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

3.1 Порядок учета амортизации основных средствПорядок начисления амортизации основных средств определен в главе

25 части II Налогового кодекса Российской Федерации в пяти статьях: 256 «Амортизируемое имущество», 257 «Порядок определе ния первона-чальной стоимости амортизируемого имущества», 258 «Амортизационные группы. Особенности включения амортиза ционного имущества в состав амортизационных групп», 259 «Мето ды и порядок расчета сумм аморти-зации», 322 «Особенности органи зации налогового учета амортизируемого имущества».

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ для отнесения объ ектов основных средств к амортизируемому имуществу необходимо выполнение нескольких условий: имущество должно принадлежать предприятию (орга-низации) на праве собственности и должно быть приобретено в установ-ленном законом порядке. Исключение составляет лизинговое имущество, числящееся на балансе лизингополучателя.

Для унитарных предприятий (ст. 113 ГК РФ) определено, что к аморти-зируемому имуществу также относится имущество, закреп ленное за пред-приятием на праве оперативного управления (ст. 115 ГК РФ) или хозяй-ственного ведения (ст. 114 ГК РФ). Следует иметь в виду, что согласно ГК РФ хозяйственное ведение и оперативное управление возможно только унитарным предприятием:

— основные средства должны использоваться для извлечения дохода, приносить выгоду;

— первоначальная стоимость имущества должна быть более 40 000 руб . и срок полезного использования более 12 месяцев. Порядок формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества определен статьей 257 НК РФ.

При отнесении к амортизируемому имуществу объектов основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.01.2002 г., необходимо учесть восстановительную стоимость с учетом 30-процентного огра ничения по увеличению восстановительной стоимости при переоценке, проводимой организацией в 2001 г.

По основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002 г., в соответствии со статьей 322 НК РФ амортизация начис ляется исходя


44

из остаточной стоимости и оставшегося срока полез ного использования. Сумма начисленной за один месяц амортизации по такому имуществу опре-деляется как произведение остаточной стоимости по состоянию на 1 января 2002 г. и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использова ния), установленной предприятием для указанного имущества в соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ, — при приме-нении линей ного метода начисления амортизации.

Д.Л. Джальчинов считает, что понятие «износ» первично по отношению к понятию «амортиза ция». Прежде всего износ материален, измеряем и не зависит от способов ведения учета. Амортизация же нематериальна, ее нельзя измерить, а можно лишь количественно определить, т.е. начис-лить, причем тем или иным способом, который заложен в учетной поли-тике организации. Термин «амортизация» происходит от лат. amortisatio, что дословно переводится как «погашение». Применительно к основным средствам под амортизацией следует понимать определенные действия, связан ные с учетом изнашиваемого имущества, применяемые в течение срока полезного использования соответствующих объектов и обеспечива-ющие перенос их стоимости на производимую продукцию, выполненные работы, оказанные услуги. Амортизационные отчисления — денежное выражение размера амортизации, соответствующее степени износа основных средств и нематериальных активов [42].

Д.В. Кислов и С.Е. Розенталь считают, что в настоящее время смысл, вкладываемый в понятие «амортизация», расширился и изменился. Так, амортизационные отчисления (или амортизация) относятся к расходам по обычным видам деятельности и рассматриваются как средство возме-щения стоимости основных средств, нематериальных и иных активов. При этом под расходом признается уменьшение экономических выгод в резуль-тате выбытия активов, приводящее к уменьшению капитала предприятия. Применительно к изнашиваемому в процессе эксплуатации имуществу, в качестве расходов следует рассматривать начисляемый износ, суммы кото-рого и отражают выбытие активов. И наконец, все расходы по обычным видам деятельности включаются в себестоимость продукции и уменьшают финансовый результат от производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Но в отличие от других статей себестоимости (материальные затраты, заработная плата, отчисления и пр.), процесс амортизации не ведет к оттоку финансовых средств, поскольку амортизационные отчисления возмещаются после реализации продукции. А поскольку непосредственно для замены изношенного оборудования эти средства могут понадобиться лишь через длительное время и накапливать их специально нецелесо-


45

образно, они (как и прибыль) служат источником расширенного воспроиз-водства и финансирования развития организации [72, 162].

Итак, амортизационные отчисления выступают внутренним источником финансирования затрат предприятия, способствуют изменению струк-туры активов и позволяют приобретать новые машины и оборудование без привлечения средств извне в виде ссуд, займов и кредитов.

Н.Р. Александрова полагает, что в условиях устойчивого спроса на продукцию (работы, услуги) передовые предприятия могут заменять уста-ревшее оборудование, внедрять новое, более прогрессивное, что позволяет им снижать за траты на производство, достигать высокой производитель-ности тру да, что в конечном итоге обеспечивает предприятиям преимуще-ства перед конкурентами в выборе маркетинговой и ценовой стратегии [4].

Г.А. Куликова и З.Ш. Бабаева считают, что амортизационные отчис-ления представляют собой отнесение на себестоимость начисленного износа имущества. Иными словами, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления аморти зации [99, 9].

Вместе с тем по отдельным объектам основных средств согласно пункту 17 ПБУ 6/01 амортизация не начисляется, в том числе:

— на объекты основных средств некоммерческих организаций, которые не используются в предпринимательской (коммерческой) деятельности;

— на объекты, относящиеся к мобилизационным мощностям;— на жилищный фонд (износ начисляется один раз в год при состав-

лении годового отчета);— на объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты

лесного и дорожного хозяйства;— на специализированные сооружения, обеспечивающие судоходство;— на многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного

возраста;— на объекты природопользования;— на объекты, относящиеся к фильмофонду, сценическо-постановочным

средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях;

— на земельные участки.Начисление амортизации производится исходя из срока полезного

использования объекта, определяемого организацией в соответствии со статьей 258 НК РФ.

О.В. Лесных, Л.П. Хабарова и Д.Л. Джальчинов считают, что от срока полезного использования объекта следует отличать срок службы объекта, т.е. ресурс времени его работы до полного физиче ского износа.


46

Срок службы — это время, которое объект должен отработать в соответ-ствии со своими техническими характеристиками. Иными сло вами, больше этого времени объект отработать не может, поэтому срок полезного исполь-зования не может быть больше срока службы.

Срок полезного использования — это период, в течение которого эксплуатация объекта основных средств должна приносить доход предпри-ятию или служить для достижения целей его деятельности. Технические службы, специалисты по эксплуатации определяют этот срок для принятых к бухгалтерскому учету основных средств. Таким образом, бухгалтер, принимая к учету объект основных средств, должен уже знать срок его полезного использования исходя из усло вий производства и технологиче-ского процесса. Срок полезного ис пользования определяется на основании классификации основных средств, утвержденной Правительством Россий-ской Федерации. [104, 206, 42].

Все амортизируемые основные средства в зависимости от срока полез-ного использования объединяются в 10 амортизационных групп (п. 3 ст. 258 НК РФ):

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизаци онных группах, срок полезного использования устанавливается в соот ветствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей. В этих случаях предприятия должны обосновывать ус танавливаемый срок полезного использования, представляя служебную записку с соответству-ющей информацией в бухгалтерию предприятия.

При отсутствии таких записей или документов, он определяется исходя из следующих положений:

— ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предпола-гаемой производительностью или интенсивностью его применения;

— ожидаемого физического износа объекта, зависящего от режима эксплуатации (число смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительного ремонта;

— опыта (статистики) использования данной группы объектов в данной организации и в других организациях;

— нормативных правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды);

— сведений о производителе объекта и качестве его изготовления.По основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе,

могут быть установлены как различный срок эксплуатации по каждому объекту, так и метод начисления амортизации для целей налогообложения (линейный или нелинейный).


47

Если предприятие провело реконструкцию (восстановление) или модер-низацию основных средств, что позволило улучшить (повы сить) первона-чально принятые нормативные показатели функциони рования объекта основных средств, то срок полезного использования по этому объекту может быть пересмотрен (п. 20 ПБУ 6/01).

При наличии у одного объекта нескольких частей, имеющих раз ный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстанов-лении учитывается как выбытие и приобретение самостоя тельного инвен-тарного объекта.

М. Семенов и Л.И. Проняева считают, что в некоторых случаях срок полезного использования может опре деляться в зависимости от количе-ства продукции или иного нату рального показателя объема работ, который планируется получить в результате использования данного оборудо-вания, т.е. определяется период в течение которого использование объекта основных средст во приносит организации доход, а он устанавливается исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожи даемого в результате использования объекта [173, 158].

Расчет амортизационных отчислений производят со всех видов основных фондов методом, принятым в учетной политике пред приятия.

Для целей налогообложения предприятия амортизацию начисляют линейным методом и нелинейным методом (п. 1 ст. 259 гл. 25 НК РФ).

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначаль ной (восста-новительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущест ва с использованием линейного метода определяется по формуле:

К = (1/п) × 100 %,где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстанови-

тельной) стоимости объекта, %;п — срок полезного использования объекта в месяцах. При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц

амортизации по аналогичному объекту определяется как про изведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, ус тановленной для данного объекта.

Норма амортизации в этом случае определяется по формуле:К = (2/п) × 100 %.При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная

стоимость объекта достигает 20 процентов от первоначальной (восстано-


48

вительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему на числяется в следующем порядке:

— остаточная стоимость объекта в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

— сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта определяется путем деления базовой стоимости объекта на коли-чество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования объекта.

Основные средства, приобретенные до вступления в силу гла вы 25 НК РФ (до 01.01.2002), включаются в соответствующую амортизационную группу по восстановительной стоимости, если принимается решение о начислении амортизации с использовани ем линейного метода, и по оста-точной стоимости — если принято решение о начислении амортизации по нелинейному методу.

При начислении амортизации следует обратить внимание на объекты недвижимости. В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все объекты, которые свя заны с землей так, что их пере-мещение невозможно без несораз мерного ущерба, в том числе здания, сооружения, жилые и нежи лые помещения, леса и многолетние насаж-дения, предприятия как имущественные комплексы, а также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плава ния, космические объекты. Начисление амортизации начинается со следующего месяца после принятия объекта недвижимости к бухгалтер-скому учету в качестве объекта основных средств.

В соответствии со статьей 259 НК РФ налогоплательщик при меняет только линейный метод начисления амортизации к вось мой-десятой амор-тизационной группам, т. е. к зданиям, сооруже ниям, передаточным устрой-ствам, независимо от сроков ввода этих объектов в эксплуатацию.

Если основные средства используются в условиях агрессивной среды и / или повышенной сменности (более 2-х смен), то к основной норме амор-тизации налогоплательщик вправе применить повышаю щий коэффициент, но не выше 2.

Если основные средства приобретены по договору финансовой арен ды (договора лизинга), то к основной норме амортизации предприятие вправе также применять повышающий коэффициент, но не выше 3. Эти положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой-третьей амортизационным группам, если амортизация по данным основным сред-ствам начисляется с использованием нелинейного метода.


49

Предприятия сами вправе определить размер повышающего коэф-фициента, исходя из ряда технико-экономических показателей произ-водства, перспектив своего развития и указать его в учетной политике.

Учитывая различие методов начисления амортизации, а также их эконо-мические последствия для предприятий, и прежде всего для бухгалтеров, весьма актуальным, по мнению Г.А. Куликовой, является выбор метода амортизации для целей учета и налогообложения [99].

Выбор метода амортизации с позиций учета прежде всего связан с налогом на имущество предприятия. Объектом налогообложения имуще-ства предприятий являются основные средства, находящиеся на балансе предприятия. При этом основные средства учитываются по остаточной стоимости, отражаемой в активе баланса. Остаточная стоимость определя-ется исходя из сумм износа, т. е. сумм начислен ной амортизации в обще-установленном порядке.

Иными словами, налог на имущество должен уплачиваться в соответ-ствии с действующим порядком: база для исчисления налога на имуще-ство — первоначальная стоимость основных средств минус сумма начис-ленной амортизации. В приказе об учетной политике предприятия должен быть указан применяемый метод учета амортизации.

Как уже отмечалось, при налогообложении применяются линей ный или нелинейный методы амортизации.

До недавнего времени линейный метод начисления амортизации осуществлялся в соответствии с постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 г. № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» (п. 4). Этот документ предусматривал начисления амортизации в течение нормативного срока службы основных средств или срока, за который балансовая стоимость этих фондов полностью переносится на издержки производства и обращения.

Нормы главы 25 НК РФ изменили это положение. В настоящее время любые основные средства амортизируются только в течение срока их полного использования. А этот срок устанавливается в со ответствии с Классификацией основных средств, включаемых в со ответствующие амор-тизационные группы.

Для обобщения информации о наличии и движении основных средств в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района предназначен счет 01 «Основные средства». Он применяется для обобщения инфор-мации о наличии и движении основных средств организации, находящихся


50

в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управ-лении.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости. Объект основных

Хозяйственная операция Дебет Кредит

Сумма, тыс. руб.

Отражение стоимости полученных от по-ставщиков объектов основных средств (по договорной стоимости без учета НДС)

08 «Вложения во внеоборотные акти-вы», субсчет «При-обретение объектов основных средств»

60 «Расчеты с по-ставщиками и под-рядчиками»

100 000

Отражение суммы НДС по полученным от по-ставщиков объектам основных средств

19 «Налог на добав-ленную стоимость по приобретенным цен-ностям»


18 000

Расходы по уплате услуг сторонних орга-низаций по доставке объектов основных средств и доведению их до состояния в котором они пригодны для экс-плуатации

08 «Вложения во внеоборотные акти-вы», субсчет «При-обретение объектов основных средств»


12 000

Сумма материалов, ис-пользованных для доведения до рабочего состояния приобретен-ных (приобретаемых) объектов основных средств

08 субсчет «Приобре-тение объектов основ-ных средств»

10 «Материалы» 20 000

Величина оплаты труда, выплаченная работ-никам при доведении до рабочего состояния приобретенных (при-обретаемых) объектов основных средств

08 «Вложения во вне-оборотные активы», субсчет «Приобрете-ние объектов основ-ных средств»

70 «Расчеты с пер-соналом по оплате труда»

15 000

Ввод в эксплуатацию приобретенного объек-та основных средств

01 «Основные сред-ства»

08 «Вложения во внеоборотные активы»

165 000

Таблица 3.1 — Хозяйственные операции при покупке автомобиля в ООО «Колос» Оренбургского района


51

средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 «Основные средства» в соот-ветствующей доле.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изме-нение первоначальной стоимости их при достройке, дооборудовании и ре конструкции отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В бухгалтерском учете ООО «Колос», ООО «Экспериментальное» и СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина расходы по приобрете нию объектов основных средств отражаются следующими проводками.

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 «Основ ные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры вы бытия оста-точная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом его построе ние должно обеспечить возможность получения данных о наличии и дви жении основных средств, необходимых для составления бухгалтер-ской отчетности (по видам, местам нахождения и т.д.).

В ООО «Экспериментальное» в 2009 г. было увеличение стоимости основных средств при внесении вклада в уставный капитал учредителями.

Счет 02 «Амортизация основных средств» предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации основных объектов. Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амор-тизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (если арендная плата формирует операционные доходы).

При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие ос новных средств»). Аналогичная запись производится при списании суммы начис-


52

ленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность полу-чения данных об амортизации основных средств, необходимых для управ-ления организацией и составления отчетности.

Исследуемые организации производят ежемесячное начисление амор-тизации по всем амортизируемым объектам, которые задействованы в хозяйственной деятельности.

Учет операций по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется в исследуемых организациях Оренбургского района в журнале-ордере № 13. Записи производятся на основании первичных документов по дви жению основных средств. Все первичные документы в бухгалтерии проходят логическую и арифметическую проверку, на документах бухгалтер пишет корреспонденцию счетов проведенной хозяйственной операции. В соответ-ствии с корреспонденцией счетов делается запись в журнал-ордер № 13. После записей в нем отражаются аналитические данные к счету 02 «Амор-тизация основных средств» по заранее разработанным номенклату рам статей, отражающим изменения в составе амортизации основных средств за текущий месяц. Суммируя данные за предыдущие месяцы, в таблицах аналитического учета получают данные с начала года. Эти све дения позво-

Хозяйственная операция Дебет КредитСумма,

тыс.руб.

Отражена задолженность учредителей по взносам (вкладам) в ус тавный ка-питал 1

75 «Расчеты с учредителями»

80 «Уставный капитал»

140 000

Выполнение учредителями обязательств по внесению взносов (вкладов) в форме объектов основных средств

08 «Вложения во внеоборотные активы»

75 «Расчеты с учредителями»

140 000

Ввод в эксплуатацию приобретенного объекта основных средств

01 «Основные средства»

08 «Вложения во внеоборотные акти-вы» субсчет «При-обретение объектов основных средств»

140 000

Таблица 3.2 — Хозяйственные операции при поступлении жатки путем вклада в уставный капитал ООО «Экспериментальное»


53

ляют проанализировать изменения в составе износа основных средств без каких-либо выборочных работ. Кредитовые обороты по счетам в разрезе дебетуемых счетов ежемесячно переносят в Главную книгу.

Кроме того, в соответствии с ПБУ 6/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, инфор-мация о:

— первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

— движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.).

Кроме того, в пояснительной записке к годовому отчету раскрывается информация: об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов); о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам); об объектах основных средств, стоимость которых не погаша-ется; об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды; о способах начисления амортизационных отчислений по отдель ным группам объектов основных средств; об объектах недви-жимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находя-щихся в процессе государственной регистрации.

3.2 Начисление и расчет амортизации основных средствОсновным элементом амортизационной политики является принятый

на предприятии способ начисления амортизации. В обследуемых предпри-ятиях применяется линейный метод в целях сближения бухгалтерского и налогового учета. В современном законодательстве нет методических реко-мендаций и обоснования возможности применения того или иного способа начисления амортизации.

Расчет амортизации основных средств практически всегда основыва-ется на использовании следующих показателей: первоначальной стоимости объекта амортизации (ПС); ликвидационной стоимости объекта аморти-зации на предполагаемый момент выбытия (ЛС). Ликвидационная стои-мость и срок службы оцениваются экспертным путем в момент приобре-тения объекта амортизации. Это необходимо делать для определения той части первоначальной стоимости объекта, которая подлежит списанию на затраты в течение срока эксплуатации. Амортизируемая стоимость объекта определяется как разность его первоначальной и ликвидационной стои-


54

мости на момент выбытия. Ряд методов в расчетах амортизации исполь-зуют показатель остаточной амортизируемой стоимости объекта аморти-зации.

Линейный метод является наиболее простым и самым распростра-ненным методом определения величины амортизации основных средств. На расходы каждого отчетного периода (обычно года) списывается равными долями часть амортизируемой стоимости объекта. Фактический износ объекта основных средств не принимается в расчет, что является недо-статком этого метода. Логично предположить, что в первые годы эксплу-атации основные средства могут использоваться с большей интенсивно-стью и с менее незначительными потерями рабочего времени на простои в связи с ремонтными и профилактическими работами, чем в последние годы службы, когда естественный физический износ станет ощутимым. Согласно МСФО 16 применение линейного метода наиболее оправдано, когда схема получения дохода от использования объекта имеет определенный характер.

Производственный метод позволяет устанавливать более тесную связь между интенсивностью эксплуатации основных средств, приносимыми ими доходами и суммой амортизации, подлежащей списанию на затраты. Данный метод амортизации удобен для тех видов основных средств, которые непосредственно связаны с производством, оказанием услуг, выполнением работ и по которым представляется возможность прямой идентификации их вклада в конкретный продукт.

Методы уменьшаемого остатка и фиксированной удвоенной нормы амортизации означают ускоренную амортизацию и связаны с научно-техническим прогрессом. Их применение позволяет интенсифицировать амортизационные отчисления в первые годы использования основных средств. Для реализации принципа соответствия расходов и доходов такой подход оправдан, так как первые месяцы и годы приносят наивысшую отдачу передовых технологий и оборудования.

Расчет амортизационных отчислений при методе удвоенной нормы амортизации в первый раз производится от первоначальной стоимости, а в дальнейшем — от остаточной стоимости, и к концу срока амортизации несамортизированной остается только ликвидационная стоимость.

Метод удвоенной нормы амортизации является модифицированным методом уменьшаемого остатка с элементами линейного метода. Норма амортизации рассчитывается исходя из срока полезного использования объекта с применением к ней повышающего коэффициента (коэффициент ускорения — КУ). Обычно используется коэффициент 2, но допускается применение и иных коэффициентов ускорения (например, 1,5; 2,5; 3).


55

Расчет амортизационных отчислений производится от остаточной аморти-зируемой стоимости.

Из методов ускоренной амортизации отдается предпочтение методу фиксированной удвоенной нормы амортизации. При этом методе пред-приятия обеспечивают достаточно быстрый возврат своих капитальных вложений в первые годы эксплуатации основных средств. Кроме того, он проще в применении, чем метод уменьшаемого остатка. Из недостатков использования данного метода следует отметить наличие в последний год нормативного срока полезного использования остатка недоамортизи-рованной стоимости, которая не соответствует ликвидационной. Данную проблему обычно решают применением доамортизации.

Сравнение методов (см. таблицу 3.3) показывает, что повышение коэф-фициента сближает результаты их применения. Нами произведен расчет амортизации различными способами на примере жатки ЖНУ-6н в ООО МТС «Бузулукская».

Наличие значительного остатка недоамортизированной стоимости, подлежащей включению в амортизацию в последний год, делает метод удвоенной нормы амортизации неудобным для применения. Причем чем меньше коэффициент ускорения, тем больше размер остатка недоаморти-зируемой стоимости (см. таблицу 3.4).

Несущественным остаток становится только тогда, когда в резуль-тате применения повышающего коэффициента (3/3,5) норма аморти-зации приближается к норме амортизации, рассчитанной для применения метода уменьшаемого остатка. Но в этом случае целесообразнее изна-чально применять метод уменьшаемого остатка, использование которого даст близкие в динамике результаты и отсутствие остатка недоамортизи-рованной стоимости. Обобщенные данные по расчетам амортизационных отчислений и остаточной амортизируемой стоимости основных средств, определенные различными методами, показывают, что применение метода уменьшаемого остатка (при прочих равных условиях) позволит сельскохо-зяйственной организации наиболее быстро возместить затраты на приобре-тение основных средств в первые годы их эксплуатации.

Наше предложение состоит в модификации метода удвоенной нормы амортизации, образующей комбинированный метод удвоенной нормы амортизации. Одним из вариантов устранения недостатка является приме-нение повышающего коэффициента до определенного момента, после чего применяется линейный метод с нормой амортизации, рассчитанной исходя из оставшегося срока полезного использования (см. таблицы 3.5 и 3.6).


56

Табл

ица

3.3

— С

равн

ение

нач

исле

нной

амо

ртиз

ации

по

мето

ду у

мень

шае

мого

ост

атка

и м

етод

у уд

воен

ной

норм

ы а

морт

изац

ии (в

абс

олю

тном

вы

раж

ении

)

Год

испо

льзо

-ва

ния

Мет

од

умен

ьшае

мого

ос

татк

а

Мет

од у

двое

нной

нор

мы а

морт

изац

ии

КУ=1

,5КУ

=2КУ

=3КУ

=3,5

АО

СА

ОС

АО

СА

ОС

АО

СП

ерво

нача

льна

я ст

оимо

сть

2050

020

500

2050

020

500

2050

0

Пер

вый

6359

,114

141

3000

1750

040

0016

500

6000

1450

070

0013

500

Вто

рой

4386

,597

54,4

2550

1495

032

0013

300

4200

1030

045

5089

50Тр

етий

3025

,867

28,6

2167

,512

782,

525

6010

740

2940

7360

,029

57,5

5992

,5Че

твер

тый

2087

,246

41,4

1842

,410

940,

120

4886

9220

5853

02,0

1922

,440

70,1

Пят

ый

1439

,832

01,6

1566

,093

74,1

1638

,470

53,6

1440

,638

61,4

1249

,528

20,6

Шес

той

993,

122

08,5

1331

,180

43,0

1310

,757

42,9

1008

,428

53,0

812,

220

08,4

Сед

ьмой

685,

115

23,4

1131

,469

11,5

1048

,646

94,3

705,

921

47,1

527,

914

80,4

Вос

ьмой

472,

610

50,8

961,

759

49,8

838,

938

55,4

494,

116

53,0

343,

211

37,3

Дев

яты

й32

672

4,8

817,

551

32,3

671,

131

84,3

345,

913

07,1

223,

191

4,2

Дес

яты

й22

4,8

500

4632

,350

0,0

2684

,350

080

7,1

500,

041

4,2

500,

0И

того

2000

050

020

000

500

2000

050

020

000

500

2000

050

0


57

Подтверждением правильности такого предложения являются налоговое законодательство в области амортизации. По российским правилам расчета налоговой амортизации, применение нелинейного метода (в терминах НК РФ, а по сущности расчета, — метода удвоенной нормы амортизации) осуществляется до месяца, в котором остаточная стоимость объекта амор-тизируемого имущества достигает 20 % от его первоначальной стоимости, после чего амортизация исчисляется линейным методом исходя из оста-точной стоимости и оставшегося срока амортизации. Сравнение методов на примере объекта с амортизируемым сроком 10 лет показывает, что исполь-зование предложенной нами модификации метода удвоенной нормы амор-тизации позволяет избежать «неравномерного», скачкообразного начис-ления амортизации в начале/конце срока амортизации.

Применение линейного метода в предложенной нами модификации метода начинается с того момента, когда сумма амортизации на данный месяц, рассчитываемая исходя из оставшегося срока полезного использо-вания и остаточной амортизируемой стоимости объекта, превысит сумму амортизации, рассчитываемую по ускоренному методу.

Таблица 3.4 — Сравнение начисленной амортизации по методу умень-шаемого остатка и методу удвоенной нормы амортизации (в % к амортизи-руемой стоимости)

Год использования

Метод уменьшаемого

остатка

Метод удвоенной нормы амортизацииКУ=1,5 КУ=2 КУ=3 КУ=3,5

А * Ан* А Ан А Ан А Ан А АнПервый 31,8 31,8 15,0 15 20,0 20 30,0 30 35,0 35Второй 21,9 53,7 12,8 27,8 16,0 36,0 21,0 51,0 22,8 57,8Третий 15,1 68,9 10,8 38,6 12,8 48,8 14,7 65,7 14,8 72,5Четвертый 10,4 79,3 9,2 47,8 10,2 59,0 10,3 76,0 9,6 82,1Пятый 7,2 86,5 7,8 55,6 8,2 67,2 7,2 83,2 6,2 88,4Шестой 5,0 91,5 6,7 62,3 6,6 73,8 5,0 88,2 4,1 92,5Седьмой 3,4 94,9 5,7 67,9 5,2 79,0 3,5 91,8 2,6 95,1Восьмой 2,4 97,3 4,8 72,8 4,2 83,2 2,5 94,2 1,7 96,8Девятый 1,6 98,9 4,1 76,8 3,4 86,6 1,7 96,0 1,1 97,9Десятый 1,1 100,0 23,2 100,0 13,4 100,0 4,0 100,0 2,1 100,0

Обозначения:КУ — коэффициент ускорения; А — амортизационные отчисления; Ан — накопленная амортизация; ОС — остаточная стоимость; * — в процентах к амортизируемой стоимости объекта


58

Таблица 3.5 — Сравнение метода удвоенной амортизации и комбиниро-ванного метода

Годиспользования

Размер начисленной амортизации, тыс.руб.КУ=1,5 КУ=1,5* КУ=2 КУ=2* КУ=3 КУ=3* КУ=3,5 КУ=3,5*

Первый 3000 3000 4000 4000 6000 6000 7000 7000Второй 2550 2550 3200 3200 4200 4200 4550 4550Третий 2167,5 2167,5 2560 2560 2940 2940 2957,5 2957,5Четвертый 1842,4 1842,4 2048,0 2048,0 2058,0 2058,0 1922,4 1922,4Пятый 1566,0 1740,0 1638,4 1638,4 1440,6 1440,6 1249,5 1249,5Шестой 1331,1 1740,0 1310,7 1310,7 1008,4 1008,4 812,2 812,2Седьмой 1131,4 1740,0 1048,6 1310,7 705,9 705,9 527,9 527,9Восьмой 961,7 1740,0 838,9 1310,7 494,1 549,0 343,2 343,2Девятый 817,5 1740,0 671,1 1310,7 345,9 549,0 223,1 318,6Десятый 4632,3 1740,1 2684,4 1310,8 807,1 549,1 414,2 318,6Итого 20000 20000 20000 20000 20000 20000 20000 20000

Обозначения:КУ — коэффициент ускорения; * — показатели комбинированного метода

Таблица 3.6 — Сравнение динамики накопленной амортизации при методе удвоенной нормы амортизации и комбинированном методе


Размер накопленной амортизации , %КУ=1,5 КУ=1,5* КУ=2 КУ=2* КУ=3 КУ=3* КУ=3.5 КУ=3,5*

Первый 15,00 15,00 20,00 20,00 30,00 30,00 35,00 35,00Второй 27,75 27,75 36,00 36,00 51,00 51,00 57,75 57,75Третий 38,59 38,59 48,80 48,80 65,70 65,70 72,54 72,54Четвертый 47,80 47,80 59,04 59,04 75,99 75,99 82,15 82,15Пятый 55,63 56,50 67,23 67,23 83,19 83,19 88,40 88,40Шестой 62,29 65,20 73,79 73,79 88,24 88,24 92,46 92,46Седьмой 67,94 73,90 79,03 80,34 91,76 91,76 95,10 95,10Восьмой 72,75 82,60 83,22 86,89 94,24 94,51 96,81 96,81Девятый 76,84 91,30 86,58 93,45 95,96 97,25 97,93 98,41Десятый 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00


59

В РФ начисление амортизации объектов основных средств допускается одним из четырех методов:

• линейный способ;• способ уменьшаемого остатка;• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного

использования;• способ списания стоимости пропорционально объему продукции

(работ).Все перечисленные методы, за исключением уменьшаемого остатка,

идентичны аналогичным методам, рассмотренным ранее. В отношении метода уменьшаемого остатка следует сказать, что его название не соот-ветствует применяемой методологии. Это следует из ПБУ 6/01 и Методи-ческих рекомендаций по учету основных средств, в которых указывается, что при методе уменьшаемого остатка годовая амортизация определяется исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы аморти-зации с учетом коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством РФ. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудо-вания, который был установлен федеральными органами исполнительной власти. Упоминание коэффициента ускорения однозначно свидетельствует о принадлежности данного метода к методу удвоенной нормы амортизации, а не к методу уменьшаемого остатка.

Кроме того, использование данного метода фактически постав-лено в прямую зависимость от наличия дополнительных ведомственных нормативно-правовых актов, которыми должны быть установлены коэф-фициенты ускорения. Тем самым применение данного метода в РФ факти-чески заблокировано для большинства предприятий самим государством из-за отсутствия указанных перечней. На наш взгляд, применение тех или иных методов амортизации не должно быть ограничено дополнительными условиями. Ограничения со стороны государства уместны скорее в отно-шении фискальной амортизации, чем финансовой.

Таким образом, сельскохозяйственным предприятиям можно рекомен-довать пять методов амортизации: линейный и производственный — из группы традиционных, метод уменьшаемого остатка, метод суммы лет и комбинированный метод — из группы ускоренных. Метод удвоенной нормы амортизации (уменьшаемого остатка — по ПБУ 6/01) в «чистом виде», без модификаций, на наш взгляд, применяться не должен.

На основании вышесказанного можно сделать следующий вывод: линейный способ рекомендуется применять для зданий, сооружений и


60

прочих подобных объектов, что обеспечит равномерное распределение их стоимости в течение срока полезного использования, а для активной части основных средств (машинам, оборудованию, транспортным средствам) — способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использо-вания. В первые годы эксплуатации, то есть в период самой высокой произ-водительности, размер амортизационных отчислений будет максимальный, что позволит избежать оттока части средств из хозяйственного оборота и направить высвобожденные средства на закупку нового оборудования.

Начисленные суммы амортизационных отчислений должны своевре-менно и в полном объеме отражаться в регистрах бухгалтерского учета. Нами изучены существующие и используемые регистры в обследованных организациях, и установлено применение обследованными организациями устаревших и приспособленных форм регистров по начислению амортиза-ционных отчислений.

В обследованных организациях для распределения амортизационных отчислений применяются устаревшие формы документов. В частности, необходимо использовать форму № 110-АПК «Ведомость распределения амортизации в растениеводстве» для распределения амортизации по куль-турам и группам культур. Тем самым обогащается информационная база и уменьшается вероятность допущения ошибок при распределении аморти-зационных отчислений.

Начисленная сумма амортизационных отчислений по объектам учета затрат отражается в производственных отчетах. В обследованных организа-циях используют приспособленные бланки или производственные отчеты устаревшей формы № 18. Сельскохозяйственными организациями должны применяться производственные отчеты (ф. 83-АПК), утвержденные Мини-стерством сельского хозяйства Российской Федерации 27 мая 1994 г.

Различие их состоит в том, что они унифицированы и могут быть исполь-зованы для всех видов производств и хозяйств. В лицевых счетах амортиза-ционные отчисления отражаются на основании ведомостей распределения амортизационных отчислений в обобщенном виде по основным средствам, используемым для производства продукции.

Амортизация но каждому объекту не учитывается, что, с нашей точки зрения, является существенным изъяном, так как для внутренних пользо-вателей эта информация нужна для своевременного принятия управленче-ских решений. Аналитический учет амортизации организуется отдельно по группам основных средств. На практике внутренним пользователям прихо-дится рассчитывать начисленные амортизационные отчисления по каждому объекту основных средств исходя из срока их службы и норм амортиза-


61

ционных отчислений. В результате могут быть неточности, так как объект может находиться на консервации и по нему амортизационные отчисления не должны начисляться.

Для обобщения суммы амортизационных отчислений используется журнал-ордер № 10-АПК. Записи в журнале-ордере производятся по видам производств: растениеводство, животноводство, промышленное производ-ство. На основании журнала-ордера заполняется главная книга, которая является основным источником информации при заполнении форм бухгал-терской и статистической отчетности в части амортизационных отчис-лений по основным средствам.

3.3 Элементы амортизационной политики Для начисления амортизации, все основные средства сельскохозяй-

ственных организаций разделяет на однородные группы объектов, объеди-ненных об щими признаками.

Выбранный способ начисления амортизации применяется в течение всего срока полезного использования (то есть срока службы) объекта основных средств.

Линейный метод погашения первоначальной стоимости объекта пред-усматривает равномерное включение в себестоимость продукции (ра бот, услуг) этой стоимости в течение всего срока службы объекта. По от дельным объектам срок полезного использования устанавливается нормативными документами независимо от фактического времени эксплуатации. На годовой размер амортизационных отчислений по данному мето ду оказы-вают влияние три составляющие: первоначальная стоимость объекта; ликвидационная стоимость объекта; срок его службы.

Согласно учетной политике для целей бух галтерского учета, начисление амортизации по объектам основных средств, принятых к бухгалтерскому учету после 1 января 2002 г., про изводится линейным способом, исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объек та основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

По объектам основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г., начисление амортизации производится по нормам, существовавшим на дату постановки основных средств на учет.

Начисление амортизационных отчислений в целях бухгалтерского учета не приостанавливается в течение срока полезного использования объекта основных средств, кроме случаев перевода его по решению руководителя


62

на консервацию сроком более трех ме сяцев, а также в период восстанов-ления объекта (ремонта, реконструк ции, модернизации), продолжитель-ность которого превышает 12 меся цев. Амортизация по фактически эксплу-атируемым объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соот ветствующие первичные документы и доку-менты переданы на государственную регистрацию, начисляются в общем порядке с месяца, следующего за месяцем введения объекта основных средств в эксплуатацию.

ООО «Колос» в марте 2003 г. приобрело основное средство перво-начальная стоимость которого составляет 116 800 руб. Срок полезного использования определили как 61 месяц в соответствии с Постановлением № 1. Следовательно, ежемесячная сумма амортизации по приобретенному автомобилю составит 1914,8 руб.

При начислении амортизации методом уменьшаемого остатка годовая норма амортизации определяется так же, как и при линейном способе. Однако начисление амортизации производится, исходя не из первона-чальной, а из остаточной стоимости объекта основных средств на начало каж дого отчетного года. Норма амортизации при данном способе может быть увеличена на коэффициент ускорения, устанавливаемый для эффек-тивных видов машин и оборудования в высокотехнологичных отраслях. В отличие от линейного способа, метод уменьшаемого остатка приводит к тому, что сумма амортизационных отчислений снижается с каждым после-дующим годом использования основного средства, поэтому приме нение этого способа без коэффициента ускорения нецелесообразно.

ООО «Экспериментальное» приобрело жатку валковую ЖНУ-6н перво-начальная стоимость которой 250 000 руб. (см. таблицу 3.7).

