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public Sonderheft
VRV 2015
12/2017
Kontakt:KDZ · Zentrum für VerwaltungsforschungMag. Alexander Maimer+43 1 892 34 92-23 · [email protected]
Damit Sie zum Kern der Sache
vordringen!
Guglgasse 13 A-1110 Wien T: +43 1 892 34 92-0 [email protected]
Kompetenzzentrum für den öffentlichen SektorForschung · Beratung · Weiterbildung
www.kdz.or.at
VRV Neu Voranschlag und Rechnungsabschlussverordnung 2015
Praxisorientierte Seminare (auch maßgeschneidert Inhouse)
Vermögensbewerter
(Sachanlagen · Personalrückstellungen · Finanzanlagen · Forderungen)
Checkliste für den ersten Voranschlag
Leitfaden zur kommunalen Vermögensbewertung
Umsetzungsberatung nach individuellem Bedarf
KDZ_Inserat210x280_VRV.indd 1 23.11.17 11:35
public VRV 12/2017
3
Vorwort
Liebe Leserin, lieber Leser!
Die Uhr tickt für den Umsetzungszeitpunkt der VRV 2015,
während gerade der Voranschlag 2018 beschlossen wird. Ab dem
1. Jänner 2020 ist das neue kommunale Haushaltsrecht zu reali-
sieren. Mit der integrierten Drei-Komponenten-Rechnung werden
sich Aufbau, Form und Inhalt substanziell ändern. Neben der
bisherigen Finanzierungsrechnung wird es künftig auch eine
Ergebnisrechnung sowie eine Vermögensrechnung geben. Mit
der VRV 2015 wurden die Empfehlungen der EU-Fiskalrahmen-
richtlinie 2011/85/EU des Rates vom 8. November 2011 umgesetzt.
Die Bestimmungen der VRV 2015 orientieren sich durchwegs am
Haushaltsrechts des Bundes. Bei der inhaltlichen Ausgestaltung
der Ausweis- und Bewertungsregeln hat sich der Gesetzgeber an
den International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) ori-
entiert. Diese stellen gegenwärtig die einzigen anerkannten in-
ternationalen Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen
Sektor dar und basieren auf den für die Privatwirtschaft entwi-
ckelten International Financial Reporting Standards (IFRS).
Die vorliegende public-Ausgabe – die ein Gemeinschaftsprojekt
des KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung und der Moore
Stephens City Treuhand ist – gibt Ihnen kompakte Hinweise zu
den Neuerungen und den Erfordernissen. Die Umstellung ist für
die Gemeinden als Projekt zu organisieren. Sie fordert die Ver-
waltung, aber auch die Politik. Auf vorhandene Grundlagen (z. B.
Erläuterungen, Leitfäden, Praxisplaner und Bewertungstools) soll
zurückgegriffen und bewährte Weiterbildungsangebote genutzt
werden. Die VRV ist richtig und pragmatisch umzusetzen.
In den kommenden zwei Jahren sind die Vorbereitungen dafür
zu treffen – das Vermögen zu erfassen und zu bewerten, der ers-
te Voranschlag 2020 zu erstellen sowie die Eröffnungsbilanz im
Laufe des Jahres 2020 vorzulegen. Die Novelle der VRV 2015 steht
vor der Verlautbarung – wir geben einen ersten Überblick zu den
wichtigsten Änderungen. Die Drei-Komponenten-Rechnung als
Herz der Reform bringt neue Inhalte – wir stellen diese sowie den
Aufbau der einzelnen Rechnungen vor und zeigen den Zusam-
menhang zwischen den drei Teilen. Das komplette Gemeindever-
Michael Dessulemoustier-Bovekercke
Peter Biwald
mögen ist zu erfassen und zu bewerten – wir zeigen, was wie zu
tun ist und auf welche Quellen und Instrumente zurückgegriffen
werden kann. Rückstellungen sind erstmals zu ermitteln – wir zei-
gen was dahintersteckt und was zu tun ist. Der erste Voranschlag
ist bis zum Herbst 2019 zu erstellen – wir bringen einen Überblick,
was konkret zu erfolgen hat.
Angesichts der Anforderungen ist der zweijährige Zeitraum kurz ge-
fasst. Mit dem vorliegenden public-Sonderheft zur VRV 2015 wollen
wir den österreichischen Gemeinden sowohl einen aktuellen Ein-
blick zu den wichtigen Reforminhalten als auch eine Unterstützung
bei der Umsetzung geben.
Peter Biwald
KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung
Michael Dessulemoustier-Bovekercke
Moore Stephens - City Treuhand
5 | Was bringt die Novelle der VRV 2015? Ganz aktuell beleuchten wir die Änderungen aus der in Begutachtung befindlichen Novelle.
8 | Erfahrungswerte und Herausforderungen Erste Fragen im Rahmen der Vermögensbewertung finden Sie hier beantwortet.
10 | Herzstück der Gemeinde- Haushaltsreform: Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung Wie sieht das neue Rechnungswesen aus und wie funktioniert die neue Rechnungslegung?
14 | Die Buchungslogik der VRV 2015 Wie in Zukunft die Buchungen vorgenommen werden, lesen Sie hier.
16 | Aufbau des Ergebnishaushalts Eine kurze Einführung in die Darstellung des Ergebnisses.
18 | Aufbau des Finanzierungshaushalts Wie sieht die Finanzrechnung im Vergleich zu heute aus?
20 | Aufbau der Vermögensrechnung Die Darstellung des Vermögens in kurzer Form.
22 | Ein zentraler Schritt: Vermögenserfassung und -bewertung Die optimale Vorgangsweise bei der Erfassung und Bewertung des Vermögens.
25 | KDZ-Quicktest Neu auf Basis der VRV 2015 Der bekannte Quicktest, nun auf die Bedürfnisse der VRV2015 angepasst.
26 | Ziele und Funktionen von Rückstellungen Wozu braucht die VRV Rückstellungen, was ist das und wie ermittle ich diese?
29 | Der Weg zum 1. Voranschlag 2020 Ihr Fahrplan für die nächsten zwei Jahre.
3 | Vorwort
4 | Impressum
Impressum
Herausgeber Moore Stephens City Treuhand GmbH,KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Für den Inhalt verantwortlich Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekerke (MSCT),Mag. Peter Biwald (KDZ)Verleger und Medieninhaber PBMedia GmbHGeschäftsführung Barbara Habicher, Mag. Peter Rauhofer Verlagsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 WienTel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22Redaktionsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22Internet www.gemeindemagazin.atE-Mail [email protected] dieser Ausgabe Mag. Peter Biwald, Robert Blöschl, MA, Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekerke, Mag. (FH) Christoph Drescher, MMag. Clemens Hödl, Mag. Alexander MaimerLektorat: Angelika Mählich Grafik u. Layout Team Wagner, ichmachedruck.com
Aus Gründen der besseren Lesbarkeit wird auf die gleichzeitige Verwendung männlicher und weiblicher Wortformen verzichtet. Sämtliche Personenbezeichnun-gen gelten gleichwohl für beiderlei Geschlecht.
Rechtlicher HinweisDie Inhalte dieser Ausgabe wurden auf Basis der in Be-gutachtung befindlichen Novelle zur VRV 2015 (Stand 21.11.2017) mit größter Sorgfalt erstellt. Für die Aktu-alität der Inhalte können wir jedoch keine Gewähr übernehmen. Die in dieser Publikation enthaltenen Informationen sind zum Zeitpunkt der Drucklegung unserer Kenntnis nach richtig. Wir können jedoch für etwaige Schäden, die jemandem aus einer Handlung oder durch die Unterlassung einer Handlung als Folge der hier bereitgestellten Informationen entstehen, keine Haftung übernehmen. Diese Ausgabe ersetzt keine Beratungsleistung.
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MOORE STEPHENS City Treuhand GmbHWirtschaftsprüfungs- und SteuerberatungsgesellschaftKärntner Ring 5-7, A - 1015 WienHafnerplatz 12, A - 3500 Krems
Tel.: +43 1 53174 - 600Fax: +43 1 53174 - 950E-Mail: [email protected]: www.msct.at
KDZ – Zentrum für VerwaltungsforschungGuglgasse 13, 1110 Wien
Tel.: +43 1 8923492Fax: +43 1 8923492 -20E-Mail: [email protected]: www.kdz.or.at
Rückfragen zu Inhalten dieser Ausgabe richten Sie bitte an
12/2017 public VRV
Inhalt
Was bringt die Novelle der VRV 2015?Robert Blöschl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)
Im Oktober 2015 wurde die Voran-
schlags- und Rechnungsabschlussver-
ordnung 2015 kundgemacht. Seit der
Veröffentlichung wurden im Rahmen von
Arbeitsgruppen einige Bereiche identifi-
ziert, welche einer Überarbeitung bedür-
fen. Eine entsprechende Novellierung der
Verordnung wurde nun rund zwei Jahre
nach der Erstveröffentlichung vom Bun-
desministerium für Finanzen in Begut-
achtung geschickt.
Was ändert sich im Verordnungstext?
Gleich zu Beginn sei festgehalten, dass
auch mit der Novellierung der VRV die
Grundlagen des neuen Haushaltsrechts
bestehen bleiben. Der Verordnungstext,
welcher zentraler Bestandteil der Verord-
nung ist, wurde nur geringfügig verän-
dert. Es handelt sich bei den Änderungen
überwiegend um Klarstellungen und re-
daktionelle Überarbeitungen.
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Die vermutlich wesentlichste Änderung im
Verordnungstext betrifft den Zeitpunkt der
Anwendung des neuen Haushaltsrechts.
Alle Gemeinden müssen nun spätestens
mit dem Jahr 2020 die VRV 2015 umsetzen.
Freiwillig kann auch früher umgestellt wer-
den. Konkret bedeutet dies, dass spätestens
der Voranschlag 2020, die Eröffnungsbilanz
zum 01.01.2020 sowie der Rechnungsab-
schluss 2020 nach den neuen Bestimmun-
gen der VRV 2015 veröffentlicht werden
müssen. Einen genauen Zeitpunkt der Ver-
öffentlichung der Rechenwerke legt auch
die novellierte VRV nicht fest. »
12/2017 public VRV
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Eine weitere Änderung betrifft den Be-
reich der Absetzungen. Gemäß VRV 1997
waren Absetzungen innerhalb eines Fi-
nanzjahrs zulässig, wenn es sich um nicht
veranschlagte Rückersätze von Einnah-
men und Ausgaben handelte. Im Bereich
der Abgaben und im Bereich Personal
waren Absetzungen zeitlich unbeschränkt
möglich. Durch die Novellierung wird nun
auch in der VRV 2015 die Möglichkeit der
Absetzung von Mittelaufbringungen und
Mittelverwendungen geschaffen. Im Be-
reich der Abgaben sind Absetzungen ins-
besondere für eine korrekte Berechnung
der Finanzkraft der Gemeinden notwen-
dig.
Für Vermögensgegenstände mit einer Nut-
zungsdauer von unter zehn Jahren wird
durch die Novellierung eine Übergangsre-
gelung geschaffen. Für jene bereits erfass-
ten Vermögensgegenstände müssen nicht
die Nutzungsdauern gemäß Anlage 7 der
VRV herangezogen werden. Es können die
von der Gemeinde gewählten Nutzungs-
dauern beibehalten werden. Vorausset-
zung ist, dass der Vermögensgegenstand
linear über die Laufzeit abgeschrieben
wurde. Für alle anderen Vermögensgegen-
stände ist auf Basis der Nutzungsdauern
der Anlage 7 eine Neuberechnung der line-
aren Abschreibung durchzuführen.
Eine Klarstellung erfolgt hinsichtlich der
Bestandteile von Voranschlag und Rech-
nungsabschluss. Festgehalten wird nun,
dass der Detailnachweis – also die Dar-
stellung der Erträge/Einzahlungen und
Aufwendungen/Auszahlungen auf Konten-
ebene – Bestandteil von Voranschlag und
Rechnungsabschluss ist. Klargestellt wird
außerdem, dass der Gesamthaushalt um die
internen Vergütungen zu bereinigen ist.
Anpassung des Kontenplans an die Gemeindepraxis
Der Kontenplan der Gemeinden (Anlage
3b) wurde im Rahmen der Novellierung
einer Generalüberholung unterzogen.
Durch zahlreiche neue Kontengruppen,
Zusammenführungen und Löschungen
von Kontengruppen wurde der Konten-
rahmen an die praktischen Gegebenhei-
ten der Gemeinden angepasst. Zudem
wurde darauf geachtet, den in den Finanz-
abteilungen tätigen PraktikerInnen durch
vereinfachte Buchungsvorgänge die Um-
stellung auf das neue Rechnungswesen
zu erleichtern. Neben begrifflichen Anpas-
sungen und redaktionellen Änderungen
wurden unter anderem folgende Änderun-
gen durchgeführt:
• Neue Konten für die indirekte Verbu-
chung der Abschreibung;
• Eine gemeinsame Kontengruppe für
alle Gebäude und Bauten;
• Umstrukturierung der Vorratskonten;
• Eigene Kontengruppe für die Verbu-
chung von Kassenstärkern;
• Neue Kontengruppe für Kommunalsteu-
eraufwendungen;
• Eine gemeinsame Kontengruppe für
alle Energiebezüge;
• Neue Kontengruppen für die Veräuße-
rung von Anlagegütern;
• Zusammenfassung der Kontengruppen
für Leistungs- und Nebenerlöse;
• Frei zu benennende Kontengruppen
für weitere ausschließliche Landes-/Ge-
meindeabgaben.
Basierend auf dem neu veröffentlichten
Gemeindekontenplan erarbeitet das KDZ
eine aktualisierte Version des bekannten
Kontierungsleitfadens für Gemeinden
und Gemeindeverbände. Die Beschrei-
bungen der Konten und Ansätze werden
erstmals auch durch umfangreiche Bu-
chungsbeispiele ergänzt. Dadurch soll
der Umstieg auf das neue Haushaltsrecht
erleichtert werden. Der Kontierungsleitfa-
den erscheint im Frühjahr 2018.
Neuerungen bei den Anlagen zum Voranschlag und Rechnungsabschluss
Fast sämtliche Anlagen zum Voranschlag
und Rechnungsabschluss wurden im
Rahmen der Novellierung überarbeitet.
Während sich die Änderungen in vielen
Bereichen auf ein redaktionelles Ausmaß
beschränken, gibt es einige Anlagen, wel-
che sich grundlegend ändern.
So muss nun zum Beispiel der Nachweis
über interne Vergütungen lediglich auf
Ebene der Gruppen dargestellt werden.
In der ursprünglich verordneten Fassung
war noch ein Ausweis auf Ebene der An-
sätze verpflichtend.
Im Nachweis über Leasingverpflichtun-
gen der Gemeinde wurden Begrifflich-
keiten geschärft und an in der Branche
übliche Ausdrücke angepasst. Dies war
notwendig, um später eine einheitliche
Befüllung des Nachweises zu garantieren.
Der Nachweis über Haftungen der Gebiets-
körperschaft (ehemals Anlage 6s) wurde
im Rahmen der Novellierung erweitert.
Der Nachweis steht nun im Einklang mit
der entsprechenden §15a-Vereinbarung
über Haftungsobergrenzen.
Im Bereich der Nutzungsdauern (Anlage 7)
wurden die vom Österreichischen Wasser-
und Abfallwirtschaftsverband (ÖWAV) und
der Österreichische Vereinigung für das
Gas- und Wasserfach (ÖVGW) vorgeschla-
genen Nutzungsdauern für die Bereiche
Abwasserentsorgung, Wasserversorgung,
Hochwasserschutz und Abfallwirtschaft
übernommen. Außerdem wurde die Nut-
zungsdauer einzelner Anlagengegenstän-
de, wie z. B. der Gebäude angepasst.
Der Nachweis über Kassenstärker wurde
gänzlich gestrichen. Da zum Stichtag des
Rechnungsabschlusses vorhandene Kas-
senstärker Finanzschulden begründen,
sind diese mit den übrigen Finanzschul-
den in einer gemeinsamen Anlage darzu-
stellen.
Durch die Überarbeitungen im Rahmen
der Novelle zur VRV 2015 gestalten sich
somit die Anlagen zum Voranschlag und
Rechnungsabschluss in vielen Bereichen
neu. Die nachfolgende Grafik soll einen
Überblick geben, welche Anlagen nun für
den Voranschlag und Rechnungsabschluss
erstellt werden müssen und welche In-
formationen für die Befüllung vorliegen
müssen.
Die Erläuterungen zur VRV werden an die
novellierte Fassung der VRV angepasst. An
einigen Stellen werden auch darüberhin-
ausgehende Klarstellungen ergänzt, wel-
che nicht Eingang in den Verordnungstext
fanden. So soll zum Beispiel festgehalten
werden, dass es im Bereich der internen
Vergütungen aus steuerlichen Gründen zu
Abweichungen zwischen den Erträgen und
Aufwendungen kommen kann. Ein solcher
Fall kann dann auftreten, wenn Verrech-
public VRV 12/2017
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Quelle: KDZ, 2017.
