Examensarbete ekonomistyrning

Controllerns förändrade roll En systematisk litteraturstudie

Författare: Elin Hallgren Handledare: Tom S Karlsson Examinator: Pia Nylinder Termin: VT 15 Ämne: Ekonomistyrning Nivå: Avancerad nivå D Kurskod: 4FE90E

i

Abstrakt

Den här studien undersöker beskrivningar av controllerns roll och dess funktion under

tre decennier i Europa. Studien utgår från en systematisk granskning av vetenskapligt

granskade artiklar som publicerats i tolv ledande journaler under perioden 1990-2014.

Begrepp och funktioner undersöks tillsammans med val av forskningens teoretiska

ansatser och metoder.

Resultatet i studien visar att det finns tydliga faser av forskningens beskrivningar av

controllern, en tidig fas där rollen frigörs från tidigare föreställningar av en ekonom som

hanterar redovisning och kassaflöden, en mellanfas där rollen påverkas av exempelvis

nya tekniker som IT-stöd och affärssystem leder till att omdefinitioner av rollen anses

vara viktiga samt en modern fas där tidigare rolluppdelningar ifrågasätts och fokus

ligger på rollens makt i organisationen och möjligheter att skapa sin egen yrkesidentitet.

Det finns ett relativt homogent mönster i val av teoretisk ansats gällande beskrivning av

controllern. Majoriteten av artiklarna i urvalet utgår från ett sociologiskt perspektiv

vilket pekar på att controllern har beskrivits utifrån den kontext controllern verkar i och

därmed gett viktiga indikationer för en förståelse av just denna kontext.

Studien visar att det framförallt uttrycks att det är organisationella faktorer som driver

förändringarna av roll och rollfunktion. Varje organisation definierar vad controllern har

för funktion och vilken påverkan denne ska ha på verksamheten. Den kunskapsbas som

en controller bör ha, enligt beskrivningarna, visar att controllern behöver hantera fler

områden än redovisning. Detta har rapporterats tidigare, men har beskrivits som att det

handlar om en rollförändring och en uppdelning av roller. Resultatet i den här studien

pekar snarare på att det är en naturlig process av förändring av rollen för ett företags

vidare överlevnad.

Nyckelord Controller, management accountant, roll, rollförändring

ii

Innehåll 1 Inledning ____________________________________________________________ 1  

1.1 Problemdiskussion ________________________________________________ 2  1.2 Syfte ___________________________________________________________ 4  1.3 Om begreppet controller på engelska __________________________________ 4  1.4 Uppsatsens disposition _____________________________________________ 4  

2 Metod ______________________________________________________________ 5  2.1 Forskningsetiska överväganden ______________________________________ 5  2.2 Urval av journaler _________________________________________________ 6  2.3 Urvalskriterier ____________________________________________________ 7  2.4 Urval av artiklar __________________________________________________ 9  2.5 Kategorisering av artiklar __________________________________________ 10  

3 Resultat ____________________________________________________________ 13  3.1 Exkluderande artiklar _____________________________________________ 13  3.2 Inkluderade artiklar _______________________________________________ 15  

3.2.1 Nyckelord ___________________________________________________ 15  3.3 1990- 1999 _____________________________________________________ 17  

3.3.1 Begrepp kring controllern ______________________________________ 17  3.3.2 Controllerns funktion __________________________________________ 18  

3.4 2000- 2009 _____________________________________________________ 20  3.4.1 Begrepp kring controllern ______________________________________ 20  3.4.2 Controllerns funktion __________________________________________ 21  

3.5 2010-2014 ______________________________________________________ 22  3.5.1 Begrepp kring controllern ______________________________________ 22  3.5.2 Controllerns funktion __________________________________________ 24  

3.6 Ansatser i forskningen ____________________________________________ 24  

4 Diskussion __________________________________________________________ 28  4.1 Val av ansats för att studera controllern _______________________________ 29  4.2 Hur beskrivs controllern ___________________________________________ 31  4.3 Vad bör en controller kunna? _______________________________________ 33  4.4 Organisationella strukturer _________________________________________ 37  4.5 Metoddiskussion _________________________________________________ 38  4.6 Slutsats ________________________________________________________ 40  4.7 Förslag till framtida studier ________________________________________ 41  4.8 Reflektioner ____________________________________________________ 42  

Referenser ___________________________________________________________ 44  

Bilagor _______________________________________________________________ I  Bilaga A Sökresultat artiklar per journal ___________________________________ I  

1

1 Inledning The part played by the management accountant is a difficult one: the script is sometimes ambiguous but the lines must be pitched just right. (Lambert & Pezet, 2010)

Controllern har blivit en allt mer central figur i företag och organisationer. Termen

controller kom till Sverige (och andra europeiska länder) främst från USA under 1970-

talet (Olve, 2008). Vad controllern gör i ett företag och vilken roll controllern spelar i

verksamheten är dock något som varierar. Tidigare studier har beskrivit att controllern

är involverad i en mängd olika aktiviteter och uppgifter i företagets styrning (Goretzki,

Strauss & Weber, 2013; Granlund & Lukka, 1998; Friedman & Lyne, 2001; Ahrens &

Chapman, 2007 och Mauritsen, 1996) och ofta har beskrivningarna utgått från ett

perspektiv att den roll som controllern kan ha är tvåfaldig, antingen som en typisk

bokhållare, en räknenisse1 (på engelska bean-counter), eller en strategisk affärspartner

(Granlund & Lukka, 1998; Friedman & Lyne, 2001). Det här är dock ett perspektiv som

under de senaste åren har ifrågasätts. Istället blir det intressant att studera vilken

funktion controllern har och hur den funktionen beskrivs så att vi kan förstå hur

styrningen går till av företag och organisationer.

Förmågan att kunna balansera komplexa intressen och krav från olika delar av

organisationen är något som många företag brottas med. Ett företag behöver idag

ständigt möta nya utmaningar och vara flexibelt för att möta konkurrens, dessutom

kunna göra riktiga bedömningar av vad som är viktigt. Lindvall (2009) beskriver att en

central uppgift för controllern idag är att skapa organisatorisk uppmärksamhet kring

företagets viktigaste uppgifter och den traditionella bilden av att endast hantera den

finansiella redovisningen börjar bli mer sällsynt. För en controllers arbete är det egna

företaget ytterst avgörande för möjligheten att agera effektivt, vilket leder till att

arbetssituationen blir dynamisk (Lindvall, 2009). Frågan som då kan ställas är vilka

företagets viktigaste uppgifter är, utifrån controllerns arbetsuppgifter i verksamheten.

En beskrivning av controllern som en affärspartner utgår från att även företagen drivs

mot en ökad affärsorientering, men är alla företag ute efter en ökad orientering mot

1 I den här uppsatsen används begreppet räknenisse som motsvarar bättre den bild som ges av begreppet ”beancounter” i den engelska litteraturen. Det finns exempel på en direktöversättning på svenska: bönräknare, men det blir missvissande för syftet med illustrationen.

2

marknaden, som då motiverar att organisationens medlemmar och då mer specifikt

controllerns uppgifter och funktion ska förändras? Eller finns det andra förklaringar som

kan beskriva den förändring som har skett? I den här uppsatsen studeras denna

frågeställning närmare utifrån beskrivningar av controllerns roll och funktion, för att

kunna förstå iakttagelser av styrning av organisationer.

1.1 Problemdiskussion Det saknas inte bidrag till att beskriva controllerns roll, att den har förändrats och hur

den har förändrats. Tidigare ansatser i forskningen har beskrivit controllerns

ansvarsområde, uppgifter eller position i organisationen. Det har inneburit såväl att

förklara på en mikronivå vilka verktyg och tekniker som påverkar controllerns arbete,

som hur lokala och nationella kulturer kan påverka controllerns roll och funktion. Den

senare tidens forskning pekar på en mer komplex roll, som Baldvinsdottir & Burns

(2005) att controllerns roll håller på att utvecklas till en processorienterad hybrid av de

två rollerna som presenterats ovan. Detta kan ge mervärde i beslutsfattande situationer,

vilket skulle vara i linje med en ökad affärsorienterad redovisning. Detta handlar då inte

enligt Järvenpää (2007) om att bara införa innovationer när det gäller ekonomistyrning

(som tekniska verktyg och organisatoriska innovationer) utan det handlar även om

förändringar av kulturen.

Ahrens & Chapman (2007) menar att för att förstå vilka faktorer som påverkar

controllerrollen så bör en involvering av såväl interna som externa faktorer ske.

Exempelvis har påverkan på controllerns roll av IT och IT-verktyg behandlats av bland

annat Baldvinsdottir, Burns, Nørreklit & Scapens (2010) och Burns & Vivio (2001).

Dessa verktyg och system har format arbetet för controllern, både genom att öppna för

nya typer av möjligheter men även en styrning mot rutiner och centralisering av

verksamheten. Detta driver även förändring när det gäller maktrelationer mellan

controllern, systemet och organisationen (Baldvinsdottir et al., 2010). Ett senare

exempel på rollens förändring är en studie av Goretzki et al. (2013) med ett

institutionellt perspektiv på controllern. Resultatet av denna studie visade att rollen

uppstår som en produkt av ändamålsenliga åtgärder av aktörer som har särskilda

intressen (som att förbättra status för en viss grupp), vilka syftar till att ändra de mål,

3

aktiviteter och förväntningar som vanligen förknippas med just denna grupp av aktörer

(controllers).

