RESOLUCIONES DE LA JUNTA ARBITRAL DEL CONCIERTO … · RESOLUCIONES DE LA JUNTA ARBITRAL DEL CONCIERTO ECONÓMICO ... trimestre de 2006 y al resumen anual de 2006, solicitando la

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RESOLUCIONES DE LA JUNTA ARBITRAL DEL CONCIERTO ECONÓMICO

GACETA TRIBUTARIA DEL PAÍS VASCO

Nº Res Nº Exp Objeto de conflicto Acceso a texto resolución

6/2014 27/2011

Traslado de saldos IVA - cambio de domicilio.Terminación y archivo de las actuaciones alaceptarse la competencia para la devoluciónde las cuotas IVA por parte de una de las Ad-ministraciones en conflicto.

res_1406_c.pdf

7/2014 32/2010 Domicilio fiscal personas jurídicas. DevoluciónIVA. res_1407_c.pdf

8/201490/2011 IVA no establecidos. Administración compe-

tente para la exacción. Allanamiento poraceptación de la competencia de una de lasAdministraciones.

res_1408_c.pdf

96/2011

9/2014 38/2012

Domicilio fiscal persona jurídica. DesistimientoAdministración impulsora por conformidad dela Administración demandada con propuestade rectificación del domicilio.

res_1409_c.pdf

10/2014 1/2012

IVA. IS. Determinación volumen operaciones -Administración competente. El acuerdo entreambas Administraciones determina la desapa-rición de la controversia y propicia la termina-ción y archivo de las actuaciones.

res_1410_c.pdf

11/2014 25/200811/2014 25/2008 IVA - Rectificación proporciónvolumen operaciones - prescripción del dere-cho devolución obligado tributario

res_1411_c.pdf

12/2014 2/2009

Administración competente. Domicilio fiscalpersonas jurídicas. Se declara la inadmisibilidaddel conflicto por existir, al tiempo de resolverseéste, una sentencia judicial firme que impide unpronunciamiento sobre la cuestión de fondo.

res_1412_c.pdf

http://www.ogasun.ejgv.euskadi.eus/contenidos/informacion/resoluciones_jace_ano/es_resl_jac/adjuntos/res_1412_c.pdf







REFERENCIAS

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Resolución R 2/2015 Expediente 13/2014

En la ciudad de Vitoria-Gasteiz, a 26 de enero de2015

la Junta Arbitral del Concierto Económico con laComunidad Autónoma del País Vasco, com-puesta por D. Gabriel Casado Ollero, Presidente,y D. Isaac Merino Jara y D. Javier MuguruzaArrese, Vocales, ha adoptado el siguiente

ACUERDO

Sobre el conflicto planteado entre la Administra-ción del Estado y la Diputación Foral de Gipuzkoasobre la determinación de la Administracióncompetente para la exacción del IVA correspon-diente al ejercicio 2006 reclamada por Dña. OBLI-GADA TRIBUTARIA (NIF ----), que se tramita en estaJunta Arbitral con el número de expediente13/2014, actuando como ponente D. Javier Mu-guruza Arrese.

I. ANTECEDENTES

1. La Junta Arbitral tuvo conocimiento del pre-sente conflicto en virtud de un escrito remitidopor la Agencia Estatal de Administración Tributa-ria (AEAT), de fecha 7 de marzo de 2014, regis-trado de entrada el día 11 de marzo de 2014.

En dicho escrito, en el que expresamente sehacía constar que no tenía el carácter de escritode planteamiento de conflicto, la AEAT exponíaa la Junta Arbitral que, en cumplimiento de pro-videncia dictada por el Tribunal Superior de Justi-cia de Andalucía, le remitía el expediente relativoa la tramitación de la solicitud presentada antela AEAT por Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA, paraque, en los términos en los que lo instaba el refe-rido Tribunal, la Junta resolviera la controversiaexistente.

Se acompañaba al escrito copia de la Sentenciade la Sala de lo Contencioso Administrativo delTribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sevi-lla), de fecha 9 de abril de 2012, recaída en losautos del recurso 20/2009 interpuesto por Dña.OBLIGADA TRIBUTARIA contra una resolución delTribunal Económico Administrativo Regional deAndalucía, en cuyo fallo se acordaba: “remitir elexpediente con cuantos documentos obren enpoder de este Tribunal a la Junta Arbitral previstaen la Sección tercera del Capítulo III de la Ley12/2002, de 23 de mayo, por la que se apruebael Concierto Económico con la Comunidad Au-tónoma del País Vasco a fin de que resuelva lacontroversia existente”.

La Junta Arbitral admitió a trámite el conflicto enfecha 21 de julio de 2014.

La Diputación Foral de Gipuzkoa (DFG) formulóalegaciones por medio de escrito fechado el 11de agosto de 2014, que tuvo entrada en la JuntaArbitral el 2 de septiembre de 2014, en el que trasexponer los antecedentes y razonamientos queestimó oportuno, solicitó a esta Junta Arbitral quedictara una resolución en la que se señalara quela OBLIGADA TRIBUTARIA no tenía domicilio fiscalen Gipuzkoa en el ejercicio 2006, no siendo portanto competente la DFG para proceder a la de-volución del IVA que por importe de IMPORTE-1euros había solicitado en dicho ejercicio.

La AEAT formuló alegaciones mediante escrito fe-chado el 27 de agosto de 2014, con registro depresentación en Correos el 28 de agosto de 2014,en el que tras exponer igualmente los antece-dentes y razonamientos que estimó oportuno, so-licitaba a la Junta que tuviera por planteadoconflicto de forma automática y que acordarala competencia de la DFG para efectuar la de-volución de la cuota del 4º trimestre del ejercicio2006 del IVA correspondiente a la Sra. OBLIGADATRIBUTARIA.

