5.4 Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и ... · В связи с отсутствием в РПБУ категории ... когда

© 2012 ЗАО «КПМГ». Все права защищены. 421

Сравнительный анализ МСФО и РПБУ

5.4 Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и прекращённая деятельность

5.4 Прекращаемая деятельность

МСФО РПБУ

(МСФО (IFRS) 5, КР МСФО 17) (ПБУ 5/01; ПБУ 6/01; ПБУ 8/2010; ПБУ 16/02)

Обзор основных положений Обзор основных положений

МСФО РПБУ

●● Внеоборотные активы, а также некоторые группы активов и обязательств (называемые «выбывающими группами») классифицируются в категорию удерживаемых для продажи, если их балансовая стоимость будет возмещена главным образом в результате продажи.

●● В отличие от МСФО, в РПБУ не предусмотрены особые требования в отношении учёта внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и в бухгалтерской отчётности такие активы в отдельную категорию не выделяются.

●● Внеоборотные активы и выбывающие группы, удерживаемые для продажи, как правило, оцениваются по наименьшей из двух величин – балансовой стоимости актива (группы) и его (её) справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу – и представляются отдельной строкой в отчёте о финансовом положении.

●● В отличие от МСФО, в РПБУ не предусмотрены особые требования по переоценке и представлению бухгалтерской в отчётности внеоборотных активов, предназначенных для продажи, за исключением случаев, когда такие активы относятся к прекращаемой деятельности и их стоимость может быть снижена.

●● Активы, классифицированные в категорию удерживаемых для продажи, не амортизируются.

●● В отличие от МСФО, внеоборотные активы, предназначенные для продажи, амортизируются в обычном порядке.

●● При классификации внеоборотного актива или выбывающей группы как удерживаемых для продажи сравнительные показатели отчёта о финансовом положении не корректируются.

●● В связи с отсутствием в РПБУ категории внеоборотных активов, предназначенных для продажи, вопрос о реклассификации сравнительных данных не является актуальным.

●● Требования, касающиеся классификации, представления и оценки статей, классифицируемых как удерживаемые для продажи, также применяются к внеоборотным активам или выбывающим группам, которые классифицируются как удерживаемые для распределения собственникам.

●● В отличие от МСФО, в РПБУ отсутствует категория активов, предназначенных для распределения акционерам (участникам) организации.

5.4 Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и прекращённая деятельность (Прекращаемая деятельность)

https://home.kpmg.com/ru/ru/home/insights/2013/02/2012-rap-comparison.html



Обзор основных положений (продолжение) Обзор основных положений (продолжение)

МСФО РПБУ

●● Дочернее предприятие, представляющее собой выбывающую группу, удерживаемую для продажи или для распределения собственникам, продолжает консолидироваться, даже если оно было приобретено исключительно с целью последующей перепродажи.

●● В отличие от МСФО, дочерние общества могут не консолидироваться, если они приобретены на краткосрочный период с целью их последующей перепродажи. В этом случае неконсолидируемые дочерние общества отражаются в сводной бухгалтерской отчётности в порядке, предусмотренном для финансовых вложений, что также отличается от МСФО.

●● Прекращённый вид деятельности – это компонент предприятия, который был либо отчуждён, либо классифицирован в категорию активов (выбывающих групп), удерживаемых для продажи.

●● В целом подобно МСФО, часть деятельности организации считается прекращаемой, когда она в соответствии с принятым организацией решением подлежит продаже или организация отказывается от её продолжения.

●● В МСФО отсутствуют особые требования в части оценки применительно к прекращённой деятельности. Однако прекращённый вид деятельности может включать активы, предназначенные для продажи, и в этом случае данные активы необходимо будет оценивать с учётом особенностей, предусмотренных для оценки активов, удерживаемых для продажи.

●● В отличие от МСФО, в случае признания деятельности прекращаемой требуется проверить относящиеся к ней активы на предмет возможного снижениях их стоимости (обесценения). Оценка убытка от обесценения зависит от способа прекращения деятельности организации.

●● К прекращённым видам деятельности относятся только те виды деятельности, которые представляют собой самостоятельную крупную часть бизнеса предприятия, или географический регион осуществления его деятельности, или дочерние предприятия, приобретённые исключительно с целью последующей перепродажи.

●● Подобно МСФО, отдельное представление прекращённой деятельности требуется только в отношении тех видов деятельности организации, которые представляют собой самостоятельную крупную часть бизнеса организации или географический регион осуществления её деятельности. В отличие от МСФО, дочерние общества, приобретённые исключительно с целью последующей продажи, могут не консолидироваться.