Baldvinsdottir, Mitchell & Nørreklit eds. (2010) beskriver att det de senaste decennierna

har funnits en tilltagande tillväxt av forskning kring ekonomistyrning, inte bara i volym

utan även i skilda teoretiska perspektiv och ämnen. Däremot saknas till exempel en

koppling till praktiska tillämpningar av forskningen, fokus har i stället varit på att bana

väg för fortsatt forskning (Baldvinsdottir, et al, 2010). Därför är det av vikt att

kontinuerligt undersöka vad som har förändrats i forskningsfältet och att samtidigt

uppdatera olika perspektivs relevans då omgivningen ofta är dynamisk och föränderlig

(Mitchell, Nørreklit & Nørreklit, 2015). En pågående förändringsprocess är

grundläggande för ett företags överlevnad och forskningen måste kunna hantera denna

komplexitet samtidigt som den närmar sig en praktisk tillämpning (Mitchell et al.,

2015). Motivationen för att beskriva controllern i den här studien handlar inte om att

fylla i de luckor som finns i det aktuella fältet, utan att istället ge en systematisk analys i

vad som tidigare har gjorts. Själva syftet med att göra en systematisk litteraturstudie är

att kunna summera tillgänglig litteratur kring en specifik fråga och detta görs genom en

syntes av resultaten från tidigare studier (Higgins & Green, 2011). Denna strukturerade

ansats ger en möjlighet att se mönster i det som tidigare har presenterats i forskningen

och den befintliga kunskapsbasens relevans. Finns det till exempel olika teoretiska

perspektiv som ligger till grund för den bild av controllern som har förmedlats, eller går

det att se en korrelation mellan olika länder? Dessa frågor är delvis besvarade i tidigare

verk, men det saknas en aktuell översikt i vad som hittills har gjorts kring controllerns

roll och funktion. Dessutom saknas en översikt över hur detta har studerats i länder i

Europa (en övervägande del av litteraturen har presenterats från USA och Kanada),

vilket skapar ett intresse att studera controllern från en annan del av världen.

Den huvudsakliga frågeställningen är: Hur kan vi genom beskrivningar av controllerns

roll och funktion förstå styrning av organisationer? Detta undersöks genom tre frågor:

F1. Hur har beskrivningarna av controllern uttryckts och förändrats under

perioden 1990-2014?

F2. Vilka specifika begrepp associeras med controllern och dess funktion i

organisation under denna period?

F3. Vilka teoretiska ansatser har används för att beskriva detta?

4

1.2 Syfte Det övergripande syftet med uppsatsen är att kartlägga vilka föreställningar som finns

för att beskriva yrket controller samt dess funktion. Därmed sker ett klarläggande över

vad tidigare forskning har skrivit om controllern, vad controllern anses bör göra, samt

vilka faktorer som förklarar controllerns roll i styrningen av ett företag. Resultatet av

studien ger inte i första hand en praktisk tillämpning för de som arbetar som controller,

utan en översikt av var forskningen har varit samt förslag till vilka områden som kan

vara intressanta för framtiden. För att öppna upp för så många perspektiv och

infallsvinklar som möjligt görs ingen ytterligare avgränsning än de som motiveras i

urvalskriterierna.

1.3 Om begreppet controller på engelska Det svenska begreppet controller är inte direkt översättningsbart från engelskan.

Begreppet controller på engelska relateras inte alla gånger till området ekonomistyrning,

utan kan även finnas inom teknik, mekanik med flera. I den här studien har sökningen

gjorts i engelsk litteratur med sökorden Management Accountant, underförstått att det

handlar om controllern. Det har visat sig i de första sökprocesserna av den här studien

att det finns för få bidrag för att göra kunna göra en systematisk litteraturstudie av

vetenskapliga artiklar av controller i Sverige. En användning av controller i engelsk

kontext kan därför försvåra själva undersökningen.

1.4 Uppsatsens disposition Dispositionen för den här uppsatsen är följande: i den andra delen presenteras den

metod som har använts för att identifiera och analysera de artiklar som ingår i

litteraturstudien. I den tredje delen presenteras resultat, samt den klassificering och

kategorisering som använts med stöd av tabeller och figurer. En redovisning sker även

av de exkluderade resultaten. Samtliga artiklar från sökprocessen redovisas i

bilagesektionen (Bilaga A). I den fjärde och avslutande delen följer en diskussion av de

viktigaste resultaten samt slutsatser och förslag till vidare forskning.

5

2 Metod Metoden för den här studien är en litteraturstudie, som genomförts systematiskt i flera

fördefinierade steg. En första manuell sökning utfördes för att identifiera publicerade

verk som kunde hjälpa till att ringa in det område som behandlade controllern och dess

funktion. Det gav ett brett resultat av litteratur, vilken delvis har presenterats i det

inledande kapitlet. Ett av kriterierna (se samtliga urvalskriterier i avsnitt 2.3) i studien

var att endast undersöka artiklar i ledande vetenskapliga journaler, vilket därmed

innebär en exkludering av litteratur, som populärvetenskaplig litteratur,

konferensbidrag, icke-publicerade artiklar och liknande bidrag. I det påföljande steget

har ett urval skett av vilka journaler som ingår i studien, samt under vilken tidsperiod

som artiklarna ska ha publicerats. Därefter har kriterier utformats för vilka artiklar som

ska ingå i litteraturstudien. Slutligen har en strukturerad metod använts för att rapportera

och analysera de inkluderade artiklarna.

Den metod som har använts för den här granskningen av befintlig forskning har baserats

på ett flertal systematiska litteraturstudier inom företagsekonomi och då främst

ekonomistyrning, som Broadbent & Guthrie (2008), Dumay, Guthrie & Puntillo (2015)

och Baldvinsdottir, Hagberg, Johansson, Jonäll & Marton (2011). Dessa studier har

legat till grund för såväl urval, lämplig kategorisering som presentation av resultat. För

att få ett kompletterande perspektiv har även Erntofts (2011) studie i hälsoekonomi och

Carlborg, Kindström & Kowalkowski (2014) studie i tjänsteinnovation använts.

Grundläggande kunskap för metod gällande systematiska litteraturstudier har inhämtas

från utbildningsvetenskapen (Eriksson Barajas et al., 2013) och protokoll och

checklistor från The Cochrane Collaboration (Higgins & Green, 2011).

2.1 Forskningsetiska överväganden I den här studien ställs frågor till den befintliga litteraturen, den dokumenterade

kunskapen, i stället för frågor till individer. Detta innebär att de etiska överväganden

som måste göras finns i varje steg av processen: reflektion och sökning av information,

värdering av informationen samt analys, sammanställning, spridning och tillämpning

(Eriksson Barajas et al., 2013). När det handlar om litteraturstudier handlar det mycket

om vilket urval som görs och presentationen av denna. Eriksson Barajas et al., (2013)

6

ger förslag på att välja studier som fått tillstånd från etisk kommitté eller där etiska

övervägande noggrant gjorts, en fullständig redovisning av alla artiklar som ingått samt

en fullständig presentation av alla resultat, även de som inte stödjer ens hypotes. I den

här litteraturstudien presenteras alla resultat som har framkommit under

analysprocessen, och en noggrann dokumentation finns över samtliga steg i processen.

För att säkerhetsställa att samtliga infallsvinklar i resultatet presenteras har en upprepad

granskning och testning av metod och textinnehåll genomförts. Detta för att undvika

feltolkning och missuppfattning av materialet.

2.2 Urval av journaler För att finna lämpliga journaler för studien har en process utformats med ambitionen att

vara så systematisk och logisk som möjligt. En första manuell sökning gjordes genom

att söka i databaserna Business Source Premier och Science Direct, utifrån sökorden

management accountant, controller, comptroller, tillsammans med role eller change.

Sökorden skulle finnas i artiklarnas titel, nyckelord eller abstrakt. Sökresultatet

indikerade att relevanta journaler var bland annat Accounting, Organizations and

Society, Financial Accountability and Management samt Management Accounting

Research. Sökresultatet visade även att det fanns mindre publicerat om sökorden

controller, comptroller, role eller change. Detta noterades för den slutliga sökningen av

artiklar och innebar att sökningen avgränsades till management accountant (se 2.3

Urvalskriterier).

Den manuella sökningen för att finna lämpliga journaler och fånga in sökområdet

resulterade även i ett urval av artiklar (vilka delvis återfinns i inledningen). Dessa

artiklar och deras referenser (referenslista) sammanställdes för att ta reda på vilka

publikationer som legat till grund för vardera teoretiska ansats, vilket gett ett perspektiv

bakåt i forskningen. För att även få en inblick framåt, var den aktuella forskningen

publiceras idag, sammanställdes även vilka författare som har refererat till dessa artiklar

och var dessa har publicerat sina verk. Den här sammanställningen visade att ett flertal

av de mest refererade publikationerna inte var sakkunnigt och vetenskapligt granskade

artiklar, utan istället var publicerade i magasin, böcker eller konferensbidrag. Dessa är

visserligen värdefulla bidrag, men ingår inte i de kriterier som har ställts i den här

studien.

7

En norsk databas (Database for statistikk om høgre utdaning2) användes för förslag av

publiceringskanaler (journaler) och söktes genom orden ”management +/- accounting”.

Resultatet av sökningen gav 435 respektive 95 träffar på potentiella journaler, vilka

rankades efter högsta möjliga vetenskaplig nivå (vilket bland annat innebar att journalen

endast innehåller artiklar som är vetenskapligt granskade). Detta resulterade i ett

tjugotal journaler som kunde komplettera listan av journaler. Samtliga journaler

bearbetades därefter genom att kategorisera dem efter: startår av publikationen,

utgivarland, förlag, författarkrets, hur sammansättningen av redaktionen såg ut (om

möjligt), vilken ”Impact 5 year” journalen hade enligt Journal Metrics (startår 2013)

samt utgivningsperiod. Syftet med det här arbetssättet var att säkerhetsställa att

journalerna i studien hade tillräcklig stor spridning gällande geografiskt hemvist och

undvika eventuella tveksamheter gällande redaktion eller förlag. Slutligen

sammanställdes urvalet av journaler och en kontroll av resultatet gjordes med en senior

forskare (i detta fall uppsatsförfattarens handledare). Ett flertal ledande journaler

exkluderades då de främst publicerar forskning som inte är direkt relaterade till den här

studiens inriktning. Det är möjligt att exkluderingen av dessa ledande journaler ledde till

att artiklar missades i den kommande sökprocessen, men det här arbetssättet indikerade

dock att majoriteten och de mest relevanta artiklarna för studien har publicerats i de

utvalda journalerna. De utvalda journalerna är Accounting, Organization & Society,

Management Accounting Research, Journal of Accounting & Economics, The British

Accounting Review, Accounting Review, Administrative Sicence Quarterly,

Organization Studies, Financial Accountability & Management, Contemporary

Accounting Review, European Accounting Studies Review of Accounting Studies och

Journal of Management Accounting Research.