Tras la puesta de manifiesto del expediente, sepresentaron escritos de alegaciones por la DFG,de fecha 5 de noviembre de 2014, con registrode entrada el 6 de noviembre de 2014; por laAEAT, de fecha 19 de noviembre de 2014, con re-

Objeto del conflicto – Domicilio fiscal y de-volución cuotas IVA. Aplicación de la reglaTercera del artículo 43.Uno del ConciertoEconómico (última residencia declarada aefectos del IRPF)

gistro de presentación en Correos del 20 de no-viembre de 2014; y por Dña. OBLIGADA TRIBUTA-RIA, de fecha 6 de noviembre de 2014, conregistro de presentación en Correos el mismo día.

2. Del expediente destacamos los siguientes he-chos por ser los relevantes para la solución delpresente conflicto:

a) Según consta en los registros de la AEAT, el 27de noviembre de 1990, Dña. OBLIGADA TRIBU-TARIA, tenía su domicilio fiscal en Sevilla, no to-mándose razón de ningún cambio dedomicilio de la misma hasta que el 17 de no-viembre de 1995 se consignó que había pa-sado a tenerlo en Donostia-San Sebastián, enDOMICILIO 1.

b) Consta en la DFG que Dña. OBLIGADA TRIBU-TARIA estuvo dada de alta en el epígrafe 731del IAE, desde el 2 de febrero de 1993 hastael 31 de diciembre de 2005, con domicilio enDonostia-San Sebastián, primero en DOMICI-LIO 1 y luego en DOMICILIO 2.

c) En fecha 14 de mayo de 1998, Dña. OBLI-GADA TRIBUTARIA presentó declaración cen-sal, Modelo 036, ante la DFG, en la que, en elapartado “Observaciones”, constaba “no re-sidente, Concierto”.

d) Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA presentó las auto-liquidaciones por IRPF correspondientes a losejercicios 1997 a 2003, ambos inclusive, antela DFG, con resultado a devolver, siéndole de-vueltas las correspondientes cantidades porparte de la DFG.

e) Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA, presentó autoli-quidaciones por IVA correspondientes a losejercicios 2002 a 2005, ambos inclusive, antela DFG, sin que conste el resultado de las mis-mas.

f) En fecha 16 de enero de 2006, Dña. OBLI-GADA TRIBUTARIA presentó ante la DFG unadeclaración censal de baja, con efectosdesde 31 de diciembre de 2005.

g) El 29 de diciembre de 2006, Dña. OBLIGADATRIBUTARIA adquirió, mediante escritura otor-gada ante el notario D. NOTARIO, un solar enSevilla con el manifestado propósito de des-arrollar una promoción inmobiliaria.

h) En el mes de enero de 2007, Dña. OBLIGADATRIBUTARIA presentó ante la Delegación de laAEAT de Gipuzkoa la declaración por IVA co-rrespondiente al cuarto trimestre de 2006, consolicitud de devolución de IMPORTE-1 euros,cantidad correspondiente a la cuota sopor-tada en la mencionada adquisición de solar.

i) El 2 de julio de 2007, la Delegación de la AEATde Gipuzkoa dictó propuesta de denegaciónde la devolución solicitada, argumentandoque como en 2006 la cifra de negocios de laSra. OBLIGADA TRIBUTARIA había sido “cero”,la Administración competente para practicarla devolución solicitada era la correspon-diente a su domicilio fiscal que, a juicio de laDelegación de la AEAT de Gipuzkoa, resul-taba ser la DFG.

j) El 31 de julio de 2007, un mes antes de que seacordara la puesta de manifiesto a la intere-sada de la referida propuesta de acuerdopara que formulara alegaciones, la Sra. OBLI-GADA TRIBUTARIA presentó ante la AEAT unadeclaración censal, modelo 036, notificandoel traslado de su domicilio fiscal a Sevilla.

k) En razón a esta presentación, la Delegaciónde la AEAT de Gipuzkoa remitió el expedientea la de Sevilla que, vistas las alegaciones for-muladas por la interesada, acordó con fecha23 de noviembre de 2007 desestimar la solici-tud de devolución de IVA de 2006 de la Sra.OBLIGADA TRIBUTARIA, confirmando en todossus términos la propuesta que había realizadola Delegación de la AEAT de Gipuzkoa.

l) Contra dicho acuerdo la Sra. OBLIGADA TRI-BUTARIA interpuso, sucesivamente, recurso dereposición, reclamación económico adminis-trativa y recurso contencioso administrativo,siendo este último resuelto mediante la sen-tencia del TSJ de Andalucía “Sevilla”, de 271



fecha 9 de abril de 2012 en la que ordenó re-mitir el conflicto a esta Junta Arbitral por con-siderarla instancia competente pararesolverlo.

m) La Inspección de Hacienda de la DFG, enabril del año 2009 se constituyó en los dos in-muebles en los que sucesivamente la Sra.OBLIGADA TRIBUTARIA había manifestado a laDFG tener su domicilio fiscal en Gipuzkoa: enDOMICILIO 1, y en DOMICILIO 2 de Donostia-San Sebastián, resultando que la Sra. OBLI-GADA TRIBUTARIA era completamentedesconocida en los dos, y que el primero deellos correspondía a un despacho profesional.La Inspección de la DFG igualmente se cons-tituyó en el mes de abril de 2009 en el inmue-ble que constaba como domicilio de la Sra.OBLIGADA TRIBUTARIA en una cuenta banca-ria que tenía abierta en la entidad BANCARIA1, en la LOCALIDAD 1 de Gipuzkoa, resultandoque correspondía a una empresa de “telese-cretarias”, cuya responsable manifestó que laSra. OBLIGADA TRIBUTARIA les había encar-gado la domiciliación de su correspondenciapero que desconocía su domicilio.

n) Cuando, en el año 2008, se intentó notificar ala Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA el acuerdo dedesestimación del recurso de reposición inter-puesto ante la Delegación de la AEAT de Se-villa, en la dirección señalada por ella misma,DOMICILIO 3, resultó que en el referido domi-cilio era igualmente desconocida, y que la di-rección correspondía a un módulo de unedificio de oficinas.

o) El 30 de enero de 2009, coincidiendo en eltiempo con la interposición del recurso conten-cioso administrativo ante el TSJ de Andalucía(Sevilla), la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA presentóen una sucursal de ENTIDAD BANCARIA 2 de Bil-bao, declaraciones modelos 300 y 390 en for-mulario de la DFG, correspondientes al cuartotrimestre de 2006 y al resumen anual de 2006,solicitando la devolución de IMPORTE-1 euros.

p) La DFG, por acuerdo de 7 de mayo de 2009desestimó la solicitud de devolución, y por

acuerdo de 23 de julio de 2009 desestimóigualmente el recurso de reposición inter-puesto contra aquel acuerdo.

q) La Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA, en su escrito dealegaciones ante esta Junta Arbitral del pa-sado 6 de noviembre de 2014, después de re-cordar su derecho a la devolución del IVAque “tenía que haberse producido como muytarde el día 1 de agosto de 2007, deven-gando los intereses legales desde ese mo-mento”, nos manifiesta lo siguiente: “Residodesde 1991 y hasta 2012 de manera ininte-rrumpida en el País Vasco y más concreta-mente en Gipuzkoa”.

