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CAPITULO II MARCO TEORICO SOBRE SISTEMA, CONTABILIDAD, ACTIVOS INTANGIBLES Y RAZONABILIDAD DE ESTADOS FINANCIEROS. A- SISTEMA 1. ANTECEDENTES “La vida en sociedad esta organizada alrededor de sistemas complejos en los
cuales, y por los cuales, el hombre trata de proporcionar alguna apariencia de
orden a su universo. La vida esta organizada alrededor de instituciones de
todas clases: algunas son estructuradas por el hombre, otras han evolucionado,
según parece, sin un diseño convenido. Algunas instituciones, como la familia,
son pequeñas y manejables; otras, como la política, la industria, son de
envergadura nacional y cada día se vuelven más complejas. Algunas otras son
de propiedad privada y otras pertenecen al dominio público. En cada clase
social, cualquiera que sea nuestro trabajo o intento, tenemos que enfrentarnos
a organizaciones y sistemas.”4
La idea de sistema en su más amplio y moderno concepto, se debe a las
contribuciones de los científicos, uno proveniente del campo de la biología,
Ludwig Von Bertalanffy y otro del Área socio-económico, Kenneth Boulding. El
concepto de sistema parte de: la existencia de un grupo de unidades definidas y
la interrelación o interconexión entre ellos.
El termino sistema es ampliamente utilizado en diversas situaciones de
negocios y en distintas áreas del conocimiento. Por ejemplo, los economistas
de un país hablan de sistemas económicos, los políticos se refieren al sistema
político, los abogados defienden la vigencia del sistema de derecho, los
empresarios, la vigencia de un sistema de libertades económicas y de esta 4 Teoría General de Sistemas, John P. Van Gigch, Pag. 15
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forma, podríamos encontrar una serie de contextos en los cuales el término
sistema es utilizado.
En el mundo de negocios, la palabra sistema generalmente se refiere a todos
aquellos elementos y sus relaciones, los cuales soportan y ayudan a la toma de
decisiones óptimas en las empresas.
2. IMPORTANCIA DE LOS SISTEMAS La importancia de los sistemas radica en la integración de los diferentes
elementos que por si solos no podrían lograr en forma ordenada y lógica el
procesamiento de insumos o información. Independientemente del área,
ciencia o ambiente donde se utilice un sistema, se puede demostrar en forma
objetiva los magníficos resultados que se obtienen al optimizarse los recursos y
lograr en un menor tiempo el alcance de los objetivos.
3. CONCEPTOS DE SISTEMAS
Existe una diversidad de conceptos de sistemas entre los cuales podemos
mencionar los siguientes:
“Un sistema es un conjunto de elementos, entidades o componentes que se
caracterizan por ciertos atributos identificables que tienen relación entre sí, y
que funcionan para lograr un objetivo común” 5.
“Conjunto de normas, principios y procedimientos que ordenadamente
enlazados entre sí contribuyen a alcanzar un objetivo determinado.“6
Un sistema básicamente lo podemos definir como una unión de elementos que
interrelacionados lógicamente permiten la consecución de los objetivos.
5 Sistemas y Procedimientos Contables, Fernando Catacira Carpio, Pag. 25 6 Diccionario de Economía, Salvador Osvaldo Brand, Pag.716
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4. OBJETIVO DE LOS SISTEMAS
El objetivo primordial de la elaboración de un sistema es contribuir al logro de
los propósitos o metas de la empresa a través de la interrelación de todos sus
recursos sean estos materiales, humanos, de capital o tecnológicos.
Los sistemas proporcionan información suficiente a fin de facilitar un control
adecuado, ayudando a traducir las necesidades de la empresa a través de la
utilización de varios componentes tales como: recursos humanos,
documentación y procedimientos.
5. PROPÓSITO DE LOS SISTEMAS • Definir los resultados deseados:
Estos se determinan durante la planeación, cuando los administradores, por
cuenta propia o con sus empleados, establecen metas y objetivos,
susceptibles de ser medidos y en plazos realistas.
• Establecer proyecciones de resultados:
Las proyecciones indican de manera confiable, cuando deben tomar
medidas correctivas los administradores. Por regla general, cuanto mayor
es la cantidad de proyecciones confiables y oportunas, tanta más confianza
puede tener el administrador cuando proyecta el rendimiento.
• Establecer estándares para proyección y los resultados:
Cuando se establecen estándares de las proyecciones, se tienen puntos de
referencia que sirven para evaluar el rendimiento real.”7
7 Administración, James A.F. Stoner-Edward Freeman-Daniel R. Gilbert, Pag 614
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6. COMPONENTES DE UN SISTEMA
Son las partes identificables del mismo y que se ordenan actuando conforme a
su participación, dando lugar a las actividades propias del sistema,
determinándose dentro de este dos tipos de componentes.
• Componentes decisorios: denominados puntos substanciales de
responsabilidad ya que es en estos en donde se decide cuales son los
elementos importantes para desarrollar el proceso de ejecución que
conlleve al cumplimiento de los objetivos inherentes al sistema.
• Componentes de ejecución o cumplimiento que: son los que realizan el
procesamiento de la información, que brindan los componentes
decisorios los cuales interactúan entre si para lograr el objetivo común
que es el de desarrollar el sistema mismo tanto en la entrada de
información (componentes decisorios) como en el procesamiento y
ejecución del mismo.
7. ELEMENTOS DE LOS SISTEMAS La identificación de los elementos en un sistema, permiten entender la forma de
cómo funciona un sistema. Es importante apreciar que cada elemento participa
en forma ordenada, contribuyendo de forma única al cumplimiento de los
objetivos. A continuación se presentan los elementos principales de un sistema.
• Insumos:
Este elemento permite la entrada de datos o insumos al sistema y se
considera el elemento más importante debido a que permite la participación
de los demás elementos en el proceso y un resultado final.
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• Procesador:
Es donde los insumos se procesan y los transforman en productos y
servicios, salidas y resultados.
• Retroalimentación:
Se considera como un dispositivo de seguridad que responde bien a los
cambios repentinos e inesperados de la entrada de insumos y los
resultados que permite un sistema para facilitar ajustes o correcciones en
cualquier etapa.
Elementos de un sistema
Figura No. 3
Entradas Salidas
Recursos Resultados Objetivos
Costos Beneficios
El sistema Subsistemas Programas Actividades Autores de decisiones
Otros Sistemas
Otros Sistemas
Otros Sistemas
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Fuente: Teoría General de Sistemas, John P. Vangigch
8. TIPOS DE SISTEMAS
Dependiendo de las diferentes áreas donde se apliquen los sistemas, los
conceptos adoptan ciertas características propias que los identifican, a
continuación se presentan algunos de ellos:
8.1 Sistema Cultural
Es una serie de creencias y conductas consecuentes que se comparten en toda
la organización, país, sociedad, etc. El sistema cultural busca transmitir las
conductas y creencias de generación a generación y posee la característica de
generar nuevas características propias de una sociedad, país u organización.
8.2 Sistema Administrativo
Este proceso se caracteriza por el proceso mediante el cual la
organización
administra sus recursos humanos y materiales, así como sus activos. El sistema
administrativo se puede identificar en todas las áreas funcionales de una
entidad, y su propósito primordial es la administración de todos los elementos
para una gestión administrativa eficiente que logre alcanzar los objetivos
previamente establecidos por la entidad.
8.3 Sistema de Control
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Son procedimientos que constan de varios pasos que se aplican a diversos
tipos de actividades de control, y su finalidad principal es detectar fallas o
errores en los procesos o fases a fin de hacer ajustes o correcciones.
8.4 Sistemas de Información
Consisten en formas escritas y electrónicas que permiten compartir la
información, el procesamiento de datos y comunicación de las ideas.
Los sistemas de información como elementos de control estén estrechamente
ligados a los procesos de planeación estratégica.
8.5 Sistemas Económicos
Medios a través de los cuales una sociedad distribuye sus recursos para
satisfacer las necesidades de sus integrantes. “El sistema económico permite
investigar los recursos de los cuales se puede disponer para la producción,
dónde y en qué cantidades se encuentran disponibles y cómo se pueden
movilizar los bienes y servicios a la sociedad; debiendo hacer un ordenamiento
de necesidades y de individuos.”8
8.6 Sistemas de Mandos Múltiples
Este sistema es en el que existen varios mandos dentro de la misma
organización, y se describe como “desorganización necesaria”. Es aquella
organización donde se busca dividir las responsabilidades y delegar funciones
dentro de la empresa.
8 Economía: Principios y problemas, Hernán Cortés, pág. 63
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8.7 Sistema Gerencial
Es el sistema de gerencia que adopta cada organización empresarial. Esta
dependerá del tipo de administración que la gerencia de la empresa desea
desarrollar en la misma.
8.8 Sistema Técnico
Un sistema técnico es el que está compuesto por factores como: el uso de
tecnología y la infraestructura material, inclusive las consideraciones
ergonómicas, programas de software para computadora y configuraciones de
hardware, así como las inversiones de capital necesarias para cumplir con la
misión de la compañía.
8.9 Sistema Contable
“Es el que está compuesto por el personal, los procedimientos, los mecanismos
y los registros utilizados por una organización (1) para desarrollar información
contable y (2) para transmitir esta información a quienes toman decisiones. El
diseño y las capacidades de estos sistemas varían mucho de una organización
a otra.”9
B- CONTABILIDAD
1- ANTECEDENTES
9Contabilidad la Base para Decisiones Gerenciales, Robert F. Meigs, pág. 5
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El llevar un registro histórico de todo acto del hombre que tuviera significación
económica ha sido una necesidad que se remonta al origen mismo del
comercio”10.
Este registro ha permitido conocer la forma en que el hombre iba acumulando
riquezas, como consecuencia del intercambio de bienes y servicios, y poder
determinar la cuantía de los mismos.
En efecto, en su fase primitiva, el comercio impuso al hombre la necesidad de
proteger sus propios intereses en las operaciones de trueque, con el fin de
evitar ser perjudicado en los valores que se le asignaban a los objetos sujetos al
cambio.
Para ello debió aprender a distinguir las cosas por su número y volumen con el
fin de facilitarle su medida e interesarse en todo aquello que le fuese necesario
para desenvolverse en el ambiente económico en que se desempeñaba.
La poca capacidad de su memoria le impulsó a utilizar otros medios para dejar
constancia de sus operaciones, recurriendo en un principio a símbolos o
elementos gráficos, luego a números o palabras escritas, creando, en esa
forma, un sistema de registro que fue perfeccionado con el tiempo.
Las necesidades que le imponía la vida práctica crearon una especie de norma
empírica impuesta por su propia experiencia y la de la que realizaban
operaciones comerciales con él; dichas normas se fueron extendiendo mediante
su tradición verbal y escrita.
Surgen, posteriormente, modificaciones a tales normas, creando principios que
son aceptados en forma general y el empirismo inicial se transforma, en base a 10Contabilidad Básica, Enríque Flowler Newton, Pág. 25
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métodos racionales, elaborándose una disciplina que ha agrupado todos esos
conocimientos y técnicas: la contabilidad.
A mediados del siglo XVI se notó el empleo de un método similar al actual, el de
la Partida Doble. El arte de la contabilidad sobre una base científica apareció en
Italia hacia 1495, cuando Luca Pacioli, (1445-1517), quien era un hombre ilustre
de la época, profesor de matemáticas y teología y secretario de cardenales,
publicó en Venecia su tratado de contabilidad.
Al no fundamentarse en principios que pudieran mantenerse a través del
tiempo, el registro contable sufrió el embate propio de la rápida evolución que
alcanzar el comercio y la industria, y otras técnicas se fueron sucediendo de
manera vertiginosa.