2.3 Urvalskriterier Efter urval av journaler, fastställdes slutligen de kriterier för artiklar som skulle ingå i

litteraturstudien. Som tidigare beskrivits ska artiklarna vara vetenskapligt granskade

(vilket är ett av dessa kriterier), för att kunna säkerhetsställa kvalitet på artiklarna.

Därefter behövdes en avgränsning av tidsperioden. I inledningen presenteras ett urval av

betydelsefulla bidrag som Granlund & Lukka (1998), Friedman Lynne, (2001),

Baldvinsdottir & Burns (2005) och Ahrens & Chapman (2007). Deras referenser till

2  https://dbh.nsd.uib.no/publiseringskanaler/Forside    

8

tidigare forskning indikerar att en lämplig tidsperiod är de studier som skett från tidigt

1990-tal och framåt. För att även få en bild av den senaste tidens forskning, fastställdes

slutligen en publicering av artiklar mellan januari 1990 till december 2014. De studier

som skedde innan år 1990 men publicerades först senare accepterades i resultatet. Det

här ger en översikt på nästan tjugofem års forskning och kan troligtvis ge svar på hur

beskrivningen av controllerns roll har förändrats. I de första sökprocesserna fanns det

indikationer på att begränsa sökningen till Sverige eller Norden inte skulle ge ett

tillräckligt resultat. Däremot fanns det indikationer på att majoriteten av artiklarna var

studier från USA, Kanada och Australien. Tyskland, England, Irland, Finland och

Frankrike har dock tagit fram flertal intressanta studier vilket ledde till beslutet att

begränsa studier som skett inom Europa. Det finns givetvis flertal intressanta studier i

Asien, Mellanöstern och Sydamerika men på grund av brist på tillräckliga

språkkunskaper för en korrekt analys uteslöts dessa. Slutligen var det sista kriteriet att

artiklarnas fokus skulle vara på controllern och på dess roll, inte ett fokus på specifika

metoder eller verktyg som eventuellt hanterades av controllern. Detta hanterades

framförallt i den slutliga bearbetningen av de utvalda artiklarna.

Sökningen av artiklar skedde via databaserna Business Source Premier och Science

Direct. Sökorden var ”management” och ”accountant” för att få en så bred sökning som

möjligt, tillsammans journalens ISSN-nummer. Sökningen avgränsades till att sökorden

skulle finnas i artikelns titel, nyckelord och, eller, abstrakt. Resultatet för varje journal

och databas sparades i PDF-filer. Sökresultatet sammanställdes och exkluderade

dubbletter samt identifierade luckor i sökresultatet som sedan korrigerades.

Sökresultatet av de artiklar som publicerats under denna period i de valda journalerna

presenteras i Tabell 1, samt fullständig förteckning i Bilaga A.

9

Tabell 1 Sökresultat per journal Journal A B C D E F G H I J K L Summa 1990 2 1 10 33 1 0 0 0 5 0 0 0 52 1991 2 2 2 21 2 1 0 1 3 0 0 2 36 1992 5 3 4 21 0 0 0 0 3 8 0 1 45 1993 1 0 0 0 3 0 1 0 4 9 0 0 18 1994 3 1 6 0 1 0 0 1 7 3 0 0 22 1995 4 2 5 0 0 0 0 0 2 3 0 1 17 1996 2 3 5 0 0 0 0 1 1 1 1 1 15 1997 8 1 12 2 0 0 0 0 6 3 1 0 33 1998 7 3 4 0 0 1 0 3 4 1 0 2 25 1999 1 3 12 2 0 0 0 0 3 0 0 1 22 2000 7 3 9 8 0 0 0 0 5 0 0 0 32 2001 1 1 14 6 5 0 1 0 3 4 0 0 35 2002 0 3 4 4 3 0 0 0 1 0 0 1 16 2003 2 3 5 7 2 0 0 1 5 2 0 0 27 2004 3 1 9 10 1 0 0 0 6 4 0 1 35 2005 1 3 6 6 2 0 0 0 2 2 0 1 23 2006 2 1 0 4 0 0 0 1 5 3 0 0 16 2007 6 2 9 12 2 0 0 0 4 3 0 0 38 2008 3 2 10 7 4 0 0 0 2 3 1 3 35 2009 11 0 3 5 5 0 0 0 1 6 2 0 33 2010 5 1 11 12 5 0 0 1 4 0 1 1 41 2011 5 2 7 5 3 0 0 1 2 1 0 0 26 2012 3 2 10 7 4 0 0 2 2 5 1 1 37 2013 3 2 10 6 5 0 0 0 1 1 0 0 28 2014 2 1 10 2 1 0 0 0 2 2 0 0 20 89 46 177 180 49 2 2 12 83 64 7 16 727

A) Accounting, Organization & Society, B) Management Accounting Research, C) Journal of Accounting & Economics, D)The British Accounting Review, E) Accounting Review, F) Administrative Sicence Quarterly, G) Organization Studies, H) Financial Accountability & Management, I) Contemporary Accounting Review, J) European Accounting Studies K) Review of Accounting Studies och L) Journal of Management Accounting Research.

2.4 Urval av artiklar 727 artiklar i 12 journaler identifierades i sökningen. Nästa steg var att finna de artiklar

som specifikt handlar om controllern och controllerns roll och funktion. Detta gjordes

genom att gå igenom varje artikels titel, sökord och abstrakt. Detta steg tydliggjorde

vilka artiklar som inte direkt rörde studiens område, vilket innebar att de därmed

exkluderades från resultatet. Det skedde även en exkludering av de artiklar som endast

hade ”management accountant” i referenslistan, en fotnot eller gav en kort, bristfällig

beskrivning av controllern. Slutligen resulterade detta i 113 artiklar vilka var potentiella

att ingå i litteraturstudien.

10

2.5 Kategorisering av artiklar Nästa steg var att bearbeta de 113 potentiella artiklarna mer djupgående. Samtliga

artiklar laddades ner i fulltext och sparades som PDF-filer. En behandling av materialet

utfördes genom att läsa igenom och kategorisera samtliga artiklar efter författarnas

namn, titel och publiceringsår på varje artikel, vilka frågeställningar undersökningen

ställde och utifrån vilket (vilka) teoretiska perspektiv som författarna hade utfört

studien. Dessutom skedde en kontroll om det fanns några artiklar som utgick från

samma studie vilka i så fall behövde kopplas samman. Slutligen noterades studiens

design, var studien hade tagit plats, resultat samt slutsatser. För att identifiera vilka

ämnen som presenterades i artiklarna utformades en preliminär lista av artiklarnas

huvudämne, utifrån de 113 potentiella artiklarnas abstrakts (se Tabell 2), som en slags

avstämning och indikation på resultat. Av de artiklar som relaterade till flera ämnen

gjordes en avvägning av vad som verkade vara mest i fokus från abstraktens

beskrivning. Längre fram i processen sker en djupare innehållsanalys, så vid eventuella

felbedömningar blev detta automatiskt korrigerat.

Tabell 2 Preliminär lista av ämnen Ämne Beskrivning Beslut Beslutsfattande, beslutsstöd. Forskningsöversikt Genomgång av tidigare forskning, historiskt perspektiv Identitet Identitetsskapande, profession, färdigheter, Hur rollen konstrueras i olika

sammanhang, kompetens och identitet, påverkan från andra sektorer (offentlig, akademi)

Innovation Innovationsprocesser, innovationsförmåga, kreativitet IT, teknik, system Olika typer av tekniska system som påverkar rollen, i arbetet och prestation Konflikter Konflikter mellan olika roller, såväl inom organisationen som utanför

organisationen. Kultur Typer av kultur som påverkar nationell som lokal Metoder ABC, EVA, value-added Organisation Organisationsbeteende, organisationsstrukturer Regleringar Olika regler och policies och dess påverkan Strategi och ledarskap

Högre nivåer av ledarskap och strategier som påverkar rollen och rollens funktion

Annat Artiklar som inte passat in i någon av ovanstående kategorier

Den här första innehållsanalysen som presenteras i tabellen ovan av de 113 potentiella

artiklarna ämnen, visade bland annat på att en stor del av det som publicerats

behandlade nästintill några ”klassiska” ekonomiska aspekter, som redovisning,

11

budgetering och liknande. Istället presenterades controllern och controllerns arbete i

relation till organisationsstrukturer, kultur, identitet med mera.

Efter denna kategorisering av ämnen och första översiktliga innehållsanalys, kunde det

slutliga urvalet ske av vilka artiklar som skulle ingå i studien. 77 artiklar bedömdes inte

vara relevanta för studien och exkluderades därför. Diskussion kring detta återfinns i

kapitel 3.1 Exkluderade artiklar samt i 4.5 Metoddiskussion. 36 artiklar bedömdes vara

relevanta och inkluderades i studien för en djupgående analys. För att säkerhetsställa att

det inte skett några felbedömningar kring exkluderingen respektive inkluderingen av

artiklar gjordes det här steget om upprepade gånger. Se Figur 1 för illustrering av

urvalsprocessen.

