S3C4T2Fl.1.334

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1.333S3C4T2 MINISTRIODAFAZENDA

CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAISTERCEIRASEODEJULGAMENTO

Processon 10510.721517/201109Recurson VoluntrioAcrdon 3402002.0924Cmara/2TurmaOrdinriaSessode 23dejulhode2013Matria PIS/PASEPECOFINSRecorrente G.BARBOSACOMERCIALLTDA.Recorrida FAZENDANACIONAL

ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCALPerododeapurao:01/04/2006a31/12/2010PIS E COFINS. REGIME NO CUMULATIVO. BONIFICAES EDESCONTOS COMERCIAIS. NATUREZA JURDICA DE REDUODECUSTOS.Porforadosarts.109e110,doCTNesegundoadefinio,ocontedoeoalcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado (DireitoSocietrio), nos termos do art. 177, da Lei n 6.404/76, e conforme asDeliberaesCVMn575,de05de junhoen597,de15deSetembrode2009,eCPCns.16e30,de2009, temsequeasbonificaesedescontoscomerciais no possuem natureza jurdica de receita, devendo ser tratadoscomo redutores de custos, e como tal devem ser reconhecidos conta deresultado ao final do perodo, se o desconto corresponder a produtos jefetivamentecomercializados,oucontaredutoradeestoques,seodescontoreferirseamercadoriasaindanocomercializadaspelaentidade.

PISECOFINS.REGIMENOCUMULATIVO.DESCONTOSOBTIDOS.RECLASSIFICAO PARA PRESTAO DE SERVIOS DIVERSOS.PRESUNOFISCAL.NUSDAPROVA.

Devesercanceladoolanamentobaseadoempresunofiscalnahiptesedeausnciadeprovadoelementovolitivodaspartesemcelebrarocontratodeprestaodeservio,consistenteemumaobrigaodefazerdacompradoraem favor dos seus fornecedores, voltados prestao servios diversos porum preo certo, determinado ou determinvel. Do mesmo modo, havendocontratos atpicos, que veiculam acordos comerciais prevendo opreenchimentodecondiesparaaobtenodedescontose/oubonificaesemoperaescomerciais,enoparaaprestaodeserviosdeumaparteoutra, deve prevalecer a prova documental da existncia dos acordoscomerciaistendentesconcessodedescontoscomerciaisebonificaesemdetrimentodospresumidoscontratostpicosdeprestaodeservios.

ACRD

O GER

ADO NO

PGD-C

ARF PR

OCESSO

10510.7

21517/2

011-09

Fl. 852DF CARF MF

Impresso em 01/10/2013 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA

CPI

A

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001Autenticado digitalmente em 21/08/2013 por JOAO CARLOS CASSULI JUNIOR, Assinado digitalmente em 25/09/2013 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO, Assinado digitalmente em 21/08/2013 por JOAO CARLOS CASSULI JUNIOR

10510.721517/2011-09 3402-002.092 TERCEIRA SEO DE JULGAMENTO Voluntrio Acrdo 4 Cmara / 2 Turma Ordinria 23/07/2013 PIS/PASEP E COFINS G. BARBOSA COMERCIAL LTDA. FAZENDA NACIONAL Recurso Voluntrio Negado Direito Creditrio No Reconhecido CARF Relatora Slvia de Brito Oliveira 2.0.1 34020020922013CARF3402ACC Assunto: Processo Administrativo Fiscal Perodo de apurao: 01/04/2006 a 31/12/2010 PIS E COFINS. REGIME NO CUMULATIVO. BONIFICAES E DESCONTOS COMERCIAIS. NATUREZA JURDICA DE REDUO DE CUSTOS. Por fora dos arts. 109 e 110, do CTN e segundo a definio, o contedo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado (Direito Societrio), nos termos do art. 177, da Lei n 6.404/76, e conforme as Deliberaes CVM n 575, de 05 de junho e n 597, de 15 de Setembro de 2009, e CPC ns. 16 e 30, de 2009, tem-se que as bonificaes e descontos comerciais no possuem natureza jurdica de receita, devendo ser tratados como redutores de custos, e como tal devem ser reconhecidos conta de resultado ao final do perodo, se o desconto corresponder a produtos j efetivamente comercializados, ou conta redutora de estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda no comercializadas pela entidade. PIS E COFINS. REGIME NO CUMULATIVO. DESCONTOS OBTIDOS. RECLASSIFICAO PARA PRESTAO DE SERVIOS DIVERSOS. PRESUNO FISCAL. NUS DA PROVA. Deve ser cancelado o lanamento baseado em presuno fiscal na hiptese de ausncia de prova do elemento volitivo das partes em celebrar o contrato de prestao de servio, consistente em uma obrigao de fazer da compradora em favor dos seus fornecedores, voltados prestao servios diversos por um preo certo, determinado ou determinvel. Do mesmo modo, havendo contratos atpicos, que veiculam acordos comerciais prevendo o preenchimento de condies para a obteno de descontos e/ou bonificaes em operaes comerciais, e no para a prestao de servios de uma parte outra, deve prevalecer a prova documental da existncia dos acordos comerciais tendentes concesso de descontos comerciais e bonificaes em detrimento dos presumidos contratos tpicos de prestao de servios. PIS E COFINS. REGIME NO CUMULATIVO. DESCONTOS OBTIDOS. NATUREZA DE RECEITA FINANCEIRA. Segundo a dico do art. 373, do RIR/99, no s os juros, mas tambm os descontos so considerados como sendo receitas financeiras, sujeitas alquota zero das contribuies, por fora do Decreto n 5.146/2004. Recurso Voluntrio Provido. Crdito Tributrio Exonerado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho e Winderley Morais Pereira que incluam os valores das bonificaes nos clculos das exaes. Fez sustentao oral Dr. Luiz Paulo Romano OAB/DF 14.303. (assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho Presidente em exerccio (assinado digitalmente) Joo Carlos Cassuli Junior - Relator Participaram do julgamento os Conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente Substituto), Fernando Luiz da Gama Lobo DEa, Winderley Morais Pereira (Substituto), Silvia de Brito Oliveira, Leonardo Mussi da Silva (Suplente) e Joo Carlos Cassuli Junior (Relator). Trata o processo administrativo fiscal de Autos de Infraes que veiculam lanamentos tributrios relativos s Contribuies Sociais ao PIS/Pasep e Cofins, no valor total consolidado de R$37.076.077,00 (trinta e sete milhes, setenta e seis mil e setenta e sete reais), incluindo principal, multa de ofcio no percentual de 75% e juros de mora, referente aos perodos de apurao compreendidos entre abril de 2006 e dezembro de 2010, fundado na falta/insuficincia de recolhimento das referidas contribuies.Os autos de infrao do conta que a falta/insuficincia de recolhimento constatada decorre da prtica imputada ao contribuinte de deixar de submeter tributao as receitas oriundas da prestao de servios aos seus prprios fornecedores, tambm conhecidas como pedgios, como, por exemplo, a cobrana pela cesso de espao especial nas gndolas. A descrio detalhada dos fatos e das concluses a que chegam os autuantes so encontradas no Termo de Verificaa~o Fiscal (TVF) anexo aos autos de infrao. E, ainda, relativamente ao perodo de apurao de outubro de 2007, de ter omitido tributao a receita proveniente de Acordo de Fornecedores, embora para todo o perodo fiscalizado tenha efetivamente sujeitado tais valores incidncia tributria. (Conforme Relatrio Acrdo DRJ/Salvador).

DA IMPUGNAOCientificado do Auto de Infrao em 27/04/2011, o contribuinte apresentou em 26/05/2011, s fls. 613 e seguintes (numerao eletrnica) sua Impugnao, opondo-se aos fundamentos constantes do lanamento tributrio, mediante os argumentos que foram sintetizados pela DRJ/Salvador, abaixo reproduzidos: No tocante ao item 3.1 do TVF, a requerente esclarece que ir recolher o PIS e a Cofins sobre o valor indicado (R$ 3.641.716,98), visto que no foram recolhidos para o periodo de outubro de 2007 por mero lapso. Quanto aos pedgios, tratamse de descontos que resultam de negociao com a concordncia das partes (Requerente e fornecedores). No h, no caso, nenhuma prestao de servios que resulte em pagamento (remunerao) ou, ainda que seja prestao de servios, no h qualquer intuito de lucro. A Fiscalizao cita reportagens publicadas em revistas e trechos de CPIs com o intuito de induzir a uma realidade diversa da que efetivamente ocorreu e ocorre. A nenhum dos fornecedores imposto um desconto ou pedgio. O que h, na certa, uma prtica de mercado decorrente da concordncia das partes. Nos termos das Leis n 10.637/02 e n 10.833/03, certo que o PIS e a Cofins incidem sobre receita. Receita consiste nos ingressos que se incorporem de maneira positiva e definitiva ao patrimnio da empresa, resultantes da remunerao ou contraprestao de seus atos ou atividades sociais. Assim, cabe observar que desconto no pode ser considerado receita decorrente de prestao de servios ou de qualquer outra atividade. Isso porque o desconto, grosso modo, e redutor de uma despesa/custo e no uma receita. Logo, no ha como concluir que despesa se transforma em receita. Esses descontos, apesar de redutores do preo/custo, so registrados como crdito em conta de receita, pelo que, to somente pelo aspecto contbil e levando em conta a definio contida nas Leis n 10.637/02 e n 10.833/03, poderia, ad argumentandum, ser considerada base de clculo do PIS e da Cofins. Mas esses descontos tm a natureza de descontos financeiros, e, por serem financeiros, esses descontos so levados a crdito na conta de receita financeira, estando sujeitas alquota zero. No caso dos descontos recebidos pela Requerente, no ocorre uma prestao de servios pela Requerente a seus prprios fornecedores. Em primeiro lugar porque no h uma obrigao de fazer, mesmo porque no h um contrato que imponha obrigaes e direitos s partes quanto suposta obrigao de fazer. Em segundo lugar, no h sequer um preo que poderia remunerar uma suposta prestao de servios e, assim, servir de base de clculo para o PIS e a Cofins. No caso, alis, h to somente um desconto que vem a ser uma reduo de custo classificada contabilmente como receita (financeira) pelos motivos j expostos. Quanto multa aplicada, de 75%, tmse que o valor praticamente se equipara ao imposto supostamente devido, devendo ser cancelada, pois a penalidade no pode implicar em confisco. No que se refere aos juros de mora, tmse que a taxa Selic inaplicvel aos crditos tributrios. Ademais, os juros devem ter sua aplicao limitada ao crdito tributario principal, sendo flagrante a impossibilidade de sua incidncia sobre a multa de ofcio. Por todo o exposto, requer o cancelamento integral da exigncia. Se ainda assim restar dvida quanto exatido do procedimento adotado pela Requerente, requer a realizao de diligncia.