II. FUNDAMENTOS DE DERECHO

1. El presente conflicto ha accedido a esta JuntaArbitral por una vía inédita y atípica, en cuantono prevista en su Reglamento de funcionamientoaprobado por RD 1760/2007, de 28 de diciembre,cual es un mandato de remisión del expedientedictado en sentencia judicial y reúne todas lasnotas que configuran un conflicto de competen-cias entre la Administración del Estado y la Dipu-tación Foral de Gipuzkoa, entrando de lleno enel ámbito de competencias de esta Junta Arbi-tral.

En efecto, consta en el expediente la negativade la AEAT a devolver a la Sra. OBLIGADA TRIBU-TARIA la cantidad solicitada en su autoliquida-ción por IVA de 2006, por no considerarse laAdministración competente para exaccionar yconsta asimismo la negativa de la DFG a devol-vérsela, por igual razón de incompetencia.

Ambas declaraciones de incompetencia hansido, además, reiteradas y fundamentadas por laAEAT y la DFG en sus respectivos escritos de ale-gaciones.

2. El objeto del presente conflicto resulta clara-mente de los antecedentes relatados y consisteen determinar si la Administración competentepara exaccionar y, en su caso, devolver la canti-dad resultante de la autoliquidación del IVA delejercicio 2006 de Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA es

REFERENCIAS

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la Administración del Estado o la Foral de Gipuz-koa.

3. Coinciden la AEAT y la DFG en que la determi-nación de la Administración competente ha deestablecerse de conformidad con lo previsto enel artículo 27.Uno, regla Tercera, del ConciertoEconómico con la Comunidad Autónoma delPaís Vasco, aprobado por Ley 12/2002, de 23 demayo, que en relación con la exacción del IVA,dispone:

“Los sujetos pasivos cuyo volumen total deoperaciones en el año anterior no hubiera ex-cedido de 7 millones de euros tributarán entodo caso, y cualquiera que sea el lugardonde efectúen sus operaciones, a la Admi-nistración del Estado, cuando su domicilio fis-cal esté situado en territorio común y a laDiputación Foral correspondiente cuando sudomicilio fiscal esté situado en el País vasco”.

4. Coinciden igualmente en que la fijación deldomicilio fiscal de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAha de hacerse por aplicación de las normas delConcierto Económico que definen el domicilio fis-cal de las personas físicas. Estas normas son las si-guientes:

“Artículo 43. Residencia habitual y domicilio fis-cal.

Uno. A efectos de lo dispuesto en el presenteConcierto Económico, se entiende que laspersonas físicas residentes tienen su residenciahabitual en el País vasco aplicando sucesiva-mente las siguientes reglas:

Primera.- Cuando permanezcan en dichoterritorio un mayor número de días del perí-odo impositivo, en el Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas; del año inme-diato anterior, contado de fecha a fecha,que finalice el día anterior al de devengo,en el Impuesto sobre Sucesiones y Donacio-nes, en el Impuesto sobre Transmisiones Pa-trimoniales y Actos Jurídicos Documentados,y en el Impuesto Especial sobre Determina-dos Medios de Transporte.

En el resto de tributos, la residencia habitualde las personas físicas será la misma que co-rresponda para el Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas a la fecha del de-vengo de aquéllos.

Para determinar el período de permanen-cia se computarán las ausencias tempora-les.

Salvo prueba en contrario, se consideraráque una persona física permanece en elPaís vasco cuando radique en él su vi-vienda habitual.

Segunda.- Cuando tengan en éste su prin-cipal centro de intereses, considerándosecomo tal el territorio donde obtengan lamayor parte de la base imponible del Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicasexcluyéndose, a estos efectos, las rentas yganancias patrimoniales derivadas del ca-pital mobiliario, así como las bases imputa-das en el régimen de transparencia fiscalexcepto el profesional.

Tercera.- Cuando sea éste el territorio de suúltima residencia declarada a efectos delImpuesto sobre la Renta de las Personas Físi-cas.”

5. La resolución del presente conflicto exige, portanto, determinar, de acuerdo con el artículo43.Uno del Concierto Económico, el domicilio fis-cal de Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA en el año2006.

6. Procede, en primer término, decidir si es posibletratar de fijar el lugar de la residencia habitual dela Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA por aplicación de laprimera de las reglas establecidas para ello en elartículo 43.Uno del Concierto Económico, asaber, la permanencia en el territorio de una delas dos Administraciones en conflicto un mayornúmero de días del año 2006.

7. La permanencia de una persona en un deter-minado lugar es un hecho material que en mu-chos casos no es posible probar de manera 273



directa, como sucede en el del presente con-flicto. Es necesario entonces recurrir a la pruebapor indicios o presunciones, cuyo estándar de va-loración se halla establecido en el artículo 386.1de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

8. Pues bien, en el presente conflicto ocurre queninguna de las dos Administraciones ha aportadoen sus alegaciones ningún elemento indiciario,distinto de las declaraciones y formularios presen-tados por la propia Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAante ambas, del que pudiera inferirse una presun-ción de residencia en uno u otro territorio.