Figur 1 Urval av artiklar till studien

Kommande steg var att utföra en mer djupgående analys av de utvalda artiklarna,

klassificera teoretiska perspektiv samt sammanställa de metoder som artiklarnas

författare använt. Anledningen till att undersöka detta är dels att få en översikt av

forskningens metoder (fallstudier, historiska översikter, intervjuer, enkäter och så

vidare), dels att se vilken teoretisk bas som forskarna använder. Handlar det om klassisk

ekonomisk teori eller sociologisk, eller faller det in någonstans där i mellan? I

Baldvinsdottir et al., litteraturstudie (2011) undersöktes denna frågeställning utifrån fyra

kategoriseringar med stöd av tidigare observationer i litteraturen (Tomkins, 2001 och

Searcy & Mentzer, 2003 i Baldvinsdottir et al., 2011) som pekade på att forskning om

redovisning tenderade att vara baserad på två huvudsakliga teoretiska områden,

ekonomi eller sociologi. Dessa områden kategoriserades sedan efter 1) ett ”avvisande”

Identifierade artiklar N= 727

Potentiella relevanta N= 113

Exkluderade ur studien Inkluderade i studien N= 77 N= 36

12

av ekonomisk teori, 2) ekonomisk teori tillämpad 3) sociologisk teori tillämpad samt 4)

från ekonomisk teori till sociologisk teori. I och med att det kommit fram observationer

som berättar att controllerns roll har förändrats och bland annat förklarats att ha gått från

en ”räknenisse” till en mer affärsorienterad roll (se Inledning) är det intressant om detta

kan relatera till vilket teoretiskt perspektiv som används, eller om det finns andra

förklaringar. Kategoriseringen av detta redovisas i kapitel 3.

13

3 Resultat Resultatet presenteras genom att först redovisa en statistisk översikt (Tabell 3) av

fördelningen mellan journalerna och de inkluderade artiklarna i studien, därefter följer

en kortare presentation av de exkluderade artiklarna. En diskussion av dessa återfinns

även under kapitel 4. Därefter redovisas de begrepp och nyckelord som

artikelförfattarna använder kring controllern och controllerns roll. Detta presenteras

genom en översikt av de nyckelord (Tabell 4) som används i artiklarna under tre

perioder (1990-1999, 2000-2009 och 2010-2014) samt en utförligare beskrivning av hur

detta kommer till uttryck under dessa perioder. Periodiseringen per decennier av

artiklarna är till för en enklare presentation av beskrivningarna. Här presenteras även

vilken funktion controllern verkar ha i organisationen, i bemärkelse av vilka

arbetsuppgifter som controllern verkar utföra och eventuella beskrivningar av

controllerns positionering i organisationen. Slutligen ges en översikt av de teoretiska

perspektiv och metoder som används i artiklarna.

Första artiklarna i urvalet är av Bromwich (1990) och Rickwood, Coates & Stacey

(1990) och den sista av Hiller, Mahlendorf & Weber (dec, 2014). Totalt ingår 36 artiklar

i studien, vilka har publicerats under en relativ jämn ström under de 24 år som studien

omfattar. Det är en bred fördelning av artiklarna mellan de olika journalerna, men det är

två journaler som sticker ut. Majoriteten av artiklarna har publicerats i Management

Accounting Research (14 artiklar) och i European Accounting Studies (12 artiklar). Tre

stycken av journalerna innehöll inget resultat av artiklar som motsvarade

urvalskriterierna: Administrative Sicence Quarterly, Organization Studies, Review of

Accounting Studies. Se Tabell 3 för fördelning av urvalet per journal.

3.1 Exkluderande artiklar De artiklar som har exkluderats i studien är inte på något sätt irrelevanta för ämnet, men

har fallit ur studien på grund av de uppsatta kriterierna. Exempelvis innefattade flera av

de exkluderade artiklarna studier utförda utanför Europa. Ett annat exempel är att

artikelns fokus har varit på specifika metoder eller system, utan utryckt av en relation

till själva utövarna av dessa metoder eller system. Det har i vissa fall varit en svår

avvägning mellan inkludering eller exkludering av artiklar, därför har denna avvägning

14

gjorts flera gånger för att säkerhetsställa urvalet. Vid eventuella tveksamheter kring en

artikel har en granskning skett av artikelns teoretiska referensramar.

Samtliga artiklar i sökningsprocessen har redovisats i Tabell 1, samt i Bilaga A. Vid

genomläsningen av abstrakt konstruerades även en lista av ämnen från det första

potentiella urvalet (113 artiklar). Denna lista presenterades i föregående avsnitt, Tabell

2. Denna redovisning styrker vissa delar av det slutliga resultatet, som beskrivning av

den miljö en controller verkar i. Majoriteten av de artiklar som har exkluderats har dock

handlat om rollen ”accountant”. Dessa accountants agerar i olika typer av konsultfirmor

och vid närmare jämförelser har det då handlat om revisorer eller

redovisningsekonomer, vilka båda faller utanför studiens område. I det exkluderade

resultatet har även en stor del varit översikter av forskningen, med förslag på vilken

riktning forskning ska ta vägen.

Tabell 3 Fördelning av inkluderade artiklar per journal Journal A B C D E F G H I J K L Summa 1990 1 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 1991 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 1992 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1993 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1994 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1995 0 1 0 0 0 0 0 0 0 1 0 0 2 1996 0 2 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 3 1997 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 0 0 2 1998 0 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 1999 0 3 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 3 2000 0 1 0 0 0 0 0 0 0 1 0 0 2 2001 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2002 0 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 2003 0 0 0 1 0 0 0 0 0 1 0 0 2 2004 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2005 0 2 0 1 0 0 0 0 0 1 0 0 4 2006 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2007 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 0 0 2 2008 0 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 2009 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 0 0 1 2010 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 2011 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 2012 0 0 0 1 0 0 0 1 0 1 0 0 3 2013 1 1 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 2014 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 0 0 2 5 14 0 3 0 0 0 1 0 12 0 1 36

A) Accounting, Organization & Society, B) Management Accounting Research, C) Journal of Accounting & Economics, D)The British Accounting Review, E) Accounting Review, F) Administrative Sicence Quarterly, G) Organization Studies, H) Financial Accountability & Management, I) Contemporary Accounting Review, J) European Accounting Studies K) Review of Accounting Studies och L) Journal of Management Accounting Research.

15

3.2 Inkluderade artiklar De 36 artiklar som ingår i studien presenterar både en jämn fördelning i antal över tid

som studien omfattar och en bred fördelning mellan olika perspektiv på controller och

den verksamhet controllern arbetar i. Fördelningen av bidrag mellan de tre tidsperioder

som satts (1990-1999, 2000-2009 och 2010-2014) är relativt jämn och det går att se

mönster inom dessa perioder.

3.2.1 Nyckelord I tabellen nedan (Tabell 4) ges en redovisning av de nyckelord som används av

artikelförfattarna, genom vilka nyckelord som redovisas i databassökningen (och, eller, i

artiklarna). De nyckelord som förekommer flera gånger presenteras med det antal

gånger ordet förekommer. Syftet med att redovisa artiklarnas nyckelord är att ge en bild

av vilka begrepp som presenteras av forskarna. Det är en relativt jämn fördelning av

antalet artiklar mellan de tre tidsperioderna, en mer oenhetlig fördelning skulle

exempelvis förklara den högre andelen nyckelord under åren 2000-2014. Men i och med

att den sista perioden (2010-2014) innehåller en högre andel nyckelord än den första

perioden (1900-1999) trots att tidsperioden endast är fem år, är det rimligt att anta att

frekvensen av användning av nyckelord har ökat. Däremot är det oklart om det är en

generell trend. En annan infallsvinkel på detta är att beskrivandet av controllern och

dess roll är något som inte är lätt att definiera och kan ses som att det är relaterat till

många olika perspektiv och aspekter. Detta skulle i så fall peka på en utveckling som

har gått mot en bredare och mer flexibel roll.

16

Tabell 4. Nyckelord i artiklar kopplade till tidsperiod

1990-1999 2000-2009 2010-2014 accountant –s (4) accountant independence accountants’ role accounting (2) accounting change accounting departments accounting firms accounting department accounting practices accounting regulation accounting research activity-based costing assurement services banking Big business business enterprises case study cost accounting cost management culture diffusion executive external financial reporting finance history internal accounting management (3) management accountant-s (4) management accounting change management science managerial accounting (3) manufactures market intelligence models net present value operations management partnership professions relevance lost reports research resistance (psychoanalysis) role models strategic perspective surveys technology trends U.K. management accountants World Class Manufacturing

accountants (4) accounting (3) accounting firms accounting methods activity based costing business case studies computerized accounting systems corporate culture (2) cost accounting cost structure cross-sectional method direct costing enterprise resource planning (3) financial executives industrial management information needs information resources management information technology interviews longitudinal method management management accountants (4) management accounting (2) management accounting services smaller companies management control management controls (2) managerial accounting (9) managers nonparametric correlation occupational roles occupations organizational change (2) outsourcing overhead costs performance standards performance standards personnel management pharmaceutical industry product costing questionnaires (2) research role conflict

accountants (2) accounting (4) business enterprises case studies case study communication in organizations communicative competence corporation reports decision making empirical research ethnographic analysis financial planning government agencies group identity insight institutional theory (sociology) institutional theory international financial reporting standards internet auctions knowledge management, management accountants (6) management accounting management research managerial accounting(2) manufacturing industries middle managers occupational prestige occupational roles organizational sociology research performance professional education professional ethics professionalism public administration research (2) roles shared service organisations social insurance agency subjectivity Sweden truthfulness & falsehood vocational guidance

M= 4,57 (ord per artikel) M= 5,84 (ord per artikel) M= 6,44 (ord per artikel)

17

3.3 1990- 1999 De första artiklarna i resultatet, Bromwich (1990) och Rickwood et al (1990) beskriver

en roll som får nya uppgifter i sitt arbete och en ny roll som skapas utifrån företagens

strategiska satsningar. Flera av de senare artiklarna under den här perioden beskriver

också en roll i förändring, som Manninen (1995), Arhens (1997), Friedman & Lynn

(1997) och Granlund & Lukka (1998). Dessa verk utgår från en tydlig definition av

rollen som sedan ifrågasätts samt en presentation av hypoteser för hur rollen kan

komma att utvecklas. Artiklarna i resultatet behandlar även hur controllern påverkas av

olika system som IT- system (Sangster, 1996) eller metoder (Friedman & Lynn, 1997;

Seal, Cullen, Dunlop, Berry, & Ahmed, 1999).