DO JULGAMENTO DE 1 INSTNCIAEm anlise aos argumentos sustentados pelo sujeito passivo em sua defesa, a 4 Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador (DRJ/SDR), houve por bem em considerar improcedente a Impugnao apresentada, proferido Acrdo n. 15-29.038, ementado nos seguintes termos:

ASSUNTO: CONTRIBUIA~O PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINSPeriodo de apuraa~o: 01/04/2006 a 31/12/2010VALORES RECEBIDOS A DIVERSOS TITULOS. INCIDNCIAA denominao dada a uma receita ou o tratamento contabil a ela dispensado no tem o conda~o de exclula do campo de incidncia da Cofins.ASSUNTO: CONTRIBUIA~O PARA O PIS/PASEPPeriodo de apuraa~o: 01/04/2006 a 31/12/2010VALORES RECEBIDOS A DIVERSOS TITULOS. INCIDENCIAA denominaa~o dada a uma receita ou o tratamento contabil a ela dispensado na~o tem o conda~o de excluila do campo de incidncia da Contribuia~o para o PIS.ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTARIOPeriodo de apurao: 01/04/2006 a 31/12/2010MULTA DE OFICIO.Tratandose de lanamento de oficio, decorrente de infraa~o a dispositivo legal detectado pela administraa~o em exercicio regular da aa~o fiscalizadora, e legitima a cobrana da multa punitiva correspondente.JUROS DE MORA. TAXA SELIC.Os juros moratorios calculados com base na taxa referencial do Sistema Especial de Liquidaa~o e Custodia Selic, alem de amparar se em legislaa~o ordinaria, na~o contraria as normas balizadoras contidas no Codigo Tributario Nacional.Impugnao ImprocedenteCredito Tributario Mantido.

Em apertada sntese a DRJ/SDR houve por bem em manter o lanamento, por entender que os pedgios cobrados pelo sujeito passivo junto seus fornecedores, e operacionalizados mediante obteno de descontos comerciais nas respectivas faturas/duplicatas, revestem-se da natureza de desconto, porm, mesmo tratando-se de desconto, o fato de ser contabilmente registrado mediante crdito em conta de receita e dbito em conta de passivo, aumentando consequentemente o patrimnio lquido da entidade, enquadra-se no conceito amplo de receita previsto nas Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, devendo sujeitar-se tributao pelas contribuies ao Pis e Cofins. Por tais razes, entendeu no tratarem-se tais valores de redutores de custos.

Alm disso, entendeu a DRJ/SDR que os descontos obtidos pelo sujeito passivo no revestem-se da natureza de receita financeira, por no estarem atrelados a abatimento de juros incidentes na operao comercial pela antecipao do pagamento em relao ao vencimento pactuado.

Consequentemente, por entender que tais valores esto compreendidos nas receitas da pessoa jurdica, independentemente do tratamento contbil que dado pelo sujeito passivo, devem compor a base de clculo das contribuies ao Pis e Cofins.

DO RECURSO VOLUNTRIOCientificado do v. Acrdo da DRJ em 06/12/2011, e, inconformado com a manuteno do lanamento, o sujeito passivo protocolizou, em 02/01/2012, Recurso Voluntrio dirigido a este Conselho, atacando os fundamentos utilizados pela deciso recorrida, reprisando os argumentos j alinhados em sua impugnao, suportados em doutrina e jurisprudncia, no sentido de que os valores por ela registrados conta de receitas financeiras possuem natureza de descontos obtidos, e como tal no amoldam-se ao conceito de receita para fins de tributao ao Pis e Cofins, e, mesmo que o fossem, tratar-se-iam de receitas financeiras, que no so restritas aos juros recebidos, conforme entendimento consagrado pela prpria Administrao Tributria, e, como tal, sujeitas alquota zero das contribuies; ainda, que no se comprovou os elementos para a existncia dos supostos contratos de prestao de servios dos quais decorreriam as receitas submetidas ao lanamento tributrio, por lhe faltar os elementos essenciais para a consumao dos referidos contratos. Superado o mrito, se mantida a autuao, pleiteia a Recorrente a aplicao do princpio da no cumulatividade para se lhe conceder direito aos crditos sobre os valores que seriam ento suportados pelos seus fornecedores, assim como reitera o pleito de ilegalidade da SELIC ou ao menos sua no incidncia sobre a multa de ofcio. Ao final, requer o provimento de seu Recurso Voluntrio, reiterando parte dos pedidos j declinados quando de sua impugnao.

DA DISTRIBUIOTendo o processo sido distribudo a esse relator por sorteio regularmente realizado, vieram os autos para relatoria, por meio de processo eletrnico numerado at a folha 851 (oitocentos e cinqenta e um), estando apto para anlise desta Colenda 2 Turma Ordinria, da 4 Cmara, da 3 Seo do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. o relatrio. Conselheiro Joo Carlos Cassuli Junior, Relator.O recurso atende aos pressupostos de tempestividade e admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento. No h preliminares a serem apreciadas, de modo que passo anlise das questes de mrito alinhadas no voluntrio. Versam os autos de lanamento tributrio de Pis e Cofins por falta/insuficincia de recolhimento, sob a acusao fiscal de que os valores registrados pelo sujeito passivo conta de receita financeira, no sub-grupo de descontos obtidos, na realidade revestem-se da natureza de receita operacional em decorrncia da prestao de servios, pelo contribuinte em favor de seus fornecedores, pelos quais quele imporia a esses como condio de aquisio de seus produtos para coloc-los venda, o pagamento de pedgios provenientes de diversos contratos, tais como de locao de espaos especiais de venda no interior das lojas (espao em gndola, exposio check out e ponto adicional), de logstica, de publicidade/marketing (VPC, tablide semanal, mega desconto, verba cooperada marketing, aniversrio), ou ainda, de fidelidade comercial, financeiro, inaugurao ou reinaugurao, lanamento de produtos e mensalidade edi.A Recorrente sustenta que todos esses valores decorrem de ajustes ldimos entabulados entre as partes contratantes, que no decorrem de contrato de prestao de servios entre a Recorrente e seus fornecedores, e sim de ajustes condicionais que, se aceitos de parte a parte, acarretam na obteno, pela Recorrente, de descontos financeiros sobre suas duplicatas a pagar, o que na essncia importa em reduo dos custos relativos quela respectiva aquisio de produtos, e jamais em um ingresso de receita. Sustenta ainda que ao registrar tais descontos obtidos em conta de receita financeira, f-lo por entender que no conceito de receitas financeiras no se enquadram apenas as decorrentes de juros negativos, mas tambm de descontos, de modo que, mesmo que entenda que os descontos obtidos no sejam redutores de custos, prevalecendo tratarem-se de receitas, seriam elas de natureza financeira, sujeitas alquota zero das contribuies ao Pis e Cofins, nos termos do Decreto n 5.164/04.Por seu turno, houve manuteno do lanamento pela instncia de piso, sendo que a essncia do entendimento da deciso proferida pela DRJ/Salvador, est assim firmada:Porm notese que essa tese no merece prosperar. Como o desconto e operacionalizado por meio de um lanamento contbil de crdito em conta de receita (e dbito em conta de passivo), fica assim caracterizado o aumento patrimonial que, por seu turno, implica na ocorrncia do fato gerador da receita como situao jurdica definitivamente constituda (artigo 116, inciso II, do CTN). O argumento da contribuinte de que se trata de mero redutor de custos falacioso, porque toda receita serve de uma forma ou de outra para fazer frente aos custos e, no caso da Cofins e do PIS, o simples incremento patrimonial suficiente para a subsuno hiptese de incidncia (tendo em vista que o fato gerador dessas contribuies a receita, e no o lucro). Portanto, tornase sem importncia se o desconto/pedagio reduz custos, sendo suficiente o fato de que tal rubrica aumenta o patrimnio da contribuinte.O prprio desconto financeiro, contabilizado como uma receita pelo comprador/pagador, um exemplo claro de que nem sempre uma receita tem relao direta com ingressos positivos de numerrio.Alis, a prpria contribuinte reconhece que contabilizou os descontos (pedgios) como receitas financeiras (logo, receitas!), de forma que sujeitas alquota zero segundo a legislao do PIS e da Cofins.Mas h que se ver que tais descontos, no presente caso, no podem ser considerados de natureza financeira. Os descontos financeiros, por definio (Introduo Contabilidade, So Paulo: Ed. Atlas, 2003, p. 159), decorrem do pagamento antecipado de um ttulo ou em funo do cumprimento de prazo estipulado pelo fornecedor.Uma forma bem simples de se compreender os descontos financeiros (contabilizados como receita pelo comprador) enxerglos como juros negativos. (...) Grifei.

Identificados os pontos centrais sobre os quais controvertem a Recorrente e a Administrao, resta claro que o objeto com contedo econmico eleito pela autoridade autuante para colher com o lanamento tributrio, foi justamente os abatimentos de preo que a Recorrente obteve junto aos seus fornecedores em virtude de diversos acordos comerciais, que lhe propiciaram diminuir os montantes a pagar sobre as compras efetivadas, obtendo, com isso, uma vantagem adicional no mercado concorrencial em decorrncia de sua poltica de compras junto aos fornecedores. Nesse mister de identificar a verdadeira natureza jurdica do evento que culminara na obteno de uma vantagem adicional, pela Recorrente, consistente na reduo do valor do preo das faturas/duplicatas a pagar, feitas por concesso comercial pelos seus fornecedores, em cumprimento de acordos comerciais de diversas modalidades, cumpre conceituar o que venha a ser a bonificao.Nesse sentido, a prpria Administrao Tributria, por meio de sua Coordenao do Sistema de Tributao, emitiu entendimento acerca do tratamento fiscal a ser dado para as bonificaes em relao ao imposto de renda das pessoas jurdicas, o que se deu no Parecer CST/SIPR n 1.386/1982, cujos trechos pertinentes so abaixo transcritos:Bonificao significa, em sntese, a concesso que o vendedor faz ao comprador, diminuindo o preo da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a estipulada. Diminuio do preo da coisa vendida pode ser entendido tambm como parcelas redutoras do preo de venda, as quais, quando constarem da Nota Fiscal de venda dos bens e no dependerem de evento posterior emisso desse documento, so definidas, pela Instruo Normativa SRF n 51/78, como descontos incondicionais, os quais, por sua vez, esto inseridos no art. 178 do RIR/80. (destaques ausentes no original)

Buscando a referncia na citada Instruo Normativa n 51/78, encontramos a seguinte regra:4.2 - Descontos incondicionais so parcelas redutoras do preo de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de servios e no dependerem de evento posterior emisso desses documentos.