Как видно, в конце четвертого года эксплуатации сумма остаточной стоимости объекта составила 32 400 руб. Если эту сумму в конце пятого

Таблица 3.7 — Начисление амортизации по методу уменьшения остатка

Год Первоначальнаястоимость

Годовая сумма амортизации, руб.

Сумма накопленной амортизации за

период эксплуатации, руб.

Остаточная стоимость,

руб.

1 250 000 100 000 100 000 150 0002 250 000 60 000 160 000 90 0003 250 000 36 000 196 000 54 0004 250 000 21600 217 600 32 4005 250 000 27 400 245 000 5 000


63

года умножить на налоговую норму амортизации — 40 %, то итоговая сумма амортизации по данному сроку составит 12 960 руб. (40 % × 32 400 руб. : 100 %) и будет недостаточной, для того чтобы достичь амортизи руемой стоимости за весь срок службы данного объекта. Поэтому по пя тому году службы нужно учесть годовую сумму амортизации в размере, необходимом для достижения амортизационной стоимости, т.е. 27 400 руб. (245 000 руб. – 217 600 руб.).

Метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного исполь-зования также представляет собой один из вариантов ускорен ной амор-тизации основных средств. Его еще иногда называют мето дом падающих чисел.

При использовании этого метода, как и при линейном способе, за основу берется первоначальная стоимость объекта.

Норма амортизационных отчислений меняется с каждым годом полез-ного использования основного средства. В наибольшем размере аморти-зация начисляется в первые годы использования объекта основных средств с постепенным уменьшением к концу срока.

СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина приобрел косилку за 120 000 руб., срок по лезного использования которой определен в 5 лет. Следовательно, сумма чисел лет срока полезного использования составит:

1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации

составит: 5 : 15 × 120 000 руб. = 40 000 руб. Сумма ежемесячных амортиза-ционных отчислений — 3333,3 руб. (40 000 руб. : 12 мес).

Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит: 4 : 15 × 120 000 руб. = 32 000 руб. Сумма ежемесячных амортиза-ционных отчислений — 2666,7 руб. (32 000 руб. : 12 мес).

В третий год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит: 3 : 15 × 120 000 руб. = 24 000 руб. Сумма ежемесячных амортиза-ционных отчислений — 2000 руб. (24 000 руб.: 12 мес).

В четвертый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит: 2 : 15 × 120 000 руб. = 16 000 руб. Сумма ежемесячных амортиза-ционных отчислений — 1333,33 руб. (16 000 руб. : 12 мес).

В пятый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит: 1 : 15 × 120 000 руб. = 8000 руб. Сумма ежемесячных амортизаци-онных отчислений — 666,66 руб. (8000 руб. : 12 мес).

Метод списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) аналогичен производственному методу, широко применяе-мому в странах с развитой рыночной экономикой. Его суть заключается в


64

том, что погашение первоначальной стоимости объекта прямо пропорцио-нально отдаче от его работы. Период времени нахождения в эксплуатации не оказывает влияния на процесс начисления амортизации.

Первоначальная стоимость косилки — 120 000 руб. Экономический отдел СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина на основании данных технической доку ментации рассчитал, что косилка должна быть полностью самортизи-рована, когда с ее помощью будет скошено 1000 га сена.

В первый год эксплуатации скошено 600 га. Годовая сумма амортизации будет рассчитана в 72 000 руб. (600 : 1000 × 120 000 руб.). Сумма ежеме-сячных амортиза ционных отчислений составит 6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес).

Во второй год эксплуатации станка фактически скошено 400 га. Годовая сумма амортизации будет рассчитана в 48 000 руб. (400 : 1000 × 120 000 руб.). Сумма ежемесячных амортиза ционных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес).

По сравнению со способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования метод списания стоимости пропорцио-нально объему продукции (работ) не предполагает расчет годовой сум мы амортизации. Размер начисленной амортизации определяется за ка ждый месяц отдельно, исходя из фактического объема произведенной продукции.

Данный метод широко применяется в автотранспортных организациях и организациях, где используются транспортные средства, на числение амор-тизации по которым поставлено в прямую зависимость от фактического пробега, а также от условий эксплуатации.

По поступившим основным средствам в организациях начис ление амортизационных отчислений проводится с 1-го числа месяца, сле дующего за месяцем поступления.

Год Первоначальнаястоимость, руб.

Годовая сумма амортизации, руб.

Сумма накопленной амортизации за период

эксплуатации, руб.

Остаточная стоимость,

руб.1 120 000 40 000 40 000 80 0002 120 000 32 000 72 000 48 0003 120 000 24 000 96 000 24 0004 120 000 16 000 112 000 80 0005 120 000 80 000 120 000 –

Таблица 3.8 — Начисление амортизации по методу суммы чисел лет


65

Амортизационные отчисления за отчетный месяц в ООО «Экспери-ментальное» и СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина рассчитываются в условиях автоматизированного учета — в 1С «Бухгалтерия».

Для расчета отчислений амортизации все объекты, по которым начисля-ется амортизация, груп пируются по местам нахождения и видам с учетом действующей класси фикации. В ведомостях сумма начисленных аморти-зационных отчислений показывается по каждому объекту как за отчет ный месяц, так и нарастающим итогом за период эксплуатации.

Такая методика отражения их износа позволяет контролировать сумму погашения амортизируемой стоимости объекта.

В налоговом учете существует только два метода амортизации основных средств: линейный и нелинейный.

Выбранный способ начисления амортизации для целей налогообло-жения применяется в течение всего срока полезного использования (то есть срока службы) объекта основных средств.

В соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ, налогопла-тельщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налого-вого) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % перво начальной стоимости основных средств (за исключением тех, что получе ны безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, до оборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Примерный срок службы основных средств определяется в соответ-ствии с Классификацией основных средств, вклю чаемых в амортизаци-онные группы (утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1). Если же в Классификации срок полезного использования для приобретенного объекта основных средств не указан, организации уста-навливает его на основании рекомендаций его изготовителя. Рекомендации изготовителя могут быть ука заны в технической документации к основ-ному средству (паспорте, тех ническом описании, инструкции по эксплуа-тации и т.д.). Если их и там нет, то организации обращается к изготовителю с соответст вующим запросом. Дело в том, что многие инспекторы убеж-дены: уста навливать срок полезного использования самостоятельно фирма не вправе, поскольку действующее налоговое законодательство такой возможности не предусматривает.

По зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, которые входят в восьмую, девятую и десятую группы, амортизация начисляется только линейным методом.


66

В соответствии с учетной политикой, для це лей налогового учета выбран линейный метод начисления амортизации по объектам основных средств.

ООО «Колос» приобрело автомобиль, первоначальная стоимость кото-рого сформированная в налоговом учете — 120 000 руб. Срок полез ного использования — 5 лет (60 месяцев). Согласно учетной политике для целей налогообложения, амортизация на автомобиль начисляется линейным методом.

Норма амортизации по станку составит: (1 : 60 мес.) × 100 % = 1,667 %. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений равна: 120 000 руб. × 1,667 % = 2000 руб.

При использовании нелинейного метода месячная норма амортизации для каждого объекта основных средств определяется таким же образом, что и нелинейным, но с применением ускоренного коэффициента 2.

Амортизация на основное средство может начисляться в этом порядке до тех пор, пока его остаточная стоимость не достигнет 20 % от первона-чальной стоимости. После этого остаточная стоимость основного средства фиксируется и амортизация по нему начисляется линейным методом.

Выбрав для налогового учета нелинейный метод, можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в первые годы эксплуатации основного средства амортизацию в большей сумме.

По основным средствам, работающим в агрессивной среде или в много-сменном режиме, норма амортизации может быть увеличена максимум в два раза. По основным средствам, которые переданы в лизинг, норма амортизации может быть увеличена максимум в три раза. Исключение из этого порядка предусмотрено для основных средств, включенных в пер вую, вторую и третью группы, по которым амортизация начисляется не линейным методом. По таким основным средствам норма амортизации увеличена быть не может.

Так, ООО «Экспериментальное» приобрело жатку для использования в основном производстве. Ее первоначальная стоимость — 120 000 руб. Срок полезного использования — 5 лет (60 месяцев). Амортизация начисляется линейным методом.

Норма амортизации составит: (1 : 60 мес.) × 100 % = 1,667 %.Так как жатка работает в многосменном режиме, то норма амортизации

может быть увеличена в два раза.В этой ситуации норма составит: 1,667 % × 2 = 3,334 %. Сумма ежеме-

сячных амортизационных отчислений будет равна: 120 000 руб. × 3,334 % = 4000 руб.


Если же организация приобретает объект основных средств уже бывший в эксплуатации (например, подержанный автомобиль), то его первона-чальная стоимость определяется исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с приобретением. При этом сумма амортизации, начис-ленной по этому объекту основных средств прежним владельцем, в расчет приниматься не должна. Чтобы начислять амортизацию по такому основ-ному средству, необходимо определить срок его полезного использования.

Если приобретенный объект основных средств подержанный и уже полностью отработал свой срок, можно определить срок его полезного использования самостоятельно. В этой ситуации нужно учитывать период, в течение которого основное средство еще может проработать.

В ООО «Колос» и ООО «Экспериментальное» есть основные средства, приобретенные до 1 января 2002 г., амортизация на которые начислялась по старым правилам — в соответствии с Едиными нормами. Но, как известно, с 1 января 2002 г. амортизация для целей налогового учета начисляется в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ. Чтобы начислять на это основное средство амортизацию по новым правилам, необходимо опре-делить: остаточную стоимость основного средства; оставшийся срок его по лезного использования; норму амортизации.

Норма амортизации рассчитывается в зависимости от того, какой метод начисления амортизации — линейный или нелинейный — используется в налоговом учете. Эта норма применяется к остаточной стоимости основ-ного средства.

По основным средствам, которые законсервированы на период больше трех месяцев, амортизацию не начисляют. После расконсервации объекта амортизация начисляются в прежнем порядке. Причем срок использования такого основного средства увеличивается на период консервации.

Объекты основных средств, которые были реконструированы или модернизированы, по ним срок полезного использования увеличивается. При этом он не должен превышать те сроки, которые установлены для амортизационной группы, в которую включено основное средство.


68

4 АНАЛИЗ ВОСПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

ОРЕНБУРГСКОЙ ОБЛАСТИ

4.1 Система показателей, характеризующих воспроизводство основных средств

О.П. Зайцева, В.И. Ионов, С.И. Кованов, О.В. Коробейников, Н.А. Соло-вьева полагают, что с воспроизводством основных средств как объектом анализа, связаны многие проблемы современного сельского хозяйства: медленное обновление основных средств, особенно их активной части, значительный физический и моральный износ техники и оборудования, регулирование инвестиций в основной капитал отрасли [52, 66, 83, 90, 182].

Как следствие, проблема воспроизводства основных средств требует более пристального внимания к каждому объекту, совершенствования методики их анализа.

Сложившиеся методические подходы к анализу воспроизводства основных средств чрезмерно унифицированы и отражают не все аспекты их состояния, структуры и функционирования, а учетная классификация и внутренняя управленческая информация недостаточны для комплекс-ного исследования. Особенно актуален функциональный подход к анализу воспроизводства основных средств заключающийся в том, что во внимание принимаются не только величина и структура инвестиций в основной капитал, но и эффективность вложений.

Развитие методики комплексного анализа применительно к основным средствам позволит обеспечить решение разноплановых управленческих задач, связанных с повышение эффективности использования и воспроиз-водства активов сельскохозяйственной организации.

В теории и практике анализа существует множество показателей для анализа воспроизводства основных средств. По этому вопросу в экономи-ческой литературе можно выделить две точки зрения. Некоторые эконо-мисты (В.Я. Горфинкель, Е.М.Куприянова, И.А. Минаков, А.Д. Шеремет, Р.С. Сайфуллин, П.И. Чужинов) считают, что необходим системный подход при анализе воспроизводства основных средств, приводя целые системы взаимосвязанных показателей [216, 211, 199], другие же ограничиваются лишь несколькими показателями.

И.А. Минаков предлагает выделять показатели износа и амортизации и показатели наличия основных средств. Степень физического износа


69

основных средств предлагается определять по отдельным объектам и на основе данных о фактическом сроке службы. Моральный износ может быть определен по отдельным элементам основных средств (машины, оборудо-вание и т.д.) [215].

В.Я. Горфинкель и ряд других экономистов объединяют показатели использования основных производственных средств в три группы в зави-симости от интенсивности их использования: используются в рамках срока полезного использования, используются дольше срока полезного использо-вания, используются меньше срока полезного использования [214].

П.И. Чужинов выделяет следующие группы показателей воспроизвод-ства основных средств: показатели обеспеченности основными средствами; показатели качественного состояния основных средств. Удельными показа-телями обеспеченности сельскохозяйственного производства основными средствами он считает также энергооснащенность производства и энерго-вооруженность труда [199].

Н.А. Соловьева считает, что рабочая система показателей, используемая на практике, должна, с одной стороны, отражать разные аспекты воспро-изводства основных средств, но, с другой стороны, не быть информаци-онно перегруженной и измерять то, что действительно имеет стратегиче-ское значение для организаций [182].

Современная методика анализа воспроизводства основных средств включает в себя несколько этапов. На первом этапе производится анализ обеспеченности организации основными средствами в необходимом коли-честве и составе.

В трудах О.П. Зайцевой, Г.В. Марковой, А.И. Наумова, Н.А. Соло-вьевой и М.В. Фроловой указано, что в ходе такого анализа изучают, доста-точно ли у организации основных средств, каково их наличие, техническое состояние, пригодны ли они для выпуска конкурентоспособной продукции [52, 113, 130, 152, 205].

О.П. Зайцева различает обеспеченность организации основными сред-ствами в целом и обеспеченность конкретными видами машин, механизмов, оборудования, помещениями. Она устанавливается сравнением фактиче-ского их наличия с плановой потребностью, необходимой для выполнения бизнес-плана по выпуску и реализации продукции [52].

Н.А. Соловьева полагает, что анализ обеспеченности основными сред-ствами, прежде всего, служит для изучения потребности организации в основных средствах, поэтому он увязывается с программой развития орга-низации и про водится по видам объектов в натуральном выражении [182].


70

Г.В. Маркова считает, что обобщающими показателями, характеризу-ющими обеспеченность организации основными средствами, выступают фондовооруженность и техническая вооруженность труда [113].

Следующим этапом анализа является оценка технического состояния основных средств, влияющая, по мнению С.К. Козловой, Н.В. Таракановой и М.В. Фроловой, на многие объемные и качественные показатели деятель-ности:

— производственную и торговую мощность предприятия;— объем производства и реализации продукции, товаров, услуг;— качество продукции и торгового обслуживания:— эффективность использования ресурсов;— себестоимость, издержки и финансовые результаты. Техническое состояние характеризуют несколькими показателями.

Коэффициенты годности и износа позволяют судить о работоспособности активов и необходимости замены, ремонта, перепрофилирования. Рассчи-тывают эти показатели в целом и по видам основных средств [85, 185, 205].

А.П. Зинченко полагает, что анализ основных средств в динамике позволяет оценить характер и направленность происшедших изменений, подробно анализируется темп роста по видам основных средств [61].

Анализ структуры имущества имеет важное значение для оценки опти-мальности размещения основных средств по отраслям и видам деятель-ности, структурным подразделениям, а также для выявления доли отдельных видов основных средств.

О.П. Зайцева, Н.А. Соловьева и Н.В. Тараканова, считают, что прогрес-сивной тенденцией является опережающий рост производственных фондов по сравнению с непроизводственными и более сильная динамика активной части основных средств [52, 182, 185].

Интенсивность движения основных средств на определенную дату характеризуют следующими показателями А.Г. Ефименко, В.К. Ионов, О.П. Зайцева, А.И. Наумов: коэффициент поступления, коэффициент обновления, коэффициент выбытия, коэффициент выбытия вследствие ветхости и износа, коэффициент прироста [46, 66, 52, 130].

По мнению А.Г. Ефименко, недостаточная дифференциация норм амор-тизации по видам основных средств, применение ускоренных методов ее начисления, неполный учет в бухгалтерских документах морального износа основных средств, а также функционирование в производстве оборудо-вания, машин и механизмов, остаточная стоимость которых равна нулю вследствие истечения нормативных сроков их эксплуатации, приводят к тому, что такой обобщающий показатель, как фондоотдача не позволяет


71

объективно судить о состоянии производственной деятельности органи-заций [46].

В.К. Булгаков, О.П. Зайцева, А.П. Зинченко, С.К. Козлов, Н.А. Соло-вьева и М.В. Фролова считают, что при оценке эффективности исполь-зования основных средств организации важнейшими критериями могут служить показатели, характеризующие соотношения основных результатов производств в стоимостном выражении (стоимости валовой продукции, прибыли) со стоимостью основных средств предприятия в целом и по отраслям [24, 52, 61, 85, 182, 205].

Несостоятельность данного утверждения, по мнению А.П. Зайцевой, вызвана тем, что, во-первых, производственные возможности зданий, сооружений, машин, механизмов и другого оборудования изменяются иначе, чем их остаточная стоимость; во-вторых, объем выручки от реали-зации продукции, работ, услуг является результатом многих слагаемых. Существенное влияние на данный показатель оказывают оборотные сред-ства, интенсивность и качество труда персонала, технологические приемы, уровень организации производства и многое другое [52].

Важным методическим вопросом является измерение валовой продукции, произведенной с их помощью. Стоимость основных средств учитывается в текущих це нах. Следовательно, и величина валовой продукции тоже должна учитывать изменение уровня цен, считают С.К. Козлов и М.В. Фролова. Поэтому стоимость валовой продукции может быть оценена в текущих ценах реализации или по себестоимости производ-ства продукции [85, 205].

По-нашему мнению, предпочтительным является первый подход. Хотя цены реализации складываются под воздействием рыночной ситуации и влияния других экономических и неэкономических факторов, связанных с эффективностью использования основных средств, выручка от реализации продукции является обобщающим показателем работы организации.

Нами сгруппированы показатели воспроизводства основных средств в пять групп: показатели наличия основных средств, показатели движения основных средств, показатели обеспеченности основными сред-ствами, показатели эффективности использования основных средств (см. рисунок 4.1).

Нами дополнена система показателей воспроизводства основных средств группой показателей эффективности воспроизводства основных средств.

Эффективность воспроизводства характеризуют показатели амор-тизацеотдачи в отраслях сельскохозяйственного производства, которые


72

Рису

нок

4.1

— С

исте

ма п

оказ

ател

ей, х

арак

тери

зую

щих

вос

прои

звод

ство

осн

овны

х ср

едст

в в

сель

ском

хоз

яйст

ве

Сис

тема

пок

азат

елей

, хар

акте

ризу

ющ

их

восп

роиз

водс

тво

осно

вны

х ср

едст

в в

сель

ском

хо

зяйс

тве

Пок

азат

ели

нали

чия

Пок

азат

ели

движ

ения

Пок

азат

ели

обес

пече

ннос

ти

Пок

азат

ели

эффе

ктив

ност

и ис

поль

зова

ния

Пок

азат

ели

эффе

ктив

ност

и во

спро

изво

дств

а

осно

вны

х ср

едст

в за

сч

ет с

обст

венн

ых

исто

чник

ов

Абс

олю

тны

е О

тнос

ител

ьны

е

Стр

укту

ра

осно

вны

х ср

едст

в, %

Те

мп р

оста

ст

оимо

сти

осно

вны

х ср

едст

в, %

Нат

урал

ьны

е С

тоим

остн

ые

Фак

тиче

ское

на

личи

е ос

новн

ых

сред

ств,

шт.

Сто

имос

ть

объе

ктов

ос

новн

ых

сред

ств,

руб

.

Отн

осит

ельн

ые

Коэ

ффиц

иент

ы:

ввод

а,

выбы

тия,

об

новл

ения

, пр

ирос

та,

восп

роиз

водс

тва

Отн

осит

ельн

ые

Абс

олю

тны

е

Фон

дово

оруж

енно

сть

руб.

/чел

. Те

хнич

еска

я во

оруж

енно

сть

труд

а руб

./чел

. К

оэфф

ицие

нты

го

днос

ти и

из

носа

Пок

азат

ели

техн

ичес

кого

со

стоя

ния:

мо

щно

сть,

л.

с.

Абс

олю

тны

е

Нат

урал

ьны

е С

тоим

остн

ые

Дви

жен

ие о

снов

ных

сред

ств

по гр

уппа

м, ш

т.

Дви

жен

ие о

снов

ных

сред

ств

по гр

уппа

м, р

уб.

Фон

доре

нтаб

ельн

ость

, %

Фон

доот

дача

Ф

ондо

емко

сть

Амо

ртиз

ацео

тдач

а от

расл

ей с

ельс

кохо

зяйс

твен

ного

пр

оизв

одст

ва, р

уб./р

уб.;

Амо

ртиз

ацео

тдач

а пр

оизв

одст

ва п

роду

кции

, ц/р

уб.

–

испо

льзу

емы

е по

каза

тели

–

пред

лага

емы

е по

каза

тели


73

выражаются отношением выручки от реализации продукции к затратам на содержание основных средств. Амортизацеотдача по видам произво-димой продукции рассчитывается как отношение объемов произведенной продукции в натуральном выражении к затратам на содержание основных средств. Последние характеризуют потребленные затраты, которые явля-ются составной частью себестоимости отдельных видов продукции расте-ниеводства и животноводства. Показатели амортизацеотдачи позволяют оценить эффективность текущих затрат, связанных с воспроизводством основных средств, т.е. результатов его функционирования.

Таким образом, нами дополнена система показателей воспроизводства основных средств группой показателей эффективности воспроизводства, что поможет управлять инвестициями в основной капитал сельскохозяй-ственной организации.

4.2 Тенденции воспроизводства основных средств в сельском хозяй-стве Оренбургской области

Оренбургская область входит в состав Приволжского федерального округа наряду с другими 13 субъектами. В структуре основных средств по видам экономической деятельности удельный вес основных средств сель-ского хозяйства составляет 8,5 % в Республике Мордовия и 1,7 % в Перм-ском крае. В Оренбургской области удельный вес основных средств сель-ского хозяйства в общей структуре занимает лишь 5,5 %.

Степень изношенности основных средств в Приволжском федеральном округе по всем видам производства велика. Основные средства сель-ского хозяйства по состоянию на начало 2008 г. изношены более чем на 40 %. Так, наибольший коэффициент износа отмечается в Ульяновской области — 57,7 %, а наименьший — в Республике Башкортостан — 42 %. В Оренбургской области коэффициент износа основных средств явля-ется усредненным по Приволжскому федеральному округу и составляет 46,9 %. Показатели воспроизводства основных средств сельского хозяйства Приволжского федерального округа имеют следующие значения. Макси-мальное значение коэффициента обновления зафиксировано в Республике Мордовия и составляет 16,6 %, а минимальное значение — 3,3 % в Улья-новской области. Анализ величины основных средств в сельскохозяй-ственных организациях Оренбургской области в 1999–2008 гг. показывает, что их стоимость ежегодно растет. За рассматриваемые десять лет, сумма основных средств увеличилась на 3160 млн руб., или на 13 %, т.е. в среднем на 316 млн руб., или на 1,3 % в год. Снизилась стоимость основных средств


74

по группе «сооружения» — на 758 млн руб., или на 20 %. Наиболее значи-тельно среди отдельных видов основных средств увеличилась стоимость машин и оборудования, транспортных средств и рабочего и продуктивного скота (см. таблицу 4.1).

В Оренбургской области увеличивается стоимость активной части основных средств. В пассивной части уменьшилась стоимость по группе «сооружения», а стоимость по группе «здания» увеличилась на 4 млн руб.

Такие изменения привели к существенному уменьшению удельного веса зданий и сооружений в структуре основных средств производства сельско-хозяйственного назначения (структура основных средств в сельском хозяй-стве Оренбургской области представлена в приложении 1). Однако этот вид основных средств по-прежнему остается основным по стоимости в структуре основных средств сельскохозяйственных организаций. Доля же активной части основных средств увеличилась, особенно машин и обору-дования на 8,24 % и продуктивного и рабочего скота на 2,66 %. Повышение доли «машины и оборудование» означает, что с каждого рубля основных средств, при прочих равных условиях, будет получена большая отдача в виде продукции.

Обновление основных средств в организациях происходит в основном за счет пополнения активной части основных средств. Обновление проис-ходит не только в результате приобретения основных средств, но и в резуль-тате модернизации имеющегося оборудования. Выбытие происходит также за счет активной части основных средств, что может сказаться на коли-честве и качестве выпускаемой продукции. Коэффициент ввода за иссле-дуемый период времени увеличился на 0,11, а коэффициент выбытия на 0,06, коэффициент ввода не превышает коэффициента выбытия. В 1999, 2003–2004 гг. коэффициент расширения имеет отрицательное значение, это свидетельствует о суженном воспроизводстве основных средств. В 2008 г. коэффициент расширения принимает положительное значение, но оно невелико и составляет 0,03 (см. рисунок 4.3).

Коэффициент износа основных средств в сельском хозяйстве Оренбург-ской области за исследуемый период снизился на 0,03 и составляет около 50 %. Следовательно, в значительной степени изношены основные средства и снижена их производственная возможность. На практике коэффициент износа не отражает фактической изношенности основных средств. Это происходит по ряду причин: на сумму износа основных средств большое влияние оказывает принятый в организациях метод начисления аморти-зации, на законсервированное оборудование начисляется амортизация на


75

Табл

ица

4.1

— С

тоим

ость

осн

овны

х ср

едст

в в

сель

ском

хоз

яйст

ве О

ренб

ургс

кой

обла

сти,

млн

руб

. (н

а ко

нец

года

)

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отк

лоне

ние

2008

г. о

т 19

99 г.

(+, –

)О

снов

ные

сред

ства

, вс

его

1948

019

430

1968

818

234

2008

919

026

2171

522

160

2184

022

640

3160

Здан

ия93

3689

6386

3275

8894

5687

2095

5094

8091

5093

404

Соо

руж

ения

3678

3566

3284

2833

2649

2240

2840

2867

2860

2920

–758

Маш

ины

и

обор

удов

ания

4347

4577

5168

5164

5253

5229

5967

6476

6520

6820

2473

Тран

спор

тны

е ср

едст

ва10

6710

8211

0310

3398

810

5713

3414

5214

5314

5939

2

Рабо

чий

и пр

одук

тивн

ый

скот

719

918

1154

1287

1397

1428

1628

1470

1450

1417

698

Про

чие

виды

333

324

347

329

346

352

396

415

407

684

351


76

Рисунок 4.2 — Структура основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области в 2008 году

Рисунок 4.3 — Изменение коэффициентов ввода и выбытия основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области в 1999–2008 гг.

полное восстановление, однако физически эти основные средств не снаши-ваются, а общая сумма увеличивается.

Состояние и движение основных средств по Оренбургской области в 1999–2008 гг. представлено в приложении 3.

Пространственный анализ состояния и движения основных средств Оренбургской области показал, что на северо-западе области коэффициент ввода основных средств низок, коэффициент износа в ряде районов превы-шает 50 %. Это Абдулинский, Бугурусланский и Курманаевский районы. В Северном, Абдулинском, Тоцком и Курманаевском районах выбытие основных средств опережает их ввод в несколько раз. Так в Тоцком районе коэффициент ввода в 2007 г. составил 9 %, а коэффициент выбытия 35 %. На сельскохозяйственных предприятиях районов центрального Орен-буржья износ основных средств не превышает 50 %. Практически во всех рассматриваемых районах коэффициент ввода опережает их выбытие. Так в Ташлинском и Оренбургском районах коэффициент ввода составляет

41 %

13 %

31 %

7 % 6 % 2 % ЗданияСооруженияМашины и оборудованиеТранспортные средстваРабочий и продуктивный скотПрочие виды

0

0,05

0,1

0,15

0,2

0,25

0,3

1999

г.

2000

г.

2001

г.

2002

г.

2003

г.

2004

г.

2005

г.

2006

г.

2007

г.

2008

г.

Годы

Коэ

ффиц

иент

ы

Коэффициент ввода Коэффициент выбытия


77

порядка 20 %. На сельскохозяйственных предприятиях востока Оренбург-ской области: в Беляевском, Гайском и Ясненском районах, износ основных средств не превышает 35 % (состояние и движение основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области по районам представлено в приложении 2).

Нами исследована динамика показателей воспроизводства основных средств по группе «машины и оборудование». С 1999 г. по 2008 г. ежегодно увеличивалась их стоимость. Значительный рост данной статьи свидетель-ствует об активной инвестиционной политике, интенсивном обновлении основных средств. Велик коэффициент ввода — в 2008 г. он равен 0,33. В 2008 г. по сравнению с 1999 г. коэффициент ввода увеличился на 0,24, ввод опережает выбытие (см. рисунок 4.5).

Сократился износ основных средств по группе «машины и оборудо-вание» на 73 млн руб., коэффициент износа уменьшился на 0,23. Состо-яние и движение основных средств по группе «машины и оборудование» в Оренбургской области в 1999–2008 гг. представлено в приложении 4.

По направлению национального проекта «Ускоренное развитие живот-новодства» экспертным советом Минсельхоза России для исполнения в Оренбургской области отобрано семь проектов, в т.ч. по молочному ското-водству: ОАО «Алга» Асекеевского района — реконструкция молочного комплекса стоимостью 22 млн рублей, ТНВ «Рассвет» Бугурусланского района — строительство комплекса; по мясному скотоводству ООО «АПК Надежда» Гайского района — реконструкция животноводческих поме-

Рисунок 4.4 — Изменение коэффициентов износа и годности основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области в 1999–2008 гг.

0

0,1

0,2

0,3

0,4

0,5

0,6

1999

г.

2000

г.

2001

г.

2002

г.

2003

г.

2004

г.

2005

г.

2006

г.

2007

г.

2008

г.

Годы

Коэ

ффиц

иент

ы

Коэффициент износаКоэффициент годности


78

щений стоимостью 26,9 млн рублей; по свиноводству — ЗАО «Орский мясокомбинат» г. Орск и ООО «Тимашевское» Сакмарского района — строительство комплексов стоимостью 2,3 млрд рублей и 252,9 млн рублей соответственно; по птицеводству — реконструкция и модернизация произ-водства ЗАО «Оренбургский бройлер» Сакмарского района 592,8 млн рублей и ЗАО «Уральский бройлер» Гайского района 1106,6 млн руб. В ТНВ «Рассвет», согласно сетевому графику, ведется строительство молоч-ного комплекса, мощностью 4590 т в год на 1000 коров. Общая стоимость проекта 158,5 млн рублей, из них 132,0 млн кредитных ресурсов и 26,5 млн собственных средств. Уже в 2007 г. доля ТНВ «Рассвет» в общем объеме увеличения производства молока составит 4,8 процента. Ведется рекон-струкция молочного комплекса на 400 голов в ОАО «Алга» Асекеевского района и ферм для разведения мясного скота в «АПК Надежда» Гайского района, приступили к строительству свинокомплекса ООО «Тимашевское» Сакмарского района. Заключены кредитные договора по двум объектам птицеводства и свинокомплексу в г. Орске. Отобраны площадки для свино-комплекса, ведется разработка проектно-сметной документации (разра-ботчик — ГОСНИТИ). Строительство и реконструкция животноводче-ских комплексов (ферм) по 8-летним кредитам позволит ввести в молочном скотоводстве 2600 скотомест, в мясном скотоводстве 1500 и в свиновод-стве 186 000 мест, в птицеводческой отрасли дополнительно произвести 55,5 тыс. т мяса бройлеров. По пятилетней программе также ведется стро-ительство, реконструкция и модернизация производства за счет субсидиро-

Рисунок 4.5 — Изменение коэффициентов ввода и выбытия основных средств по группе «машины и оборудование» в Оренбургской области в 1999–2008 гг.

0

0,05

0,1

0,15

0,2

0,25

0,3

0,35

0,4

1999

г.

2000

г.

2001

г.

2002

г.

2003

г.

2004

г.

2005

г.

2006

г.

2007

г.

2008

г.

Годы

Коэ

ффиц

иент

ы

Коэффициент вводаКоэффициент выбытия


79

вания затрат на уплату процентов по кредитам из регионального бюджета. На свиноводческих объектах области будет введено 45,9 тыс. мест. Кроме того, идет реконструкция и строительство за счет собственных средств. С 2008 г. начала действовать Программа реформирования сельского хозяй-ства, согласно которой организации могут брать кредиты сроком от двух до восьми лет на восстановление основных средств, а уплата процентов размере 0,75 ставки рефинансирования Центрального банка РФ подлежит субсидированию, широкое распространение получает лизинг имущества посредством ОАО «Росагролизинг».

За рассматриваемый период 1999–2008 гг. существенно увеличи-лись инвестиции в АПК Оренбургской области, и в сельскохозяйственное производство в частности. Причем рост инвестиций в сельское хозяйство опережал их уве личение по агропромышленному комплексу в целом.

Многие организации АПК не имеют возможности проводить активную инвестиционную политику, направленную на обновление основных средств. Это объясняется их тяжелым финансово-экономическим состоянием и недостаточной поддержкой государства. Доля инвестиций в основные средства Оренбургской области в общем объеме инвестиций в экономику за 2008 г. составила 11 %.

Фонды амортизации организаций обесценились вследствие инфляции, их реальная стоимость недостаточна для замены вышедших из строя основных средств. Кроме того средства амортизационных фондов зача-стую используются не на обновление основных средств, а на другие хозяй-ственные нужды, с целью обеспечить бесперебойность работы.

Основная часть инвестиций в сельское хозяйство была авансирована за счет собственных средств. В 2006–2008 гг. значительно увеличилась доля привлеченных средств в структуре инвестиций. Привлеченные средства составили порядка 30 %, что связано с привлечением в основные сред-ства сельскохозяйственных предприятий области средств федерального бюджета и бюджета субъекта Федерации (структура инвестиций в сельское хозяйство Оренбургской области представлена в приложении 9).

Доля собственных средств в четыре раза превышает долю заемных в структуре инвестиций. Уменьшение заемных средств связано с умень-шением использования банковских кредитов и получением дотаций из бюджета (см. рисунок 4.6).

Парк сельскохозяйственных машин уменьшается еще более высокими темпами, чем количество тракторов. В расчете на 1 трактор шлейф сель-скохозяйственных машин увеличивается. Уменьшилась обеспеченность техникой сельского хозяйства Оренбургской области. Количество трак-


80

торов на 100 га пашни сократилось на 3,1 и составило в 2008 г. 3,8, сократи-лось количество кукурузоуборочных комбайнов на 100 га посевов на 6,9 и в 2008 г. составило 13,2, увеличилось количество зерноуборочных комбайнов на 100 га посевов на 2,4 (см. приложение 5).

Повышение обеспеченности сельского хозяйства Оренбургской области основными средствами создаст реальные возможности для роста произво-дительности труда и увеличения объемов реализации. Такой вывод право-мерен при условии, что повышение обеспеченности основными сред-ствами связано с улучшением их качественного состава, модернизацией, обновлением.

4.2 Анализ эффективности воспроизводства основных средствВ сельскохозяйственном производстве Оренбургской области за

1999–2008 гг. значение фондооснащенности в расчете на 100 га сельско-хозяйственных угодий увеличилось в 1,38 раза (от 482,42 до 664,54 тыс. руб. в расчете на 100 га сельскохозяйственных угодий), значение фондо-вооруженности в расчете на одного среднегодового работника увеличива-ется в 2,31 раза (со 146,4 до 338,34 тыс. руб.). Прирост значения фондоос-нащенности связан с сокращением площади сельскохозяйственных угодий на 20 % (с 4109 до 3370 тыс. га), а увеличение значения фондовооружен-ности — с сокращением среднегодовой численности работников на 50 % (с 135,4 до 66,19 тыс. чел.) (см. приложение 6).

Рисунок 4.6 — Структура инвестиций в основной капитал сельского хозяйства Оренбургской области, %

0

10

20

30

40

50

60

70

80

90

1999 г. 2000 г. 2001 г. 2002 г 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г. 2007 г. 2008 г.

Годы

%

Собственные средства организаций

Привлеченные средства


81

За исследуемый период фондоотдача увеличилась, что в большей мере связано с увеличением стоимости валовой продукции, а амортизацеотдача уменьшилась. Таким образом начисленная амортизация не использовалась в полном объеме на простое воспроизводство основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области.

Затраты на содержание основных средств в растениеводческих отраслях за 1999–2008 гг. возросли значительно больше, чем выручка от реализации продукции, что привело к снижению амортизацеотдачи.

Однако опережающий рост затрат на содержание основных средств связан с их обновлением, расходом больших объемов других ресурсов, позволившим увеличить производство продукции растениеводства (см. рисунок 4.7).

В животноводстве, наоборот, затраты на содержание основных средств возросли намного меньше, чем выручка от реализации продукции, а вели-чина амортизацеотдачи существенно увеличилась. Производство же продукции животноводства сократилось.