Anlage Inhalt Datengrundlage Erstellung für
VA RA Stellenplan für den Gesamthaushalt Geplanter Personalstand zum Stichtag Personalplanung
Anlage 4 – Personaldaten gemäß ÖStP 2012 Detaillierte Aufschlüsselung des Personalstandes und der Personalaufwendungen
Personalplanung
Anlage 5b – Voranschlags- und Rechnungsquerschnitt
Ableitung des Finanzierungssaldos auf Basis der bekannten Querschnittslogik
Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung
Anlage 6a – Nachweis über Transferzahlungen
Transferzahlungen nach Teilsektoren des Staates
Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung
Anlage 6b – Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven
Nachweis über finanzierte und nicht finanzierte Haushaltsrücklagen inkl. der entsprechenden Zahlungsmittel-reserven
Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung
Anlagen 6c und 6d – Nachweise über Finanzschulden und Schuldendienst
Detaillierte Aufschlüsselung der vorhandenen Darlehensverhältnisseund anderer Finanzschulden
Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung; Darlehensverträge; sonstige Verträge
Anlage 6f – Nachweis über haushaltinterne Vergütungen
Ausweis der haushaltsinternen Vergütungen auf Gruppenebene
Veranschlagung bzw. laufende Buchhaltung
Anlage 6g – Anlagenspiegel Bestände und Veränderungen des langfristigen Vermögens
Laufende Buchhaltung
Anlage 6h – Liste der nicht bewerteten Kulturgüter
Kulturgüter, welche keiner Bewertung unterzogen wurden
Nebenaufzeichnungen
Anlage 6i – Leasingspiegel Detaillierte Informationen zu Operating-Leasing- und Finanzierungsleasing-Verhältnissen
Laufende Buchhaltung;Leasingverträge
Anlagen 6j und 6k – Nachweis über unmittelbare und mittelbare Beteiligungender Gebietskörperschaft
Beteiligungen, an denen die Gemeinde direkt bzw. über Tochtergesellschaften beteiligt ist
Firmenbuch; Jahresabschlüsse derBeteiligungen; Nebenaufzeichnungen
Anlage 6l – Nachweis über verwaltete Einrichtungen
Verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle bzw. Beherrschung der Gemeinde unterliegen
Abschlüsse der verwalte-ten Einrichtungen; Neben-aufzeichnungen
Anlagen 6m bis 6p – Nachweise über Finanzinstrumente
Aktive Finanzinstrumente sowie die sich daraus ergebenden Risiken
Laufende Buchhaltung;abgeschlossene Verträge;Nebenaufzeichnungen
Anlage 6q – Rückstellungsspiegel Bestände und Veränderungen von Rückstellungen
Laufende Buchhaltung
Anlage 6r – Haftungsnachweis Details zu Haftungsverhältnissen, welche die Gemeinde eingegangen ist
Nebenaufzeichnungen
Anlage 6s – Anzahl der Ruhe- und Versorgungsgenussempfänger und pensionsbezogene Aufwendungen
Pensionsbezogene Aufwendungen, für die die Gebietskörperschaft aufzukommen hat
Personalplanung
Anlage 6t – Einzelnachweis über die nicht voranschlagswirksame Gebarung
Bestände und Veränderungen der Konten der nicht voranschlags-wirksamen Gebarung
Laufende Buchhaltung
nungen zwischen Betrieben gewerblicher
Art und der Gemeinde stattfinden.
Zusammenfassung
Durch die Novellierung der Voranschlags-
und Rechnungsabschlussverordnung wird
es zu keiner grundlegenden Richtungsän-
derung des neuen Haushaltsrechts kom-
men. Die wesentlichen Inhalte der VRV
2015 bleiben bestehen, Klarstellungen und
Ergänzungen sollen für eine reibungslose
Umsetzung sorgen. Die wohl umfassends-
ten Änderungen wurden im Kontenplan
der Gemeinden vorgenommen, welcher
an die Erfordernisse der Praxis angepasst
wurde. Auch im Bereich der übrigen Anla-
gen zum Voranschlag und Rechnungsab-
schluss kommt es zu nicht unwesentlichen
Änderungen.
Mit der Novellierung der VRV 2015 kann
nunmehr die Umsetzung starten. In Vorbe-
reitung auf den ersten Voranschlag ist als
erster Schritt das Vermögen zu erfassen
und zu bewerten. Die Eröffnungsbilanz
muss erst im Laufe des Jahres 2020 erstellt
werden.
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Erfahrungswerte und HerausforderungenMichael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Alexander Maimer (KDZ)
Viele Gemeinden haben sich bereits
in den letzten Monaten mit den
Anforderungen der VRV beschäf-
tigt. Dem Besuch erster Informationsver-
anstaltungen, Schulungen in den Grund-
prinzipien der VRV und weiterführenden
Workshops zu einzelnen Bewertungsthe-
men folgten meistens Vorbereitungsarbei-
ten zur Erhebung des Vermögens. Die VRV
2015 verpflichtet Gemeinden, für ihren
1. Voranschlag auf Basis der VRV 2015 bzw.
im Rahmen ihrer Eröffnungsbilanz zum
01.01.2020 (spätestens) eine vollständige
Erfassung ihres Vermögens vorzunehmen.
Bei unserer Tätigkeit und unseren Vorträ-
gen haben wir mit vielen Mitarbeiterin-
nen und Mitarbeitern der Finanzabteilun-
gen von Gemeinden Herausforderungen
diskutiert und mit ihnen Lösungsansätze
gesucht.
Projektmanagement
Die Umstellung auf die VRV 2015 fällt zu-
sätzlich zum laufenden Geschäft einer
Gemeinde an. Dafür braucht es einen
Projektplan und entsprechende Sachres-
sourcen. In vielen Teilen der Organisation
besteht derzeit noch nicht ausreichend
Verständnis für die Notwendigkeit der
Umstellung, zumal diese ja erst mit 2020
erfolgen wird. Wichtig ist darauf hinzu-
weisen, dass schon jetzt mit den Umstel-
lungsarbeiten begonnen werden sollte
und hier eine entsprechende Planung zu-
grunde gelegt werden muss.
Erfassung des Vermögens
Die Erfahrungen der letzten Monate zei-
gen, dass jene Gemeinden, die bereits in
den vergangenen Jahren auf eine mög-
lichst vollständige Inventarisierung ihrer
Investitionen gesetzt haben, einen ent-
scheidenden Vorteil haben. Aufbauend auf
den bisherigen erfassten und dokumen-
tierten Gegenständen, dem Inventar, ist
lediglich eine Prüfung der Vollständigkeit
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public VRV 12/2017
9
und Richtigkeit vorzunehmen. Fehlt eine
derartige Dokumentation oder ist diese
nicht ausreichend verlässlich, bleibt der
Gemeinde leider nichts Anderes übrig, als
das bestehende Inventar im Einzelnen zu
erfassen. Diese Maßnahme mag zwar sehr
zeitintensiv sein, wird aber zumeist nicht
von besonderen Schwierigkeiten beglei-
tet.
Ebenso stellt die Erfassung von Gebäuden
und Grundstücken eine durchwegs lös-
bare Aufgabe dar. Gerade der Bereich des
Grundvermögens ist durch die Erfassung
im Grundbuch sehr gut und vor allem
lückenlos dokumentiert und kann damit
aus verlässlichen Quellen abgeleitet oder
mit diesen geprüft werden.
Ebenso können die einer Gemeinde zuor-
denbaren Straßen aus den zugrundelie-
genden Systemen und Datenbeständen
der Graphenintegrations-Plattform GIP
bzw. des Grundbuchs (Grundstücke unter-
halb des Straßenaufbaus) abgeleitet und
exportiert werden. Probleme beim Start
ergeben sich daraus, dass teilweise noch
nicht alle GIP-Daten verfügbar sind.
Bewertung des Vermögens
Erst nach der Erfassung des Vermögens
stellt sich die Frage der Bewertung und in
diesem Zusammenhang haben sich bereits
derzeit offenen Themen ergeben, die es
wert sind, an dieser Stelle kurz dargestellt
zu werden.
Eine nicht zu unterschätzende Tatsache ist
für jede Gemeinde dahingehend gegeben,
dass ein zumeist recht hoher Anteil der
Grundstücke und auch der Gebäude der
Gemeinde nicht zur freien Verfügung oder
Nutzung stehen. Einerseits handelt es sich
um Gebäude, die von der Gemeinde selbst
genutzt werden und daher keiner weiteren
Verwertung zur Verfügung stehen. Ande-
rerseits stellt das Grundvermögen unter
öffentlichen Verkehrsflächen ebenso ein
nicht verwertbares Wirtschaftsgut dar.
Letztlich kann der Grund unter dem Haupt-
platz, sei er noch so schön gestaltet, keinem
anderen Zweck zugeführt werden, als dem
den er bereits hat. Es handelt sich zwar um
möglicherweise recht wertvolles – da unter
Umständen Baufläche – aber nicht weiter
nutzbares Vermögen.
Nun ist wohl die Funktion des langfristigen
Vermögens üblicherweise auch jene, eine
Gegenposition zu langfristigen Schulden
in der Vermögensrechnung darzustellen
– es darf hier die „goldene Bilanzregel“
in Erinnerung gerufen werden, wonach
langfristig nutzbares Vermögen tunlichst
auch langfristig zu finanzieren ist. Wenn
aber ein sehr hoher Anteil des Grund- und
Gebäudevermögenswertes einer Gemeinde
nicht verwertbar ist und diese Information
im Rechnungsabschluss nicht ersichtlich
ist, stellt sich berechtigterweise die Frage,
ob hier richtige und vollständige Informati-
on für einen Leser der Vermögensrechnung
vorliegt. Ein gesonderter Unterausweis „da-
von nicht verwertbar“ in der Vermögens-
rechnung schafft hier sicher Klarheit.
Ebenso stellt die Bewertung des Straßen-
aufbaus die Gemeinden vor tatsächlich
hohe Herausforderungen. Die grundlegen-
de Idee, Straßen nach ihrem Zustand auf
Basis dokumentierter Anschaffungskosten
oder plausibler Schätzmethoden mit ihrem
„Restnutzungswert“ bzw. Wiederbeschaf-
fungszeitwert in die Eröffnungsbilanz
aufzunehmen, ist für sich genommen
selbstverständlich zulässig und auch not-
wendig, um die Vollständigkeit des Vermö-
gens zu erreichen. Fraglich bleibt jedoch,
in welcher Detailliertheit die Ermittlung
von historischen Anschaffungskosten er-
forderlich ist. Nicht nur die flächenmäßige
Trennung des Gegenstandes „Straßenzug“
in die einzelnen Bestandteile Straße, Rand-
stein, Gehweg, Fahrweg, Beleuchtung etc.
ist mit erheblichem Aufwand verbunden,
sondern auch die Erhebung unterschiedli-
cher Abnützungszustände und die Prüfung
der zugrundeliegenden GIP-Daten auf Rich-
tigkeit ist mit den bestehenden Ressourcen
der Gemeinden nur sehr eingeschränkt
möglich. In diesem Bereich sind zusätzlich
auch die Brücken getrennt zu erfassen und
bewerten. Auch die Ermittlung historischer
Werte von in der Vergangenheit erteilten
Bedarfszuweisungen und Investitionszu-
schüssen wird nicht ohne weitergehende
Recherchen und Analysen möglich sein,
da möglicherweise die Kosten des einzel-
nen Bauprojektes nicht in jener Qualität
dokumentiert oder verbucht wurden, die
nun für eine Erstbewertung der Straße er-
forderlich wäre. Gleichzeitig gibt es öster-
reichweit sehr unterschiedliche Annahmen
bezüglich der Frage, was ein Quadratmeter
Straße kostet. Die Annahmen weichen bis
zu 200 Prozent voneinander ab. Dadurch
ist die Vergleichbarkeit der Daten nur sehr
beschränkt möglich.
Es bleibt jedenfalls abzuwarten, ob es hier
von Seiten des Bundes entsprechende
klarstellende Ergänzungen oder Vorgaben
geben wird oder ob die Länder einheitliche
Vorgangsweisen und auch Erleichterungen
in eigenen Verordnungen ermöglichen.
Jedenfalls sollte die österreichweite Ver-
gleichbarkeit des Ausweises und der Be-
wertung von Straßen und dem dazugehö-
rigen Grundstück, der dazu erforderliche
Ressourceneinsatz und die Notwendigkeit
einer möglichst exakten Bewertung des
einzelnen Straßenzuges gegeneinander
abgewogen werden und eine möglichst ef-
fiziente Vorgangsweise gewählt werden.
10
12/2017 public VRV
HERZSTÜCK DER GEMEINDE-HAUSHALTSREFORM
Die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung
Erträgen und Aufwendungen) sowie eine
Vermögensrechnung geben (Vermögen
auf der Aktiv-Seite, Eigen- und Fremdmit-
tel auf der Passivseite). Die Integrierte
Drei-Komponenten-Rechnung bedeutet
sowohl für Voranschlag und Rechnungsab-
schluss künftig einen neuen Aufbau und
neue Inhalte als auch weist sie einen in
sich geschlossenen Zusammenhang auf.
Jeder Zahlungsstrom (Einzahlung/Aus-
zahlung) wird im Finanzierungshaushalt
verbucht. Wenn damit im Jahr des Zah-
lungsstroms auch ein Wertzuwachs oder
Wertverbrauch verbunden ist, schlägt
sich dies auch im Ergebnishaushalt nie-
der. Eine Ein- und Auszahlung findet
sich im Vermögenshaushalt jedenfalls in
einer Veränderung des Bank-/Kassabe-
stands wie auch in den Forderungen
und Verbindlichkeiten wieder. Am Ende
des Jahres bildet die Differenz zwischen
Einzahlungen und Auszahlungen die Ver-
änderung liquider Mittel. Ein positiver
Betrag, d. h. Einzahlungen, sind größer
als Auszahlungen, spiegelt sich in einem
höheren Kassa-/Bankbestand zum 31.12.
gegenüber dem 1.1. desselben Jahres wi-
der. Bei einem negativen Saldo ist es um-
gekehrt.
Jeder Wertzuwachs (= Erträge) bzw. Wert-
verlust (= Aufwendungen) findet sich im
Ergebnishaushalt wieder. Dieser kann
vom Zahlungsstrom abweichen. Dies ist
jedenfalls beim Anlagevermögen gege-
ben. Die Anschaffung eines langlebigen
Wirtschaftsguts (z. B. ein Fahrzeug oder
Gebäude) führt im Jahr der Anschaffung
zu einer Ausgabe in Höhe des Anschaf-
fungswertes (Zahlungsstrom in der Fi-
nanzierungsrechnung). Sie findet sich
Peter Biwald (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)
Vom kameralen Voranschlag und
Rechnungsabschluss auf Basis
der VRV 1997 wird mit der VRV
2015 auf eine Integrierte Drei-Kompo-
nenten-Rechnung umgestellt. Neben
dem Finanzierungshaushalt (auf Basis
Einzahlungen und Auszahlungen) wird
es spätestens mit Voranschlag 2020 auch
einen Ergebnishaushalt (auf Basis von
Abbildung 1: Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung
Quelle: KDZ, 2017.
Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.
VA 2018 VA 2017 RA 2016
Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit 23.000.000,00 22.500.000,00 21.920.300,25
Erträge aus Transfers 2.200.000,00 2.000.000,00 1.808.892,85
Finanzerträge 2.200.000,00 2.000.000,00 1.890.981,06
Summe Erträge 27.400.000,00 26.500.000,00 25.620.174,16
Personalaufwand 5.400.000,00 5.200.000,00 4.924.654,14
Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 8.800.000,00 8.700.000,00 8.454.699,73
Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers) 7.200.000,00 7.000.000,00 6.903.506,15
Finanzaufwand 2.000.000,00 2.000.000,00 1.981.542,29
Summe Aufwendungen 23.400.000,00 22.900.000,00 22.264.402,31
Nettoergebnis (21-22) 4.000.000,00 3.600.000,00 3.355.771,85
Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen 400.000,00 250.000,00 552.590,15
Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen 4.400.000,00 3.850.000,00 3.908.362,00
Abbildung 2: Gliederung Ergebnishaushalt – Musterbeispiel
Ein
zah
lun
gen
Au
fwen
du
nge
n
Ert
räge
Au
szah
lun
gen
Finanzierungshaushalt Vermögenshaushalt
VÄ liquider Mittel
Ergebnishaushalt
Kfr. Vermögen
Langfr.Vermögen
Netto-vermögen
Investitions-zuschüsse
Langfr.Fremdmittel
Kfr.Fremdmittel
Netto-ergebnis
Liquide Mittel
11
public VRV 12/2017
jedoch erst in den Jahren der Nutzung
als Wertverbrauch (Aufwand) in der Er-
gebnisrechnung wieder. D. h., der Saldo
der Ergebnisrechnung (= Nettoergebnis)
weicht künftig vom Saldo 1 der Finanzie-
rungsrechnung (= Saldo der operativen
Gebarung) ab. Die Differenz zwischen
Erträge und Aufwendungen bildet das
Nettoergebnis, dieses geht 1:1 in das Ei-
genkapital ein (bzw. heißt dies künftig
Nettovermögen).
Die Vermögensrechnung ist nur im
Rechnungsabschluss auszuweisen. Je-
der Vermögenszugang im Bereich des
Finanz- und Sachanlagevermögens, der
Beteiligungen sowie der Forderungen
und Vorräte erhöht das Vermögen und da-
mit die Aktivseite. Jeder Abgang – durch
Nutzung, Ausscheiden oder Begleichen
der Forderung – reduziert es. Jede zusätz-
liche Verpflichtung – z. B. durch offene
Verbindlichkeiten, Darlehensaufnahmen,
oder höhere Rückstellungen – erhöht die
Passivseite (wie auch umgekehrt). Das
Nettovermögen ändert sich primär auf
Basis des Saldos der Ergebnisrechnung.