Esse entendimento da Administrao Tributria tambm foi estendido para o PIS/Pasep e Cofins, consoante se verifica nas Perguntas e Respostas, disponibilizado no site da Receita Federal do Brasil na internet, cujo texto transcrevo:370 As bonificaes concedidas em mercadorias compem a base de clculo do PIS/Pasep e da Cofins? Os valores referentes s bonificaes concedidas em mercadorias sero excludos da receita bruta para fins de determinao da base de clculo da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, somente quando se caracterizarem como descontos incondicionais concedidos.Descontos incondicionais, de acordo com a IN n 51, de 1978, so as parcelas redutoras do preo de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens e no dependerem de evento posterior emisso desse documento. Portanto, neste caso, as bonificaes em mercadoria devem ser transformadas em parcelas redutoras do preo de venda, para serem consideradas como descontos incondicionais e conseqentemente excludas da base de clculo das contribuies. (destaques do original)

No entender da Fiscalizao, portanto, para que as bonificaes possam ser excludas da base de clculo do PIS/Pasep e da Cofins, h de serem caracterizadas como os descontos incondicionais concedidos assim definidos na IN SRF n 51, de 1978, isto , atenderem a duas condies: a primeira, de que constem da nota fiscal de venda dos bens; e, a segunda, de que no dependam de evento posterior emisso desse documento.Desses entendimentos acima transcritos, entendo que se podem atingir, no mnimo, as seguintes concluses:Bonificaes podem se caracterizar por concesses de vantagens dadas pelo vendedor ao comprador mediante diminuio do preo da coisa vendida ou entrega de quantidade maior de produtos que aquela estipulada. Ou seja, pode dar-se em abatimento de preo (a), em moeda enquanto rebache de preo (b), ou em mercadorias (c);Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador estiver consignada no documento fiscal no prprio ato da venda, e no depender de evento futuro e incerto, estar-se- diante de desconto incondicional;Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador no estiver consignada no documento fiscal no prprio ato da venda, estar-se- diante de desconto condicional;Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador, estando ou no consignado no documento fiscal no prprio ato da venda, mas depender de evento futuro ou incerto, estar-se- diante de desconto condicional.A nica ressalva que se faz quanto as concluses acima, que se houver documento fiscal relativo apenas bonificao, como exigem alguns Estados da Federao ou ainda por ajuste entre as partes, mas esta bonificao estiver vinculada/atrelada uma venda especfica, se poder estar diante de um desconto incondicional, ainda que em documentos distintos, conforme se puder avaliar essa vinculao, no caso em concreto (nesse sentido, vide Processo n 10865.900378/2008-54, Rel. Conselheiro Odassi Guersoni Filho, Acrdo n 3401-002.117, julgado em 31 de janeiro de 2013).De todo modo, pelas concluses acima, as bonificaes, sejam elas veiculadas mediante abatimento de preo, em moeda com objetivo de rebache de preo ou em mercadoria, sero sempre descontos condicionais ou incondicionais. Ou seja, tm sempre natureza jurdica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado seja Tributrio, cabendo, ento, aprofundar a investigao do conceito, contedo e alcance do que venha a ser bonificao ou desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo ordenamento ptrio, para se aquilatar os efeitos tributrios que deles devam emanar.Iniciando sob o ponto de vista contbil, cumpre investigar como devem ser registradas as bonificaes e os descontos comerciais por parte dos compradores, a exemplo da Recorrente e do que se v no caso em concreto.O Comit de Pronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnico CPC n 16, aprovado pela Comisso de Valores Mobilirios atravs da Deliberao CVM n 575, de 05 de Junho de 2009, que regulamenta o registro dos estoques, dispondo, em seus itens 9, 10 e 11, que:Mensurao de estoques9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizvel lquido, dos dois o menor.Custos dos estoques10. O valor de custo dos estoques deve incluir todos os custos de aquisio e de transformao, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques sua condio e localizao atuais.Custos de aquisio11. O custo de aquisio dos estoques compreende o preo de compra, os impostos de importao e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuveis aquisio de produtos acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos na determinao do custo de aquisio. (destaques ausentes no original)

Resta claro que o item 11 do CPC, aprovado pela Deliberao CVM n 575/2009, determina que os descontos comerciais e abatimentos (e outros itens semelhantes vantagens em geral), devem ser deduzidos do custo de aquisio dos estoques. Ou seja, as bonificaes e os acordos comerciais, para os efeitos contbeis do adquirente, importam em reduo do custo do estoque. No que diz respeito ao tratamento contbil de receita, que auferida pelo fornecedor de produtos que concede os descontos aos adquirentes, tambm o Comit de Pronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnico CPC n 30, aprovado pela Comisso de Valores Mobilirios atravs da Deliberao CVM n 597, de 15 de Setembro de 2009, pelo regulamenta o registro contbil da receita, dispondo, em seus itens 9 e 10, as seguintes prescries:Mensurao da receita9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestao recebida ou a receber.10. O montante da receita proveniente de uma transao geralmente acordado entre a entidade e o comprador ou usurio do ativo e mensurado pelo valor justo da contraprestao recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou bonificaes concedidos pela entidade ao comprador. (destaque ausente no original)De acordo com o item 10 do CPC n 30, as bonificaes ou os descontos comerciais no devem ser considerados como receitas pela sociedade, mas antes, devero ser deduzidas quando de seu registro contbil. Os termos dos itens dos Pronunciamentos ns. 16 e 30, aprovados pelas Deliberaes CVM ns 575 e 597, ambas de 2009, acima transcritos, se coadunam com o entendimento do eminente Professor ELISEU MARTINS, que entende que os descontos comerciais e as bonificaes so redutores do preo de aquisio da mercadoria, no podendo ser classificados como receita, seno vejamos:No caso de descontos comerciais e abatimentos, no h dvidas: devem ser considerados como reduo do preo de aquisio. (in Contabilidade de Custos, Editora Atlas, 6 edio, pg. 126).Os Professores JOS ANTONIO NAVARRETE e REINALDO GUERREIRO, debruando-se sobre as regras internacionais de contabilidade veiculadas na International Accounting Standards 2 IAS 2, no que diz respeito ao tema sob anlise, se posicionam:A IAS 2 tambm especifica que descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes, so deduzidos na determinao do custo de aquisio. Dessa forma, descontos, abatimentos (rebates) e outros diretamente atribuveis ao produto, so, como regra geral, atribudos ao custo de aquisio e no devem ser reconhecidos como receita. Em todas as circunstncias, a substncia econmica da transao deve ser analisada.()Os custos de aquisio compreendem o preo de compra e impostos que no sejam recuperveis pela empresa, custos de transporte, seguros, manuseio e outros custos diretamente atribuveis aquisio dos bens. Descontos comerciais, abatimentos e outros simulares so deduzidos na determinao dos custos de aquisio.O pargrafo 11, da IAS 2 define que os descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos na determinao do custo de aquisio do estoque. Na norma brasileira, no h meno a tais redues ao custo de aquisio, mas a literatura sugere esse procedimento, bem como esse procedimento amplamente utilizado na prtica pelas empresas. (in Manual de Normas Internacionais de Contabilidade IFRS x Normas Brasileiras Editora Atlas, pg. 62 e 67) grifos ausentes no original.O Financial Accounting Standart Board FASB, que o rgo equivalente ao tupiniquim Comit de Pronunciamentos Contbeis dos Estados Unidos da Amrica, orienta que as sociedades devem registrar os descontos comerciais ou bonificaes, com redutora do custo no resultado do exerccio, ou como redutora do estoque (quando a mercadoria ainda no foi comercializada). Tais concluses constam de estudos realizados por JERNIMO ANTUNES e VINCIUS DE CASTRO ALVES SAMPAIO, abaixo parcialmente reproduzidos:

O Financial Accounting Standard Board (FASB), preocupado com as dificuldades enfrentadas pelos contadores norte-americanos no processo de identificao, mensurao, registro e divulgao das receitas ou ganhos decorrentes de acordos comerciais entre fornecedores e varejistas, que proporcionam os diversos tipos de bonificaes anteriormente identificadas, se pronunciou, atravs do seu grupo de tarefas emergenciais - Emerging Task Issues Force no sentido de estabelecer um mtodo comum de tratamento contbil para esses tipos de transaes financeiras.Em decorrncia, foi publicado o EITF N 02-16 - Accounting by a Customer (Including a Reseller) for Certain Consideration Received from a Vendor, que, em traduo livre poderia ser assim entendida: Contabilizao por parte do Cliente (Inclusive Revendedor) de Certas Contraprestaes Recebidas de Fornecedores.A manifestao do FASB justifica-se, uma vez que a margem bruta de vendas dos varejistas se constitui em importante elemento nas anlises do desempenho econmico e financeiro deste tipo de atividade. A forma de registro da recuperao de custos, bem como a rubrica contbil eleita para tal ato, pode apresentar o reconhecimento de ganhos ou receitas no efetivamente realizados sob o mandato do princpio contbil da competncia dos exerccios.O EITF N 02-16 orienta que todas as bonificaes recebidas de um fornecedor por um varejista devem ser reconhecidas como uma reduo do custo dos produtos vendidos (conta de compras no resultado do perodo) e/ou como reduo dos saldos patrimoniais de estoques, para as bonificaes pertinentes aos produtos ainda no comercializados (conta redutora dos estoques no ativo circulante). (in ABCustos Associao Brasileira de Custos Volume 2, pg. 52). grifos ausentes no original.Conhecidas as regras contbeis vigentes no Brasil segundo os CPC ns 16 e 30, de 2009 e Deliberaes CVM ns 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009, respectivamente, assim como as regras internacionais contbeis, s quais o Brasil est em convergncia especialmente aps a edio da Lei n 11.638/07 (que promoveu significativas alteraes na Lei n 6.404/76 LSAs.), resta claro que as bonificaes e descontos comerciais obtidos tm tratamento contbil de reduo de custos, sendo que devem ser reconhecidos conta de resultado ao final do perodo, se o desconto corresponder a produtos j efetivamente comercializados, ou conta redutora de estoques, na hiptese do desconto referir-se a mercadorias ainda no comercializadas pela entidade. No podem ser reconhecidas como receita pelo vendedor assim como no so custos pelo comprador.Essas so, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos efeitos contbeis, e, consequentemente, a nvel de Direito Societrio e na relao da sociedade com seus scios e com terceiros, para fins de anlise das demonstraes financeiras das sociedades, decorrendo da uma gama imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja, segundo as melhores prticas contbeis, os registros das bonificaes e descontos comerciais devem ser procedidos com redutores de custos, excludos que esto das receitas.Destas concluses, se pode afirmar que a tcnica contbil eleita pela Recorrente para reconhecer em sua escrita as bonificaes e descontos comerciais obtidos, na conta de receitas financeiras, destoa das melhores prticas ditadas pelos CPCs ns. 16 e 30, e pelas Deliberaes CVM ns. 575 e 597, ambas de 2009, assim como das Normas Internacionais Contbeis. No entanto, considerando que a contabilidade em si no cria os fatos, mas apenas os registra segundo uma tcnica consagrada e determinada, tem-se que seus registros, embora no devessem estar em contradio com as disposies que determinam a natureza jurdica dos fatos registrados, se, porventura, eventualmente estiverem, no ter o condo de alterar a essncia do fato em si.Ou seja, a tcnica contbil (CPCs ns 16 e 30 e Deliberaes CVM ns. 575 e 597/2009), analisando a essncia do fato bonificao ou desconto comercial, identificando sua natureza jurdica, determinou seu registro a conta de reduo de custos, excluindo-as da receita. O fato de ter sido registrado pela Recorrente conta de receita financeira, embora seja uma atecnia contbil e um equvoco quanto a anlise da essncia do fato contbil, no transforma o referido fato em receita financeira, pois que se assim o fosse, bastaria registrar quaisquer elementos em contas equivocadas para se lhes transformar a natureza, o que, a toda evidncia, no possvel e nem mesmo aceitvel.Nesse mesmo sentido, e j referindo-se ao conceito de receita para fins tributrios, segundo determinado pela Lei n 9.718/98, mas que tambm se aplica ao conceito de receita, delineado pelas Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA (Publicao IOB, 2002), discorre no seguinte sentido:

No cenrio atual, em vista da norma contida no pargrafo 1o do art. 3o da Lei n. 9718/98 - segundo a qual a receita bruta deve ser entendida independentemente da classificao contbil adotada-, interpretaes mais desavisadas admitem que toda e qualquer prtica contbil possa conduzir receita, por no ser relevante a classificao contbil praticada.Todavia, como bem adverte Marco Aurlio Greco receita e faturamento, para efeito de incidncia da COFINS e da contribuio ao PIS, so conceitos jurdico-substanciais e no contbeis, de tal modo que essas contribuies somente alcanam o que efetivamente for receita ou faturamento, qualquer que seja a sua forma de contabilizao, mas no o inverso, arrematando esse autor com a explicao de que primeiro preciso ter a natureza de receita ou faturamento, para que, depois, a forma de contabilizar seja irrelevante.Nem de outra forma poderia ser porque, se assim no fosse, bastaria um lanamento conta de receita para incidirem as duas contribuies, ou um no lanamento a essa conta para elimin-las. Portanto, pressupe-se que a contabilidade v procurar o conceito de receita fora dos seus procedimentos, e que estes o adotem corretamente. (destaques ausentes no original).Chega-se ao ponto, portanto, de verificar a influncia do entendimento do que seja bonificao ou desconto comercial, para a Cincia Contbil, e seus reflexos na tributao. Dizendo mais claramente: cumpre perquirir se diante do fato de a contabilidade classificar a bonificao ou desconto comercial como reduo de custo, excluindo-as do conceito de receita, essa classificao contbil deve ou no ser observada pela Cincia do Direito, especificamente pelo Direito Tributrio, e, ainda mais detalhadamente, para fins de incidncia das contribuies ao PIS e COFINS.E a matriz legal para essa interpretao o Cdigo Tributrio Nacional que em seus artigos 109 e 110, prescrevem que:Art. 109. Os princpios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definio, do contedo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos respectivos efeitos tributrios.Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar competncias tributrias.Resta patente que a definio, o contedo e o alcance do instituto receita, que tipicamente uma grandeza de natureza econmica, amplamente utilizada na contabilidade para organizar as demonstraes contbeis, deve ser interpretada segundo as regras que lhe so prprias, no podendo ser alteradas em sua essncia para atender aos fins nicos da incidncia tributria. E quem competente para dar a definio do que venha a ser receita das empresas, estas quais serviro a diversos fins (societrios, de crdito e tambm tributrios) o Direito Privado, especificamente a Legislao Societria.Essa referncia de busca de conceitos no direito privado para fins tributrios data de muitos anos, sendo marcante o ainda vigente Decreto-Lei n 1.598/77, que assim prescreve:Art 6 - Lucro real o lucro lquido do exerccio ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao tributria. 1 - O lucro lquido do exerccio a soma algbrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados no operacionais, do saldo da conta de correo monetria (art. 51) e das participaes, e dever ser determinado com observncia dos preceitos da lei comercial. (grifei)Sabe-se que o lucro lquido, por seu turno, tm como principal elemento positivo, a receita, de modo que a definio do contedo e alcance do que venha a ser receita est intrnseco a prpria tarefa de se definir o que venha a ser lucro lquido, ambas, portanto, devendo ser conceituada de acordo com a lei comercial.E a legislao comercial (atualmente melhor conceituada como legislao societria) busca amparo para a definio, contedo e alcance de seus institutos, conceitos e formas dos elementos que comporo as Demonstraes Financeiras (Balano Patrimonial, Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados, Demonstrao do Resultado do Exerccio etc.), nos Princpios e Normas Contbeis, segundo expressamente regulado pelo art. 177, da Lei n 6.404/76:Art. 177. A escriturao da companhia ser mantida em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. 1 (...) 2 A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes financeiras. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 3 As demonstraes financeiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios e sero obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 4 (...) 5 As normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios a que se refere o 3 deste artigo devero ser elaboradas em consonncia com os padres internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobilirios. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) 6 As companhias fechadas podero optar por observar as normas sobre demonstraes financeiras expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios para as companhias abertas. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007) Grifos ausentes no original. A leitura do preceito legal acima permite concluir que o Direito Privado (legislao comercial ou societria), expressamente se utilizou dos Princpios Contbeis Geralmente Aceitos para interpretao e delineamento dos elementos das demonstraes financeiras que decorrem da escriturao societria. E mais: em funo da convergncia das Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS), a legislao societria outorgou competncia para a Comisso de Valores Mobilirios - CVM editar normas sobre a definio, o contedo e o alcance dos institutos de direito societrio relativos sua competncia (matria societria) dentre os quais encontra-se tanto o custo quanto a receita (elementos fundamentais das demonstraes financeiras), e, conforme j foi visto anteriormente, acabou editando as Deliberaes CVM ns. 575 e 597/2009, que aprovou os CPCs ns. 16 e 30, do Comit de Pronunciamentos Contbeis, determinando que as bonificaes e/ou os descontos comerciais devem ser excludos da receita da entidade, por se tratar de reduo de custos dos estoques.Com efeito, na esteira dos arts. 109 e 110, do CTN, e considerando a legitimidade das Deliberaes CVM ns. 575 e 597, de 2009, baixada sob o plio do art. 177, da Lei n 6.404/76, as bonificaes e/ou os descontos comerciais obtidos pela entidade no compem a receita da pessoa jurdica, mas antes devem ser dela deduzidas, para fins de composio de suas demonstraes financeiras.No entanto, como j iniciado a abordar anteriormente, para fins de incidncia das contribuies ao PIS e COFINS, a legislaes que regulam as suas bases de clculo, elegeram a totalidade das receitas da pessoa jurdica, independentemente de sua classificao contbil. Vejamos o que preceituam os arts. 1s., das Leis ns 10.637/2002 e 10.833/2003:LEI N 10.637/2002:Art. 1 A contribuio para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de sua denominao ou classificao contbil. 1 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e servios nas operaes em conta prpria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurdica. 2 A base de clculo da contribuio para o PIS/Pasep o valor do faturamento, conforme definido no caput.LEI N 10.833/2003:Art. 1 A Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidncia no-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de sua denominao ou classificao contbil. 1 Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e servios nas operaes em conta prpria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurdica. 2 A base de clculo da contribuio o valor do faturamento, conforme definido no caput. Verifica-se que a legislao de regncia determinou a incidncia das contribuies ao PIS e COFINS sobre todas as receitas da pessoa jurdica, ressalvando expressamente que essa incidncia independe da sua denominao ou classificao contbil, do que decorre duas possibilidades interpretativas: 1. pretendeu a legislao tributria alterar a definio, o contedo e o alcance do instituto receita determinada pela legislao comercial (art. 177, da LSA); 2. pretendeu coibir que a denominao ou classificao dada pela pessoa jurdica aos valores por ela registrados, inibissem ou dificultassem a tributao daquilo que, em essncia, efetivamente trata-se de receita.Tenho que a nica possibilidade interpretativa vlida a 2 hiptese acima apontada, pois que a primeira delas colidiria com os preceitos dos arts. 109 e 110, do CTN, j citados, pois que alterariam a definio, o contedo e o alcance do instituto receita regulado pelos Princpios Contbeis Geralmente Aceitos, agasalhados pela lei comercial segundo previso contida no art. 177, da Lei n 6.404/76.De fato, tem-se que a outorga de competncia para a instituio da cobrana das contribuies ao PIS e COFINS (arts. 195, I, a e 239, da CRFB-88), permite que seja colhido com a tributao efetivamente o que seja receita da pessoa jurdica, e no outra grandeza que a ela no se amolde em termos de sua definio, contedo e forma. Desta maneira, a interpretao conforme a Constituio da base de clculo das contribuies em questo a incidncia sobre a receita, e a questo da denominao ou classificao contbil diz respeito atividade do contribuinte ao proceder seu registro, e no da Lei Comercial ao determinar a definio do seu contedo e alcance.Significa dizer que se o contribuinte classificar contabilmente como despesa ou custo algo que na essncia uma receita, segundo os ditames da Lei Comercial, ter que sujeitar-se a tributao das contribuies em questo. Por outro lado, mesmo classificando contabilmente como receita algo que seja despesa ou custo, pode buscar no sujeitar-se tributao, se assim o definir a Lei Comercial, pois que a essncia da natureza do fato deve se sobrepor denominao ou classificao contbil adotada pelo contribuinte em sua escriturao contbil.Portanto, a meno contida nos arts. 1, das Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, que a incidncia se dar sobre a receita, independentemente da denominao ou classificao contbil, quer inibir ou coibir fraudes que pudessem ser praticadas pelos contribuintes, mas no podem permitir que haja incidncia sobre uma grandeza que efetivamente no seja definida pela Lei Comercial como algo que no efetivamente receita.No que diz respeito ao conceito de receita, voltamos ento a analisar o CPC n 30, aprovado pela Deliberao CVM n 597, de 15 de setembro de 2009:Mensurao da receita9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestao recebida ou a receber.10. O montante da receita proveniente de uma transao geralmente acordado entre a entidade e o comprador ou usurio do ativo e mensurado pelo valor justo da contraprestao recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou bonificaes concedidos pela entidade ao comprador. (destaque ausente no original)

Assim sendo, atendendo a Lei Comercial, especialmente a norma contida no art. 177, da Lei n 6.404/76, as bonificaes e/ou descontos comerciais devem ser deduzidos da receita da entidade, pois que tratam-se, na sua essncia e conforme a definio do Direito Privado, de redues dos custos das transaes (CPC n 16, aprovado pela Deliberao CVM n 575/2009).