Произошедшие анализируемые изменения выхода продукции в расчете на величину затрат на содержание основных средств наиболее вероятно связаны с действием закона убывающей отдачи от увеличения объемов используемых ресурсов в растениеводстве, а в животноводстве имеет место его обратное воздействие. Значения амортизацеотдачи по отраслям сель-скохозяйственного производства представлены в приложении 7.

Рисунок 4.7 — Изменение значений амортизацеотдачи по отраслям сельскохозяйственного производства в Оренбургской области в 1999–2008 гг.

0

1

2

3

4

5

6

7

1999 г. 2000 г. 2001 г.2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г.2006 г. 2007 г. 2008 г.

Годы

Знач

ение

амо

ртиз

ацео

тдач

и

АмортизацеотдачарастениеводстваАмортизацеотдачаживотноводства


82

Рисунок 4.8 — Изменение значений амортизацеотдачи по видам производимой сельскохозяйственной продукции в Оренбургской области в 1999–2008 гг.

В связи с этим проведем расчеты эффективности воспроизводства основных средств при производстве продукции сельского хозяйства на основе натуральных показателей. За 1999–2008 гг. затраты на содержание основных средств при производстве зерна увеличились в 2,7 раза. Повы-шение роста цен на используемые в сельском хозяйстве ресурсы свиде-тельствует о расширении вложений средств в эту отрасль. Вследствие этого существенно увеличились и валовые сборы зерна. Амортизацеотдача производства зерна имеет тенденцию к снижению.

В животноводстве вложения в основные средства возросли на отно-сительно небольшую величину, которая существенно ниже роста цен на ресур сы, что свидетельствует об уменьшении размеров основных средств в этой отрасли. Это явилось одной из причин дальнейшего снижения произ-водства продукции животноводства. Вместе с тем амортизацеотдача молока и прироста живой массы, как и в растениеводстве, снижается, хотя отно-сительно меньшими темпами. На снижение повлиял в основном рост цен на ресурсы (см. рисунок 4.8). Показатели амортизацеотдачи производства продукции представлены в приложении 8.

Проанализировав данные о наличии, составе и движении основных средств в 720 хозяйствах Оренбургской области, было определено, что расширенное воспроизводство основных средств наблюдается лишь в 150 хозяйствах. Выявлено, что при увеличении величины амортизационных отчислений и прибыли возрастает коэффициент ввода основных средств (см. таблицу 4.2).

0

2

4

6

8

10

12

1999

г.

2000

г.

2001

г.

2002

г.

2003

г.

2004

г.

2005

г.

2006

г.

2007

г.

2008

г.

Годы

Знач

ение

амо

ртиз

ацео

тдач

и,

ц/ру

б.

ЗерноПодсолнечникМолокоПрирост живой массы


83

Была произведена группировка хозяйств Оренбургской области в зави-симости от коэффициента ввода основных средств. К первой группе отно-сятся хозяйства с коэффициентом ввода от 0,2 до 0,4, ко второй группе — от 0,4 до 0,6, к третьей — от 0,6 до 0,8 и к четвертой — от 0,8 до 1. Наибольшее количество хозяйств попадают во вторую группу — 41 хозяйство.

Изучение различий в обеспеченности основными средствами в отдельных сельскохозяйственных предприятиях позволяет избежать несо-поставимости стоимостных показателей, связанных с ростом масштаба цен, и более достоверно оценить воспроизводство основных средств. Ранжиро-вание сельскохозяйственных предприятий Оренбургской области по вели-чине коэффициента ввода основных средств показал, что хозяйства очень различаются. Имеются хозяйства, где коэффициент ввода равен 1, а в других случаях — менее 0,1.

Распределение численности организаций по коэффициенту ввода основных средств отличается от нормального, имеет скошенный характер,

Таблица 4.2 — Состояние и движение основных средств по группам сельскохозяйственных организаций Оренбургской области с разным коэф-фициентом ввода (в среднем на одну организацию)

Наименование показателя Группа 1 Группа 2 Группа 3 Группа 4 В среднем по

совокупностиЧисло хозяйств в группе 38 41 35 36 –

Прибыль, тыс. руб. 219,1 310,15 575,2 959,5 515,98Начисленная амор-тизация, тыс. руб. 756,3 842,1 1113,9 1178,5 3890,8

Наличие основных средств на начало года, тыс. руб.

39 491,9 16 315,9 18 129,7 2761,27 19 174,7

Ввод основных средств, тыс. руб. 12 448,3 11 252,8 36 287,7 16 162,7 19 037,9

Выбытие основных средств, тыс. руб. 4144,08 2186,3 2986,2 1307,9 2656,12

Наличие основных средств на конец года, тыс. руб.

47 796,1 25 382,4 51 431,2 17 616,1 35 556,4

Износ основных средств, тыс. руб. 13 860,9 5330,3 9771,92 2290,01 7813,28

Коэффициент износа 0,29 0,21 0,19 0,13 0,2

Коэффициент ввода 0,28 0,48 0,69 0,96 0,58


84

поскольку более многочисленными являются хозяйства с относительно низким значением коэффициента ввода. Кроме того, среди сельскохозяй-ственных предприятий имеется достаточно многочисленная группа — 37 хозяйств, осуществляющая сельскохозяйственную деятельность, но не имеющая основных средств и не приобретающая их. Существование таких хозяйств обусловлено распространенным на практике формальным деле-нием некоторых предприятий на несколько самостоятельных организаций с отделением средств производства от самого производства.

Анализ группировки отобранной совокупности хозяйств по величине коэффициента ввода основных средств показал, что в группе хозяйств с относительно высоким значением группировочного показателя, превыша-ющим в среднем более чем в три раза его уровень в группе с относительно низким его значением. Существенно различаются и показатели финан-совых результатов производства. При увеличении показателя ввода в выде-ленных группах хозяйств закономерно возрастает прибыль в среднем на одно хозяйство группы. Так, в группе хозяйств с относительно высоким коэффициентом ввода, прибыль составляет 959,5 тыс. руб., что почти в 5 раз выше, чем в хозяйствах с относительно низким коэффициентом ввода.

В качестве собственных источников воспроизводства основных средств, особое место занимает амортизация. Показателем эффективности воспро-изводства основных средств является амортизацеотдача. Поэтому необхо-димо выявить факторы, влияющие на величину амортизацеотдачи.

Для определения факторов, влияющих на эффективность воспроизвод-ства основных средств, выделены группы сельскохозяйственных органи-заций Оренбургской области с разным значением амортизации в расчете на 100 руб. стоимости поступивших основных средств (см. таблицу 4.3).

Выделенные группы сельскохозяйственных организаций различаются по значениям амортизацеотдачи в растениеводстве и животноводстве. На величину амортизацеотдачи в производстве зерна и молока оказывает поло-жительное влияние состояние и воспроизводство активной части основных средств, а также доля амортизации в структуре затрат на производство продукции.

Были построены уравнения регрессии, показывающие воздействие факторов на величину амортизацеотдачи (таблица 4.4).

У — амортизацеотдача производства продукции (зерна, молока), ц/руб.;х1 — удельный вес амортизации в структуре затрат производства

продукции (зерна, молока), %;х2 — коэффициент износа основных средств;х3 — коэффициент расширения основных средств.


85

Полученные уравнения регрессии статистически значимы с вероятно-стью 95 %.

В первой группе сельскохозяйственных организаций наибольшее влияние на величину амортизацеотдачи производства оказывает износ основных средств. Уменьшение износа на 0,01 вызывает увеличение амортизацеотдачи производства зерна и молока на 0,5 ц/руб. и 0,32 ц/руб. соответственно. Во второй группе организаций наибольшее влияние на результативный признак оказывает значение коэффициента расширения основных средств. Увеличение коэффициента расширения на единицу вызывают увеличение амортизацеотдачи производства зерна и молока на 0,63 ц/руб. и 0,4 ц/руб. соответственно. В третьей группе организаций значительное влияние на амортизацеотдачу оказывает удельный вес амор-тизации в структуре затрат на производство.

Таблица 4.3 — Группировка сельскохозяйственных организаций Орен-бургской области по величине амортизации в расчете на 100 руб. стоимости поступивших основных средств в 2008 г.

Показатели до 35 руб./руб.

от 35 до 60 руб./руб.

свыше 60 руб./руб.

РастениеводствоЧисло хозяйств в группе, ед. 236 245 239Амортизацеотдача растениевод-ства на 1 руб. выручки, руб.

1,30 5,14 6,00

Амортизацеотдача в производ-стве зерна, ц/руб.

5,2 6,1 7,3

Коэффициент износа активной части основных средств

0,63 0,51 0,47

Коэффициент расширения -0,032 0,01 0,042Доля амортизации в структуре затрат на производство зерна, %

6,7 8,2 11,4

Животноводство Амортизацеотдача в животно-водстве на 1 руб. выручки, руб.

1,87 3,72 6,31

Амортизацеотдача в производ-стве молока, ц/руб.

1,4 1,7 3,08

Коэффициент износа активной части основных средств

0,67 0,55 0,49

Коэффициент расширения –0,016 0,06 0,025Доля амортизации в структуре затрат на производство зерна, %

5,2 7,1 9,6


86

Для сокращения износа активной части основных средств предлага-ется проведение их текущего и капитального ремонта, разграничив в учете затраты по формам воспроизводства и группам активной части основных средств. В целях увеличения коэффициента расширения основных средств рекомендуется повысить коэффициент ввода, за счет принятия к учету основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю после прове-дения их модернизации. Для увеличения удельного веса амортизации в структуре затрат на производство сельскохозяйственной продукции следует формировать амортизационную политику сельскохозяйственной органи-зации и отражать на счетах бухгалтерского учета начисленную аморти-зацию как источник воспроизводства основных средств.

Произведенный анализ воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области выявил негативные тенденции: значи-тельный физический износ, коэффициент выбытия опережает коэффи-циент ввода, сокращаются в натуральном выражение машины и оборудо-вание, в отрасли растениеводства текущие затраты неэффективны. Необхо-димо привлечение инвестиций в основной капитал сельскохозяйственных организаций, одним из источников которых может стать начисленная амор-тизация.

4.3 Анализ эффективности применяемой в сельскохозяйственных организациях амортизационной политики

Стоимостное выражение основных средств в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района составило на начало 2010 г. 1 253 982 тыс. руб. В целом по Оренбургскому району в стоимостном выра-жении на долю «машины и оборудование» приходится 680 216 тыс. руб., на долю «здания» — 194 790 тыс. руб., на долю «сооружения» 37 539 тыс.руб. Рабочий и продуктивный скот в структуре основных средств Орен-бургского района составляет примерно 10 %.

Проанализировав данные о составе и структуре 15 сельскохозяй-ственных организаций Оренбургского района Оренбургской области, было

Таблица 4.4 — Уравнения множественной регрессии по группам хозяйств и видам сельскохозяйственной продукции

Производство зерна Производство молокаУ=0,41 × х1-0,5 × х2+0,46 × х3 У=0,24 × х1-0,32 × х2+0,21 × х3

У=0,36 × х1-0,42 × х2+0,63 × х3 У=0,19 × х1-0,22 × х2+0,4 × х3

У=0,44 × х1-0,26 × х2+0,37 × х3 У=0,23 × х1-0,14 × х2+0,18 × х3


87

выявлено, что структура основных средств по хозяйствам представлена неравномерно. В ряде организаций: ООО «Колос», ООО СП «Кировское», СПК колхоз «Россия» наибольший удельный вес занимают здания и соору-жения, то есть пассивная часть основных средств. Так, в ООО «Колос» на долю пассивной части приходится 35 %, в ООО СП «Кировское» — 38 %, а в СПК колхоз «Россия» — 100 %. В организациях ООО «Степное», ООО им. 11 Кавдивизии, ООО «Весеннее», ПСК «Приуральский» наибольший удельный вес занимает статья «машины и оборудование». В ПСК «Приу-ральский» на долю «машины и оборудование» приходится 85 %, в ООО «Весеннее» 90 %, а в ООО им. 11 Кавдивизии — 69 %. Почти 50 % в струк-туре основных средств ООО «Чкаловский» занимает статья «продуктивный скот». Незначительными в структуре основных средств Оренбургского района являются статьи «многолетние насаждения» и «земельные участки» (см. таблицу 4.5, приложение 18).

Анализ движения основных средств в целом по Оренбургскому району показал, что в 2009 г. наблюдалось расширенное воспроизводство. Так, коэффициент ввода составил 0,39, а коэффициент выбытия 0,21. Это явля-ется положительной тенденцией, так как ввод опережает выбытие.

Наибольшее значение коэффициента расширения зафиксировано в следующих хозяйствах: ООО им. 11 Кавдивизии — 0,78, ПСК «Приураль-ский» — 0,48, СПК колхоз «Урал» — 0,51 и ООО «Экспериментальное» — 0,69. Суженное воспроизводство наблюдалось в СПК колхоз «Россия», в ГОНО ОПХ им. Куйбышева и в ООО «Колос». Значение коэффициента воспроизводства в указанных хозяйствах составили 0,49, 0,08 и 0,06 соот-ветственно.

Наибольшее значение в стоимостном выражении поступления основных средств зафиксировано в следующих организациях: ООО им. 11 Кавди-визии, ПСК «Приуральский», СПК колхоз «Урал» а наименьшее значение в организациях ООО «Весеннее» — 34 тыс. руб. и ООО «Чкаловский» — 431 тыс. руб. и совсем отсутствовали поступления в ГОНО ОПХ им. Куйбы-шева, ООО «Колос», ООО СП «Кировское», ООО им. Юдина, СПК колхоз «Россия».

Отсутствовало выбытие основных средств в 2009 г. в ООО «Чкаловский». Наибольшее значение коэффициента выбытия зафиксировано в следующих организациях Оренбургского района: СПК колхоз «Россия», СПК колхоз «Урал», ООО «Весеннее». А в остальном, в среднем по Оренбургскому району коэффициент выбытия не превышает 0,07 (см. таблицу 4.6).

Коэффициент износа в целом по Оренбургскому району составляет 0,29, в свою очередь коэффициент годности равен 0,71. Различны значения коэф-


88

Табл

ица

4.5

— С

оста

в ос

новн

ых

сред

ств

в се

льск

охоз

яйст

венн

ых

орга

низа

циях

Оре

нбур

гско

го р

айон

а

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва

Здания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортныесредства

Производ-ственный инвентарь

Рабочий скот

Продуктив-ный скот

Земельныеучастки

Многолетние насаждения

Прочие

Итого

ГОН

О О

ПХ

им.

Куй

быш

ева

3748

280

990

038

00

039

15О

ОО

«Ко

лос»

947

2084

281

515

00

037

00

2820

ОО

О «

Степ

ное»

1710

319

3023

717

903

00

00

00

5766

0О

ОО

им.

11 К

авди

визи

и54

593

7530

3088

0016

757

2745

8437

462

6287

00

4449

28О

ОО

«В

есен

нее»

01

422

021

00

026

047

0С

ПК

«В

есен

нее»

5623

9560

4571

2296

170

017

60

022

243

ОО

О «

Чкал

овск

ий»

194

061

290

90

4819

431

00

1147

8П

СК

«П

риур

альс

кий»

1180

142

1657

8012

206

019

511

000

4847

00

1953

60О

ОО

СП

«К

иров

ское

»57

321

8905

6955

085

0625

110

1853

825

510

6397

1720

29О

АО

«О

ренб

ургс

кое»

9202

4517

2669

311

830

00

6658

100

058

910

СП

К к

олхо

з им

. Ю.А

. Гаг

арин

а31

177

094

8194

8120

714

2013

543

1488

30

1296

1644

84

СП

К к

олхо

з «Ур

ал»

1337

059

5830

674

1443

410

744

6811

1196

055

061

156

СП

К и

м. Ю

дина

192

068

815

80

00

00

010

38С

ПК

кол

хоз «

Росс

ия»

1174

00

00

03

00

011

73О

ОО

«Э

кспе

риме

нтал

ьное

»14

359

559

2634

944

2319

475

1035

90

00

5631

8

Ито

го19

4790

3753

968

0216

8591

740

0425

2810

9231

3041

826

8243

1253

982


89

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва

Здания



Транспортныесредства




Земельныеучастки


Прочие

Итого

ГОН

О О

ПХ

им.

Куй

быш

ева

3748

280

990

038

00

039

15О

ОО

«Ко

лос»

947

2084

281

515

00

037

00

2820

ОО

О «

Степ

ное»

1710

319

3023

717

903

00

00

00

5766

0О

ОО

им.

11 К

авди

визи

и54

593

7530

3088

0016

757

2745

8437

462

6287

00

4449

28О

ОО

«В

есен

нее»

01

422

021

00

026

047

0С

ПК

«В

есен

нее»

5623

9560

4571

2296

170

017

60

022

243

ОО

О «

Чкал

овск

ий»

194

061

290

90

4819

431

00

1147

8П

СК

«П

риур

альс

кий»

1180

142

1657

8012

206

019

511

000

4847

00

1953

60О

ОО

СП

«К

иров

ское

»57

321

8905

6955

085

0625

110

1853

825

510

6397

1720

29О

АО

«О

ренб

ургс

кое»

9202

4517

2669

311

830

00

6658

100

058

910

СП

К к

олхо

з им

. Ю.А

. Гаг

арин

а31

177

094

8194

8120

714

2013

543

1488

30

1296

1644

84

СП

К к

олхо

з «Ур

ал»

1337

059

5830

674

1443

410

744

6811

1196

055

061

156

СП

К и

м. Ю

дина

192

068

815

80

00

00

010

38С

ПК

кол

хоз «

Росс

ия»

1174

00

00

03

00

011

73О

ОО

«Э

кспе

риме

нтал

ьное

»14

359

559

2634

944

2319

475

1035

90

00

5631

8

Ито

го19

4790

3753

968

0216

8591

740

0425

2810

9231

3041

826

8243

1253

982 Таблица 4.6 — Показатели движения основных средств в сельскохозяй-

ственных организациях Оренбургского района

Наименование хозяйства

Нал

ичие

на

нача

ло

года

Пос

тупи

ло

Вы

было

Нал

ичие

на

коне

ц

Коэф

фици

ент

ввод

а

Коэф

фици

ент

выбы

тия

Коэф

фици

ент

расш

ирен

ия

ГОНО ОПХ им. Куйбышева

4233 0 320 3913 0,00 0,08 –0,08

ООО «Колос» 2983 0 163 2820 0,00 0,06 –0,06ООО «Степное» 55640 3533 1513 57660 0,06 0,03 0,04ООО им. 11 Кавди-визии

255266 209337 19675 444928 0,82 0,04 0,78

ООО «Весеннее» 477 34 41 470 0,07 0,09 –0,02СПК «Весеннее» 21251 2520 1528 22243 0,12 0,07 0,05ООО «Чкаловский» 11047 431 0 11478 0,04 0,00 0,04ПСК «Приураль-ский»

135576 75053 15279 195350 0,55 0,08 0,48

ООО СП «Киров-ское»

172029 0 172029 0 0,00 – –

ОАО «Оренбургское» 56067 3783 940 58910 0,07 0,02 0,05СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина

147674 20309 3499 164484 0,14 0,02 0,12

СПК колхоз «Урал» 41889 26417 7150 61156 0,63 0,12 0,51СПК им. Юдина 1062 0 24 1038 0,00 0,02 –0,02СПК колхоз «Россия» 1754 0 577 1177 0,00 0,49 –0,49ООО «Эксперимен-тальное»

34043 25116 2841 56318 0,74 0,05 0,69

Итого 940991 366533 225579 1081945 0,39 0,21 0,18


90

фициента износа по хозяйствам района: наименьшее значения его зафикси-рованы в ООО «Экспериментальное», ПСК «Приуральский», в СПК колхоз «Россия» и составляют 0,08, 0,21 и 0,21 соответственно. Наибольшее его значение зафиксировано в СПК им. Юдина, ООО «Колос» и ОАО «Орен-бургское», и составляет 1,00, 0,59 и 0,5 соответственно. Таким образом, велик коэффициент годности в следующих хозяйствах: в ООО «Эксперимен-тальное» — 0,92, в СПК колхоз «Россия» — 0,79, ПСК «Приуральский» — 0,79. В целом можно сделать вывод, что основные производственные фонды

Таблица 4.7 — Показатели годности основных средств в сельскохозяй-ственных организациях Оренбургского района


Нал

ичие

на

нач

ало

года

Нал

ичие

на

кон

ец го

да

Изн

ос

Коэф

фици

ент

изно

са

Коэф

фици

ент

годн

ости

ГОНО ОПХ им. Куйбышева 4233 3913 1569 0,40 0,60

ООО «Колос» 2983 2820 1677 0,59 0,41

ООО «Степное» 55640 57660 24326 0,42 0,58

ООО им.11 Кавдивизии 255266 444928 100389 0,23 0,77

ООО «Весеннее» 477 470 141 0,30 0,70

СПК «Весеннее» 21251 22243 8001 0,36 0,64

ООО «Чкаловский» 11047 11478 5669 0,49 0,51

ПСК «Приуральский» 135576 195350 41850 0,21 0,79

ООО СП «Кировское» 172029 0 0 – –

ОАО «Оренбургское» 56067 58910 29642 0,50 0,50СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина 147674 164484 70813 0,43 0,57

СПК колхоз «Урал» 41889 61156 24610 0,40 0,60

СПК им. Юдина 1062 1038 1038 1,00 0,00

СПК колхоз «Россия» 1754 1177 249 0,21 0,79ООО «Эксперименталь-ное» 34043 56318 4458 0,08 0,92

Итого 940991 1081945 314432 0,29 0,71


91

Таблица 4.8 — Состав затрат на производство яровой пшеницы в сель-скохозяйственных организациях Оренбургского района


Зара

ботн

ая п

лата

с

отчи

слен

иями

Материальные затраты

Затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в

Все

го

Сем

ена

Мин

ерал

ьны

е уд

обре

ния

Элек

трич

еств

о

Неф

тепр

одук

ты

ООО «Колос» 2079 3015 1020 165 915 218 7412ООО «Степное» 4988 6401 519 497 6552 1365 20322ООО им.11 Кавдивизии 14036 16539 7465 33 12161 51034 101268

ООО «Весеннее» 420 350 865 60 386 477 2558ООО «Чкаловский» 641 1021 45 24 360 145 2236ПСК «Приуральский» 1058 1505 141 246 1223 4954 9127ОАО «Оренбургское» 123 158 0 54 72 29 436СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина 3042 6120 2010 213 1365 2452 15202

СПК колхоз «Урал» 1524 1306 699 158 1555 7065 12307ООО «Эксперементальное» 817 2134 1500 315 2584 2058 9408

Итого 28728 38549 14264 1765 27173 69797 180276

сельского хозяйства Оренбургского района являются способными для произ-водства конкурентоспособной продукции, так как велик коэффициент годности, его значение в среднем более 50 % (см. таблицу 4.7).

В целях определения эффективности процессов воспроизводства основных средств и формирования амортизационной политики органи-зации в сельском хозяйстве Оренбургского района была проанализирована структура затрат на производство сельскохозяйственной продукции: зерна и молока. Производством яровой пшеницы занимаются десять хозяйств Оренбургского района. Так структура затрат показала, что три сельскохо-зяйственные организации являются фондоемкими, то есть наибольший удельный вес в их структуре затрат занимают затраты на содержание основных средств. Это ООО им. 11 Кавдивизии, ПСК «Приуральский»


92

и СПК колхоз «Урал». Данные организации прорабатывают амортизаци-онную политику, и в целях дальнейшего исследования мы будем ее изучать.

Наименьший удельный вес затрат на содержание основных средств в структуре затрат на производство яровой пшеницы зафиксирован в следу-ющих хозяйствах: ООО «Колос», ООО «Степное», ООО «Чкаловский», и составили 2,92, 6,72 и 6,48 соответственно. В данных организациях недо-статочно разработана амортизационная политика, которая нуждается в доработке и корректировке.

Трудоемкими, то есть в структуре затрат на производство яровой пшеницы наибольший удельный вес занимают затраты на оплату труда, являются следующие организации: ООО «Колос», ООО «Чкаловский» и ОАО «Оренбургское».

Материалоемкими, то есть в структуре затрат на производство яровой пшеницы наибольший удельный вес занимают материальные затраты, явля-ются следующие организации: ООО «Степное», СПК колхоз им. Ю.А. Гага-рина и ООО «Экпериментальное» (см. таблицу 4.8, приложение 19).

Производством молока занимаются восемь сельскохозяйственных орга-низаций Оренбургского района. Анализ структуры затрат на производ-

Таблица 4.9 — Состав затрат на производство молока в сельскохозяй-ственных организациях Оренбургского района


Зара

ботн

ая п

лата

с

отчи

слен

иями

Материальные затраты

Затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в

Корм

а

Элек

трич

еств

о

Неф

тепр

одук

ты

Ито

го

ООО «Степное» 7952 3300 235 246 260 11993ООО им.11 Кавдивизии 3832 10186 833 0 1978 16829ООО «Чкаловский» 3769 3715 948 501 817 9750ПСК «Приуральский» 3907 6611 503 551 9903 21475ОАО «Оренбургское» 758 1148 132 965 2023 5026СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина 12375 8345 321 936 4844 26821СПК колхоз «Урал» 3646 7142 632 0 2204 13624ООО «Экспериментальное» 1421 1167 162 267 176 3193Итого 37660 41614 3766 3466 22205


93

ство молока в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района показал, что в ПСК «Приуральский» и ОАО «Оренбургское» наибольший удельный вес занимают затраты на содержание основных средств. Данные организации можно назвать фондоемкими, удельный вес затрат на содер-жание основных средств составляет примерно пятьдесят процентов.

К трудоемким организациям по производству молока относятся ООО «Экспериментальное», СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина и ООО «Степное». К материалоемким организациям по производству молока относятся ООО им. 11 Кавдивизии и СПК колхоз «Урал» (см. таблицу 4.9, приложение 20).

Проанализировав данные амортизацеотдачи по отраслям сельскохо-зяйственного производства в десяти организациях Оренбургского района, можно сделать следующий вывод. Наибольшее значение амортизацеотдачи растениеводства зафиксировано в следующих хозяйствах: ООО «Колос», ООО «Весеннее», ООО «Экспериментальное». Следует, что в данных орга-низациях проработана и сформирована в полом объеме амортизационная политика. Наименьшее значение амортизацеотдачи растениеводства зафик-сировано в следующих хозяйствах: ООО им. 11 Кавдивизии, ПСК «Приу-

Таблица 4.10 — Показатели эффективности воспроизводства основных средств в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района


Амо

ртиз

ация

ра

стен

иево

дств

а

Вы

ручк

а ра

стен

иево

дств

а

Амо

ртиз

ацео

тдач

а ра

стен

иево

дств

а

Амо

ртиз

ация

ж

ивот

ново

дств

а

Вы

ручк

а ж

ивот

ново

дств

а

Амо

ртиз

ацео

тдач

а ж

ивот

ново

дств

а

ООО «Колос» 193 8627 44,70ООО «Степное» 8422 32514 3,86 1335 9846 7,38ООО им.11 Кавдивизии 63172 56413 0,89 7987 12935 1,62ООО «Весеннее» 53 3787 71,45ООО «Чкаловский» 1019 6476 6,36 1479 6674 4,51ПСК «Приуральский» 15725 16156 1,03 498 28275 56,78ОАО «Оренбургское» 848 262 0,31 3186 3280 1,03СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина 7314 46050 6,30 885 25507 28,82СПК колхоз «Урал» 438 1314 3,00 394 12359 31,37ООО «Экспериментальное» 2081 20976 10,08 786 3529 4,49Итого 99265 192575 1,94 7228 79624 11,02


94

ральский» и ОАО «Оренбургское». А в целом по Оренбургскому району значение амортизацеотдачи составляет 1,94 руб./руб.

Восемь сельскохозяйственных организаций Оренбургского района занимаются производством продукции животноводства. Наибольшее значение амортизацеотдачи животноводства зафиксировано в следующих хозяйствах: ПСК «Приуральский», ООО колхоз им. Ю.А. Гагарина и ООО колхоз «Урал». Наименьшее значение амортизацеотдачи животноводства зафиксировано в следующих хозяйствах: ООО им. 11 Кавдивизии и ОАО «Оренбургское». В целом по району значение амортизацеотдачи животно-водства составляет 11,02 руб./руб.

Таким образом можно сделать вывод, что в целом по району текущие вложения в основные средства в отрасль животноводства являются наиболее эффективными, чем в отрасль растениеводства. Поэтому амор-тизационная политика, разработанная в части основных средств, прини-мающих участие в производстве продукции растениеводства, нуждается в доработке и совершенствовании (см. таблицу 4.10).

Амортизацеотдача производства сельскохозяйственной продукции опре-деляется отношением количества произведенной продукции к затратам на содержание основных средств. Наибольшее значение амортизацеотдачи производства зерна наблюдается в следующих хозяйствах Оренбургского района: ПСК «Приуральский», ООО колхоз им. Ю.А. Гагарина и ОАО «Оренбургское». В целом по Оренбургскому району значение амортизаце-отдачи производства зерна составляет 10,13 ц/руб.

Наибольшее значение амортизацеотдачи производства молока наблюдается в следующих организациях: ООО «Экспериментальное», ООО «Степное» и ООО «Чкаловский». В целом по Оренбургскому району значение амортизацеотдачи производства молока составляет 23,71 ц/руб.

Таким образом можно сделать вывод, что текущие затраты на капи-тальные вложения за 2009 г. оказались наиболее эффективными в отрасль животноводства, чем растениеводства (см. таблицу 4.11).

В целях определения факторов, влияющих на эффективность процесса воспроизводства основных средств и формирования амортизационной политики, была выполнена группировка сельскохозяйственных органи-заций Оренбургского района по величине амортизацеотдачи производства зерна. Так, группировка показала, что к первой группе хозяйств относятся организации ООО «Колос», ООО им. 11 Кавдивизии, ООО «Весеннее» и СПК колхоз «Урал». В данных организациях среднее значение амортизаце-отдачи составляет 10,37 ц/руб. Ко второй группе относятся ООО «Степное», ООО «Чкаловский» и ООО «Экспериментальное». В среднем по группе


95

хозяйств значение амортизацеотдачи составляет 31,31 ц/руб. К третьей группе хозяйств относятся ПСК «Приуральский», ОАО «Оренбургское» и СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина. Среднее значение амортизацеотдачи в третьей группе составляет 51,93 ц/руб. Выделенные группы хозяйств разли-чаются также по следующим показателям: доля активной части основных средств и удельный вес затрат на содержание основных средств в струк-туре затрат на производство зерна. Таким образом, доля активной части основных средств в первой группе хозяйств составляет 77,25 %, а в третьей группе — 90,45 %. В структуре затрат на производство зерна удельный вес затрат на содержание основных средств в среднем на одно хозяйство первой группы составляет 32,35 %, а в третьей группе — 9,65 % (см. таблицу 4.12).

Таблица 4.11 — Показатели эффективности воспроизводства основных средств по видам продукции в сельскохозяйственных организациях Орен-бургского района


Затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в пр

оизв

одст

ва зе

рна

Вал

овой

сбо

р зе

рна

Амо

ртиз

ацео

тдач

а зе

рна,

ц/

руб.

Затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в пр

оизв

одст

ва м

олок

а

Вал

овой

над

ой

Амо

ртиз

ацео

тдач

а мо

лока

, ц/

руб.

ООО «Колос» 218 2741 12,57

ООО «Степное» 1365 52 000 38,10 260 20 366 78,33

ООО им. 11 Кавдивизии 51 034 193 050 3,78 1978 17 650 8,92

ООО «Весеннее» 477 8914 18,69

ООО «Чкаловский» 145 3680 25,38 817 65 784 80,52

ПСК «Приуральский» 4954 204 140 41,21 9903 115 740 11,69

ОАО «Оренбургское» 29 1765 60,86 2023 85 413 42,22СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина 2462 132 267 53,72 4844 117 850 24,33

СПК колхоз «Урал» 7065 45 579 6,45 2204 56 470 25,62

ООО «Экспериментальное» 2058 62 662 30,45 176 32 180 182,84

Итого 69 807 706 798 10,13 19 967 473 437 23,71


Таблица 4.12 — Группировка сельскохозяйственных организаций Оренбургского района по величине амортизацеотдачи производства зерна яровой пшеницы

Амортизацеотдача до 19 ц/руб. от 19 до 38 ц/руб. свыше 38 ц/руб.

Наименование хозяйств

ООО «Колос» ООО «Степное» ПСК «Приуральский»

ООО им. 11 Кавдивизии ООО «Чкаловский» ОАО

«Оренбургское»ООО

«Весеннее»ООО

«Экспериментальное»СПК колхоз им. Ю.А. Гагарина

СПК колхоз «Урал»

Количество хозяйств в группе 4 3 3

Среднее значение амортизацеотдачи по группе

10,37 31,31 51,93

Доля активной части О.С., % 77,25 89,33 90,45

Доля затрат на со-держание основных средств в структуре затрат, %

32,35 11,77 9,65

Годность основных средств, руб./руб. 67 78 80


97

5 ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ВОСПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

И АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПОЛИТИКИ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

5.1 Разработка элементов амортизационной политики сельскохозяйственных организаций

Важное значение для формирования собственных инвестиционных ресурсов и управления основными средствами в сельскохозяйственных организациях имеет разработка собственной амортизационной поли-тики. Амортизационную политику можно рассматривать с различных сторон. В.Ф. Палий в своих работах раскрывает амортизационную поли-тику как составную часть общей политики управления основными сред-ствами, как часть общей политики формирования собственных инвестици-онных ресурсов, как составную часть управления оборотными средствами. Каждый раз содержание амортизационной политики в этих вариантах раскрывается или через интенсивность обновления основных средств или управления амортизационными отчислениями [140].

По нашему мнению, если исходить из содержания амортизационной политики как комплексного понятия, то оно должно включать вопросы обновления основных средств в зависимости от интенсивности их исполь-зования, вопросы формирования необходимых амортизационных ресурсов, а также их использования в соответствии с функциональным назначением с целью обеспечения непрерывного процесса воспроизводства с высоким уровнем эффективности. Основные элементы амортизационной политики представлены в приложении 10.

Нами предложено дополнить амортизационную политику сельскохо-зяйственной организации следующими элементами: разграничить в учете износ и амортизацию основных средств, периодически изменять срок полезного использования и способ начисления амортизации основных средств.

Своевременного обновления основных средств можно достигнуть разграничив в учете такие понятия, как «износ» и «амортизация», которые часто отождествля ются.

К примеру, в пункте 17 ПБУ 6/01 используются понятия «амортизация» и «износ». Вместе с тем указанное положение не дает сущностного различия данных определений. В «Профессиональном комментарии к Положению о


98

составе затрат» отмечается, что показатели износа и амортизации основных средств различаются по своему экономическому содержанию. Износ отра-жает старение действующих фондов, а амортизация представляет собой накопление денежных средств на замену основных средств путем вклю-чения амортизационных отчислений в издержки производства (обращения). Для характеристики этих понятий используются специфические и только им присущие показатели. Например, износ бывает двух видов: физический и моральный. В этом смысле износ отражает качественные характеристики основных средств: степень их изношенности и степень соответствия совре-менному уровню технического развития.

Если же говорить об амортизации, то действующие механизмы начис-ления амортизации отражают количественные показатели, а именно скорость переноса первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств на издержки производства (обращения).

По основным средствам, по которым амортизация не начисляется, износ рассчитывается исходя из стоимости основных средств и нормативного времени нахождения их в эксплуатации.

Амортизация и износ представляют самостоятельные экономические категории, различные как по сущности, так и по величине. Тем не менее, в различных нормативных актах эти понятия иногда отождествляются, что приводит к двойственному толкованию названных категорий.

Износ является основой амортизации, но они не тождественны, поскольку износ — процесс переноса овеществленного труда в основных средствах, амортизация — результат этого процесса. Износ представляет собой процесс потери объектом своей потребительной стоимости. Его экономическая суть состоит в определении реальной стоимости объекта. Реальную стоимость объекта формирует не только степень его физического износа, но и изменение рыночной конъюнктуры. В отличие от износа, амор-тизация представляет собой процесс переноса объектом своей стоимости на стоимость создаваемого продукта. Амортизация является элементом, формирующим себестоимость продукции, и, следовательно, оказывает влияние на показатели, характеризующие результаты деятельности органи-зации. Таким образом, к неамортизируемым относятся только те объекты, которые не могут использоваться в качестве средств труда.

В российской практике бухгалтерского учета не предусмотрено раздельное отражение процессов износа и амортизации основных средств. Практически эти понятия отождествлены.