Se establecen principios de general aceptación que, aún cuando no constituyan
normas de aplicación obligatoria, en base a estos principios surgen algunas
disposiciones de carácter oficial que tienden a sujetarse a los mismos. 1.1 Evolución de la Contabilidad
Cuadro No. 6
Periodo Histórico
Necesidades informativas
Posibilidades tecnológicas
Respuesta de la Contabilidad
Las Grandes Civilizaciones
Conocer los ingresos y gastos
Papiro, escritura cuneiforme
Utilizar la partida simple
El inicio del comercio
Registrar cada movimiento
Papel Surge la partida doble. Primeros libros contables
La Revolución Industrial
Importancia de los activos y conocer el beneficio
Papel, imprenta Se perfecciona la partida doble. Estados financieros
1960 Manejar más información y con más rapidez
Los primeros ordenadores: muchos usuarios para un
Se automatizan los sistemas contables manuales
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equipo
1981 Obtener información financiera útil para la toma de decisiones
Ordenador personal: la informática se populariza
Sistemas de información contables integrados en bases de datos. Informes, ratios, gráficos
Siglo XXI • Información en tiempo real.
• Comercio electrónico.
• Medir activos intangibles para gestionar el conocimiento
• Ordenadores en red: Internet
• Tecnologías de la comunicación
• Automatizar la captura de datos.
• Intercambio electrónico de documentos.
• Desaparece el papel
Fuente: Internet
a) Las Grandes Civilizaciones
Desde hace muchos años la Contabilidad se ha adaptado a las necesidades
informativas de las unidades económicas en las que opera. En la rudimentaria
contabilidad de la cultura egipcia, donde sólo era necesario un sistema contable
basado en la partida simple, anotando en un papiro los activos y las
obligaciones.
b) El inicio del comercio Los posteriores sistemas económicos basados en la agricultura poco más
necesitaron, hasta que el creciente comercio y posteriormente la Revolución
Industrial, demandaron unas necesidades de información mucho mayores, que
se apoyaron en la partida doble, desarrollada por pioneros de la Contabilidad
como Luca Pacioli. En la evolución histórica de la Contabilidad, es la época de
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la teneduría de libros, que se caracteriza por la mera conservación de los
registros.
c) La Revolución Industrial Esta época dominó desde el inicio de la comercialización hasta la Era Industrial.
Desde el punto de vista de necesidades de los usuarios es la época del
beneficio, pues se caracterizaba por la medición de activos e ingresos. Producto
de las necesidades de la Revolución Industrial, esta época condujo al desarrollo
de los estados financieros, siendo el beneficio neto el documento de
información más importante que preparaban tanto para usuarios internos como
externos.
d) Los primeros macroordenadores En la segunda mitad del siglo XX se va a producir un acontecimiento muy
importante, la invención de los primeros ordenadores y su posterior aplicación a
la Contabilidad. Son los inicios de la Era de la Información, caracterizada por el
uso de macrocomputadoras. Esta fue la primera revolución en la tecnología de
la información en la cual un ordenador centralizado era compartido por muchos
usuarios que se conectaban al mismo con terminales. En sus inicios, estos
primitivos sistemas informatizados se limitaban a reproducir los sistemas de
contabilidad manuales, es decir, repetían el mismo procedimiento pero con
ordenador. Se recogía la misma información, se generaban los mismos
informes, que se envían al mismo destinatario y se mantenía la misma
organización departamental.
e) El ordenador personal El siguiente paso en la evolución del ordenador se corresponde con el
desarrollo de la computación personal descentralizada, caracterizada por un
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ratio de una persona para un computador. Desde 1981, con el nacimiento del
primer ordenador personal IBM, la tecnología de la información progresó hasta
el punto en el que cada individuo podía tener un ordenador. Esto generó el
efecto de descentralizar el uso del ordenador y la creación de un mercado para
el desarrollo de una cantidad asombrosa de equipos y programas nuevos a
precios asequibles.
f) Cambian las necesidades de información Hoy en día, nos encontramos en una nueva época en la que las necesidades de
información han cambiado: más allá de las rígidas normas contables, los
directivos e inversores manifiestan nuevas necesidades de información ligadas,
por ejemplo, a la valoración de activos intangibles como el conocimiento o la
satisfacción de la clientela.
Hay necesidades de información que no están cubiertas por los estados
contables tradicionales: información sobre los riesgos a que está sometida la
empresa, el impacto medioambiental, la gestión del capital intelectual, la
capacidad de innovación, el grado de satisfacción de los clientes, la capacidad
de aprendizaje y motivación de los empleados y otros.
g) El papel del contable
La experiencia y habilidades del contable y las técnicas de la Contabilidad han
de desarrollar una metodología que permita valorar y registrar los activos de las
empresas.
h) Tecnológicamente: la revolución de las telecomunicaciones Desde el punto de vista de la tecnología nos encontramos en la tercera
revolución informática, la de las comunicaciones, caracterizada por un ratio de
45
una persona con muchos ordenadores. La utilización intensiva de herramientas
ligadas al sector de las telecomunicaciones introducirá cambios importantes en
muchas de las actividades típicas del contador tales como: transferencia e
intercambio de información financiera en línea, entre empresas nacionales e
internacionales, facilidad en las transferencias cablegráficas y acceso a
información oportuna.
i) Internet Las aplicaciones de Internet como el World Wide Web, el correo electrónico, las
listas de distribución, los boletines de noticias, el acceso remoto a cualquier
ordenador de Internet, los sistemas para transferir ficheros, la utilización de
agentes informáticos para realizar informes que combinen información interna y
externa, las charlas interactivas y las videoconferencias son algunas de las
tecnologías con gran impacto en las actividades típicas del contable.
j) Compartir conocimiento El contador cuenta con nuevas herramientas informáticas que tratan de
administrar, compartir y canalizar la información real como el conocimiento
intangible de la empresa de forma que este fluya en la organización.
2- IMPORTANCIA DE LA CONTABILIDAD
La contabilidad es de gran importancia debido a que proporciona a las
empresas la confiabilidad necesaria mediante los estados financieros que esta
proporciona, con lo cual facilita la toma de decisiones.
Los aportes que brinda la contabilidad son imprescindibles para obtener y
registrar información que permite a personas naturales y jurídicas cumplir con
los requerimientos legales, fiscales y técnicos.
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2- CONCEPTO DE CONTABILIDAD
La contabilidad es la base sobre la cual se fundamentan las decisiones
gerenciales y por tanto, las decisiones financieras. Desde la actividad
económica más pequeña hasta las transacciones económicas de grandes
corporaciones, la ciencia contable aporta a un gran cúmulo de conocimientos,
los cuales requieren que sean aplicados por profesionales de la contaduría
altamente capacitados. Existen diversos conceptos de autores que definen lo
que significa la contabilidad, entre los cuales se presentan los siguientes.
“Es una técnica que produce sistemáticamente y estructuralmente información
cuantitativa expresada en unidades monetarias, sobre los eventos económicos
identificables y cuantificables que realiza una entidad a través de un proceso de
captación de las operaciones que cronológicamente mida, clasifique, registre y
resuma con claridad.”11
“La contabilidad es una disciplina técnica que se ocupa de la medición, registro
e interpretación de los efectos de actos y hechos susceptibles de cuantificación
y con repercusiones económicas sobre el patrimonio de las entidades en
general y que determinen el monto de la ganancia realizada, con el propósito de
contribuir al control de sus operaciones y a la adecuada toma de decisiones.”12
La contabilidad es una disciplina técnica que a partir del procesamiento de
datos sobre la composición y evolución del patrimonio de un ente, los bienes de
propiedad de terceros en su poder y ciertas contingencias, produce información
para la toma de decisiones de administradores y terceros interesados y para la
vigilancia sobre los recursos y obligaciones del ente.
La contabilidad es una disciplina técnica consistente en:
11 Contabilidad Básica, Joaquín Moreno Fernández, Pag.1 12 Contabilidad Básica, Enrique Fowler Newton, Pag. 25
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• Un sistema de operaciones: registrar, analizar e interpretar para decidir y
controlar.
• Cierta materia: la información relativa al valor o cuantificación de patrimonio.
• Con vistas a un fin: constituir una base importante para la toma de
decisiones y el control de la gestión.
4. CARACTERISTICAS DE LA CONTABILIDAD Las características principales de la contabilidad, se detallan a continuación:
Se registra utilizando cuentas, esto constituye un orden y permite la
acumulación de cifras financieras en periodos de tiempo.
La cuenta posee un nombre, una parte llamada Debe y otra parte llamada
Haber. El movimiento que registra una cuenta puede ser cifras numéricas
que pueden presentarse como saldo deudor o saldo acreedor y dichas
anotaciones dependerán de la naturaleza de las transacciones económicas
que realiza una entidad económica.
Una operación, para ser registrada, se puede traducir en dos efectos sobre
el patrimonio. Esta igualdad en el registro de cada operación hace que no se
altere la igualdad patrimonial es decir la suma de las partidas asentadas en
el debe es igual a la suma de las partidas asentadas en el haber.
5. FUNCIONES DE LA CONTABILIDAD
Se espera que la contabilidad brinde información útil para la toma de decisiones
tal como:
Brindar información: la información está orientada a la toma de decisiones,
tanto de orden interno, como a terceros relacionados con la misma.
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Ser útil como medio de control: este objetivo se relaciona principalmente con
la comparación de los resultados obtenidos con los planificados, y la
prevención y evidencia de errores, fraudes u omisiones.
Dar protección legal: ya que el Código de Comercio y Tributario otorgan
valor probatorio a las anotaciones que se realizan en los libros.
6. BENEFICIOS DE LA CONTABILIDAD
La contabilidad es una herramienta de apoyo en la toma de decisiones.
Las decisiones de la administración implican una selección entre cursos de
acción opcionales.
Los costos juegan un papel muy importante en el proceso de la toma de
decisiones. Cuando se puedan asignar valores cuantitativos a las opciones,
la administración cuenta con un indicador acerca de cuál es la opción más
conveniente desde el punto de vista económico. Esto no representa
necesariamente la decisión final, puesto que los factores no cuantitativos,
como el prestigio en la industria, relaciones obrero – patronales, etc.
También pueden influenciar en la decisión.
La contabilidad es útil como sistema de información para varios fines, y
satisface las necesidades propias de cada uno de los usuarios a nivel
interno y externo de la entidad económica que presenta la información
financiera. La contabilidad se clasifica entonces, en financiera y
administrativa.
Contribuye en la búsqueda y evaluación de alternativas ya que, más allá de
las nuevas visiones de la actividad gerencial, las empresas siempre
defienden la rentabilidad como la mejor medida del rendimiento de sus
inversiones.
49
7. TIPOS DE CONTABILIDAD
El propósito básico de la contabilidad es proveer información útil acerca de una
entidad económica para facilitar la toma de decisiones de sus diferentes
usuarios (accionistas, acreedores, inversionistas, clientes, administradores y
gobierno
Figura No. 4
Fuente: Diseñado por el equipo de tesis 7.1 Contabilidad Administrativa Consiste en el uso de los datos de la contabilidad por personas dentro de la
organización subjetiva. La contabilidad de gestión mejora el procedimiento de
toma de decisiones mediante el uso de los datos contables. Entre las
aplicaciones mas típicas de esta herramienta se cuentan la elaboración de
presupuestos, la determinación de costos de producción y la evaluación de la
eficiencia de las diferentes áreas operativas de la organización, así como del
desempeño de los diferentes ejecutivos de la misma. Este tipo de contabilidad
es útil solo para usuarios internos de la organización, como directores
generales, gerentes de área, jefes de departamento, entre otros.
7.2 Contabilidad Financiera.
CONTABILIDAD financiera
CONTABILIDAD Fiscal CONTABILIDAD
administrativa
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Es la técnica mediante la cual se recolectan, se clasifican, se registran, se
acumulan y se informa de las operaciones cuantificables en dinero, realizadas
por una entidad económica.