3.3.1 Begrepp kring controllern Manninen (1995) utgår i sin frågeställning från att controllern vill upprätta en ordnad,

tydlig, ren och civiliserad omgivning i sitt arbete, vilket uttrycks i Bromwich (1990) och

Rickwood et al (1990) genom att detta i stort innebär att leverera information om

kostnader och strategisk information till företagets ledning. Lite senare i perioden ser

Jazayeri & Hopper (1999) att när controllerna själva får presentera sin ideala bild av en

controller är detta någon som har en öppen stil gällande sitt ledarskap, en förmåga att

kunna kommunicera kring olika redovisningskoncept, kunskap om produktion, kunna

bidra till strategiska beslutsfattande, kunskap om dataapplikationer, vara en

problemlösare och kunna samarbeta i team. Förändringar som skedde utanför och

innanför ett företags verksamhet kunde frigöra controllerna till att mer kreativt utöva sin

roll, på såväl en strategisk som en operationell nivå, men att detta då krävde att

controllern förstod nya tekniker som introducerades och även hade sociala färdigheter

(Jazayeri & Hopper, 1999; Seal et al, 1999). Bromwich (1990) förklarar att controllern

kan komma att få en allt mer involverad roll i strategiska beslut och mer specifikt

gällande de beslut som handlar om diversifieringskostnader och att det sedan sker en

övervakning dessa kostnader av controllern. Rickwood et al (1990) ser att de aktiviteter

som controllern utför handlade allt mer om att producera information som stöttar

verksamhetens (nya) mål och informationen är då skapad för ett strategiskt

beslutsfattande med möjligheter att skapa värdefulla positioner för företaget.

18

Sangsters (1996) beskriver en situation där controllerna inte riktigt var motiverade att ta

till sig den nya teknologin (IT-system) utan föredrog ”gamla” sätt att producera sin

redovisning av verksamheten. Vikten av att kunna ta till sig ny kunskap presenteras

dock i flera studier (i resultatet) och under denna period (1990-1999) beskriver Coad

(1999) och Seal et al, (1999) att controllern verkar befinna sig i en föränderlig miljö och

att dess kunskapsbas är viktig för att lyckas med sitt arbete. Coad (1999) fann i sin

studie att de controllers som var mer lärandeorienterade i sitt arbete var mer troliga att

ingå i beslutsfattande aktiviteter än de som arbetade mot prestationer och

prestationsmål, samt att de var mer troliga att ta initiativ och att ta till sig nya metoder.

Även Manninen (1995) utgick från controllerns kunskapsbas och hur den skapas i det

dagliga arbetet. Det var tre element som var utmärkande: typfikation av kostnader, en

ledning som kunde bekräfta kunskap, och erfarenhet av underliggande kunskap. Dessa

elements struktur skapades sedan av controllern själv, men genom ett tydliggörande av

denna kunskap ledde det även till en tillämpning av strukturen.

3.3.2 Controllerns funktion

I resultatet är det inte helt uppenbart var controllern befinner sig i organisationen eller

vad controllern gör under den här perioden. Det är dock ett skifte på gång, från ett

arbete på en (dåtida) ekonomiavdelning till en annan position inom företaget. Mauritsen

(1996) fann att ekonomiavdelningens arbete (och de som arbetar där) främst är format

av ledningens och eventuellt linjeavdelningarnas behov, istället för några

organisationsfaktorer på en makronivå. Detta är i linje med Cobb et al., (1995) studie

som rapporterar att controllerns arbete förändrades kraftigt av förändringar, vilket ledde

till en ny ledning som krävde en ny typ av information. Dessutom skedde ett närmande

av ledningens och controllerns ansvarsområden, då dessa hade fler ”fysiska” möten. I

Joseph et al., (1996) undersökning fanns det få bevis för att externa krav på en viss typ

av rapportering påverkade det interna arbetet för en controller, vilket var i motsats till

företagens ledning som påverkades och kunde i sin tur påverka andra aktörer genom

uttryckta externa krav. De tillfrågade controllerna i Joseph et al., (1996) studie ansåg

själva att deras arbete inte var dominerat av någon finansiell rapportering, men det fanns

det krav från huvudkontoret att rapportera till ledningen en ”traditionell redovisning”

tillsammans med finansiella rapporter. Jazayeri & Hopper (1999) studie kring metoden

World Class Manufacturing (WCM) såg att det tillkom ett ökat ansvar för controllern,

som framställande av finansiella uppgifter, periodisk budgetering, övervakning av

19

kostnadsreduktioner, målsättningar, diagnoser och problemlösande uti produktionen. Då

WCM bland annat bygger på att kostnadsreduceringar kan hanteras även av andra i

produktionen, frigjordes detta för controllern och controllern kom att bli mer involverad

i ledningsgruppen av multifunktionella team.

De artiklar som utgår från att controllern har fått en förändrad roll beskriver detta från

flera olika perspektiv, men kommer fram till en relativt sammanhållen syn, att

controllerns uppgifter har blivit allt mer diversifierade och att controllern närmar sig en

roll som involveras i beslutsfattande och affärsmässiga aktiviteter. Arhens (1997)

jämförelse av controllers på tyska respektive engelska bryggerier, visade att

organisationen och organisationens medlemmar skapar en roll tillsammans (så även för

controllern) och att identitet och syn på strategi inte verkar vara relaterad till någon

akademisk kunskap (utbildning) utan att det snarare handlade om ett mer

ledningsperspektiv att kunna ta affärerna framåt. Detta handlade då mer om press från

konkurrens och en miljö som påverkas av finansiella strukturer (Arhens, 1997).

Friedman & Lynn (1997) visade att det var den operationella avdelningen som tolkade

att controllern var som en räknenisse vilket även förstärktes av de metoder

(arbetsmetoder) som användes av controllern. Granlund & Lukka (1998) fann att den

nationella kulturen betydde mindre än förväntat på controllerns roll och funktion,

däremot fanns det en viss relation av firmans storlek och om firman verkade i en

internationell kontext. De konsekvenser som sker av att organisationens strukturer och

aktörer påverkar rollen och rollens uppgifter finns det även beskrivningar av. Rickwood

et al., (1990) såg att organisationens syn på controllern var att controllern kunde möta

ledningens nya behov av att generera information relativt automatiskt och att det var fri

tillgång till den här informationen, vilket inte riktigt stämde överens med controllernas

uppfattning. Däremot verkade controllern kunna använda information i maktsyften,

genom en närmare kontakt med andra avdelningar och då specifikt

marknadsavdelningen. Syftet var att använda detta för att utöva kontroll över budgeten

och ta omedelbara beslut. Luckett & Eggleton (1991) beskriver att ledningen såg

controllern som individ som en viktigare resurs när det gällde feedback av prestationer,

än det system som tillhandahöll information om detta.

20

3.4 2000- 2009 Under dessa år inträffade flertal kriser som hade effekter globalt, exempelvis Enron, 11

september 2001 och finanskrisen 2008-2009, vilka i viss mån går att se spår av i de

artiklar som presenteras under den här perioden. Dessutom kom olika typer av IT-stöd

att bli till vardag för ekonomer och administratörer. Ahrens & Chapman (2000)

jämförelse mellan två länder (Tyskland och England) såg att det var många olika typer

av förändringar som var på gång, såsom olika typer av system, IT-stöd, nya

styrningsmetoder, men att själva rollen controller var stabil enligt controllerna själva.

Flera studier under den här perioden tittar närmare på IT och IT-stöd och hur dessa sätts

i relation till controllern, som Mariott & Mariott (2000) Granlund och Malmi (2002),

Scapens & Jazayeri (2003) och Hyvönen el al (2009). Under denna period presenteras

även förslag på att controllern inte är typen räknenisse eller affärspartner, utan istället en

slags hybrid av dessa två, som Burns & Baldvinsdottir (2005) och Hyvönen, Järvinen,

Pellinen & Rahko (2009).

3.4.1 Begrepp kring controllern Ahrens & Chapman (2000) berättar att controllern behöver hantera nya metoder och

aktiviteter i sitt vardagliga arbete, men att detta hanterades relativt friktionsfritt av

controllerna, vilka argumenterade att förändringar var något som hörde till. Som

beskrivet ovan var IT en relevant påverkansfaktor under 2000-talet. Granlund & Malmi

(2002) studie om IT och IT-systemens relation till controllern, såg att det skapades en

förändrad roll som behövde hantera nya system och lösningar. I och med att IT-stödet

kunde eliminera vissa rutinarbeten gällande redovisning för controllern frigjordes tid

och utrymme för fler analytiska aktiviteter. Däremot var det ju inte alla som utnyttjade

datorer och IT-verktygen fullt ut. Mariott & Mariott (2000) såg att mindre företag

använde datorer till redovisningen, men inte fullt ut vad som var möjligt, vilket innebar

att de behövde ta in extern hjälp med att tolka och stötta redovisningen (en controller).

Däremot förstod inte företagsledningen alltid att de externa controllerna även kunde

hjälpa till med annan typ av service i ekonomistyrning, vilket ledde till att synen på

controllerns roll från de mindre företagens ledning, endast var att stötta arbetet med

redovisning. När det sedan handlar om möjlighet att kunna påverka sin roll för en

controller, visade det sig enligt Byrne and Pierce (2007) att detta i hög grad berodde på

individuella faktorer, som attityder, personlighet och initiativ. Smith et al (2005)

21

argumenterade att controllern borde kunna spela en ”större” roll när det gällde frågor

exempelvis kring implementering av nya system, eller att övervaka dessa system samt

utvärdera nya initiativ som kommer fram i verksamheten.