Es verdad que la Inspección de la DFG ha docu-mentado la visita cursada en el año 2009 a losdomicilios declarados por la Sra. OBLIGADA TRI-BUTARIA en Gipuzkoa, e incluso en uno no seña-lado a la Administración tributaria pero sí a unaentidad bancaria, concluyendo que dicha se-ñora era desconocida en los mismos y en uncaso, incluso, que ni siquiera se trataba de unavivienda.

Pero ello, no es ningún indicio de que pudierahaber residido en el ámbito del territorio comúny menos aún de que hubiera residido allí en elaño 2006 al que se concreta el conflicto.

Y además, también la AEAT ha constatado queen el domicilio de Sevilla consignado por la Sra.OBLIGADA TRIBUTARIA en 2007, al plantear re-curso de reposición contra el acuerdo de dene-gación de devolución del IVA de 2006, eraigualmente desconocida y tampoco se tratabade una vivienda.

No constan pues en el expediente, indicios de losque se pueda presumir la permanencia de la Sra.OBLIGADA TRIBUTARIA, en el año 2006, en el terri-torio de la AEAT ni en el de la DFG.

Las declaraciones tributarias y censales, así comolos escritos presentados por la Sra. OBLIGADA TRI-BUTARIA tanto ante la AEAT como ante la DFGadolecen de una evidente falta de credibilidaden lo que concierne a sus manifestaciones sobresu domicilio fiscal, constando acreditado, incluso,que algunos de los domicilios fiscales por ella de-

clarados no corresponden a viviendas sino a des-pachos y oficinas.

Más aún, lo manifestado en sus alegaciones anteesta Junta Arbitral, al afirmar que reside “desde1991 y hasta 2012, de manera ininterrumpida enel País Vasco, y más concretamente en Gipuz-koa”, resulta completamente incongruente consus declaraciones censales.

Y esta es una circunstancia que se encuentra sinduda en el origen del conflicto suscitado y que laSra. OBLIGADA TRIBUTARIA no puede desconocerni dejar de ponderar cuando denuncia, comohace en su escrito de alegaciones, los perjuiciosque del mismo se le han derivado. Como sinduda tampoco desconocerá las circunstanciasdel caso la Administración competente paraexaccionar el IVA de 2006 y resolver acerca desus pretensiones.

No siendo posible determinar el lugar de la resi-dencia habitual de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIApor aplicación de la primera de las reglas del ar-tículo 43.Uno del Concierto Económico, cual esla permanencia en el territorio de una de las dosAdministraciones en conflicto de un mayor nú-mero de días del año 2006, es obligada la remi-sión a la segunda de las reglas establecidas en elreferido precepto.

9. La regla segunda del artículo 43.Uno del Con-cierto Económico se refiere al centro de interesesdel obligado tributario.

Establece que las personas físicas de las que nopueda determinarse su permanencia durante unmayor número de días del período impositivo,tendrán su residencia habitual en el territorio dela Administración donde tengan su principal cen-tro de intereses, considerándose como tal el terri-torio donde obtengan la mayor parte de la baseimponible del IRPF que, a tal efecto, se calculacon especificidades que no vienen al caso.

Pues bien, en el Expediente tampoco consta,porque ninguna de las Administraciones ni la pro-pia Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA lo ha invocado ensus alegaciones, el menor detalle sobre la com-

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posición y cuantía de la base imponible del IRPFde la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA en el año 2006,por lo que tampoco esta regla nos hace servicioen orden a determinar su residencia habitual enel año 2006.

10. Procede, en consecuencia, acudir a la ter-cera de las reglas previstas en el artículo 43.Unodel Concierto Económico, para determinar la re-sidencia habitual de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAen 2006.

Y esta tercera regla establece que, no siendo po-sible determinar la residencia habitual ni por lapermanencia ni por la existencia de un principalcentro de intereses en un concreto territorio, la re-sidencia habitual se fijará en el territorio de la úl-tima residencia declarada por el obligadotributario a efectos del IRPF.

En el presente caso resulta acreditado, porqueasí lo han admitido las dos Administraciones, queDña. OBLIGADA TRIBUTARIA presentó declaracio-nes por IRPF de los años 1997 a 2003, inclusive(esta última presentada en el año 2004), ante laDFG, no constando que presentara ante ningunaAdministración declaraciones correspondientesa 2004 ni a 2005, lo que implica que su última re-sidencia declarada a efectos del IRPF fue Gipuz-koa.

11. Ello nos lleva a la conclusión de que la resi-dencia habitual y, por ende, el domicilio fiscal deDña. OBLIGADA TRIBUTARIA en el año 2006, deconformidad con lo establecido en la regla Ter-cera del artículo 43.Uno del Concierto Econó-mico, estaba en Gipuzkoa y que, por aplicaciónde lo previsto en la regla Tercera del artículo27.Uno del Concierto Económico, corresponde ala DFG la competencia para la exacción y, en sucaso, devolución del IVA del año 2006 de dichaobligada tributaria.

En su virtud, la Junta Arbitral

ACUERDA

1º. Declarar que el domicilio fiscal de Dña. OBLI-GADA TRIBUTARIA en el año 2006 estaba en

Gipuzkoa, correspondiéndole a la DFG laexacción y, en su caso, devolución resultantede la liquidación del IVA del año 2006.

2º. La terminación y el archivo de las actuacio-nes.

3º. Notificar el presente acuerdo a la Agencia Es-tatal de Administración Tributaria, a la Diputa-ción Foral de Gipuzkoa, y asimismo a lainteresada OBLIGADA TRIBUTARIA.

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En la ciudad de Vitoria-Gasteiz, a 4 de mayo de2015


ACUERDO

En el procedimiento iniciado el 11 de febrero de2014 por la Comisión de Coordinación y Evalua-ción Normativa, ante la falta de acuerdo en laresolución de la consulta tributaria formulada porDª. OBLIGADA TRIBUTARIA, y que se tramita anteesta Junta Arbitral con el número de expediente32/2014, actuando como ponente D. Isaac Me-rino Jara.