Мы считаем, что процессы износа и амортизации могут не совпадать вследствие следующих факторов: основные средства могут использоваться


99

дольше периода, формального срока амортизации; эффективность исполь-зования, как правило, не влияет на амортизационные отчисления, в то же время она прямо пропорциональна износу, чем интенсивнее используются основные средства, тем быстрее они снашиваются; по объектам, находя-щимся на консервации, амортизация не начисляется, в то же время они подвержены внешнему воздействию (сил природы, временнóго фактора); сельскохозяйственные орудия используются в производстве сезонно, амор-тизация начисляется непрерывно в течение года. В бухгалтерском балансе показатели по всем статьям отражаются в оценке нетто, т.е. стоимость активов уменьшается на величину начисленной амортизации. Следова-тельно, в отчетности будут отражены неточные данные о реальной стои-мости этих активов. Поэтому оба показателя (и износ, и амортизация) одинаково необходимы для формирования данных, характеризующих финансовое состояние хозяйствующего субъекта. Износ — для отражения в отчетности состояния основных средств, амортизация — для отражения использования основных средств в процессе формирования себестоимости, показываемой в бухгалтерской отчетности. В формах отчетности содер-жатся две группы показателей, отражающих состояние основных средств (в бухгалтерском балансе и в пояснениях к бухгалтерскому балансу). Учитывая, что левая сторона формы № 1 предназначена для отражения состояния активов, представляется, что в балансе должна содержаться информация о реальной стоимости активов, т.е. с учетом износа. Для отра-жения амортизации можно использовать пояснительную записку к отчет-ности. Для формирования этих данных отчетности необходима соответ-ствующая организация бухгалтерского учета.

Разработанная методика раздельного отражения фактического износа основных средств и начисления амортизации предполагает участие в проведении инвентаризации перед составлением годовой отчетности инженерной службы либо экспертных служб, с целью определения факти-ческого износа объектов основных средств. Определение размера физиче-ского износа основных средств может быть выполнено различными спосо-бами в зависимости от назначения, конструкции, факторов износа и степени их влияния. Эксперты оценивают размер фактического износа и в качестве приложения к отчету об инвентаризации составляют разработанный нами «Отчет об определении размера фактического износа объектов основных средств» (см. приложение 11). На основании предложенного отчета бухгал-терская служба определяет фактическое состояние объектов основных средств в разработанной нами форме «Расчет фактического состояния объектов основных средств» (см. приложение 12).


100

Определяющим фактором достаточности и полноты амортизационных отчислений для воспроизводства основных средств является срок их полез-ного использования. Им считается период времени, в течение которого предприятия получают достаточный экономический эффект от эксплуа-тации основных средств. По своему экономическому содержанию срок полезного использования является категорией морального износа активной части основных средств. Время использования технологического обору-дования должно находиться в пределах периода наступления его мораль-ного износа, а конкретная продолжительность эксплуатации — сроков его обновления. В ПБУ 6/01 установлено, что организации самостоятельно определяют срок полезного использования объекта основных средств при принятии объекта к бухгалтерскому учету. При этом должны исходить из:

1. Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

2. Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуа-тации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

3. Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

При этом следует иметь в виду новое условие, закрепленное в ПБУ 6/01, состоящее в том, что сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Данное условие действует уже несколько лет, и многие бухгалтеры еще не принимают его в расчет, хотя именно оно является определяющим. Ожидаемый срок полезного использования объекта, исходя из его предполагаемой производительности и мощности, физического износа объекта или нормативно-правовых огра-ничений, может быть больше, чем ожидаемый срок полезного использо-вания с учетом возможности объекта приносить компании экономические выгоды.

Кроме того, отсутствует какое-либо упоминание о необходимости учета экономического (морального) износа объектов основных средств, которому подвержены все объекты.

В связи с вышеперечисленным мы считаем целесообразным изложить абзац второй пункта 20 ПБУ 6/01 в следующей редакции: определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из ожидаемого периода, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды (доход) орга-низации. При этом необходимо учитывать ожидаемую производительность


101

или мощность объекта, его физический износ, в зависимости от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрес-сивной среды, системы проведения ремонта, ожидаемый экономический (моральный) износ, а также учитывать нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта (например, срок аренды).

Кроме того, в Методических указаниях до 2004 г. содержалось поло-жение, отсылающее при установлении срока полезного использования к техническим условиям или нормам, установленным в централизованном порядке. Данные показатели могут являться справочными и иметь отно-шение только к физическому и в меньшей степени к моральному износу, но никак не связаны со сроком полезного использования объекта (получения выгод от его эксплуатации). Поэтому любые требования данного рода не должны носить обязательного характера.

ПБУ 6/01 допускает пересмотр срока полезного использования объекта основных средств только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в резуль-тате проведенной реконструкции или модернизации.

Однако, по нашему мнению, данная норма неоправданно снижает возможности организации по корректировке ранее установленных сроков полезного использования. Необходимость такой корректировки может проистекать как из объективных причин, повлиявших на способности объекта приносить экономические выгоды компании, так и из субъек-тивных причин, например ошибки при определении срока. К объективным причинам, по мнению М.В. Фроловой и А.А. Исаевой, можно отнести изменение экономической ситуации на рынке производимой продукции, ведущее к сворачиванию отдельных направлений деятельности (произ-водства), а следовательно, и уменьшению срока, в течение которого объект будет приносить экономические выгоды компании. К этим же причинам можно отнести повышенный физический износ, выявившийся в процессе эксплуатации, и экономический (моральный) износ, влияние которого наиболее сложно прогнозировать. Здесь же можно рассматривать использо-вание объекта основных средств в процессе производства новой продукции, находящейся в начале жизненного цикла, взамен использования объекта на технологической линии производства продукции, планируемого к прекра-щению [205].

На срок полезного использования может оказать влияние политика орга-низации в области ремонта и обслуживания основных средств. Факторы, влияющие на величину срока полезного использования объекта основных средств представлены в приложении 13. Во всех этих случаях не проис-


102

ходит улучшения первоначально принятых показателей функциониро-вания объекта, отсутствуют реконструкция либо модернизация. Однако изменяется длительность периода, в течение которого объект основных средств будет приносить экономические выгоды компании. А это, как было сказано ранее, определяющий показатель при установлении срока полез-ного использования объекта основных средств. Кроме того, срок полезного использования объекта при принятии его к учету может быть неправильно установлен и по банальной ошибке технического либо экономического специалиста. Однако возможность изменения первоначально установ-ленных сроков полезного использования объектов в данных случаях не имеет под собой нормативного обоснования и методологического решения, хотя необходимость проведения корректировки установленных сроков не вызывает сомнений.

Мы предлагаем в случае выявления существенных отклонений срока полезной службы в процессе использования объекта проводить пересмотр оставшегося срока полезного использования объекта, и определять новые нормы амортизационных отчислений. При обосновании решения о пере-смотре срока полезного использования основных средств необходимо помнить о том, что одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности органи-зации и ее имущественном положении. Следует также учесть, что органи-зация вправе не применять установленные правила бухгалтерского учета, если она не может сформировать достоверную информацию об объектах бухгалтерского учета, используя данные правила.

Изменение сроков полезного использования должно быть обоснованным, то есть определенным на основе экономических или технических расчетов, технических паспортов объектов и оформленным в установленном порядке. Если организация принимает обоснованное решение об изменении срока полезного использования основного средства, то последствия изменения сроков отражаются в учете и отчетности. Изменение сроков оформляется внутренним распорядительным документом организации (приказ руково-дителя). Нами предлагается закреплять информацию о сроках полезного использования основных средств в приложении к учетной политике орга-низации.

Управлением сельского хозяйства Бузулукского района рекомендованы к внедрению в практику учета СХА им. Дзержинского предлагаемые нами элементы амортизационной политики.


103

Данные о фактическом состоянии основных средств СХА им. Дзержин-ского по группе «машины и оборудование», участвующих в производстве зерна в 2008 г. представлены в таблице 5.1.

По ряду объектов (комбайн зерноуборочный, сеялка, поливальная уста-новка) можно заключить, что они изнашиваются быстрее, чем амортизи-руются. Нами предлагается по данным объектам изменить срок полезного использования в сторону уменьшения. Расчет амортизации в результате изменения срока полезного использования основных средств представлен в таблице 5.2.

В результате предлагаемых изменений произойдет увеличение себе-стоимости зерна озимой пшеницы в отчетном периоде на 190 000 руб. В 2008 г. принято решение приобрести новые объекты основных средств взамен изношенным. Стоимость нового комбайна зерноуборочного состав-ляет 2 800 000 руб., сеялки пневматической универсальной — 205 000 руб. и культиватора — 85 000 руб. Если сократить срок использования вышепере-численных объектов основных средств, то доля начисленной амортизации в предстоящих капиталовложениях существенно возрастет. Нами произ-веден расчет получения организацией экономических выгод при изменении срока полезного использования основных средств в случаях приобретения новой техники за счет кредитных и собственных ресурсов. Предполагаемая ставка за кредит составляет 22 %, а цена собственных средств организации будет равна уровню ее рентабельности (см. таблицу 5.3).

Из данных таблицы 5.3 видно, что с увеличением амортизации в общей стоимости капиталовложений сокращаются плата за пользование привле-ченными ресурсами.

Действующим законодательством и нормативными документами, регу-лирующими порядок определения норм амортизации по основным сред-ствам, предусматриваются следующие варианты применения норм амор-тизации: стандартных норм, понижающих коэффициентов амортизации, механизма ускоренной амортизации. При начислении амортизации по стандартным нормам применяются нормы, установленные исходя из срока полезного использования объекта основных средств. При пере-смотре ранее установленных норм, следует иметь в виду, что амортизаци-онная политика организации имеет два прямо противоположных послед-ствия. Во-первых, амортизация включается в себестоимость продукции и значительно определяет уровень цен на продукцию. Поэтому в том случае, когда финансовое положение нестабильно, значительно ухудшаются пока-затели финансово-экономической деятельности, из-за высокой себесто-имости продукция не находит сбыта на рынке, организации не заинтере-


104

Табл

ица

5.1

— Ф

акти

ческ

ий и

знос

осн

овны

х ср

едст

в в

СХА

им.

Дзе

ржин

ског

о

№Н

аиме

нова

ние

объе

кта

Инв

ента

рны

й но

мер

Сро

к ис

поль

зова

ния

Пер

вона

чаль

-на

я ст

оимо

сть

Фак

тиче

ский

из

нос

Нач

исле

нная

ам

орти

заци

яО

ткло

нени

е из

носа

от

амор

тиза

ции

Сумм

а, р

уб.

%1 2 3 4 5

Трак

тор

ДТ-

75

Жат

ка в

алко

вая

Комб

айн

зер-

ноуб

ороч

ный

Пол

ивал

ьная

ус

тано

вка

Сея

лка

СТ-

295

СТ-

307

СТ-

310

СТ-

312

СТ-

317

10 12 11 8 9

50 00

0

15 00

0

600 0

00

70 00

0

90 00

0

30 00

0

13 65

0

578 0

00

57 50

0

83 55

0

60 91 96 82 93

32 00

0

14 50

0

450 0

00

50 00

0

70 00

0

-200

0

-850

148 0

00

7500

6350

Табл

ица 5

.2 —

асче

т амо

ртиз

ации

в ре

зуль

тате

изм

енен

ия ср

ока п

олез

ного

исп

ольз

ован

ия о

снов

ных

сред

ств

№

Наи

мено

вани

е об

ъект

аП

ерво

на-

чаль

ная

стои

-мо

сть

Cро

к по

лез-

ного

исп

оль-

зова

ния

Пер

есмо

-тр

енны

й ср

ок п

олез

-но

го и

спол

ь-зо

вани

я

Изм

енен

ие

срок

а по

-ле

зног

о ис

-по

льзо

вани

я (+

,-)

Нач

исле

нная

ам

орти

заци

яКо

ррек

тиро

вка

на-

числ

енно

й ам

орти

за-

ции

Ско

ррек

ти-

рова

нная

ос

тато

чная

ст

оимо

сть

1Ко

мбай

н зе

р-но

убор

очны

й16

0000

012

9-3

1 450

000

150 0

000

2С

еялк

а90

000

97

-270

000

20 00

00

3Ку

льти

вато

р70

000

75

-250

000

20 00

00


105

№

Наи

мено

вани

е об

ъект

аП

ерво

на-

чаль

ная

стои

-мо

сть

Cро

к по

лез-

ного

исп

оль-

зова

ния

Пер

есмо

-тр

енны

й ср

ок п

олез

-но

го и

спол

ь-зо

вани

я

Изм

енен

ие

срок

а по

-ле

зног

о ис

-по

льзо

вани

я (+

,-)

Нач

исле

нная

ам

орти

заци

яКо

ррек

тиро

вка

на-

числ

енно

й ам

орти

за-

ции

Ско

ррек

ти-

рова

нная

ос

тато

чная

ст

оимо

сть

1Ко

мбай

н зе

р-но

убор

очны

й16

0000

012

9-3

1 450

000

150 0

000

2С

еялк

а90

000

97

-270

000

20 00

00

3Ку

льти

вато

р70

000

75

-250

000

20 00

00

Табл

ица

5.3

— Р

асче

т эк

оном

ичес

кого

эфф

екта

СХ

А и

м. Д

зерж

инск

ого

при

изме

нени

и ср

ока

поле

зног

о ис

поль

зова

ния

осно

вны

х ср

едст

в

Ко

мбай

н зе

рноу

боро

чны

йС

еялк

а пн

евма

тиче

ская

Куль

тива

тор

Сро

к по

лезн

ого

испо

льзо

вани

я, л

ет12

99

77

5П

рибы

ль о

т пр

одаж

и зе

рна,

руб

.59

0 000

300 0

0059

0 000

300 0

0059

0 000

300 0

00С

ебес

тоим

ость

зерн

а оз

имой

пш

ениц

ы,

руб.

2 670

000

2 670

000

2 670

000

2 670

000

2 670

000

2 670

000

Рент

абел

ьнос

ть п

рода

ж, %

2210

,522

10,5

2210

,5Н

ачис

ленн

ая а

морт

изац

ия в

200

8 г.,

ру

б.1 4

50 00

01 6

00 00

070

000

90 00

050

000

70 00

0

Инф

ляци

онны

е по

тери

, руб

.18

515

-24

68

2468

Ст

оимо

сть

ново

го о

бъек

та о

снов

ных

сред

ств,

руб

.2 8

00 00

02 8

00 00

020

5 000

205 0

0085

000

85 00

0

Нед

оста

ток

для

прио

брет

ения

нов

ого

объе

кта,

руб

.1 3

50 00

01 2

00 00

013

5 000

115 0

0035

000

15 00

0

Пок

рыти

е не

дост

атка

за с

чет

кред

ита:

Став

ка п

роце

нтов

по

кред

иту,

%22

2222

2222

22Ст

оимо

сть

кред

итны

х ср

едст

в (3

года

), ру

б.37

6 712

334 8

5435

670

45 95

397

6641

86

Эко

номи

ческ

ий э

ффек

т, ру

б.

41 85

8

8283

80

48


106

сованы в увеличении амортизационных отчислений. В связи с этим им предоставлено право применять понижающие коэффициенты. В настоящее время предельная величина понижающего коэффициента не регламенти-руется законодательными и нормативными документами, поэтому органи-зация может применять любые коэффициенты, приводящие к замедленной амортизации основных средств. Во-вторых, амортизационные отчисления являются одним из основных источников осуществления новых капита-ловложений. Для создания экономического механизма воспроизводства основных средств организации заинтересованы в проведении амортиза-ционной политики ускоренными методами. Кроме того, при применении механизма ускоренной амортизации из под налогообложения выводятся дополнительные финансовые ресурсы. Однако необходимо заметить, что применение механизма ускоренной амортизации имеет смысл только в том случае, если он дает возможность уменьшить величину налога на прибыль в бюджет. В связи с этим законодательно установлены ограничения — при введении ускоренной амортизации применяется равномерный метод, при котором норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффи-циент ускорения в размере не выше двух.

В западной практике учета применение того или иного метода начис-ления амортизации на объект или группу однородных объектов основных средств администрация организации решает самостоятельно, руковод-ствуясь стандартом МСФО (IAS) № 16, где объясняется, что выбранный метод амортизации необходимо применять последовательно из года в год, независимо от уровня рентабельности и налоговых соображений. Такой подход диктуется необходимостью обеспечить сопоставимость отчетных данных в смежных периодах и в динамике. В изменившихся условиях эксплуатации амортизируемых активов изменения возможны и необхо-димы. В том отчетном периоде, в котором такие изменения проведены, следует в примечаниях к финансовой отчетности раскрыть характер изме-нения, его причины и количественные показатели отклонений в сопостав-лении с ранее применявшимся методом.

В российской практике изменять метод начисления амортизации органи-зации не разрешается, что не дает им возможность из-за влияния внешних и внутренних факторов влиять на величину себестоимости продукции. Стан-дарт МСФО (IAS) № 16 разрешает составителям финансовой отчетности изменять метод начисления амортизации и нормы амортизации или сроки полезной эксплуатации амортизируемых объектов, чтобы пользователи финансовой отчетности могли ее анализировать, сопоставлять с отчетно-стью других организаций. Но по каждой значимой группе амортизируемых


107

объектов необходимо в примечаниях к отчетности указать: метод аморти-зационных отчислений; годовую норму амортизации или установленный срок службы, начисленную сумму амортизации за отчетный период и нако-пленную сумму амортизации за период фактической эксплуатации; а также первоначальную или остаточную стоимость амортизируемых объектов основных средств.

В соответствии с п. 16 ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» изме-нение учетной политики организации может производиться, в частности, в случае «разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета». Утверждение принципа применения одного из методов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу по нашему мнению необходимо пересмотреть. Следовать предложенному в ПБУ 6/01 пути, по сути, означает отказ от возможности пересмотра в будущем ошибочных решений. Точно определить срок полезного исполь-зования при вводе основного средства в эксплуатацию довольно сложно. Еще сложнее прогнозировать размер физического и особенно морального износа. Кроме того, в будущем могут измениться и характер использования основного средства, и доходы от его применения. Поэтому целесообразно было бы предоставить организациям право пересматривать в дальнейшем применяемые методы амортизации в случае выявления существенных отклонений от предполагаемой ранее схемы получения экономических выгод, раскрывая при этом в пояснениях к отчетности указанные изме-нения и их влияние на финансовый результат.

Нами изучены инвестиционные проекты СХА им. Дзержинского на 2008–2013 гг., на основании которых было установлено изменение в струк-туре производства продукции и получения прибыли от ее реализации. Произошло сокращение производства кукурузы в 2008 г. и тем самым уменьшение прибыли от реализации зерна кукурузы по сравнению с пред-шествующим периодом в 1,5 раза. Мы предлагаем пересмотреть способ начисления амортизации по группе «машины и оборудование» на объекты основных средств, участвующих в производстве кукурузы. В связи сокра-щением прибыли от производства кукурузы мы считаем целесообразным рекомендовать способ начисления амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования.

В результате предлагаемых изменений увеличится себестоимость зерна кукурузы в отчетном периоде на 193 960 руб. Решено приобрести новые объекты основных средств в 2008 г. Нами произведен расчет экономиче-


108

Табл

ица

5.4

— Р

асче

т ам

орти

заци

и в

резу

льта

те и

змен

ения

спо

соба

нач

исле

ния

№

п/п

Наи

мено

вани

е об

ъект

а

Пер

вона

-ча

льна

я ст

оимо

сть,

ру

б.

Год

ввод

а в

эксп

луат

а-ци

ю

Cро

к по

-ле

зног

о ис

поль

зо-

вани

я, л

ет

Спо

соб

начи

с-ле

ния

амор

ти-

заци

и

Пер

есчи

-та

нная

сум

-ма

амо

рти-

заци

и

Ост

аточ

ная

стои

мост

ьКо

ррек

ти-

ровк

а ам

ор-

тиза

ции

1Тр

акто

р60

0 000

1998

12Су

мма

чисе

л ле

т ср

ока

по-

лезн

ого

ис-

поль

зова

ния

484 8

0011

5 200

34 80

0

2Ж

атка

вал

кова

я на

весн

ая90

000

2000

9Су

мма

чисе

л ле

т ср

ока

по-

лезн

ого

ис-

поль

зова

ния

84 06

059

4014

060

3Ку

куру

зоуб

о-ро

чны

й ко

мбай

н70

0 000

2002

7Су

мма

чисе

л ле

т ср

ока

по-

лезн

ого

ис-

поль

зова

ния

480 0

0021

5 200

145 1

00


109

ских выгод при пересмотре способа начисления амортизации в случаях приобретения новой техники за счет кредитных или собственных средств.

Данные таблицы 5.5 свидетельствуют о том, что с увеличением начис-ленной амортизации ускоренным методом и ее участия в качестве источ-ника воспроизводства основных средств, сокращается плата за пользование прочими источниками инвестиций в основной капитал организации.

СХА им. Дзержинского приняло решение изменить способ начисления амортизации по группе «машины и оборудование» участвующие в произ-водстве кукурузы. Изменение способа начисления амортизации повлекло за собой уменьшение чистой прибыли в отчетном периоде на 193 960 руб.

Мы предлагаем при составлении Отчета о прибылях и убытках, ориен-тироваться на МСФО 1 «Представление финансовых отчетов», где преду-смотрено выделение амортизации в качестве отдельной строки. Раскрытие амортизации в «Отчете о прибылях и убытках» целесообразно с точки зрения формирования информации о возмещаемой выручкой амортизации и использования в качестве источника воспроизводства основных средств.

Также нами разработаны первичные документы, из которых будет видна скорректированная сумма амортизации в результате изменения первона-чальных критериев: «Ведомость основных средств, подлежащих изме-нению срока полезного использования», «Расчет начисленной амортизации в результате изменения срока полезного использования основных средств», «Ведомость основных средств, подлежащих изменению способа начис-ления амортизации», «Расчет амортизации в результате изменения способа начисления» (см. приложения 14, 15, 16, 17).

Причиной нецелевого использования амортизационных отчис-лений, наряду с недостатком финансовых ресурсов, является то, что это собственный источник и, как считается, очень часто он является бесплатным. На самом же деле ситуация выглядит несколько иначе.

В отношении цены собственных средств организации существуют различные точки зрения. В частности, одна из них состоит в том, что собственные средства являются бесплатным источником. Сторонники другой точки зрения придерживаются мнения, что хотя использование собственных средств и не предполагает никаких выплат, они все же имеют свою цену. Мы придерживаемся второй точки зрения, исходя из того, что при использовании амортизационных отчислений по целевому назначению они вкладываются в производство и обеспечивают доход на уровне рента-бельности. В противном случае амортизационные отчисления могут быть помещены в банк под соответствующий процент или на определенных усло-виях сданы в ссуду. В этом случае они также обеспечивают получение соот-


110

Табл

ица 5

.5 —

Рас

чет э

коно

миче

ског

о эф

фект

а СХ

А и

м. Д

зерж

инск

ого

при

изме

нени

и сп

особ

а нач

исле

ния

амор

тиза

ции

осно

вны

х ср

едст

в

Пок

азат

ель

Груп

па т

ракт

оров

ТД

-18д

Жат

ка н

авес

ная

Комб

айн

куку

рузо

убор

очны

й

Спо

соб

начи

слен

ия а

морт

изац

ии, л

етЛ

иней

ный

Сумм

а чи

сел

лет

Лин

ейны

йСу

мма

чисе

л ле

тЛ

иней

ный

Сумм

а чи

сел

лет

При

быль

от

прод

ажи

зерн

а ку

куру

зы,

руб.

250 0

0020

4 330

250 0

0020

4 330

250 0

0020

4 330

Себ

есто

имос

ть зе

рна

куку

рузы

, руб

.56

0 000

605 6

7056

0 000

605 6

7056

0 000

605 6

70Ре

нтаб

ельн

ость

про

даж

, %44

,633

,744

,633

,744

,633

,7Н

ачис

ленн

ая а

морт

изац

ия в

200

8 г.,

ру

б.45

0 000

484 8

0070

000

84 06

048

0 000

625 1

00

Инф

ляци

онны

е по

тери

, руб

.42

90

1735

17

910

Ст

оимо

сть

ново

го о

бъек

та о

снов

ных

сред

ств,

руб

.70

0 000

700 0

0011

0 000

110 0

0085

0 000

850 0

00

Нед

оста

ток

для

прио

брет

ения

нов

ого

объе

кта,

руб

.25

0 000

215 2

0040

000

25 94

037

0 000

224 9

00

Пок

рыти

е не

дост

атка

за с

чет

кред

ита:

став

ка п

роце

нтов

по

кред

иту,

%22

2222

2222

22ст

оимо

сть

кред

итны

х ср

едст

в (3

года

), ру

б.69

762

60 05

111

161

7239

103 2

4862

757

экон

омич

ески

й эф

фект

, руб

.

14 00

1

5657

58

401

Стои

мост

ь со

бств

енны

х ср

едст

в, р

уб.

183 4

0810

5 198

29 35

421

615

271 4

4410

9 940

Эко

номи

ческ

ий э

ффек

т, ру

б.

82 50

0

9474

17

9 414


111

ветствующего дохода. Таким образом, использование амортизационных отчислений по целевому назначению оценивается неполучением дохода из других возможных источников. Обычно из имеющихся альтернатив выби-рают ту у которой наивысшая доходность. Доходность этой альтернативы и будет ценой амортизационных отчислений как источника финансирования воспроизводства основных средств.

Из отмеченного выше следует то, что любой источник финансирования, собственный или заемный, имеет свою цену. В этом случае должно быть обеспечено целевое использование амортизационных отчислений в органи-зации на финансирование воспроизводства основных средств. В противном случае с целью воспроизводства амортизируемого имущества возникает необходимость привлечения другого источника финансирования, также имеющего свою цену.

Амортизационная политика сельскохозяйственной организации в совре-менных условиях хозяйствования должна способствовать реализации прин-ципов МСФО (IAS) № 16, что в свою очередь позволит обеспечить форми-рование достоверной информации. Эти данные помогут принять меры по своевременному воспроизводству основных средств и использованию амортизационных отчислений в качестве источника финансирования.

5.2 Учет затрат на воспроизводство основных средств На современном этапе развития АПК сельскохозяйственные органи-

зации осуществляют воспроизводство основных средств за счет прове-дения ремонта, модернизации и реконструкции. Особого внимания заслу-живает проблема отражения в учете затрат на финансирование указанных мероприятий. Если затраты направлены на улучшение состояния объекта основных средств, то происходит продление срока полезной службы и повышение производительности сверх первоначально рассчитанных нормативных показателей. Целью осуществления таких затрат является увеличение будущих экономических выгод. Также затраты осуществля-ются на поддержание объекта в рабочем состоянии с целью сохранения или восстановления будущих экономических выгод, ожидаемых в соответствии с первоначально рассчитанными нормативными показателями его функци-онирования.

С целью получения будущих экономических выгод от использования объекта основных средств проводится модернизация, а также достройка и дооборудование. Эти мероприятия направлены на изменение технологиче-ского или служебного назначения основных средств. Они наделяют объект


112

новыми качествами. Реконструкция связана с переустройством объекта основных средств. Она проводится с целью совершенствования производ-ства и повышения технико-экономических показателей, увеличения произ-водственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры производимой продукции. Работы по техническому перевооружению также направлены на повышение технико-экономических показателей основных средств или отдельных частей. Данные работы проводятся на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации и предусматривают замену морально устаревшего и физически изношен-ного оборудования на новое, более производительное. Неправильная клас-сификация затрат на воспроизводство основных средств на предприятии влечет за собой искажение информации об их состоянии. Систематизиро-ванные отличительные характеристики форм воспроизводства приведены в таблице 5.6.

Приказом Минфина России № 147н в пункт 27 ПБУ 6/01 внесена уточ-няющая поправка. Раньше в этом пункте говорилось о том, что затраты на модернизацию и реконструкцию основных средств могут увеличивать их первоначальную стоимость. На практике это приводило к недоразумению. Полагалось, что эта норма дает право выбора на списание затрат на модер-низацию и реконструкцию основных средств на текущие расходы. В тоже время в пункте 42 Методических указаний однозначно сказано, что такие затраты учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. Затем на величину затрат либо увеличивают первоначальную стоимость, либо учитывают в качестве отдельного инвентарного объекта.

В новой редакции пункта 27 ПБУ 6/01 слово «могут» исключено. Теперь норма звучит однозначно: расходы на модернизацию и реконструкцию основных средств увеличивают их первоначальную стоимость.

Для правильного отражения в учете затрат на воспроизводство основных средств, должны приниматься во внимание следующие моменты.

Во-первых, порядок признания последующих затрат зависит от условий, учтенных при признании и первоначальной оценке объекта, и от возме-щения этих затрат. Если рабочее состояние объекта в момент его признания или в процессе использования не обеспечивает получение будущих эконо-мических выгод в соответствии с потенциально возможными норматив-ными показателями функционирования, и балансовая стоимость объекта отражает соответствующее уменьшение (потери, утраты) ожидаемых будущих экономических выгод, последующие затраты, связанные с восста-новлением этих выгод, могут признаваться капитальными и добавляться к


113

Табл

ица

5.6

— Х

арак

тери

стик

а ви

дов

восп

роиз

водс

тва

осно

вны

х ср

едст

в

Вид

вос

прои

звод

ства

Цел

ьС

осто

яние

пер

вона

чаль

ных

хара

ктер

исти

кЭ

коно

миче

ские

вы

годы

от

исп

ольз

ован

ия о

бъек

та

осно

вны

х ср

едст

вМ

одер

низа

ция

Над

елен

ие о

бъек

та

новы

ми к

ачес

твен

ными

ха

ракт

ерис

тика

ми

Про

длен

ие с

рока

пол

езно

й сл

ужбы

Увел

ичен

ие б

удущ

их

экон

омич

ески

х вы

год

в те

чени

и бо

лее

одно

го

прои

звод

стве

нног

о ци

кла

Реко

нстр

укци

яП

овы

шен

ие т

ехни

ко-

экон

омич

ески

х по

каза

теле

йП

овы

шен

ие п

роиз

води

тель

ност

и тр

уда

Техн

ичес

кое

пере

воор

ужен

иеВ

недр

ение

пер

едов

ой

техн

ики

взам

ен м

орал

ьно

уста

ревш

ей

Изм

енен

ие к

ак с

рока

по

лезн

ого

испо

льзо

вани

е, т

ак и

пр

оизв

одит

ельн

ости

тру

даРе

монт

Под

держ

ание

раб

очег

о со

стоя

ния

Сро

к по

лезн

ого

испо

льзо

вани

я об

ъект

а ос

новн

ых

сред

ств

и пр

оизв

одит

ельн

ость

тру

да н

е ме

няю

тся

Сох

ране

ние

экон

омич

ески

х вы

год

от

испо

льзо

вани

я об

ъект

а ос

новн

ых

сред

ств


114

балансовой стоимости объекта в той мере, в какой они могут быть возме-щены при дальнейшем использовании объекта.

Второй момент касается замены составных частей объекта основных средств. Замена означает установку вместо какой-либо части новой, анало-гичной заменяемой по своим качественным характеристикам. Необходи-мость замены обусловлена несовпадением сроков полезной службы объекта в целом и отдельных частей его. Когда какая-то часть объекта учитывается отдельно от самого объекта, затраты, понесенные на замену или обнов-ление этой части, рассматриваются как расходы по приобретению нового отдельного объекта (составной части), а замененный объект (составная часть) списывается, если удовлетворяются критерии признания основных средств. В этом случае затраты по замене добавляются к стоимости объекта.

С 2006 г. изменился учет основных средств, которые состоят из нескольких частей. Новшество предполагает, что далеко не всегда «составной» объект можно разбивать на несколько основных средств, а только в тех случаях, когда сроки использования существенно отличаются. А обратную ситуацию, когда сроки полезного использования составных частей различаются несущественно, новая редакция ПБУ 6/01 не рассма-тривает. ПБУ 6/01 не уточняет, что именно понимать под существенным отличием сроков использования.

Нами предложены варианты учета объектов основных средств, состо-ящих из нескольких частей. Данный подход позволяет определить в каких случаях составные части имущества учитываются как один инвентарный объект. Отметим, что уровень существенности организация должна опреде-лить самостоятельно. Нами предложены следующие варианты определения уровня существенности.

1. Организация может выбрать 5-процентный уровень существенности, установленный п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. В этом случае сроки полезного использования будут существенно отличаться, если они отклонятся друг от друга не менее чем на 5 процентов.

2. Организация имеет право воспользоваться критерием, по которому активы и обязательства в балансе делятся на долгосрочные и краткосрочные. Таким образом, существенным считается срок, превышающий 12 месяцев, т.е. части имущества, у которых сроки полезного использования отлича-ются более чем на год, нужно учитывать как отдельные основные средства.

По нашему мнению, организация не должна устанавливать один уровень существенности для всех объектов основных средств, которые состоят из нескольких частей, т.к. законодательство этого не требует, поэтому орга-


115

низация может устанавливать уровень существенности одновременно со сроком службы объектов, закрепляя это приказом руководителя. По нашему мнению, организация первичного и аналитического учета воспроизводства основных средств нуждается в доработке. Для того, чтобы осуществить затраты на воспроизводство основных средств, необходимо определиться со способом воспроизводства и составить смету затрат, утвержденную руководителем. Дополненная методика организации первичного учета при проведении модернизации основных средств, которая представлена на рисунке 5.1.

Заполняется «Накладная на передачу объекта основных средств на модернизацию»

Приказ руководителя

Заключение договора с подрядной организацией

Проведение работ в ремонтных мастерских организации

Заполняется «Накладная на внутрихозяйственное перемещение

объекта» (ОС-2)

Заполняется «Реестр расходов на модернизацию»

Акт приемки-сдачи модернизированных объектов (ОС-№ 3)

Внесение изменений в инвентарную карточку

(ОС-№ 6)

Рисунок 5.1 — Организация документооборота затрат при проведении модернизации основных средств


116

Проект документаСХА «Зерно Оренбуржья»

Реестр расходов на модернизацию основных средств

Способ воспроизводства — модернизацияСтатьи затрат Сумма,

руб.Наименование

объектаИнвентарный номер объекта

Способ отражения затрат в учете

МатериалыЗаработная плата работников с отчислениями на социальные нужды

40 000 20 000

Крупорушка 070890 Увеличение первоначальной

стоимости объекта

Итого 60 000

Утверждаю.Руководитель предприятия______________________________________

Данная смета может быть составлена как для текущего ремонта, так и реконструкции, и будет способствовать целевому использованию затрат на воспроизводство и позволит проконтролировать последующее отражение на счетах бухгалтерского учета.

Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств после ремонта, реконструкции, модернизации применяется «Акт о приеме сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизиро-ванных объектов основных средств» (форма № ОС-3). Акт подписыва-ется членами приемочной комиссии, а также представителем организации проводившей ремонт, реконструкцию или модернизацию. Он утверждается руководителем организации и сдается в бухгалтерию. Данные ремонта, реконструкции и модернизации вносятся в инвентарную карточку учета основных средств (форма № ОС-6). Если для проведения операций по воспроизводству основных средств привлекается подрядная организация, то необходимо заключить договор на проведение работ. Нами предлага-ется заполнять накладную на передачу основных средств на модернизацию, если она осуществляется при помощи подрядной организации.


117


Накладная на передачу основных средств на модернизацию

Наименование объекта

Инвентарный номер

Первоначальная стоимость, руб.

Сроки проведения работ, мес

Затраты на модернизацию,

руб.Трактор — ТД 089070 250 000 3 30 000

Руководитель организации_______________________________________Представитель подрядной организации____________________________

Анализ практики учета воспроизводства основных средств в обследо-ванных организациях позволяет сделать вывод о целесообразности расши-рения аналитики учета модернизации, реконструкции и ремонта основных средств. Так, к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» рекомендуем открыть субсчет 08-9 «Модернизация основных средств» и субсчета 08/9/1 «Модернизация машин и оборудования», 08/9/2 «Модернизация транс-портных средств» и т.д. Расходы на реконструкцию отражать на счете 08-10 «Реконструкция основных средств» в разрезе групп. В частности предло-жено переименовать счет 23 субсчета 2 «Ремонт зданий и сооружений» в «Ремонт основных средств». В связи с чем расширить ведение аналитиче-ского учета в разрезе отдельных объектов — ремонта зданий, сооружений, техники, оборудования и транспортных средств на следующих аналитиче-ских счетах:

23/2/1 — «Ремонт техники и оборудования»; 23/2/2 — «Ремонт зданий и сооружений»;23/2/3 — «Ремонт транспортных средств».Таким образом, затраты на ремонт техники, осуществляемые в

ремонтной мастерской, будут предварительно отражаться на счете 23/1 «Ремонтные мастерские»: Дебет 23/1 — Кредит 10, 70 и т.д. По мере завер-шения ремонта, подлежат списанию на счет 23/2/1 «Ремонт техники»: Дебет 23/2/1 — Кредит 23/1. Затраты же на текущий ремонт техники, осущест-вляемый непосредственно в подразделениях хозяйства, должны быть также отражены на счете 23/2/1 «Ремонт техники»: Дебет 23/2/1 — Кредит 10, 70 и т.д. Завершенный ремонт техники, как в ремонтной мастерской, так и в подразделениях сельскохозяйственной организации должен быть списан со счета 23/1 или на издержки производства: Дебет 20 «Основное производ-ство», 23 «Вспомогательное производство» — Кредит 23/2/1.