Portanto no se poderia classificar como receita todos os registros contbeis lanados a crdito no resultado do exerccio, como, por exemplo, as recuperaes de despesa ou custo que nada mais so do que lanamentos que no representam ingresso de recursos novos para a sociedade, mas mera recomposio patrimonial. O importante a anlise jurdica de cada lanamento, de sorte a verificar se a mesma ou no receita.

A jurisprudncia deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais CARF vem enfrentando o tema, e embora seja uma questo que esteja longe de estar pacificada, cabe citar a deciso abaixo transcrita:

Ementa: COFINS. MERCADORIAS RECEBIDAS EM BONIFICAO. NO INCIDNCIA. O recebimento de mercadorias em bonificao implica mera reduo do respectivo custo unitrio de aquisio. Reduo de custo no equivale a receita e, portanto, no pode ser fato gerador da COFINS, nem mesmo aps a vigncia da EC n 20/98.(ACRDO 3403-00.393 em 25/05/2010 - Publicado no DOU em: 24.03.2011)

Do voto do relator, Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz, cabe destacar os seguintes excertos:

A bonificao consiste em uma poltica de relacionamento comercial pela qual o fornecedor entrega ao adquirente uma quantidade de itens do produto vendido maior do que a quantidade contratada, sem acrscimo do preo total. Tal se d como forma de estimular a fidelizao entre as partes, de reconhecer a relevncia da compra realizada pelo adquirente, enfim, de cultivar e fomentar a relao com um parceiro comercial qualquer.Trata-se, a meu ver, de fenmeno de idntica natureza jurdica do desconto obtido. Neste, o fornecedor mantm a quantidade vendida, mas reduz o preo total (portanto, ajusta-se o fator "preo"). Nas bonificaes, o fornecedor mantm o preo, mas aumenta a quantidade vendida (portanto, ajusta-se o fator quantidade).Numa e noutra hipteses, a ocorrncia relevante a mesma: a reduo do valor unitrio do produto adquirido no mbito de um mesmo negcio jurdico, e eis o fundamental reduo de custo no equivale a gerao de receita.A confuso conceitual entre reduo de custo e receita no trazia maiores distores quando apenas o resultado da pessoa jurdica era tributado. Nesse ambiente, era mesmo indiferente considerar um desconto obtido como receita ou como estorno de custo, pois qualquer desses lanamentos receita e estorno repercutiria igualmente na apurao do resultado tributvel. Contudo, no momento em que, com a edio da EC n 20/98, a receita passa a ser uma grandeza econmica elegvel como base imponvel autnoma, ento a distino rigorosa entre esses dois fenmenos torna-se imperiosa.(...)A anlise da questo pela tica do regime no-cumulativo das contribuies revela, com ainda maior clareza, a inexistncia de receita quando do recebimento de mercadorias bonificadas. (...)Assim, ao adquirir, por exemplo, 1000 itens de um produto pelo preo total de R$1.000,00, o comerciante apropriar crditos de PIS e COFINS calculados sobre o valor de R$1.000,00, que o total dos itens adquiridos. Agora, se, nessa negociao, o fornecedor resolve bonificar o comerciante, remetendo-lhe 1010 itens pelos mesmos R$1.000,00, os crditos continuaro sendo apropriados pelo comerciante sobre a base de R$1.000,00. As mercadorias bonificadas, portanto, no ensejam valor maior de crditos no regime no-cumulativo, o que demonstra que no h, a, riqueza adicional a ser percutida.Por tudo isso, entendo que as mercadorias recebidas como bonificaes no integram a base de clculo de PIS e de COFINS.Registro, ademais, o seguinte. A perspectiva terica desta incidncia sobre mercadorias bonificadas somente se instaura aps o alargamento da base de clculo do PIS e da COFINS, do faturamento para a receita bruta. Nem mesmo o Fisco cogitava tal incidncia enquanto a base das contribuies estava confinada nos limites do faturamento da pessoa jurdica, afinal absolutamente indisputvel que bonificaes e descontos no decorrem da venda de mercadorias (e, sim, da aquisio destas). Assim, para a prpria Receita Federal, a tributao em comento somente seria vivel aps a edio da Lei n 9.718/98 (nesse sentido, Acrdos nos 02-17.458, DR.I/Belo Horizonte; 15-129.93.3, DIU/Salvador).(...) (Os destaques so nossos)

O entendimento acima referido j se encontrava pacificado no mbito do antigo 2 Conselho de Contribuintes, conforme revela acrdo abaixo transcrito:

BONIFICAO DE MERCADORIAS. NO-INCIDNCIA. No se subsume ao conceito de faturamento, nem no conceito de receita, a obteno de descontos mediante a bonificao de mercadorias, eis que tais vantagens no se originam da venda de mercadorias nem da prestao de servios, mas esto ligadas essencialmente a operaes que ensejam custos e no receitas.(2 Conselho de Contribuintes, 3 Cmara, RV n 223.405, Rel Cons. Jos Henrique Longo, j 18.05.05)

Embora se tratem, os precedentes acima, de bonificao em mercadorias, penso que o regime jurdico das bonificaes e a dos descontos comerciais so rigorosamente os mesmos, seja porque esto ambos tratados nos CPCs ns. 16 e 30, aprovados pelas Deliberaes CVM ns 575 e 597/2009, seja porque, independentemente disto, na essncia o fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar as vendas, preenche o conceito de bonificao, conforme j reconhecido pela prpria Administrao Tributria, no j citado Parecer CST/SIPR n 1.386/1982 e na IN SRF n 51/78, os quais conceituam as bonificaes e os descontos comerciais como vantagens ofertadas pelo vendedor ao comprador.

Assim, se a vantagem (bonificao ou desconto comercial) se der mediante a entrega de mercadoria (a.), em moeda para rebaixe/rebate de preo (b.) ou em desconto em duplicata a vencer (c.), trata-se, na essncia, de reduo de custos de aquisio de produtos, que no revelam ingresso de recursos novos no caixa da entidade, e, como tal, nos termos da Lei Comercial, no preenchem o conceito de receita, mas antes servem reduzir o custo de aquisio de seus estoques.

Cumpre, finalmente, analisar se houve, efetivamente, a prestao de servios da Recorrente em favor de seus fornecedores, e que teriam sido veiculados atravs do pagamento do preo mediante a concesso de descontos em duplicatas (descontos obtidos), registrados pela Recorrente equivocadamente, no meu sentir -, como receitas financeiras.

De plano cabe observar que no h prova da existncia de tais contratos de prestao de servio, interpretando a Administrao que tais contratos seriam celebrados verbalmente e seriam presumidos pela prtica costumeira existente entre as partes, de modo que a Recorrente concederia vantagens aos seus fornecedores em troca de uma remunerao determinada, veiculada atravs de descontos obtidos em duplicatas.

Tenho, no entanto, que no se trataram de prestaes de servios, e sim de acordos comerciais que efetivamente vinculavam as operaes de compras e vendas sucessivas de mercadorias, e cujo objeto, invariavelmente, era o incremento das vendas de parte a parte, tanto dos fornecedores quanto da Recorrente. Falta prova do elemento volitivo das partes em celebrar o contrato de prestao de servio, consistente em uma obrigao de fazer da contratada no caso a Recorrente em favor e benefcio da tomadora seus fornecedores. Ao contrrio, h contratos atpicos, que prevem regras diversas para incremento de vendas dos produtos vendidos pelos fornecedores Recorrente, com o que atender-se-iam objetivos mtuos das partes, que ao cabo o aumento das vendas.

Tais contratos, no entanto, a meu sentir so acordos comerciais que veiculam regras para o preenchimento (ou no) de condies para a obteno (ou no) de descontos e/ou bonificaes em operaes comerciais, e no de prestao de servios de uma parte outra. Atendidos esses preceitos dos contratos atpicos, se concediam descontos comerciais e/ou bonificaes, mediante abatimento nas duplicatas a pagar pela Recorrente, procedimento esse que, na essncia, veicula e preenche o conceito de bonificaes ou descontos condicionais, e, como tais, nos termos da Lei Comercial (Art. 177, da LSA, CPC ns 16 e 30 e Deliberaes CVM ns. 575 e 597/2009), no se subsumem no conceito de receitas, mas antes devem ser delas excludos, pois que redutores de estoque.

certo que apenas os descontos incondicionais tm previso de excluso das bases de clculo das contribuies ao PIS e COFINS, mas igualmente certo que no se pode tributar como receita uma grandeza que segundo a Lei Comercial receita no o , de modo que no caso concreto, no se est criando hiptese de excluso da tributao para descontos condicionais, mas antes, permitindo que no incida tributao sobre um elemento que no definido como sendo receita pela legislao comercial, estando excludo da tributao pelo prprio caput dos arts. 1, das Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03, ante sua prpria natureza jurdica de reduo de custos do estoque.

Deve ficar igualmente consignado que, ao obter uma reduo de custos na aquisio de uma mercadoria, registrando-a por um preo de aquisio inferior, no h ingresso de recursos no caixa da pessoa jurdica. Porm, quando se der a venda de tal mercadoria, pelo preo final, a diferena entre a compra por um preo mais baixo e o preo de venda, aumentar o valor agregado, e consequentemente, far com que haja a incidncia sobre toda a diferena no regime no cumulativo das contribuies ao PIS e COFINS. Ou seja, sob o aspecto econmico, o registro contbil das bonificaes e/ou descontos comerciais conta de reduo de custos, importa apenas em postergao da tributao sobre essa vantagem comercial que o comerciante obteve junto ao seu fornecedor, e que, muitas das vezes, se prestam para fazer com que aumente o giro de um determinado produto ou viabilize promoes de outros que se encontrem muito tempo parados no estoque, aumente a oferta, visibilidade ou volume de produtos, incrementando ao fim e ao cabo, a prpria atividade econmica, sem que haja falta de recolhimento de tributos, j que, com custos menores, a tributao dar-se- sobre um valor agregado maior no momento da venda, sem prejuzo arrecadao tributria.