I. ANTECEDENTES

1. Del expediente resultan los siguientes antece-dentes:

- Reunida la Comisión de Coordinación y Evalua-ción Normativa el 16 de enero de 2014 acordóla elevación a esta Junta Arbitral, para su reso-lución, de una serie de consultas, entre otras, laplanteada por Dª. OBLIGADA TRIBUTARIA me-diante un escrito, de fecha 5 de diciembre de2012, dirigido al Director General de Haciendadel Departamento de Hacienda y Finanzas dela Diputación Foral de Bizkaia.

- La consultante es una persona física residenteen Bizkaia, que tiene seis hijos, residiendo cincode ellos en territorio español y el sexto en EX-TRANJERO. El patrimonio de la consultante estáconstituido por inmuebles ubicados en las Co-munidades Autónomas de Madrid y Andalucía,efectivo en cuentas corrientes de entidades fi-nancieras vizcaínas y estatales, así como parti-cipaciones en una sociedad con domiciliofiscal y social en Bizkaia. La consultante se estáplanteando la posibilidad de disponer testa-mentariamente a favor de su hijo residente enEXTRANJERO, exclusivamente, de las participa-ciones en el capital social de la aludida socie-dad vizcaína. Alternativamente, se planteadonar en vida dichas participaciones a su men-tado hijo.

- El criterio de la consultante es que el artículo 25del Concierto Económico permite la aplicaciónde la normativa vizcaína del Impuesto sobre Su-cesiones y Donaciones a los contribuyentes re-sidentes en el extranjero cuando la totalidadde los bienes que adquieren, bien por sucesiónbien por donación, estén situados en territoriovizcaíno. No obstante, añade, dicho artículo nohace referencia expresa al supuesto en que elcausante/donante posea bienes tanto en terri-torio vizcaíno como en territorio común, pero elheredero/donatario únicamente reciba unaparte de los mismos que esté ubicada en terri-torio vizcaíno.

Asimismo, señala, acto seguido, que tampocose explicita si las participaciones de una socie-dad con domicilio social y fiscal en Bizkaia sepueden considerar a estos efectos como unbien situado en Bizkaia. La consultante consi-dera que, dado que la sociedad cuyas partici-paciones se transmiten es vizcaína y por ellotodos los bienes (i.e. participaciones en el ca-pital social de una entidad con domicilio en Biz-kaia) que recibirá su hijo residente enEXTRANJERO, por sucesión o por donación, seentienden ubicados en Bizkaia, la normativaaplicable será en ambos casos la Norma Foraldel Impuesto sobre Sucesiones, a la sazón vi-gente, es decir, la aprobada por el DecretoForal Normativo 3/1993, de 22 de junio, por el

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Objeto del conflicto - ISD: punto conexiónno residentes - totalidad de los bienes yderechos en territorio vasco. A efectos dedeterminar si la totalidad de los bienes yderechos están situados en territoriovasco se tienen en consideración exclu-sivamente los bienes y derechos transmi-tidos al contribuyente y no todo el caudalrelicto

que se aprueba el Texto Refundido de laNorma Foral 2/1989, de 15 de febrero, de Im-puesto sobre Sucesiones y Donaciones.

- El Órgano de Coordinación Tributaria de Eus-kadi emitió informe, con fecha 5 de noviembrede 2013, de conformidad con lo dispuesto enel artículo 14 de la Ley 3/1989, de 30 de mayo,de armonización, coordinación y colaboraciónfiscal, en el que concluye que:

“en los supuestos de obligación real en los quelo que se trasmite al no residente es un bienconcreto y determinado que se encuentra enBizkaia, resulta de aplicación la normativa viz-caína del Impuesto de Sucesiones y Donacio-nes, con independencia de que la transmisiónse verifique “inter vivos” o “mortis causa”. Sinembargo, esta conclusión no puede exten-derse a aquellos supuestos en los que lo queadquiere el no residente es una participaciónindivisa, o una cuota parte, en un patrimonioconjunto conformado por bienes y derechos si-tuados, que pueden ejercitarse, o que han decumplirse, tanto en territorio foral como en te-rritorio común, ya que, en este último caso, notodos los bienes y derechos adquiridos por el noresidente se encuentran localizados en territoriovasco tal y como exige el artículo 25 del Con-cierto Económico y el artículo 2 de la NFISD”.

Dicho informe fue remitido a la Secretaria Ge-neral de Coordinación Autonómica y Local delMinisterio de Hacienda y Administraciones Pú-blicas el día 13 de noviembre de 2013, quien alos efectos previstos en el artículo 64 b) del Con-cierto Económico, el 26 de diciembre de 2013remitió a la Directora General de Administra-ción Tributaria del Gobierno Vasco su pro-puesta de contestación a la consulta,manifestando que:

“En el caso de obligación real de contribuirpor el Impuesto de Sucesiones y Donaciones,transmisión “mortis causa”, solo cuando todoslos bienes y derechos localizados en Españaincluidos el caudal relicto estén situados, pue-dan ejercitarse o deban cumplirse en territoriodel País vasco, será competente para su

exacción la Diputación Foral correspondiente,por lo que, en el caso planteado por la con-sulta, si se opta por la transmisión “mortiscausa” la competencia normativa y de exac-ción del Impuesto que debería satisfacer elhijo no residente de la consultante correspon-dería a la Administración del Estado. Por elcontrario, si por vía de donación se transmitenbienes únicamente situados en territoriovasco, la competencia corresponderá a la Di-putación Foral donde radiquen”.

2. El 11 de noviembre de 2014 el Presidente de laJunta Arbitral remitió escrito a la Secretaria Ge-neral de Coordinación Autonómica y Local delMinisterio de Hacienda y Administraciones Públi-cas y al Viceconsejero de Hacienda y Política Fi-nanciera del Gobierno Vasco, notificándoles laadmisión del conflicto al objeto de que deacuerdo con lo establecido en el apartado 4 delartículo 16 del Reglamento de la Junta Arbitral,las Administraciones interesadas formularan en elplazo de un mes las alegaciones que tuvieran porconveniente.