Ergebnishaushalt – Wie ist er aufgebaut? Was sagt er aus?
Der Ergebnishaushalt stellt künftig
Wertverbrauch (Aufwand) sowie Wert-
zuwachs (Ertrag) dar. Neben den laufen-
den Aufwendungen kommen künftig
insbesondere Abschreibungen auf das
Anlagevermögen sowie die Dotierung für
Rückstellungen hinzu. Das Nettoergebnis
(Gewinn bzw. Verlust) zeigt für den Ge-
samthaushalt, wie weit die kommunalen
Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.
VA 2018 VA 2017 RA 2016
Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit 23.000.000,00 22.500.000,00 21.920.300,25
Einzahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers) 2.200.000,00 2.000.000,00 1.808.892,85
Einzahlungen aus Finanzerträgen 2.200.000,00 2.000.000,00 1.890.981,06
Summe Einzahlungen operative Gebarung 27.400.000,00 26.500.000,00 25.620.174,16
Auszahlungen aus Personalaufwand 5.000.000,00 4.800.000,00 4.549.654,14
Auszahlungen aus Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 6.300.000,00 6.200.000,00 5.930.727,98
Auszahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers) 7.200.000,00 7.000.000,00 6.903.506,15
Auszahlungen aus Finanzaufwand 2.000.000,00 2.000.000,00 1.981.542,29
Summe Auszahlungen operative Gebarung 20.500.000,00 20.000.000,00 19.365.430,56
Saldo (1) Geldfluss aus der operativen Gebarung (31-32) 6.900.000,00 6.500.000,00 6.254.743,60
Einzahlungen aus Investitionstätigkeit 500.000,00 500.000,00 608.713,00
Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 7.000,00 7.000,00 6.048,00
Einzahlungen aus Kapitaltransfers 1.600.000,00 1.500.000,00 1.470.708,46
Summe Einzahlungen investive Gebarung 2.107.000,00 2.007.000,00 2.085.469,46
Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 4.500.000,00 5.000.000,00 7.457.544,16
Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen 22.000,00 20.000,00 21.600,00
Auszahlungen aus Kapitaltransfers 520.000,00 500.000,00 463.913,95
Summe Auszahlungen investive Gebarung 5.042.000,00 5.520.000,00 7.943.058,11
Saldo (2) Geldfluss aus der investiven Gebarung (33-34) -2.935.000,00 -3.513.000,00 -5.857.588,65
Saldo (3) Nettofinanzierungssaldo (Saldo 1 + Saldo 2) 3.965.000,00 2.987.000,00 397.154,95
Einzahlungen aus der Aufnahme von Finanzschulden 1.000.000,00 1.500.000,00 2.400.000,00
Einzahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft - - -
Einzahlungen aus dem Abgang von Finanzinstrumenten 350.000,00 300.000,00 300.000,00
Summe Einzahlungen aus der Finanzierungstätigkeit 1.350.000,00 1.800.000,00 2.700.000,00
Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden 1.300.000,00 1.500.000,00 1.395.457,42
Auszahlungen zur Tilgung von zur Kassenstärkung eingegangenen Geldverbindlichkeiten 400.000,00 400.000,00 400.000,00
Auszahlungen infolge eines Kapitaltausches bei derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft - - -
Auszahlungen für den Erwerb von Finanzinstrumenten - - -
Summe Auszahlungen aus der Finanzierungstätigkeit 1.700.000,00 1.900.000,00 1.795.457,42
Saldo (4) Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit (35-36) -350.000,00 -100.000,00 904.542,58
Saldo (5) Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 3 - Saldo 4) 3.615.000,00 2.887.000,00 1.301.697,53
Abbildung 3: Gliederung Finanzierungshaushalt – Musterbeispiel
»
12
12/2017 public VRV
Leistungen und die dafür erforderliche
Infrastruktur mit eigenen Mitteln finan-
ziert werden können. Ist das Nettoergeb-
nis positiv, dann hat die Gemeinde genug
Erträge erwirtschaftet, ist es negativ, kön-
nen die Aufwendungen für kommunale
Dienstleistungen und Infrastruktur nicht
abgedeckt werden. Der Ergebnishaushalt
Aktiva Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015 Differenz
Langfristiges Vermögen 55.352.101,00 53.351.285,00 2.000.816,00
Immatierielle Vermögenswerte - - -
Sachanlagen 52.739.101,00 50.864.285,00 1.874.816,00
Aktive Finanzierungsinstrumente/Langfristiges Finanzvermögen 2.430.000,00 2.330.000,00 100.000,00
Beteiligungen - - -
Langfristige Forderungen 183.000,00 157.000,00 26.000,00
Kurzfristiges Vermögen 3.428.507,00 3.057.498,00 371.009,00
Kurzfristige Forderungen 54.000,00 48.000,00 6.000,00
Vorräte 47.000,00 53.000,00 -6.000,00
Liquide Mittel 3.327.507,00 2.956.498,00 371.009,00
Aktive Finanzierungsinstrumente/Kurzfristiges Finanzvermögen - - -
Aktive Rechnungsabgrenzung - - -
Summe Aktiva 58.780.608,00 56.408.783,00 2.371.825,00
Abbildung 4:
Vermögensrechnung Aktivseite – Musterbeispiel
Quelle: Exemplarisches Beispiel, KDZ, 2017.
Passiva Stand 31.12.2016 Stand 31.12.2015 Differenz
Nettovermögen (Ausgleichsposten) 47.313.396,00 45.248.426,00 2.064.970,00
Saldo der Eröffnungsbilanz 45.248.426,00 45.248.426,00 -
Kumuliertes Nettoergebnis 1.864.970,00 1.864.970,00
Haushaltsrücklagen 200.000,00 200.000,00
Neubewertungsrücklagen (Umbewertungskonto)
Fremdwährungsumrechnungsrücklagen
Sonderposten Investitionszuschüsse (Kapitaltransfers) - - -
Investitionszuschüsse - - -
Langfristige Fremdmittel 10.999.212,00 10.751.357,00 247.855,00
Langfristige Finanzschulden, netto 9.727.212,00 9.534.357,00 192.855,00
Langfristige Verbindlichkeiten 287.000,00 273.000,00 14.000,00
Langfristige Rückstellungen 985.000,00 944.000,00 41.000,00
Kurzfristige Fremdmittel 468.000,00 409.000,00 59.000,00
Kurzfristige Finanzschulden, netto 247.000,00 218.000,00 29.000,00
Kurzfristige Verbindlichkeiten 104.000,00 97.000,00 7.000,00
Kurzfristige Rückstellungen 117.000,00 94.000,00 23.000,00
Passive Rechnungsabgrenzung - - -
Summe Passiva 58.780.608,00 56.408.783,00 2.371.825,00
Vermögensrechnung Passivseite – Musterbeispiel
wird für den Gesamthaushalt künftig das
Aussehen der Abbildung 2 haben.
Finanzierungshaushalt – Wie ist er aufgebaut? Was sagt er aus?
Der Finanzierungshaushalt baut auf dem
Status auf und liefert Informationen zur
Liquidität der Gemeinde und zur Finan-
zierung des Gesamthaushalts sowie sei-
ner Teilbereiche.
Für den Gesamthaushalt zeigt sich, wie-
weit mit dem Saldo 1 (Überschuss der
laufenden bzw. operativen Gebarung) die
Investitionen (Saldo 2) gedeckt werden
können und wie viel für die Tilgung von
Schulden sowie den Aufbau von Cash-
Reserven (Rücklagen) übrig bleibt. In der
künftigen Finanzierungs-Rechnung wer-
den die Ist-Werte (Einzahlungen und Aus-
zahlungen) ausgewiesen und nicht wie
derzeit auch die Soll-Werte (Anspruch
und Verpflichtung) – siehe Abbildung 3.
Vermögensrechnung – Wie ist sie aufgebaut? Was sagt sie aus?
Mit der Vermögensrechnung ist künftig
– ähnlich einer Bilanz – das gesamte Ge-
meindevermögen (Anlage- und Umlauf-
vermögen) den Fremdmitteln (Schulden,
Rückstellungen, Verbindlichkeiten) ge-
genüberzustellen. Die Differenz ist das
Nettovermögen (Eigenkapital).
Was bringt nun die Vermögensrechnung?
Sie legt offen, welches Vermögen – ins-
besondere Sachanlagevermögen – die
Gemeinde hat und welche Substanz sie
erhalten muss. Mit den Informationen
aus Vermögens- und Ergebnisrechnung
kann künftig besser beurteilt werden,
wieweit die Gemeinde mit ihren Inves-
titionen und Instandhaltungen die Ver-
mögenssubstanz erhalten kann. Weiters
zeigt die Vermögensrechnung, wie die
Gemeinde ihre Vermögen finanziert hat –
mit Eigenmitteln (= Nettovermögen) oder
mit Fremdmitteln – siehe Abbildung 4.
Auf der Passivseite sind folgende Positio-
nen auszuweisen – siehe Abbildung 4.
Die Vermögensrechnung ist für den ers-
ten Voranschlag soweit relevant, als die
Abschreibungen und Veränderungen von
Rückstellungen in der Ergebnisrechnung
zu veranschlagen sind. Die Eröffnungsbi-
lanz wird in den meisten Gemeinden erst
im Laufe des Jahres 2020 vorzulegen sein.
Im Mittelpunkt steht daher, die Voraus-
setzungen für den ersten Voranschlag zu
schaffen, die Eröffnungsbilanz folgt ein
Jahr später.
13
public VRV 12/2017
KDZ-Quicktest Neu ab 2020
Kennzahl 1 –
Nettoergebnis-Quote (NEQ)
Kennzahl 2a –
Freie Finanzspitze (FSQ)
Kennzahl 2b –
Eigenfinanzierungsquote (EFQ)
Kennzahl 3a –
Verschuldungsdauer
Kennzahl 3b –
Schuldentilgungsquote
Kennzahl 4 –
Nettovermögensquote (NVQ)
Kennzahl 5 –
Substanzerhaltungsquote (SEQ)
Wesentlich dabei ist, dass viele Dinge,
die für die Eröffnungsbilanz gemacht
werden müssen, bereits für den 1. Vor-
anschlag notwendig sind. Dies erhöht
natürlich die Notwendigkeit früh zu be-
ginnen.
Wie ist der Haushalt künftig gegliedert?
Der Gemeindehaushalt ist künftig wie
folgt zu gliedern – siehe Abbildung 5.
Welche Informationen liefert die Integrierte Drei-Komponenten-Rechnung?
Die Integrierte Drei-Komponenten-Rech-
nung bedeutet sowohl für Vorschlag als
auch für Rechnungsabschluss künftig
einen neuen Aufbau und neue Inhalte.
Die Finanzierungsrechnung baut auf
dem Status auf und liefert Informationen
zur Liquidität der Gemeinde und zur Fi-
nanzierung des Gesamthaushalts sowie
seiner Teilbereiche. Für den Gesamthaus-
halt zeigt die Finanzierungsrechnung
wie bisher, wieweit mit dem Saldo 1
(Überschuss der laufenden bzw. operati-
ven Gebarung) die Investitionen (Saldo 2)
gedeckt werden können und wie viel für
die Tilgung von Schulden sowie den Auf-
bau von Cash-Reserven (Rücklagen) übrig
bleibt.
Kann die Gemeinde ihre Leistun-gen und die Infrastruktur mit eigenen Mitteln finanzieren?
Mit dem Nettoergebnis wird die Dif-
ferenz von Wertzuwachs (Ertrag) und
Wertverbrauch (Aufwand) ermittelt. Ein
Abbildung 5: Aufbau von VA und RA
Aufbau von Voranschlag und Rechnungsabschluss VVA RRA
Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung (siehe Abbildung 2) X X
Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung (Abbildung 3) X X
Vermögensrechnung (Abbildung 4 + 5) X
Ergebnisvoranschlag/Ergebnisrechnung je Gruppe 0 bis 9 X X
Finanzierungsvoranschlag/Finanzierungsrechnung je Gruppe 0 bis 9 X X
Detailnachweis auf Kontenebene je Unterabschnitt X X
Nettovermögensveränderungsrechnung X
Beilagen X X
Quelle: VRV 2015, aufbereitet KDZ, 2017.
positives Nettoergebnis bedeutet, dass
die Gemeinde ihre Pflichtleistungen und
freiwilligen Leistungen sowie die dafür
erforderliche Infrastruktur (dargestellt
durch die Abschreibungen) mit ihren
Erträgen (insbesondere aus Steuern, Ge-
bühren und Leistungserlösen) finanzie-
ren kann. Ein negatives Nettoergebnis
heißt, dass dies nicht möglich ist. Ein Teil
des Infrastrukturverbrauchs kann somit
nicht gedeckt werden.
Reduktion der Kostendeckungs-Illusionen
Die Ergebnisrechnung wird durchgehend
bis auf die Ebene der Ansätze (z. B. 240
Kinderbetreuung, 850 Wasserversorgung)
geführt. Damit werden in den Gebühren-
haushalten auch die Abschreibungen dar-
gestellt. Das Ausmaß der Kostendeckung
kann damit von Politik, interessierten
Bürgerinnen und Bürgern, aber auch von
Prüforganen (wie dem Rechnungshof)
besser beurteilt werden. In den Zuschuss-
bereichen (wie z. B. Kinderbetreuung) ist
das durch Abgaben zu deckende Ausmaß
umfassender erkennbar.
Überblick zum Vermögen und seiner Finanzierung
Mit der Vermögensrechnung ist künf-
tig – ähnlich einer Bilanz – das gesamte
Gemeinde-Vermögen (Anlage- und Um-
laufvermögen) den Fremdmitteln (Schul-
den, Rückstellungen, Verbindlichkeiten)
gegenüberzustellen. Die Differenz ist
das Nettovermögen (Eigenkapital). Was
bringt nun die Vermögensrechnung? Sie
legt offen, welches Vermögen – insbeson-
dere Sachanlagevermögen – die Gemein-
de hat und welche Substanz sie erhalten
muss. Mit den Informationen aus Vermö-
gens- und Ergebnisrechnung kann künf-
tig besser beurteilt werden, wie weit die
Gemeinde mit ihren Investitionen und
Instandhaltungen die Vermögenssubs-
tanz erhalten kann.
Weiters zeigt die Vermögensrechnung,
wie die Gemeinde ihre Vermögen finan-
ziert hat – mit Eigenmitteln (= Netto-
vermögen) oder mit Fremdmitteln. Das
Nettovermögen ist somit keine dispo-
nible Wertgröße, sondern primär eine
Finanzierungsgröße. Damit Vermögens-
illusionen nicht gefördert werden, ist das
Vermögen – insbesondere das Sachanla-
gevermögen – so zu gliedern, dass die Art
des Vermögens (z. B. Straßen, Schulgebäu-
de) direkt erkennbar ist.
Mit der Integrierten Drei-Komponenten-
Rechnung werden somit der Politik, der
Verwaltung und der interessierten Öf-
fentlichkeit zusätzliche Informationen
bereitgestellt, die sich insbesondere aus
der Ergebnis- und Vermögensrechnung
wie auch einzelnen Anlagen ergeben. Das
neue Haushaltswesen hat auch Auswir-
kungen auf die Auswertung und Analyse
der Gemeindefinanzdaten.
Details zum KDZ-Quicktest finden sich auf
Seite 25.
14
12/2017 public VRV
Die Buchungslogik der VRV 2015Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Christoph Drescher (MSCT)
Die VRV 2015 bringt eine grundlegen-
de Änderung der Buchungslogik
im Vergleich zum bisherigen Sys-
tem. Während bisher die Erfassung von
Zahlungsvorgängen zu unterschiedlichen
Zeitpunkten (Phasen) das Herzstück des
öffentlichen Rechnungswesens für Gemein-
den und Länder war, ergibt sich aus der vor-
gesehenen Drei-Komponenten-Rechnung
auch ein Eintrag in mindestens zwei, zu-
meist aber drei Rechnungen! In § 13 Abs 3
VRV 2015 wird die verpflichtende Anwen-
dung des Kontenplans für Länder (Anlage
3a) bzw. für Gemeinden (Anlage 3b) geregelt
und darüber hinaus normiert, dass sämtli-
che Salden in die Ergebnis-, Vermögens- und
Finanzierungsrechnung überzuleiten sind.
Unterschiede VRV-UGB
Die Buchungslogik der VRV weicht in ihrem
Grundsatz aber auch von den in Österreich
gängigen Systemen der doppelten Buchhal-
tung nach UGB ab. Während im Rechnungs-
wesen für private Unternehmen nach dem
UGB die Finanzierungsrechnung, üblicher-
weise Cashflow-Rechnung genannt, aus
den Einträgen in der Ergebnisrechnung
(Gewinn- und Verlustrechnung) und der
Vermögenrechnung (Bilanz) abgeleitet wird
und damit nur indirekt ermittelt wird, sind
die Einträge in der Finanzierungsrechnung
der VRV direkt zu erfassen.
Haushaltsgrundsatz nach der VRV
Der Haushaltsgrundsatz der VRV 2015 be-
sagt, dass anstelle der bisherigen Haushalts-
vollziehung durch Anordnung und Ausfüh-
rung in Form der kameralen Buchführung
eine integrierte Haushaltsrechnung, be-
stehend aus Ergebnis-, Finanzierungs- und
Vermögenshaushalt in Form einer Drei-
Komponenten-Rechnung anzuwenden ist.