●● Показатели, относящиеся к прекращённым видам деятельности, подлежат отдельному представлению в отчёте о совокупной прибыли, кроме того, требуется раскрыть информацию о соответствующих потоках денежных средств.

●● В отличие от МСФО, данные, относящиеся к прекращаемой деятельности, разрешается представлять либо непосредственно в отчёте о прибылях и убытках и отчёте о движении денежных средств либо в пояснениях к бухгалтерской отчётности.

●● В случае, когда в отчётном периоде какие-либо виды деятельности классифицируются как прекращённые, показатели отчёта о совокупной прибыли и отчёта о движении денежных средств за предыдущий сравнительный период подлежат соответствующей реклассификации и представлению как относящиеся к прекращённым видам деятельности.

●● Подобно МСФО, сравнительная информация за периоды, предшествующие отчётному, корректируется исходя из существующей по состоянию на отчётную дату классификации деятельности организации, в разрезе продолжающейся и прекращаемой деятельности.





Активы/группы, удерживаемые для продажи или для распределения собственникам

Активы, предназначенные для продажи

МСФО РПБУ

Требования, касающиеся классификации, представления и оценки внеоборотных активов или выбывающих групп, удерживаемых для продажи, также применяются к тем активам и группам, которые удерживаются для распределения собственникам, действующим именно в качестве собственников. Поэтому рассматриваемые в данном разделе требования, относящиеся к внеоборотным активам или выбывающим группам, которые классифицируются как удерживаемые для продажи, в общем случае также применяются к тем, которые удерживаются для распределения собственникам. [МСФО (IFRS) 5.5, 5A, КР МСФО 17.3]

В отличие от МСФО, в РПБУ отсутствует такая категория активов, как «активы, предназначенные для продажи». Соответственно, не предусмотрены особые требования в отношении учёта внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и не используется концепция «выбывающей группы».

Ещё одно отличие от МСФО состоит в том, что в РПБУ не предусмотрена классификация активов, как предназначенных для распределения акционерам (участникам) организации.

Внеоборотный актив или выбывающая группа классифицируется как удерживаемая (удерживаемый) для продажи, когда удовлетворяются определённые критерии (см. ниже). [МСФО (IFRS) 5.6]

Под «выбывающей группой» понимается группа активов, подлежащих одновременному выбытию в результате продажи или по иным основаниям в рамках единой сделки, и обязательств, непосредственно связанных с теми активами, которые будут переданы в рамках такой сделки. [МСФО (IFRS) 5.Прил.]

Требования МСФО в части классификации и представления активов/групп как удерживаемых для продажи применяются ко всем внеоборотным активам/выбывающим группам без исключения. [МСФО (IFRS) 5.2]

Требования в части оценки не применяются к следующим активам: отложенные налоговые активы (см. раздел 3.13), активы по планам выплат вознаграждений работникам (см. раздел 4.4), финансовые активы в сфере применения стандартов по отражению финансовых инструментов (см. раздел 7.1), инвестиционное имущество, оцениваемое по справедливой стоимости (см. раздел 3.4), и договоры страхования (см. раздел 8.1). [МСФО (IFRS) 5.2, 5]



https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/ru/pdf/2012/RAP-Comparison/ru-ru-ifrs-vs-russian-gaap-2012-C3-13.pdf







Классификация Классификация

МСФО РПБУ

Внеоборотный актив (выбывающая группа) классифицируется как удерживаемый (удерживаемая) для продажи, когда удовлетворяются следующие критерии:

●● руководство соответствующего уровня приняло на себя реальное обязательство осуществить план продажи актива (выбывающей группы); если план продажи подлежит утверждению акционерами, то руководство должно принимать данное обстоятельство в расчёт при решении вопроса о том, является ли вероятность продажи очень высокой;

●● актив (выбывающая группа) готов(а) к немедленной продаже в его(её) нынешнем состоянии, в зависимости только от сроков, являющихся обычными и стандартными при осуществлении продажи таких активов (выбывающих групп);

●● предприятие приступило к осуществлению мероприятий по идентификации потенциального покупателя с целью реализации плана продажи актива (выбывающей группы);

●● вероятность продажи актива (выбывающей группы) является очень высокой, при этом ожидается, что передача данного актива (выбывающей группы) и завершение сделки продажи состоятся в течение одного года;