118

Использование предложенных аналитических счетов позволит обосо-бленно отражать расходы на модернизацию, реконструкцию и ремонт по группам основных средств, с целью достоверного анализа размеров факти-ческих затрат.

В бухгалтерском учете необходимо отразить на счетах проведенную модернизацию и выявить влияние затрат на модернизацию и изменение срока полезного использования основного средства на начисление аморти-зации по нему после завершения всех работ.

ПБУ 6/01 не содержит правил, определяющих порядок начисления амортизации после завершения модернизации. Этот порядок установлен в пункте 60 Методических указаний и разъяснен в письме Минфина России от 23.06.2004 г. № 07-02-14/144. В этих документах речь идет только об одном способе начисления амортизации в бухгалтерском учете — линейном.

Амортизация в бухгалтерском учете после проведения модернизации начисляется следующим образом. Годовая сумма амортизационных отчис-лений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увели-ченной на затраты на модернизацию, и оставшегося срока полезного использования. Последний также может быть увеличен.

На практике удобнее сразу рассчитать сумму не годовых, а ежеме-сячных амортизационных отчислений Амес. Для этого воспользуемся следу-ющей формулой:

Амес = (Остаточная стоимость основных средств + Затраты на модерни-зацию) : Оставшийся срок полезного использования основных средств.

Применять новую сумму амортизации следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ по модернизации. Принцип, заложенный в эту методику, можно, по нашему мнению, распространить и на другие способы начисления амортизации. При этом нужно предпо-ложить, что амортизируется новое основное средство. Его первоначальная стоимость равна остаточной стоимости, увеличенной на затраты, связанные с модернизацией.

При принятии к учету трактора первоначальной стоимостью 300 000 руб., его срок полезного использования составлял 8 лет или 96 месяцев. По данному трактору амортизация начислялась линейным способом в сумме 3125 руб. На 1 января 2008 г. (месяц, следующий за месяцем окончания модернизации) по трактору была начислена амортизация за фактиче-ский срок использования равный 34 месяцам — 106 250 руб. По резуль-татам модернизации было принято решение пересмотреть срок полез-ного использования трактора, увеличив его на 24 месяца. Следовательно, оставшийся срок полезного использования объекта составил 86 месяцев (96 мес. – 34 мес. + 24 мес.) Сумма ежемесячных амортизационных отчис-


119

лений для трактора с 1 января 2008 г. — 2718 руб. (300 000 руб. – 106 250 руб. + 40 000 руб.): 86 мес. По этой методике по окончании срока полезного использования первоначальная стоимость основного средства с учетом затрат на амортизацию будет полностью самортизирована.


Ведомость расчета амортизации основных средств после модернизации

Наименова-ние объекта

Первона-чальная

стоимость, руб.

Срок по-лезного

использо-вания, мес.

Затраты на модерниза-цию, руб.

Изменение срока по-

лезного ис-пользования,

мес.

Ежемесяч-ная амор-тизация,

руб.

Трактор 300 000 96 40 000 +24 2718

Бухгалтер_____________________________________________________

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допуска-ется в случае достройки, дооборудования реконструкции и модернизации.

Расходы на модернизацию отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Так сказано в пункте 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н (далее — Методические указания).

В Инструкции по применению Плана счетов есть следующее уточнение: построение аналитического учета по счету 08 должно обеспечить возмож-ность получения данных о затратах на модернизацию (реконструкцию). Выполнить это требование можно, открыв на счете 08 еще один субсчет, 08/9 «Затраты на модернизацию основных средств».

По окончании модернизации собранные на этом субсчете затраты списываются на счет 01 «Основные средства». При этом у организации, в соответствии с пунктом 42 Методических указаний, есть две возможности.

Первая из них предусматривает, что затраты списываются на счет 01, увеличивая в аналитическом учете стоимость модернизированного объекта основных средств. При этом необходимо в разделе 5 инвентарной карточки этого объекта (форма № ОС-6) указать сумму произведенных затрат. Это будет означать изменение (увеличение) первоначальной стоимости объекта,


120

по которой он был принят к учету (п. 14 ПБУ 6/01 и п. 40 Методических указаний). Вторая возможность связана с тем, что расходы на модерни-зацию, как мы отмечали выше, увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Этого не произойдет, если собранные на счете 08 затраты имеют самостоятельное значение. Например, организация модер-низирует несколько основных средств и произведенные затраты нельзя распределить по этим объектам.

В таком случае фактически образуется новый объект основных средств. Его стоимость равна затратам на модернизацию, которые списываются на счет 01 и учитываются обособленно. Как и для любого основного средства, для данного объекта надо завести новую инвентарную карточку. В поле «Первоначальная стоимость основного средства на дату принятия к бухгал-терскому учету» карточки следует указать сумму произведенных затрат.

Если стоимость вновь образованного основного средства в результате модернизации составляет менее 40 000 руб. или иного лимита, установлен-ного в учетной политике организации исходя из технологических особен-ностей, то такой объект можно сразу списать на затраты, не прибегая к механизму начисления амортизации. Об этом гласит п. 5 ПБУ 6/01 в новой редакции. Норма носит разрешительный характер, поэтому организация самостоятельно в учетной политике определяет, учитывать такие объекты в составе основных средств на счетах 01 и 03 или в составе материально- производственных запасов на счете 10 «Материалы».

При этом для обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надле-жащий контроль за их движением. Ранее, при списании объектов до 10 000 руб., пользовались бухгалтерской записью Дебет 20, 26, 44 Кредит 01. Многие пытались применить забалансовый учет. Министерством финансов в Инструкции к Плану счетов сказано, что для учета специфических операций организация может по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации вводить в План счетов бухгалтерского учета допол-нительные синтетические счета, используя свободные номера счетов. Если организация решает учитывать активы стоимостью в пределах лимита в составе материально-производственных запасов, то в учетной политике организации должен быть отражен не только сам факт этого выбора, но и размер данного лимита.

Мы считаем, что если «малоценные» основные средства учитыва-ются в составе материалов, то по ним не оформляются формы первичных учетных документов по учету основных средств. В частности, не оформ-ляются утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.03 г.


121

№ 7 форма ОС-1 при приеме-передаче основных средств, форма ОС-2 при внутреннем перемещении объектов, форма ОС-4 при их выбытии, не открывается инвентарная карточка учета основных средств (форма ОС-6) и т.д. Это значительно сокращает документооборот. Оформление первичных документов по приходу и расходу материалов определено в Методиче-ских указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н. Согласно п. 97 и п. 98 этого документа, первичный отпуск со складов в подразделения организации и на рабочие места осуществляется на осно-вании первичных документов унифицированной формы. В них обязательно указание наименования материала, количества, цены (учетной цены), суммы, а также назначения: номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого отпускаются материалы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат.

Если указание назначения затрат отсутствует, то отпуск материалов учитывается как внутреннее перемещение, а сами материалы считаются в подотчете у получившего их подразделения. В таком случае на факти-чески израсходованные материалы подразделение-получатель материалов составляет акт расхода, в котором указывается наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию.

В то же время, если организация принимает решение не вводить стои-мостный лимит при принятии объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, то вне зависимости от их стоимости, списание таких объектов должно производиться в общеустановленном порядке. В учетной политике организация определила, что основные средства, стоимостью до 40 тыс. руб., учитываются на счете 10 «Материалы» субсчет 12 «Мало-ценные основные средства на складе» и 10–13 «Малоценные основные средства в эксплуатации». По кредиту субсчета 10/13 отражается пога-шение (перенос) стоимости малоценных основных средств на себестои-мость продукции (работ, услуг) в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат в размере 100 % в момент их отпуска.

Согласно пункту 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н, вместо приходного ордера приемка и оприхо-дование малоценных основных средств может оформляться проставлением на документе поставщика штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. Если объект малоценных основных средств образовался как результат модернизации, необходимо поставить штамп организации-подрядчика, проводившей модернизацию. В этом


122

случае заполняются реквизиты указанного штампа и ставится очередной номер приходного ордера. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру. Нами разработана аналитическая ведомость, содержащая инфор-мацию об источниках образования малоценных основных средств.


Аналитическая ведомость учета малоценных основных средств

Инвентарный номер модер-низируемого

объектаДата поступления Стоимость,

руб.Способ списания на производство

Дата списания

095670097323096734

12.01.0916.01.0920.01.09

20 000По средней себе-стоимости

25.01.0925.01.0925.01.09

Бухгалтер_____________________________________________________

Как показало исследование, в сельскохозяйственных организациях может использоваться основное средство, остаточная стоимость которого равна нулю. Амортизация по такому объекту уже не начисляется.

Организация может принять решение модернизировать основное сред-ство, остаточная стоимость которого к моменту окончания работ равна нулю. В этом случае необходимо установить новый срок полезного исполь-зования такого объекта. В течение этого срока будут самортизированы затраты на модернизацию данного объекта.

Проводя восстановительные работы основного средства, необходимо учитывать следующее. Это должна быть именно модернизация, в результате которой будут улучшены какие-либо функциональные параметры объекта, а не ремонт, который восстанавливает работоспособность основного сред-ства путем замены изношенных деталей или компонентов. Если затраты на модернизацию не улучшают ранее принятые нормативные показатели функ-ционирования объекта, они списываются за счет собственных средств.

После проведения модернизации следует провести рыночную оценку объекта основных средств. В случае, если рыночная стоимость окажется больше, чем затраты на модернизацию, необходимо увеличить рассчи-танную в организации первоначальную стоимость на разницу между


123

рыночной и балансовой. В противном случае балансовую стоимость следует уменьшить (см. таблицу 5.7).

После модернизации следует установить срок дальнейшего полезного использования объекта основных средств. Эти объекты следует выделить в отдельную амортизационную группу в целях применения способов уско-ренной амортизации.

В связи с сезонностью использования сельскохозяйственной техники, своевременное техническое обслуживание и уход позволят увеличить срок использования объектов основных средств между ремонтами, поэтому помимо расходов на ремонт, по нашему мнению, необходимо отдельно выделять и учитывать расходы на техническое обслуживание, уход и хранение объектов основных средств. Для учета данного вида расходов разработана «Ведомость учета затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии».

Таблица 5.7 — Хозяйственные операции по проведению модернизации самортизированных основных средств

№ п/п Наименование хозяйственной операции Дебет Кредит

1 Отражена сумма затрат на модернизацию основных средств, произведенную самой организацией

08 10, 70, 69

2 Отражена сумма затрат на модернизацию основных средств, произведенной организацией-подрядчиком

08 60

3 Списаны затраты на модернизацию основных средств, не улучшающие ранее принятые нормативные показатели функционирования объекта

91 08

4 Объект основных средств после модернизации введен в эксплуатацию

01 08

5 Увеличение балансовой стоимости основных средств до рыночной

01 83

6 Уменьшение балансовой стоимости до рыночной 91 017 Отражена величина расходов на экспертную оценку 26 76


124


Ведомость учета затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии

Наименование объекта основных

средствИнвентарный

номер

Основание для

проведения работ

Дата проведения

работСтоимость работ, руб.

Трактор

Жатка

876540

678534



17.08.2008

23.09.2008

1700

3200

Бухгалтер_____________________________________________________

5.3 Создание и учет инвестиционных резервов для воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве

Одной из актуальных проблем учета воспроизводства основных средств является учет источников финансирования инвестиционной деятель-ности организации. В настоящее время в отечественной практике учету источников финансирования капиталовложений уделяется недостаточно внимание. Более того, в ряде соответствующих нормативных документов имеется множество неточностей, расхождений и неоднозначных трактовок, что вызывает затруднения в учете.

На необходимость учета источников финансирования операций по приобретению основных средств обращает внимание Г.А. Куликова. Она отмечает, что приобретение оборудования не за счет усиления оборотных средств или основного фонда, а за счет прибыли, легко переходит в приоб-ретение за счет займов и кредитов, а потому всегда рискованно и ставит предприятие на рубеж возможности постоянных убытков, если только расширение его оборота не окажется рентабельным [99].

Таким образом, учет воспроизводства основных средств должен допол-няться учетом источников финансирования капиталовложений, усилением контроля за состоянием и движением этих источников в целях принятия оптимальных управленческих решений.

Основным источником финансирования капиталовложений является начисленная амортизация основных средств. Однако действующими в


125

настоящее время правилами бухгалтерского учета по использованию амор-тизации как источника финансирования в системном учете, не предусмо-трены. Упразднение счета «Амортизационный фонд», отражавшего нако-пление и использование амортизационных отчислений, привело к тому, что амортизацию и износ основных средств стали рассматривать как единый процесс. В результате этого из учетной информации исчезли сведения об амортизационных отчислениях как источнике финансирования капитало-вложений.

Но такие данные крайне необходимы. На основании информации о накопленных суммах амортизации, организация определяет величину льгот по налогу на прибыль, направленной на осуществление капитальных вложений.

Для учета использования амортизационных отчислений, являющихся собственным источником финансирования капитальных вложений, эконо-мистами предлагаются различные варианты. Н.Г. Волков предложил заслу-живающий внимания вариант использования забалансового счета «Амор-тизация основных средств» с раздельным учетом на нем амортизационных отчислений по основным средствам производственного и непроизводствен-ного назначения [33].

Поскольку формирование амортизационных отчислений отражается на счетах учета денежных средств при их поступлении в форме выручки от реализации продукции, некоторые авторы предлагали варианты учета использования амортизации путем отражения их по дебету счета «Износ основных средств» и кредиту счета «Расчетный счет».

В настоящее время размеры амортизационных отчислений, как источ-ника финансирования капитальных вложений, определяются путем сопо-ставления величины фактически осуществленных капитальных затрат организации с суммами накопленной амортизации. При расчете исполь-зуемых данных о накопленных суммах амортизации за отчетный период по кредиту счета «Амортизация основных средств». Показатели фактиче-ского расходования амортизационных отчислений определяются на осно-вании данных бухгалтерского учета по дебету счета «Вложения во внео-боротные активы». Расходование средств амортизационных отчислений, направленных на приобретение машин, оборудования и других объектов основных средств, не требующих монтажа, определяются на основании бухгалтерской записи по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По действующей в настоящее время методологии учета допускается отождествление процессов начисления и использования амортизаци-


126

онных отчислений, что в современных условиях является неправомерным. Накопление сумм амортизационных отчислений по кредиту забалансо-вого счета «Износ основных средств» еще не означает, что сформирован источник финансирования капитальных вложений. Реальный финансовый ресурс организация получит только в том случае, если за реализованную ею продукцию она получит денежные средства или их эквиваленты. Посту-пление выручки от реализации будет означать накопление денежного амор-тизационного фонда в составе оборотных средств организации.

В связи с этим, по мнению профессора Г.А. Куликовой, необходимо в бухгалтерском учете разграничить отражение процессов накопления амор-тизационных отчислений, резервирования их как источника финансиро-вания и фактического использования. Для этих целей могут использоваться отдельные субсчета к синтетическому счету «Амортизация основных средств». Начисление амортизации по объектам основных средств орга-низации целесообразно отражать на субсчете «Накопленная амортизация». Резервирование амортизации для осуществления процессов простого воспроизводства основных средств должно производиться по мере посту-пления выручки за реализованную продукцию. При этом производится запись по дебету счета «Амортизация основных средств», субсчету «Нако-пленная амортизация» и кредиту счета «Амортизация основных средств», субсчету «Резерв на инвестиции». При приобретении объектов основных средств фактические затраты получат отражение по счету «Вложения во внеоборотные активы» [99].

Управление амортизацией как источником инвестиций следует отра-жать в инвестиционной политике предприятия, где оговаривается создание «Амортизационного резерва» для капитальных вложений в основные средства. Вследствие несовпадения получения выручки от реализации продукции и динамики осуществления инвестиций возможно возникно-вение разницы между суммой начисленной амортизации и нуждами инве-стиционного проекта. На основе инвестиционной программы организация определяет размер ресурсов, которые следует авансировать на воспроиз-водство основных средств. В случае недостаточности амортизации привле-кают нераспределенную прибыль или заемные источники.

Проблемы учета источников воспроизводства основных средств и контроля над целевым использованием амортизационных отчислений находят отражение в работах А.Д. Голощапова и Я.В. Соколова. Ими внедряются элементы управления источниками в систему воспроизводства основных средств. Предлагается формировать «Инвестиционный резерв» и организацию учета его образования и расходования или предусматривать


127

корректировку начисленной амортизации до уровня текущих цен и соот-ветствующую корректировку прибыли, исчисленной с использованием данных о начислении амортизации в финансовом учете, с целью избе-жания неоправданного избыточного оттока финансовых средств. Однако он более приспособлен для быстрого внедрения и понимания, менее трудо-емок. В отношении выбора метода начисления амортизации для формиро-вания средств в инвестиционный резерв существуют два варианта. Первый вариант предусматривает использование тех же самых методов и сроков амортизации, что и предприятие применяет в целях финансового учета. Тем самым различия между суммами амортизации обусловливаются только использованием различных базисов амортизации и демонстрируют инфля-ционную составляющую амортизации, которую целесообразно покрывать за счет направления чистой прибыли в инвестиционный резерв даже при отсутствии расходования резерва на капитальные вложения. Кроме того, при таком подходе облегчается расчет простым корректированием финан-совой амортизации. Второй вариант предусматривает использование само-стоятельных методов амортизации во взаимосвязи с инвестиционными планами предприятия. Рассчитанная в данном случае амортизация пред-ставляется тремя частями: в финансовой, инфляционной и инвестици-онной составляющих. Аналогичное деление относится и к инвестицион-ному резерву. Инфляционную составляющую амортизации целесообразно покрывать за счет направления чистой прибыли в инвестиционный фонд. Что касается инвестиционной составляющей, то ее покрытие может быть обеспечено оборотными средствами в счет будущего погашения данной разницы. Принятие решения об использовании в качестве источника капитальных вложений оборотных средств означает увеличение затрат и снижение прибыли вследствие привлечения заемного капитала, а принятие решение о направлении прибыли означает целевое увеличение оборотных средств предприятия [157].

Мы полагаем, что отражение на счетах бухгалтерского учета создания и расходования средств инвестиционного резерва на капитальные вложения за счет собственных и заемных средств будет способствовать своевремен-ному воспроизводству основных средств.

Амортизация преследует одновременно несколько целей, в результате чего можно обозначить ее нижнюю и верхнюю границы. С инвестици-онной точки зрения нижняя граница соответствует минимальной величине амортизационных отчислений, необходимых для простого воспроизводства основных средств. Верхняя граница представляет собой максимальную сумму необходимых инвестиций, обеспечивающих расширенное воспро-


128

изводство. Расчет инвестиционного резерва тем самым сводится к выбору одного из значений в пределах данного диапазона, причем он может быть меньшим или равным, а также большим по сравнению с амортизацион-ными отчислениями.

В бухгалтерском учете в настоящее время отсутствует контроль над целевым использованием амортизационных отчислений.

В отличие от ранее действовавшей системы учета, никаких записей, касающихся отражения источников финансирования долгосрочных инве-стиций, в настоящее время не производится. Советская система учета предусматривала формирование амортизационного фонда (на бухгалтер-ском счете 86) и аккумулирование денежных средств на счете 54, но после перехода в 1992 г. на новый план счетов и упразднения данного порядка, российские предприятия перестали отражать амортизацию как источник финансирования капитальных вложений.

Предлагается обобщить информацию об инвестиционных резервах на воспроизводство основных средств организации на балансовых счетах: 85 «Амортизационный резерв», 65 «Расчеты по инвестициям в основной капитал», 55/5 «Инвестиции в основной капитал».

Счет 85 «Амортизационный резерв» является пассивным по отношению к балансу. По кредиту счета отражается сумма амортизации, возмещаемая выручкой, которая рассчитывается как часть выручки пропорционально доли амортизации в структуре себестоимости продукции. По дебету счета отражается использование амортизации как источника финансирования инвестиций в основной капитал. Аналитический учет по счету 85 следует вести в сельскохозяйственных организациях по отраслям производства и видам продукции. В случае изменений в амортизационной политике орга-низации следует скорректировать сумму амортизационного резерва.

Счет 65 «Расчеты по инвестициям в основной капитал» должен форми-ровать информацию об инвестиционных планах организации. По кредиту счета отражается сумма, причитающаяся к вложениям в основной капитал организации в отчетном периоде, а по дебету вложения в основной капитал по источникам финансирования. Так к счету 65 следует открывать следу-ющие субсчета по видам источников: 65/1 — «Собственные источники», 65/1/1 — «Амортизация», 65/1/2 — «Прибыль организации», 65/2 — «Заемные источники». Сальдо по счету 65 «Расчеты по инвестициям в основной капитал» показывает реализацию инвестиционного проекта.

Резервирование начисленной амортизации предлагается отражать как депозит на счетах учета денежных средств на счете 55/5 «Покрытая аморти-зация». Аналитический учет по этому счету ведется по группам основных


129

средств. Основанием записи по дебету счета будет поступление выручки от покупателей на расчетный счет организации и начисление процентов за депозит. По кредиту отражается использование (списание) денежных средств со счета в оплату поступивших основных средств.

Отражение начисления и использования амортизации как источника инвестиций в основной капитал на предлагаемых счетах поможет сфор-мировать полную информацию об источниках и эффективности воспро-изводства по группам основных средств в разрезе видов производимой продукции.

Взаимодействие амортизации и инвестиционной программы предпри-ятия можно отразить на следующем примере приобретения сеялки пневма-тической универсальной СТВ-12 у ООО «Белвнешторгинвест» (г. Минск), ООО МТС «Бузулукская».

Первоначальная стоимость — 205 000 руб., ликвидационная стои-мость — 5000; амортизируемая стоимость — 200 000; предполагаемый срок полезного использования — 10 лет; метод амортизации — сумма чисел лет срока полезного использования; метод начисления амортизации для создания инвестиционного резерва — метод уменьшаемого остатка.

За первые пять лет накопленная инвестиционная амортизация состав-ляет 172 984 руб. или 86,49 % от амортизируемой стоимости объекта (200 000 руб.) (см. таблицу 5.9).

Таблица 5.8 — Хозяйственные операции по учету амортизации как источника инвестиций в основной капитал

№ п/п Хозяйственная операция Дебет Кредит

1 Отражается сумма начисленной амортизации, покрытая выручкой от реализации зерна

90/9 85/1/1

2 Отражается сумма начисленной амортизации, покрытая выручкой от реализации молока

90/9 85/2/1

3 Отражение амортизации как источника инвестиций в основной капитал

85 65

4 На расчетный счет поступила выручка от покупателей 51 625 Отражено резервирование амортизации в качестве

депозита организации55/5 51

6 Начислены проценты за депозит 55/5 917 Использование амортизации в счет оплаты

поступившего основного средства65 55/5


130

Как видно из расчетов (см. таблицу 5.9), в каждом году использования имеется разница между амортизационными отчислениями и суммой капи-тальных вложений, определенных инвестиционной политикой.

Порядок формирования инвестиционного резерва представлен на рисунке 5.2.

Таким образом, взаимодействие амортизационных отчислений и создание инвестиционного резерва организации обеспечивают контроль над целевым использованием средств инвестиционного резерва и повы-шают воспроизводственную функцию амортизации.

Для того чтобы определить влияние изменений в структуре себестои-мости продукции на урожайность зерновых культур, в связи с увеличением статьи «Затраты на содержание основных средств», был произведен регрес-сионный анализ.

При построении уравнения множественной регрессии были использо-ваны следующие данные по 24 сельскохозяйственным организациям Бузу-лукского района Оренбургской области.

Таблица 5.9 — Расчет инвестиционного резерва на воспроизводство сеялки пневматической универсальной СТВ-12


Амортизаци-онный резерв

Потребность в инвестициях

Инвестиционный резерв

обеспеченный необеспеченный

Первый 36 364 63 591 36364 27 227

Второй 32 727 43 865 69091 38 365

Третий 29 091 30 258 98182 39 532

Четвертый 25 455 20 872 123 637 34 949

Пятый 21 818 14 398 145 455 27 529

Шестой 18 182 13 801 163 637 23 148

Седьмой 14 545 8423 178 182 17 026

Восьмой 10 909 5141 189 091 11 259

Девятый 7273 3138 196 364 7123

Десятый 3636 1915 200 000 5403

Итого 200 000 205 403


131

Рисунок 5.2 — Порядок формирования инвестиционного резерва

Разработка инвестиционного проекта

Формирование источников воспроизводства основных

средств

Расчет амортизации в целях инвестиционного

проекта

Инвестиционный резерв больше начисленной

амортизации

Привлечение дополнительных

источников

Реализация инвестиционного

проекта

Да

Нет


132

Таблица 5.10 — Исходные данные для проведения корреляционно-регрессионного анализа

Урожай-ность, ц/га

Амортиза-ция в рас-

чете на 100 руб. ввода основных средств, руб./руб.

Фондово-оруженность работников,

руб./га

Коэффици-ент износа основных средств, %

колхоз «Мир» 13 23 213,8 55колхоз «Россия» 12 17 186,7 58колхоз К. Маркса 14 34 267 51ОАО «Бузулукская» ИПС 11 15 154 60ООО «Елшанка 1» 12 21 185 58ООО конеферма «Елшанская» 14 29 290 51ООО «Красногвардеец» 15 34 312 49ООО «Липовское» 17 42 340 44ООО «Лисья Поляна» 12 16 260 57ООО «МТС Бузулукская Нива» 15 38 316 45ООО «Новотепловское» 14 33 270 50ООО «Победа» 16 39 320 40ООО «Содружество» 15 41 335 43ООО «Шахматовское» 13 25 245 10СХА им. Пушкина 12 21 200 55СПК СХА «Жилинская Нива» 10 14 179 61СХА «Зерно Оренбуржья» 12 25 160 58СХА «Искра» 15 36 305 44СПК СХА «Пригородная» 18 47 360 36СХА «Молотовская» 15 35 315 41СХА «Родина» 14 31 270 50СХА им. Дзержинского 13 25 220 54СХА им. Мичурина 11 18 165 58СХА им. Чкалова 12 21 186 57


133

Y — урожайность озимой пшеницы, ц/га (результативный показатель);X1 — амортизация в расчете на 100 руб. ввода основных средств

(факторный показатель); X2 — фондообеспеченность основными средствами при производстве

озимой пшеницы, руб./га (факторный показатель); Х3 — износ основных средств отрасли растениеводства, % (факторный

показатель).Следует проверить значимость и адекватность регрессионной модели.

Определить, существенно ли влияет на урожайность озимой пшеницы амортизацеотдача. Выявить, какую урожайность можно ожидать в СХА «Зерно Оренбуржья» в результате предлагаемых нами изменений амортиза-ционной политики организации при условии, что прочие факторные пока-затели останутся неизменными.

Уравнение множественной регрессии имеет вид:Y = 0,11 × X1 + 0,03 × X2 – 0,07 × X3

(0,056) (0,007) (0,011)Коэффициенты регрессионной модели b1, b2, b3 значимы (соответству-

ющие уровни значимости равны соответственно 0, 056; 0, 007; 0,011).Характеристикой значимой регрессионной модели является коэффи-

циент детерминации. R^2 = 0,96. Коэффициент детерминации равен той доли разброса результатов наблюдений относительно прямой, которая объясняется регрессионной моделью. Арифметический корень из R^2 равен коэффициенту корреляции между наблюдаемыми результативными показателями и предсказываемыми моделью значениями зависимой пере-менной Y (R = 0,94).

Регрессионная модель значима: F = 96,23, уровень значимости p = 0,0000004.

Чтобы проверить выполнение предположений регрессионного анализа и адекватность модели, рассмотрим остатки. Построим графики остатков.

23 График остатков

-5

0

5

0 10 20 30 40 50

23

Остатк

и

Рисунок 5.3 — График распределения остатков амортизации в расчете на 100 руб. ввода основных средств


134

Из рисунков 5.3–5.5 видно, что все остатки укладываются в симме-тричную относительно нулевой линии полосу, значит, по-видимому, дисперсии ошибок наблюдений постоянны.

Теперь проверим гипотезу о нормальном распределении остатков. Результаты выполнения процедуры представлены на специальном графике. Из графика видно, что точки расположены близко к прямой, значит можно предположить, что остатки распределены по нормальному закону (см. рисунок 5.6).

55 График остатков

-5

0

5

0 20 40 60 80

55

Остат

ки213,8 График остатков

-5

0

5

0 100 200 300 400

213,8

Остатк

и

Рисунок 5.4 — График распределения остатков фондообеспеченности основными средствами

Рисунок 5.5– График распределения остатков коэффициента износа основных средств

График нормального распределения

020

0 20 40 60 80 100 120

Персентиль выборки

13

Рисунок 5.6 — График распределения остатков результативного показателя


135

Таким образом, можно считать, что предположения регрессионного анализа выполняются. Распределение остатков на рисунке (случайное, без каких-либо закономерностей) показывает, что регрессионная модель адек-ватна результатам наблюдений и может быть использована для прогнози-рования.

В пункте 5.1 данного монографического исследования произведен расчет изменения амортизации в расчете на 100 руб. ввода основных средств в результате изменения срока полезного использования объектов основных средств, участвующих в производстве озимой пшеницы в СХА «Зерно Оренбуржья» Бузулукского района Оренбургской области. Аморти-зация в расчете на 100 руб. ввода основных средств увеличилась с 25 до 33, значение урожайности в результате изменений будет составлять при этом 14 ц/га.

Таблица 5.11 — Расчет себестоимости 1 ц озимой пшеницы в результате изменения амортизации в расчете на 100 руб. ввода основных средств в СХА «Зерно Оренбуржья»

Наименование показателя Фактические значения

Плановыезначения

Себестоимость озимой пшеницы, тыс. руб. 3360 3553Амортизация в расчете на 100 руб. ввода основных средств

25 33

Валовой сбор, ц 12 000 14 000Урожайность, ц/га 12 14Площадь, га 1000 1000Себестоимость 1 ц озимой пшеницы, руб. 280 254

Таким образом, формирование амортизационной политики и ускорение амортизационного процесса в сельскохозяйственных организациях способ-ствует увеличению амортизации в расчете на 100 руб. ввода основных средств, в связи с чем происходит увеличение урожайности озимой пшеницы, тем самым уменьшается себестоимость одного центнера готовой продукции.


136

5.4 Учет амортизации продуктивного скотаКаждому животному при принятии его в состав основных средств

присваивается отдельный инвентарный номер. Крупному рогатому скоту также может даваться кличка. Это необходимо для организации учета взрослых животных и контроля за их сохранностью.

На каждый объект основных средств открывается инвентарная карточка (форма № ОС-6). В нее заносятся все данные, характеризующие конкретное животное.

При начислении амортизации по продуктивному крупному рогатому скоту следует руководствоваться положениями Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. В соответствии с ними продуктивный скот относится к четвертой амортизационной группе. Поэтому срок его полезного использования может составлять свыше 5 до 7 лет включительно.

Сельхозпредприятия могут применять один из следующих способов начисления амортизации основных средств:

— линейный;— уменьшаемого остатка;— списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использо-

вания;— списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).Основание — пункт 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утверждено

приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н). Однако на практике проще использовать линейный метод.

С 1 января 2006 г. сельхозпредприятия получили право начислять в бухгалтерском учете амортизацию по продуктивному скоту и многолетним насаждениям. Это стало возможно благодаря изменениям, внесенным Приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н в ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Прежде всего необходимо установить срок полезного использования. Под ним понимают период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. В некоторых случаях срок устанавливается исходя из количества продукции (объема работ в нату-ральном выражении), ожидаемого к получению при использовании этого объекта.

При появлении в 2006 г. новых голов продуктивного скота, а также посадке многолетних насаждений, срок полезного использования можно определить исходя из Классификации основных средств, включаемых в


137

амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Согласно Классификации:

— продуктивный скот относится к четвертой группе. То есть срок полез-ного использования может быть установлен в пределах от пяти до семи лет;

— многолетние насаждения могут относиться к разным группам в зави-симости от вида.

Например, насаждения многолетние:— ягодных культур относятся к четвертой группе (срок от пяти до семи

лет);— косточковых культур — к шестой группе (срок от 10 до 15 лет);— плодовых культур — к седьмой группе (срок от 15 до 20 лет).Если же сроки, установленные Классификацией, по каким-то причинам

не устраивают сельхозпредприятие, оно имеет право установить срок полезного использования самостоятельно.

При этом нужно учитывать (п. 20 ПБУ 6/01):— ожидаемый срок использования объекта в соответствии с ожидаемой

производительностью (удоем, урожайностью);— ожидаемый физический износ (в зависимости от климатических

условий);— нормативно-правовые и другие ограничения использования этого

объекта. Например, при лизинге продуктивного скота срок его полезного использования будет ограничен сроком лизинга.

Решая вопрос об установлении срока полезного использования продук-тивного скота и многолетних насаждений, лучше всего привлечь соответ-ствующих специалистов — зоотехников, агрономов, экономистов.

Установленный самостоятельно срок следует обосновать докумен-тально.

При начислении амортизации по уже эксплуатировавшимся до 1 января 2006 г. продуктивному скоту и многолетним насаждениям следует учиты-вать, что по таким объектам ранее начислялся износ. То есть срок полез-ного использования уже был установлен. В таком случае этот срок можно принять для начисления амортизации.

При этом сумму накопленного износа по продуктивному скоту и много-летним насаждениям следует перенести с 1 января 2006 г. на счет 02 «Амор-тизация основных средств».

Проблем с налогом на имущество в этом случае возникнуть не должно. Ведь ранее начисленный износ по продуктивному скоту и многолетним насаждениям также уменьшал первоначальную стоимость этих объектов


138

для целей исчисления налога на имущество (п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, такой перенос износа на счет амортизации позволит привести в соответствие стоимость уже эксплуатируемого продуктивного скота, многолетних насаждений и приобретенных (посаженных). Дело в том, что если такой перенос не сделать, то получится, что ранее эксплуа-тируемые объекты и только что приобретенные (посаженные) будут иметь почти одинаковую стоимость. И сумма начисленной амортизации также будет одинаковой. Хотя, к примеру, одна корова используется уже два года, а другая закуплена только в 2006 г.

На наш взгляд, сумму перенесенного на счет 02 «Амортизация основных средств» износа следует отразить в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» как расходы прошлых лет. Ведь износ, начисленный до 2006 г., относится к предыдущим периодам и не может увеличивать себе-стоимость продукции в 2006 г.

Как показала практика, в большинстве хозяйств не только нет забалансо-вого учета начисления амортизации, но и не ведутся инвентарные карточки по учету каждого объекта, а следовательно, для большинства предприятий будет проблематично определить дату ввода и срок по каждому объекту учета. В то же время начиная с 2006 г. необходимо вести учет продуктив-ного скота в соответствии с установленными требованиями хотя бы по тем объектам, которые переведены в основное стадо после 1 января 2006 г.

Отражение амортизации по продуктивному скоту и многолетним насаждениям в регистрах бухгалтерского учета будет зависеть от выбран-ного способа. Если по данным объектам выбран тот же способ, что и по остальным основным средствам, то можно просто дополнить уже суще-ствующий регистр. Если выбран иной способ, то потребуется составить новый регистр, в котором будут содержаться необходимые сведения.

Для разных групп основных средств можно выбрать разные способы начисления амортизации (п. 18 ПБУ 6/01). Например, в учетной политике можно предусмотреть, что по продуктивному скоту амортизация начисля-ется способом уменьшаемого остатка (с коэффициентом 3), по многолетним насаждениям — пропорционально объему продукции, а по остальным объектам — линейным способом.

Кроме того, п. 14 ПБУ 6/01 установлено, что стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, за исключением случаев, установленных законодательством РФ и настоящим Положением.


139

В соответствии с законодательством РФ предусмотрено доведение в конце года плановой стоимости единицы учета до фактической, то есть отклонение между фактически произведенными затратами и уже учтен-ными плановыми распределяется по объектам учета.

К примеру, плановая стоимость нашего объекта составляет 42 000 руб., а с учетом доведения до фактической стоимости достигает 45 000 руб., при этом сделаны соответствующие записи, увеличивающие стоимость.

И здесь получается замкнутый круг: отразив в 2006 г. начисление амор-тизации на основе плановой стоимости, мы уже включили сумму аморти-зации (по нашему объекту — 5500 руб. за 2006 г.) в общую сумму расходов на животноводство, которая распределяется в том числе и на скорректи-рованную стоимость каждого объекта учета (в нашем примере плановая стоимость объекта увеличена до фактической (с 42 000 руб. до 45 000 руб.). Но в 2006 г. мы не можем изменить сумму начисленной амортизации, так как эта сумма может скорректировать общую сумму расходов на животно-водство. Следовательно, корректировка начисленной амортизации должна проводиться в 2007 г., в котором амортизация начисляется нарастающим итогом за год.