La función principal de la contabilidad financiera es llevar en forma histórica la
vida económica de una empresa, los registros de cifras pasadas sirven para
tomar decisiones que beneficien al presente y/o al futuro.
También proporciona estados financieros que son sujetos al análisis e
interpretación, informando a los administradores, a terceras personas ya a
oficinas gubernamentales del desarrollo de las operaciones de la empresa.
7.3 Contabilidad fiscal.
Es un sistema de información diseñado para dar cumplimiento a las
obligaciones tributarias de las organizaciones respecto de un usuario
específico: el fisco. A las autoridades gubernamentales les interesa contar con
información financiera de las diferentes organizaciones económicas para
cuantificar el monto de la utilidad que hayan obtenido como producto de sus
actividades y así poder determinar la cantidad de impuestos que les
corresponde pagar de acuerdo con las leyes fiscales vigentes.
8.- LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD La estructura de la teoría de la contabilidad financiera esta basada en varios
conceptos ordenados de acuerdo con su jerarquía, y son : los principios, las
reglas particulares y el criterio prudencial de aplicación.
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Los principios de contabilidad son proposiciones de carácter amplio que deben
aplicarse en todos los casos, en tanto que el criterio prudencial de aplicación se
refiere a las reglas particulares.
Los principios de contabilidad son conceptos básicos que se han dividido en:
Supuestos básicos, que son:
Los que identifican y delimitan el ente económico y sus aspectos financieros.
Los que establecen la base de cuantificación de las operaciones y su
presentación
Lineamientos cualitativos, que son:
Los que establecen los requisitos cualitativos de la información financiera.
Clasificación de los principios de contabilidad
Entidad
Identifican y delimitan el ente económico Realización
Y sus aspectos financieros. Periodo contable
Valor histórico original
Establecen la base de cuantificación de Negocio en marcha
las operaciones y su presentación. Dualidad económica
Establecen los requisitos cualitativos de Revelación suficiente
La información financiera Importancia relativa
Comparabilidad
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a) Entidad: La actividad económica es realizada por entidades identificables,
las que constituyen combinaciones de recursos humanos, recursos
naturales y capital, coordinados por una autoridad que toma decisiones
encaminadas a la consecución de los fines de la entidad.
b) Realización: La contabilidad cuantifica en términos monetarios las
operaciones que realiza una entidad con otros participantes en la actividad
económica y ciertos eventos económicos que la afectan.
c) Periodo contable: La necesidad de conocer los resultados de la operación
en la situación financiera de la entidad que tiene una existencia continua,
obliga a dividir su vida en periodos convencionales. Las operaciones y
eventos, así como sus efectos derivados, susceptibles de ser cuantificados,
se identifican con el periodo en que ocurren; por tanto, la personalidad de un
negocio es independiente de la de sus accionistas o propietarios, y en sus
estados financieros solo se deben incluir los bienes, valores, derechos y
obligaciones de este ente económico independiente. La entidad puede ser
una persona física, una persona moral o una combinación de ambas.
d) Valor histórico original: Las transacciones y eventos económicos que la
contabilidad cuantifica se registran según las cantidades de efectivo que se
efectúen o su equivalente, o la estimación razonable que de ellos se haga
en el momento en que se consideren realizados contablemente.
e) Negocio en marcha: la entidad se presume en existencia permanente, salvo
especificación en contrario, por lo que las cifras de sus estados financieros
representan valores históricos, o modificaciones de ellos sistemáticamente
obtenidos.
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f) Dualidad económica: cuantifica las operaciones con su doble dimensión,
considera, por una parte, los recursos con que cuenta la entidad para la
realización de sus operaciones y, por otra, la fuente de esos recursos.
Este principio sustenta la base de la partida doble y constituye un principio
de contabilidad que cuantifica las operaciones bajo el equilibrio de causa y
efecto.
g) Revelación suficiente: establece que la información financiera debe ser lo
suficientemente clara y comprensible para ser entendida por el lector.
h) Importancia relativa: señala que la información que se presenta en los
estados financieros debe mostrar aspectos importantes que conduzcan al
lector a fijarse en aspectos fundamentales de la situación financiera y el
resultado de las operaciones de la entidad.
i) Comparabilidad: es principio de contabilidad que establece que las
operaciones semejantes deben recibir un mismo tratamiento, consistente, de
cuantificación, registro y presentación, ya que un cambio conduciría al lector
a conclusiones erróneas.
8.1 Reglas particulares
Tienen su aplicación a nivel de los conceptos y las cifras como parte integrante
de los estados financieros, razón por la que son conceptuadas como: la
especificación individual y concreta de los conceptos que integran los estados
financieros.
Clasificación de las reglas
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Reglas de valuación Reglas particulares Reglas de presentación “Reglas de valuación: se refieren a la forma o manera en que los contadores
deben cuantificar los conceptos específicos que aparecen en los estados
financieros; es decir, a la manera mediante la cual se asignan valores
monetarios a tales conceptos.
Reglas de presentación: señalan la forma adecuada de estructurar los estados
financieros, según ciertos criterios establecidos y aceptados como validos a
nivel de generalidad; para usos particulares, se podrán emplear otros
criterios.”13
Criterio prudencial de aplicación de las reglas particulares
La aplicación de la doctrina contable no obedece a un modelo único ni
restringido, lo cual también ocurre con las reglas de valuación y presentación,
por lo que su correcto uso requiere de un criterio para elegir de entre diversas
alternativas simultaneas, aquella que satisfaga en forma más adecuada los
requerimientos de información financiera.
Por ello, en caso de duda e incertidumbre, el contador debe utilizar un criterio
basado en su juicio profesional y apoyado en la prudencia, apegándose a los
requisitos establecidos por doctrina y la práctica contable.
13 Contabilidad Intermedia, Javier Romero López, Pag.7
55
9.- NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA( ANTES NIC )
9.1 Generalidades
Las Normas Internacionales de Información Financiera se componen de un
marco conceptual general, normas e interpretaciones de las mismas.
Son normas de alta calidad, orientadas al inversionista, cuyo objetivo es reflejar
la esencia económica de las operaciones del negocio, y presentar una imagen
fiel de la situación financiera de una empresa.
Los mercados siempre esperan información financiera transparente y de calidad
es por ello que las empresas además de utilizar los Estados Financieros, las
Normas Internacionales de Información Financiera, también se apoyan en
reportes adicionales de información y datos financieros.
9.2 Antecedentes
El Comité de Normas Internacionales de Información Financiera (IASC) fue
creado el 29 de Junio de 1973 como resultado de un convenio entre las
organizaciones profesionales contables de Australia, Canadá, Francia,
Alemania, Japón, México, Holanda, Reino Unido e Irlanda y Estados Unidos de
Norteamérica.
En Estados Unidos de América, nace el APB-Accounting Principles Board
(consejo de principios de contabilidad), este consejo emitió los primeros
enunciados que guiaron la forma de presentar la información financiera.
Luego surge el FASB -financial accounting Standard board (consejo de normas
de contabilidad financiera), este comité logro gran incidencia en la profesión
contable. Emitió unos sinnúmeros de normas que transformaron la forma de
56
ver y presentar las informaciones. Conjuntamente con los cambios que introdujo
el FASB, se crearon varios organismos, comité y publicaciones de difusión de la
profesión contable.
Es en 1973 cuando nace el IASC-International Accounting Standard Committee
(comité de Normas Internacionales de Información Financiera) por convenio de
organismos profesionales de diferentes países.
El éxito de las NIIF es porque las normas se han adaptado a las necesidades
de los países, sin intervenir en las normas internas de cada uno de ellos.
9.3 Importancia Estas normas han sido producto de grandes estudios y esfuerzos de diferentes
entidades educativas, financieras y profesionales del área contable a nivel
mundial, para estandarizar la información financiera presentada en los estados
financieros.
Las NIIF, como se le conoce popularmente, son un conjunto de normas que
establecen la información que deben presentarse en los estados financieros y
la forma en que esa información debe aparecer, en dichos estados.
Dentro de cada país, la emisión de los estados financieros es regida, en mayor
o menor grado, por las disposiciones locales. Tales disposiciones incluyen las
normas de contabilidad emitidas por los organismos reguladores y/o por las
organizaciones profesionales contables de los respectivos países.
Los miembros del IASC consideran que la adopción de las Normas
Internacionales de Información Financiera, por los diferentes países, más la
pertinente revelación respecto al cumplimiento de las mismas, tendrá un efecto
57
importante a través de los años. Mejorará la calidad de los estados financieros y
se obtendrá un grado cada vez mayor de comparabilidad.
9.4 Alcance
En cada Norma Internacional de Información Financiera se expresa claramente
cualquier tipo de limitación, si la hubiese, respecto de su aplicabilidad. Las
Normas, que no son aplicables a partidas de escasa importancia relativa, tienen
vigencia desde la fecha que se indique en las mismas, careciendo de efecto
retroactivo a menos que se indique lo contrario.
Cualquier limitación en la aplicabilidad de una Norma Internacional de
Información Financiera específica se aclara en los Pronunciamientos sobre tal
Norma. Las partidas no significativas no son objeto de las Normas. Toda Norma
Internacional de Información Financiera se aplica desde la fecha que ella misma
especifica, y, a menos que se indique lo contrario, no es retroactiva.
9.5 Agentes que intervienen en las NIIF
“Entre los usuarios de los estados financieros se encuentran los inversionistas
presentes y potenciales, los empleados, los prestamistas, los proveedores y
otros acreedores comerciales, los clientes, los gobiernos y sus organismos
públicos, así como el público en general. Éstos usan los estados financieros
para satisfacer algunas de sus variadas necesidades de información. Entre las
cuales se encuentran las siguientes:
a ) Inversionistas: Los suministradores de capital-riesgo y sus asesores están
preocupados por el riesgo inherente y por el rendimiento que van a proporcionar
sus inversiones. Necesitan información que les ayude a determinar si deben
58
comprar, mantener o vender las participaciones. Los accionistas están también
interesados en la información que les permita evaluar la capacidad de la
empresa para pagar dividendos. “14
“b) Empleados. Los empleados y los sindicatos están interesados en la
información acerca de la estabilidad y rendimiento de sus empleadores.
También están interesados en la información que les permita evaluar la
capacidad de la empresa para afrontar las remuneraciones, los beneficios tras
el retiro y otras ventajas obtenidas de la empresa.”15
“c) Prestamistas. Los proveedores de fondos ajenos están interesados en la
información que les permita determinar si sus préstamos, así como el interés
asociado a los mismos, serán pagados al vencimiento.
d) Proveedores y otros acreedores comerciales. Los proveedores y los demás
acreedores comerciales, están interesados en la información que les permita
determinar si las cantidades que se les adeudan serán pagadas cuando llegue
su vencimiento. Probablemente, los acreedores comerciales están interesados,
en la empresa, por periodos más cortos que los prestamistas, a menos que
dependan de la continuidad de la empresa por ser ésta un cliente importante.
e) Clientes. Los clientes están interesados en la información acerca de la
continuidad de la empresa, especialmente cuando tienen compromisos a largo
plazo, o dependen comercialmente de ella.
f) El gobierno y sus organismos públicos. El gobierno y sus organismos
públicos están interesados en la distribución de los recursos y, por tanto, en la
actuación de las empresas. También recaban información para regular la
14 Normas Internacionales de Información Financiera, International Aconting Standards Board, Pag. M-8 15 Ibid 14, Pag.M-9
59
actividad de las empresas, fijar políticas fiscales y utilizarla como base para la
construcción de las estadísticas de la renta nacional y otras similares.
g) Público en general. Cada ciudadano está afectado de muchas formas por la
existencia y actividad de las empresas. Por ejemplo, las empresas pueden
contribuir al desarrollo de la economía local de varias maneras, entre las que
pueden mencionarse el número de personas que emplean o sus compras como
clientes de proveedores locales. Puesto que los inversionistas son los
suministradores de capital-riesgo a la empresa, las informaciones contenidas en
los estados financieros que cubran sus necesidades, cubrirán también muchas
de las necesidades que otros usuarios esperan satisfacer en tales estados
financieros.”16
No obstante, los estados financieros publicados por las empresas se basan en
la información, usada por la gerencia, sobre la situación financiera, desempeño
y cambios en la posición financiera de la entidad.