●● предприятие активно ищет возможность продать актив (выбывающую группу) по цене, являющейся обоснованной относительно справедливой стоимости продаваемого актива (выбывающей группы); и

●● осуществление действий, требуемых для реализации плана продажи, даёт основания считать маловероятным, что этот план подвергнется значительным изменениям или что он будет отменён. [МСФО (IFRS) 5.6-8]

В отличие от МСФО, в РПБУ внеоборотные активы, предназначенные для продажи, не классифицируются как отдельная группа активов. [Приказ Минфина 66н.1-2]

Внеоборотный актив (выбывающая группа) подлежит классификации в качестве удерживаемого (удерживаемой) для распределения собственникам в тот момент, когда предприятие принимает на себя обязательство осуществить такое распределение, что имеет место когда:

●● соответствующие активы доступны для немедленного распределения в их нынешнем состоянии; и

●● вероятность их распределения является очень высокой. [МСФО (IFRS) 5.12A]

В отличие от МСФО, даже если организация определила активы, которые будут переданы её акционерам (участникам) в счёт причитающихся им дивидендов, она будет классифицировать и учитывать данные активы в обычном порядке, предусмотренном в РПБУ для активов соответствующего вида, вплоть до их выбытия. [Фед. закон 208-ФЗ.42.1; ПБУ 6/01.29-30; ПБУ 14/2007.34-36]

Классификация актива (выбывающей группы) в качестве удерживаемого (удерживаемой) для продажи возможна и в ситуации, когда такая продажа может быть осуществлена только с одобрения акционеров. В этом случае вопрос о классификации решается на основе анализа качественных факторов, касающихся существенности и действительности процесса получения одобрения акционеров.





Ожидаемый срок для завершения сделки продажи, равный одному году с момента классификации актива (выбывающей группы) как удерживаемого (удерживаемой) для продажи, может быть продлён при определённых обстоятельствах. [МСФО (IFRS) 5.9]

Если предприятие приняло на себя обязательство осуществить запланированную продажу, в результате которой будет утрачен контроль над дочерним предприятием, то все активы и обязательства этого дочернего предприятия классифицируются как удерживаемые для продажи, когда удовлетворяются критерии для их классификации в данную категорию. [МСФО (IFRS) 5.8A]

Актив (выбывающая группа), приобретённый (приобретённая) исключительно с целью последующей перепродажи, классифицируется как удерживаемый (удерживаемая) для продажи, если он (она) соответствует критериям для такой классификации либо существует очень высокая вероятность того, что они станут соответствовать указанным критериям в течение короткого (обычно три месяца) промежутка времени после приобретения. По нашему мнению, любой внеоборотный актив (выбывающая группа), который (которая) на дату приобретения соответствует установленным критериям для его (её) классификации в качестве удерживаемого (удерживаемой) для продажи, можно считать приобретённым (приобретённой) исключительно с целью последующей перепродажи. [МСФО (IFRS) 5.11]

В отличие от МСФО, дочерние общества могут не консолидироваться, если они приобретены на краткосрочный период с целью их последующей перепродажи (см. раздел 2.5). В этом случае они классифицируются и признаются в сводной бухгалтерской отчётности в порядке, предусмотренном для учёта финансовых вложений, что отличается от МСФО. [Приказ Минфина 112.1.5]

Активы, которые подлежат ликвидации, не классифицируются как удерживаемые для продажи. [МСФО (IFRS) 5.13]

Подобно МСФО, в РПБУ не предусмотрено изменение классификации активов, которые подлежат ликвидации. Такие активы относятся к в первоначально определённой категории вплоть до момента их выбытия.

Классификация в категорию удерживаемых для продажи или удерживаемых для распределения запрещается, если критерии для такой классификации удовлетворяются лишь после отчётной даты. Вместо этого требуется раскрыть соответствующую информацию в пояснениях к финансовой отчётности. [МСФО

(IFRS) 5.12]

Классификация внеоборотных активов (выбывающих групп) в категорию удерживаемых для продажи или для распределения, произведённая в отчётном периоде, не влечёт за собой необходимости реклассифицировать соответствующие сравнительные показатели отчёта о финансовом положении за предыдущий отчётный период (или периоды). [МСФО (IFRS) 5.40]






Оценка Оценка

МСФО РПБУ

До первоначальной классификации в качестве удерживаемых для продажи или удерживаемых для распределения соответствующие внеоборотные активы и входящие в состав выбывающей группы активы и обязательства подлежат оценке в соответствии с требованиями стандартов, которые обычно применяются к этим активам и обязательствам. [МСФО (IFRS) 5.18]

В отличие от МСФО, в РПБУ не предусмотрены особые требования к оценке активов, подлежащих продаже, за исключением случаев, когда они относятся к деятельности, классифицируемой как «прекращаемая» (см. ниже по тексту). Кроме того, в рамках РПБУ активы, предназначенные для распределения акционерам (участникам) организации, в особую категорию активов не выделяются.