Die Erläuterungen zur VRV ergänzen, dass
eine zwingende Erstellung der Voranschlä-
ge und Rechnungsabschlüsse mittels eines
auf einheitlichen Grundsätzen beruhenden
integrierten Ergebnis-, Finanzierungs- und
Vermögenshaushalts zu erfolgen hat.
In einem derartigen Haushalt müssen fol-
gende Verbindungen zwischen den Haus-
halten gegeben sein:
1. Das Nettoergebnis nach Zuweisung und
Entnahmen von Haushaltsrücklagen im
Ergebnishaushalt entspricht der Verän-
derung des kumulierten Nettoergebnis-
ses im Vermögenshaushalt.
2. Die Summe aus kurz- und langfristigen
Vermögen entspricht der Summe aus
kurz- und langfristigen Fremdmitteln,
dem Sonderposten Investitionszuschüs-
se und dem Nettovermögen (Ausgleichs-
posten).
3. Die Veränderung der liquiden Mittel im
Vermögenshaushalt entspricht der Ver-
änderung der liquiden Mittel im Finan-
zierungshaushalt.
Unter einer integrierten Haushaltsrech-
nung versteht man daher, wenn die drei
Rechenwerke nicht nebeneinander beste-
hen, sondern miteinander verwoben sind.
Die Art und Weise, wie diese Rechenwerke
verzahnt sind, wurde bereits im Artikel zur
Drei-Komponenten-Rechnung dargestellt
(siehe Seite 10-13).
Die Buchungslogik
Jeder Buchungssatz löst, da es sich um eine
Drei-Komponenten-Rechnung handelt, Ein-
träge in drei Rechnungen aus. Dabei erfolgt
die laufende Erfassung von Geschäftsfällen
wie auch in einem System der doppelten
Buchhaltung auf jeweils zwei Konten des
vorgegebenen Kontenplans (Anlage 3a bzw.
3b zur VRV). Sobald ein Konto der liquiden
Mittel im Rahmen eines Buchungssatzes
bebucht wird, erfolgt verpflichtend auch
ein Eintrag in der Finanzierungsrechnung.
Bildlich gesprochen, wird die Finanzie-
Eintrag und vollständige Über-leitung in die Ergebnis- und Ver-
mögensrechnung (§ 13 Abs 3 VRV)
Finanzierungsrechnung wird direkt bei Zahlungsvorgang durchgebucht
Finanzierungsrechnung
Auszahlungen aus Personalaufwand
Auszahlungen aus Sachaufwand
Auszahlungen aus Transfers
Auszahlungen aus Finanzaufwand
Einzahlungen operat. Verwal-tungstätigkeit
Einzahlungen aus Transfers
Einzahlungen aus Finanzerträgen
Vermögensrechnung
Ergebnisrechnung
Nettovermögen
Erträge
lfr. Fremdmittel
kfr. Fremdmittel
lfr. Fremdmittel
Personalaufwand
kfr. Fremdmittel
Sachaufwand
Finanzaufwand
Zuführung zuHaushalts-rücklagen
Entnahme von Haushalts-rücklagen
Erfassung eines Geschäftsfalls im Rechnungswesen
Abbildung 1: Die Buchungslogik der VRV
15
public VRV 12/2017
rungsrechnung mittels Blaupause bzw.
Durchschreiben bebucht. Die Grafik (Abbil-
dung 1) soll den Zusammenhang bei der Er-
fassung eines Geschäftsfalls zwischen den
drei Rechnungen verdeutlichen.
Den in nach den Anlagen 3a und 3b zur VRV
2015 enthaltenen Konten bzw. Gruppen sind
jeweils MVAG-Codes zugeordnet. Hierbei
handelt es sich um die vierstelligen Mit-
telverwendungs- und -aufbringungscodes,
welche eine eindeutige Zuordnung der je-
weiligen Gruppen und Konten zu einzelnen
Posten in den Haushaltsrechnungen vorse-
hen. Durch eine Bebuchung eines Kontos
oder einer Gruppe ist daher unveränderbar
auch der Eintrag dieses Buchungssatzes in
den jeweiligen Rechnungen bedingt.
Zum Jahresende werden sämtliche Salden
der einzelnen Konten bzw. Gruppen in die
Vermögens- und die Ergebnisrechnung über-
geleitet. Dabei ist auch auf die Mittelverwen-
dungs- und -aufbringungscodes (MVAG) im
verpflichtend anzuwendenden Kontenplan
zu achten. Diese legen fest, in welchem Pos-
ten des Rechnungsabschlusses die einzelnen
Konten ausgewiesen werden. Posten stellen
somit eine Aggregation von Konten dar. So-
fern eigene Konten angelegt werden, diese
Möglichkeit besteht, ist darauf zu achten,
dass die korrekten MVAG-Codes zugeordnet
werden, da andernfalls Konten den falschen
Posten des Jahresabschlusses zugeordnet
werden. Im Zusammenhang mit den MVAG-
Codes ist zu beachten, dass den Konten
der Ergebnisrechnung, die finanzierungs-
wirksam sein können, nicht also etwa den
Abschreibungen, MVAG-Codes für die Finan-
zierungsrechnung zugeordnet sind. Erst dies
ermöglicht es, Ergebnis- und Finanzierungs-
rechnung nicht nur untereinander, sondern
auch nebeneinander darzustellen, wie dies
im Rahmen der Rechnungsabschlusserstel-
lung nach VRV 2015 zulässig ist. Hinsichtlich
der Gliederungsschemata für die Vermö-
gens-, Ergebnis- und Finanzierungsrechnung
ist zu beachten, dass diese zwingend und
unverändert zu verwenden sind. Es sind
somit keinerlei Anpassungen möglich. Dies
bedeutet auch, dass insbesondere auf verba-
le Erläuterungen im Textteil des Abschlusses
zurückgegriffen werden muss, sofern das
reine Zahlenwerk nicht in der Lage ist, die
finanzielle Situation der berichtenden Ge-
bietskörperschaft zu vermitteln.
Gliederung des Voranschlags – keine Veränderung
Die Gliederung des Voranschlags wird auch
bei einer geänderten Buchungslogik wie bis-
her gewohnt in einer ähnlichen Form erfol-
gen. Der Ergebnis- und Finanzierungshaus-
halt ist unter lückenloser Verwendung des
Kontenplans nach den Anlage 3a und 3b zur
VRV 2015 zu veranschlagen. Daher werden
bei Ländern die Ansätze auf Konten (4 Stel-
len) und bei den Gemeinden auf Gruppen (3
Stellen) weitergeführt. Bei Bedarf können
die in den Anlagen 3a und 3b zur VRV 2015
dargestellten Konten bzw Gruppen in bis
zu drei weitere Dekaden (5.–7. Dekade bei
Ländern und 4.–6. Dekade bei Gemeinden)
untergliedert werden. Die Veranschlagung
wird daher pro Eintrag das bisher gewohnte
Aussehen haben. Die Vorgangsweise ist für
Länder und Gemeinden ident mit der Aus-
nahme, dass die Bezeichnungen der Konten
für Länder vier Stellen aufweisen und jene
der Gruppen für Gemeinden drei Stellen.
Soll (Aktiv) Klasse 0 Unterklasse 04 Gruppe 040 (Fahrzeuge)
gegen
Haben (Passiv) Klasse 3 Unterklasse 33
Gruppe 331 (Verbindlichkei-ten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig)
Durch die Tatsache, dass der Gruppe 040 Fahrzeuge der MVAG 1025 zugeord-net ist, wird die Buchung auf dieser Gruppe automatisch in der Vermö-gensrechnung im Posten A.II.5 Techni-sche Anlagen, Fahrzeuge und Maschi-nen ausgewiesen, da diesem Posten in der Anlage 1c zur VRV der idente MVAG zugewiesen ist:
Der Gruppe 331 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (kurzfristig) ist der MVAG 1521 zugeordnet und wird daher aufgrund der Vorgabe der Anlage 1c unter dem Posten F.II.1 Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen unter den Kurzfristigen Fremdmitteln bei den Passiva der Vermögenrechnung dargestellt.
Der Ausweis einer Zahlung im Finanzierungshaushalt erfolgt nun aufgrund jener MVAG- Codes, die für Einzahlungen und Auszahlungen der jeweiligen Gruppe zugeordnet sind. So sind der Gruppe 040 der MVAG 3314 (Einzahlungen) und der MVAG 3414 (Auszahlun-gen) zugeordnet. Zu finden sind diese Codes in der Anlage 3b unter der Bezeichnung MVAG EFH und AFH. Diese Abkürzungen stehen für Einzahlungen Finanzierungshaus-halt (EFH) und Auszahlungen Finanzierungshaushalt (AFH).
Bei einem Blick in den Finanzierungshaushalt (siehe Anlage 1b) findet sich im Posten Saldo 2 Geldfluss aus der Investiven Gebarung der Eintrag Auszahlungen für den Er-werb von technischen Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen mit dem MVAG Code 3414.
Sobald die oben angeführte Rechnung des Fahrzeuges da-her einer Zahlung zugeführt wird und folgende Buchung vorgenommen wird, erfolgt damit ein Eintrag in den Fi-nanzierungshaushalt, da ein Zahlungsmittelkonto angespro-chen wird:
Soll (Aktiv) Klasse 3 Unterklasse 33
Gruppe 331 (Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistun-gen (kurzfristig)
gegenHaben (Passiv) Klasse 2 Unterklasse 21
Gruppe 210 Guthaben bei Kreditinstituten
MVAG AKTIVA Code
0 A Langfristiges Vermögen 10
2 A.II.5 Technische Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen 1025
MVAG Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen (1. und 2. Ebene) MVAG/Code
1 Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit 341
2 Auszahlungen für den Erwerb von technischen Anlagen, Fahrzeuge und Maschinen 3414
Abbildung 2: Buchungsbeispiel: Anschaffung eines Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung
Die Anschaffung eines Gemeindefahrzeugs gegen Rechnung wird wie folgt gebucht.
Durch die Tatsache, dass das Zahlungsmittelkonto im Haben bebucht wird und es sich daher um eine Auszahlung handelt, wird für den Eintrag im Finanzierungshaushalt der MVAG AFH-Code der Gruppe 040 Fahrzeuge herangezogen.
Aufbau des ErgebnishaushaltsMichael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)
Komponenten-Rechnung vorzunehmen
ist.Im Ergebnishaushalt sind nach § 3 Abs
2 VRV 2015 alle Erträge und Aufwendun-
gen periodengerecht abzugrenzen. Der
Ergebnishaushalt ist als Ergebnisvoran-
schlag und Ergebnisrechnung zu führen.
In der Ergebnisrechnung – als Teil des Er-
gebnishaushalts – werden die so genann-
Ergebnisrechnung als Teil des ge-
samten Haushalts: Der Haushalts-
grundsatz der VRV 2015 besagt, dass
anstelle der bisherigen Haushaltsvollzie-
hung durch Anordnung und Ausführung
in Form der kameralen Buchführung eine
integrierte Haushaltsrechnung, beste-
hend aus Ergebnis-, Finanzierungs- und
Vermögenshaushalt in Form einer Drei-
Gin
a Sa
nd
er
s - f
oto
lia.
co
m
MVAG- MVAG-Ebene Code
1 Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit 211
2 Erträge aus eigenen Abgaben 2111
2 Erträge aus Ertragsanteilen 2112
2 Erträge aus Gebühren 2113
2 Erträge aus Leistungen 2114
2 Erträge aus Besitz und wirtschaftlicher Tätigkeit 2115
2 Erträge aus Veräußerung und sonstige Erträge 2116
2 Nicht finanzierungswirksame operative Erträge 2117
1 Erträge aus Transfers 212
2 Transferertrag von Trägern des öffentlichen Rechts 2121
2 Transferertrag von Beteiligungen 2122
2 Transferertrag von Unternehmen (mit Finanzunternehmen) 2123
2 Transferertrag von Haushalten und Organisationen ohne Erwerbscharakter 2124
2 Transferertrag vom Ausland 2125
2 Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft
2126
2 Nicht finanzierungswirksamer Transferertrag 2127
1 Finanzerträge 213
2 Erträge aus Zinsen 2131
2 Erträge aus Zinsen aus derivativen Finanzinstrumenten ohne Grundgeschäft
2132
2 Erträge aus Gewinnentnahmen von marktbestimmten Betrieben 2133
2 Sonstige Finanzerträge 2134
2 Erträge aus Dividenden/Gewinnausschüttungen 2135
2 Sonstige nicht finanzierungswirksame Finanzerträge 2136
SU Summe Erträge 21
Abbildung 1: Erträge
16
17
public VRV 12/2017
MVAG- MVAG-Ebene Code
1 Personalaufwand 221
2 Personalaufwand (Bezüge, Nebengeb., Mehrleistungen) 2211
2 Gesetzlicher und freiwilliger Sozialaufwand 2212
2 Sonstiger Personalaufwand 2213
2 Nicht finanzierungswirksamer Personalaufwand 2214
2 Sachaufwand (ohne Transferaufwand) 222
2 Gebrauchs- und Verbrauchsgüter, Handelswaren 2221
2 Verwaltungs- und Betriebsaufwand 2222
2 Leasing- und Mietaufwand 2223
2 Instandhaltung 2224
2 Sonstiger Sachaufwand 2225
2 Nicht finanzierungswirksamer Sachaufwand 2226
1 Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers) 223
2 Transferaufwand an Träger des öffentlichen Rechts 2231
2 Transferaufwand an Beteiligungen 2232
2 Transferaufwand an Unternehmen (mit Finanzunternehmen) 2233
2 Transferaufwand an Haushalte und Organisationen
ohne Erwerbscharakter
2234
2 Transferaufwand an das Ausland 2235
2 Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen
und Betrieben der Gebietskörperschaft und der Gebietskörperschaft
2236
2 Nicht finanzierungswirksamer Transferaufwand 2237
1 Finanzaufwand 224
2 Zinsen aus Finanzschulden , Finanzierungsleasing, Forderungskauf
und derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft
2241
2 Zinsen und sonstige Aufwendungen aus derivativen
Finanzinstrumenten ohne Grundgeschäft
2242
2 Gewinnentnahmen von Unternehmungen und marktbestimmten
Betrieben der Gebietskörperschaft (innerhalb der Gebietskörperschaft)
2243
2 Sonstiger Finanzaufwand 2244
2 Nicht finanzierungswirksamer Finanzaufwand 2245
SU Summe Aufwendungen 22
Abbildung 2: Aufwendungen
ten Erfolgskonten dargestellt und das so
genannte Nettoergebnis der Gemeinde
ermittelt. Dieses ergibt sich aus der Dif-
ferenz zwischen Erträgen und Aufwen-
dungen. Die Ergebnisrechnung wird nach
dem Gesamtkostenverfahren aufgestellt.
Dabei werden die Aufwendungen nach
ihrem Inhalt ausgewiesen und nicht nach
jenen Bereichen, in welchen sie entstan-
den sind.
Inhalt des Ergebnishaushalts
Erträge stellen dabei Wertzuwächse dar,
wobei es auf den Zeitpunkt der Zahlung
nicht ankommt. Aufwendungen resul-
tieren aus einem Werteverzehr, wobei
es auch hier nicht auf den Zahlungszeit-
punkt ankommt. Die Bestimmung des
§ 15 Abs 1 VRV 2015 letzter Satz regelt, dass
Wertzuwächse und Werteverzehr nur aus
Vorgängen mit fremden Dritten und nicht
aus bloß internen Verrechnungen resultie-
ren dürfen.
Im Ergebnishaushalt sind alle Erträge und
Aufwendungen periodengerecht abzu-
grenzen. In der Ergebnisrechnung werden
die so genannten Erfolgskonten darge-
stellt. Das sich nach Rücklagenbewegun-
gen ergebende Nettoergebnis wird in den
Vermögenshaushalt übernommen. Diese
Buchung ist die letzte im Rahmen der
jährlichen Abschlusserstellung. Sämtliche
Erfolgskonten sind damit ausgeglichen
(saldiert) und werden damit nur indirekt
über den Ergebnisvortrag ins nächste Jahr
übertragen.
Gliederung
Anders als beim Vermögens- und Finan-
zierungshaushalt, gibt die VRV 2015
keine eindeutige Mindestgliederung für
die Ergebnisrechnung vor (vgl § 11 Abs
1 VRV 2015 über die Mindestgliederung
des Finanzierungsvoranschlages sowie
§ 18 über die Mindestgliederung der Ver-
mögensrechnung). Grundsätzlich unter-
scheidet die VRV 2015 zwischen Erträgen
aus der operativen Verwaltungstätigkeit,
Erträgen aus Transfers und Finanzerträ-
gen. Die Erträge stellen sich nach der An-
lage 1a zur VRV 2015 wie folgt dar (siehe
Abbildung 1).
Diese (Mindest-)Gliederung entspricht der
Mittelverwendungs- und -aufbringungs-
gruppe 1, wie sie in Anlage 1a zur VRV 2015
dargestellt ist. Als Aufwand wird ein Wert-
verbrauch verstanden, der unabhängig vom
Zahlungszeitpunkt zu einem Einsatz von
Personal oder Verbrauch von Material führt.
Die Aufwendungen lt Anlage 1a zur VRV
gliedern sich wie folgt (siehe Abbildung 2).
Anders als bei den beiden anderen Rech-
nungen ist nicht konkretisiert, dass diese
Gliederung ein Mindestmaß darstellt. Die
Notwendigkeit dieser Mindestgliederung
ergibt sich aber daraus, dass der Ergebnis-
und der Finanzierungsvoranschlag neben-
einander dargestellt werden können.