3.4.2 Controllerns funktion Relationen mellan ledning och controller verkar primärt vara en ekonomisk relation,

men att den kan förändras beroende på organisationen och dess struktur. Mariott &

Mariott (2000) såg i sin studie att det var en ekonomisk relation, men att när de

affärssystem företagen använde levererade fel uppgifter (osäkra eller ofullständiga)

kunde controllern komma in och leverera ett värde utanför den ekonomiska relationen.

Genom att rutinarbetet försvann för controllern på grund av nya system och lösningar

(IT), ledde det till mer tid för andra aktiviteter som kunde stötta företagets verksamhet

(Granlund & Malmi, 2002; Scapens & Jazayeri 2003). I Scapens & Jazayeri (2003)

studie fungerade controllerna som medlemmar i tvärfunktionella ledningsteam. De

finansiella aspekterna av den operativa delen av arbetet, behövde tolkas av controllerna

enligt den operativa ledningen, men detta satte samtidigt krav på att controllerna

behövde vara införstådda i det operationella arbetet för att kunna göra en bra analys. Det

var enligt Scapens & Jazayeri (2003) tecken på att kunskapsbasen hos en controller

handlar om att ha en bred förståelse för affärerna och verksamheten, istället för

djupgående tekniska kunskaper om bokföring och redovisning. De förändringar som

skedde på grund av en organisk tillväxt hade också påverkan på controllerns funktion,

som i nya företag i den ”nya ekonomin” (IT, Health science) (Granlund &

Taipaleenmäki, 2005).

Hybridrollen har bland annat presenterats av Burns & Baldvinsdottir (2005), att

controllern håller på att utvecklas till en hybrid av den klassiska räknenissen och den

potentiella affärspartnern, till en processorienterad roll. Hyvönen el al (2009) såg att det

uppstod en liknande hybrid vid införandet av ett nytt affärssystem, men att dessa

förändringar handlade mer om att det var organisationella strukturer som påverkade än

själva affärssystemet. Järvenpää (2007) ger också exempel på att controllern gick mer

mot en roll som villig affärspartner, och att denna nya roll kunde ge mer värde i

beslutsfattande situationer. En sådan process skulle gå hand i hand med en förmodad

ökad affärsorienterad redovisning enligt Järvenpää (2007). Däremot handlade denna

förändring inte om att endast införa innovationer när det gällde ekonomistyrning (som

22

nya tekniska verktyg och organisatoriska innovationer) utan att det även innebar olika

kulturförändringsinsatser. Innovation och controllern har även hanterats mer specifikt

av Emsley (2005), som jämförde en controller med en funktionell orientering (här

menas då en controller som sysslar främst med redovisning), mot en controller med ett

affärsorienterat perspektiv. Den controller med ett affärsorienterad perspektiv var

associerad med en högre nivå av innovationsförmåga och även med mer radikala

innovationer än den funktionella controllern.

3.5 2010-2014

De senaste årens publicerade forskning beskriver en roll som har förändrats och i viss

mån mognat. Den hybridroll som presenterades i föregående tidsperiod är utgångspunkt

för flera artiklar, vilka fördjupar och utmanar denna roll och tidigare stereotyper av

controllern och controllerns funktion. Till exempel argumenterar Lambert & Spoonem

(2012) att myten om controllern som en affärspartner kanske inte är så vida spridd som

tidigare hävdats, utan att istället handlar rollförändringen primärt om den specifika

kontext som organisationen finns i. Lantto (2014) ifrågasätter om det verkligen finns två

typer och fortsätter på samma spår att det kanske handlar om en naturlig del av en

förändringsprocess för ett företags överlevnad. En del av artiklarna under den här

perioden behandlar makt, prestige och hur ledningen ser på controllern.

3.5.1 Begrepp kring controllern Paulsson (2012) utgår från två roller i sin studie om controllern i offentlig sektor, men

beskriver att controllern även kan ha flera typer, stilar, av roller i organisationen. Här

beskrivs det att controllern behöver ett brett spektrum av kunskaper och färdigheter,

som kunskap om resultathanteringssystem, verbal förmåga och sociala färdigheter för

att kunna arbeta i mixade team, mer än kunskaper om redovisning. Flera typer av en och

samma roll beskriver även Lambert & Spoonem (2012), som presenterar fyra stycken

distinkta stilar av controllerns funktion som alla tillhör en och samma huvudsakliga roll.

Den huvudsakliga rollen handlar om ett försiktigt ”utövande” av ledarskap, en tydlig

relation med ledningsgrupperna i verksamheten, ett stöd för beslutsfattande och ett

uttryck för centralisering av makt.

23

Under den här perioden presenteras det att redovisning (och liknande aktiviteter) är en

liten del av en controllers dagliga uppgifter, istället är det andra färdigheter som lyfts

fram samt vilka konsekvenser dessa färdigheter ger. Lambert & Morales (2013)

beskriver en övergång till en mer affärsorienterad roll, men att denna övergång skapade

spänningar för såväl controllern som dess omgivning. De traditionella arbetsuppgifterna

(som redovisning) ansågs vara ”dirty work” av controllern. Fauré & Rouleau (2011)

fann att controllern fullbordade den strategiska delen av sin roll, genom att vara

pedagogisk och utgöra en garanti för de siffror som presenterades, samt drog slutsatsen

att detta pekade på en affärsorientering för controllern. Herbert & Seal (2013) pekar på

en uttryckt vikt av att ha specifik kunskap om den industri som controllern verkar i och

att kunna bygga relationer med linjeavdelningarnas ledning. Det här sågs av

controllerna själva i studien som ett steg mot att bli affärspartner och influenser från en

orientering mot bolagsstyrning hade lett till denna utveckling. Exempel på detta var att

controllerna snarare behövde hantera affärsstrategiska resultat än direkta resultat från

det finansiella systemet. Lantoo (2014) studie fann i motsats till detta argument hos

företagets controllers, för att klassiska redovisningsuppgifter inte alls var i någon större

konflikt med en mer affärsorienterad roll, eftersom dessa uppgifter redan ingick i rollen.

Konstruktionen av sin egen roll är en viktig utgångspunkt i flera artiklar under den här

perioden, där controllerna uppfattade sig själva som informella beslutsfattare genom att

de i hög grad sammanställde, analyserade och spred information och att detta sedan

även hade en påverkan på controllerns självförtroende och sin organisationella

identifikation (Paulsson, 2012; Hiller et al , 2014 & Lambert & Pezet, 2010). Denna

uppfattning sågs inte alltid med blida ögon av ledningen, men det berodde även på var

controllern befann sig organisationen, om de befann sig i en ledningsgrupp eller långt

ifrån. Hiller et al (2014) fann bland annat att den förväntade prestigen hos controllern

var starkt relaterad till den professionella och organisationella identiteten samt att en

hög prestige hos controllern kunde mildra eventuella konflikter. Bilden av att

controllern är den som talar sanning, den som har högt anseende i organisationen,

stöttades av en nära relation till ledningen samt en produktion från controllern av

högkvalitativ data (Lambert & Pezet, 2010).

24

3.5.2 Controllerns funktion Fauré & Rouleau (2011) utgår från en tydlig beskrivning av controllern och vad denne

anses ska ha för funktion: ansvara för en garanti av exakthet och relation mellan olika

siffror, samt att denna information används korrekt i en rapport som innefattar alla

enheters produktion. Att göra information tillförlitlig verkar utgöra en stor del av en

controllers vardag, men det är inte alltid problemfritt. Morales & Lambert (2013) såg

att controllern hade lite kontroll över sin arbetssituation och svårigheter att delegera

vissa typer av uppgifter som påverkade rollen negativt (dirty-work). I stället försökte de,

controllerna, osynliggöra dessa uppgifter då detta inte symboliserade den bild av

controllern som de själva strävade efter. Morales & Lambert (2013) studie visade även

att controllern var involverad i ett flertal aktiviteter som tolkades så att den drogs mot en

mer affärsorienterad roll, samtidigt som det fanns även uppgifter på det motsatta, som

att ta fram dokument som ingen använde, vilket kan ses som ett uttryck av att inte

erkänna controllerns funktion i organisationen. Lambert & Spoonem (2012) beskriver

att controllerns funktion främst handlar om att stödja personalen och att i de

organisationer där controllern har lite auktoritet begränsas funktionen till specifika

tekniska aktiviteter, men i organisationer där de har en större auktoritet (rättare sagt mer

synlig auktoritet) har de större makt att påverka. Konsekvenser av att kunna påverka sin

situation beskrivs också under den här perioden. Lantto (2014) fann bland annat att

tydliggörande av roller och ansvar kunde via interaktion mellan dessa uppsättningar av

roller skapa möjligheter till att lära sig hur en tillämpning av affärsperspektiv kunde gå

till i organisationen. Förmågan att arbeta i mixade team och lära av varandra återfinns

även som ett krav på de färdigheter som en controller måste inneha (Paulsson, 2012).

Däremot, i de situationer när controllern har mindre makt att kunna påverka kan det ge

negativa konsekvenser. När controllerns uppgifter försvinner till andra enheter i

organisationen och inte det finns någon klar uppfattning om av vad en controller kan

göra istället, kan det leda till att controllerna istället söker sig bort från företaget (Hiller

et al, 2014).

3.6 Ansatser i forskningen

En presentation av vilka teoretiska ansatser som har använts för att beskriva controllern

kan ge en bild av vart forskningsfältet är på väg, om det finns några mönster från det

som tidigare presenterats och eventuellt identifiera möjliga framtida forskningsområden.

25

Här nedan i tabell 5 redovisas en översikt av de metoder och teoretiska perspektiv som

presenterats i artiklarna. Det är i största möjliga mån de ord och begrepp som författarna

själva använder som redovisas, utan någon vidare jämförelse av olika teoretiska skolor.