При первоначальной классификации в категорию удерживаемых для продажи или удерживаемых для распределения, соответствующий актив (выбывающая группа) оценивается по наименьшей из двух величин: его (её) балансовой стоимости и его (её) справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (или затрат на осуществление распределения, если применимо). [МСФО (IFRS) 5.15, 15A]

Непосредственно перед каждой последующей повторной оценкой выбывающей группы входящие в неё обязательства и любые активы, на которые не распространяются – в части оценки – требования стандарта, регулирующего вопросы учёта объектов, удерживаемых для продажи, подлежат переоценке в соответствии с требованиями других применимых МСФО. [МСФО (IFRS) 5.19]

В отличие от МСФО, в РПБУ активы и обязательства, составляющие предназначенную для продажи группу (например, имущественный комплекс или дочернее общество), как правило, продолжают оцениваться в соответствии с требованиями применимых стандартов. Исключение составляют случаи реорганизации организаций (см. раздел 2.6) и случаи классификации части деятельности организации как прекращаемой (см. ниже), в которых допускается оценка активов по особым правилам.

Актив или выбывающая группа продолжает оцениваться по наименьшей из двух величин – его (её) балансовой стоимости и его (её) справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Активы, исключённые из сферы применения рассматриваемого стандарта в части оценки, оцениваются в соответствии с требованиями стандартов, которые обычно применяются к этим активам, даже если такие активы входят в состав выбывающей группы. Однако выбывающая группа в целом оценивается в порядке, предусмотренном для внеоборотных активов, удерживаемых для продажи. [МСФО (IFRS) 5.4, 15, 18, 19, 23]

Любая прибыль, которая может быть признана до момента выбытия объекта в результате увеличения его справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, ограничивается общей суммой убытков от обесценения, признанных в соответствии со стандартом, регулирующим вопросы учёта объектов, удерживаемых для продажи, и ранее в соответствии с требованиями стандарта, регулирующего вопросы отражения






обесценения активов (см. раздел 3.10). Убытки от обесценения, отнесённые на уменьшение гудвилла, также включаются в расчёт данной максимальной величины. [МСФО (IFRS) 5.20-22]

Восстановленные суммы убытков от обесценения относятся на активы выбывающей группы (за исключением гудвилла), подлежащие оценке в соответствии с требованиями стандарта, регулирующего вопросы учёта объектов, удерживаемых для продажи, пропорционально балансовой стоимости этих активов. По нашему мнению, восстановление убытков от обесценения при последующей повторной оценке может привести к тому, что отдельные активы в составе выбывающей группы будут оцениваться в более высоких суммах, чем их балансовая стоимость, по которой эти внеоборотные активы были бы отражены, если бы они не были классифицированы как удерживаемые для продажи. При этом стоимость всей выбывающей группы в целом будет по-прежнему переоцениваться по наименьшей из двух величин – балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. [МСФО (IFRS) 5.15, 23, МСФО 36.122]

Прибыли и убытки в отношении активов, классифицированных как удерживаемые для продажи или удерживаемые для распределения, признаются в составе прибыли или убытка за период. [МСФО (IFRS) 5.37]

Прибыль или убыток, не признанные до момента продажи, признаются в момент прекращения признания соответствующего внеоборотного актива или выбывающей группы. [МСФО (IFRS) 5.24]

Активы, классифицированные как удерживаемые для продажи или удерживаемые для распределения, не амортизируются. [МСФО (IFRS) 5.25]

В отличие от МСФО, в рамках РПБУ внеоборотные активы, предназначенные для продажи или для распределения акционерам (участникам) организации, продолжают амортизироваться в общем порядке, установленном для активов соответствующего вида. [ПБУ 6/01.21-22; ПБУ 14/2007.31-32]