Hinsichtlich der geforderten Periodenrein-
heit ist anzumerken, dass Aufwendungen
und Erträge in jener Periode dargestellt
sein sollen, der sie wirtschaftlich zuzuord-
nen sind. Abgrenzungen erfolgen über die
so genannten Rechnungsabgrenzungspos-
ten (vgl Anlage 1c zur VRV 2015).
18
12/2017 public VRV
Aufbau des FinanzierungshaushaltsMichael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)
Im Finanzierungshaushalt der VRV
ist ein großer Unterschied zum her-
kömmlichen System der doppelten
Buchhaltung nach UGB zu erkennen. Wäh-
rend die so genannte Cashflow-Rechnung
(Kapitalflussrechnung) im System der
doppelten Buchhaltung regelmäßig eine
abgeleitete Rechnung darstellt, ist die
Finanzierungsrechnung der VRV 2015 ein
integraler Bestandteil der Drei-Kompo-
nenten-Rechnung. Anders als in der doppi-
schen Buchführung erfolgen bei der Buch-
haltung nach VRV 2015 jeweils Einträge
in drei unterschiedlichen Rechenwerken.
Neben den Einträgen auf den bei jedem
Buchungssatz angesprochenen Konten
erfolgt gleichzeitig eine Erfassung in der
Finanzierungsrechnung.
Die Einträge im Ergebnishaushalt sind
auch Basis für die Finanzierungsrech-
nung. Die Summe der finanzierungs-
wirksamen Aufwendungen entspricht
den Auszahlungen aus der operativen
Verwaltungstätigkeit (Personal-, Sach-
und Finanzaufwand) und den Transfers
in der Finanzierungsrechnung. Während
im Voranschlag Anpassungen notwendig
sein können, sofern Zahlungen erst in
einer Folgeperiode erfolgen, sollte sich
aufgrund der eingerichteten Buchhaltung
im Rahmen der Rechnungsabschlusser-
stellung kein Anpassungsbedarf ergeben.
Ein Eintrag in die Finanzierungsrechnung
darf demnach erst dann erfolgen, wenn
auch tatsächlich ein Zahlungsmittelkonto
angesprochen wird.
Als Verbindungsstück zwischen dem
Ergebnis- und dem Finanzierungshaus-
halt dienen die Mittelverwendungs- und
aufbringungsgruppen (MVAG) der ersten
(MVAG 1) und zweiten (MVAG 2) Ebene –
siehe die Ausführungen im Artikel zur Bu-
chungslogistik (Seite 14).
Rein unbare Vorgänge können demnach
Aufwand oder auch eine Vermögensmeh-
1 siehe auch Michael Dessulemoustier-Bove-kercke, „Rechnungsabschluss der Gemeinden“, Loseblattsammlung, Weka
rung darstellen, dürfen aber keine Aus-
wirkung auf die Finanzierungsrechnung
haben. Dies wären z. B. der Kauf von
Vermögenswerten auf Ziel oder die Inan-
spruchnahme von Dienstleistungen mit
späterer Zahlung oder die Bewertung von
Rückstellungen.
Der Finanzierungshaushalt zeigt folgende
Grundstruktur1 (siehe Abbildung 1).
Gliederung des Finanzierungshaushalts
Einzahlungen und Auszahlungen der ope-
rativen Gebarung sind in folgende Mittel-
aufbringungs- und -verwendungsgruppen
zu gliedern (siehe Anlage 1b):
1. Einzahlungen aus
operativer Verwaltungstätigkeit
2. Einzahlungen aus Transfers
3. Einzahlungen aus Finanzerträgen
4. Auszahlungen aus Personalaufwand
5. Auszahlungen aus Sachaufwand
6. Auszahlungen aus Transfers
7. Auszahlungen aus Finanzaufwand
Ein- und Auszahlungen der investiven
Gebarung sind in folgende Mittelaufbrin-
gungs- und verwendungsgruppen (siehe
Anlage 1b) zu gliedern:
1. Einzahlungen aus
der Investitionstätigkeit
2. Einzahlungen aus der Rückzahlung
von Darlehen sowie gewährten
Vorschüssen
3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers
(Investitionszuschüsse)
4. Auszahlungen aus der
Investitionstätigkeit
5. Auszahlungen von gewährten Darlehen
sowie gewährten Vorschüssen
6. Auszahlungen aus Kapitaltransfers
Diese Mindestgliederung entspricht der
Mittelverwendungs- und -aufbringungs-
gruppe 1, wie sie in Anlage 1b dargestellt ist.
Investitionstätigkeit
Neben einer Finanzierungsrechnung für
die operative Gebarung ist auch eine sol-
che für die investive Gebarung zu erstel-
len, welche folgende Mindestgliederung
zu umfassen hat (Anlage 1b):
1. Einzahlungen aus
der Investitionstätigkeit
2. Einzahlungen aus der Rückzahlung
von Darlehen sowie gewährten
Vorschüssen
3. Einzahlungen aus Kapitaltransfers
4. Auszahlungen aus der
Investitionstätigkeit
5. Auszahlungen von gewährten Darlehen
sowie gewährten Vorschüssen
6. Auszahlungen für Kapitaltransfers
Einzahlungen aus der Investitions-
tätigkeit ergeben sich dabei aus dem
Abgang von Sachanlagen, immateriellen
Vermögenswerten und Beteiligungen.
Auszahlungen aus der Investitionstätig-
keit sollen als Zugang nach der VRV 2015
denselben Bereich umfassen, wobei die
Anforderung gestellt wird, dass der An-
schaffungswert von Sachanlagen und im-
materiellen Vermögenswerten EUR 400,00
übersteigt. Liegt der Wert darunter, erfolgt
ein Ausweis unter den Auszahlungen für
Sachaufwand. Konsequenterweise müsste
dann aber auch der Aufwand aus den ge-
ringwertigen Wirtschaftsgütern im Sach-
aufwand erfolgen.
Des Weiteren sind tatsächliche Auszah-
lungen für den Zugang von Beteiligungen
im Investitionsbereich der Finanzierungs-
rechnung auszuweisen. Auszahlungen
und Einzahlungen für den Zugang bzw.
aus dem Abgang von Finanzinstrumen-
ten sind hingegen dem Finanzierungsbe-
19
public VRV 12/2017
reich zuzuordnen. Die in der Verordnung
zwingend vorgenommene Zuordnung der
Finanzinstrumente zum Finanzierungs-
bereich lässt es demnach nicht zu, aus
Veranlagungsgründen erworbene Wert-
papiere oder Wertrechte im Investitions-
bereich auszuweisen, selbst wenn es sich
tatsächlich um solche handelt.
Lediglich Auszahlungen für die Herstel-
lung beweglicher Vermögensgegenstände
sind nicht in den Investitionsbereich zu
gliedern. Werden demnach unbewegliche
Vermögensgegenstände selbst erstellt,
etwa ein Gebäude, sind die getätigten Aus-
gaben dem Investitionsbereich zuzuord-
nen. Dabei muss unterstellt werden, dass
der dem UGB als auch den IFRS gänzlich
unbekannte Begriff der „Eigenregie“ mit
„selbst erstellt“ gleichzusetzen ist. Durch
den Ausweis der Ausgaben im Sach- und
Personalaufwand kommt es jedoch zu
einem Auseinanderklaffen von Zugängen
zum Anlagevermögen und den Beträgen
in der Finanzierungsrechnung. Weiterhin
im Investitionsbereich ausgewiesen wer-
den zudem Beträge, die für die Anschaf-
fung beweglichen Vermögens ausgegeben
werden.
Nettofinanzierungssaldo
Die Summe der Geldflüsse aus der opera-
tiven und der investiven Gebarung ergibt
den Nettofinanzierungssaldo. Dieser ist
mittels Geldfluss aus der Finanzierungs-
rechnung auszugleichen. Dieser hat fol-
gende Mindestgliederung:
1. Einzahlungen aus der
Aufnahme von Finanzschulden
2. Einzahlungen infolge eines Kapital-
austausches bei derivativen Finanz-
instrumenten
3 Einzahlungen aus dem
Abgang von Finanzanlagen
4. Auszahlungen aus der
Tilgung von Finanzschulden
5. Auszahlungen infolge eines Kapital-
austausches bei derivativen Finanz-
instrumenten
6. Auszahlungen für den Erwerb
von Finanzinstrumenten
Gesamtdarstellung des Finanzierungshaushalts
Der Finanzierungshaushalt hat sieben Sal-
den auszuweisen:
• Saldo 1: Geldfluss der
operativen Gebarung
• Saldo 2: Geldfluss der
investiven Gebarung
• Saldo 3: Nettofinanzierungssaldo
• Saldo 4: Geldfluss aus
der Finanzierungstätigkeit
• Saldo 5: Geldfluss aus der
voranschlagswirksamen Gebarung
• Saldo 6: Geldfluss aus der nicht
voranschlagswirksamen Gebarung
• Saldo 7: Veränderung der
liquiden Mittel
Die Veränderung der liquiden Mittel ist
dabei auch aus der Vermögensrechnung
ableitbar. Der Finanzmittelfonds umfasst
grundsätzlich Bargeld, Bankguthaben und
kurzfristige Termineinlagen. Die Finanzie-
rungsrechnung wird nicht aus der Ergeb-
nis- und Vermögensrechnung abgeleitet.
Sie ist vielmehr ein zusätzliches Produkt
der laufenden Buchführung.
Geldfluss aus der Geldfluss aus der Geldfluss aus der Geldfluss aus der operativen investiven Finanzierungs- voranschlagswirk- Gebarung Gebarung tätigkeit samen Gebarung
Einzahlungen aus operativen
Verwaltungstätigkeit
Einzahlungen und Auszahlungen aus
Transfers
Einzahlungen aus Finanzerträgen
Auszahlungen aus Personalaufwand
Auszahlungen aus Finanzaufwand
Einzahlung aus der Aufnahme von
Finanzschulden
Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden
Einzahlungen aus dem Abgang und Auszahlungen für
den Erwerb von Finanzinstrumenten
Einzahlungen und Auszahlungen infol-
ge eines Kapital-tausch bei deriva-
tiven Finanzinstru-menten mit Grundge-
schäft
Einzahlungen und Auszahlungen aus
Investitionstätigkeit
Einzahlungen und Auszahlungen aus der Rückzahlung vor Darlehen und
Vorschüssen
Einzahlung und Auszahlungen aus Kapitaltransfers
Einzahlungen aus dem Abbau von nicht voranschlagswirksa-
men Forderungen
Einzahlungen aus dem Aufbau von
nicht voranschlags-wirksamen Verbind-
lichkeiten
Auszahlungen aus dem Aufbau von
nicht voranschlags-wirksamen
Forderungen
Auszahlungen aus dem Abbau von nicht
voranschlagswirk-samen Verbindlich-
keiten
Abbildung 1: Darstellung der Finanzierungsrechnung
Saldo Geldfluss aus der operativen
Gebarung (Saldo 1)
Saldo Geldfluss aus der investiven
Gebarung (Saldo 2)
Nettofinanzierungssaldo(Saldo 3)
Saldo Geldfluss aus der Finanzierungs-tätigkeit (Saldo 4)
Saldo Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 5)
Saldo Geldfluss aus der nicht voran-
schlagswirksamen Gebarung (Saldo 6)
Veränderung der liquiden Mittel
Einzahlungen aus der Aufnahme und Auszahlungen zur
Tilgung von zur Kassenstärkung
eingegangenen Geld-verbindlichkeiten
20
12/2017 public VRV
Aufbau der VermögensrechnungMichael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)
Im Vermögenshaushalt werden das lang-
und kurzfristige Vermögen und die
lang- und kurzfristigen Fremdmittel dar-
gestellt. Der Vermögenshaushalt ist jeden-
falls als Vermögensrechnung zu führen. Als
einziger Bestandteil des Gemeindehaushalts
ist ein Vermögensvoranschlag nicht zwin-
gend erforderlich. Die VRV 2015 sieht eine
Gesamtvermögensrechnung vor, welche die
Zielsetzungen und Besonderheiten des öf-
fentlichen Sektors berücksichtigt.
Das Ziel besteht in der einheitlichen und
vollständigen Darstellung von Vermögen
und Schulden. Die Gliederung der Vermö-
gensrechnung orientiert sich an den Vorga-
ben des IPSAS 1 Presentation of Financial
Statements und weicht damit deutlich von
der gewohnten Gliederung des UGB in Anla-
ge- und Umlaufvermögen bzw. Eigenkapital,
Rückstellungen und Verbindlichkeiten ab.
Gliederung der Vermögensrechnung
Die Mindestgliederung einer Vermögensrech-
nung stellt sich wie folgt dar (siehe Abb. 1).
Zum langfristigen Vermögen werden alle
Vermögenswerte gezählt, die länger als
ein Jahr in der Gemeinde eingesetzt wer-
den, langfristig gebunden sind und dazu
bestimmt sind, der Gemeinde dauerhaft zu
dienen. Als kurzfristiges Vermögen werden
hingegen alle Vermögenswerte bezeichnet,
die innerhalb eines Jahres verbraucht oder
in liquide Mittel umgewandelt werden,
zum baldigen Verbrauch oder zur Veräuße-
rung innerhalb des Finanzjahres bestimmt
sind.
Im kurzfristigen Vermögen wird auch die
aktive Rechnungsabgrenzung ausgewie-
sen – hierbei handelt es sich um Ausgaben
vor dem 31.12., die jedoch Aufwendungen
betreffen, die zeitlich erst nach dem 31.12.
anfallen.
Unter den langfristigen Fremdmitteln sind
alle langfristigen, mit einer voraussichtli-
chen Behaltedauer von mehr als einem Jahr
versehenen Finanzschulden, Rückstellun-
gen und Verbindlichkeiten ausgewiesen.
Unter den kurzfristigen Fremdmitteln sind
Finanzschulden, Rückstellungen und Ver-
bindlichkeiten ausgewiesen, von denen aus-
zugehen ist, dass sie binnen einen Jahres in
Zahlungsströme umgewandelt werden und
damit „verbraucht“ werden. Ebenso sind
auch die passiven Rechnungsabgrenzun-
gen zugeordnet. Es handelt sich dabei um
Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, in
jenem Ausmaß, in dem sie einen Ertrag für
einen Zeitraum nach diesem Tag darstellen.
Die kurzfristigen Fremdmittel weisen eine
ähnliche Zusammensetzung wie die lang-
fristigen auf.
Die Vermögensrechnung hat im Rechnungs-
abschluss zumindest die Hauptposten und
die darunterliegende zweite Ebene (Posten-
bezeichnungen mit römischen Zahlen) zu
enthalten. In welchen Fällen auch die dritte
Gliederungsebene anzuwenden ist, wird
von der VRV 2015 hingegen nicht geregelt.
Abbildung 1: Schematische Darstellung der Vermögensrechnung
Auch wenn keine Verpflichtung zur Erstel-
lung eines Voranschlags für den Vermö-
genshaushalt besteht, darf ein derartiger
Vermögensvoranschlag überdacht werden.
Für die Veranschlagung der nicht finanzie-
rungswirksamen Aufwendungen, welche
sich aus Veränderungen im Vermögen oder
in Fremdmitteln ergeben können, kann
ein Voranschlag sinnvoll sein. Zudem wird
sich bei einer Aufstellung eines Ergebnis-
voranschlags und eines Finanzierungs-
voranschlags aufgrund der integralen
Verknüpfung der drei Rechenwerke der
Vermögensvoranschlag in einem Großen
Ausmaß bereits ergeben.
Insbesondere die Abschreibungen auf
Sachanlagen und immaterielle Vermögens-
werte und die Dotierung von Personal-
rückstellungen werden eine wesentliche
Auswirkung auf den Ergebnisvoranschlag
haben. Diese Veränderungen können
jedoch nur mit der Veranschlagung der
jeweiligen Vermögensposten für die je-
weils folgende Jahr ermittelt werden. In
Abbildung 2 sind die Inhalte der Posten
der Vermögensrechnung in kurzer Form
zusammengefasst.