3. La Diputación Foral de Bizkaia formula alega-ciones mediante escrito fechado el 25 de no-viembre de 2014, registrado el siguiente día, en elque profundizando en la tesis sostenida por el Ór-gano de Coordinación Tributaría de Euskadi con-cluye que “en los supuestos de obligación real enlos que lo que se trasmite al no residente es unbien concreto y determinado que se encuentraen Bizkaia, resulta de aplicación la normativa viz-caína del Impuesto sobre Sucesiones y Donacio-nes, con independencia de que la transmisión severifique “inter vivos” o “mortis causa”.

4. La Secretaria General de Coordinación Auto-nómica y Local del Ministerio de Hacienda y Ad-ministraciones Públicas en escrito de fecha 17 dediciembre de 2014, manifiesta que no formulaalegaciones adicionales a las que realizó en eltrámite de contestación a la consulta.

5. La Diputación Foral de Gipuzkoa en escrito de14 de enero de 2015 ratifica su conformidad conla posición mantenida por el OCTE en la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa. 277



6. El procedimiento se ha tramitado de conformi-dad con lo dispuesto en el Reglamento de estaJunta Arbitral, aprobado por el Decreto1760/2007, de 28 de diciembre, en particular,conforme a las prescripciones de su artículo 14.

ACUERDA

1º. Declarar que a la adquisición, bien por heren-cia o bien por donación, por el hijo residenteen EXTRANJERO, exclusivamente de participa-ciones en una sociedad con domicilio fiscal ysocial en Bizkaia, que pretende trasmitirle Dña.OBLIGADA TRIBUTARIA, residente en Bizkaia, leresultaría aplicable la normativa foral vizcaína.


3º. Notificar el presente acuerdo a la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa delConcierto Económico y a las Administracionescomparecidas en este procedimiento.


En la Ciudad de Vitoria-Gasteiz, a 19 de junio de2015


ACUERDO

En el procedimiento iniciado el 11 de febrero de2014 por la Comisión de Coordinación y Evalua-ción Normativa, ante la falta de acuerdo en laresolución de la consulta tributaria formulada porLA ENTIDAD, (NIF: L-NNNNNNNN), que se tramitaante esta Junta Arbitral con el número de expe-diente 33/2014, actuando como ponente D. Ga-briel Casado Ollero.

I. ANTECEDENTES

1. Mediante escrito dirigido a la Diputación Foralde Bizkaia, registrado de entrada el 25 de no-viembre de 2009, LA ENTIDAD. (NIF: L-NNNNNNNN) planteó consulta sobre la base delos siguientes hechos:

- La entidad acordó y firmó ante notario el cam-bio de domicilio social el 11-01-2008 desde LO-CALIDAD 1 (La Rioja) a LOCALIDAD 2 (Bizkaia),si bien no se terminaron los trámites de inscrip-ción en el Registro Mercantil de Bizkaia hasta el16-01-2009, formalizándose el alta censal en Biz-kaia el 04-02-2009.

REFERENCIAS

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Objeto del conflicto – Cambio de domici-lio personas jurídicas. Conflicto promo-vido por la Comisión de Coordinación yEvaluación Normativa. Los cambios dedomicilio tendrán efectos ante la Adminis-tración desde el mismo momento en quese haga efectivo el traslado, sin que searelevante a estos efectos la comunica-ción del cambio de domicilio fiscal a lasAdministraciones tributarias

- Todos los ingresos de la entidad en 2008 lo fue-ron por ejecuciones de obra sin aportación demateriales, tratándose por ello de prestacionesde servicios que al estar relacionadas directa-mente con inmuebles radicados en territoriovasco, han de considerarse operaciones reali-zadas en el País Vasco.

La entidad consulta si, a efectos del IVA, se debeconsiderar que opera exclusivamente en territoriovasco y por ello en el año 2008 le corresponde tri-butar íntegramente en la Diputación Foral de Biz-kaia, de conformidad con lo dispuesto en el art.27.Uno.Primera de la Ley 12/2002 del ConciertoEconómico con el País Vasco.

2. El Órgano de Coordinación Tributaria de Eus-kadi (en adelante OCTE) mediante Informe de 17de marzo de 2010 y en los términos que más ade-lante se resumirán, elabora la propuesta de con-testación respecto de la consulta planteada porla entidad, reconociéndole carácter meramenteinformativo al haberse presentado una vez con-cluido el plazo voluntario de declaración de losperiodos impositivos por los que se pregunta.

3. Mediante escrito de 7 de mayo de 2010, regis-trado el siguiente 12 de mayo, y a los efectos pre-vistos en el artículo 64.b) del ConciertoEconómico, la Dirección General de Coordina-ción Financiera con las Comunidades Autóno-mas y con las Entidades Locales remitió alDirector de Administración Tributaria del Go-bierno Vasco las observaciones formuladas por laAdministración del Estado a la propuesta de con-testación elaborada por el OCTE en los términosque después se verán.

4. En reunión del OCTE de 13 de mayo de 2010,se analizaron las observaciones planteadas porla Administración del Estado a la propuesta decontestación elaborada por el OCTE, poniendode manifiesto su discrepancia con las mismas yratificándose en los argumentos expresados en supropuesta de contestación.

5. La Comisión de Coordinación y EvaluaciónNormativa en sesión de 16 de enero de 2014, envirtud de lo dispuesto en el artículo 64.b) del Con-

cierto Económico y en el artículo 14 del Regla-mento de la Junta Arbitral (RJACE) acordó la re-misión, entre otras, de la consulta formulada porLA ENTIDAD al no haberse alcanzado acuerdorespecto a su resolución; encomendando al Vi-ceconsejero de Hacienda y Política Financieradel Gobierno Vasco y a la Secretaria General deCoordinación Autonómica y Local la remisión ala Junta Arbitral de la documentación queconsta en el expediente de cada una de las con-sultas trasladadas.

6. En cumplimiento de dicha encomienda, me-diante escrito de 11 de febrero de 2014, regis-trado de entrada el siguiente 14 de febrero, seremite a esta Junta Arbitral la consulta planteadapor la entidad y la documentación obrante en elexpediente, solicitándole que “en el marco de lodispuesto en el artículo 16 del Reglamento rela-tivo a la tramitación y en consideración al tiempotranscurrido desde la formulación de algunas delas consultas, posibilite a las Administracionesconcernidas complementar la documentaciónque inicialmente consta en el expediente y los cri-terios y argumentos manifestados durante el pro-cedimiento de resolución de la consulta”.