Выбывающая группа, удерживаемая для продажи или распределения, продолжает консолидироваться, даже если она представляет собой дочернее предприятие, приобретённое исключительно с целью последующей перепродажи. Соответственно продолжают признаваться выручка (например, от продажи продукции) и расходы (включая проценты), а приобретённое дочернее предприятие отражается в учёте в особом порядке (см. раздел 2.6). [МСФО 27.13]

В отличие от МСФО, дочерние общества не консолидируются, если они приобретены на краткосрочный период с целью их последующей перепродажи. В этом случае неконсолидируемые дочерние общества отражаются в сводной бухгалтерской отчётности в порядке, предусмотренном для учёта финансовых вложений, что также отличается от МСФО. [Приказ Минфина 112.1.5]

Выбывающая группа продолжает классифицироваться как удерживаемая для продажи, даже если часть активов этой группы (например, товарные запасы) продаётся отдельно, при условии, что все остальные составляющие этой группы продолжают отвечать указанным критериям классификации. [МСФО (IFRS) 5.29]







Реклассификация в категорию объектов, предназначенных для использования Реклассификация

МСФО РПБУ

Внеоборотные активы (выбывающие группы) реклассифицируются из категории удерживаемых для продажи или удерживаемых для распределения в категорию предназначенных для использования в том случае, если они более не соответствуют критериям для их классификации как удерживаемых для продажи или удерживаемых для распределения. При реклассификации внеоборотного актива в категорию активов, предназначенных для использования, он переоценивается по наименьшей из двух величин: его возмещаемой величины и его прежней (до классификации как удерживаемого для продажи) балансовой стоимости, скорректированной с учётом амортизации и убытков от обесценения, которые были бы признаны в отношении данного актива, если бы он не был классифицирован как удерживаемый для продажи или удерживаемый для распределения собственникам. Возмещаемая величина представляет собой наибольшую из двух величин – ценности использования соответствующего актива и справедливой стоимости данного актива за вычетом затрат на его продажу (см. раздел 3.10). [МСФО (IFRS) 5.26, 27]

В отличие от МФСО, в РПБУ не предусмотрены особые требования в отношении классификации или оценки внеоборотных активов, которые организация планировала продать, но изменила свое решение, за исключением случаев, когда эти активы относятся к прекращаемой деятельности (см. ниже).

Как правило, суммы, списанные на убытки от обесценения гудвилла, восстановлению не подлежат (см. раздел 3.10). По нашему мнению, реклассификация актива в категорию активов, предназначенных для использования, и требование повторной оценки в момент реклассификации создают те редкие условия, в которых ранее признанные убытки от обесценения гудвилла могут быть восстановлены. Такое возможно в случае, если возмещаемая величина гудвилла превышает его балансовую стоимость в результате того, что убытки от обесценения, признанные в отношении удерживаемой для продажи выбывающей группы, уменьшили стоимость гудвилла. [МСФО (IFRS) 5.27, МСФО 36.124]

Любая возникающая при этом корректировка признаётся в составе прибыли или убытка за период, кроме случаев, когда до момента классификации актива как удерживаемого для продажи он оценивался по переоценённой стоимости. В этом случае возникающая корректировка признаётся, полностью или частично, как увеличение или уменьшение стоимости актива в результате его переоценки (см. разделы 3.2 и 3.3). [МСФО (IFRS) 5.28]

В случае если инвестиция в ассоциированное или совместно контролируемое предприятие, ранее классифицированная как удерживаемая для продажи или удерживаемая для распределения, впоследствии реклассифицируется в категорию

Подобно МСФО, зависимые общества не учитываются методом долевого участия (см. раздел 3.5), если они приобретены на краткосрочный период с целью их последующей перепродажи. В отличие от МСФО, зависимые общества, на которые










активов, предназначенных для использования, то метод долевого участия или метод пропорциональной консолидации (см. раздел 3.5) применяется к данной инвестиции ретроспективно, начиная с даты её классификации как удерживаемой для продажи, с соответствующим пересчётом сравнительных данных. [МСФО 28.15, 31.43]

распространяется данное исключение, отражаются в сводной бухгалтерской отчётности в порядке, предусмотренном для учёта финансовых вложений (см. раздел 7.6). [Приказ Минфина 112.1.5]

Представление в финансовой отчётности Представление в бухгалтерской отчётности

МСФО РПБУ

Активы, классифицированные как удерживаемые для продажи, представляются в отчёте о финансовом положении отдельно от активов других категорий. [МСФО

(IFRS) 5.38]