AKTIVA PASSIVA
Langfristiges Vermögen Nettovermögen (Ausgleichsposten)A.I Immaterielle Vermögenswerte C.I Saldo der EröffnungsbilanzA.II Sachanlagen C.II Kumuliertes NettoergebnisA.III Aktive Finanzinstrumente / C.III Haushaltsrücklagen Langfristiges Finanzvermögen C.IV NeubewertungsrücklagenA.IV Beteiligungen C.V Fremdwährungs-A.V Langfristige Forderungen umrechnungsrücklagen
Kurzfristiges Vermögen Sonderposten InvestitionszuschüsseB.I Kurzfristige Forderungen B.II Vorräte Langfristige FremdmittelB.III Liquide Mittel E.I Langfristige FinanzschuldenB.IV Aktive Finanzinstrumente/ E.II Langfristige Verbindlichkeiten Kurzfristiges Finanzvermögen E.III Langfristige RückstellungenB.V Aktive Rechnungsabgrenzung Kurzfristige Fremdmittel F.I Kurzfristige Finanzschulden F.II. Kurzfristige Verbindlichkeiten F.III Kurzfristige Rückstellungen F.IV Passive Rechnungsabgrenzung
21
public VRV 12/2017
Abbildung 2: Posten der Vermögensrechnung und deren Inhalt
langfristige Vermögenswerte
Immaterielle Vermögensrechte Aktivierungsfähige Rechte, z. B. Software
Sachanlagen Grundstücke, Grundstückseinrichtungen und Infrastruktur, wie z. B. Straßenbauten, Brücken, Tunnel Gebäude und Bauten, z. B. Schulen, Wohngebäude, AmtsgebäudeWasser- und Kanalisationsbauten, Technische Anlagen, Fahrzeuge und MaschinenAmts-, Betriebs- und Geschäftsausstattung, KulturgüterGeleistete Anzahlungen für Anlagen und Anlagen in Bau
Aktive Finanzinstrumente / Langfristiges Finanzvermögen
bis zur Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente, zur Veräußerung verfügbare Finanzinstrumente Partizipations- und Hybridkapital, derivative Finanzinstrumente ohne Grundgeschäft
Beteiligungen Beteiligungen an verbundenen Unternehmen und an assoziierten Unternehmen, sonstige Beteiligungen und verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle unterliegen
Forderungen Langfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie aus gewährten Darlehen und andere langfristige Forderungen
kurzfristige Vermögenswerte
Kurzfristige Forderungen Kurzfristige Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, aus AbgabenSonstige kurzristige Forderungen auch aus der nicht voranschlagswirksame Gebarung
Vorräte Ersatzteile, Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, Altmaterial, Baustoffe, Unfertige und fertige ErzeugnisseFür Distributionszwecke vorgesehene VorräteSonstige Vorräte und gegebene Anzahlungen
Liquide Mittel Kassa, Bankguthaben, Schecks, Zahlungsmittelreserven, Zahlungsmitteläquivalente
Aktive Finanzinstrumente/ Kurzfristiges Finanzvermögen
Aktive Rechnungsabgrenzung
langfristige Fremdmittel
Finanzschulden Langfristige Finanzschulden, z. B. aus InvestitionsdarlehenLangfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus derivativen Finanzinstrumenten mit Grundgeschäft
Verbindlichkeiten Langfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen, Leasingverbindlichkeiten, Sonstige langfristige Verbindlichkeiten
Rückstellungen Rückstellungen für Abfertigungen und für JubiläumszuwendungenRückstellungen für Haftungen, Rückstellungen für Sanierung von AltlastenRückstellungen für Pensionen für Beamte (fakultativ), Rückstellungen für Betriebspensionen (fakultativ)Sonstige langfristige Rückstellungen
kurzfristige Fremdmittel
Finanzschulden kurzfristige Forderungen (-) und langfristige Verbindlichkeiten aus derivativen Finanzinstrumenten mit GrundgeschäftFinanzschulden gegenüber öffentlichen Finanzunternehmen kurzfristig (ÖBFA-Barvorlagen), Sonstige kurzfristige Finanzschulden
Verbindlichkeiten Kurzfristige Verbindlichkeiten aus Lieferungen und LeistungenKurzfristige Verbindlichkeiten aus AbgabenSonstige langfristige Verbindlichkeiten (auch nicht voranschlagswirksam)
Rückstellungen Rückstellungen für ProzesskostenRückstellungen für nicht konsumierte UrlaubeRückstellungen für ausstehende Eingangsrechungensonstige kurzfristige Rückstellungen"
Passive Rechnungsabgrenzung
EIN ZENTRALER SCHRITT
Vermögenserfassung und -bewertungRobert Blöschl (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)
Mit der VRV 2015 ist künftig eine
vollständige Vermögensrech-
nung darzustellen, die auf der
Aktivseite das Vermögen und auf der
Passivseite die Verpflichtungen und das
Nettovermögen transparent macht. Die
Vermögens- und Kapitalpositionen sind in
den kommenden Monaten von allen öster-
reichischen Gemeinden zu erfassen und
zu bewerten.
Was ist zu berücksichtigen?
Die Aktivseite der Vermögensrechnung
umfasst das Sachanlagevermögen, dort
werden die Städte und Gemeinden in den
meisten Fällen die höchsten Vermögens-
werte ausweisen, weiters Finanzinstru-
mente wie Wertpapiere und Aktien, aber
auch Beteiligungen an Unternehmen
sowie Forderungen, Vorräte und liquide
Mittel. Demgegenüber steht die Passiv-
seite der Vermögensrechnung. Diese be-
inhaltet vor allem Fremdmittel, wie zum
Beispiel Schulden und Rückstellungen
und das Nettovermögen der Gemeinde.
Werden Vermögenswerte nach dem Jahr
2020 angeschafft, werden diese direkt mit
dem Anschaffungswert in die Vermögens-
rechnung übernommen. Für die Bewer-
tung des bereits heute in den Gemeinden
vorhandenen Vermögens gestaltet sich
die Angelegenheit aufwendiger. Um die
Vermögensrechnung erstmals erstellen
zu können, ist in einem ersten Schritt das
bereits vorhandene Vermögen zu erfassen
und im Anschluss zu bewerten. Wichtig
bei der Erstbewertung ist, dass keine
Vermögensillusionen entstehen. Solche
könnten beispielsweise bei der Bewer-
tung von Vermögensgegenständen der
Daseinsvorsorge auftreten. Diese Vermö-
gensgegenstände haben oft einen erheb-
lichen fortgeschriebenen Anschaffungs-
oder Herstellungswert, können aber von
der Gemeinde nicht veräußert werden, da
sie für gewöhnlich in der Gemeinde wei-
terhin benötigt werden.
Vermögen erfassen – Was ist zu tun?
In einem ersten Schritt ist das Vermögen
zu erfassen, was der Durchführung einer
Inventur entspricht. Die Gemeinden müs-
sen bei der Erfassung vor allem jene tech-
nischen Merkmale erheben, die für die
Bewertung von Vermögensgegenständen
benötigt werden. Eine wichtige Frage bei
der Erfassung des Sachanlagevermögens ist
jene nach dem wirtschaftlichen Eigentum.
Dieses liegt unabhängig von einer zivil-
rechtlichen Eigentümerschaft vor, wenn
die Gemeinde wirtschaftlich wie ein Ei-
gentümer über eine Sache herrscht, indem
sie diese insbesondere besitzt, gebraucht,
die Verfügungsmacht über sie innehat und
das Risiko ihres Verlustes oder ihrer Zerstö-
rung trägt. Ein wesentlicher Arbeitsschritt
wird in diesem Zusammenhang die Erhe-
bung von Kaufverträgen, Verzeichnissen
und anderen internen Dokumenten sein.
Aufschluss über angeschaffte Vermögens-
gegenstände können die Rechnungsab-
schlüsse der letzten Jahre geben. Liegen der
Gemeinde bereits Anlagen- oder Inventar-
verzeichnisse vor, so können diese heran-
gezogen und ergänzt werden. Im Bereich
der Grundstücke ist ein Abgleich mit den
Grundbuchdaten ratsam. Für die Erfassung
der Gemeindestraßen können die GIP-Daten
bzw. GIS-Daten herangezogen und ergänzt
werden. In der Abbildung 2 werden die zu
erfassenden Merkmale der Vermögensge-
genstände aufgelistet.
Vermögen bewerten
Für die Bewertung des Gemeindevermögens
gilt es ausreichend Zeit einzuplanen, da in
vielen Gemeinden ein lückenhaftes Vermö-
gensverzeichnis vorliegt. Im Folgenden soll
auf die Bewertung der wesentlichen Positi-
onen der Vermögensrechnung eingegangen
werden. Für weiterführende Praxisbeispie-
le und Spezialfälle hat das KDZ außerdem
einen Leitfaden zur Vermögensbewertung
erstellt, welcher unter www.praxisplaner.at
zur Verfügung steht. Dieser kann als Ergän-
zung zu den bestehenden Bewertungsleitfä-
den einiger Bundesländer gesehen werden.
Wie werden Sachanlagen bewertet?
Auf die lückenlose Erfassung und Inven-
tarisierung der Sachanlagen folgt die Be-
wertung des erfassten Vermögens1. Die
1 Eine Ausnahme stellen Kulturgüter dar. Unter gewissen Voraussetzungen kann die Bewertung von Kulturgütern unterlassen werden.
22
Abbildung 1: Vorgehensweise – Zeitplan
Vermögen erfassen
2017/2018
Vermögen bewerten
2018
in den Voranschlag aufnehmen
2019
Eröffnungsbilanz erstellen
2020
Quelle: KDZ, 2017.
12/2017 public VRV
public VRV 12/2017
Gemeinde sollte bei diesem Umsetzungs-
schritt zuerst prüfen, inwieweit Daten
aus bestehenden Vermögensverzeichnis-
sen übernommen werden können. Diese
können – wenn sie nach bestem Wissen
ermittelt wurden – als Ausgangsbasis he-
rangezogen werden. Für jene Vermögens-
gegenstände, welche nicht Teil eines Ver-
mögensverzeichnisses waren, sind zuerst
die historischen Anschaffungs- und Her-
stellungskosten zu erheben. Hier sollte im
Sinne einer verwaltungsökonomischen
Vorgehensweise gehandelt werden. Wenn
historische Werte nur mit unverhältnis-
mäßigem Aufwand zu ermitteln sind, soll-
ten nach Möglichkeit alternative Bewer-
tungsverfahren herangezogen werden.
Sachanlagen sind grundsätzlich zu fortge-
schriebenen Anschaffungs- und Herstel-
lungskosten (= Buchwert) zu bewerten.
Die fortgeschriebenen Anschaffungs- und
Herstellungskosten errechnen sich aus
den historischen Anschaffungs- und Her-
stellungskosten abzüglich der bisherigen
Abschreibungen.
Abweichend von diesen Bestimmungen
unterliegen Grundstücke keiner regelmä-
ßigen Abschreibung. Überhaupt gelten für
Grundstücke, Gebäude und Grundstücks-
einrichtungen (insb. Straßenbauten) im
Rahmen der Erstellung der Eröffnungs-
bilanz Ausnahmebestimmungen. Es kann
auf alternative Bewertungsverfahren
(Zeitwert, Durchschnittpreise, Schätzun-
gen, Gutachten usw.) zurückgegriffen
werden.
Besonderes Augenmerk sollte auf die
Bewertung der Gemeindestraßen gelegt
werden. Nachdem im Rahmen der Erfas-
sung ein vollständiges Straßenverzeichnis
erstellt wurde, müssen die unterschiedli-
chen, identifizierten Straßentypen bewer-
tet werden. Dabei wird die Straßenfläche
mit dem typisierten Preis pro Quadratme-
ter multipliziert. Anhand des Zustands
des Straßenabschnitts ist gegebenenfalls
ein Abschlag zu berücksichtigen und so
der fortgeschriebene Anschaffungs- bzw.
Herstellungswert zu ermitteln. Im Zuge
der Umstellung ist zu überlegen, welche
Nutzungsdauern den Vermögensgegen-
ständen zugrunde gelegt werden. Mit der
Anlage 7 der VRV 2015 werden für viele
Vermögenswerte Nutzungsdauern vorge-
geben. In begründeten Ausnahmefällen
kann jedoch von den vorgegebenen Nut-
zungsdauern abgewichen werden.
Beteiligungen und Finanzinstrumente
Die Darstellung von Beteiligungen und
Wertpapieren im Rechnungsabschluss ist
für Gemeinden keine Neuerung. Auch bis-
her war es verpflichtend, Beteiligungen
und Wertpapiere in einem eigenen Nach-
weis zu führen. Neu ist für Gemeinden die
Bewertung dieser Vermögensgegenstände.
Neben der Rechtsform der Tochtergesell-
schaft, der rechtlichen Stellung der Ge-
meinde (z. B. unbeschränkt haftende Gesell-
schafterin) und dem Anteil der Gemeinde
an der Beteiligung muss auch das Eigenka-
pital der Beteiligung vorliegen. Im Bereich
der Finanzinstrumente wird zwischen
zwei Kategorien unterschieden: bis zur
Endfälligkeit gehaltene Finanzinstrumente
und zur Veräußerung verfügbare Finanzin-
strumente. Jedes im Besitz der Gemeinde
befindliche Finanzinstrument muss einer
der beiden Kategorien zugewiesen werden.
Je nach Zuordnung erfolgt die Bewertung
nach unterschiedlichen Gesichtspunkten.
Vermögensgegenstände Zu erfassende Merkmale Quelle
Grundstücke Grundstücke der Liegenschaft, Grundstücksfläche, Benützungsart, Eigentums-verhältnisse, Rechte und Lasten der Liegenschaft
Grundstückskataster
Gebäude Nutzfläche, Errichtungsjahr, Sanierungsjahr RA 2001 – 2016/17 Gebäudeverzeichnis
Straßen und Einrichtungen Straßenlänge, -breite, Errichtungsjahr, Straßenzustand
GIS-Daten
Wasserversorgungsanlagen Länge, Durchmesser der Leitungen, Pumpstationen, Volumen Hochbehälter …
Bestehendes Anlagenverzeichnis
Abwasserentsorgungsanlagen Länge, Durchmesser der Kanäle, Pumpstationen … Bestehendes AV
Kulturgüter Art und Anzahl der Güter
Betriebs- und Geschäftsausstattung Mit der Erfassung aus den RA seit 2001 ist noch vorhandene B&G erfasst
Rechnungsabschlüsse 2001 – 2016/17
Beteiligungen Anteil am Unternehmen, Eigenkapital Jahresabschlüsse der Beteiligungen
Vorräte Werte der Vorräte zum 31.12. Vorratsinventur
Aktive Rechnungsabgrenzungen Eigene Vorauszahlungen Buchhaltung
Investitionszuschüsse Erhaltene Zuschüsse aus fremden Mitteln RA 2001 – 2016/17
Rückstellung – Abfertigungen Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, voraussichtlicher Austritt, Fluktuationsrate, …
Personalverwaltung
Rückstellung – offene Urlaube Anzahl offener Urlaubstage plus Aufwand pro Tag Urlaubsverwaltung
Rückstellung – Jubiläumsgelder Anzahl MA, Gehalt, Eintritt, Jubiläumszeitpunkt … Personalverwaltung
Passive Rechnungsabgrenzungen Fremde Vorauszahlungen Buchhaltung
Abbildung 2: Erfassung Vermögensgegenstände
Quelle: KDZ, 2017.
»
23
24
12/2017 public VRV
Forderungen
Forderungen sind in kurzfristige und lang-
fristige Forderungen einzuteilen. Während
kurzfristige Forderungen (z. B. Forderun-
gen aus vorgeschriebenen Abgaben) und
langfristige verzinste Forderungen (z. B.
Darlehen an Beteiligungen) zum Nominal-
wert zu bewerten sind, sind langfristige
unverzinste Forderungen, die den Wert
von 10.000 Euro übersteigen, mit dem Bar-
wert anzusetzen.
Zweifelhafte Forderungen sind mittels
Einzelwertberichtigungen zu kürzen,
uneinbringliche Forderungen (z. B. bei
bereits festgelegter Quote im Rahmen ei-
nes Ausgleichs- oder Konkursverfahrens,
Abschluss eines Vergleichs oder Tod eines/
einer Steuerpflichtigen) sind auszubuchen.
Die Verordnung lässt auch die gruppenwei-
se Einzelwertberichtigung (pauschale Ein-
zelwertberichtigung) von Forderungen zu2,
wenn sie sachgerecht ist. Dafür müssen die
Forderungen in Risikogruppen eingeteilt
Vermögensgegenstände Bewertung Quelle
Grundstücke Anschaffungskosten- und Herstellungskosten
oder alternativ für die Eröffnungsbilanz:
Gutachten, interne plausible Wertfeststellung
oder Schätzwertverfahren
Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre,
KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“
Gebäude und
Grundstückseinrichtungen
Fortgeschriebene Anschaffungs- und
Herstellungskosten oder alternativ für die
Eröffnungsbilanz: Gutachten, interne plausible
Wertfeststellung, sonstige Nachweise oder bei
Gebäuden Durchschnittspreise vergleichbarer
Gebäude
Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre,
KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“
Sonstige Sachanlagen Fortgeschriebene Anschaffungs- und Herstel-
lungskosten
Rechnungsabschlüsse der letzten Jahre,
KDZ-Vermögensbewerter „Sachanlagen“
Beteiligungen und
Finanzinstrumente
Anteiliges Eigenkapital der Beteiligung Jahresabschluss der Beteiligung,
KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“
Finanzinstrumente Zeitwert oder Anschaffungskosten inkl.
anteiligem Agio oder Disagio
Bewertung des Kreditinstituts,
KDZ-Vermögensbewerter „Finanzanlagen“
Forderungen Nominalwert oder Barwert bei langfristigen unverzinsten Forderungen über 10.000 €
Rechnungsabschluss, bestehende Verträge,
KDZ-Vermögensbewerter „Forderungen“
Vorräte Strenges Niederstwertprinzip, Bewertungs-
vereinfachungsverfahren sind zulässig
Lagerbuchführung,
sonstige interne Aufzeichnungen
Rechnungsabgrenzungen Aktivierung bzw. Passivierung der eigenen
bzw. fremden Vorauszahlungen
Bestehende Dauerschuldverhältnisse,
sonstige relevante Leistungsverträge
Abbildung 3: Zusammenfassung Vermögensbewertung
Quelle: KDZ, 2017.
werden. Risikogruppen spiegeln besondere
Gefährdungsfälle wider und weisen da-
durch ein höheres Ausfallsrisiko auf.
Vorräte
Vorratspositionen3 , welche den Wert von
5.000 Euro zum Stichtag übersteigen, sind
in der Eröffnungsbilanz darzustellen. In
der Praxis wird es sinnvoll sein, wertmäßig
relevante Vorratspositionen zu identifizie-
ren (und zu aktivieren) und entsprechend
dem tatsächlichen Verbrauch zu reduzieren
bzw. zu erhöhen. Am Ende des Finanzjahres
hat ein Vergleich der Anschaffungs- bzw.