Med begreppet metoder menas här studiens design och eventuella analysmetoder, i syfte

att beskriva ur vilken kontext controllern har studerats (vilket i viss mån även kan

förklara vilken närhet forskarna har haft till controllern i sina studier). Resultatet visar

att det är ett relativt brett urval av metoder och designer på de studier som återfinns i

artiklarna. Flertalet av de inkluderade studierna använder sig av olika tekniker för

insamling av data, vilket förmodligen har stärkt respektive studies resultat. Ett mer

begränsat urval av typ av metoder skulle indikera att det har varit relativt likartade och

därmed ofullständiga beskrivningar av controllern som forskningen hittills har

presenterat. Majoriteten av artiklarna använder sig även av fallstudier, vilket i detta fall

även innefattar att det är studier på ett flertal företag (organisationer) eller att det är en

studie som sträcker sig över en längre tidsperiod, en longitudinell studie.

Den teoretiska utgångspunkt som författarna använt i sina artiklar, kategoriserades efter

Baldvinsdottir et al., (2011) metod, vilken var baserad på två huvudsakliga teoretiska

områden, ekonomi eller sociologi (se kapitel 2.5). Men vid den första genomläsningen

av artiklarna i urvalet visade det sig att nästan samtliga utgick från ett sociologiskt

perspektiv. Detta liknar även resultatet hos Baldvinsdottir et al., (2011).

Det finns två tydliga inriktningar i artiklarna: A) en explicit definition av en roll,

alternativt ett försök att definiera en roll genom modeller eller hypoteser, eller B) en

beskrivning av controllern som en central referens i en verksamhet. Detta presenteras

nedan i tabellen (tabell 5). Majoriteten av studiens artiklar, 21 av 36, utgår från en

relativt klar definition, eller beskrivning, av controllern och dess funktion i sin

frågeställning som sedan utgör utgångspunkten för det vidare resonemanget (kategori

a). I resterande artiklar beskrivs controllern som en central aktör i organisationen och

det resoneras i någon mån hur denna aktör påverkar eller påverkas av den metod eller

faktor som undersöks, det vill säga en tydlig utövare av aktiviteter som ingår i

ekonomistyrning.

I tabell 5 presenteras även en översikt av i vilket land studien har utförts. Det är en

relativ bred spridning av antalet representerade länder i resultatet, även om det är en

övervägande majoritet från England, Tyskland och Finland. Resultatet är tyvärr för

26

begränsat för att kunna se några signifikanta drag per land, eller kluster av länder, men

det ger en översikt av vilken nationell spridning av artiklar som publicerats i studiens

utvalda journaler. I de artiklar som inte har ett specifikt land för en fallstudie har en

bedömning gjorts av var studien har finansierats och var artikelförfattarna har sin

hemvist.

27

Tabell 5 Översikt av metoder och teoretiskt perspektiv samt land Namn (år) Metod Teoretiskt

perspektiv

Land

Bromwich 1990 Teoriutvecklande Ekonomisk England Rickwood et al 1990 Fallstudie Kategori b England Luckett & Eggleton

1991 Forskningsöversikt Kategori b England

Manninen 1995 Etnografisk fallstudie Kategori a Finland Cobb et al., 1995 Fallstudie (Longitudinell

studie) Kategori b England

Sangster 1996 Enkät Kategori b England Mauritsen 1996 Enkät Kategori b Danmark Joseph et al., 1996 Enkät Kategori b England Friedman & Lyne 1997 Explorativ studie,

hypotesprövande Kategori a England

Ahrens 1997 Fallstudie Kategori a Storbritannien och Tyskland

Granlund & Lukka

1998 Etnografisk fallstudie Kategori a Finland

Coad 1999 Enkät Kategori a England Seal et al., 1999 Aktionsforskning Kategori b England Jazayeri & Hopper 1999 Fallstudie Kategori a England Mariott & Mariott 2000 Fallstudie Kategori b England Ahrens & Chapman

2000 Explorativ studie Kategori a Storbritannien och Tyskland

Granlund & Malmi

2002 Explorativ studie, enkät, fallstudie

Kategori a Finland

Scapens & Jazayeri

2003 Longitudinell studie Kategori a England

Pierce & O’Dea 2003 Enkät + fallstudie Kategori a Irland Smith et al., 2005 Fallstudie Kategori b England Granlund & Taipaleenmäki

2005 Explorativ studie Kategori a Finland

Emsley 2005 Hypotesprövande, enkät och intervjuer

Kategori a Irland

Burns & Baldvinsdottir

2005 Longitudinell studie Kategori a England

Järvenpää 2007 Fallstudie (Longitudinell studie)

Kategori a Finland

Byrne & Pierce 2007 Djupintervjuer Kategori a Irland Brierly 2008 Enkät, intervjuer Kategori b England Hyvönen et al 2009 Fallstudie Kategori a Finland Lambert & Pezet 2010 Fallstudie Kategori b Frankrike Fauré & Rouleau 2011 Fallstudie Kategori b Frankrike Paulson 2012 Fallstudie, Enkät, intervju Kategori a Sverige Lambert & Sponem

2012 Djupintervjuer Kategori a Frankrike

Goretzki 2013 Fallstudie Kategori a Tyskland Morales & Lambert

2013 Etnografisk fallstudie Kategori a Frankrike

Herbert & Seal 2013 Fallstudie (Longitudinell studie)

Kategori b Storbritanien

Hiller et al 2014 Hypotesprövande, enkät Kategori b Tyskland (mfl) Lantoo 2014 Fallstudie, enkät och

intervjuer (CoP) Kategori a Finland

Ekonomisk =Ekonomiskt perspektiv, Kategori a = Sociologiskt perspektiv kategori a, Kategori b =Sociologiskt perspektiv kategori b (se ovan för utförligare beskrivning)

28

4 Diskussion

Det övergripande syftet med den här uppsatsen har varit att kartlägga vilka

föreställningar som finns för att beskriva yrket controller samt dess funktion. Detta har

gjorts genom tre frågeställningar: Hur har beskrivningarna av controllern uttryckts och

förändrats under perioden 1990-2014? Vilka specifika begrepp associeras med

controllern och dess funktion i organisation under denna period? samt Vilka teoretiska

ansatser har används för att beskriva detta? Det har alltså handlat om att förstå

forskningens iakttagelser och i den här diskussionen försöka se på en djupare nivå vad

detta kan ge för lärdomar om controllerns roll och funktion i relation till en förståelse av

styrning av organisationer, men även om forskningen i detta område. I den första delen

av det här kapitlet diskuteras de resultat som framkommit i försök att svara på

ovanstående frågor, för att sedan gå vidare i diskussionen om en förståelse av vilka

processer som påverkar styrning av organisationer, utifrån controllern som central

referens (4.4 Organisationella strukturer).

Resultatet för de förutvalda perioderna är vid en första anblick relativt spretigt. De

artiklar som ingår under respektive tidsperiod utgår inte alltid från samma utgångspunkt

för att förklara controllern eller från samma teoretiska perspektiv. Detta gör att det är

något abstrakt i vad det egentligen är som beskrivs av forskarna under dessa

tidsperioder och vilka mönster som eventuellt kan framträda av dessa beskrivningar.

Ambitionen för den här studien har dock varit att öppna upp för allt som kan menas

vilja beskriva controllern, vilket därmed leder till den här typen av spretighet. Det går

dock att gruppera resultatet av forskarnas skildringar i tre faser, som var och en

symboliserar de försök att beskriva controllern och de sammanhang som controllern

verkar i. En första fas där rollen delvis frigörs från tidigare föreställningar av någon som

endast hanterar redovisning och eventuellt finansiella uppgifter. En mellanfas där rollen

påverkas av externa faktorer, som att IT vinner mark i det dagliga arbetet, vilket bland

annat leder till att vissa rutinuppgifter för controllern försvinner och nya uppgifter

tillkommer. Denna utveckling bidrar troligtvis även till att en omdefiniering av rollen

anses vara angelägen. Slutligen finns en modern fas där tidigare rolluppdelningar

ifrågasätts och fokus i forskningen istället läggs på controllerns makt i organisationen

och vilka möjligheter det finns att konstruera sin egen yrkesidentitet.

29

Förändringar av organisationer och dess medlemmar genom tidsperioder är inte på

något sätt nytt, varje generation har sina påverkansfaktorer som driver förändring. Det

sammanlagda resultatet visar att det framför allt handlar om organisationella faktorer

som driver förändringar av rollen och rollens funktion. Det är i hög grad en kontextuell

påverkan av controllerns värld. Det finns vissa belysningar i studiens resultat av

controllerns möjlighet att konstruera sin roll, vilka pekar på att det är varje enskild

organisation som definierar vad controllern har för funktion och vilken påverkan denna

ska ha på verksamheten. Detta diskuteras längre ned.

4.1 Val av ansats för att studera controllern

Det är ett homogent mönster som framträder när det gäller vilket val av teoretisk ansats

som har använts gällande beskrivning av controllern. Majoriteten av artiklarna i urvalet

utgår från ett sociologiskt perspektiv. I resultatet finns endast en artikel som

presenterade controllern utifrån en ekonomisk ansats. Utan någon jämförelse av andra

infallsvinklar på forskningen om ekonomistyrningens utveckling, tyder detta på att

controllern har beskrivits utifrån de sociala strukturer som omger controllern, vilket ger

flera perspektiv på en controllers vardag. Däremot blir denna sociala struktur något

begränsande i och med att de förklaras utifrån ett ”där och då”, så att säkra och

jämförbara slutsatser över tid kan bli svåra att dra.

Vid en närmare granskning av artiklarna som utgått från en sociologisk ansats, hade

övervägande delen av artiklarna en klar definition, eller bild av controllern som sedan

utgjort ett slags plattform för vidare argumentering. Det är dock inte alltid så att denna

bild helt tydligt uttrycks av forskarna, men den finns underliggande i det resonemang

som förs, en redan ”färdig” uppfattning om controllern och vad den gör. Ett fåtal av

artiklarna utgår från en frågeställning med frågorna: vad är och gör controllern? I

resultatet av val av forskningsdesign presenteras ett flertal metoder för att beskriva

controllern, vilket leder till en trovärdighet i de resultat och slutsatser som har kunnat

dras. Ett snävare resultat gällande forskningsdesign skulle innebära att det är en relativt

ensidig beskrivning av controllern som har studerats och sätts detta i relation till den

färdiga utgångspunkten av controllern som diskuteras ovan, skulle det förmodligen

väcka fler frågor kring trovärdighet. Det är dock intressant att majoriteten av artiklarna

utgår från att det existerar en relativt klar och färdig definition av controllerns roll. Det

är få indikationer i den här studiens resultat som visar att endast en viss typ (eller

30

möjligen två typer) av controllerns roll faktiskt existerar, vilket är i linje med

argumentation av bland annat Lambert & Spoonem (2012) och Lantoo (2014).