В отличие от МСФО, внеоборотные активы, предназначенные для продажи или для распределения акционерам (участникам) организации, продолжают отражаться в составе первоначально определённых классификационных категорий вплоть до момента выбытия. [ПБУ 6/01.22; ПБУ 14/2007.32]

Активы, классифицированные как удерживаемые для распределения собственникам, представляются в отчёте о финансовом положении отдельно от активов других категорий. [МСФО (IFRS) 5.38]

Активы, входящие в состав выбывающей группы, представляются в отчёте о финансовом положении отдельно от активов других категорий; аналогично, обязательства, относящиеся к выбывающей группе, классифицированной как удерживаемая для продажи, представляются в отчёте о финансовом положении отдельно от других обязательств. Активы и обязательства выбывающей группы не подлежат взаимозачёту и представлению одной суммой. [МСФО (IFRS) 5.38]

Основные категории активов и обязательств, классифицированных как удерживаемые для продажи или удерживаемые для распределения собственникам, представляются либо в отчёте о финансовом положении, либо в пояснениях к финансовой отчётности. [МСФО (IFRS) 5.38]

В отличие от МСФО, в рамках РПБУ не предусмотрено прямое требование раскрытия информации об активах и обязательствах, предназначенных для продажи или для передачи акционерам (участникам) организации в счёт выплаты дивидендов. [ПБУ 6/01.32; ПБУ 14/2007.41]

Прекращённые виды деятельности Прекращаемая деятельностьКлассификация Классификация

МСФО РПБУ

Прекращённый вид деятельности – это компонент предприятия, который был либо отчуждён, либо удерживается для продажи или для распределения собственникам, и при этом он:

●● представляет собой самостоятельное крупное направление деятельности или географический регион ведения деятельности;

Подобно МСФО, часть деятельности организации (такая как отчётный сегмент или совокупность сегментов), которая может быть выделена операционно и/или функционально для целей составления финансовой отчётности и которая подлежит прекращению в соответствии с решением организации, представляется в бухгалтерской отчётности как прекращаемая деятельность. [ПБУ 16/02.4]







●● является частью единого плана выбытия самостоятельного крупного направления деятельности или географического региона ведения деятельности; либо

●● является дочерним предприятием, приобретённым исключительно с целью последующей перепродажи. [МСФО (IFRS) 5.32]

Вместе с тем дочерние общества, приобретённые на краткосрочный период исключительно с целью последующей перепродажи, на практике не относятся к прекращаемой деятельности, что отличается от МСФО; такие дочерние общества в рамках РПБУ могут не консолидироваться, а отражаться в порядке, предусмотренном для учёта финансовых вложений (см. разделы 2.5 и 7.6). [Приказ

Минфина 112.1.5]

Компонент предприятия состоит из операционной деятельности и потоков денежных средств, которые можно чётко отделить от остальной части предприятия как с позиций ведения бизнеса, так и для целей финансовой отчётности. [МСФО (IFRS) 5.31]

Определённый вид деятельности предприятия классифицируется в качестве прекращённого на одну из следующих дат, в зависимости от того, которая из них наступит раньше:

●● когда имеет место факт отчуждения предприятием данного вида деятельности; и●● когда выполнены необходимые условия для классификации данного вида

деятельности как удерживаемого для продажи или удерживаемого для распределения собственникам, либо он представляет собой выбывающую группу, использование которой прекращено. [МСФО (IFRS) 5.13, 32]

Деятельность классифицируется как прекращаемая на дату возникновения наиболее раннего из следующих событий:

●● заключение организацией договора(-ов) купли-продажи активов, без которых выделенная деятельность практически неосуществима; и

●● доведение информации о принятом решении прекратить выделенную деятельность до сведения всех сторон, чьи интересы будут затронуты (в том числе до акционеров, работников, поставщиков и т.д.). [ПБУ 16/02.7]

Данные критерии зачастую приводят к тому, что в рамках РПБУ момент признания выделенной деятельности в качестве прекращаемой наступает раньше, чем в рамках МСФО.