7. La Junta Arbitral en su sesión de 31 de octubrede 2014 acordó admitir a trámite el conflicto se-ñalado, notificándole su admisión a la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa a tra-vés del Viceconsejero de Hacienda y Política Fi-nanciera del Gobierno Vasco, al objeto de que,conforme al apartado 4 del artículo 16 del RealDecreto 1760/2007, de 28 de diciembre, por elque se aprueba el Reglamento de la Junta Arbi-tral, las Administraciones interesadas formulen, enel plazo de un mes, cuantas alegaciones tenganpor conveniente.

8. Personada en el presente conflicto la Diputa-ción Foral de Bizkaia en su condición de Adminis-tración interesada, mediante escrito de 25 denoviembre de 2014, registrado de entrada el si-guiente día 26, el Subdirector de Coordinación yAsistencia Técnica además de ratificarse íntegra-mente en las consideraciones acordadas por elOCTE en sesión de 13 de mayo de 2010, esgrimeotros argumentos complementarios para funda- 279



mentar su oposición a la tesis de la Administracióndel Estado solicitando, en fin, que esta Junta Ar-bitral resuelva el presente conflicto “estable-ciendo que las modificaciones del domicilio fiscalde los contribuyentes producen sus efectosdesde que se hayan producido las alteracionesde los elementos fácticos en los que se basa elconcepto normativo de domicilio fiscal, sin ser re-levante a estos efectos la comunicación de lamisma a las Administraciones tributarias”.

9. Por su parte, la Secretaría General de Coordi-nación Autonómica y Local, mediante escrito de17 de diciembre de 2014, registrado de entradael 2 de enero de 2015, comunica que la AEAT noformula alegaciones adicionales.

10. La Diputación Foral de Gipuzkoa, medianteescrito de fecha 14 de enero de 2015, registradode entrada el siguiente día 20, en el curso delmencionado procedimiento y a los efectos delpertinente acuerdo en el OCTE, previo a la remi-sión a la Junta Arbitral de las alegaciones opor-tunas, ratifica su conformidad con la posiciónmanifestada por el OCTE en la Comisión de Co-ordinación y Evaluación Normativa.

11. El procedimiento se ha tramitado de confor-midad con lo dispuesto en el Reglamento de laJunta Arbitral, aprobado por el Real Decreto1760/2007, de 28 de diciembre, en particular,conforme a las prescripciones de su artículo 14.


1. Coinciden las Administraciones interesadas enla identificación de la normativa aplicable alcaso objeto de consulta (esto es, los artículos 27y 43 del Concierto Económico), compartiendoasimismo la conclusión de que, en la hipótesis deque el volumen de operaciones de esta entidaden el año anterior no hubiera excedido de 7 mi-llones de euros, la Administración competentepara la exacción del IVA viene determinada porel domicilio fiscal; admitiéndose de igual modoque el obligado tributario tenía su domicilio fiscalen Territorio Común (La Rioja) hasta que el 11 deenero de 2008 formalizó la escritura de elevacióna público del acuerdo de traslado de su domicilio

social a Territorio Foral (Bizkaia), formalizándoseen febrero de 2009 su alta censal en Bizkaia.

Coinciden, en fin, las Administraciones enfrenta-das en identificar la raíz y el núcleo de la contro-versia origen del presente conflicto: los diferentesefectos que una y otra atribuyen al momento decumplimiento del deber que tanto la Ley 58/2003,General Tributaria (artículo 48.3) como la NormaForal General Tributaria de Bizkaia (artículo 47.3)imponen a los obligados tributarios de “declarar”o “comunicar su domicilio fiscal y el cambio delmismo a la Administración Tributaria que corres-ponda” (artículo 48.3 LGT); conviniendo la norma-tiva tributaria general y foral en señalar que “elcambio de domicilio fiscal no producirá efectosfrente a la Administración tributaria hasta que secumpla con dicho deber de comunicación” (ar-tículo 48.3 LGT); “sin que el cambio de domicilioproduzca efectos frente a la Administración tribu-taria hasta tanto se presente la citada declara-ción tributaria” (artículo 47.3 NFGT de Bizkaia).

En efecto, para la Diputación Foral de Bizkaia “elpunto más relevante sobre el que existe contro-versia en el presente procedimiento es la fechaen la que produce sus efectos ante las distintasAdministraciones tributarias la modificación deldomicilio fiscal realizada por un obligado tributa-rio (…)”; advirtiendo asimismo la Administracióndel Estado que la cuestión que origina el presenteconflicto “se centra en determinar desde cuándose considera efectivamente realizado el cambiode domicilio que determina el cambio de com-petencia”.

2. El OCTE entiende que “la determinación de laAdministración competente para la exacción delImpuesto sobre el Valor Añadido en un supuestocomo el planteado, debe realizarse mediante laaplicación de las reglas contenidas en los artícu-los 27 y 43 del Concierto Económico con el PaísVasco (…), entre las que no se incluye ningunacláusula de ineficacia del cambio de domiciliofiscal mientras éste no se comunique a las Admi-nistraciones tributarias implicadas”; por lo que,dado que “el domicilio fiscal de una persona ju-rídica viene determinado por circunstancias dehecho, como son su domicilio social, el lugar

REFERENCIAS

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donde centralice la gestión administrativa y la di-rección de sus negocios, o el sitio donde radiqueel mayor valor de su inmovilizado (…), partiendode que su volumen de operaciones en 2007 nofuera superior a 7 millones de euros (…), la enti-dad compareciente:

“debe presentar ante la Hacienda Foral de Biz-kaia las autoliquidaciones del Impuesto sobreel valor Añadido correspondientes a las opera-ciones devengadas a partir del momento enque trasladó a este Territorio Histórico su domi-cilio fiscal, tal y como éste se define en el artí-culo 43 del Concierto, (…) De manera que sidicho traslado se produjo, como afirma, enenero de 2008 (al centralizar en Bizkaia la ges-tión administrativa y la dirección de sus nego-cios -además de la totalidad de susactividades-), deberá autoliquidar ante la Ad-ministración tributaria de territorio común lasoperaciones devengadas con anterioridad alcambio, y ante esta Hacienda Foral las deven-gadas con posterioridad al traslado”.