9.6 APLICACIÓN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACION FINANCIERA( NIIF )ADOPTADAS EN EL SALVADOR.
En las últimas décadas El Salvador ha sufrido cambios dentro de su esquema
económico, político y social por la incursión en mercados internacionales que ha
obligado a una adaptación acelerada para satisfacer la actualización en el área
financiera y así cumplir con las exigencias internacionales de presentación
estándar de la información en los estados financieros. El Consejo de Vigilancia
de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoria conscientes de la
necesidad de cumplir con las exigencias internacionales, en sesión del 31 de
Octubre del año 2003, acordó el siguiente plan de implementación de las
16 Ibid 14
60
Normas Internacionales de Contabilidad( ahora Normas Internacionales de
Información Financiera) en nuestro país:
1 ) Los Bancos del Sistema y los conglomerados de empresas autorizados por
la Superintendencia del Sistema Financiero, así como aquellas empresas que
emitan títulos valores que se negocian en el mercado de valores, y que son
supervisadas y reguladas por la Superintendencia de Valores, deberán
completar satisfactoriamente la adopción e implantación de las Normas
Internacionales de Contabilidad a partir del año 2004.
2 ) El resto de empresas, excepto las clasificadas como mediana, pequeña y
microempresa, iniciarán la adopción a partir del 1 de Enero de 2005.
3 ) La mediana empresa tendrá la obligación de usar NIIF a partir del 1 de
Enero de 2006.
4 ) La pequeña y microempresa no estarán afectas a la regulación de las NIIF,
pero podrán adoptar la normativa si así lo estiman conveniente.
Según publicación del Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría
Pública y Auditoria el día 22 de Diciembre de 2004, emitió el siguiente acuerdo:
Mantener vigente el plan escalonado para la implementación de las Normas
Internacionales de Contabilidad en El Salvador, según Acuerdo de fecha 31 de
Octubre de 2003, publicado en el Diario Oficial de fecha 6 de Enero de 2004.
En el caso de los bancos del sistema y los conglomerados de empresas
autorizados por la Superintendencia del Sistema Financiero, así como los
intermediarios financieros no bancarios y las sociedades de seguros,
continuarán aplicando las Normas contables emitidas por la Superintendencia.
Mantener como marco de referencia las Normas Internacionales de
Contabilidad( NIC ), que contemplan las revisiones y/o actualizaciones,
61
incluyendo las respectivas interpretaciones hasta la fecha que el Consejo tomó
el referido Acuerdo. Este marco de referencia, para propósitos formales será
reconocido como: Normas de Información Financiera Adoptadas en El Salvador.
A fin de fortalecer la calidad de información financiera, las empresas
continuarán con la práctica de incluir una nota en los estados financieros que
muestren las diferencias existentes entre las normas contables actualmente en
uso y las Normas de Información Financiera adoptadas en El Salvador, en tanto
no cumplan completamente con dichas Normas.
C- ACTIVOS INTANGIBLES 1- ANTECEDENTES
Si por algo se caracteriza el mundo y la sociedad en la que nos ha tocado vivir
es por una serie de cambios en el desarrollo tecnológico. Todo nuestro
alrededor cambia a velocidad vertiginosa y el mundo empresarial no ha sido
ajeno a esta nueva sociedad y se encuentra inmerso en un proceso de
transformación continua a todos los niveles: estratégico, estructural,
tecnológico, formación intelectual. De una u otra manera casi todos han
experimentado estos cambios, estas nuevas actividades, nuevos métodos,
nuevas técnicas y nuevos métodos de gestión; muchas veces provocados e
incluso se puede decir que exigidos por nuestro entorno y que ha llevado una
dinámica que seguirá creciendo. Por esta razón toda aquella organización que
quiera sobrevivir debe de prepararse para afrontar esta nueva situación, ya que
las reglas del juego han cambiado, para ello es necesario potenciar y
rentabilizar al máximo sus activos. Pero ¿Cuáles son los activos de una
empresa? Si se pregunta a un economista tradicional nos diría que el edificio,
las maquinarias, las instalaciones; en síntesis los activos tangibles, elementos
basados en un solo factor: el financiero.
62
Los activos materiales no son la base de la ventaja competitiva de una
organización, esta debe hallarse en otros activos y es aquí donde surge un
nuevo concepto: Los activos intangibles.
2. IMPORTANCIA DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES
En el mundo competitivo actual en que vivimos, caracterizado por un progreso
vertiginoso en las nuevas tecnologías de la información y las
telecomunicaciones, los activos más valiosos de las empresas ya no son los
activos tangibles tales como: la maquinaria, los edificios, las instalaciones, los
stocks y los depósitos en los bancos, sino los activos intangibles que tienen su
origen en los conocimientos, habilidades, valores y actitudes de las personas
que forman parte del núcleo estable de la empresa.
Los activos intangibles son parte importante del valor de mercado de las
empresas, su evaluación responde a la necesidad generada por el sistema
contable tradicional, que sólo mide los activos físicos y reporta información
histórica. Por su relevancia y características, la administración de los activos
intangibles se debe orientar hacia la identificación de su valor agregado y
aumentar la eficiencia de dichos activos en la generación de valor.
El valor de las empresas ya no reside solamente en sus bienes tangibles, sino
en los conocimientos técnicos y especializados de su personal, en su
experiencia, propiedad intelectual, fidelidad de los clientes; en resumen en lo
que actualmente se denomina “capital intelectual”. Ante este nuevo marco de
actuación, la empresa que aproveche los conocimientos y capacidades de su
personal, que desarrolle su capacidad de aprendizaje, que potencie la
innovación constante y la creación de nuevos conocimientos estará en situación
de afrontar los retos futuros.
63
Muchas organizaciones están comprendiendo que la creación y el desarrollo del
capital intelectual para obtener retornos superiores sobre la inversión, ya que el
capital intelectual es la combinación certera del talento humano, el
conocimiento, el acceso a la tecnología, la capacidad para manejar la
información, la innovación, la velocidad para la toma de decisiones y la
excelencia en el manejo de los procesos de trabajo. Cada día que pasa los
activos intangibles como lo son el capital intelectual, los derechos de autor,
patentes, marcas registradas, los nombres comerciales el crédito mercantil etc.,
asumen mayor importancia con relación a los valores reales, este cambio exige
nuevas formas de planificación, desarrollo y constituye un desafió para la
técnica contable.
Para desarrollar la aplicación de los activos intangibles se toma como base
técnica la norma internacional de contabilidad No. 38 “Activos intangibles” la
cual detalla la forma en que se deberá registrar dichos activos así como
cuando habrá que reconocerlos
3. CONCEPTO DE ACTIVOS INTANGIBLES
“Son aquellos activos identificables, sin sustancia física, utilizados para la
producción o abastecimiento de bienes, prestación de servicios o para
propósitos administrativos, que generan beneficios económicos futuros
controlados por la entidad.”17.
“Son activos identificables, de carácter no monetario y sin apariencia física, que
se poseen para ser utilizados en la producción o suministro de bienes y
servicios para ser arrendados a terceros o para funciones relacionadas con la
administración de la entidad” 18.
17 Apuntes de contabilidad II, Abel Escarpulli Montoya, Pag.71 18 El Valor de las Marcas, El Asesor de Monterrey, Pag.9
64
4. CARACTERÍSTICAS DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES
a) Representan costos en que se incurre o derechos o privilegios que se
adquieren con la intención de que aporten beneficios específicos a las
operaciones de la entidad durante periodos que se extienden mas allá de aquel
en que fueron incurridos.
Los beneficios que aportan son en el sentido de permitir que esas operaciones
reduzcan sus costos y aumenten las utilidades.
b) Los beneficios futuros que se espera obtener se encuentran en el presente
en forma intangible, frecuentemente representados mediante un bien de
naturaleza incorpórea; o sea, que no tienen una estructura material ni aportan
una contribución física a la producción u operación de la entidad. El hecho de
que carezcan de características físicas no impide de ninguna manera que se les
pueda considerar como activos legítimos. Su característica de activos se las da
su significado económico mas que su existencia material especifica.”19
En los últimos tiempos las empresas han comprendido la importancia que tiene
los activos intangibles, por lo cual se han visto en la necesidad de identificar,
reconocer y valorar esos activos invisibles, tanto para mejorar la toma de
decisiones como para demostrar a los usuarios su potencialidad, agregando
esta información a los indicadores financieros.
El valor de las empresas ya no reside solamente en sus bienes tangibles, sino
en los conocimientos técnicos y especializados de su personal, en su
experiencia, propiedad intelectual, fidelidad de los clientes; en resumen en lo
que actualmente se denomina “capital intelectual”. Ante este nuevo marco de
19 Contabilidad Intermedia, Javier Romero López, Pag.384
65
actuación, la empresa que aproveche los conocimientos y capacidades de su
personal, que desarrolle su capacidad de aprendizaje, que potencie la
innovación constante y la creación de nuevos conocimientos estará en situación
de afrontar los retos futuros.
Muchas organizaciones estan comprendiendo que la creación y el desarrollo del
capital intelectual para obtener retornos superiores sobre la inversión, ya que el
capital intelectual es la combinación certera del talento humano, el
conocimiento, el acceso a la tecnología, la capacidad para manejar la
información, la innovación, la velocidad para la toma de decisiones y la
excelencia en el manejo de los procesos de trabajo. Cada día que pasa los
activos intangibles como lo son el capital intelectual, los derechos de autor,
patentes, marcas registradas, los nombres comerciales el crédito mercantil etc.,
asumen mayor importancia con relación a los valores reales, este cambio exige
nuevas formas de planificación, desarrollo y constituye un desafió para la
técnica contable.
Para desarrollar la aplicación de los activos intangibles se toma como base
tecnica la norma internacional de contabilidad No. 38 “Activos intangibles” la
cual detalla la forma en que se deberá registrar dichos activos asi como
cuando habrá que reconocerlos
5. CLASIFICACION DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES
Los activos intangibles se pueden clasificar en :
a) Activo de competencia individual
Se refiere a la educación, experiencia, conocimientos, habilidades, valores y
actitudes de las personas que trabajan en la empresa. No son propiedad de la
empresa. La empresa contrata el uso de estos activos con sus trabajadores.
Los trabajadores al marcharse a casa se llevan consigo estos activos. A este
conjunto de activos se les denomina también Capital Humano.
66
b) Activos de estructura interna
Se refieren a la estructura organizativa formal e informal, a los métodos y
procedimientos de trabajo, al software, a las bases de datos, a la investigación y
desarrollo, a los sistemas de dirección y gestión, y a la cultura de la empresa.
Estos activos son propiedad de la empresa y algunos de ellos pueden
protegerse legalmente (patentes, propiedad intelectual, etc.)
c) Activos de estructura externa
Se refieren a la cartera de clientes que reciben el nombre de fondo de comercio
a las relaciones con los proveedores, bancos y accionistas, a los acuerdos de
cooperación y alianzas estratégicas, tecnológicas, de producción y comerciales,
a las marcas comerciales y a la imagen de la empresa. Estos activos son
propiedad de la empresa y algunos de ellos pueden protegerse legalmente
(marcas comerciales, etc.)
6. TIPOS DE ACTIVOS INTANGIBLES
A continuación se detalla en qué consisten algunos de los activos intangibles
más comunes:
Patentes: Se considera invención toda creación humana que permita transformar la
materia o la energía existente en la naturaleza, para su aprovechamiento por el
hombre y satisfacer sus necesidades concretas.