В 2007 г. сумма начисленной амортизации составит 6821,4 руб. (12 321,4 руб. (45000/84 × 23 (количество месяцев за 2006, 2007 годы (12 мес. в 2007 году и 11 мес. в 2006 г.) — 5500 руб. (начисленная сумма аморти-зации в 2006 г.). А так как согласно ПБУ 6/01 ежемесячная сумма начис-ленной амортизации составляет 1/12 начисленной годовой суммы, сумма амортизации помесячно в 2007 г. составит 568,5 руб. (6821,4/12), а в после-дующие годы ежемесячная сумма амортизации будет 535,7 руб. (45000/84).

На наш взгляд, теоретически расчет амортизации по каждому объекту должен выглядеть именно таким образом. С другой стороны, практически это осуществить достаточно проблематично: представьте по каждому объекту учета проводить подобный расчет. Но здесь есть выход: не нужно корректировать амортизацию по каждому объекту, а можно это делать в целом по группе объектов основных средств, при этом составляется ведо-мость начисления амортизации, куда заносится каждый объект и его харак-теристики, а итоговая сумма амортизации определяется на основе данных предыдущего периода, скорректированных по поступившим и выбывшим объектам.

Отраслевыми методическими рекомендациями предусмотрен расчет амортизации с использованием форм № 48-АПК и 49-АПК, который состоит в следующем.


140

Ведомость расчета амортизации по основным средствам (форма № 48-АПК) представляет собой годовой расчет амортизационных отчис-лений. В ведомость записывают все основные средства в группировке по отраслям хозяйства и однородным группам в соответствии с типовой клас-сификацией, чтобы можно было определить общую сумму амортизаци-онных отчислений и без дополнительной выборки отнести на соответству-ющие производства и виды деятельности.

Принимая во внимание, что амортизация должна начисляться ежеме-сячно, для обеспечения этой работы принят следующий порядок. В начале года в ведомость записывают балансовую стоимость основных средств по состоянию на 1 января согласно карточкам учета основных средств и принятому порядку начисления амортизации по каждой группе объектов (по твердым годовым нормам — при первом способе, по уменьшению остатка — при втором способе, по сумме чисел лет полезного исполь-зования — при третьем способе, пропорционально объему продукции (работ) — при четвертом способе). Определив базисные годовые суммы амортизации по действующим методам, затем, взяв 1/12 от годовой суммы по каждому виду основных средств, определяют месячный размер аморти-зационных отчислений и проставляют эти суммы в ведомость за январь по каждому виду, группе и наименованию основных средств.

Для определения сумм амортизации за февраль и последующие месяцы нет необходимости воспроизводить весь расчет, достаточно учесть те изме-нения, которые произошли в составе основных средств за прошлый год (месяц). С этой целью составляют ведомость начисления амортизации —форму № 49-АПК. На полученные суммы корректируют размер аморти-зационных отчислений и отчислений в ремонтный фонд, начисленных за пре дыдущий месяц. Для этого в ведомости по каждому виду поступивших или выбывших основных средств делают корректировку на месячную сумму отчислений (по поступившим основным средствам (+) и по выбывшим (–).

Расчет производят следующим образом: к суммам, начисленным в пре дыдущем месяце, прибавляют определенные в отчетном месяце суммы по поступившим объектам (по применяемому способу начисления) и вычи-тают амортизацию по выбывшим основным средствам (соответственно по применяемому способу расчета).

Используя данные формы, мы можем настроить начисление аморти-зации по продуктивному скоту по перечню объектов в подобной ведомости.


141

Таблица 5.12 — Хозяйственные операции по учету амортизации скота

№ п/п Хозяйственная операция Дебет Кредит Сумма

1

2

3

Выбыло животное из состава молодняка

Принято животное в состав основных средств сельхозпредприятия

Отражена сумма начисленной амортизации за месяц

08

01 субсчет «Скот рабо-чий и про-

дуктивный»

20 субсчет «Животно-водство»

11

08

02

20 000

20 000

238,10 руб. (20 000 руб.

⁄ 84 мес.)

По нашему мнению, вышеизложенные рекомендации следует уточнить. После определения фактической себестоимости переведенного в основное стадо животного, могут возникнуть две ситуации: фактическая себестои-мость может быть как больше, так и меньше плановой. В первом случае мы полагаем, что стоимость превышения следует распределить на весь оставшийся срок полезного использования в зависимости от применяемого способа начисления амортизации.

В случае, если плановая стоимость скота превышает фактическую, исчисленную в конце отчетного периода, амортизируемая стоимость скота на начало следующего года также нуждается в корректировке. Алгоритм исчисления аналогичен вышеизложенному, а на счетах бухгалтерского учета полученные отклонения следует сторнировать. Корректировки стои-мости объекта и суммы начисленной амортизации должны быть отражены в инвентарной карточке основного средства. Если животное переведено на откорм, то также возникают сложности при начислении амортизации.

В ноябре 2010 г. животное было переведено на откорм в оценке по оста-точной стоимости, исчисленной исходя из плановой суммы затрат.

У бухгалтера могут возникнуть сложности при отнесении в состав затрат суммы уточнения по начисленной амортизации. Уточнить ее сумму путем списания затрат в дебет счета 20 «Основное производство» субсчет «Животноводство» нельзя. Ведь он уже закрыт. Таким образом, 285,68 руб. доначисленной амортизации возможно отразить только в составе прочих расходов. Для этого бухгалтеру следует записать:

Дебет 91 Кредит 02 – 285,68 руб. — списана сумма доначисленной амор-тизации в состав прочих расходов.


По-нашему мнению, начисление и корректировка амортизации по продуктивному крупному рогатому скоту должны выглядеть именно так. Однако если подобные расчеты производить отдельно по каждому живот-ному, возникают сложности. Поэтому есть только один выход: осущест-влять корректировки в целом по группе объектов в используемых ведомо-стях начисления амортизации. В них заносятся все объекты с указанием их характеристик. А итоговая сумма амортизации определяется на основе данных предыдущего периода, скорректированных по поступившим и выбывшим объектам.

Таблица 5.13 — Хозяйственные операции при переводе животных из основного стада на откорм

№ п/п Хозяйственная операция Дебет Кредит Сумма

1

2

3

4

5

6

Выбыло животное из состава молодняка

Принято животное в состав основных средств

Отражена сумма начисленной за месяц амортизации

При переводе животного из основного стада на откорм:

Списана первоначальная стоимость объекта

Списана сумма начисленной амортизации

Животное из основного стада переведено на откорм

08

01 субсчет «Рабочий и продуктив-ный скот»

20 субсчет «Животно-водство»

01 субсчет «Выбытие»

02

11

11

08

02

01

01 субсчет «Выбытие»

01

20 000

20 000

238,1

20 000

1904,8

18 095,2


143

6 АУДИТ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

6.1 Оценка системы внутреннего контроля учета основных средств в сельскохозяйственных организациях

Поскольку основные средства составляют основу материально-технической базы любого сельскохозяйственного предприятия, то вопросы организации учета и действенного контроля за данными необоротными активами заслуживают особого внимания как со стороны управленческого персонала, так и со стороны собственников хозяйства.

В связи с этим, основными целями внутреннего контроля за основ-ными средствами сельскохозяйственных предприятий является проверка правильности ведения учета основных средств и отражения их в отчет-ности, а также организации хранения и эффективности использования.

Этапы внутреннего контроля за основными средствами. Внутренний контроль за основными средствами целесообразно осуществлять в два этапа.

На первом этапе необходимо дать оценку средствам контроля за основ-ными средствами на предприятии. Путем опроса должностных лиц, подтверждения и анализа инвентаризационных описей ф. № ИНВ-1 и отраслевых форм (инвентаризационная опись рабочего скота и продук-тивных животных, птиц и пчелосемей — ф. № ИНВ 20-АПК; инвентариза-ционная опись многолетних насаждений — ф. № ИНВ 21-АПК; инвентари-зационная опись питомников — ф. № ИНВ 22-АПК; инвентаризационная опись земельных угодий — ф. № ИНВ 25-АПК) аудиторы устанавли-вают организацию материальной ответственности на предприятии. Далее путем визуального осмотра машинных дворов, гаражей, коровников и прочих сооружений, опроса материально ответственных лиц, просмотра актов инвентаризации и решений по их результатам (приказы руководи-теля) контролеры выявляют систему организации хранения и сохранности основных средств — наличие охраны.

Далее проверяющие тестируют разделение функций принятия решений (руководитель), совершения операций (материально-ответственные лица) и их контроля (главный бухгалтер, ревизор) путем опроса должностных лиц и наблюдения за текущими операциями. Контролеры также прове-ряют наличие графика документооборота по основным средствам, наличие компьютерной обработки дел и организацию архивного дела.

Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля (СВК), которая состоит из среды контроля (отношение руковод-


144

ства к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

Ниже приведены вопросы тестирования СВК.Организован ли раздельный синтетический и аналитический учет в

организации? Применяются ли типовые формы аналитического учета ОС? Все ли объекты ОС отражены в аналитическом учете? Проводятся ли инвентаризации ОС? Создается ли для проведения инвентаризации комиссия? Участвуют ли в проведении инвентаризации представители обществен-

ности? Осуществляется ли контроль за операциями с ОС со стороны руковод-

ства организации? Правильно ли начисляется износ по ОС? Применяется ли метод ускоренной амортизации по отдельным

объектам ОС? Все ли объекты приняты в расчет при начислении амортизации?Учитывается ли движение ОС при начислении амортизации? Нет ли случаев начисления амортизации во время проведения рекон-

струкции? Правильно ли составляются сметы капитального ремонта ОС? Не допускались ли приписки выполненных работ с целью завышения

расходования запасных частей и материалов? Поскольку многие организации применяют автоматизированную форму

бухгалтерского учета, возникает необходимость тестирования системы автоматизации учета. Проверить эту систему можно с помощью тестов, приведенных ниже.

Децентрализована ли компьютерная среда? Существует ли географическая разбросанность компьютерных уста-

новок?Правильно ли запрограммированы бухгалтерские программы? Обеспечен ли внутренний контроль за функционированием системы

компьютерной обработки данных? Существует ли возможность доступа посторонних лиц к компьютерам и

угроза изменения программы и баз данных? Является ли система АБУ лицензированной? Обновляется ли программное обеспечение? Приведенный перечень тестов средств контроля может быть изменен,

сокращен или расширен в зависимости от отраслевой принадлежности


145

конкретной организации, вида деятельности и т.д. Некоторые тесты целе-сообразно выделить в отдельные блоки (например, обновление программ-ного обеспечения, правильность расчета амортизационных отчислений и др.).

Как показывают приведенные данные, в целом можно сделать положи-тельный вывод о функционировании системы внутреннего контроля и об уровне автоматизации бухгалтерского учета. Однако отсутствие полноты аналитического учета ОС, а также децентрализация компьютерной среды и географическая разбросанность компьютерных установок являются нега-тивным фактором в работе организации. Устранение выявленных недо-статков СВК повысит эффективность использования ОС.

Основные нарушения, с которыми сталкиваются проверяющие на первом этапе:

— незакрепление материально ответственных лиц за отдельными видами основных средств (отсутствие договоров о полной или частичной материальной ответственности);

— отсутствие должной охраны и условий хранения основных средств или несоответствие их установленным нормам и требованиям.

Второй этап связан непосредственно с фактическим контролем за формированием достоверной информации о состоянии и движении основных средств.

Проверка существования основных средств. Данная контрольная процедура является подготовительной перед непосредственным проведе-нием текущего контроля за основными средствами и должна проводиться аудитором посредством инвентаризации для установления фактического наличия основных средств на предприятии.

Основные нарушения, с которыми сталкиваются аудиторы: отсутствие плановых инвентаризаций в течение ряда лет; выявление излишек или недостач отдельных объектов основных средств.

Проверка полноты отражения основных средств в учете. Для проверки полноты отражения основных средств в учете организации следует сопоста-вить данные первичных приходных документов (акт/накладная приемки-передачи основных средств — ф. № ОС-1; акт приемки-сдачи отремонтиро-ванных, реконструированных и модернизированных объектов — ф. № ОС-3; акт на списание основных средств — ф. № ОС-4; акт на списание автотран-спортных средств — ф. № ОС-4а; инвентарная карточка учета основных средств — ф. № ОС-6; инвентарный список основных средств (по местам нахождения) — ф. № ОС-9; акт о приемке оборудования — ф. № ОС-14; акт приемки-передачи оборудования в монтаж — ф. № ОС-15; акт о выяв-


146

ленных дефектах оборудования — ф. № ОС-16; акт приема-передачи основных средств — ф. № 101-АПК; акт приема-передачи отремонтиро-ванных и реконструированных объектов — ф № 102-АПК; акт приема много-летних насаждений и передачи их в эксплуатацию — ф. № 103-АПК; акт на списание зданий и сооружений — ф. № 104-АПК; акт на списание машин, оборудования и транспортных средств — ф. № 105-АПК; акт на выбра-ковку животных из основного стада — индивидуальный — ф. № 106-АПК; акт на выбраковку из основного стада — групповой — ф. № 107-АПК; акт на списание многолетних насаждений — ф. № 108-АПК; инвентарная карточка учета многолетних насаждений — ф. № 109-АПК; акт на опри-ходование земельных угодий — ф. № 111-АПК) с договорами на поставку, купли-продажи, лизинга, аренды основных средств.

Затем необходимо проверить по приобретенным за плату или постро-енным подрядным способом основным средствам наличие счетов-фактур от поставщиков по журналу регистрации счетов-фактур. После этого необ-ходимо сверить полученные данные с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах.

Подтверждение полноты информации об основных средствах, отра-женной в регистрах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, осуществляется выборочным методом по отдельным объектам основных средств.

Отдельно необходимо проверить состав инвентаря и хозяйственных принадлежностей, учитываемых на счете 10 «Материалы», а также наличие и движение инвентаря и хозяйственных принадлежностей со сроком полез-ного использования свыше 12 мес. на субсчете 01-8 «Инвентарь и хозяй-ственные принадлежности».

Основные нарушения, встречающиеся на данном этапе проверки: расхождение цен в полученных документах с условиями договоров, отсут-ствие договоров по совершаемым сделкам, а также первичных документов, подтверждающих возникновение тех или иных объектов основных средств.

Контроль за соблюдением положений нормативных актов, регламенти-рующих учет основных средств. Проведение контрольных процедур для подтверждения достоверности информации об основных средствах в сель-скохозяйственных организациях должно быть выполнено таким образом, чтобы убедиться в полноте отражения в учете данного вида активов, возни-кающих в соответствии с нормативными и правовыми актами государ-ственного, ведомственного уровней и предприятия, своевременности отра-жения и правильности определения их оценки. Для обоснования своих


147

выводов аудитор должен руководствоваться следующими нормативными и правовыми актами:

— Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

— Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая);— Приказ Минфина России от 22.07.2011 г. № 66н «О формах бухгалтер-

ской отчетности организаций»;— Приказ Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н «Об утверждении

Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (в ред. от 27.11.2006 г.);

— Приказ Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» (в ред. от 27.11.2006 г.);

— Приказ Минфина России от 13.06.1995 г. № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;

— Приказ Минсельхоза России от 19.06.2002 г. № 559 «Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций»;

— Приказ Минсельхоза России от 13.06.2001 г. № 654 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятель-ности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Мето-дических рекомендаций по его утверждению»;

— Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7 «Об утверж-дении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»;

— Постановление Правительства РФ от 14.08.1992 г. № 595 «О перео-ценке основных фондов (средств) в Российской Федерации»;

— Постановление Правительства РФ от 14.02.1994 г. № 98 «О внесении изменений в Положение о порядке переоценки основных фондов (средств) предприятий и организаций»;

— Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 «О Классифи-кации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в ред. от 24.02.2009 г.).

6.2 Методика аудита учета основных средствСпецифика аудита основных средств вытекает из особенностей бухгал-

терского учета основных средств в организациях, осуществляющих


148

различные виды деятельности. Аудит основных средств может быть выполнен в несколько этапов.

1. Определение цели и задач аудиторской проверки.2. Планирование и разработка рабочей программы аудита.3. Составление аудиторского заключения.4. Разработка рекомендаций и предложений по оптимизации учета.Целью аудита основных средств является проверка состояния бухгал-

терского учета на предмет соответствия финансово-хозяйственных операций законодательству. Задачи аудита основных средств, на наш взгляд, можно подразделить на основные и дополнительные. Необходимость такой классификации вызвана тем, что в организациях различных отраслей учет основных средств включает как традиционные, так и нетрадиционные операции (лизинговые операции и др.).

При решении основных задач аудита основных средств осуществляется проверка правильности:

— документального оформления и своевременного отражения в учетных регистрах поступления основных средств;

— начисления и отражения в учете сумм износа;— определения финансовых результатов при выбытии (ликвидации)

основных средств;— документального оформления и отражения в соответствующих

учетных регистрах операций по движению основных средств.В процессе решения дополнительных задач проверяется правильность:— оформления операций по аренде основных средств;— учета отнесения затрат на ремонт основных средств;— переоценки основных средств.При планировании аудита, прежде всего, составляется рабочая прог-

рамма. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении, наличии торговых связей и т.д.

К источникам аудиторских доказательств относятся:— устав организации;— учетная политика;— бухгалтерский баланс;— приложение к бухгалтерскому балансу (раздел «Амортизируемое

имущество»);


149

— документы по учету (акты, карточки, ведомости, расчеты и др.);— материалы предыдущих аудиторских проверок;— сведения, полученные из бесед с руководством организации;— сведения, полученные от третьих лиц;— информация, полученная от службы внутреннего аудита.Конкретизируя источники аудиторских доказательств, можно включить

в их число:— бухгалтерский баланс организации (за отчетный год);— инвентарные карточки по учету (формы ОС № 6, 7, 8);— акты приемки-передачи оборудования, выбытия (списания) ОС;— накладные и счета-фактуры;— инвентаризационную опись;— приказы, распоряжения и т.п. руководства организации;— мемориальные ордера.Проверка оснований для признания основных средств в учете. Для

достижения данной контрольной процедуры внутреннему аудитору необ-ходимо установить принадлежность данных видов активов сельскохозяй-ственной организации. Для этого, путем инспектирования и норматив-ного анализа первичных документов по учету основных средств, аудиторы проверяют наличие всех необходимых реквизитов и подписей, а также их соответствие формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Далее, путем наблюдения, запроса и подтверждения аудиторам необ-ходимо выявить использование основных средств выборочно по их отдельным видам в производственном процессе и процессе управления. Путем просмотра регистров по учету эксплуатации основных средств, накопительных ведомостей учета использования грузовых автомобилей, журнала учета простоев машинно-тракторного парка, книги учета скота, путевых листов грузового автомобиля, тракторов, а также прочей доку-ментации аудиторы устанавливают излишние или неиспользуемые виды основных средств.

Далее необходимо проверить наличие государственной регистрации по отдельным объектам основных средств.

Существуют следующие типичные ошибки: применение неунифи-цированных форм первичной документации; отсутствие необходимых первичных документов на отдельные виды основных средств; исправления в первичных документах; несовпадение даты при вводе в эксплуатацию объекта, указанной в акте, дате приобретения данного объекта; принятие объекта к учету до получения документов о государственной регистрации.


150

Важной составной частью контроля за основными средствами явля-ется проверка правильности их оценки. Для достижения этой цели аудитор должен выборочным путем по отдельным видам основных средств прове-рить достоверность первоначальной стоимости объектов основных средств:

— по объектам основных средств, приобретенных за плату, — по сумме фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление;

— по объектам, находящимся в долевой собственности, — по оценке доли стоимости объекта;

— по основным средствам, являющимся вкладами в уставный капитал, — по денежной оценке, согласованной учредителями органи-зации;

— по объектам основных средств, полученных безвозмездно, — по текущей рыночной стоимости на дату принятия их в учете;

— по объектам, полученным по договору лизинга, — по фактическим затратам лизингополучателя на приобретение права пользования данным объектом (оценка обязательств по договору лизинга);

— по объектам основных средств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, — по курсу иностранной валюты Банка России на дату принятия объекта к учету.

Далее необходимо выяснить изменение первоначальной стоимости основных средств в случае достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации основных средств. Путем выявления наличия дефектных ведомостей, аудиторы устанавливают правомерность увеличения первона-чальной стоимости объектов на сумму понесенных расходов.

Далее необходимо проверить порядок списания основных средств: уста-новить причину выбытия (продажа, ликвидация, полный износ, перевод животных на откорм), порядок начисления амортизации (бухгалтерские справки-расчеты) и, как следствие, — правильность формирования оценки по выбывшим основным средствам.

При проверке начисления амортизации аудиторы устанавливают правильность отнесения объектов основных средств к тем или иным амор-тизационным группам исходя из срока полезного использования. Необ-ходимо также установить, совпадает ли способ начисления амортизации основных средств как в бухгалтерском, так и налоговом учете со способами, прописанными в учетных политиках организаций для данных целей. При проверке ведомости распределения амортизации, отчислений в ремонтный фонд и других распределяемых затрат, проверяющие устанавливают правильность отнесения сумм начисленной амортизации на счета учета затрат.


151

Отдельной проверке подвергается порядок создания резерва на ремонт основных средств и соответствие методике формирования этого резерва, прописанной в учетной политике и методических рекомендациях по учету основных средств.

В завершение необходимо проверить правильность переоценки основных средств, т.е. отражены ли результаты переоценки во входящем сальдо на начало года в балансе за I квартал следующего года, а не на конец отчетного года, а также — не проводит ли организация переоценку по группе однородных объектов выборочно, что неправомерно.

При этом существуют следующие типичные ошибки:1) включение затрат, связанных с приобретением или изготовлением

основных средств, не в их первоначальную стоимость, а в состав обще-хозяйственных расходов и единовременное их отнесение на затраты в текущих расходах;

2) отнесение затрат по кредитам и займам, связанных с приобретением основных средств, в бухгалтерском учете на текущие расходы организации;

3) отнесение модернизации основных средств на текущие расходы;4) неподтверждение выполнения ремонта основных средств необходи-

мыми документами;5) начисление амортизации в том же месяце, в котором объект был

принят к учету;6) неверное установление амортизационной группы и срока полезного

использования объекта основных средств;7) установление минимально возможного срока амортизации (m × 12)

вместо (m × 12 + 1), т.е. неправомерное уменьшение срока полезного использования на один месяц, так как нижний диапазон «свыше m лет», а не «m лет»;

8) неначисление амортизации по продуктивному скоту;9) начисление амортизации по объектам жилищного фонда (обще-

жития), земельным участкам;10) отражение в бухгалтерском учете и отчетности переоценки на конец

отчетного периода и т.д.Проверка разграничения отчетного периода основных средств. Проверка

разграничения отчетного периода основных средств проводится с целью контроля за своевременностью признания и списания данных активов в том периоде, в котором они имели место.

Проверка осуществляется путем сопоставления информации о периоде, к которому должны относиться суммы принятия и списания с учета основных


152

средств, отраженных в первичных учетных документах, с данными накопи-тельных ведомостей, журналов-ордеров № 13-АПК, 11-АПК.

Необходимо также проверить правильность переоценки основных средств, выраженных в иностранной валюте, на отчетную дату.

Основные нарушения, с которыми сталкиваются аудиторы: несвоев-ременное списание отдельных объектов основных средств, непроведение переоценки по отдельным объектам основных средств, чья стоимость выражена в иностранной валюте на отчетную дату.

Проверка раскрытия информации в бухгалтерской отчетности. Завер-шающим этапам внутреннего контроля за основными средствами в сель-скохозяйственных организациях является проверка раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, а именно правильности отнесения данных видов активов на соответствующие статьи отчетности. Данный этап может быть подразделен на два раздела:

1) проверка соответствия данных первичного бухгалтерского учета данным регистров бухгалтерского учета. При этом выборочно на одну и ту же дату следует:

— сопоставить данные за один отчетный период по отдельным видам основных средств, содержащиеся в первичных учетных документах, с данными, содержащимися в журналах-ордерах № 13-АПК (ведомости к нему), 11-АПК по счету 01 «Основные средства»;

— сопоставить данные за один отчетный период, содержащиеся в журналах-ордерах № 13-АПК, 11-АПК и ведомостях к ним, с данными либо оборотно-сальдовой ведомости, либо главной книги по счету 01 «Основные средства»;

2) проверка тождественности данных регистров бухгалтерского учета и показателей бухгалтерской отчетности. Для подтверждения достоверности показателей бухгалтерской отчетности на этом этапе следует сопоставить:

— данные об остаточной стоимости основных средств на начало и конец периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, а также данные, указанные по строке 120 «Основные средства» (ф. № 1) отчетности «Бухгалтерский баланс»;

— данные о начисленной сумме амортизации с данными, включенными в стр. 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» Отчета о прибылях и убытках (ф. № 2);

— данные о доходах (расходах) от продажи основных средств с данными, включенными по стр. 090 «Прочие доходы» Отчета о прибылях и убытках — ф. № 2 (стр. 100 «Прочие расходы» по остаточной стоимости проданных активов);


153

— выручку от продажи основных средств с данными по стр. 210 ф. № 4 «Отчет о движении денежных средств»;

— сумму приобретенных основных средств с данными по строке 290 «Приобретение основных средств» ф. № 4 «Отчет о движении денежных средств»;

— данные аналитического учета по счетам 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» с данными разд. II «Основные сред-ства», указанными в Приложении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

— данные аналитического учета по счету 01 «Основные средства» с данными разд. II «Расшифровка показателей бухгалтерского баланса» формы № 6-АПК «Отчет об отраслевых показателях деятельности агропро-мышленного комплекса».

Типичные ошибки: отсутствие синтетического учета второго порядка в следующем разрезе:

— основные средства, находящиеся в эксплуатации; основные средства, находящиеся в запасе; основные средства, находящиеся на консервации; основные средства, сданные в аренду; основные средства, переданные в доверительное управление; основные средства, переданные на безвоз-мездной основе;

— искажение показателей финансовой бухгалтерской отчетности ввиду неправильного применения методологии бухгалтерского учета.

В каждом конкретном случае разрабатывается свой перечень тестов и аудиторских процедур, поскольку организации различных отраслей и правовых форм имеют определенную специфику. Например, при аудите лизинговых компаний нужно разработать специальную программу по аудиту лизинговых операций, основанную на применении нормативных актов по лизингу. При проведении аудита ОС в крупных организациях, целесообразно разбивать ряд аудиторских процедур на блоки (например, проверка начисления амортизации, проверка наличия ОС и др.). В условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета, аудит следует проводить с учетом специфики применяемых бухгалтерских программ. Кроме того, необходимо разработать ряд аудиторских процедур в целях проверки состо-яния автоматизации учета в организации.

Таким образом, поэтапное выполнение основных пунктов программы проверки основных средств позволит своевременно выявить ответ-ственным лицам ошибки и нарушения в бухгалтерском учете данного вида активов и тем самым сократить возможные претензии со стороны внешних контролирующих органов.


154

Итоговым этапом аудиторской проверки является составление аудитор-ского заключения, которое, по нашему мнению, необходимо составить в виде двух отчетов. Один из них должен быть передан руководству органи-зации, а другой — собранию акционеров (собственников).

6.3 Типичные ошибки, выявленные при аудите учета основных средств

Как правило, ошибки в учете основных средств обнаруживаются в ходе аудиторских проверок. А наиболее типичных из них можно запросто избе-жать.

О ш и б к а № 1. Не учитываются разные моменты начисления аморти-зации в бухгалтерском и налоговом учетах.

Компания ставит на учет основное средство и начисляет амортизацию в бухгалтерском и налоговом учетах. И зачастую возникает расхождение в двух видах учета, о котором компании забывают. Для целей налогового учета амортизацию можно начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию, а в бухгал-терском учете — за месяцем принятия к учету. Конечно, в 90 процентах случаев эти две даты совпадают. Но бывает, что основное средство заку-плено, но не подключено. В бухгалтерском учете оно принимается на дебет счета 01. Но в налоговом учете начислять амортизацию по нему нельзя до тех пор, пока оборудование не начнет работать.

О ш и б к а № 2. Не учитываются основные средства до момента реги-страции.

Нередко компании покупают основные средства, которые требуют дополнительной регистрации. Например, медицинское оборудование, стро-ительная техника, автотранспорт. И до тех пор, пока техника не будет заре-гистрирована в надлежащих инстанциях, ее не принимают к учету. Но это неверно. Принятие на учет данных основных средств никак не связано с моментом их государственной регистрации. Единственное исключение — недвижимость. Принятие ее к учету действительно зависит от этого момента. Что же касается остальных основных средств, то они принима-ются к учету с начала их фактического использования.

О ш и б к а № 3. Неверно оформляются документы, связанные с приоб-ретением основных средств.

До сих пор налоговики настаивают на том, что если компания произ-водит какие-то расходы, связанные с приобретением основных средств, то эти затраты должны формировать стоимость купленных объектов. Причем


155

инспекторы притягивают сюда любые расходы — командировочные, расходы на обучение работе с основным средством и т.д. Конечно, такой подход налоговиков достаточно предвзят. Но компании сами могут обезо-пасить себя от подобных претензий. Достаточно повнимательнее состав-лять документы, связанные с приобретением основных средств. Например, снабженец компании направляется в командировку на закупку оборудо-вания. Командировочное задание в этом случае лучше сформулировать не узко — «направляется для приобретения и доставки основного средства», а более широко. Скажем, добавить еще переговоры с поставщиками.

О ш и б к а № 4. Выбирается максимальный срок полезного использо-вания.

Часто компании подстраховываются и выбирают максимальный срок полезного использования основных средств из возможных. Например, по группе установлен срок от двух до трех лет, выбирают три года, по группе от трех до пяти лет — пять лет соответственно. Но на самом деле компания вправе применить любой срок. Никаких вопросов или претензий со стороны налоговиков к ней не будет. А выбрав минимальный срок, компания получит преимущества — сможет быстрее самортизировать основное сред-ство, быстрее учесть расходы.

О ш и б к а № 5. Неверно применяется амортизационная премия.Как правило, проблемы с амортизационной премией возникают тогда,

когда она применяется там, где не должна. Например, нельзя применять амортизационную премию по основным средствам, которые получены безвозмездно. Бывает, что учредитель отдает в компанию какое-либо обору-дование. Амортизировать его можно, а применить премию — нет. То же касается и неотделимых улучшений, произведенных на арендованных объектах. Налоговики возражают против применения амортизационной премии, так как они не являются собственностью налогоплательщика. Та же негативная позиция у инспекторов и в отношении имущества, получен-ного в лизинг, и в отношении вклада в уставный капитал в виде основного средства.

О ш и б к а № 6. В расходы включается стоимость выведенных из эксплуатации, но не ликвидированных основных средств.

Для исчисления налога на прибыль компании включают в расходы оста-точную стоимость ликвидируемого основного средства. И часто компании списывают в расходы основное средство на момент выведения его из эксплуатации еще до составления акта ликвидации. Это ошибка. Затраты на ликвидацию и остаточную стоимость можно учесть в расходах после составления акта по форме № ОС-4, утвержденной постановлением Госком-


стата России от 21 января 2003 г. № 7. Чиновники Минфина России напом-нили об этом в письме от 16 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/726. Несмотря на то, что в этой форме не отведено место под запись о том, каким образом уничтожено основное средство, мы рекомендуем внести ее туда. То есть вносится фраза о том, что ОС, например, разобрано. Ведь если в акте будет просто написано, что ОС выбыло и акт подпишет бухгалтер, то такой доку-мент не удостоверит факт ликвидации ОС. И ИФНС просто снимет эти расходы и доначислит налог на прибыль.

О ш и б к а № 7. Формируется резерв только под одно дорогостоящее основное средство.

Ст. 324 НК РФ позволяет создавать резерв на ремонт основных средств. Многие компании ошибочно выбирают какое-то одно дорогостоящее основное средство и формируют резерв на его ремонт. На самом деле отчисления в резерв на ремонт рассчитываются исходя из совокупной стоимости всех основных средств и нормативов отчислений. Нормативы утверждаются в учетной политике. А совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех аморти-зируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало налого-вого периода, в котором создается резерв. При расчете не учитывается стои-мость арендованных и полученных в безвозмездное пользование основных средств.


157

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Проведенное исследование позволяет обоснованно сделать обобща-ющие выводы и внести предложения, имеющие значение для дальнейшего развития теории и практики анализа воспроизводства основных средств и формирования амортизационной политики сельскохозяйственных органи-заций:

1. Систематизированы концепции воспроизводства основных средств в современных условиях хозяйствования организации, что позволило дать следующую классификацию воспроизводства основных средств: по стадиям, типам, формам, способам и источникам.

2. Обобщена и дополнена система показателей воспроизводства основных средств, которая состоит из следующих блоков: показатели наличия, обеспеченности, движения, эффективности использования и эффективности воспроизводства основных средств. Последняя группа показателей предлагается автором и включает в себя показатели эффектив-ности простого воспроизводства: амортизацеотдача по отраслям и видам произведенной продукции растениеводства и животноводства и показа-тели эффективности инновационного воспроизводства: капиталоотдача по отраслям и видам произведенной продукции растениеводства и животно-водства.

3. Дана критическая оценка учету амортизации основных средств в условиях адаптации международных стандартов учета и отчетности. Амор-тизационная политика в современной системе учета включает в себя следу-ющие элементы: определение первоначальной и ликвидационной стои-мости, установление срока полезного использования объекта основных средств, выбор способа начисления амортизации, обеспечение целевого использования начисленной амортизации. Возможность ускорения аморти-зационного процесса может быть предоставлена организациям путем изме-нения срока полезного использования в сторону уменьшения и изменения способа начисления амортизации.

4. Выполнен анализ воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области на основе предлагаемой системы показа-телей. Было установлено, что за исследуемый период времени 1999–2008 гг. выбытие основных средств опережает их ввод, сократилась обеспеченность сельскохозяйственного производства основными средствами, в структуре инвестиций в основной капитал отрасли наибольший удельный вес зани-мают собственные источники. Произведен расчет показателей эффектив-


158

ности воспроизводства основных средств. Выявлено, что текущие затраты на содержание основных средств за исследуемый период времени были более эффективны при производстве продукции животноводства, чем растениеводства, так как показатели амортизацеотдачи производства молока и увеличения живой массы крупного рогатого скота имеют устой-чивую тенденцию к увеличению.

Определены факторы, влияющие на эффективность воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области: коэффи-циент износа и коэффициент расширения основных средств и удельный вес амортизации в структуре затрат на производство продукции.

5. Выявлены особенности формирования амортизационной политики и политики по ремонту и восстановлению основных средств в сельскохозяй-ственных организациях Оренбургской области. Установлено, что органи-зации не используют установленные законодательством возможности уско-рения амортизационного процесса. Преимущественно способ начисления амортизации — линейный.

6. В ходе исследования был выполнен анализ основных средств в 15 сель-скохозяйственных организациях Оренбургского района. Данные показали, что коэффициент износа в целом по Оренбургскому району составляет 0,29, в свою очередь коэффициент годности равен 0,71.

Анализ движения основных средств в целом по Оренбургскому району показал, что в 2009 г. наблюдалось расширенное воспроизводство. Так, коэффициент ввода составил 0,39, а коэффициент выбытия 0,21. Это явля-ется положительной тенденцией, так как ввод опережает выбытие. В целом по району текущие вложения в основные средства в отрасль животновод-ства являются наиболее эффективными, чем в отрасль растениеводства. Поэтому амортизационная политика, разработанная в части основных средств, принимающих участие в производстве продукции растениевод-ства, нуждается в доработке и совершенствовании.

Нами выделены следующие факторы, влияющие на величину амор-тизацеотдачи производства зерна: удельный вес затрат на содержание основных средств в общей структуре затрат на производство зерна, доля активной части основных средств, годность основных средств. Полученное уравнение множественной регрессии показало следующую зависимость. С уменьшением на один процент удельного веса затрат на содержание основных средств в общей структуре затрат на производство зерна, увели-чивается амортизацеотдача на 0,38 ц/руб. С увеличением на один процент доли активной части основных средств, увеличивается амортизацеотдача на 0,29 ц/руб. С увеличением на один процент годности основных средств,


увеличивается амортизацеотдача на 0,11 ц/руб. Управление данными факто-рами поможет повысить эффективность амортизационной политики сель-скохозяйственных организаций Оренбургского района.

В целях повышения коэффициента годности основных средств предло-жено проводить своевременный ремонт. Среди способов учета затрат на ремонт основных средств, на наш взгляд, образование резерва на ремонт на счете 96 является наиболее приемлемым, так как позволяет равномерно распределять затраты по всем календарным месяцам вне зависимости от того, фактически они произведены или нет.

В целях повышения доли активной части основных средств в общей их структуре предложено использовать в качестве источника инвестиций в основной капитал начисленную амортизацию. Для учета амортизации, как источника воспроизводства основных средств, нами рекомендовано использоваться отдельные субсчета к синтетическому счету «Амортизация основных средств»: «Накопленная амортизация» и «Резерв на инвестиции».