Herstellungskosten mit den Wiederbeschaf-
fungskosten zu erfolgen. Der niedrigere der
beiden Werte ist in die Vermögensrechnung
aufzunehmen. Gängige Bewertungsverfah-
ren wie das Durchschnittspreisverfahren
oder das FIFO-Verfahren (First In–First Out)
sind unter Berücksichtigung des strengen
Niederstwertprinzips anwendbar.
Rechnungsabgrenzungen
Erträge und Aufwendungen sind in jenem
Finanzjahr zu veranschlagen, dem sie wirt-
schaftlich zuzuordnen sind. Dies bedeutet,
dass insbesondere bei Dauerschuldverhält-
nissen wie z. B. Mietverträgen eine zeitliche
Abgrenzung vorzunehmen ist. Die zeitliche
Abgrenzung erfolgt über Rechnungsabgren-
zungsposten, welche bei eigenen Vorauszah-
lungen aktivseitig und bei fremden Voraus-
zahlungen passivseitig Niederschlag finden.
Seitens der Gemeinde ist daher zu prüfen,
welche Dauerschuldverhältnisse (Miete,
Pacht, Versicherungen, Telekommunikation
usw.) eingegangen wurden und in welchen
Bereichen Zahlungen vor Leistungserbrin-
gung getätigt bzw. vereinnahmt werden.
3 Die VRV 2015 bzw. die Erläuterungen zur VRV 2015 definieren den Begriff „Vorratsposition“ nicht. Aus Sicht des KDZ sollte eine Vorratsposition eine Grup-pe gleichartiger Vorräte (in Art und Funktion) umfas-sen. Aus Gründen der Praxistauglichkeit kann aus Sicht des KDZ die Wertgrenze von 5.000 Euro auf Ebe-ne des Ansatzes – und nicht auf Ebene des Gesamt-haushalts – angesetzt werden.
2 Wenn Ausfälle häufig, regelmäßig und über ei-nen längeren Zeitraum vorkommen, ist die pau-schale Wertberichtigung sogar verpflichtend.
Die KDZ-Vermögensbewerter Sachanla-gen, Finanzanlagen, Personalrückstellun-gen und Forderungen (auf Excel-Basis) stehen allen Städten und Gemeinden
kostenlos zur Verfügung.
www.praxisplaner.at
25
public VRV 12/2017
KDZ-Quicktest Neu im Überblick
Quelle: KDZ, 2017.
KDZ-Quicktest Neu auf Basis der VRV 2015 Peter Biwald (KDZ), Clemens Hödl (KDZ)
Für die Analyse kommunaler Haus-
halte ergeben sich aus der VRV 2015
neue Anforderungen und Möglich-
keiten. Dies führt auch dazu, dass der
KDZ-Quicktest auf die VRV 2015 umgestellt
und damit neu gestaltet wird. Der nun-
mehr seit zwanzig Jahren im Einsatz be-
findliche KDZ-Quicktest auf Basis der VRV
1997 wird angepasst.
Der aktuelle KDZ-Quicktest basiert auf
der finanzwirtschaftlichen Rechnung.
Der KDZ-Quicktest Neu kann und wird
zusätzlich den Ergebnis- und Vermögens-
haushalt berücksichtigen. Damit ist der
KDZ-Quicktest Neu eine wichtige Grundla-
ge, um die Nachhaltigkeit der Gemeinde-
finanzen zu beurteilen und zu steuern.
Dafür bedarf es eines mehrdimensio-
nalen Kennzahlensets, das die Finanz-,
Ergebnis- und Vermögenssicht berück-
sichtigt. Diese Anforderungen wird der
KDZ-Quickest Neu erfüllen, indem er den
Gemeindehaushalt aus diesen drei Pers-
pektiven beleuchtet und – wie bisher – zu
einem Bonitäts- und Nachhaltigkeitswert
verdichtet.
Was ist neu?
Aus Sicht der Ertragskraft stellt sich die Fra-
ge, was der Gemeinde im Ergebnishaushalt
an Überschuss verbleibt? Die Nettoergebnis-
quote (NEQ) zeigt, wieweit mit den laufen-
den/operativen Erträgen die kommunalen
Dienstleistungen und die Infrastruktur fi-
nanziert werden können. Aus Sicht der Zah-
lungsfähigkeit bzw. Liqudität stellt sich die
Frage, wieweit können die laufende/operati-
ve Gemeindetätigkeit und die dafür erforder-
lichen Investitionen mit eigenen Geldüber-
schüssen (Liquidität) finanziert werden? Mit
der freien Finanzspitze und Eigenfinanzie-
rungskraft kann die finanzielle Leistungsfä-
higkeit differenziert eingeschätzt werden.
Das Ausmaß der Verschuldung wird wie
bisher mit der Verschuldungsdauer und der
Schuldendienstquote analysiert. Neu ist die
Beurteilung der Vermögensdeckung und Er-
haltung der Vermögenssubstanz. Die Kenn-
zahl NVQ zeigt, wieweit das Vermögen mit
eigenen Mitteln finanziert werden kann. Die
Kennzahl SEQ beurteilt, in welchem Ausmaß
die getätigten Investitionen und Instandhal-
tungen die Vermögenssubstanz erhalten.
Nachhaltig ausgeglichener Haushalt
Auf Basis des aktuellen finanzwirtschaft-
lich orientierten KDZ-Quicktests ist der
Gemeindehaushalt dann nachhaltig im
Gleichgewicht, wenn der Überschuss der
laufenden Gebarung (operative Gebarung
– Saldo 1) die Investitionen (investive Ge-
barung bzw. Saldo 2) plus Folgelasten im
Rahmen einer vertretbaren Verschuldung
abdeckt. Mit dem KDZ-Quicktest Neu
kommt einerseits die Vermögensseite in
Form der Substanzerhaltungsquote und
der Vermögensdeckung hinzu. Zusätz-
lich zeigt die Ergebnisseite, wie weit die
erbrachten Leistungen und die Infra-
struktur mit eigenen Mitteln finanziert
werden können (NEQ) und damit auch,
ob das Nettovermögen wächst oder sinkt.
Der KDZ-Quicktest Neu baut somit auf der
bewährten kameralen Analyse auf und er-
gänzt diese um die Ergebnis- und Vermö-
gensdimension. Auf die Besonderheiten
des öffentlichen Sektors wird Rücksicht
genommen, er ist auch künftig kein Ab-
klatsch eines unternehmensorientierten
Kennzahlensystems.
Ertragskraft • Nettoergebnisquote (NEQ)
Finanzielle Leistungsfähigkeit und Liquidität• Freie Finanzspitze (FSQ)
• Eigenfinanzierungsquote (EFQ)
Verschuldung • Verschuldungsdauer (VSD)
• Schuldendienstquote (SDQ)
Vermögensdeckung• Nettovermögensquote (NVQ)
Substanzerhaltung • Substanzerhaltungsquote (SEQ)
NEQ =Nettoergebnis
Aufwendungen
FSQ =Saldo der operativen Gebarung abzgl. Tilgungen
Summe operative Einzahlungen
EFQ =Einzahlungen der operativen + investiven Gebarung
Auszahlungen der operativen + investiven Gebarung
VSD =Fremdmittel lt. Vermögensrechnung – Liquide Mittel
Saldo der operativen Gebarung
SDQ =Schuldendienst
Abgabenerträge
NVQ =Nettovermögen (inkl. Investitionszuschüsse)
Summe Aktiva (Gesamtvermögen)
SEQ =Ersatzinvestitionen + Instandhaltungen
Abschreibungen
26
Ziele und Funktionen von RückstellungenMichael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT)
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Im Allgemeinen verfolgt die Bildung
von Rückstellungen zwei wesentliche
Ziele:
• die periodengerechte Verteilung bzw.
Darstellung des Aufwandes und
• die korrekte (insbesondere vollständi-
ge) Darstellung der Passiva
Für die periodengerechte Darstellung
des Aufwandes ist die Aufgabe von Rück-
stellungen so zu verstehen, dass zwar
ein in der Periode verursachter Aufwand
eingetreten ist, aber gleichzeitig noch
keine Verbindlichkeit entstanden ist. Die-
se Verbindlichkeit entsteht dann erst in
der folgenden Rechnungsperiode, wobei
sich aber die der Verbindlichkeit zugrun-
deliegenden Kosten auch auf die vergan-
gene Periode beziehen. Die Bildung von
Rückstellungen, deren zweckmäßige Ver-
wendung und Auflösung sind unbare Vor-
27
public VRV 12/2017
Vergleich IFRS – VRV
Gemäß IAS 37.14 ist eine Rückstellung
dann anzusetzen, wenn
1. einem Unternehmen aus einem Ereig-
nis der Vergangenheit eine gegenwärti-
ge Verpflichtung entstanden ist; und
2. der Abfluss von Ressourcen mit wirt-
schaftlichem Nutzen zur Erfüllung die-
ser Verpflichtung wahrscheinlich ist;
und
3. eine verlässliche Schätzung der Höhe
der Verpflichtung möglich ist.
Allerdings schränkt die VRV 2015 – zumin-
dest auf den ersten Blick – durch die Ver-
wendung des Begriffes „Verpflichtungs-
ereignis“ den Begriff der Rückstellung
mehr ein, da die internationalen Rech-
nungslegungsvorschriften ganz allgemein
auf ein Ereignis in der Vergangenheit
abstellen und spezifizieren, dass die Ver-
pflichtung rechtlich oder sogar faktisch
entstanden sein kann.
Ereignis in der Vergangenheit
Ein Ereignis der Vergangenheit, das zu ei-
ner Verpflichtung führt, wird als verpflich-
tendes Ereignis bezeichnet. Verpflichtend
ist ein Ereignis dann, wenn die Gemeinde
keine realistische Alternative zur Erfüllung
der entstandenen Verpflichtung hat. Die
Verpflichtung kann sowohl eine rechtlich
durchsetzbare als auch eine faktische Ver-
pflichtungen sein und muss bereits zum
Stichtag bestanden haben. Werterhellende
Umstände nach dem Stichtag sind in der
Berechnung der Rückstellung ebenso zu
berücksichtigen wie bei der Entscheidung,
ob eine Rückstellungsverpflichtung über-
haupt besteht. Wertbegründende Umstän-
de, die erst nach dem Stichtag eingetreten
sind, sind jedoch weder bei der Beurteilung
der abstrakten Bilanzierungsfähigkeit von
Rückstellungen noch bei der Bewertung
bereits angesetzter Rückstellungen zu be-
rücksichtigen.
Abfluss von Ressourcen und Eintrittswahrscheinlichkeit
Die in der Rückstellung eingestellten
Beträge müssen in der Zukunft zu einer
Reduktion der Aktiva (daher im Wesentli-
chen zu einem Zahlungsfluss) führen. Die-
ser Mittelabfluss muss mit überwiegender
Wahrscheinlichkeit, somit zumindest
51prozentigen Wahrscheinlichkeit, ange-
nommen werden. Die VRV 2015 verlangt
diesbezüglich eine verlässliche Ermitt-
lung, die auch durch Einschätzungen auf
Basis von Erfahrungswerten oder durch
externe Experten erfolgen kann.
Verpflichtung gegenüber Dritten
Eine der Voraussetzungen, die den Ansatz
von Rückstellungen erforderlich machen,
ist auch das Vorliegen einer Verpflichtung.
Diese Verpflichtung muss gegenüber ei-
nem externen Dritten bestehen. Reine „In-
nenverpflichtungen“ können daher nicht
zum Ansatz einer Rückstellung führen.
Ein Beispiel für eine derartige Innenver-
pflichtung sind die nach unternehmens-
rechtlichen Vorschriften ansetzbaren
Aufwandsrückstellungen, wie etwa not-
wendig gewordene, aber unterlassene
Instandhaltungen. Derartige Rückstellun-
gen dürfen nach der VRV nicht bilanziert
werden. Es mangelt an der Verpflichtung
einem Dritten gegenüber.
Zu den langfristigen Rückstellungen zäh-
len nach § 28 Abs 4 VRV 2015 jedenfalls die
folgenden (verkürzt – siehe Abbildung 1).
Rückstellungen für Haftungen
Rückstellungen für Haftungen sind dann
anzusetzen, wenn eine Inanspruchnahme
zumindest überwiegend wahrscheinlich
ist. Im Falle von Haftungen ist aber nicht
das Abgeben einer Haftungszusage mit
dem Entstehen einer Verpflichtung gleich-
• Rückstellungen für Abfertigungen
• Rückstellungen für Jubiläumsgelder
• Rückstellungen für Haftungen (§ 30 VRV 2015)
• Rückstellungen für die Sanierung von Altlasten
• Rückstellungen für Pensionen (Wahlrecht; § 31 VRV 2015)
Abbildung 1: langfristige Rückstellungen
»
gänge und haben somit niemals eine Aus-
wirkung auf die Finanzierungsrechnung.
Die in Österreich angewendeten Rech-
nungslegungssysteme verlangen, dass
ein Aufwand oder eine Verpflichtung in
jener Periode dargestellt wird, in der diese
jeweils wirtschaftlich begründet wurde.
Rückstellungen sind nach § 28 Abs 1 VRV
2015 für Verpflichtungen einer Gebietskör-
perschaft anzusetzen, wenn
1. die Verpflichtung bereits vor dem Stich-
tag der Abschlussrechnung besteht und
2. das Verpflichtungsereignis bereits vor
dem Stichtag der Abschlussrechnung
eingetreten ist und
3. die Erfüllung der Verpflichtung mit
überwiegender Wahrscheinlichkeit zu
Mittelverwendungen der Gebietskör-
perschaft führen wird und
4. die Höhe der Verpflichtung verlässlich
ermittelbar ist.
Diese allgemeine Umschreibung, welche
die Bildung einer Rückstellung zum Inhalt
hat, entspricht jenen der IFRS.
28
12/2017 public VRV
zusetzen. Erst, wenn der Haftungsfall
einzutreten droht, weil der Hauptschuld-
ner seinen Verpflichtungen nicht nach-
kommt, ist eine Einschätzung zu treffen,
ob eine Verpflichtung aus der Haftung
bereits entstanden ist oder zumindest mit
überwiegender Wahrscheinlichkeit ent-
stehen wird. Es wird somit die Eintritts-
wahrscheinlichkeit des Haftungsfalles
beschrieben.
Rückstellungen für Pensionen
Für den Ausweis von Pensionsleistungen
in der Vermögensrechnung besteht ein
Ausweiswahlrecht, wobei nicht geregelt
wird, ob die Ausübung des Wahlrechtes
einmalig bei der Erstellung der Eröff-
nungsbilanz gezogen werden kann oder
ob es in späteren Jahren anders ausgeübt
werden kann. Grundsätzlich sollte jedoch
so vorgegangen werden, dass eine einmal
erfolgte Aufnahme in die Vermögensrech-
nung jedenfalls bedeutet, dass die Pensi-
onsansprüche (aktuelle und zukünftige)
stets in der Vermögensrechnung enthal-
ten bleiben müssen.
Beamtenpensionen sind sofort bei An-
spruchserwerb in voller Höhe in die Rück-
stellung aufzunehmen. Sie verändern
sich um eine Zinskomponente und um
Gehaltssteigerungen. Betriebspensionen
hingegen wachsen durch die erbrachte
Arbeitsleistung kontinuierlich an. Wirt-
schaftlich sind sie Teil des Arbeitsentgel-
tes, das jedoch erst in späteren Jahren
ausbezahlt wird.
Für die korrekte Ermittlung von Pensi-
onsrückstellungen sind die Dienste eines
Versicherungsmathematikers in Anspruch
zu nehmen, da auf Basis biometrischer
Grundlagen und unter Anwendung aktua-
rischer Rechenmodelle ein Rückstellungs-
wert bzw. eine Dotierung aufgrund von
Ansparungen (Verdienst) und aufgrund
von Verzinsungen ermittelt wird.
In der Anlage 6t sind die voraussichtli-
chen Pensionsaufwendungen und die vor-
aussichtliche Anzahl der Pensionsempfän-
ger der nächsten 30 Jahre getrennt nach
der Gebietskörperschaft zuzurechnendem
Personal und nach Personal von Betrieben
iSd § 1 Abs 2 VRV 2015 anzugeben.
Rückstellungen für Abfertigungs-verpflichtungen und Jubiläums-geldzahlungen
Die Abfertigungsansprüche nach dem „al-
ten System“ gelten grundsätzlich für alle
Arbeitnehmer, die vor dem 01.01.2003 ein-
getreten sind. Hat das Arbeitsverhältnis
ununterbrochen drei Jahre gedauert, so
gebührt dem Arbeitnehmer bei Auflösung
des Arbeitsverhältnisses eine Abfertigung.
Das Ausmaß der Abfertigung ist nach der
Dienstdauer gestaffelt und beträgt zwi-
schen 2 und 12 Monatsentgelten.
Gesetzliche Gehaltsschemata für Beschäf-
tigte im öffentlichen Bereich sehen zu-
meist vor, dass Dienstnehmer Anspruch
auf Zahlung eines Jubiläumsgeldes haben,
wenn sie eine gewisse Zeit bei der Gebiets-
körperschaft beschäftigt waren. In der Re-
gel muss der Dienstgeber ein Monatsgehalt
oder ein Vielfaches eines Monatsgehaltes
zahlen, wenn der Dienstnehmer 25 oder 40
Jahre in der Gemeinde beschäftigt ist.