Marcas: Se entiende por marca todo signo visible que distinga a productos o servicios a
otros de sus misma especie o clase en el mercado.
Nombres comerciales: Son aquellos que distinguen a una empresa o
establecimientos industrial, comercial o de servicio.
67
Franquicias: Son instrumentos de comercialización que se contratan con los titulares de las
marcas para comercializar bienes y/o servicios de un negocio determinado.
Derechos de autor: Es el reconocimiento que hace el Estado a favor de todo
creador de obras literarias, musicales con o sin letra, dramática, danza,
programas de radio y televisión, programas de computo, obras de arte como las
bases de datos que constituyen una creación intelectual, en virtud de la cual
otorga su protección para que el autor goce de prerrogativas y privilegios
exclusivos de carácter personal y patrimonial.
Crédito Mercantil: Representa el exceso del costo de las acciones o partes sociales de las
subsidiarias sobre el valor en libros y que debera ser amortizado mediante
cargos sistemáticos a resultados futuros en un periodo razonable.
Diseños industriales: Son aquellos diseños nuevos y susceptibles de aplicación industrial. Se
consideran nuevos los diseños que sean de creación independiente y difieran
en grado significativo, de diseños conocidos o de combinaciones de
características conocidas de diseños.
Secretos industriales: Se considera toda información de aplicación industrial o comercial que guarde
una persona física o moral de carácter confidencial, que le signifique obtener o
mantener una ventaja competitiva o económica frente a terceros en la
realización de actividades económicas y respecto de la cual haya adoptado los
medios o sistemas suficientes para preservar su confidencialidad y el acceso
restringido a la misma.
68
Frases comerciales: Se considera a las frases u oraciones que tengan por objeto anunciar al
público
establecimientos o negociaciones comerciales, industriales o de servicio,
productos o servicios, para distinguirlos de los de su especie.
7- NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD No.38 “ ACTIVOS INTANGIBLES”. 7.1 Generalidades
“La Norma Internacional de Contabilidad No.38 prescribe la contabilización y la
información financiera a suministrar en el caso de los activos intangibles.
Esta Norma no es de aplicación a los activos financieros, a las concesiones
sobre minas y yacimientos, así como a los gastos de operación, desarrollo y
extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros recursos naturales no
renovables, ni tampoco a los activos intangibles que surgen en las compañías
de seguro por causa de las pólizas mantenidas con los asegurados. “20
La NIC 38 se aplica, entre otras partidas, a los desembolsos realizados en
publicidad, formación del personal, puesta en marcha de la actividad y a los
producidos por las actividades de investigación y desarrollo.
“El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los activos
intangibles, que no estén contemplados específicamente en otra Norma. Esta
Norma exige que las empresas procedan a reconocer un activo intangible si, y
sólo si, se cumplen ciertos criterios. La Norma también especifica cómo
determinar el valor en libros de los activos intangibles, y exige que se revelen 20 Ibid 11, Pag.38-2
69
ciertas informaciones complementarias, en las notas a los estados financieros,
que hagan referencia a estos elementos.
7.2 Alcance de la NIC 38
Esta Norma debe ser aplicada por todas las empresas, al proceder a
contabilizar activos intangibles, excepto en los siguientes casos:
a) los activos intangibles que estén tratados en otras Normas
b) activos financieros, según se han definido en la NIC 32, Instrumentos
Financieros: Presentación e Información a Revelar.
c) Las concesiones sobre minas y yacimientos, así como los gastos de
exploración, desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros
recursos naturales no renovables.
d) Aquellos activos intangibles que aparecen en las compañías de seguro,
derivados de las pólizas de los asegurados.”21
Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin
apariencia física, que se tiene para ser utilizado en la producción o suministro
de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones
relacionadas con la administración de la entidad.
Un activo es un recurso: Controlado por la empresa como resultado de sucesos
pasados, y del que se espera obtener, en el futuro, beneficios económicos para
la entidad.
21 Ibid 14 Pag. 38-9
70
7.3 Reconocimiento y Medición
“La NIC 38 exige que la empresa reconozca en sus estados financieros el activo
intangible (al costo) si, y sólo si: es probable que los beneficios económicos
futuros, que se han atribuido al mismo, lleguen a la empresa, y el costo del
activo puede ser medido de forma fiable.”22
Estos requisitos son de aplicación tanto en el caso de que el activo intangible
haya sido adquirido a terceros, como en el caso de que se haya generado
internamente.
La NIC 38 especifica que, cuando se han generado internamente, las marcas,
cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales,
listas de clientes u otras partidas similares en esencia, no deben ser
reconocidas en ningún caso como activos. Este mismo tratamiento debe
aplicarse a la plusvalía generada internamente.
"Todos los costos de investigación se deben reconocer como gastos en el
periodo en el que se han incurrido. Ejemplos de otros desembolsos que
tampoco dan lugar a activos intangibles, que puedan ser reconocidos como
activos en los estados financieros, son los siguientes:
desembolsos correspondientes al establecimiento de una empresa o al
comienzo de una determinada actividad (gastos de puesta en marcha)
desembolsos por formación del personal
desembolsos de publicidad o promoción
22 Ibid 14 pag.38-17
71
desembolsos por reorganización o reubicación de la totalidad o de una parte
de la empresa.”23
Los desembolsos correspondientes a tales partidas se llevarán al estado de
resultados del periodo en que se produzcan.
“En el caso de los desembolsos, posteriores a la adquisición o producción de un
determinado activo intangible, deben ser reconocidos como gastos en el estado
de resultados del periodo, salvo que:
Cuando sea probable que tales gastos permitan al activo generar beneficios
económicos, en el futuro, adicionales a los inicialmente previstos para el
rendimiento normal del mismo.
Cuando tales gastos puedan ser medidos y atribuidos al activo de forma
fiable.
Cuando se cumplan esas dos condiciones, el desembolso posterior a la compra
puede ser añadido como mayor costo al valor en libros del activo intangible. “24
Cuando el desembolso correspondiente a una partida de carácter intangible
haya sido reconocido como gasto, por la empresa, en los estados financieros
correspondientes a un periodo o un periodo intermedio, la NIC 38 prohíbe el
posterior reconocimiento de estas cantidades como parte del costo de un activo
intangible.
En el reconocimiento inicial, la norma exige que los activos intangibles sean
medidos utilizando uno de los dos siguientes tratamientos:
23 Ibid 14 Pag. 38-28 24 Ibid 14 Pag. 38-39
72
tratamiento por punto de referencia: costo menos amortización acumulada y
cualquier deterioro acumulado del valor del activo.
tratamiento alternativo permitido: valor revaluado menos la amortización
acumulada, practicada con posterioridad, y cualquier deterioro del valor del
activo posterior a la revaluación. El valor revaluado debe ser igual al valor
razonable correspondiente al activo. No obstante, este segundo tratamiento
se permite si, y sólo si, el citado valor razonable puede ser determinado con
referencia a un mercado activo existente para el activo intangible. Además,
una vez que la empresa haya escogido este tratamiento, la NIC 38 exige
que las revaluaciones se hagan con la suficiente periodicidad, como para
que el valor en libros del activo intangible no difiera, de forma significativa,
del importe que se podría determinar utilizando el valor razonable existente
en la fecha de cierre del periodo.
7.4 Amortización de Activos Intangibles La Norma exige que todos los activos intangibles sean amortizados, sobre una
base sistemática, a lo largo de un periodo de tiempo que represente la mejor
estimación de su vida útil. Existe una presunción, que puede ser rechazada en
ciertos casos justificados, de que la vida útil de un activo intangible no puede
exceder de veinte años, contados desde el momento en que el elemento está
disponible para ser utilizado. No es permitido asignar a ningún activo intangible
una vida útil ilimitada. El proceso de amortización debe comenzar cuando el
activo esté disponible para ser utilizado.
”Existen casos muy raros, donde puede existir una evidencia convincente de
73
que la vida útil de un determinado activo intangible puede superar el periodo de
veinte años en estos casos se exige a las empresas que:
amortice el activo intangible a lo largo del periodo que represente la mejor
estimación de su vida útil
proceda a estimar el importe recuperable del activo intangible, al menos,
anualmente, con el fin de identificar si se ha producido una pérdida por
deterioro en su valor
revele, en las notas a los estados financieros, las razones por las que la
presunción de que la vida útil de un activo intangible no debe superar los
veinte años, ha sido rechazada, indicando los factores que se han tenido en
cuenta para determinar la vida útil del activo cuya duración es superior.”25
“Se debe suponer que el valor residual de un activo intangible es nulo, a menos
que:
Exista un compromiso, por parte de un tercero, para comprar el activo al
final de su vida útil
Haya un mercado activo para la clase de activo intangible en cuestión, y sea
probable que tal mercado subsista al final de la vida del mismo.”26
“Los activos intangibles representan conceptos cuya naturaleza es un bien
incorpóreo, el cual implica un derecho o privilegio en beneficio de una persona o
una empresa para tener derecho al uso o explotación de: patentes, modelos de
utilidad, diseños industriales, secretos industriales, marcas, avisos comerciales,
nombres comerciales, denominación de origen, franquicias, derechos de autor,
concesiones, crédito mercantil.
25 Ibid 14 Pag. 38-36 26 Ibid 14 Pag. 38-38
74
Los activos intangibles están valuados al costo de adquisición o desarrollado
por la empresa y se espera que producirán ingresos en el futuro y su costo se
diferirá y será aplicado como un gasto de periodos futuros.
Los beneficios futuros que se esperan obtener se encuentran en el presente en
forma intangible, y no tienen una estructura material ni aportan contribución
física a la operación de la empresa.”27
8- ASPECTOS LEGALES DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES.
8.1 Ley de Fomento y Protección a la Propiedad Intelectual.
La propiedad intelectual es considerada como un activo intangible por la
Norma
Internacional de Contabilidad No. 38 “Activos Intangibles” en el párrafo 108 y
por tanto en este apartado se hace mención de algunos aspectos que la regulan
a través de la “Ley de Fomento y Protección a la Propiedad Intelectual” y su
Reglamento. La presente ley ha derogado a la “Ley de Derecho de Autor”, a la
“Ley de Patentes de Invención” y a la Sección “D” del Capítulo II, Título I, Libro
Tercero y el Título XI del Libro Cuarto, ambos del “Código de Comercio” que
trataban las patentes.
El Art. 1 define que la “Propiedad Intelectual” comprende tanto la propiedad
literaria, artística, científica e industrial.
El autor de una obra, sea ésta artística, literaria o científica, tiene según el Art. 4
un derecho de propiedad exclusiva que se denomina “Derecho de Autor”, el
cual comprende tanto al derecho moral como al derecho pecuniario, definidos
éstos en el Art. 5. 27 Administración Financiera de Activos y Pasivos a Largo Plazo, el Capital y los Resultados, Joaquín A. Moreno Fernández, Sergio Rivas Merino, Pag. 73
75
El Art. 6 se refiere al derecho moral del autor, menciona que dentro de las
facultades que posee el autor se encuentran:
a) Publicar la obra en la forma, medida y manera que crea conveniente;
b) Ocultar su nombre o usar seudónimo en sus publicaciones;
c) La de destruir, rehacer, retener, o mantener inédita la obra;
d) La de retractarse o sea recuperar la obra, modificarla o corregirla;
e) Conservar y reivindicar la paternidad de la obra;
f) Oponerse al plagio de la obra;
g) Exigir que su nombre o seudónimo se publiquen en cada ejemplar;
h) Oponerse a que su nombre o seudónimo aparezca sobre la obra;
i) Salvaguardar la integridad de la obra oponiéndose a deformaciones; y
j) Oponerse a cualquier utilización de la obra en menoscabo de su honor
como autor.