Portanto, tenho que no se trata de tpicos contratos de prestao de servios, mas sim de contratos atpicos, lcitos, livremente pactuados pelas partes e que devem ter seus efeitos preservados pelo ordenamento jurdico. O contedo econmico das avenas, por seu turno, reveste-se da natureza de vantagens comerciais do vendedor ao comprador, no interesse de incrementar a venda de ambas as partes, e se concretiza mediante abatimento de preos, o que, conforme j discorrido, importa em reduo de custos dos produtos adquiridos pela Recorrente.

No vejo como subsistir, portanto, a autuao sobre grandezas que no sejam receitas e sobre ajustes contratuais que no veiculem contratos de prestao de servios, devendo ser cancelada a exigncia que se sustentam nessas premissas.

Porm e finalmente, para que no seja objeto de embargos ou ento, para a hiptese de eventualmente se interpretar que tais descontos obtidos seriam receitas o que entendo destoar da legislao comercial, e, consequentemente, tributria -, cumpre abordar se os descontos compreenderiam, para fins tributrios, as receitas financeiras, e, como tal, estariam sujeitas alquota zero das contribuies ao PIS e COFINS.

Isto porque, a Recorrente registrou os descontos obtidos como receitas financeiras, sujeitando-as alquota zero das contribuies ao PIS e COFINS, e, por outro lado, a deciso de piso entendeu que apenas poderiam ser classificadas como sendo receitas de natureza financeira aquelas provenientes de juros negativos, decorrentes de antecipao do pagamento de uma fatura antes de seu vencimento, do que diverge a Recorrente em suas razes recursais.

Tenho, no entanto, que para se configurar como receita de natureza financeira, no necessrio que decorra de uma obteno de desconto pelo clculo de um juro negativo, mas que seja lhe concedido um abatimento no preo a pagar de uma obrigao futura, independentemente do motivo, mesmo que seja a concesso de um desconto desvinculado de um juro negativo.

Para assim concluir, parto da anlise do que venha a ser receita financeira, nos termos do que preceitua o art. 373, do RIR/99:

Art. 373. Os juros, o desconto, o lucro na operao de reporte e os rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, sero includos no lucro operacional e, quando derivados de operaes ou ttulos com vencimento posterior ao encerramento do perodo de apurao, podero ser rateados pelos perodos a que competirem. (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 17, e Lei n 8.981, de 1995, art. 76, 2, e Lei n 9.249, de 1995, art. 11, 3) grifei.

No mesmo sentido, tem-se ainda o art. 9, da Lei n 9.718/98, que assim preceitua:

Art. 9 As variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo da taxa de cmbio ou de ndices ou coeficientes aplicveis por disposio legal ou contratual sero consideradas, para efeitos da legislao do imposto de renda, da contribuio social sobre o lucro lquido, da contribuio PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.

Desse ltimo preceito legal, se conclui que a pessoa jurdica possuidora de obrigao em moeda estrangeira, e verificar oscilao passiva, diminuindo o valor a pagar, ou ao contrrio, tiver um recebvel em moeda estrangeira, e ocorrer oscilao ativa, ter receita financeira, sem que tenha havido qualquer operao de juro negativo ou de juro positivo, de modo que efetivamente no se deve compreender que as receitas financeiras sejam decorrentes apenas de obteno de descontos pela incidncia de um juro negativo pela antecipao de pagamento, mas sim, toda vez que o montante financeiro a pagar relativamente a uma obrigao, ou um montante a receber, proveniente de um direito, sofra aumento em funo de um desconto obtido ou de um encargo recebido (no apenas juros, mas pode ser comisso de permanncia, multa contratual etc.), casos em que ter-se- um incremento patrimonial de ordem financeira, pois que impactar no contas a pagar ou a receber.

Portanto, segundo a dico do art. 373, do RIR/99, no s os juros, mas tambm os descontos so considerados como sendo receitas financeiras, de modo que, para aqueles que entendam que os descontos obtidos sejam receitas o que efetivamente entendo no se subsumir ao previsto na Lei Comercial, neste caso em concreto -, se deveria qualificar tais abatimentos recebidos como sendo receitas financeiras, e, como tal, efetivamente sujeitos alquota zero das contribuies, por fora do Decreto n 5.146/2004.

Assim sendo, seja pela natureza jurdica de reduo de custos que revestem-se as bonificaes e descontos comerciais obtidos pela Recorrente, seja porque no h prova de que houvera prestao de servios (prova essa a cargo da cargo da Administrao), e por outro lado, pelo fato de haver prova da existncia de contratos atpicos que veiculam acordos comerciais que objetivam a concesso condicional de descontos comerciais, ou ainda, finalmente, seja porque se de receita se tratassem os descontos obtidos em duplicatas, seriam eles da espcie receitas financeiras, sujeitas alquota zero; tenho que no h como subsistir o lanamento sob exame.

Na esteira das consideraes acima, voto por dar provimento ao Recurso Voluntrio.(assinado digitalmente)Joo Carlos Cassuli Junior Relator.

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PISECOFINS.REGIMENOCUMULATIVO.DESCONTOSOBTIDOS.NATUREZADERECEITAFINANCEIRA.

Segundo adicodoart. 373,doRIR/99,no sos juros,mas tambmosdescontos so considerados como sendo receitas financeiras, sujeitas alquotazerodascontribuies,porforadoDecreton5.146/2004.

RecursoVoluntrioProvido.

CrditoTributrioExonerado.

Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.

ACORDAM os membros do Colegiado, por maioria de votos, darprovimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho eWinderleyMoraisPereiraqueincluamosvaloresdasbonificaesnosclculosdasexaes.FezsustentaooralDr.LuizPauloRomanoOAB/DF14.303.

(assinadodigitalmente)

GilsonMacedoRosenburgFilhoPresidenteemexerccio

(assinadodigitalmente)

JooCarlosCassuliJuniorRelator

ParticiparamdojulgamentoosConselheirosGilsonMacedoRosenburgFilho(Presidente Substituto), Fernando Luiz da Gama Lobo DEa, Winderley Morais Pereira(Substituto), Silvia de Brito Oliveira, Leonardo Mussi da Silva (Suplente) e Joo CarlosCassuliJunior(Relator).

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Processon10510.721517/201109Acrdon.3402002.092

S3C4T2Fl.1.335

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Relatrio

Trata o processo administrativo fiscal deAutos de Infraes que veiculamlanamentos tributrios relativos sContribuiesSociais aoPIS/Pasep e Cofins, no valortotalconsolidadodeR$37.076.077,00(trintaesetemilhes,setentaeseismilesetentaesetereais),incluindoprincipal,multadeofcionopercentualde75%ejurosdemora,referenteaosperodos de apurao compreendidos entre abril de 2006 e dezembro de 2010, fundado nafalta/insuficinciaderecolhimentodasreferidascontribuies.

Os autos de infrao do conta que a falta/insuficincia de recolhimentoconstatadadecorredaprticaimputadaaocontribuintededeixardesubmetertributaoasreceitas oriundas da prestao de servios aos seus prprios fornecedores, tambmconhecidascomopedgios,como,porexemplo,acobranapelacessodeespaoespecialnasgndolas.Adescriodetalhadados fatosedasconclusesaquechegamosautuantesso encontradas no Termo de Verificaao Fiscal (TVF) anexo aos autos de infrao. E,ainda,relativamenteaoperododeapuraodeoutubrode2007,deteromitidotributaoareceita proveniente de Acordo de Fornecedores, embora para todo o perodo fiscalizadotenhaefetivamentesujeitadotaisvaloresincidnciatributria.(ConformeRelatrioAcrdoDRJ/Salvador).

DAIMPUGNAO

CientificadodoAutode Infraoem27/04/2011,ocontribuinteapresentouem26/05/2011,sfls.613eseguintes(numeraoeletrnica)suaImpugnao,opondoseaosfundamentos constantes do lanamento tributrio, mediante os argumentos que foramsintetizadospelaDRJ/Salvador,abaixoreproduzidos:

Notocanteaoitem3.1doTVF,arequerenteesclarecequeirrecolheroPISeaCofinssobreovalorindicado(R$3.641.716,98),vistoquenoforamrecolhidosparaoperiododeoutubrode2007pormerolapso.

Quanto aos pedgios, tratamse de descontos que resultam denegociao com a concordncia das partes (Requerente e fornecedores).Noh,nocaso,nenhumaprestaodeserviosqueresulteempagamento(remunerao) ou, ainda que seja prestao de servios, no h qualquerintuitodelucro.

AFiscalizaocitareportagenspublicadasemrevistase trechosdeCPIscom o intuito de induzir a uma realidade diversa da que efetivamenteocorreu e ocorre. A nenhum dos fornecedores imposto um desconto oupedgio. O que h, na certa, uma prtica de mercado decorrente daconcordnciadaspartes.

Nos termos das Leis n 10.637/02 e n 10.833/03, certo que oPIS e aCofins incidem sobre receita. Receita consiste nos ingressos que se

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incorporem de maneira positiva e definitiva ao patrimnio da empresa,resultantes da remunerao ou contraprestao de seus atos ou atividadessociais.

Assim, cabe observar que desconto no pode ser considerado receitadecorrente de prestao de servios ou de qualquer outra atividade. Issoporqueodesconto,grossomodo,eredutordeumadespesa/custoenoumareceita. Logo, no ha como concluir que despesa se transforma emreceita.

Essesdescontos,apesarderedutoresdopreo/custo,soregistradoscomocrdito em conta de receita, pelo que, to somente pelo aspecto contbil elevandoemcontaadefiniocontidanasLeisn10.637/02en10.833/03,poderia, ad argumentandum, ser considerada base de clculo do PIS e daCofins.

Masessesdescontostmanaturezadedescontosfinanceiros,e,porseremfinanceiros, esses descontos so levados a crdito na conta de receitafinanceira,estandosujeitasalquotazero.

No caso dos descontos recebidos pela Requerente, no ocorre umaprestao de servios pela Requerente a seus prprios fornecedores. Emprimeirolugarporquenohumaobrigaodefazer,mesmoporquenohumcontratoque imponhaobrigaesedireitosspartesquanto supostaobrigaodefazer.Emsegundolugar,nohsequerumpreoquepoderiaremunerar uma suposta prestao de servios e, assim, servir de base declculoparaoPISeaCofins.Nocaso,alis,htosomenteumdescontoquevemaserumareduodecustoclassificadacontabilmentecomoreceita(financeira)pelosmotivosjexpostos.

Quanto multa aplicada, de 75%, tmse que o valor praticamente seequipara ao imposto supostamente devido, devendo ser cancelada, pois apenalidadenopodeimplicaremconfisco.