7. Обоснованы предлагаемые элементы амортизационной политики сельскохозяйственной организации: раздельное отражение в учете износа и амортизации основных средств, возможность изменения срока полезного использования основных средств в сторону уменьшения и способа начис-ления амортизации, предложены организационно-методические подходы к их реализации.

8. Систематизированы отличительные характеристики форм воспроиз-водства основных средств, дополнена аналитичность учета по счетам 08 «Капитальные вложения» субсчетов «Модернизация основных средств», «Реконструкция основных средств» и 23 «Вспомогательное производство» субсчета «Ремонт основных средств» по группам основных средств, пред-ложен порядок отражения на счетах учета хозяйственных операций при модернизации основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю.

9. Разработан порядок формирования инвестиционного резерва на воспроизводство основных средств в целях управления источниками инве-стиций в основной капитал. Инвестиционный резерв позволяет аккуму-лировать начисленную амортизацию и направлять на дальнейшие капита-ловложения, предусмотренные инвестиционной программой организации. Недостаток средств следует покрывать за счет прибыли или привлеченных источников.


160

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Аврова, И.А. Основные средства / И.А. Аврова. — М.: Бератор-Пабли-шинг, 2006. — 229 с.

2. Аврова, И.А. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет / И.А. Аврова. — М.: Бератор-Паблишинг, 2003. — 124 с.

3. Алборов, Р.А. Учет вложений во внеоборотные активы / Р.А. Алборов // Экономика сельского хозяйства и перерабатывающих предприятий. — 2006. — № 7, 6. — С. 21–24.

4. Александрова, Н.Р. Определение зависимости результатов хозяй-ственной деятельности сельскохозяйственных предприятий от обеспечен-ности основными производственными фондами (Экономические науки) / Н.Р. Александрова // Известия Оренбургского государственного аграрного университета. — 2008. — № 2 (18). — С. 174–175.

5. Алтынбаев, Р.З. Современная техническая база — ключевой вопрос развития сельского хозяйства / Р.З. Алтынбаев // Экономика сельского хозяйства и перерабатывающих предприятий. — 2008. — № 4. — С. 6–8.

6. Алферьев, В.П. О совершенствовании организации поставок техники селу / В.П. Алферьев // Экономика сельскохозяйственных и перерабатыва-ющих предприятий. — 2000. — № 8. — С. 8–10.

7. Андреева, С.В. Проблемные аспекты учета внеоборотных активов / С.В. Андреева. — СПб.: Издательство СПб государственного университета экономики и финансов, 2006. — 15 с.

8. Астахов, В.П. Основные средства: бухгалтерский учет и налогообло-жение / В.П. Астахов. — М.: ИДФБК-Пресс, 2007. — 295 с.

9. Бабаева, З.Ш. Проблемы применения амортизационной премии на практике (Амортизационная политика) / З.Ш. Бабаева // Финансы и кредит. — 2007. — № 41. — С. 61–64.

10. Багдасаров, Д.Р. Покупка основных средств, бывших в эксплуа-тации / Д.Р. Багдасаров // Главбух. — 2002. — № 21.

11. Баканов, М.И. Теория экономического анализа / М.И. Баканов, А.Д. Шеремет. — М.: Финансы и статистика, 2006. — 450 с.

12. Бакоев, А.С. Некоторые вопросы учета основных средств / А.С. Бакоев // Главбух. — 2002. — № 3. — С. 3–6.

13. Балабайкин, В.Ф. Стратегическое управление техническим разви-тием предприятий АПК в рыночных условиях / В.Ф. Балабайкин // Техника в сельском хозяйстве. — 2000. — № 3. — С. 34–36.


161

14. Балабанов, И.Т. Риск-менеджмент / И.Т. Балабанов. — М.: Финансы и статистика, 1996. — 239 с.

15. Белобжецкий, И.А. Основные средства предприятия: учет, оценка, контроль / И.А. Белобжецкий // Главбух. — 2000. — № 10. — С. 57.

16. Белобжецкий, И.А. Основные средства предприятия: учет, оценка, контроль / И.А. Белобжецкий // Финансы. — 2002. — № 11. — С. 66–88.

17. Бем-Баверк, Е.В. Критика теории Маркса / Е.В. Бем-Баверк. — М.: Социум, 2002. — 284 с.

18. Бережная, О. Госкомстат намерен узнать реальную стоимость имущества / О. Бережная // Российская газета. — 1996. — № 239. — С. 2.

19. Бирюков, В.В. О проблемах привлечения инвестиций в агропро-мышленный комплекс / В.В. Бирюков // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 1996. — № 1. — С. 9–11.

20. Бисултанов, К. Необходимо стратегическое планирование обеспе-чения АПК новой техникой / К. Бисултанов // Экономика сельского хозяй-ства России. — 2002. — № 6. — С. 16.

21. Блянкман, Я.М. Эффективность использования основных фондов в сельском хозяйстве / Я.М. Блянкман. — М.: Экономика, 1981. — 144 с.

22. Большая Российская энциклопедия бухгалтера. Т. 2. Учет имуще-ства организации: основные средства, нематериальные активы, материалы и товары. Сложные вопросы. Практические примеры. Оформление доку-ментов. — 2002. — 397 с.

23. Бор, М. Планирование эффективности общественного производ-ства / М. Бор // Плановое хозяйство. — 1977. — № 1. — С. 106–107.

24. Булгаков, В.К. Макроэкономика и воспроизводство основного капитала региональных экономических систем России / В.К. Булгаков. — Владивосток: Дальнаука, 2002. — 191 с.

25. Бункина, М.К. Макроэкономика: учебник / М.К. Бункина, A.M. Се ме-нов. — М.: ДиС, 2003. — 544 с.

26. Бухгалтерский учет: сборник нормативных документов в 3-х частях / под ред. П.С. Безруких Ч. 3. Кн. 2. — М.: Финансы и статистика, аудит. — 1994. — 224 с.

27. Бычков, М.Ф. Бухгалтерский учет в предприятиях АПК / М.Ф. Быч ков. — М.: Финансы и статистика, 2007. — 205 с.

28. Бычков, С.С. Учет восстановления основных средств: ремонт, модернизация, реконструкция: найдем отличия / С.С. Бычков // Бухгалтер-ский учет и налогообложение в бюджетных организациях. — 2007. — № 8. С. 18–24.


162

29. Бычкова, С.М. Бухгалтерский учет и налогообложение в сельском хозяйстве / С.М. Бычкова. — М.: Проспект, 2007.

30. Васькин, Ф.М. Первичный учет основных средств в сельском хозяй-стве / Ф.М. Васькин, М.В. Свободина // Экономика, сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 1998. — № 2. — С. 19–24.

31. Веретенникова, И.И. Амортизация и амортизационная политика / И.И. Веретенникова — М.: Финансы и статистика, 2004. — 188 с.

32. Владимирова, А.В. О переходе российских организаций на между-народные стандарты финансовой отчетности / А.В. Владимирова // Нало-говый вестник. — 2002.— № 4.

33. Волков, Н.Г. Учет основных средств / Н.Г. Волков // Бухгалтерский учет. — 2001. — № 16. — С. 54–59.

34. Воронов, К.И. Инвестиции в реальные активы / К.И. Воронов // Финансы. — 1995. — № 1. — С. 19–21.

35. Воронцов, Л.Д. Как сделать равными «бухгалтерскую» и «нало-говую» стоимость основных средств / Л.Д. Воронцов // Главбух. — 2003. — № 18. — С. 20.

36. Гейц, И.В. Учет основных средств / И.В. Гейц. — М.: Дело и сервис, 2007. — 255 с.

37. Горшикова, И. Учет основных средств / И. Горшикова // Экономика и жизнь. — 2004, июнь. — № 25. — С. 15–17.

38. Гражданский кодекс Российской Федерации.39. Григороева, В. О некоторых вопросах учета основных средств /

В. Григороева // Экономика и жизнь. — 2002, август. — № 34. — С. 17–18.40. Грузинов, В.П. Экономика предприятия / В.П. Грузинов, В.Д. Гри бов. —

М.: Финансы и статистика, 1997. — 208 с.41. Гусева, К.Н. Источники финансирования капиталовложений в реги-

онах / К.Н. Гусева // Финансы. — 1997. — № 9. — С. 20–22.42. Джальчинов, Д.Л. Амортизация основных средств, используемых

в агрессивной среде (профессиональное суждение) / Д.Л. Джальчинов //Бухгалтерский учет. — 2007. — № 24. — С. 45–48.

43. Дусаева, Е. М. Анализ воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области (Экономические науки) / Е.М. Дусаева, Ю.О. Иванова // Известия Оренбургского государственного аграрного университета. — 2008. — № 3 (19). — С. 94–99.

44. Дягтерев, В.А. Принципы налогового планирования использования основных средств: правовые аспекты, бухгалтерский учет, налоговые последствия / В.А. Дягтерев. — М.: Волгоград, — 2003. — 220 с.


163

45. Емельянова, О. Пять опасностей при учете основных средств (Мето-дология учета) / О. Емельянова // Главбух. — 2007. — № 14. — С. 62–66.

46. Ефименко, А.Г. Эффективность производственно-технического обслуживания предприятий на АПК / А.Г. Ефименко // Тракторы и сельско-хозяйственные машины. — 2003. — № 6. — С. 31–32.

47. Ефремова, А.А. Типичные ошибки учета основных средств при их разграничении от иных категорий активов (методология и практика учета) / А.А. Ефремова // Бухгалтерский учет. — 2008. — № 19. — С. 18–23.

48. Ефремова, А.А. Типичные ошибки учета основных средств: восста-новление и выбытие (методология и практика учета) / А.А. Ефремова //Бухгалтерский учет. — 2008. — № 22. — С. 13–18.

49. Ефремова, А.А. Типичные ошибки учета основных средств: опреде-ление срока полезного использования и амортизации (методология и прак-тика учета) / А.А. Ефремова // Бухгалтерский учет. — 2008. — № 21. — С. 12–16.

50. Загородникова, Т. Инфляционные процессы в сельском хозяйстве / Т. Загородникова // Тамбов: Сельское хозяйство. — 2000. — № 3. — С. 7.

51. Задой, А.А. Народнохозяйственный потенциал и интенсивное воспроизводство / А.А. Задой. — Киев: Вища школа, 1986. — 256 с.

52. Зайцева, О.П. Аудит. Комплексный экономический анализ хозяй-ственной деятельности. Основные средства организации: аудит и анализ / О.П. Зайцева. — Новосибирск, 2007. — 142 с.

53. Закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.54. Закон «О финансовой аренде (лизинге)» от 29 октября 1998 г.

№ 164-ФЗ.55. Закон «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» от 29

июля 1998 г. № 135-Ф3.56. Заровнядный, И.А. Реконструкция и ремонт самортизированных

основных средств / И.А. Заровнядный // Главбух. — 2003. — № 20.57. Захаришина, А.В. Нормы амортизационных отчислений для целей

налогообложения / А.В. Захаришина. — М.: Дело и сервис, 2006. — 230 с.58. Захарьин, В.Г. Учет основных средств: оценка, амортизация,

выбытие / В.Г. Захарьин. — М.: Налоговый вестник, 2004. — 255 с.59. Зеленкова, Н.М. Финансирование затрат на воспроизводство

основных фондов / Н.М. Зеленкова // Финансы. — 1992. — № 11. — С. 25–30.60. Зимин, Н.Е. Современные тенденции оснащения сельского хозяй-

ства и их последствия / Н.Е. Зимин // Экономика, сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 1998. — № 12. — С. 16–18.


164

61. Зинченко, А.П. Использование производственного потенциала сель-скохозяйственных предприятий России / А.П. Зинченко // Экономика сель-скохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 2007. — № 7. — С. 22–24.

62. Злобин, Е.Ф. Рыночная экономика АПК: учеб. пособие / Е.Ф. Злобин, А.А. Михалев, А.И. Воропаев. — Орел, 1999. — 480 с.

63. Иванченко, В.И. Фонд амортизации: вопросы формирования и использования / В.И. Иванченко // Экономист. — 1997. — № 2.— С. 29.

64. Ильин, С.Ю. Основные фонды, как фактор развития интенсифи-кации сельского хозяйства // Экономические и организационные проблемы развития АПК: сборник материалов первой Всероссийской научно-практи-ческой конференции. — Пенза, 2007. — С. 65–67.

65. Ильин, С.Ю. Сущность износа основных фондов как экономической категории / С.Ю. Ильин // Проблемы региональной экономики. — 2002. — № 1–3. — С. 61–65.

66. Ионов, В. К определению эффективности новой техники / В. Ионов // Экономист. — 1995. — № 7. — С. 62–67.

67. Кадушкин, А.Н. Способы амортизации основных фондов: сравни-тельный анализ / А.Н. Кадушкин // Финансовая газета. — 1999. — № 15. — С. 5–6.

68. Калашников, С.А. Формирование и регулирование рынка средств производства для АПК / С.А. Калашников // Вестник Российской академии сельскохозяйственных наук. — 2003. — № 6. — С. 22–24.

69. Камышанов, П.И. Бухгалтерский учет: отечественная система и международные стандарты / П.И. Камышанов. — М.: ФБК-пресс, 2002. — 518 с.

70. Касьянова, Г.Ю. Классификация основных средств и начисления амортизации / Г.Ю. Касьянова. — М.: Дело и сервис, 2006. — 140 с.

71. Кенэ, Ф. Избранные экономические произведения / Ф. Кенэ. — М.: Гелиус АРВ, 1998. — 342 с.

72. Кислов, Д.В. Практика применения нового порядка амортизации (Методология и практика учета) / Д.В. Кислов // Бухгалтерский учет. — 2009. — № 17. — С. 10–15.

73. Кларк, Дж. Б. Распределение богатства / Дж. Б. Кларк. — М.: Гелиос АРВ, 2000. — 368 с.

74. Климова, Н.В. Направления совершенствования методики анализа состояния и эффективности использования основных средств (Состояние и использование основных средств) / Н.В. Климова // Экономический анализ: теория и практика. — 2008. — № 6. — С. 22–30.


165

75. Климцов, Н.А. Учет бюджетных дотаций и компенсаций в сель-скохозяйственных организациях / Н.А. Климцов // Бухгалтерский учет. — 2001. — № 17. — С. 36–42.

76. Клуманцева, Г.В. Учет основных средств / Г.В. Клуманцева. — СПб.: Издательство СПб государственного университета экономики и финансов, 2004. — 120 с.

77. Ковалев, В.В. Введение в финансовый менеджмент / В.В. Ковалев. — М.: Финансы и статистика, 2002. — 767 с.

78. Ковалев, В.В. Методы расчета ускоренной амортизации / В.В. Ковалев // Бухгалтерский учет. — 1998. — № 10. — С. 31–36.

79. Ковалев, В.В. Методы расчета ускоренной амортизации / В.В. Ковалев // Бухгалтерский учет. — 1998 г. — № 11. — с. 31–36.

80. Ковалев, В.В. Справедливая стоимость в системе категорий бухгал-терского учета / В.В. Ковалев // Бухгалтерский учет. — 2007. — № 17. — С. 67–72.

81. Ковалев, В.В. Финансовый анализ: управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности / В.В. Ковалев. — М.: Финансы и стати-стика, 2000. — 510 с.

82. Коваленко, Н.Я. Экономика сельского хозяйства / Н.Я. Коваленко. — М.: ТАНДЕМ: Издательство ЭКМОС, 1998. — 448 с.

83. Кованов, С.И. Методические основы организации управления эффективностью использования производственных фондов / С.И. Кованов // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 1990. — № 2. — С. 18–21.

84. Кожинов, В.Я. Амортизация: комментарий / В.Я. Кожинов. — М.: Экзамен, 2007. — 86 с.

85. Козлов, С. Определение потребностей в сельскохозяйственной технике / С. Козлова // АПК: экономика, управление. — 2003. — № 11. — С. 62–68.

86. Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета / А.С. Бакаев, Л.Г. Макарова, Е.А. Мизиковский и др.; под ред. А.С. Бакаева. — М.: Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2001. — 435 с.

87. Конкин, Ю.В. Стратегия и практика амортизации средств произ-водства / Ю.В. Конкин //АПК: экономика, управление. — 2007. — № 7. — С. 31–38.

88. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Россий-ской Федерации на среднесрочную перспективу. Приказ Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180.


166

89. Корманов, Л.Ф. Рынок подержанной техники в представлении потен-циальных участников / Л.Ф. Корманов // Экономика сельского хозяйства и перерабатывающих предприятий. — 2003. — № 2. — С. 45–49.

90. Коробейников, О. Оценка экономических параметров эффективного использования основного капитала предприятий / О. Коробейников // Инве-стиции в России. — 2001. — № 12. — С. 28–35

91. Косолапова, М. Воспроизводственный подход — основа социально-экономических исследований / М. Косолапова // АПК: экономика, управ-ление. — 2002. — № 12. — С. 74–80.

92. Костин, Г.И. Аудиторская проверка основных средств / Г.И. Костин // Бухгалтерский учет. — 2000. № 17. — С. 45–54.

93. Кочалов, М.А. Развитие системы предприятий агросервиса в усло-виях рыночных отношений / М.А. Кочалов // Экономика сельских хозяйств и перерабатывающих предприятий. — 2003. — № 1. — С. 23–24.

94. Крутякова, Т. Учет основных средств: от покупки до полного износа / Т. Крутякова // Экономика и жизнь. — 2001. — № 47 — С. 19–20.

95. Кударь, Г.В. Амортизация: бухгалтерский и налоговый учет / Г.В. Кударь. — М.: Беретор-Пресс, 2002.

96. Кузнецова, С.Ю. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет / С.Ю. Кузнецова. — М.: Экзамен, 2005. — 236 с.

97. Куликов, Л.И. Налоговый учет расходов на ремонт основных средств / Л.И. Куликов // Главбух. — № 20. — 2002. — С. 15–18.

98. Куликова, Л.И. Учет основных средств: современная концепция и тенденции развития / Л.И. Куликова. — Казань: Издательство казанского финансово-экономического института, 2000. — 307 с.

99. Куликова, Г.А. Основные средства как объект управления (Научная жизнь) / Г. А. Куликова // Бухгалтерский учет. — 2009. — № 13. — С. 67–69.

100. Куликова, Л.И. Амортизация вложений в улучшение основных средств (Актуальная тема) / Л. И. Куликова // Бухгалтерский учет. — 2008. — № 21. — С. 5–8.

101. Кундиус, В.А. К вопросу об альтернативной оценке основных средств и ее влиянии на финансовые результаты деятельности сельско-хозяйственных предприятий (Оценка основных средств) / В.А. Кундиус, Т.А. Кузнецова // Экономический анализ: теория и практика. — 2007. — № 20. — С. 25–28.

102. Кутер, М.И. Проблемы статического и динамического бухгалтер-ского учета в трудах Ж. Ришара / М.И. Кутер, Е.И. Ханкеев // Бухгалтерский учет. — 2002. — № 20. — С. 58–62.


167

103. Лемякин, В. МТС: резервная система сельскохозяйственного произ-водства / В. Лемякин //АПК: экономика, управление. — 1999. — № 10. — С. 51–53.

104. Лесных, О.В. Учет основных средств / О.В. Лесных // Молочная промышленность. — 2008. — № 4. — С. 49–52.

105. Лифшиц, М. Правовой режим основных фондов / М. Лифшиц // Экономика и жизнь. — 1995. — № 25. — С. 21–22.

106. Логинов, В. Обновление основного капитала / В. Логинов // Эконо-мист. — 2003. — № 3. — С. 3–10.

107. Луговой, В.А. Учет износа, ремонта, инвентаризации основных средств / В.А. Луговой // Бухгалтерский учет. — 1999. — № 7. — С. 56–58.

108. Лунеев, С.С. Переоценка основных средств / С.С. Лунеев // Глав-бух. — 2001. — № 24.

109. Майоров, Ю.И. Интенсификация как фактор устойчивого ведения сельского хозяйства / Ю.И. Майоров // Устойчивость производства и адап-тивные системы ведения сельского хозяйства. — Воронеж: ВСХИ, 1990. — С. 19–33.

110. Малькова, Т.Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета: учеб. пособие / Т.Н. Малькова. — СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», — 2001. — 336 с.

111. Мамаева, Г.Г. О состоянии и развитии рынка сельскохозяйственной техники за 1996–2001 гг. / Г.Г. Мамаева // Экономика сельского хозяйства и перерабатывающих предприятий. — 2002. — № 12. — С. 45–48.

112. Маркова, Г. Влияние состояния основных фондов на производство сельскохозяйственной продукции / Г. Маркова // Международный сельско-хозяйственный журнал. — 1999. — № 6. — С. 36–38.

113. Маркова, Г.В. Роль амортизации в формировании себестоимости сельхозпродукции и воспроизводстве фондов / Г.В. Маркова // Бухгалтер-ский учет и аудит. — 2000. — № 11. — С. 29–31.

114. Маркс, К. Капитал. Соч., 2-е изд., т. 23. / К. Маркс, Ф. Энгельс. — 641 с.

115. Маркс, К. Капитал. Соч., 2-е изд., т. 24. / К. Маркс, Ф. Энгельс. — 647 с.

116. Машевкина, Л.И. Бухгалтерский и налоговый учет расходов на ремонт основных средств / Л.И. Машевкина // Бухгалтерский учет. — 2002. — № 9. — С. 22–32.

117. Международный стандарт финансовой отчетности № 12 «Учет налога на прибыль».


168

118. Международный стандарт финансовой отчетности № 16 «Основные средства».

119. Международный стандарт финансовой отчетности № 29 «Финан-совая отчетность в условиях гиперинфляции».

120. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организациями. Приказ Минфина Российской Федерации от 28 июня 2000 г. № 60н.

121. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Приказ Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 6 июня 2003 г. № 792.

122. Методические указания но бухгалтерскому учету основных средств. Приказ Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 г. № 91н.

123. Методические указания но инвентаризации имущества и финан-совых обязательств. Приказ Минфина Российской Федерации от 13 июня 1995 г. № 49.

124. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Приказ Минфина Российской Федерации от 20 июля1998 г. № 33н.

125. Миль, Дж.С. Основы политической экономии. Т. 1 / Дж.С. Миль. — М., 1980. — С. 194–197.

126. Минаков, И.А. Эффективность использования основных фондов в сельском хозяйстве / И.А. Минаков // Достижения науки и техники АПК. — 2002. — № 4. — С. 4–9.

127. Михалев, А. Повышать технический и технологический уровни сельскохозяйственного производства / А. Михалев // АПК: экономика, управление. — 2003. — № 12. — С. 4–10.

128. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая).129. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая).130. Наумов, А.И. Оценка оптимального варианта выбора и использо-

вания сельскохозяйственной техники / А.И. Наумов // Экономика сельского хозяйства и перерабатывающих предприятий. — 2004. — № 3. — С. 11.

131. Немаников, И.С. Амортизация основных средств у некоммерческих организаций / И.С. Немаников // Главбух. — № 18. — 2003. — С. 34–38.

132. Нечаев, А.С. Бухгалтерские стандарты по учету аморти-зации основных средств как инструмент моделирования результата / А.С. Нечаев. — Иркутск, 2006. — 23 с.

133. Нечаев, В. Налоговое стимулирование инноваций в сельхозпроиз-водство (Госпрограмма — пятилетка созидания) / В. Нечаев, Н. Тюпакова,


169

Д. Хатуов // Экономика сельского хозяйства России. — 2009. — № 9. — С. 51–63.

134. Нечаева, Л.Е. Как можно отремонтировать основные средства? / Л.Е. Нечаева // Главбух. — № 5. — 2001. — С. 13–17.

135. Новодворский, В.Ф. Об оценке основных средств / В.Ф. Новодвор-ский, У.К. Хорин // Бухгалтерский учет. — 1996. — № 5. — С. 27–34.

136. Огарков, С.А. Воспроизводству фондов — реальные инвестиции / С.А. Огарков // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 2001. — № 3. — С. 20–21.

137. Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 г. № 169-0.138. Ордуханов, А.Р. Новейшие исследования воспроизводства и ренты /

А.Р. Ордуханов. — М.: ГАУ, 1994. — 342 с.139. Павлова, Л.Н. Финансы предприятий / Л.Н. Павлова // М.: Финансы,

ЮНИТИ, 1998. — 63 с.140. Палий, В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчет-

ности / В.Ф. Палий. — М.: ИНФРА-М, 2008.141. Перепечкин, А.Э. Амортизационный рай / А.Э. Перепечкин //

Главная книга. — 2001. — № 24. — С. 17–21.142. Петренко, И.Я. Экономика сельскохозяйственного предприятия /

И.Я. Петренко. — Алма-Ата: «Кайнар», 1992. — 560 с.143. Письмо Госкомстата России от 9 апреля 2001 № МС-1-23/1480.144. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной

деятельности и Инструкция по его применению. Приказ Минфина Россий-ской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н.

145. Покровская, Г.И. Амортизация: начисление. Отражение в учете: по основным средствам, по нематериальным активам / Г.И. Покровская. — М.: Издательство ПРИОР, 2003. — 127 с.

146. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Феде-рации. Приказ Минфина Российской Федерации от 20 марта 1992 г. № 10.

147. Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта, и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения. Приказ Госстроя СССР от 23 ноября 1988 г. № 312.

148. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ от 30 марта 2001 г., № 26н, ред. от 27 нояб. 2006 г. (Офици-альные документы) // Экономико-правовой бюллетень. — 2007. — № 3. — С. 181–191.

149. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Приказ Минфина от 6 мая 1999 г. № 32.


170

150. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01. Приказ Минфина Российской Федерации от 2 августа 2001 г. № 60н.

151. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Приказ Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 г. № 26н.

152. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. Приказ Минфина Российской Федерации от 19.11.2002 г. № 114н.

153. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика пред-приятия» ПБУ 1/08. Приказ Минфина Российской Федерации от 9 декабря 2008 г. N 60-н.

154. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Приказ Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н.

155. Попов, Н.А. Экономика сельского хозяйства: учебник / Н.А. По пов. — М.: ТАНДЕМ: Издательство ЭКМОС, 1999. — 352 с.

156. Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «Класси-фикация основных средств, включаемых в амортизационные группы».

157. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283.

158. Проняева, Л.И. Налоговый учет расходов на приобретение основных средств в организациях АПК (Бухгалтерский учет и аудит) / Л.И. Проняева // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 2008. — № 4. — С. 43–46.

159. Рассказова-Николаева, С.А. Основные средства и материально-производственные запасы: учет по правилам ПБУ/ С.А. Рассказова-Нико-лаева, Е.М. Калинина, С.В. Михина // Экономико-правовой бюллетень. — 2008. — № 5. — С. 5–159.

160. Рашидов, Д.К. Экономические взаимоотношения между сель-скохозяйственными и агросервисными предприятиями / Д.К. Рашидов // Аграрная наука. — 2001. — № 11. — С. 27–29.

161. Резбаев, В.М. Международные стандарты учета и отчетности в современной экономике / В.М. Резбаев. — Уфа: РИО: БашГУ, 2004. — 349 с.

162. Розенталь, С.Е. Некоторые особенности начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете (Учет и отчетность) / С.Е. Розенталь // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. — 2008. — № 9. — С. 69–73.


171

163. Рузавин, Г.И. Основы рыночной экономики: учеб. пособие для вузов / Г.И. Рузавин. — М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1996. — С. 163–164.

164. Русакова, Е.А. Учет основных средств / Е.А. Русакова // Налоговый вестник. — 2001. — № 8. — С. 97–99

165. Русакова, Е.А. Учет основных средств по новому плану счетов / Е.А. Русакова. — М.: Бухгалтерский учет, 2001. — 174 с.

166. Рыбакова, О.В. Международная и российская практика учета внеоборотных активов (Научная жизнь) / О.В. Рыбакова // Бухгалтерский учет. — 2008. — № 13. — С. 75–79.

167. Савина, Е. Как определить срок полезного использования основ-ного средства б/у (Схема действий) / Е. Савина // Главбух. — 2009. — № 21. — С. 90.

168. Сажинов, Г. Высокопроизводительно использовать технику в сель-ском хозяйстве / Г. Сажинов // Экономика сельского хозяйства России. — 2002. — № 9. — С. 4–5.

169. Самуэльсон, П. Экономика / П. Самуэльсон. — М.: «Изд-во БИНОМ», 1997. — 267 с.

170. Северный, А.Э. Рынок подержанной техники — резерв сокращения технического потенциала в сельском хозяйстве / А.Э. Северный // Механи-зация и электрификация сельского хозяйства. — 2002. — № 32. — С. 2–5.

171. Северный, А.Э. Совершенствование рынка подержанной техники // Достижения науки и техники АПК / А.Э. Северный. — 2000. — № 11. — С. 25–29.

172. Семейкин, В.А. Проблемы развития лизинга техники в АПК / В.А. Семейкин // Тракторы и сельскохозяйственные машины. — 2004. — № 4. — С. 6–8.

173. Семенов, М. Информационная модель управления основными средствами агропредприятий (Проблемы эффективного хозяйствования) / М. Семенов, Л. Попок // Экономика сельского хозяйства России. — 2009. — № 8. — С. 61–68.

174. Семенова, Ю.С. Амортизация основных средств, приобретенных в 2002 году / Ю.С. Семенова // Главбух. — № 7. — 2002. — С. 34–37.

175. Симонова, Н.Н. О резерве предстоящих расходов на ремонт основных средств (Комментарии и консультации) / Н.Н. Симонова // Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации. — 2008. — № 8. — С. 26–30.

176. Слободняк, И.А. Международные стандарты финансовой отчет-ности — европейский опыт и адаптация в России / И.А. Слободняк. — Иркутск: БГУЭП, 2005. — 286 с.


172

177. Смит, А. Исследование о природе и причинах богатства народов. 1–2 кн. Антология экономической классики Т. 1. / А. Смит. — М.: Эконов, 1993.

178. Советский энциклопедический словарь / под. ред. Л.М. Прохо-рова. — М.: Советская энциклопедия, 1979. — 1600 с.

179. Соколик, В. О переоценке основных фондов / В. Соколик // Вопросы экономики. — 1997. — № 5. — С. 114.

180. Соколов, В.Я. Оценки: их виды и значения / В.Я. Соколов // Бухгал-терский учет. — 2003. — № 5. — С. 75.

181. Соколов, Ю.А. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет / Ю.А. Соколов. — М.: Альфа-Пресс, 2006. — 214 с.

182. Соловьева, Н.А. Анализ основных средств и эффективности их использования / Н.А. Соловьева. — Краснодар: Издательство ФГОУ ВПО Краснодарский государственный торгово-экономический институт, 2006. — 54 с.

183. Сологубова, Н.А. Пути совершенствования учета основных средств и методика анализа их использования / Н.А Сологубова. — Ростов н/Д, 2003. — 134 с.

184. Старостин, С.Н. Основные средства: налоговый и бухгалтерский учет / С.Н. Старостин. — М.: МЦФЭР, 2002. — 234 с.

185. Тараканова, Н.В. Учет и анализ эффективности использования основных средств: монография / Н.В. Тараканова. — М.: Московский госу-дарственный университет коммерции, 1999. — 95 с.

186. Тараканова, Н.В. Учет и аудит основных средств / Н.В. Тара-канова. — М: Издательство Московского гуманитарного университета, 2007. — 148 с.

187. Ткач, В.И. Бухгалтерский учет износа и амортизации / В.И. Ткач. — М.: ПРИОР, 2000. — 138 с.

188. Ткаченко, В.Н. Экономический механизм регионального рынка сельскохозяйственной техники / В.Н. Ткаченко // Аграрная наука. — 2009. — № 8. — С. 25–27.

189. Ткаченко, В.Н. Экономический механизм регионального рынка сельскохозяйственной техники / В.Н. Ткаченко // Аграрная наука. — 2004. — № 8. — с. 25–27.

190. Толочек, Н.Н. Экономические проблемы использования техники / Н.Н. Толочек // Аграрная наука. — 2002. — № 4. — С. 11.

191. Томило, М. Основные средства: учет по новым методическим указаниям / М. Томило // Экномика и жизнь. — 2003, декабрь. — № 49. — С. 14–18.


173

192. Топсахалова, Ф.М.-Г. Совершенствование механизма инвестиро-вания, как условие повышения привлекательности сельского хозяйства / Ф.М.-Г. Топсахалова // Финансы и кредит. — 2003. — № 1. — С. 20–23.

193. Тунин, Г.А. Основной капитал и инвестиционная политика / Г.А. Тунин. — М.: «Издательство ПРИОР», 2000. — 132 с.

194. Тяжких, Д.С. Учет основных средств, капитальных вложений и нематериальных активов / Д.С. Тяжких. — СПб, 1999. — 15 с.

195. Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Приказ Минфина Российской Федерации от 22 июля 2003 г. № 67н.

196. Федорович, В. Модернизация основных средств (Практический бухгалтерский учет) / В. Федорович // Бухгалтер и компьютер. — 2008. — № 6. — С. 12–18.

197. Федотов, А.В. Амортизация основных средств в бухгалтерском и налоговом учете / А.В. Федотов. — М.: Главбух, 2007 — 159 с.

198. Филипенко, Е.И. Переоценка основных средств / Е.И. Филипенко //Главбух. — 2008. — № 23. — С. 24–30.

199. Финансово-кредитный словарь. Том 2 / под ред. проф. В.Ф. Гарбу-зова. — М.: Финансы и статистика, 1986. — 511 с.

200. Финансы / под. ред. проф. В.М. Родионовой. — М.: Финансы и статистика, 1992. — 400 с.

201. Финансы предприятий: учебное пособие / под ред. Е.И. Бородина — М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1995. — 208 с.

202. Финансы. Денежное обращение. Кредит: учебник для вузов / под ред. проф. Л.А. Дробозиной. — М.: Финансы, ЮНИТИ, 1997. — 479 с.

203. Фишер, С. Экономика / С. Фишер, Р. Дорбуш, Р. Шмалензи. — М.: «Дело ЛТД», 1995. — С. 322 (864 с.)

204. Фоломьев, А.Н. Техника нового типа (закономерности воспроиз-водства) / А.Н. Фоломьев. — М., 2005. — 347 с.

205. Фролова, М.В. Проблемы воспроизводства основных фондов / М.В. Фролова, А.А. Исаева. — Хабаровск: Изд-во Хабар. гос. техн. ун-та, 1997.

206. Хабарова, Л.П. Классификация основных средств в бухгалтерском и налоговом учете (Учет и отчетность) / Л.П. Хабарова // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. — 2008. — № 9. — С. 31–36.

207. Халфин, М.А. Для спасения АПК нужны экстренные меры // Трак-торы и сельскохозяйственные машины / М.А. Халфин. — 2009. — № 4. — С. 2–6.


208. Чепик, С.Г. Обеспечение сельских товаропроизводителей техникой в условиях рынка / С.Г. Чепик // Тракторы и сельскохозяйственные машины. — 2007. — № 3. — С. 48.

209. Черноиванов, В.И. Состояние и проблемы технического сервиса в АПК / В.И. Черноиванов // Механизация и электрификация сельского хозяйства. — 2002. — № 7. — с. 2–6.

210. Чернышевский, Н.Г. Избранные экономические произведения. Т. 3 / Н.Г. Чернышевский. — М., 1948. — 192 с.

211. Шеремет, А.Д. Финансы предприятий / А.Д. Шеремет, Р.С. Сай фу лин. — М.: ИНФРА-М, 1997. — 343 с.

212. Шишкоедова, Н.Н. Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 / Н.Н. Шишкоедова. — М.: Главбух. — 2004. — 143 с.

213. Шумпетер, И. Теория экономического развития / И. Шумпетер. — М.: Прогресс, 1982.

214. Щадилова, С.Н. Бухгалтерский учет для всех: книга-пособие. 3-е изд. / С.Н. Щадилова. — М.: ДиС, 2003. — 269 с.

215. Экономика предприятия / под ред. проф. О.И. Волкова. — М.: ИНФРА-М, 1999. — 416 с.

216. Экономика предприятия: учебник для вузов / под ред. проф. В.Я. Горфинкеля, проф. Е.М. Купрякова. — М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1996. — 367 с.

217. Яковлева, И.Н. Вопрос-ответ. Затраты на ремонт основных средств / И.Н. Яковлева // Справочник экономиста. — 2008. — № 5. — С. 44–45.


ПРИЛОЖЕНИЯ


176

При

лож

ение

1Та

блиц

а —

Стр

укту

ра о

снов

ных

сред

ств

в се

льск

ом х

озяй

стве

Оре

нбур

гско

й об

ласт

и, %

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отк

лоне

ние

2008

г. о

т 19

99 г.