Según el Art. 7 el derecho pecuniario, el cual es una facultad de orden
patrimonial, autoriza al autor a percibir beneficios económicos provenientes de
sus obras; asimismo regula ejecutar, representar y reproducir la creación
compuesta, difundir la obra y distribuirla, así como la de importar, exportar o
autorizar la importación o la exportación de copias de sus obras legalmente
fabricadas.
76
Esta ley regula aspectos que se refieren a obras protegidas, menciona
protecciones especiales a las obras y sus excepciones, obras complejas,
audiovisuales, programas de ordenador, obras de arquitectura, obras plásticas,
uso de obras y otros.
También presenta en el Título Tercero, lo que se refiere a la Propiedad
Industrial y menciona a las patentes de invención definiendo que para mantener
en vigencia una patente o una solicitud de patente, deberán cancelarse
derechos anuales. El primer derecho anual se pagará según el Art. 108 antes
de comenzar el tercer año contado desde la fecha de presentación.
Además, prescribe plazos para la protección a la propiedad industrial en su Art.
86, siendo estos plazos los siguientes:
a) Si el autor es persona natural, la protección comprende la vida de éste y
cincuenta años después de fallecido, a favor de sus herederos o
causahabientes;
b) Si es obra anónima o seudónima, cincuenta años contados desde la primera
publicación;
c) Si es persona jurídica, cincuenta años contados a partir del primero de
enero siguiente a la primera publicación;
d) Si son obras audiovisuales y programas de ordenador, cincuenta años a
partir de su primera publicación;
e) Si son derechos de productores de fonogramas, cincuenta años contados a
partir del primero de enero del año siguiente al que se fijaron por primera
vez los sonidos incorporados al fotograma;
77
f) Derechos de los interpretes, cincuenta años contados a partir del primero de
enero del año siguiente a la de la actuación; y
g) Derechos de organismos de radiodifusión, cincuenta años contados a partir
del primero de enero del año siguiente al que se haya realizado la emisión.
El Art. 109 define que las patentes de invención serán concedidas por un plazo
de veinte años improrrogables, contados a partir de la fecha de presentación de
la solicitud en el Registro de Comercio, asimismo contempla que las patentes
de invención de medicamentos serán concedidas por un plazo de quince años.
Según el Art. 121 el Registro de Comercio extenderá patente de modelo de
utilidad, que tendrá una vigencia de diez años improrrogables, contados a partir
de la fecha de presentación de la solicitud.
El Art. 130 prescribe que el registro de un diseño industrial vencerá a los cinco
años contados desde la fecha de presentación de la solicitud en el país, que
puede ser prorrogado por un período adicional de cinco años que según el Art.
131 es mediante el pago del derecho establecido, teniendo un plazo de gracia
de tres meses para realizarlo sin perder su vigencia plena.
Debido a que la Ley de Fomento y Protección a la Propiedad Intelectual aclara
en su Art. 3 que todo lo referente a marcas, nombres comerciales y expresiones
o señales de propaganda se regirán por el Convenio Centroamericano para la
Protección de la Propiedad Industrial del cual El Salvador es parte integrante,
sin embargo, el día 17 de septiembre de 1999, las Repúblicas de El Salvador,
Guatemala, Nicaragua y Costa Rica, acordaron derogar el convenio
centroamericano por no responder adecuadamente a los cambios resultantes
del desarrollo industrial, del comercio internacional y de las nuevas tecnologías,
motivo por el cual el 6 de junio del año 2002, se crea la Ley de Marcas y otros
78
Signos Distintivos, la cual se considera importante hacer un pequeño análisis de
la misma.
Los artículos antes mencionados regulan la propiedad intelectual dentro de la
cual se incluyen: Derechos de autor y patentes de invención, por tanto la
relación que existe entre esta ley y la Norma Internacional de Contabilidad No.
38 “Activos Intangibles” es que ésta también regula el tratamiento contable de la
propiedad intelectual, excepto las expresiones y señales de propaganda.
8.2 Ley de Marcas y Otros Signos Distintivos
Según el Art.1 El objeto de esta Ley es regular la adquisición, mantenimiento,
protección, modificación y licencias de marcas, expresiones o señales de
publicidad comercial, nombres comerciales, emblemas, indicaciones
geográficas y denominaciones de origen, así como la prohibición de la
competencia desleal en tales materias. Esta Ley define como Signo
distintivo:”Cualquier signo que constituya una marca, una expresión o señal de
publicidad comercial, un nombre comercial, un emblema o una denominación
de origen “
Marca: “Cualquier signo o combinación de signos visualmente perceptibles que,
por sus caracteres especiales, sirva para distinguir claramente los productos o
servicios de una persona natural o jurídica, de los productos o servicios de la
misma clase o naturaleza, pero de diferente titular”
Nombre comercial: “Un signo denominativo o mixto con el cual se identifica y
distingue a una empresa o a sus establecimientos”
Emblema: “Un signo figurativo, simbólico o alegórico que identifica y distingue a
una empresa o a un establecimiento”
79
Además, establece los signos que pueden constituir una marca entre los que se
pueden mencionar: “palabras o conjuntos de palabras, incluidos los nombres de
personas, letras, números, monogramas, figuras, retratos, etiquetas, escudos,
estampados, viñetas, orlas, líneas y franjas, o combinaciones y disposiciones
de colores. Pueden asimismo consistir, entre otros, en la forma, presentación o
acondicionamiento de los productos, o de sus envases o envolturas, o de los
medios o locales de expendio de los productos o servicios correspondientes.”
El derecho sobre una Marca se adquiere mediante su registro en el
Departamento de Registro de la Propiedad Intelectual del Registro de
Comercio. La propiedad de la marca y el derecho a su uso exclusivo sólo se
adquiere con relación a los productos o servicios para los que haya sido
registrada.
Esta Ley establece los procedimientos para el registro de una marca, cuya
vigencia es de diez años a partir de la fecha de su inscripción y puede
renovarse indefinidamente su registro, por períodos sucesivos de diez años,
contados desde la fecha del último vencimiento.
Sobre los nombres comerciales establece que “El derecho exclusivo sobre el
nombre comercial se adquiere por su primer uso público en el comercio y
únicamente con relación al giro o actividad mercantil de la empresa o
establecimiento que identifica.
El derecho exclusivo sobre un nombre comercial termina con la extinción de la
empresa o del establecimiento que la usa.”
Así mismo esta Ley establece los nombres comerciales que no pueden ser
aceptados, los derechos que tienen los titulares, su inscripción que al igual que
la marca se hará en el Registro de la Propiedad Intelectual del Registro de
Comercio y tendrá una duración indefinida, extinguiéndose con la empresa o el
80
establecimiento que emplea el nombre comercial. El registro podrá ser
cancelado en cualquier tiempo a pedido de su titular.
Sobre los emblemas establece que “La protección y el registro de los emblemas
se regirán por las disposiciones relativas al nombre comercial.”
8.3 Ley de Inversiones
Esta ley define como inversiones: “Aquellos activos o recursos, ya sean en
bienes tangibles e intangibles, prestación de servicios o financieros en moneda
nacional o extranjera de libre convertibilidad, que se destinen a la ejecución de
actividades de índole económica o a la ampliación o perfeccionamiento de las
existentes, para la producción de bienes o servicios y la generación de fuentes
de trabajo”
Asimismo, describe los tipos de recursos considerados como inversión y que
para la presente investigación solo se tomará de dicha ley el Art. 3 inciso “h” el
cual dice lo siguiente: “Los bienes intangibles aceptados internacionalmente,
que comprenden entre otros: Derechos de propiedad intelectual y la prestación
de servicios, contratos de arrendamiento de equipo, prestación de servicios
técnicos y aporte de conocimientos administrativos”.
Se considera que esta ley y la Norma Internacional de Contabilidad No. 38
“Activos Intangibles” se relacionan respecto al tratamiento legal y contable de la
propiedad intelectual.
9 - ASPECTOS FISCALES DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES. 9.1 Código Tributario
EL Código Tributario establece sobre la retención por transferencia de
intangibles lo siguiente: Art.156-A.” Las personas jurídicas, las personas
81
naturales titulares de empresas, las sucesiones, los fideicomisos, los Órganos
del Estado y las Dependencias del Gobierno, las Municipalidades y las
Instituciones Oficiales Autónomas que paguen o acrediten a las personas
naturales o jurídicas, sucesiones o fideicomisos domiciliados en el país, sumas
en concepto de adquisición de bienes intangibles, deberán retener en concepto
de Impuesto sobre la Renta el 10% de la suma pagada o acreditada. “
Así mismo en el Art.158.” Las personas naturales o jurídicas, sucesiones o
fideicomisos domiciliados en el país, que paguen o acrediten a una persona
natural o jurídica, sucesión o fideicomiso no domiciliado en la República, sumas
provenientes de cualquier clase de renta obtenida en el país, aunque se tratare de
anticipos de tales pagos, están obligados a retenerle por concepto de anticipo de
Impuesto sobre la Renta, el 20% de dichas sumas. Se exceptúa de esta retención
los dividendos pagados o acreditados a personas jurídicas y naturales, siempre
que quien distribuye estas utilidades haya pagado el correspondiente impuesto.
También estarán sujetas a la retención que establece el inciso anterior en el
mismo porcentaje las sumas pagadas o acreditadas a los prestadores de servicios
no domiciliados en el país, por servicios procedentes del exterior utilizados en el
territorio nacional, independientemente que la actividad o servicio se realice fuera
de El Salvador, así como las que provengan de la transferencia a cualquier título
bienes intangibles. Se exceptúan de la retención establecida en este inciso los
valores que paguen o acrediten personas naturales o jurídicas que se encuentren
gozando de la exención del impuesto sobre la renta que establece la ley de zonas
francas industriales y de comercialización.
9.2 Ley del Impuesto Sobre la Renta.
En el Título IV “Determinación de la Renta Neta” encontramos el Art. 28 que
define lo siguiente: “La renta neta se determinará deduciendo de la renta
obtenida los costos y gastos necesarios para la producción de la renta y para la
82
conservación de su fuente que esta ley determine, así como las deducciones
que la misma establezca.
En todo caso, los costos y gastos y demás deducciones deberán cumplir con
todos los requisitos que esta ley y el Código Tributario estipulan para su
deducibilidad.
No serán deducibles en ningún caso los costos y gastos realizados en relación
con actividades generadoras de rentas no gravadas o que no constituyan renta
para los efectos de esta ley.”
Sobre los Costos y Gastos no deducibles Según El Art. 29-A numeral 14 inciso
primero establece: “Los costos y gastos provenientes de la adquisición o de la
utilización de bienes intangibles, entre otros, marcas, patentes y franquicias o
de servicios en el exterior, efectuados en países o territorios que aparezcan
clasificados como paraísos fiscales por cualquiera de las organizaciones
siguientes: La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(OCDE), El Grupo de Acción Financiera (GAFI) y El Fondo de Estabilidad
Financiera (FEFF) o en El Reglamento de esta Ley.
Los costos y gastos provenientes de la adquisición de bienes intangibles o
servicios a que se refiere el inciso anterior serán deducibles aunque provengan
de países, estados o territorios que aún estando en esas listas, hayan suscrito,
ratificado y cumplan efectivamente Convenios de Intercambio de Información y
documentación de carácter tributario con El Salvador, que permita comprobar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias o cuando se hayan efectuado las
retenciones del Impuesto Sobre la Renta a que se refiere el articulo 158 del
Código Tributario y se hayan enterado al Fisco de la Republica.”
En el numeral 19 menciona “La amortización o la depreciación de derechos de
llave, marcas y otros activos intangibles similares.” Por lo que la amortización
de los activos intangibles no será deducible.