В МСФО предусмотрен запрет на классификацию какого-либо вида деятельности предприятия как прекращённого, если критерии для такой классификации удовлетворяются лишь после отчётной даты. Вместо этого требуется раскрытие информации в пояснениях к финансовой отчётности. [МСФО (IFRS) 5.BC66]

В отличие от МСФО, если операция была признана в качестве прекращаемой после отчётной даты, но до даты подписания финансовой отчётности за отчётный год, показатели бухгалтерской отчётности подлежат уточнению. [ПБУ 16/02.11, 19]

При принятии решения о том, следует ли создавать оценочный резерв в отношении убытка от снижения стоимости активов, организация следует требованиям, применяемым в отношении корректирующих и некорректирующих событий после отчётной даты (см. раздел 2.9). [ПБУ 16/02.19]

Оценка Оценка

МСФО РПБУ

Классификация какого-либо вида деятельности в качестве прекращённого не влияет на правила признания или оценки. Однако в состав прекращённого вида деятельности зачастую входят внеоборотные активы (выбывающая группа), удерживаемые для

В отличие от МСФО, в РПБУ предусмотрены особые требования в отношении отражения в учёте снижения стоимости активов, относящихся к прекращаемой деятельности:








продажи или для распределения собственникам, и к ним применяются правила оценки, описанные выше.

●● При прекращении деятельности путём продажи имущественного комплекса (представляющего собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности) в результате заключения единой сделки убыток от снижения стоимости признаётся только при наличии договора купли-продажи, в соответствии с условиями которого срок исполнения обязательств по передаче активов приходится на последующие отчётные периоды. Размер убытка рассчитывается исходя из цены, указанной в договоре купли-продажи.

●● При прекращении деятельности путём продажи отдельных активов и прекращения отдельных обязательств величина убытка от снижения стоимости признаётся в той части, в которой чистая текущая рыночная стоимость актива (т.е. за вычетом расходов по его выбытию) ниже его балансовой стоимости.

●● При прекращении деятельности путём отказа от её продолжения в случае невозможности продажи актива убыток от снижения стоимости равен балансовой стоимости актива. [ПБУ 16/02.6, 8]

При этом для целей оценки снижения стоимости активов РПБУ предлагают руководствоваться правилами, действующими для оценки соответствующих видов активов.

Ещё одно отличие от МСФО заключается в том, что РПБУ не требуют дисконтирования потоков денежных средств при расчёте величины убытка от снижения стоимости актива.

Кроме того, в РПБУ также существуют особые требования к признанию оценочных обязательств (см. раздел 3.12) в отношении затрат, непосредственно связанных с погашением обязательств, возникающих вследствие прекращения деятельности:

●● При прекращении деятельности путём её продажи в результате заключения единой сделки оценочное обязательство признаётся только после заключения договора купли-продажи.

●● При прекращении деятельности путём продажи отдельных активов и прекращения отдельных обязательств или же путём отказа от её продолжения оценочное обязательство создаётся только в том случае, если ожидаемый срок исполнения соответствующих обязательств приходится на годовой период, следующий за отчётным. [ПБУ 16/02.8]

Такие затраты, как затраты на переподготовку или перемещение работников организации, не связанные с прекращаемой деятельностью, а также инвестиции в новые системы и сети распространения продукции, не учитываются при формировании суммы оценочного обязательства. [ПБУ 16/02.8]






Представление в финансовой отчётности Представление в бухгалтерской отчётности

МСФО РПБУ

Финансовые результаты от прекращённых видов деятельности представляются в отчёте о совокупной прибыли общей суммой отдельно от результатов, относящихся к продолжающимся видам деятельности. Детализация этой общей суммы представляется либо в отчёте о совокупной прибыли, либо в пояснениях к финансовой отчётности. [МСФО (IFRS) 5.33, МСФО 27.34]

Как и в МСФО, финансовые результаты от деятельности, признанной прекращаемой, представляются в бухгалтерской отчётности отдельно от показателей, относящихся к продолжающейся деятельности, с соответствующим пересчётом сравнительных данных. [ПБУ 16/02.11]

Однако, в отличие от МСФО, как сами финансовые результаты, так и составляющие их доходы и расходы могут быть либо обособленно представлены в отчёте о прибылях и убытках, либо раскрыты в пояснениях к бухгалтерской отчётности. [ПБУ 16/02.11,

Прил.I-II]

В РПБУ отсутствует требование представления в балансе активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, отдельно от других активов и обязательств. Активы, относящиеся к прекращаемой деятельности, представляются в балансе за вычетом любого убытка от снижения их стоимости (см. выше), сумма которого относится на прочие расходы в отчёте о прибылях и убытках (за исключением случаев, когда другие положения по бухгалтерскому учёту требуют его признания непосредственно в составе капитала). [ПБУ 16/02.17]

В МСФО не представлены указания относительно способа распределения процентных расходов на прекращённые виды деятельности.