Resultatet i studien visar inte heller en enhetlighet i en tydlig rolluppdelning. Däremot

finns det en tydlig harmoni i beskrivningarna att rollen har förändrats genom tid. Likväl

utgår en övervägande del av artiklarna från ett resonemang att det har funnits en sådan

uppdelning av roller. Frågan är om det verkligen finns tillräckliga bevis som sträcker sig

utanför den här studien för att kunna göra ett sådant påstående. Den här studien har ju

inte till uppgift att granska de empiriska bevis som ligger till underlag för detta

resonemang och det finns inget i de granskade artiklarna som tyder på att det kan dras

långtgående säkra slutsatser av de resultat som framkommit. Det väcker dock frågan av

vilka konsekvenser en sådan uppdelning av controllerns roll (roller) kan ge. Är det

möjligt att uppfattningen av att det har funnits, och finns, två roller har cementerat vissa

delar av forskningsfältet kring controllern? En fortsatt argumentation för att det finns

generella typer av roller av controllern, skulle kunna leda till att identifikationen av

controllern blir missvisande när det gäller framtida forskningsansatser, samt i ett längre

perspektiv företagens uppfattning om controllerns påverkan på verksamhetens styrning.

Likaså kan utbildning av framtida controllers bli felprioriterad och leda till att

controllernas egna uppfattning av sin professionella identitet inte stämmer överens med

företagens faktiska behov och framtida efterfrågan.

I den här studien granskas artiklar som har utgått från europeiska länder. Det är

framförallt fyra länder som sticker ut i resultatet: England, Frankrike, Tyskland och

Finland. Resterande artiklar kommer från de övriga nordiska länderna och övriga

Storbritannien. Det har inte gått att se några direkta mönster mellan dessa grupperingar

av länder, utan det är mer avgörande under vilken tidsperiod artiklarna har publicerats.

Dessa länder skiljer sig åt sinsemellan när det gäller statlig styrning och företagspolitik,

men det finns få indikatorer i resultatet på att detta är något som påverkar uppfattningen

av controllern och dess roll. Istället verkar det vara i linje med Granlund & Lukka

(1998) argumentation att den specifika nationella kontexten som företagsklimat och

politiska åtgärder har en liten påverkan på förändringar i controllerns vardag och att det

däremot tycks vara lokala faktorer som påverkar, såsom företagsledningens syn på

controllerns funktion.

31

Det är noterbart att det är få bidrag i resultatet från de östra respektive södra delarna av

Europa. Denna saknad av bidrag innebär att det är ett ganska smalt perspektiv som

presenteras avseende en europeisk beskrivning av controllern. Det resultat som har

sorterats bort i urvalsprocessen visade inte heller att dessa länder är representerade i

någon större grad. Om dessa länder bedriver någon forskning i ämnet, eller om den

forskningen inte har publicerats i de journaler som ligger till grund för den här studien

är oklart, men detta har inte heller varit den här studiens uppgift att undersöka. En

förhoppning är dock att dessa länder kan i framtiden dyka upp i en sådan här studie och

ge fler bidrag till forskningsfältet.

Det görs ingen jämförelse i den här uppsatsen mellan Europa eller andra delar av

världen, men i och med att en stor del av det som har beskrivits om controllern och

controllerns vardag har utgått från studier i USA och Kanada, två länder som bygger på

andra strukturer och konstitutionella grunder än de som finns i Europa, finns ett intresse

av att beskriva hur controllern beskrivs i just europeiska länder. Även om ett flertal

företag idag verkar på en internationell marknad, kanske mer självklart än tidigare, är

det inget som säger att de strukturer som finns kring controllern i exempelvis USA,

skulle påverka en controller i ett nordiskt land i samma grad. Dessa frågor lämnas till

framtida forskningsansatser.

4.2 Hur beskrivs controllern

Det är för få exempel i resultatet som ger en absolut klar definition av en controller,

eller en exakt funktion och position i organisationen, som skulle kunna möjliggöra

några tydliga jämförelser. Istället presenteras flera olika alternativa beskrivningar på

vad controllern gör och är, sedan presenteras en möjlig rolldefinition utifrån dessa

beskrivningar. Det går inte heller att se några tydliga mönster i beskrivningarna som

diskuterats ovan när det gäller länder i relation till val av forskningsansats eller

liknande, däremot går det att kategorisera studiens resultat av beskrivningarna i tre olika

faser. Det är alltså forskarnas tolkningar och beskrivningar av controllern som utgör

dessa faser, inte controllerns egen förändringsprocess över tre tidsperioder. Dessa faser

överensstämmer nästintill med de tidsperioder som artiklarna har grupperats i, men

samtliga artiklar i de tre tidsperioderna faller inte in i detta resonemang. En del av

artiklarna faller in under två faser, vilket tyder på att det är en mer flytande process.

32

Däremot kan denna gruppering utgöra en illustration av den förändringsprocess som har

skett för att beskriva controllern.

Den första fasen kan kallas för en frigörelsefas och illustrerar de beskrivningar av en

roll som tidigare har haft tydliga arbetsuppgifter och en tydlig position i organisationen,

men nu gått mot andra uppgifter. Detta är något som främst sker under 1990-talet

(Manninen, 1995; Arhens, 1997; Friedman & Lynn, 1997; Granlund & Lukka, 1998),

men även en bit in på 2000-talet. De beskriver att det som sker är ett skifte från de

klassiska arbetsuppgifterna för en ekonom, som redovisning, uppföljning och kontroll,

till en mer diversifierad och komplex roll som arbetar närmare företagens ledning och

ledningens beslutsfattande.

Den andra fasen, förändringsfasen, illustrerar den tydliga påverkan på controllern och

dess roll som sker i företagens verksamhet. Här är Internet samt teknikutvecklingen och

dess påverkan central, men utöver detta kommer även krav utanför företaget att förändra

verksamheten. Det är rimligt att anta att utveckling av IT och IT-verktyg har påverkat

företagen i någon grad och att detta ställer nya typer av krav. Dessa krav har därmed

verkan på de beslut som måste fattas, det gäller bland annat för företagen att hänga med

i utvecklingen när den nya tekniken kan producera relevant information snabbt och

lösgöra tid till andra uppgifter. Men det är lite i resultatet som indikerar att det är

implementeringen av IT-system som påverkar och framför allt driver förändringarna,

utan att det istället handlar om organisationella strukturer (Hyvönen et al., 2009;

Scapens & Jazayeri, 2003, m.fl). Under denna fas tar diskussionerna om den

diversifierade och komplexa roll som presenterades i frigörelsefasen ett steg till. Till

exempel förslaget om en processorienterad hybrid (Burns & Baldvinsdottir, 2005),

vilket kan ses som ett förslag för att kunna hantera alla de dynamiska faktorer som

omger controllerns roll.

Den tredje fasen, rekonstruktion, representerar i stort sett den forskning som har

publicerats de senaste åren. I den här fasen beskrivs controllern inte bara ha ett brett

spektra av arbetsuppgifter och att dessa uppgifter kan variera beroende på vilken

organisation som controllern verkar i. Det noterbara i den här fasen är att det nu handlar

om att controllern måste skapa sin egen identitet i företaget och sedan i viss mån

försvara den (Hiller et al, 2014; Morales & Lambert, 2013). De två tidigare faserna har

33

beskrivit controllern som en relativt passiv aktör i sin egen konstruktion. Det har varit

ledningen eller den operativa verksamheten som tryckt på förändringarna, men nu

handlar det även för controllern om att försvara sin funktion (vad den nu kan vara) och

sin specifika kunskap för att bekräfta sin närvaro i organisationen. Det innebär inte att

controllern är på väg ut ur företagen, men det krävs ett aktivt deltagande av controllern

att befästa sin position i organisationen, något som inte riktigt har kommit fram i de

tidigare fasernas beskrivningar. Detta sker bland annat genom kunskap och validering

av denna kunskap. Paulsson (2012) till exempel ser att controllerns roll påverkar

kunskapen och de färdigheter med vilka de ska utföra sina uppgifter. Hur detta ser ut

diskuteras längre fram i kapitel 4.4.

Genom att analysera de nyckelord (Tabell 4) som används i beskrivningen av artiklarnas

innehåll, syns också en förändring i beskrivningen av controllern vilket stöder

ovanstående resonemang om tre faser. De nyckelord som har använts berättar att

skildringarna av controllern har gått från olika typer av tekniker i arbetet (Cost-

accounting, activty- based costing eller WCM) till mer organisationella frågeställningar,

som IT- stöd, kommunikation, gruppidentitet och etiska frågor i den professionella

kontexten. Utan någon övrig jämförelse med hur utvecklingen ser ut i andra

forskningsområden, har frekvensen i antalet nyckelord blivit högre och mer

diversifierade från ett strikt ekonomiskt perspektiv. En infallsvinkel på detta är att själva

beskrivningen av controllern har blivit allt svårare att definiera och går idag att relatera

till flera olika perspektiv och angreppspunkter. Med detta går det även att argumentera

för att det sker en utveckling av controllerns roll vilket pekar på en bredare och mer

flexibel roll, men att detta i så fall hör till förändringar över tid (Ahrens & Chapman,

2000; Lantoo, 2014). Nyckelorden som forskarna har använt i sina artiklar är då alltså

ytterligare ett exempel på hur forskningen av controllern