83
Según artículo 30-A, cuando se adquiera un programa utilizado, el valor máximo
sujeto a amortización será el precio del programa nuevo al momento de su
adquisición, ajustado de acuerdo a los siguientes porcentajes:
AÑOS DE VIDA PORCENTAJE DEL PRECIO DEL
PROGRAMA O SOFTWARE USADO
1 año 80%
2 años 60%
3 años 40%
4 años 20%
Los precios de los programas informáticos o software serán sujetos de
fiscalización.
En el caso de los programas o software cuyo uso o empleo en la producción de
la renta gravada no comprenda un ejercicio de imposición completo, será
deducible únicamente la parte de la cuota anual que proporcionalmente
corresponda en función del tiempo en que el bien ha estado en uso de la
generación de la renta o conservación de la fuente en el período o ejercicio de
imposición.
El contribuyente solamente podrá deducirse la amortización del programa o
software de su propiedad, y mientras se encuentren en uso en la producción de
ingresos gravables.
Cuando el software se utilice al mismo tiempo en la producción de ingresos
gravables y no gravables o que no constituyan renta, la deducción de la
depreciación se admitirá únicamente en la proporción que corresponda a los
ingresos gravables en la forma prevista en el Art. 28 inciso final de la Ley del
Impuesto sobre la Renta.
84
Si el contribuyente hubiera dejado de descargar en años anteriores la partida
correspondiente de amortización del programa o software no tendrá derecho a
acumular esas deficiencias a las cuotas de los años posteriores.
No podrá cambiarse el porcentaje de amortización sin la autorización de la
Administración Tributaria.
9.3 Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. (Ley del IVA).
Existen activos intangibles que pueden ser identificados y reconocidos en forma
individual, como por ejemplo: Marcas, patentes, software, derechos de autor,
franquicias, derechos reprográficos de películas, obras de teatro, grabaciones
en vídeo, entre otros; los cuales pueden adquirirse en el interior del país o
importarse; así como también existen otros que no pueden separarse del
negocio en su totalidad y los cuales se reconocen dentro de la plusvalía
mercantil al momento de venderse o fusionarse la empresa; como ejemplo de
éstos se pueden citar los siguientes: Listas de clientes, canales de distribución
de productos, conocimiento técnico de empleados, participación en el mercado,
nombre comercial, alianzas estratégicas y otros.
La presente ley se relaciona con la Norma Internacional de Contabilidad No. 38
“Activos Intangibles” debido a que menciona dentro de su concepto de hecho
generador, a cierto tipo de intangibles como: Marcas, patentes, programas de
computación; por tanto la importación e internación de éstos es causa de
aplicación del impuesto.
En el Capítulo III “Importación e Internación de Bienes y Servicios” Art. 14 se
define al hecho generador del impuesto como sigue: “Constituye hecho
generador del impuesto la importación e internación definitiva al país de bienes
85
muebles corporales y de servicios”. Continúa mencionando en el inciso tercero
que: “Existe importación o internación de servicios cuando la actividad que
genera los servicios se desarrolla en el exterior y son prestados a un usuario
domiciliado en el país que los utiliza en él, tales como: Asesorías o asistencias
técnicas, marcas, patentes, modelos, informaciones, programas de
computación y arrendamiento de bienes muebles corporales”.
El Art. 15 define el momento en que se causa el impuesto como sigue: “La
importación e internación definitiva de bienes muebles corporales y de servicios
se entenderá ocurrida y causado el impuesto, en el momento en que tenga
lugar su importación, internación o se cumplan los requisitos para la utilización
de los servicios importados”. Este artículo indica que cuando el bien se ha
importado, es sujeto al impuesto indicado en la presente ley.
“Respecto de los bienes que se importen o internen acogidos a regímenes
aduaneros especiales, el impuesto se devenga en su totalidad o por la
diferencia, según fuere el caso, al quedar los bienes entregados a la libre
disponibilidad de los importadores por haberse convertido la importación o
internación en definitiva”.
D- ESTADOS FINANCIEROS 1. GENERALIDADES
Para administrar su empresa el hombre de negocios necesita en su dinámico y
cambiante mundo, de información financiera oportuna y adecuada.
Entendiéndose por tal, la información financiera cuantitativa, confiable y
accesible para que le ayude a fortalecer su juicio o decisión de sobre algún
asunto.
86
Para obtener dicha información es necesario contar con un sistema de
captación de las operaciones que evalúe, clasifique registre y resuma con
claridad en términos de dinero, las transacciones y hechos de carácter
financiero.
De esta manera la administración contará con una fuente de información que
permita:
• Coordinar las actividades
• Captar, medir, planear y controlar las operaciones diarias
• Estudiar las fases del negocio y proyectos específicos
• Contar con un sistema de información central que pueda servir a los
interesados en la empresa, como serían propietarios, acreedores, gobierno,
posibles inversionistas o público en general.
Es necesario destacar que la información financiera interviene singularmente la
habilidad y la honestidad de quien la prepara así como los principios de
contabilidad aplicados sobre la base consistente.
Los estados financieros se preparan y presentan al menos en forma anual, y se
dirigen a cubrir las necesidades comunes de información de una amplia gama
de usuarios. Algunos de estos usuarios pueden exigir, y tienen el poder de
obtener, otra información adicional a la contenida en los estados financieros.
Sin embargo, muchos de ellos confían en los estados contables como su
principal fuente de información financiera y, por lo tanto, estos estados deben
ser preparados y presentados teniendo en cuenta las necesidades de los
citados usuarios.
Los estados financieros forman parte del proceso de información financiera.
Normalmente, un conjunto completo de estados financieros comprende un
balance general, un estado de resultados, un estado de cambios en la posición
87
financiera, así como unas notas, estados complementarios y otro material
explicativo que forma parte integrante de los estados financieros. En ellos
pueden tener también cabida cuadros suplementarios y otra información basada
en, o derivada de, tales estados financieros, que sea leída junto con ellos. Sin
embargo, los estados financieros no incluyen informaciones tales como las
contenidas en los informes de la gerencia, los discursos del presidente de la
compañía, las discusiones del presidente de la compañía, las discusiones o
análisis por parte de la administración o gerencia, u otras similares que pueden
estar incluidas en los informes anuales o en la información financiera.
2. IMPORTANCIA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estados financieros interesan tanto desde el punto de vista interno o de la
administración de la empresa, como desde un punto de vista externo o del
público en general.
Desde el punto de vista interno, los estados financieros principales interesan a
la administración, a los dueños o accionistas, tanto como fuente de información
para fijar políticas administrativas como de información de la situación que
guardan los intereses de los accionistas o propietarios.
Desde el punto de vista externo, los estados financieros les interesa a:
Los acreedores, como fuente de información para que estimen la capacidad de
pago de la empresa para cubrir créditos.
Las personas o empresas a quienes se les solicite crédito o aportaciones
adicionales de capital para que estudien y evalúen la conveniencia de su
inversión.
88
Las autoridades fiscales para efectos de los impuestos que graban a las
empresas.
Diversas dependencias gubernamentales con relación a concesiones y
franquicias o bien para obtener información estadística, necesaria para orientar
las directrices de los países.
Los estados financieros son utilizados para una variedad de propósitos, el
inversionista analiza los estados para juzgar la fortaleza del negocio, evalúa sí
la empresa es solvente y estudia si la firma posee un sólido potencial. los
prestatarios revisan los estados financieros para saber la capacidad de la firma
para pagar su deuda, la cantidad de efectivo que mantiene, la rapidez con que
la firma puede transformar sus activos en efectivo, etc. aquellos interesados en
tomar control de una compañía, analizan los estados financieros interesados en
el potencial de la compañía y su flujo de efectivo, entre otros. También los
estados son revisados para mejorar la gerencia, en razón que el análisis de los
estados financieros es crítico para los dueños o gerentes de un nuevo negocio.
3. CONCEPTO DE ESTADOS FINANCIEROS
“Los estados Financieros son informes a través de los cuales los usuarios de la
información financiera perciben la realidad de las empresas y en general de
cualquier organización económica. Dichos informes constituyen el producto final
del llamado ciclo contable. Los estados financieros básicos informan sobre el
desempeño financiero del negocio, su rentabilidad y liquidez.” 28
4. PRINCIPALES ESTADOS FINANCIEROS “a) Estado de Situación Financiera o Balance General muestra todos los
recursos que la firma posee o controla; las deudas que mantiene y el interés de
28 Contabilidad Financiera, Gerardo Guajardo Cantú, Pag. 152
89
los propietarios en la compañía. Presenta en forma en un mismo reporte la
información necesaria para tomar decisiones en las áreas de inversión y de
financiamiento.”29
b) El Estado de Resultados resume las operaciones de la firma derivadas de
sus actividades económicas de comprar insumos y de producir y vender o
proveer servicios durante un periodo fijo. Este estado incluye todos los ingresos
que genera la firma y todos los gastos en que ella incurre en sus operaciones.
Dicho estado financiero trata de determinar el monto por el cual los ingresos
contables superan a los gastos contables. Al remanente se le llama resultado, el
que puede ser positivo o negativo. Si es positivo se le llama utilidad, y si es
negativo se le denomina pérdida”.30
“c) El estado de flujo de efectivo, muestra el efectivo que ingresa y que sale de
la empresa. Administrar el efectivo transciende en todas las áreas del negocio,
y estas se dividen en:
Los flujos de efectivo de las actividades de operación, muestra un resumen de
las entradas y pagos de efectivo relacionados con la operación.
Los flujos de actividades de inversión, muestra las transacciones en efectivo
para la adquisición y venta de activos relativamente permanentes.
Los flujos de las actividades de financiamiento, muestra las entradas y salidas
de efectivo relacionadas con las inversiones y retiro en efectivo por parte del
propietario, así como los relacionadas con préstamos.
d) Estado de Cambios en el Patrimonio Neto. Refleja los cambios ocurridos en
las distintas partidas patrimoniales de la sociedad, durante un periodo
determinado.
29 Contabilidad Fnanciera, Gerardo Guajardo Cantú, pag. 52 30 Contabilidad Financiera, Gerardo Guajardo Cantú, pag. 51
90
Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, al igual que el Estado de
Resultados, es un estado financiero básico que pretende explicar, a través de
una forma desglosada, las cuentas que han generado variaciones en la cuenta
de capital. El objetivo de este estado financiero es mostrar los cambios en la
inversión de los dueños de la empresa.
La información que comprende el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto es
necesaria para elaborar estados financieros suficientemente informativos, con el
fin de satisfacer la necesidad de los distintos usuarios, lo cual es el propósito
básico de la contabilidad.” 31
“e) Políticas contables utilizadas y demás notas explicativas En las notas a los Estados Financieros, la empresa debe de presentar
información acerca de las bases para la elaboración de los estados financieros,
así como las políticas contables especificas seleccionadas y aplicadas para las
transacciones y sucesos significativos.32
5- CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS SEGÚN NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD No.1
“Se entienden por características cualitativas los atributos que sirven para que
la Información presentada en los estados financieros sea útil a los usuarios. Las
cuatro características cualitativas principales son la comprensibilidad, la
relevancia, la fiabilidad y la comparabilidad.
A continuación se definen cada una de ellas:
5.1 Comprensibilidad
31 Ibid 27 32Ibid 11, Pag. 1-38
91
La información es comprensible cuando razonablemente es de esperar que los
usuarios entiendan su significado, a esos efectos, se parte del supuesto que los
usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades de la entidad y del
entorno en el que funciona y que están dispuestos a estudiar la información.
No debe excluirse de los estados financieros información sobre temas
complejos simplemente porque pueda resultar de muy difícil comprensión para
determinados usuarios.
5.2 Relevancia
Para que sea útil la información debe ser relevante de cara a las necesidades
de toma de decisiones de los usuarios. Se afirma que la información posee
cualidad de relevancia cuando ejerce influencia sobre las decisiones económica
de los que la utilizan, ayudándoles a evaluar sucesos pasados, presentes o
futuros, o bien confirman o corrigen evaluaciones realizadas anteriormente.