Как и в МСФО, в РПБУ отсутствуют указания относительно способа отнесения части процентных расходов к деятельности, классифицированной как прекращаемая.

В МСФО не предусмотрены указания относительно способа распределения общих корпоративных расходов на прекращённый вид деятельности, однако, по нашему мнению, выручку и расходы не следует представлять как «прекращённые», за исключением случаев, когда с выбытием прекращённого вида деятельности их получение/возникновение прекратится.

Информацию о чистом потоке денежных средств от прекращённых видов деятельности с выделением составляющих, относящихся к операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, требуется раскрыть либо в отчёте о движении денежных средств, либо в пояснениях к финансовой отчётности. Какой бы способ представления ни был выбран предприятием, общие потоки денежных средств отдельно от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, в отношении как продолжающихся, так и прекращённых видов деятельности, раскрываются непосредственно в отчёте о движении денежных средств. [МСФО (IFRS) 5.33]

Подобно МСФО, информация о потоках денежных средств, имевших место в текущем отчётном периоде в рамках прекращаемой деятельности, раскрывается в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в отчёте о движении денежных средств. В качестве альтернативного варианта организация может раскрывать такую информацию в пояснениях к бухгалтерской отчётности. [ПБУ 16/02.11, Прил.II]





В отношении выбывающей группы, представляющей собой дочернее предприятие, которое было приобретено с целью последующей перепродажи и классифицировано в момент приобретения как удерживаемое для продажи, детализация результатов, представленных в отчёте о совокупной прибыли, и информации о чистых потоках денежных средств не требуется. [МСФО (IFRS) 5.33]

Как уже упоминалось выше, дочерние предприятия, приобретённые на краткосрочный период с целью последующей перепродажи, не требуется консолидировать (см. раздел 2.5). Такие инвестиции отражаются как финансовые вложения (см. раздел 7.6), что отличается от МСФО. [Приказ Минфина 112.1.5]

Сравнительные данные по отчёту о совокупной прибыли и отчёту о движении денежных средств представляются исходя из классификации видов деятельности как прекращённых или продолжающихся по состоянию на отчётную дату. [МСФО (IFRS) 5.34]

Подобно МСФО, сравнительная информация за периоды, предшествующие отчётному, представляемая в бухгалтерской отчётности, подготовленной после признания деятельности прекращаемой, должна быть скорректирована с целью выделения активов, обязательств, доходов, расходов и потоков денежных средств, относящихся к прекращаемой деятельности. [ПБУ 16/02.22]

Реклассификация в категорию продолжающейся деятельности Реклассификация в категорию продолжающейся деятельности

МСФО РПБУ

Если определённый компонент предприятия прекращает классифицироваться как удерживаемый для продажи, то результаты соответствующих операций этого компонента, ранее представлявшиеся как результаты прекращённых видов деятельности, представляются в текущем периоде как результаты от продолжающейся деятельности, и сравнительные показатели по данному виду деятельности за предшествующие периоды также реклассифицируются соответствующим образом. [МСФО (IFRS) 5.36]

В отличие от МСФО, в случае отмены программы прекращения деятельности суммы признанных ранее оценочных обязательств, а также убытков от обесценения соответствующих активов подлежат восстановлению даже в том случае, если эти активы действительно обесценились (см. раздел 3.10). [ПБУ 16/02.20]

Изменения, ещё не вступившие в силу Изменения, ещё не вступившие в силу

МСФО РПБУ

Новый стандарт МСФО (IFRS) 13, регулирующий вопросы оценки справедливой стоимости, вступает в силу применительно к годовым отчётным периодам, начинающимся 1 января 2013 года или позднее; досрочное его применение разрешается.

В соответствии с приказом Министерства финансов РФ №106н от 18 июля 2012 года, новый стандарт МСФО (IFRS) 13 вводится в действие для применения на территории Российской Федерации при подготовке консолидированной финансовой отчётности с 1 января 2013 года; досрочное применение разрешено.

Новый стандарт МСФО (IFRS) 13 вводит единое определение справедливой стоимости, которое заменяет большинство указаний, содержащихся во многих отдельных стандартах МСФО. В нём также разъясняются подходы к оценке справедливой стоимости и устанавливаются всеобъемлющие принципы раскрытия информации об оценках справедливой стоимости. Требования МСФО (IFRS) 13 будут рассмотрены в дополнительном разделе 2.4A.






Documents

5.4 Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и ... · В связи с отсутствием в РПБУ категории ... когда