Noqueserefereaosjurosdemora, tmsequeataxaSelicinaplicvelaoscrditostributrios.Ademais,osjurosdevemtersuaaplicaolimitadaao crdito tributario principal, sendo flagrante a impossibilidade de suaincidnciasobreamultadeofcio.

Portodooexposto,requerocancelamentointegraldaexigncia.Seaindaassim restar dvida quanto exatido do procedimento adotado pelaRequerente,requerarealizaodediligncia.

DOJULGAMENTODE1INSTNCIA

Emanliseaosargumentossustentadospelosujeitopassivoemsuadefesa,a4TurmadaDelegaciadaReceitaFederaldoBrasildeJulgamentoemSalvador(DRJ/SDR),houveporbememconsiderarimprocedenteaImpugnaoapresentada,proferidoAcrdon.1529.038,ementadonosseguintestermos:

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Processon10510.721517/201109Acrdon.3402002.092

S3C4T2Fl.1.336

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ASSUNTO: CONTRIBUIAO PARA O FINANCIAMENTO DASEGURIDADESOCIALCOFINSPeriododeapuraao:01/04/2006a31/12/2010VALORESRECEBIDOSADIVERSOSTITULOS.INCIDNCIAA denominao dada a uma receita ou o tratamento contabil a eladispensadonotemocondaodeexcluladocampodeincidnciadaCofins.ASSUNTO:CONTRIBUIAOPARAOPIS/PASEPPeriododeapuraao:01/04/2006a31/12/2010VALORESRECEBIDOSADIVERSOSTITULOS.INCIDENCIAA denominaao dada a uma receita ou o tratamento contabil a eladispensadonaotemocondaodeexcluiladocampodeincidnciadaContribuiaoparaoPIS.ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTARIOPeriododeapurao:01/04/2006a31/12/2010MULTADEOFICIO.Tratandose de lanamento de oficio, decorrente de infraao adispositivo legal detectado pela administraao em exercicio regularda aao fiscalizadora, e legitima a cobrana da multa punitivacorrespondente.JUROSDEMORA.TAXASELIC.Os juros moratorios calculados com base na taxa referencial doSistemaEspecialdeLiquidaaoeCustodiaSelic,alemdeampararse em legislaao ordinaria, nao contraria as normas balizadorascontidasnoCodigoTributarioNacional.ImpugnaoImprocedenteCreditoTributarioMantido.

EmapertadasnteseaDRJ/SDRhouveporbememmanterolanamento,porentender que os pedgios cobrados pelo sujeito passivo junto seus fornecedores, eoperacionalizados mediante obteno de descontos comerciais nas respectivasfaturas/duplicatas, revestemse da natureza de desconto, porm, mesmo tratandose dedesconto, o fato de ser contabilmente registrado mediante crdito em conta de receita edbitoemcontadepassivo,aumentandoconsequentementeopatrimniolquidodaentidade,enquadrase no conceito amplo de receita previsto nas Leis ns. 10.637/02 e 10.833/03,devendosujeitarsetributaopelascontribuiesaoPiseCofins.Portaisrazes,entendeunotrataremsetaisvaloresderedutoresdecustos.

Alm disso, entendeu a DRJ/SDR que os descontos obtidos pelo sujeito

passivo no revestemse da natureza de receita financeira, por no estarem atrelados aabatimento de juros incidentes na operao comercial pela antecipao do pagamento emrelaoaovencimentopactuado.

Consequentemente, por entender que tais valores esto compreendidos nas

receitasdapessoajurdica,independentementedotratamentocontbilquedadopelosujeitopassivo,devemcomporabasedeclculodascontribuiesaoPiseCofins.

DORECURSOVOLUNTRIO

Cientificadodov.AcrdodaDRJem06/12/2011,e, inconformadocomamanuteno do lanamento, o sujeito passivo protocolizou, em 02/01/2012, RecursoVoluntrio dirigido a este Conselho, atacando os fundamentos utilizados pela deciso

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recorrida,reprisandoosargumentosjalinhadosemsuaimpugnao,suportadosemdoutrinaejurisprudncia, no sentido de que os valores por ela registrados conta de receitasfinanceiraspossuemnaturezadedescontosobtidos,ecomotalnoamoldamseaoconceitode receita para fins de tributao ao Pis eCofins, e,mesmo que o fossem, tratarseiam dereceitas financeiras, que no so restritas aos juros recebidos, conforme entendimentoconsagrado pela prpria Administrao Tributria, e, como tal, sujeitas alquota zero dascontribuies ainda, que no se comprovou os elementos para a existncia dos supostoscontratosdeprestaodeserviosdosquaisdecorreriamasreceitassubmetidasaolanamentotributrio, por lhe faltar os elementos essenciais para a consumao dos referidos contratos.Superadoomrito,semantidaaautuao,pleiteiaaRecorrenteaaplicaodoprincpiodanocumulatividade para se lhe conceder direito aos crditos sobre os valores que seriam entosuportadospelosseusfornecedores,assimcomoreiteraopleitodeilegalidadedaSELICouaomenos sua no incidncia sobre a multa de ofcio. Ao final, requer o provimento de seuRecursoVoluntrio,reiterandopartedospedidosjdeclinadosquandodesuaimpugnao.

DADISTRIBUIO

Tendo o processo sido distribudo a esse relator por sorteio regularmenterealizado,vieramosautospararelatoria,pormeiodeprocessoeletrniconumeradoatafolha851(oitocentosecinqentaeum),estandoaptoparaanlisedestaColenda2TurmaOrdinria,da4Cmara,da3SeodoConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARF.

orelatrio.

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Processon10510.721517/201109Acrdon.3402002.092

S3C4T2Fl.1.337

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Voto

ConselheiroJooCarlosCassuliJunior,Relator.

O recurso atende aos pressupostos de tempestividade e admissibilidade, demodo que dele tomo conhecimento. No h preliminares a serem apreciadas, de modo quepassoanlisedasquestesdemritoalinhadasnovoluntrio.

Versam os autos de lanamento tributrio de Pis e Cofins porfalta/insuficincia de recolhimento, sob a acusao fiscal de que os valores registrados pelosujeito passivo conta de receita financeira, no subgrupo de descontos obtidos, narealidade revestemse da natureza de receita operacional em decorrncia da prestao deservios,pelocontribuinteemfavordeseusfornecedores,pelosquaisqueleimporiaaessescomo condio de aquisio de seus produtos para coloclos venda, o pagamento depedgiosprovenientesdediversoscontratos,taiscomodelocaodeespaosespeciaisdevendanointeriordaslojas(espaoemgndola,exposiocheckoutepontoadicional),de logstica, de publicidade/marketing (VPC, tablide semanal, mega desconto,verba cooperada marketing, aniversrio), ou ainda, de fidelidade comercial,financeiro,inauguraooureinaugurao,lanamentodeprodutosemensalidadeedi.

ARecorrente sustenta que todos esses valores decorrem de ajustes ldimosentabulados entre as partes contratantes, que no decorrem de contrato de prestao deserviosentreaRecorrenteeseusfornecedores,esimdeajustescondicionaisque,seaceitosdeparteaparte,acarretamnaobteno,pelaRecorrente,dedescontosfinanceirossobresuasduplicatasapagar,oquenaessnciaimportaemreduodoscustosrelativosquelarespectivaaquisiodeprodutos,ejamaisemumingressodereceita.Sustentaaindaqueaoregistrartaisdescontos obtidos em conta de receita financeira, flo por entender que no conceito dereceitas financeiras no se enquadram apenas as decorrentes de juros negativos, mastambmdedescontos,demodoque,mesmoqueentendaqueosdescontosobtidosnosejamredutoresdecustos,prevalecendotrataremsedereceitas,seriamelasdenaturezafinanceira,sujeitasalquotazerodascontribuiesaoPiseCofins,nostermosdoDecreton5.164/04.

Porseuturno,houvemanutenodolanamentopelainstnciadepiso,sendoqueaessnciadoentendimentodadecisoproferidapelaDRJ/Salvador,estassimfirmada:

Porm notese que essa tese no merece prosperar. Como odesconto e operacionalizado por meio de um lanamentocontbil de crdito em conta de receita (e dbito em conta depassivo), fica assim caracterizado o aumento patrimonial que,porseuturno,implicanaocorrnciadofatogeradordareceitacomo situao jurdica definitivamente constituda (artigo 116,incisoII,doCTN).Oargumentodacontribuintedequesetratademeroredutordecustosfalacioso,porquetodareceitaservedeumaformaoudeoutraparafazerfrenteaoscustose,nocaso da Cofins e do PIS, o simples incremento patrimonial suficienteparaa subsunohiptesede incidncia (tendoemvistaqueofatogeradordessascontribuiesareceita,enoolucro).Portanto,tornasesemimportnciaseodesconto/pedagio

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reduzcustos,sendosuficienteofatodequetalrubricaaumentaopatrimniodacontribuinte.Oprpriodesconto financeiro, contabilizadocomouma receitapelocomprador/pagador,umexemploclarodequenemsempreuma receita tem relao direta com ingressos positivos denumerrio.Alis, a prpria contribuinte reconhece que contabilizou osdescontos(pedgios)comoreceitasfinanceiras(logo,receitas!),de forma que sujeitas alquota zero segundo a legislao doPISedaCofins.Mas h que se ver que tais descontos, no presente caso, nopodem ser considerados de natureza financeira. Os descontosfinanceiros, por definio (Introduo Contabilidade, SoPaulo: Ed. Atlas, 2003, p. 159), decorrem do pagamentoantecipadodeumttuloouemfunodocumprimentodeprazoestipuladopelofornecedor.Uma forma bem simples de se compreender os descontosfinanceiros (contabilizados como receita pelo comprador) enxergloscomojurosnegativos.(...)Grifei.

IdentificadosospontoscentraissobreosquaiscontrovertemaRecorrenteeaAdministrao, resta claro que o objeto com contedo econmico eleito pela autoridadeautuanteparacolhercomolanamentotributrio,foijustamenteosabatimentosdepreoqueaRecorrenteobtevejuntoaosseusfornecedoresemvirtudedediversosacordoscomerciais,quelhepropiciaramdiminuirosmontantesapagarsobreascomprasefetivadas,obtendo,comisso,uma vantagem adicional no mercado concorrencial em decorrncia de sua poltica decomprasjuntoaosfornecedores.

Nesse mister de identificar a verdadeira natureza jurdica do evento queculminaranaobtenodeumavantagemadicional,pelaRecorrente,consistentenareduodo valor do preo das faturas/duplicatas a pagar, feitas por concesso comercial pelos seusfornecedores, em cumprimento de acordos comerciais de diversas modalidades, cumpreconceituaroquevenhaaserabonificao.