Diese beiden Rückstellungen sind unter
Anwendung der in den internationalen
Rechnungslegungsvorschriften vorgesehe-
nen Berechnungsmethoden zu ermitteln.
Es handelt sich dabei ausschließlich um
versicherungsmathematische Berech-
nungsmethoden, welche die Inanspruch-
nahme der Dienste eines Versicherungs-
mathematikers erforderlich machen.
Finanzmathematische Berechnungen sind
in den IFRS nicht vorgesehen. Im öster-
reichischen UGB sind seit der letzten Ge-
setzesnovelle ebenfalls versicherungsma-
thematische Berechnungen vorgesehen.
Allerdings haben Vergleichsrechnungen
gezeigt, dass sich bei Abfertigungs- und
Jubiläumsgeldrückstellungen vernachläs-
sigbare Unterschiede ergeben, weshalb das
AFRAC in seiner Stellungnahme Nummer
27 die Ansicht vertritt, dass weiterhin eine
finanzmathematische Berechnung der
Rückstellungsbeträge für Jahresabschlüsse
nach dem UGB erfolgen kann. Allerdings
muss nun auch der Gehaltstrend bei der
Ermittlung berücksichtigt werden.
Sofern sich diese Ansicht auch im Zusam-
menhang mit der Bilanzierung gemäß VRV
2015 durchsetzt, spricht nichts gegen eine
rein finanzmathematische Berechnung
von Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrück-
stellungen.
Kurzfristige Rückstellungen
Kurzfristige Rückstellungen sind in § 28
Abs 3 VRV 2015 demonstrativ aufgezählt.
Es handelt sich um Vorsorgen für
• Prozesskosten
• ausstehende Rechnungen
• nicht konsumierte Urlaube
Nach dem derzeitigen Stand der Entwick-
lung der VRV ist mit einer Erweiterung
der demonstrativen Aufzählung um die
„sonstigen Rückstellungen“ zu rechnen.
Neben den Prozesskosten sind auch die
Rückstellungen für ausstehende Eingangs-
rechnungen, sofern deren Wert jeweils
EUR 5.000,– übersteigt, darzustellen. Unter
diesem Posten sind daher alle jene Kosten
auszuweisen, die eindeutig dem jeweiligen
Geschäftsjahr zuzuordnen sind, jedoch erst
nach dem Abschlussstichtag vom Lieferan-
ten verrechnet werden.
Die Rückstellung für nicht konsumier-
ten Urlaub zeigt den Rückstand an zu
gewährender, bezahlter Freizeit für Mitar-
beiterInnen der Gemeinden, die bis zum
Stichtag des Rechnungsabschlusses nicht
verbraucht werden konnten. Bei der Er-
mittlung der Rückstellung wird die Menge
an offene Urlaubstagen mit den Kosten je
Urlaubstag bewertet. Für die Kosten pro
Urlaubstag ist die Höhe der Entgeltfortzah-
lung für einen Mitarbeiter pro Urlaubstag
zu ermitteln. Die Rückstellung zeigt somit
die Menge an verpflichtend zur Verfügung
zu stellender Freizeit, bewertet mit den Ar-
beitskosten des Mitarbeiters.
Zusammenfassend muss daher festgestellt
werden, dass für eine möglichst korrekte
Darstellung des Gemeindehaushalts nach
den Bestimmungen der VRV 2015 die Er-
mittlung und Bildung von Rückstellungen
unumgänglich ist. Die Gemeinden werden
daher entsprechende Vorkehrungen tref-
fen müssen, um die relevanten Grunddaten
zu erheben und damit die Berechnung von
Rückstellungen vornehmen zu können.
Ergebnis dieser Arbeit ist jedenfalls eine
betragliche Darstellung aller zukünftiger
Zahlungserfordernisse bzw. eine vollstän-
dige und korrekte Darstellung des in einem
Geschäftsjahr angefallenen Aufwands, un-
abhängig vom Zeitpunkt der Zahlung.
29
Der Weg zum 1. Voranschlag 2020Clemens Hödl (KDZ), Alexander Maimer (KDZ)
Im Sommer/Herbst 2019 muss der ers-
te Voranschlag nach der neuen VRV
erstellt werden. Neu ist hierbei, dass
ein Ergebnisvoranschlag und ein Finan-
zierungsanschlag erstellt werden müs-
sen. Während der Ergebnisvoranschlag
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sämtliche veranschlagten Erträge und
Aufwendungen enthält, sind im Finan-
zierungsvoranschlag Einzahlungen und
Auszahlungen enthalten. Abweichungen
stellen beispielsweise die Dotierung von
Rückstellungen sowie Abschreibungen
29
»
30
12/2017 public VRV
dar, welche nur im Ergebnisvoranschlag
enthalten sind. Um den Voranschlag 2020
spätestens im Herbst 2019 erstellen zu
können, müssen die folgenden Schritte
gesetzt bzw. Informationen ermittelt wer-
den.
Ergebnisvoranschlag erstellen
Für den ersten Ergebnisvoranschlag
müssen sämtliche Erträge und Aufwen-
dungen ansatzweise veranschlagt wer-
den, wie dies gemäß der bestehenden
VRV bereits durchgeführt wird. Was neu
in diesem Zusammenhang ist, dass im
Ergebnisvoranschlag auch Zahlen zu
den Abschreibungen des Sachanlagever-
mögens, zur Veränderung der Rückstel-
lungen, zur Auf- oder Abwertung von
Beteiligungen, zur Veränderung der Wert-
berichtigung von offenen Forderungen,
zur Veränderung des Vorratsbestandes
und zur Rechnungsabgrenzung enthal-
ten sein müssen.
Informationen zur Abschreibung erhält
die Gemeinde aus der Vermögensrech-
nung. Das bedeutet, dass die Bewertung
des Sachanlagevermögens (Gebäude,
Straßen, Geschäftsausstattung, Fuhr-
park usw.) bereits vor der Erstellung des
Voranschlages 2020 durchgeführt sein
muss, so dass daraus die Abschreibungen
errechnet werden können. Als Abschluss
für die Erstbewertung des Sachanlage-
vermögens sollte spätesten der Sommer
2019 angepeilt werden, um ausreichend
Zeit für die Voranschlagserstellung zu
haben.
Auch die Dotierung und Auflösung von
Rückstellungen muss im Ergebnisvor-
anschlag 2020 Berücksichtigung finden.
Das bedeutet, dass Rückstellungen, z. B.
Abfertigungsrückstellungen, Jubiläums-
rückstellungen, bereits bis zum Sommer
2019 berechnet sein müssen, so dass die
Veränderungen dieser Rückstellungen im
Voranschlag 2020 berücksichtigt werden
können. Hinzu kommen z. B. Rückstellun-
gen für Prozesskosten oder ausstehende
Rechnungen, die zwar nicht im Vorfeld
berechnet werden müssen, aber – falls
im Finanzjahr 2020 benötigt – im Voran-
schlag 2020 enthalten sein müssen. Als
Zeithorizont sollte für die Berechnung
der Rückstellungen der Sommer 2019 ins
Auge gefasst werden.
Beteiligungen und Forderungen
Weiters müssen für die Erstellung des
ersten Voranschlags 2020 die Beteiligun-
gen bis zum Sommer 2019 bewertet wer-
den, damit auch hier Abwertungen bzw.
Aufwertungen der Beteiligungen in den
Ergebnisvoranschlag einfließen können.
Die dafür benötigten Informationen kön-
nen aus den Rechnungsabschlüssen der
Beteiligungen gewonnen werden.
Ähnliches gilt für die pauschale Einzel-
wertberichtigung von offenen Forderun-
gen. Auch diese muss im Ergebnisvor-
anschlag 2020 einfließen, sofern es zu
Änderungen bei der Einzelwertberichti-
gung kommt. Wichtig in diesem Zusam-
menhang ist, dass für die pauschale Ein-
zelwertberichtigung von Forderungen
mindestens die Forderungsbestände der
letzten drei Finanzjahre zur Verfügung
stehen müssen. Daher lohnt es sich schon
jetzt, genaue Aufzeichnungen zu führen.
Auch die Veränderung des Vorratsbe-
standes muss im Ergebnisvoranschlag
2020 enthalten sein. Der Vorratsbestand
der Gemeinde muss erstmalig erhoben
werden und sollte bis zum Sommer 2019
durchgeführt werden. Grundsätzlich ist
nur der Verbrauch an Vorräten im Laufe
des Finanzjahres zu veranschlagen.
Die Rechnungsabgrenzung muss eben-
falls im Ergebnisvoranschlag 2020 be-
rücksichtigt werden. Dies bedeutet, dass
Erträge und Aufwendungen in jenem
Finanzjahr zu veranschlagen sind, dem
sie wirtschaftlich zuzuordnen sind.
D. h., dass insbesondere bei Dauerschuld-
Abbildung 1: Ergebnisvoranschlag erstellen
Konkrete Maßnahmen
Das Vermögensverzeichnis muss komplett vorliegen. Die Abschreibungen für das Haushaltsjahr 2020 müssen ermittelt sein. Abschreibungen auf Ansätzen/Unterabschnitten veranschlagen. Rückstellungen müssen komplett ermittelt sein, neue Themen sind vor allem Rückstellungen für Urlaube und ausstehende Rechnungen, Veränderung zentraler Rückstellungen für das Haushaltsjahr 2020 veranschlagen.
Der Wert der Beteiligungen der Gemeinde an Unternehmen ist auf Basis des Eigenkapitals der Beteiligung zu ermitteln. Eine allfällige Auf- bzw. Abwertung der Beteiligung muss im Ergebnisvoranschlag dargestellt werden.
Offene Forderungen, insbesondere aus dem Bereich der Hausbesitzabgaben und der Steuern, müssen ebenfalls im ersten Ergebnisvoranschlag dargestellt werden. Grundlage für die Darstellung sollten die ausstehenden Forderungen der letzten Jahre sein. Zentrale Grundlage ist der Rechnungsabschluss 2018.
Als Grundlage ist zu ermitteln, welche Vorräte in die Vermögensdarstellung der Ge-meinde aufgenommen werden sollen. Hier sind Vorräte mit einem Wert von mehr als 5.000 Euro zu veranschlagen. Bei diesen Vorratspositionen kann es zu Verände-rungen im Bestand kommen. Diese sind darzustellen.
Wichtige Rechnungsabgrenzungen veranschlagen.
Erträge/Aufwendungen ansatzweise veranschlagen.
Quelle: KDZ, 2017.
Start: Herbst 2017 Abschluss: Sommer 2019
Erstberechnung: 2. Quartal 2018Abschluss: Sommer 2019
Grundlage ist der Jahresabschluss 2018 der Beteiligung, ausgehend von diesem wird die Auf- bzw. Abwertung ermittelt: Sommer 2019
Auf der Grundlage des Jahresabschlusses 2018 können ausstehende Forderungen ermittelt werden: Sommer 2019
Ermitteln der Vorräte, die Aufnahme in die Ver-mögensdarstellung finden sollen: Frühjahr 2019Durchführen der Auf- bzw. Abwertung: Sommer 2019
Ersterhebung: Frühjahr 2019
Sommer/Herbst 2019
Bis wann?
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public VRV 12/2017
Abbildung 4: Prozesse neu gestalten
Schwerpunkte Konkrete Maßnahmen Bis wann?
Informationsprozesse an die Finanzabteilung müssen Ab Mitte 2018 umorganisierenProzesse organisieren definiert werden – z. B. welche Informationen muss die Frühling 2019 fixieren Personalabteilung bis wann an die Finanzabteilung liefern
Abbildung 2: Finanzierungsvoranschlag erstellen
Konkrete Maßnahmen Bis wann?
Einzahlungen/Auszahlungen ansatzweise veranschlagen Sommer/Herbst 2019
Hausbesitzabgaben – tatsächlich erwartete Einnahmen veranschlagen (abweichend von erwarteten Erträgen) Sommer/Herbst 2019
Ertragsanteile werden wie bisher auf Basis der Vorgaben des Landes dargestellt (künftig im Ergebnis- Sommer/Herbst 2019und Finanzierungsvoranschlag)
Quelle: KDZ, 2017.
Abbildung 3: Beilagen zum VA 2020
Konkrete Maßnahmen – Anlagen erstellen Bis wann?
6a – Nachweis über Transferzahlungen
6b – Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven
6c – Einzelnachweis über Finanzschulden und Schuldendienst
6f – Nachweis über haushaltsinterne Vergütungen
Sommer/
Herbst 2019
verhältnissen eine zeitliche Abgrenzung
vorzunehmen ist. Seitens der Gemeinde
ist daher zu prüfen, welche Dauerschuld-
verhältnisse (Miete, Pacht, Versicherun-
gen, Telekommunikation usw.) eingegan-
gen wurden und in welchen Bereichen
Zahlungen vor Leistungserbringung getä-
tigt bzw. vereinnahmt werden. Informa-
tionen dazu erhält die Gemeinde aus dem
letztverfügbaren Rechnungsabschluss.
Die erwähnten Positionen wie Sachan-
lagevermögen, Beteiligungen, Forde-
rungen, Vorräte und Rechnungsabgren-
zungen müssen zwar für die Erstellung
des Ergebnisvoranschlages 2020 extra
erhoben und erfasst werden, allerdings
bilden die dabei gewonnenen Informatio-
nen auch bereits eine breite Basis für die
Erstellung der Eröffnungsbilanz der Ge-
meinde und werden daher ohnehin auch
an anderer Stelle benötigt.
Finanzierungsvoranschlag erstellen
So wie im Ergebnisvoranschlag sämtli-
che Erträge und Aufwendungen ansatz-
weise veranschlagt werden müssen,
werden im Finanzierungsvoranschlag
alle Einzahlungen und Auszahlungen
veranschlagt. Ergebnisvoranschlag und
Finanzierungsvoranschlag unterschei-
den sich nicht nur durch die nicht finan-
zierungswirksamen Aufwendungen wie
Dotierungen von Rückstellungen oder
Abschreibungen auf das Sachanlagever-
mögen, sondern auch durch Rechnungs-
abgrenzungen oder durch von Erträgen
abweichende Einzahlungen.
So wäre es beispielsweise bei der Vor-
schreibung von Hausbesitzabgaben mög-
lich, dass nicht alle Bürgerinnen und Bür-
ger die offenen Forderungen begleichen
und somit der Ertrag des Finanzjahres
von der Einzahlung abweicht. Der offene
Betrag wird natürlich als offene Forde-
rung ins kommende Jahr mitgenommen
und voraussichtlich dort beglichen.
D. h., man muss sich bei der Erstellung
des Finanzierungsvoranschlages darüber
Gedanken machen, in welchen Bereichen
die Einzahlungen bzw. Auszahlungen
des Finanzierungsvoranschlages gerin-
ger als die Erträge bzw. Aufwendungen
des Ergebnisvoranschlages sein können.
Hierfür sind die Daten der Vorjahre als
Erfahrungswerte heranzuziehen.
Anlagen für den Voranschlag
Zusätzlich zum Ergebnis- und Finanzie-
rungsvoranschlag sind die unten genann-
ten Anlagen 6a bis 6f zu erstellen. Die
Anlagen ergeben sich im Wesentlichen
im Rahmen der Voranschlagserstellung.
Über den Voranschlag hinausgehende
Informationen sind insbesondere bei der
Anlage 6c Einzelnachweis über Finanz-
schulden und Schuldendienst bereitzu-
stellen. Hier sind vertiefende Daten über
den Darlehensstand, die Laufzeit und die
Verzinsung der Darlehen beizubringen.
Diese Informationen mussten allerdings
bereits für Anlagen auf Basis der VRV
1997 bereitgestellt werden.
Die Anlagenerstellung ist der letzte
Schritt bei der Erstellung des Voran-
schlags und im Wesentlichen ein Aus-
fluss bei der Erstellung.
Prozesse organisieren
Wie bereits erwähnt, sind im Gegensatz
zur VRV 1997 zusätzliche Informationen im
Voranschlag darzustellen. Diese Informati-
onen können aus unterschiedlichen Berei-
chen der Gemeindeverwaltung kommen
bzw. müssen von diesen bereitgestellt wer-
den. In einem ersten Schritt sollten diese
Bereiche grundsätzlich über die VRV 2015
und ihre Anforderungen informiert wer-
den. Darauf aufbauend sollte mittels Pro-
jektplan dargestellt werden, wer bis wann
welche Informationen bereitzustellen hat,
damit die Voranschlagserstellung optimal
ablaufen kann. Die dargestellten Themen
zeigen, dass mit den Umstellungsarbeiten
auf die VRV 2015 und damit mit den Vor-
bereitungsarbeiten auf den 1. Voranschlag
zeitnah begonnen werden sollte, da viele
einzelne Maßnahmen zu setzen sind. Wich-
tig ist, dass die Bearbeitung dieses Themas
als eigenes Projekt mit entsprechender
Projektstruktur (Projektleitung und Pro-
jektteam) und entsprechenden Ressourcen
geplant und auch umgesetzt wird.
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Welche Maßnahmen müssen bis 2020 getroffen werden? www.msct.at/VRV2015
Projektstart und -begleitung
Analyse der Organisation
Unterstütung bei der Erstellung des Voranschlags
Erhebung von Vermögen und Schulden
Erstellung der Eröffnungsbilanz und des Rechnungsabschlusses
Bewertung von Rückstellungen
Schulungen
VRV 2015