(+,–

)О

снов

ные

сред

ства

, вс

его

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

Здан

ия47

,93

46,1

343

,84

41,6

147

,07

45,8

343

,98

42,7

841

,90

41,8

5–6

,08

Соо

руж

ения

18,8

818

,35

16,6

815

,54

13,1

911

,77

13,0

812

,94

13,1

013

,08

–5,8

0М

ашин

ы и

об

оруд

ован

ие22

,32

23,5

626

,25

28,3

226

,15

27,4

827

,48

29,2

229

,85

30,5

68,

24

Тран

спор

тны

е ср

едст

ва5,

485,

575,

605,

674,

925,

566,

146,

556,

656,

541,

06

Рабо

чий

и пр

одук

тивн

ый

скот

3,69

4,72

5,86

7,06

6,95

7,51

7,50

6,63

6,64

6,35

2,66

Про

чие

виды

1,71

1,67

1,76

1,80

1,72

1,85

1,82

1,87

1,86

1,63

–0,0

8


177

При

лож

ение

2Та

блиц

а —

Нал

ичие

, сос

тоян

ие и

дви

жен

ие о

снов

ных

сред

ств

в ра

йона

х О

ренб

ургс

кой

обла

сти

за 2

008

год,

млн

руб

.

Наименова-ние района

Наличие на начало года

Поступле-ние

Выбытие

Наличие на конец года

Износ

Коэффици-ент годно-сти, %Коэф-фициент износа, %Коэффи-циент вво-да, %Коэффици-ент выбы-тия, %

Сев

еро-

запа

дная

зона

Сев

ерны

й34

3 087

21 05

322

964

340 6

8014

3 143

5842

6,2

6,7

Абд

улин

ский

343 2

2746

9115

446

332 8

7519

9 775

4060

1,4

4,5

Бугу

русл

анск

ий66

1 545

117 0

4638

698

739 9

4738

1 239

48,5

51,5

15,8

5,9

Бузу

лукс

кий

488 6

4197

949

24 49

256

1 981

241 1

7157

4317

,45

Тоцк

ий44

3 539

31 07

215

6 528

344 5

7515

1 278

5644

935

Курм

анае

вски

й69

8 779

32 82

669

445

652 6

2834

9 431

4654

510

Цен

трал

ьная

зона

Сол

ь-И

лецк

ий53

4 373

55 24

161

357

528 6

5626

5 241

5050

1011

,5Ку

ванд

ыкс

кий

445 8

5456

957

37 40

046

4 764

219 5

7753

4712

,38,

4О

ктяб

рьск

ий40

4 850

86 13

931

720

459 0

6917

0 223

6337

198

Шар

лыкс

кий

319 2

4292

7936

747

300 2

6317

7 798

4159

3,1

11,5

Але

ксан

дров

ский

313 4

7251

829

41 91

132

3 444

178 4

3445

5516

13О

ренб

ургс

кий

953 0

1224

1 566

131 9

281 0

62 77

942

2 081

6040

2314

Вос

точн

ая зо

наС

ветл

инск

ий44

9 626

24 01

693

494

380 1

4822

4 143

4060

6,3

20,1

Беля

евск

ий43

0 014

19 62

134

215

401 6

8112

3 769

7030

58

Дом

баро

вски

й18

0 198

89 21

154

150

199 2

8110

5 191

4852

4530

Гайс

кий

414 2

5718

8 630

54 78

154

8 107

191 1

8465

3534

13Я

снен

ский

359 4

0766

448

32 12

639

3 729

136 9

1665

3517

9К

варк

енск

ий58

0 383

40 72

661

693

559 4

1633

3 653

4060

7,3

10,6


178

При

лож

ение

3Та

блиц

а —

Сос

тоян

ие и

дви

жен

ие о

снов

ных

сред

ств

в се

льск

ом х

озяй

стве

Оре

нбур

гско

й об

ласт

и

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отк

лоне

ние

2008

г. о

т 19

99 г.

(+,–

)Н

алич

ие о

снов

ных

сред

ств

на н

ачал

о го

да,

млн

руб.

2016

519

494

1949

518

973

2195

222

354

2283

821

759

2184

022

150

1985

Пос

тупи

ло о

снов

ных

сред

ств,

млн

руб

.10

9314

1923

4224

3323

4924

5125

8935

4634

2037

2026

27

Вы

было

осн

овны

х ср

едст

в, м

лн р

уб.

1778

1483

2148

3172

4211

5779

3712

3145

3184

3230

1452

Нал

ичие

осн

овны

х ср

едст

в на

кон

ец го

да,

млн

руб.

1948

019

430

1968

818

234

2008

919

026

2171

522

160

2207

622

640

3160

Коэф

фици

ент

ввод

а 0,

060,

070,

120,

130,

120,

130,

120,

160,

150,

160,

11Ко

эффи

циен

т вы

быти

я0,

090,

080,

110,

170,

190,

260,

160,

140,

150,

150,

06Ко

эффи

циен

т ра

сшир

ения

-0,0

30,

000,

01-0

,04

-0,0

8-0

,15

-0,0

50,

020,

010,

02–

Изн

ос о

снов

ных

сред

ств,

млн

руб

.10

087

1002

798

1891

5696

9997

8610

056

1076

510

615

1045

336

6

Коэф

фици

ент

изно

са0,

500,

510,

500,

480,

440,

440,

440,

490,

490,

47-0

,03

Коэф

фици

ент

годн

ости

0,50

0,49

0,50

0,52

0,56

0,56

0,56

0,51

0,51

0,53

0,03


179

При

лож

ение

4Та

блиц

а —

Сос

тоян

ие и

дви

жен

ие о

снов

ных

сред

ств

по г

рупп

е «м

ашин

ы и

обо

рудо

вани

е»П

оказ

ател

и19

99 г.

2000

г.20

01 г.

2002

г.20

03 г.

2004

г.20

05 г.

2006

г.20

07 г.

2008

г.О

ткло

нени

я 20

08 г.

от

1999

г. (+

,–)

Нал

ичие

осн

овны

х ср

едст

в на

нач

ало

года

, мл

н ру

б.

4377

4349

4641

5091

5330

5487

5674

6345

6476

6749

2372

,00

При

рост

(сни

жен

ие)

стои

мост

и ос

новн

ых

сред

ств,

млн

руб

.

-28

292

450

239

157

187

671

131

404

404,

00

Пос

тупи

ло о

снов

ных

сред

ств,

млн

руб

.36

860

210

8088

278

712

5010

8721

9024

4022

3018

62,0

0

Вы

было

осн

овны

х ср

едст

в, м

лн р

уб.

398

373

553

808

865

1508

794

2059

2196

2159

1761

,00

Нал

ичие

осн

овны

х ср

едст

в на

кон

ец го

да,

млн

руб.

4347

4577

5168

5165

5253

5229

5967

6476

6720

6820

2473

,00

Коэф

фици

ент

ввод

а0,

080,

130,

210,

170,

150,

240,

180,

340,

360,

330,

24Ко

эффи

циен

т вы

быти

я0,

090,

090,

120,

160,

160,

270,

140,

320,

340,

320,

23Ко

эффи

циен

т ра

сшир

ения

-0,0

10,

050,

110,

01-0

,01

-0,0

50,

050,

020,

040,

010,

02

Изн

ос о

снов

ных

сред

ств,

млн

руб

.27

2527

1127

8828

2028

4528

7427

2927

6724

3226

52–7

3,00

Коэф

фици

ент

изно

са0,

620,

620,

600,

550,

530,

520,

480,

440,

380,

39–0

,23

Коэф

фици

ент

годн

ости

0,38

0,38

0,40

0,45

0,47

0,48

0,52

0,56

0,62

0,61

0,23


180

При

лож

ение

5Та

блиц

а —

Обе

спеч

енно

сть

сель

ског

о хо

зяйс

тва

Оре

нбур

гско

й об

ласт

и те

хник

ой, ш

тук

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отк

лоне

-ни

е 20

08 г.

от

199

9 г.

(+,–

)П

рихо

дитс

я тр

акто

ров

на

100

га п

ашни

6,9

76,

56

54,

44,

13,

63,

63,

8–3

,1

При

ходи

тся

комб

айно

в на

10

0 га

пос

евов

:зе

рноу

боро

чны

хку

куру

зоуб

ороч

ных

3 20,1

5,4 21

3,1

17,6

4,7

16,3

5 144,

814

,24,

913

,85,

213

,55,

113

,45,

413

,22,

4–6

,9


181

При

лож

ение

6Та

блиц

а — П

оказ

ател

и об

еспе

ченн

ости

сел

ьско

го х

озяй

ства

Оре

нбур

гско

й об

ласт

и ос

новн

ыми

сред

ства

ми

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отн

о-ш

ение

20

08 г.

к

1999

г.

в %

Сре

днег

одов

ая

стои

мост

ь ос

нов-

ных

сред

ств,

мл

н ру

б.

1982

2,5

1946

219

591,

518

603,

521

020,

520

690

2227

6,5

2195

9,5

2195

822

395

111

Пло

щад

ь се

ль-

скох

озяй

стве

н-ны

х уг

одий

, ты

с. г

а

4109

4313

3262

3460

2857

3520

3426

3235

3275

3370

80

Сре

днег

одов

ая

числ

енно

сть

ра-

ботн

иков

, ты

с. ч

ел

135,

414

5,4

153,

614

9,7

129,

910

3,8

88,2

970

,12

68,1

366

,19

50

Фон

доос

нащ

ен-

ност

ь ты

с. р

уб.

на 1

00 г

а с/

х уг

одий

482,

4245

1,24

600,

6053

7,67

735,

7558

7,78

650,

2267

8,81

670,

4765

1,57

39

Фон

дово

оруж

ен-

ност

ь, т

ыс.

руб

./че

л.

146,

4013

3,85

127,

5512

4,27

161,

8219

9,33

252,

3131

3,17

322,

3033

1,74

220


182

При

лож

ение

7Та

блиц

а —

Эфф

екти

внос

ть в

оспр

оизв

одст

ва о

снов

ных

сред

ств

в се

льск

ом х

озяй

стве

по

отра

слям

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отн

ошен

ие

2008

г. к

19

99 г.

в %

Раст

ение

водс

тво

затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в,

млн

руб.

4120

5240

4180

4250

7452

8630

8700

9500

9350

9820

в 2,

4 ра

за

Вы

ручк

а от

реа

лиза

ции,

мл

н ру

б.14

220

1485

013

326

1188

514

052

1639

014

918

1515

214

830

1575

010

4,29

Амо

ртиз

ацео

тдач

а ра

стен

иево

дств

а,

руб.

/руб

.

3,45

2,83

3,19

2,80

1,89

1,90

1,71

1,59

1,59

1,60

45,9

5

Жив

отно

водс

тво

затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в,

млн

руб

2584

2820

2715

2834

2740

3520

2980

3130

3237

3020

125,

27

Вы

ручк

а от

реа

лиза

ции,

мл

н ру

б.96

2095

4099

4910

145

1150

513

553

1651

218

288

1765

017

820

183,

47

Амо

ртиз

ацео

тдач

а ж

ивот

ново

дств

а,

руб.

/руб

.

3,72

3,38

3,66

3,58

4,20

3,85

5,54

5,84

5,45

5,90

146,

46


183

При

лож

ение

8Та

блиц

а —

Эфф

екти

внос

ть в

оспр

оизв

одст

ва о

снов

ных

сред

ств

при

прои

звод

стве

сел

ьско

хозя

йств

енно

й пр

одук

ции

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отн

ошен

ие

2008

г. к

19

99 г.

в %

Зерн

оза

трат

ы н

а со

держ

ание

ос

новн

ых

сред

ств,

мл

н ру

б.

2080

2130

2190

2280

4121

5208

5240

5490

5760

5520

в 2,

7 ра

за

вало

вой

сбор

зерн

а,

тыс.

ц10

813

1125

010

680

1054

912

157

1332

816

552

1121

813

820

1314

012

1,52

амор

тиза

цеот

дача

про

-из

водс

тва

зерн

а,

ц/ты

с. р

уб

5,20

5,28

4,88

4,63

2,95

2,56

3,16

2,04

2,40

2,38

45,7

9

Под

солн

ечни

кза

трат

ы н

а со

держ

ание

ос

новн

ых

сред

ств,

мл

н ру

б.

853

870

915

820

1380

1430

1624

1749

1934

1815

в 2,

2 ра

за

вало

вой

сбор

под

сол-

нечн

ика,

ты

с. ц

8354

8815

9116

8081

9663

7444

9928

1021

010

765

1181

514

1,43

амор

тиза

цеот

дача

про

-из

водс

тва

подс

олне

чни-

ка, ц

/ты

с. р

уб.

9,79

10,1

39,

969,

857,

005,

216,

115,

845,

576,

5166

,47


184

Продолжение таблицы

Табл

ица

— Э

ффек

тивн

ость

вос

прои

звод

ства

осн

овны

х ср

едст

в пр

и пр

оизв

одст

ве с

ельс

кохо

зяйс

твен

ной

прод

укци

и

Мол

око

затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в,

млн

руб.

1210

1180

1240

1200

1320

1560

1440

1420

1450

1380

114,

05

Вал

овой

над

ой, т

ыс.

ц20

1019

6319

2121

2419

7420

8220

7918

9517

6518

7293

,13

амор

тиза

цеот

дача

про

-из

водс

тва

моло

ка,

ц/ты

с. р

уб.

1,66

1,66

1,55

1,77

1,50

1,33

1,44

1,33

1,22

1,36

81,6

6

При

рост

жив

ой м

ассы

затр

аты

на

соде

ржан

ие

осно

вны

х ср

едст

в,

млн

руб.

420

680

720

700

761

1213

815

1119

967

1010

в 2,

4 ра

за

вало

вой

прир

ост

жив

ой

масс

ы, т

ыс.

ц13

415

114

615

914

815

415

314

215

314

911

4,18

амор

тиза

цеот

дача

при

-ро

ста

жив

ой м

ассы

, ц/

тыс.

руб

.

0,32

0,22

0,20

0,23

0,19

0,13

0,19

0,13

0,16

0,15

49,5

9


185

При

лож

ение

9Та

блиц

а —

Инв

ести

ции

в ос

новн

ой к

апит

ал с

ельс

кого

хоз

яйст

ва О

ренб

ургс

кой

обла

сти

по и

сточ

ника

м фи

нанс

иров

ания

, %

Пок

азат

ели

1999

г.20

00 г.

2001

г.20

02 г.

2003

г.20

04 г.

2005

г.20

06 г.

2007

г.20

08 г.

Отк

лоне

ние

2008

г. о

т 19

99 г.

(+,–

)И

нвес

тици

и вс

его

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

–в

том

числ

е со

бств

ен-

ные

сред

ства

орг

ани-

заци

й

50,4

61,8

63,6

65,5

67,7

69,4

79,1

78,1

79,2

80,2

28,8

При

влеч

енны

е ср

едст

ва

49,6

38,2

36,4

34,5

32,3

30,6

20,9

21,9

20,8

19,8

–28,

8в

том

числ

е кр

едит

ы

банк

ов15

,611

,910

,69,

110

,55,

72,

63,

26,

88,

8–8

,8

заем

ные

сред

ства

дру

-ги

х ор

гани

заци

й10

,56,

94,

60,

93,

919

9,4

8,5

5,7

3,7

–4,8

Бюдж

етны

е ср

едст

ва20

,116

,518

,521

,815

,64,

63,

13,

92,

83,

8–1

7,3

в то

м чи

сле

из Ф

еде-

раль

ного

бю

джет

а10

,18,

82,

61,

17,

23,

41,

41,

52,

53,

5–7

,6

из б

юдж

ета

субъ

екта

Ф

едер

ации

107,

715

,920

,78,

41,

21,

72,

40,

30,

3–9

,7

проч

ие3,

42,

92,

72,

72,

31,

35,

86,

35,

53,

52,

1


186

Приложение 10

Рисунок — Основные элементы амортизационной политики сельскохозяй-ственной организации

Предлагаемая амортизационная политика организации

Определение сумм фактического износа

основных средств

Определение и изменение сроков

полезного использования основных средств

Определение и изменение первоначальной стоимости

основных средств

Выбор и изменение способа начисления амортизации

Обеспечение контроля над целевым использованием начисленной амортизации

Организация учета начисленной амортизации


187

Приложение 11Проект документаНаименование организации: ООО МТС «Бузулукская»Основание: приказ руководителя

Отчет об определении размера фактического использования объектов основных средств

Группа: машины и оборудование Заключение комиссии:

№ п/п

Наименование объекта основных

средств

Инвентарный номер

Мероприятия, необходимые для восстановления

объекта

Фактический износ, %

1

2

3

4

5

Трактор ДТ-75

Жатка валковая

Комбайн зерноубо-рочный

Поливальная уста-новка

Комбайн картофе-леуборочный

СТ-295

СТ-307

СТ-310

СТ-312

СТ-317

Двигатель требует ремонтаНе пригодна к при-менениюПрофилактический ремонт кабины

–

Ремонт ходовой части

60

91

54

23

67

Руководитель ____________________

Члены комиссии__________________


188

Приложение 12Проект документаНаименование организации: ООО МТС «Бузулукская»Основание: приказ руководителя

Расчет фактического состояния объектов основных средств

На 1 января 2009 года

№п/п

Наименова-ние объекта

Инвен-тарный номер

Срок исполь-зования

Перво-началь-ная сто-имость

Фактиче-ский износ

Начис-ленная аморти-зация

Разница износа и амор-тизации

сумма, руб.

%

1

2

3

4

5

Трактор ДТ-75

Жатка вал-ковая

Комбайн зерноубо-рочный

Поливаль-ная уста-новка

Комбайн картофеле-уборочный

СТ-295

СТ-307

СТ-310

СТ-312

СТ-317

10

12

11

8

9

50 000

15 000

70 000

25 000

65 000

30 000

13 650

37 800

5750

43 550

60

91

54

23

67

32 000

14 500

23 000

3400

30 000

–2000

–850

14 800

2350

13 550

Бухгалтер__________________


189

Приложение 13

Рисунок — Факторы, влияющие на величину срока полезного использо-вания основных средств

Факторы, влияющие на величину срока полезного использования

Лик

вида

цион

ная

стои

мост

ь

Мор

альн

ый

изно

с

Про

грам

ма п

о ре

монт

у и

техн

ичес

кому

об

служ

иван

ию

Пре

дпол

агае

мая

прои

звод

ител

ьнос

ть

Кол

ичес

тво

рабо

чих

смен

Ож

идае

мый

физи

ческ

ий и

знос


190

При

лож

ение

14

Про

ект

доку

мен

та

Наименование организации СХА им. Дзерж

инского

Основание: приказ руководителя

Вед

омос

ть о

снов

ных

сред

ств,

под

леж

ащих

изм

енен

ию с

рока

пол

езно

го и

спол

ьзов

ания

Бухг

алте

р по

уче

ту о

снов

ных

сред

ств

____

____

____

____

____

__Э

кспе

рты

:Гл

авны

й ин

жен

ер__

____

____

____

____

____

____

____

____

____

_Бу

хгал

тер

осно

вног

о пр

оизв

одст

ва__

____

____

____

____

____

____

_

№

п/п

Наи

мено

вани

е об

ъект

аИ

нвен

тар-

ный

номе

рГо

д вв

ода

в эк

сплу

-ат

ацию

Cро

к по

-ле

зног

о ис

поль

зо-

вани

я

Пер

вона

-ча

льна

я ст

оимо

сть

Нач

исле

нная

ам

орти

заци

яО

стат

очна

я ст

оимо

сть

При

чины

пер

е-см

отра

сро

ка п

о-ле

зног

о ис

поль

зо-

вани

я1

Комб

айн

куку

-ру

зоуб

ороч

ный

0842

2419

9812

600 0

0045

0 000

150 0

00В

рез

ульт

ате

из-

мене

ния

стру

кту-

ры п

роиз

водс

тва

не б

удет

исп

оль-

зова

ться

2Ж

атка

вал

кова

я на

весн

ая07

3752

2000

990

000

70 00

020

000

В р

езул

ьтат

е фи

-зи

ческ

ого

изно

са3

Пол

ивал

ьная

ус

тано

вка

0648

2620

027

70 00

050

000

20 00

0В

рез

ульт

ате

мо-

раль

ного

изн

оса


191

При

лож

ение

14

Про

ект

доку

мен

та


инского


Вед

омос

ть о

снов

ных

сред

ств,

под

леж

ащих

изм

енен

ию с

рока

пол

езно

го и

спол

ьзов

ания

Бухг

алте

р по

уче

ту о

снов

ных

сред

ств

____

____

____

____

____

__Э

кспе

рты

:Гл

авны

й ин

жен

ер__

____

____

____

____

____

____

____

____

____

_Бу

хгал

тер

осно

вног

о пр

оизв

одст

ва__

____

____

____

____

____

____

_

При

лож

ение

15

Про

ект

доку

мент

а


инского


Расч

ет н

ачис

ленн

ой а

мор

тиза

ции

в ре

зуль

тате

изм

енен

ия с

рока

пол

езно

го и

спол

ьзов

ания

ос

новн

ых

сред

ств

Бухг

алте

р по

уче

ту о

снов

ных

сред

ств

____

____

____

____

____

__

№

п/п

Наи

мено

вани

е об

ъект

аИ

нвен

тар-

ный

номе

р

Cро

к по

-ле

зног

о ис

поль

зова

-ни

я

Пер

есмо

-тр

енны

й ср

ок п

о-ле

зног

о ис

поль

зова

-ни

я

Изм

енен

ие

срок

а по

-ле

зног

о ис

поль

зова

-ни

я (+

,–)

Нач

исле

н-на

я ам

орти

-за

ция

Корр

екти

-ро

вка

на-

числ

енно

й ам

орти

за-

ции

Ско

ррек

ти-

рова

нная

ос

тато

чная

ст

оимо

сть

1Ко

мбай

н ку

ку-

рузо

убор

очны

й08

4224

129

-345

0 000

150 0

000

2Ж

атка

вал

кова

я на

весн

ая07

3752

97

-270

000

20 00

00

3П

олив

альн

ая

уста

новк

а06

4826

75

-250

000

20 00

00


192

При

лож

ение

16

Про

ект

доку

мент

а


инского


Вед

омос

ть о

снов

ных

сред

ств,

под

леж

ащих

изм

енен

ию с

посо

ба н

ачис

лени

я ам

орти

заци

и

Бухг

алте

р по

уче

ту о

снов

ных

сред

ств

____

____

____

____

____

__Э

кспе

рты

:Бу

хгал

тер

осно

вног

о пр

оизв

одст

ва__

____

____

____

____

____

___

№

п/п

Наи

мено

вани

е об

ъект

аИ

нвен

тар-

ный

номе

рГо

д вв

ода

в эк

сплу

ата-

цию

Cро

к по

лез-

ного

исп

оль-

зова

ния

Пер

вона

-ча

льна

я ст

оимо

сть

Нач

исле

нная

ам

орти

заци

яО

стат

очна

я ст

оимо

сть

Спо

соб

на-

числ

ения

ам

орти

заци

и1

Комб

айн

ку-

куру

зоуб

ороч

-ны

й

0842

2419

9812

6000

0045

0000

1500

00Л

иней

ный

2Ж

атка

вал

ко-

вая

наве

сная

0737

5220

009

9000

070

000

2000

0Л

иней

ный

3П

олив

альн

ая

уста

новк

а06

4826

2002

770

000

5000

020

000

Лин

ейны

й


193

При

лож

ение

17

Про

ект

доку

мент

а


инского


Расч

ет а

мор

тиза

ции

в ре

зуль

тате

изм

енен

ия с

посо

ба н

ачис

лени

я

Бухг

алте

р по

уче

ту о

снов

ных

сред

ств

____

____

____

____

___

№

п/п

Наи

мено

ва-

ние

объе

кта

Инв

ента

р-ны

й но

мер

Год

ввод

а в

эксп

луат

а-ци

ю

Cро

к по

лез-

ного

исп

оль-

зова

ния

Пер

есмо

-тр

енны

й сп

особ

на-

числ

ения

ам

орти

заци

и

Пер

есчи

тан-

ная

сумм

а ам

орти

заци

и

Ост

аточ

ная

стои

мост

ьКо

ррек

-ти

ровк

а ам

орти

за-

ции

1Ко

мбай

н ку

куру

зо-

убор

очны

й

0842

2419

9812

Сумм

а чи

сел

лет

срок

а по

лезн

ого

испо

льзо

ва-

ния

484 8

0011

5 200

34 80

0

2Ж

атка

ва

лков

ая

наве

сная

0737

5220

009

Сумм

а чи

сел

лет

срок

а по

лезн

ого

испо

льзо

ва-

ния

84 06

059

4014

060

3П

олив

альн

ая

уста

новк

а06

4826

2002

7Су

мма

чисе

л ле

т ср

ока

поле

зног

о ис

поль

зова

-ни

я

62 51

074

9014

510


194

При

лож

ение

18

Табл

ица

— С

трук

тура

осн

овны

х ср

едст

в в

сель

скох

озяй

стве

нны

х ор

гани

заци

ях О

ренб

ургс

кого

рай

она

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва

Здания



Транспорт-ные средства




Земельные участки


Прочие

ГОН

О О

ПХ

им

. Куй

быш

ева

0,96

0,01

0,00

0,03

0,00

0,00

0,01

0,00

0,00

0,00

ОО

О «

Коло

с»0,

340,

010,

300,

290,

050,

000,

000,

010,

000,

00О

ОО

«Ст

епно

е»0,

030,

010,

520,

310,

000,

000,

000,

000,

000,

00О

ОО

им.

11

Кавд

ивиз

ии0,

120,

020,

690,

040,

010,

000,

080,

010,

000,

00О

ОО

«В

есен

нее»

0,00

0,00

0,90

0,00

0,04

0,00

0,00

0,00

0,06

0,00

СП

К «

Вес

енне

е»0,

250,

430,

210,

100,

000,

000,

000,

010,

000,

00О

ОО

«Чк

алов

ский

»0,

020,

000,

530,

000,

000,

000,

420,

040,

000,

00П

СК

«П

риур

альс

кий»

0,01

0,00

0,85

0,06

0,00

0,00

0,06

0,02

0,00

0,00

ОО

О С

ПК

«К

иров

ское

»0,

330,

050,

400,

050,

000,

000,

110,

010,

000,

04О

АО

«О

ренб

ургс

кое»

0,16

0,08

0,45

0,20

0,00

0,00

0,11

0,00

0,00

0,00

СП

К к

олхо

з им

. Ю.А

. Гаг

арин

а0,

190,

000,

060,

060,

000,

010,

080,

090,

000,

01С

ПК

кол

хоз «

Урал

»0,

220,

100,

500,

020,

010,

010,

110,

020,

000,

01С

ПК

им.

Юди

на0,

180,

000,

660,

150,

000,

000,

000,

000,

000,

00С

ПК

кол

хоз «

Росс

ия»

1,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

ОО

О

«Экс

пери

мент

альн

ое»

0,25

0,01

0,47

0,08

0,00

0,00

0,18

0,00

0,00

0,00


195

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва

Здания



Транспорт-ные средства




Земельные участки


Прочие

ГОН

О О

ПХ

им

. Куй

быш

ева

0,96

0,01

0,00

0,03

0,00

0,00

0,01

0,00

0,00

0,00

ОО

О «

Коло

с»0,

340,

010,

300,

290,

050,

000,

000,

010,

000,

00О

ОО

«Ст

епно

е»0,

030,

010,

520,

310,

000,

000,

000,

000,

000,

00О

ОО

им.

11

Кавд

ивиз

ии0,

120,

020,

690,

040,

010,

000,

080,

010,

000,

00О

ОО

«В

есен

нее»

0,00

0,00

0,90

0,00

0,04

0,00

0,00

0,00

0,06

0,00

СП

К «

Вес

енне

е»0,

250,

430,

210,

100,

000,

000,

000,

010,

000,

00О

ОО

«Чк

алов

ский

»0,

020,

000,

530,

000,

000,

000,

420,

040,

000,

00П

СК

«П

риур

альс

кий»

0,01

0,00

0,85

0,06

0,00

0,00

0,06

0,02

0,00

0,00

ОО

О С

ПК

«К

иров

ское

»0,

330,

050,

400,

050,

000,

000,

110,

010,

000,

04О

АО

«О

ренб

ургс

кое»

0,16

0,08

0,45

0,20

0,00

0,00

0,11

0,00

0,00

0,00

СП

К к

олхо

з им

. Ю.А

. Гаг

арин

а0,

190,

000,

060,

060,

000,

010,

080,

090,

000,

01С

ПК

кол

хоз «

Урал

»0,

220,

100,

500,

020,

010,

010,

110,

020,

000,

01С

ПК

им.

Юди

на0,

180,

000,

660,

150,

000,

000,

000,

000,

000,

00С

ПК

кол

хоз «

Росс

ия»

1,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

ОО

О

«Экс

пери

мент

альн

ое»

0,25

0,01

0,47

0,08

0,00

0,00

0,18

0,00

0,00

0,00

При

лож

ение

19

Табл

ица

— С

трук

тура

зат

рат

на п

роиз

водс

тво

яров

ой п

шен

ицы

в с

ельс

кохо

зяйс

твен

ных

орга

низа

циях

О

ренб

ургс

кого

рай

она

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва

Заработная плата с отчислениями

Мат

ериа

льны

е за

трат

ы

Затраты на содержание основных средств

Семена

Минеральные удобрения

Электричество

Нефтепродукты

ОО

О «

Коло

с»28

,05

40,6

813

,76

2,23

12,3

42,

94

ОО

О «

Степ

ное»

24,5

431

,50

2,55

2,45

32,2

46,

72

ОО

О и

м. 1

1 Ка

вдив

изии

13,8

616

,33

7,37

0,03

12,0

150

,39

ОО

О «

Вес

енне

е»16

,42

13,6

833

,82

2,35

15,0

918

,65

ОО

О «

Чкал

овск

ий»

28,6

745

,66

2,01

1,07

16,1

06,

48

ПС

К «

При

урал

ьски

й»11

,59

16,4

91,

542,

7013

,40

54,2

8

ОА

О «

Оре

нбур

гско

е»28

,21

36,2

40,

0012

,39

16,5

16,

65

СП

К к

олхо

з им.

Ю.А

. Гаг

арин

а20

,01

40,2

613

,22

1,40

8,98

16,1

3

СП

К к

олхо

з «Ур

ал»

12,3

810

,61

5,68

1,28

12,6

457

,41

ОО

О «

Экс

пери

мент

альн

ое»

8,68

22,6

815

,94

3,35

27,4

721

,88


196

При

лож

ение

20

Табл

ица

— С

трук

тура

зат

рат

на п

роиз

водс

тво

моло

ка в

сел

ьско

хозя

йств

енны

х ор

гани

заци

ях О

ренб

ург-

ског

о ра

йона Н

аиме

нова

ние

хозя

йств

а


Мат

ериа

льны

е за

трат

ы


Корма



ОО

О «

Степ

ное»

66,3

127

,52

1,96

2,05

2,17

ОО

О и

м. 1

1 Ка

вдив

изии

22,7

760

,53

4,95

0,00

11,7

5

ОО

О «

Чкал

овск

ий»

38,6

638

,10

9,72

5,14

8,38

ПС

К «

При

урал

ьски

й»18

,19

30,7

82,

342,

5746

,11

ОА

О «

Оре

нбур

гско

е»15

,08

22,8

42,

6319

,20

40,2

5

СП

К к

олхо

з им.

Ю.А

. Гаг

арин

а46

,14

31,1

11,

203,

4918

,06

СП

К к

олхо

з «Ур

ал»

26,7

652

,42

4,64

0,00

16,1

8

ОО

О «

Экс

пери

мент

альн

ое»

44,5

036

,55

5,07

8,36

5,51


197

Наи

мено

вани

е хо

зяйс

тва


Мат

ериа

льны

е за

трат

ы


Корма



ОО

О «

Степ

ное»

66,3

127

,52

1,96

2,05

2,17

ОО

О и

м. 1

1 Ка

вдив

изии

22,7

760

,53

4,95

0,00

11,7

5

ОО

О «

Чкал

овск

ий»

38,6

638

,10

9,72

5,14

8,38

ПС

К «

При

урал

ьски

й»18

,19

30,7

82,

342,

5746

,11

ОА

О «

Оре

нбур

гско

е»15

,08

22,8

42,

6319

,20

40,2

5

СП

К к

олхо

з им.

Ю.А

. Гаг

арин

а46

,14

31,1

11,

203,

4918

,06

СП

К к

олхо

з «Ур

ал»

26,7

652

,42

4,64

0,00

16,1

8

ОО

О «

Экс

пери

мент

альн

ое»

44,5

036

,55

5,07

8,36

5,51

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ ........................................................................................................3

1 ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ...............................................................4

1.1 Понятие и содержание категории «основные средства» ...................4

1.2 Проблемы воспроизводства основных средств .................................7

1.3 Источники воспроизводства основных средств ..............................14

1.4 Амортизационная политика в сельскохозяйственных организациях ........................................................................................19

2 СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ......................................26

2.1 Документальное оформление операций с основными средствами .....................................................................26

2.2 Организационно-методические положения учета основных средств ................................................................................30

2.3 Система учета затрат на воспроизводство основных средств ................................................................................34

3 УЧЕТ И РАСЧЕТ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ .....................................................................43

3.1 Порядок учета амортизации основных средств .................................43

3.2 Начисление и расчет амортизации основных средств ......................53

3.3 Элементы амортизационной политики ..............................................61

4 АНАЛИЗ ВОСПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ ОРЕНБУРГСКОЙ ОБЛАСТИ .................68

4.1 Система показателей, характеризующих воспроизводство основных средств ................................................................................68

4.2 Анализ эффективности воспроизводства основных средств ................................................................................80

4.3 Анализ эффективности применяемой в сельскохозяйственных организациях амортизационной политики ........................................86


198

5 ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА ВОСПРОИЗВОДСТВА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПОЛИТИКИ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ .....................................................................97

5.1 Разработка элементов амортизационной политики сельскохозяйственных организаций ..................................................97

5.2 Учет затрат на воспроизводство основных средств ......................111

5.3 Создание и учет инвестиционных резервов для воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве .........................................................................124

5.4 Учет амортизации продуктивного скота .........................................136

6 АУДИТ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ..............................................143

6.1 Оценка системы внутреннего контроля учета основных средств в сельскохозяйственных организациях ............143

6.2 Методика аудита учета основных средств ......................................147

6.3 Типичные ошибки, выявленные при аудите учета основных средств ..............................................................................154

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ .....................................................................157

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ .......................................160

ПРИЛОЖЕНИЯ ..............................................................................................175

П р и л о ж е н и е 1 Структура основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области, % .........................................................................176П р и л о ж е н и е 2 Наличие, состояние и движение основных средств в районах Оренбургской области за 2008 год, млн руб. .......................177П р и л о ж е н и е 3 Состояние и движение основных средств в сельском хозяйстве Оренбургской области .........................................178П р и л о ж е н и е 4 Состояние и движение основных средств по группе «машины и оборудование» .....................................................179П р и л о ж е н и е 5 Обеспечения сельского хозяйства Оренбургской области техникой, штук ............................................................................180


199

П р и л о ж е н и е 6 Показатели обеспеченности сельского хозяйства Оренбургской области основными средствами .....................................181П р и л о ж е н и е 7 Эффективность воспроизводства основных средств в сельском хозяйстве по отраслям ...........................................................182П р и л о ж е н и е 8 Эффективность воспроизводства основных средств при производстве сельскохозяйственной продукции ............................183П р и л о ж е н и е 9 Инвестиции в основной капитал сельского хозяйства Оренбургской области по источникам финансирования, % .................185П р и л о ж е н и е 1 0 Предлагаемая а мортизационная политика организации ......................186П р и л о ж е н и е 1 1 Отчет об определении размера фактического использования объектов основных средств .....................................................................187П р и л о ж е н и е 1 2 Расчет фактического состояния объектов основных средств ...............188П р и л о ж е н и е 1 3 Факторы, влияющие на величину срока полезного использования .....189П р и л о ж е н и е 1 4 Ведомость основных средств, подлежащих изменению срока полезного использования .........................................................................190П р и л о ж е н и е 1 5 Расчет начисленной амортизации в результате изменения срока полезного использования основных средств .........................................191П р и л о ж е н и е 1 6 Ведомость основных средств, подлежащих изменению способа начисления амортизации ..........................................................................192П р и л о ж е н и е 1 7 Расчет амортизации в результате изменения способа начисления ......193П р и л о ж е н и е 1 8 Структура основных средств в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района ......................................................194П р и л о ж е н и е 1 9 Структура затрат на производство яровой пшеницы в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района ............195П р и л о ж е н и е 2 0 Структура затрат на производство молока в сельскохозяйственных организациях Оренбургского района ............196


Учебное издание

Дусаева Евгения МуслимовнаИванова Юлия Олеговна

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА:

ПРОБЛЕМЫ ВОСПРОИЗВОДСТВА, УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ

Подписано в печать 30.06.2012.Формат 60×84/16. Печать офсетная.

Усл. печ. л. 11,6. Заказ № 4411. Тираж 100 экз.

Отпечатано в Издательском центре ОГАУ.460014, г. Оренбург, ул. Челюскинцев, 18. Тел. (3532) 77-61-43


Documents

520.основные средства сельского хозяйства проблемы воспроизводства, учёт, анализ и аудит