Nesse sentido, a prpria Administrao Tributria, por meio de suaCoordenaodoSistemadeTributao,emitiuentendimentoacercadotratamentofiscalaserdadoparaasbonificaesemrelaoaoimpostoderendadaspessoasjurdicas,oquesedeunoParecerCST/SIPRn1.386/1982,cujostrechospertinentessoabaixotranscritos:

Bonificao significa, em sntese, a concesso que o vendedor faz aocomprador,diminuindoopreodacoisavendidaouentregandoquantidademaiorque a estipulada. Diminuio do preo da coisa vendida pode ser entendidotambmcomoparcelasredutorasdopreodevenda,asquais,quandoconstaremdaNotaFiscaldevendadosbensenodependeremdeeventoposterioremissodesse documento, so definidas, pela Instruo Normativa SRF n 51/78, comodescontos incondicionais, os quais, por sua vez, esto inseridos no art. 178 doRIR/80.(destaquesausentesnooriginal)

BuscandoareferncianacitadaInstruoNormativan51/78,encontramosaseguinteregra:

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Processon10510.721517/201109Acrdon.3402002.092

S3C4T2Fl.1.338

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4.2 Descontos incondicionais so parcelas redutoras do preo de venda,quandoconstaremdanotafiscaldevendadosbensoudafaturadeserviosenodependeremdeeventoposterioremissodessesdocumentos.

EsseentendimentodaAdministraoTributriatambmfoiestendidoparaoPIS/PasepeCofins,consoanteseverificanasPerguntaseRespostas,disponibilizadonositedaReceitaFederaldoBrasilnainternet1,cujotextotranscrevo:

370 As bonificaes concedidas em mercadorias compem a base declculodoPIS/PasepedaCofins?

Os valores referentes s bonificaes concedidas em mercadorias seroexcludos da receita bruta para fins de determinao da base de clculo daContribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, somente quando se caracterizaremcomodescontosincondicionaisconcedidos.

Descontosincondicionais,deacordocomaINn51,de1978,soasparcelasredutorasdopreodevenda,quandoconstaremdanotafiscaldevendadosbenseno dependerem de evento posterior emisso desse documento. Portanto, nestecaso, as bonificaes em mercadoria devem ser transformadas em parcelasredutoras do preo de venda, para serem consideradas como descontosincondicionais e conseqentemente excludas da base de clculo dascontribuies.(destaquesdooriginal)

NoentenderdaFiscalizao,portanto,paraqueasbonificaespossamserexcludasdabasede clculodoPIS/PasepedaCofins, hde seremcaracterizadas comoosdescontos incondicionais concedidos assim definidos na IN SRF n 51, de 1978, isto ,atenderemaduascondies:aprimeira,dequeconstemdanotafiscaldevendadosbense,asegunda,dequenodependamdeeventoposterioremissodessedocumento.

Desses entendimentos acima transcritos, entendo que se podem atingir, nomnimo,asseguintesconcluses:

a. Bonificaespodemse caracterizarporconcessesdevantagensdadaspelo vendedor ao comprador mediante diminuio do preo da coisavendida ou entrega de quantidade maior de produtos que aquelaestipulada.Ouseja,podedarseemabatimentodepreo(a),emmoedaenquantorebachedepreo(b),ouemmercadorias(c)

b. Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao compradorestiverconsignadanodocumento fiscalnoprprioatodavenda,enodepender de evento futuro e incerto, estarse diante de descontoincondicional

c. Se aconcessodavantagemcomercial dovendedorao compradornoestiverconsignadanodocumentofiscalnoprprioatodavenda,estarsediantededescontocondicional

1http://www.receita.fazenda.gov.br/pessoajuridica/dipj/2004/pergresp2004/pr363a430.htm

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d. Se a concesso da vantagem comercial do vendedor ao comprador,estandoounoconsignadonodocumentofiscalnoprprioatodavenda,masdependerdeeventofuturoouincerto,estarsediantededescontocondicional.

A nica ressalva que se faz quanto as concluses acima, que se houverdocumentofiscalrelativoapenasbonificao,comoexigemalgunsEstadosdaFederaoouaindaporajusteentreaspartes,masestabonificaoestivervinculada/atreladaumavendaespecfica,sepoderestardiantedeumdescontoincondicional,aindaqueemdocumentosdistintos,conformesepuderavaliaressavinculao,nocasoemconcreto(nessesentido,videProcesso n 10865.900378/200854, Rel. Conselheiro Odassi Guersoni Filho, Acrdo n3401002.117,julgadoem31dejaneirode2013).

De todo modo, pelas concluses acima, as bonificaes, sejam elasveiculadasmedianteabatimentodepreo,emmoedacomobjetivoderebachedepreoouemmercadoria,serosempredescontoscondicionaisou incondicionais.Ouseja, tmsemprenatureza jurdica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado sejaTributrio,cabendo,ento,aprofundarainvestigaodoconceito,contedoealcancedoquevenha a ser bonificao ou desconto, e os correspondentes tratamentos determinados peloordenamentoptrio,paraseaquilatarosefeitostributriosquedelesdevamemanar.

Iniciandosobopontodevistacontbil, cumpre investigarcomodevemserregistradasasbonificaeseosdescontoscomerciaisporpartedoscompradores,aexemplodaRecorrenteedoquesevnocasoemconcreto.

OComit de Pronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnicoCPCn16,aprovadopelaComissodeValoresMobiliriosatravsdaDeliberaoCVMn575,de05deJunhode2009,queregulamentaoregistrodosestoques,dispondo,emseusitens9,10e11,que:

Mensuraodeestoques9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem sermensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizvellquido,dosdoisomenor.Custosdosestoques10.Ovalordecustodosestoquesdeveincluir todososcustosde aquisio e de transformao, bem como outros custosincorridosparatrazerosestoquessuacondioelocalizaoatuais.Custosdeaquisio11.Ocustodeaquisiodosestoquescompreendeopreodecompra, os impostos de importao e outros tributos, bemcomo os custos de transporte, seguro, manuseio e outrosdiretamente atribuveis aquisio de produtos acabados,materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos eoutros itens semelhantes so deduzidos na determinao docustodeaquisio.(destaquesausentesnooriginal)

Resta claro que o item 11 do CPC, aprovado pela Deliberao CVM n575/2009,determinaqueosdescontoscomerciaiseabatimentos(eoutrositenssemelhantesvantagens em geral), devem ser deduzidos do custo de aquisio dos estoques. Ou seja, as

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Processon10510.721517/201109Acrdon.3402002.092

S3C4T2Fl.1.339

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bonificaes e os acordos comerciais, para os efeitos contbeis do adquirente, importam emreduodocustodoestoque.

Noquedizrespeitoaotratamentocontbildereceita,queauferidapelofornecedor de produtos que concede os descontos aos adquirentes, tambm o Comit dePronunciamentos Contbeis emitiu o pronunciamento tcnico CPC n 30, aprovado pelaComissodeValoresMobiliriosatravsdaDeliberaoCVMn597,de15deSetembrode2009, pelo regulamenta o registro contbil da receita, dispondo, em seus itens 9 e 10, asseguintesprescries:

Mensuraodareceita9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo dacontraprestaorecebidaouareceber.10. O montante da receita proveniente de uma transao geralmente acordado entre a entidade e o comprador ouusurio do ativo e mensurado pelo valor justo dacontraprestao recebida, deduzida de quaisquer descontoscomerciais e/ou bonificaes concedidos pela entidade aocomprador.(destaqueausentenooriginal)

De acordo com o item 10 doCPC n 30, as bonificaes ou os descontoscomerciaisnodevemserconsideradoscomoreceitaspelasociedade,masantes,deveroserdeduzidasquandodeseuregistrocontbil.

Os termos dos itens dos Pronunciamentos ns. 16 e 30, aprovados pelasDeliberaes CVM ns 575 e 597, ambas de 2009, acima transcritos, se coadunam com oentendimento do eminente Professor ELISEU MARTINS, que entende que os descontoscomerciaiseasbonificaessoredutoresdopreodeaquisiodamercadoria,nopodendoserclassificadoscomoreceita,senovejamos:

No caso de descontos comerciais e abatimentos, no hdvidas: devem ser considerados como reduo do preo deaquisio. (in Contabilidade de Custos, Editora Atlas, 6edio,pg.126).

Os Professores JOS ANTONIO NAVARRETE e REINALDOGUERREIRO, debruandose sobre as regras internacionais de contabilidade veiculadas naInternational Accounting Standards 2 IAS 2, no que diz respeito ao tema sob anlise, seposicionam:

A IAS 2 tambm especifica que descontos comerciais,abatimentos e outros itens semelhantes, so deduzidos nadeterminaodocustodeaquisio.Dessa forma,descontos,abatimentos (rebates) e outros diretamente atribuveis aoproduto, so, como regra geral, atribudos ao custo deaquisio e no devem ser reconhecidos como receita. Emtodasascircunstncias,asubstnciaeconmicada transaodeveseranalisada.()Os custos de aquisio compreendem o preo de compra eimpostosqueno sejam recuperveispela empresa,custosdetransporte, seguros, manuseio e outros custos diretamente

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atribuveis aquisio dos bens. Descontos comerciais,abatimentos e outros simulares so deduzidos nadeterminaodoscustosdeaquisio.Opargrafo11,daIAS2definequeosdescontoscomerciais,abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos nadeterminao do custo de aquisio do estoque. Na normabrasileira, no h meno a tais redues ao custo deaquisio, mas a literatura sugere esse procedimento, bemcomo esse procedimento amplamente utilizado na prticapelas empresas. (in Manual de Normas Internacionais deContabilidadeIFRSxNormasBrasileirasEditoraAtlas,pg.62e67)grifosausentesnooriginal.

OFinancialAccountingStandartBoardFASB,queorgoequivalenteaotupiniquimComitdePronunciamentosContbeisdosEstadosUnidosdaAmrica,orientaqueassociedadesdevemregistrarosdescontoscomerciaisoubonificaes,comredutoradocustonoresultadodoexerccio,oucomoredutoradoestoque(quandoamercadoriaaindanofoi comercializada). Tais concluses constam de estudos realizados por JERNIMOANTUNES e VINCIUS DE CASTRO ALVES SAMPAIO, abaixo parcialmentereproduzidos:

O Financial Accounting Standard Board (FASB),preocupadocomas dificuldades enfrentadas pelos contadoresnorteamericanos no processo de identificao, mensurao,registro e divulgao das receitas ou ganhos decorrentes deacordos comerciais entre fornecedores e varejistas, qu