Las dimensiones predicativa y confirmativa de la información están
interrelacionadas, por ejemplo, la información acerca del nivel actual y la
estructura de los activos poseídos tiene valor para los usuarios cuando se
esfuerzan al predecir la capacidad de la empresa para aprovechar sus
oportunidades y su capacidad para reaccionar ante situaciones adversas. La
misma información juega un papel confirmatorio respecto a predicciones
anteriores sobre, la manera en que la empresa se estructuraría o sobre el
resultado de las actividades planificadas.
Frecuentemente la información acerca de la situación financiera y la actividad
pasada se usa como base para predecir la situación financiera y la actividad
92
futura, así como otros asuntos en los que los usuarios están directamente
interesados, tales como pagos de dividendos y salarios, evolución de las
cotizaciones o capacidad de la empresa para satisfacer las deudas al
vencimiento. La información no necesita para tener valor predictivo, estar
explícitamente en forma de datos prospectivos. Sin embargo, la capacidad de
hacer predicciones a partir de los estados financieros puede acrecentarse por la
manera como es presentada la información sobre las transacciones y otros
sucesos pasados, por ejemplo: el valor predictivo del estado de resultados se
refuerza si se presentan separadamente los gastos o ingresos no usuales,
anormales e infrecuentes.”33
Importancia relativa o materialidad. La naturaleza y la importancia relativa de la
información guardan relación con su pertinencia. La información es importante
si su omisión o presentación errónea puede incidir en las decisiones de
usuarios o en evaluaciones en base a los estados financieros. La importancia
relativa depende de la naturaleza o el monto de la partida o del error, juzgados
a la luz de las circunstancias especiales de su omisión o presentación errónea.
Por consiguiente, más que una característica cualitativa primaria que debe
cumplir la información para ser útil, la importancia relativa sirve de umbral o
punto de corte.
5.3 Fiabilidad
Una información fiable es la que carece de errores importantes o sesgos y en la
que los usuarios pueden confiar por cuanto representa fielmente lo que
pretende representar o lo que razonablemente es de esperar que represente.
La información puede ser relevante, pero tan poco confiable en su naturaleza,
que su reconocimiento pueda ser potencialmente una fuente de equívocos, por
33 Ibid 11, Pag. M-15
93
ejemplo, si se encuentra en disputa judicial la legitimidad e importe de una
reclamación por daños, puede no ser apropiado para la empresa reconocer el
importe total de la reclamación en el balance general, puede resultar apropiado,
sin embargo, revelar el importe y circunstancias de la reclamación.
Presentación fiel: Para que la información represente fielmente operaciones y
otros hechos contables, debe presentarse de conformidad con la esencia de las
operaciones y otros hechos contables y no simplemente su forma legal.
El fondo es más importante que la forma para que la información represente
fielmente las operaciones y otros hechos contables que pretende representar,
es necesario que se contabilicen y presenten de conformidad con sus
elementos de fondo y su realidad económica y no simplemente de conformidad
con su forma legal.
El fondo de las operaciones y de otros hechos contables no siempre es
compatible con su forma legal.
Neutralidad, la información es neutral si carece de sesgos. Los estados
financieros no son neutrales si la información que contienen ha sido
seleccionada o presentada de manera tal que influya en la adopción de una
decisión o de un juicio subjetivo con la intención de lograr un resultado o
desenlace predeterminado.
Prudencia, es la inclusión de un grado de cautela al hacer los juicios necesarios
para efectuar los cálculos requeridos en condiciones de incertidumbre, de
manera de no sobrestimar el activo o los ingresos y no subestimar el pasivo o
los gastos; sin embargo, el ejercicio de la prudencia no permite, por ejemplo,
establecer reservas ocultas o provisiones excesivas, subestimar
deliberadamente activos o ingresos ni sobrestimar deliberadamente el pasivo o
94
los gastos por cuanto los estados financieros no serían neutrales y, por lo tanto,
no serían fiables.
Cabalidad, la información contenida en los estados financieros debe ser
completa dentro de los límites de la importancia relativa y el costo.
5.4 Comparabilidad “La información contenida en los estados financieros es comparable cuando los
usuarios pueden encontrar similitudes y diferencias entre esa información y la
que figura en otros informes.
La comparabilidad es aplicable: entre los estados financieros de distintas
entidades; entre los estados financieros de la misma entidad correspondientes a
distintos períodos. También deben ser capaces los usuarios de comparar los
estados financieros de empresas diferentes, con el fin de evaluar su posición
financiera, desempeño y cambios en la posición financiera en términos
relativos. Por tanto la medida y presentación del efecto financiero de similares
transacciones y otros sucesos, deben ser llevadas a cabo de una manera
coherente por toda la empresa, a través del tiempo para tal empresa y también
de una manera coherente para diferentes empresas.
Una de las consecuencias importantes de la característica de la comparabilidad
consiste en que el usuario tiene que estar informado de las políticas utilizadas
en la preparación de los estados financieros, de los cambios en esas políticas y
de los efectos de esos cambios. Los usuarios necesitan ser capaces de
identificar las diferencias entre las políticas contables usadas, para similares
transacciones y otros sucesos, por la misma empresa de un periodo a otro, y
también por diferentes empresas. La conformidad con las Normas
Internacionales de Información Financiera, incluyendo la revelación de las
95
políticas contables usadas por la empresa, es una ayuda para alcanzar la
deseada comparabilidad.
La necesidad de comparabilidad no debe ser confundida con la mera
uniformidad y tampoco debe permitirse que llegue a ser un impedimento para la
introducción de Normas contables mejoradas. No es apropiado, para una
empresa, continuar contabilizando de la misma forma una transacción u otro
suceso, si el método adoptado no guarda las características cualitativas de
relevancia y fiabilidad.
También es inapropiado para una empresa conservar sin cambios sus políticas
contables cuando existen otras más relevantes o fiables.
Puesto que los usuarios desean comparar la situación financiera, desempeño y
flujos de fondos de una empresa a lo largo del tiempo, es importante que los
estados financieros muestren la información correspondiente a los períodos
precedentes.”34
6. PRESENTACIÓN RAZONABLE DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
“Los estados financieros deben presentar fielmente la situación y desempeño
financieros de la empresa, así como sus flujos de efectivo. La aplicación
correcta de las Normas Internacionales de Contabilidad, acompañada de
informaciones adicionales cuando sea preciso, dará lugar, en la práctica
totalidad de los casos, a estados financieros que proporcionen esa presentación
razonable.
Toda empresa cuyos estados financieros sigan las Normas Internacionales de
34 Ibid 11, Pag. M-19
96
Información Financiera, debe dar cuenta de este hecho. No debe declararse
que los estados financieros siguen las Normas Internacionales de Información
Financiera, a menos que aquellos cumplan con todos los requisitos de cada
Norma que les sea de aplicación, así como las interpretaciones pertinentes que
sobre las mismas haya emitido el Comité de Interpretaciones.
Los tratamientos contables inadecuados no quedan justificados ni dando
información acerca de las políticas contables seguidas, ni por la inclusión de
notas u otro material explicativo al respecto.
En la extremadamente rara circunstancia de que la gerencia llegue a la
conclusión de que el cumplimiento de un requisito exigido por una Norma podría
confundir, y por tanto que es preciso abandonarlo para lograr una presentación
razonable, la empresa debe informar sobre los siguientes extremos:
Que la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros
que se presentan constituyen la presentación razonable de la situación y
desempeño financieros, así como los flujos de efectivo de la empresa;
Que la empresa ha cumplido, en todos sus extremos significativos, con las
Normas Internacionales de Contabilidad aplicables, salvo en lo que respecta
a la Norma que ha abandonado para lograr la presentación razonable;
La Norma que la empresa ha dejado de cumplir, la naturaleza de la
disensión sobre la misma, con el tratamiento que la Norma requeriría, las
razones del abandono de este tratamiento en las circunstancias actuales y el
tratamiento alternativo adoptado.
97
El impacto financiero que ha supuesto el abandono descrito en los
resultados netos de la empresa, en los activos, pasivos, patrimonio neto y
flujos de efectivo para cada periodo sobre el que se presente información.”35
A veces se declara que los estados financieros están basados en o cumplen
con los requisitos más significativos, o bien que se han confeccionado en
cumplimiento de los requisitos contables de las Normas Internacionales de
Información Financiera. Por lo general no se ofrece mayor información al
respecto, aunque queda claro, por las frases utilizadas, que ciertas obligaciones
significativas respecto a la información, y probablemente respecto a la
contabilización, no han sido observadas. Tales afirmaciones son engañosas,
porque restan valor a la confiabilidad y la comprensibilidad de los estados
financieros. Con el objeto de asegurar que los estados contables, que afirman
cumplir con las Normas Internacionales de Información Financiera, observen las
normas requeridas por los usuarios internacionalmente, esta Norma incorpora el
requisito general de que los estados financieros deben tener una presentación
razonable, ofreciendo las guías pertinentes sobre cómo cumplir esta obligación
de razonabilidad, y dando además guías complementarias para determinar las
extremadamente raras circunstancias en las que pudiera haber sido necesario
abandonar alguna Norma. En tales casos se requiere incorporar una
información suficiente de las circunstancias que han aconsejado el abandono.
La mera existencia de normativa nacional que esté en contradicción con las
Normas no es, por sí misma, suficiente para justificar la falta de observación de
una Norma en los estados financieros preparados utilizando las Normas
Internacionales de Contabilidad.
En la práctica totalidad de los casos, se consigue la presentación razonable
mediante el cumplimiento, en todos sus extremos significativos, de las Normas
35 Ibid 11, Pag. 1-11
98
Internacionales de Información Financiera que sean aplicables. La presentación
razonable exige:
Seleccionar y aplicar las políticas contables;
Presentar la información, incluida la referente a las políticas contables, de
manera que sea relevante, confiable, comparable y comprensible, y
Suministrar información adicional siempre que los requisitos exigidos por las
Normas Internacionales de Contabilidad resulten insuficientes para permitir a
los usuarios entender el impacto de transacciones o sucesos particulares
sobre la situación y desempeño financieros de la empresa.
En ciertas circunstancias extremadamente raras, la aplicación de un requisito
específico, contenido en una Normas Internacionales de Información
Financiera, puede dar como resultado unos estados financieros confusos. Este
caso se dará únicamente cuando el tratamiento exigido por la Norma resulte
claramente inapropiado, y por tanto no se puede llegar a ofrecer una
presentación razonable ni aplicando la Norma, ni dejándola de aplicar y
revelando información complementaria en su lugar. El abandono no quedará
justificado, en ningún caso, por el mero hecho de que exista otro tratamiento
contable que pueda dar lugar también a una presentación razonable.
”Para evaluar si se hace necesario el abandono de un requisito específico,
establecido en las Normas Internacionales de Información Financiera, es
necesario considerar:
El objetivo perseguido por el requisito contable, y por qué tal objetivo no se
puede alcanzar, o no es relevante, en las circunstancias particulares que se
están sopesando.
99
La forma en que las circunstancias de la empresa difieren de las que se dan
en otras empresas que cumplen con el requisito en cuestión.
Ya que las circunstancias que exigen el abandono se dan en casos
extremadamente raros, y como la necesidad de dejar de cumplir un requisito
informativo es una cuestión que requiere cierto debate e implica juicios
subjetivos, es importante que los usuarios sean conscientes de que la empresa
que lo hace no ha cumplido, en todos sus extremos significativos, con las
Normas Internacionales de Información Financiera. También es importante que
se les suministren suficientes datos como para permitirles formarse un juicio
informado sobre si el abandono ha sido necesario, y para calcular los ajustes
que hubieran sido precisos para cumplir con la Norma.”36
36Ibid 11, Pag. 1-13