3. La Administración del Estado discrepa de lapropuesta de contestación del OCTE y, con baseen el artículo 48.3 LGT, en el artículo 17.1 y 3 delRD 1065/2007, de 27 de julio, y en el artículo 47.3NFGT de Bizkaia, considera que:

“si bien es cierto que el artículo 43 del Con-cierto Económico con el País vasco sitúa el do-micilio fiscal de una entidad allí donde seencuentre su gestión administrativa y direcciónde sus negocios, no lo es menos que en casode existir un cambio de domicilio fiscal dichocambio no tendrá ningún efecto ante la Admi-nistración tributaria en tanto no le sea debida-mente comunicado por medio de lacorrespondiente declaración censal, comocoinciden en afirmar tanto la Ley General Tribu-taria como la Norma Foral General Tributariadel Territorio Histórico de BIzKAIA. Por tanto, te-niendo en cuenta los datos manifestados en elescrito de consulta, se ha de concluir que hastaque el obligado tributario no comunicó la mo-dificación de su domicilio fiscal de territoriocomún al foral (…) la Administración compe-tente para la exacción del IvA era la estatal,

por lo que LA ENTIDAD, debió haber presen-tado ante la AEAT todas las autoliquidacionesdel IvA correspondientes al año 2008”; y con-cluye que “cuando como consecuencia de uncambio de domicilio se produzca una varia-ción de la Administración competente para laexacción del IvA, el sujeto pasivo debe presen-tar la autoliquidación ante la Administración enla que se encuentre su domicilio fiscal el últimodía del periodo de liquidación, sin dividir el pe-ríodo de liquidación legalmente establecido,con independencia de las compensacionesque proceda realizar entre las Administracionesafectadas, de acuerdo con el criterio estable-cido en la Sentencia del Tribunal Supremo de 3de marzo de 2010”.

4. En sesión de 13 de mayo de 2010 el OCTE ma-nifestó su discrepancia con las observaciones for-muladas por la Administración del Estado a supropuesta de contestación, ratificándose en susargumentos anteriores y añadiendo una matiza-ción en relación con la interpretación que la Ad-ministración del Estado hace de la Sentencia delTribunal Supremo de 3 de marzo de 2010, desta-cando que “en la misma se ratifican dos cuestio-nes de trascendencia:

- el principio de no comunicación de saldos deIVA entre Administraciones;

- la devolución efectiva corresponde a la Admi-nistración donde fue generada”.

Y señalando, en fin, que:

“en la Sentencia se distingue entre el derechode devolución y el ejercicio del derecho de de-volución, para establecer que el primero es in-discutible y el segundo corresponde a laAdministración correspondiente al (nuevo) do-micilio fiscal.

Puede entenderse, por tanto, que una vez cla-rificados los aspectos básicos que fundamen-taban las discrepancias que separaban lainterpretación de la materia objeto de la con-sulta, la situación ha de reconducirse a aspec-tos relacionados con la gestión, de forma que 281



su concreción, con vocación de aplicacióngeneral, permita una respuesta eficaz al ejerci-cio del derecho de devolución y, al mismotiempo, facilite y aligere las tareas a realizar porlas Administraciones en los diferentes supuestosque pudieran surgir”.

5. Por su parte, la Diputación Foral de Bizkaia sepersona en el procedimiento mediante escritopresentado el 26 de noviembre de 2014, ha-ciendo valer su condición de interesada que na-turalmente no se cuestiona, pues la resolución delconflicto tendrá una incidencia clara en la esferade sus potestades, derechos e intereses, dadoque lo que se está discutiendo es el momento enel que (como consecuencia del traslado del do-micilio fiscal desde el territorio de régimen comúnal Territorio Histórico de Bizkaia) la DFB podrá co-menzar a ejercer su competencia para la exac-ción (gestión, inspección, recaudación) y revisiónde los impuestos en los que el Concierto Econó-mico atiende al domicilio fiscal de la entidadcomo elemento esencial para la atribución o dis-tribución de competencias.

En cuanto a la cuestión debatida, la DFB junto alas consideraciones acordadas por el OCTE en susesión de 13 de mayo de 2010, en las que ínte-gramente se ratifica, el Subdirector General deCoordinación y Asistencia Técnica esgrime los si-guientes argumentos complementarios para re-forzar su oposición a la propuesta de laAdministración del Estado:

1º) “El Concierto Económico no exige la presen-tación de una declaración censal como ele-mento preciso para que la modificación deldomicilio fiscal produzca sus efectos, sino queatiende, únicamente, a circunstancias dehecho para determinar el domicilio fiscal deun contribuyente”;

2º) “Esta exigencia de comunicación a la Admi-nistración tributaria de la modificación del do-micilio fiscal viene únicamente establecida enla normativa interna de cada territorio (…) aefectos, fundamentalmente, de notificacio-nes y de eventuales repartos de competen-cias internas, dentro de cada uno de esos

ámbitos, por lo que aplicar esta exigencia enmateria de Concierto equivaldría a completarlo acordado en dicho Concierto con lo dis-puesto en la normativa interna de las partes(que, en este punto, coincide, pero que notendría por qué hacerlo). De hecho esta cues-tión estaría permitiendo una modificación uni-lateral de los términos de la concertación si secomplementase lo dispuesto en el ConciertoEconómico con lo que la normativa propia decada una de las Administraciones establezcaal respecto (…)”;

3º) “De admitir la posición que defiende la Admi-nistración General del Estado, se plantearía elproblema de determinar a qué fecha debeatenderse en los casos en los que las comuni-caciones a la Administración de salida y a lade llegada no se produzcan en la mismafecha. (…) No puede suceder que la modifi-cación del domicilio fiscal produzca sus efec-tos en un momento diferente ante laAdministración del Estado y ante la DiputaciónForal de Bizkaia si la notificación mediante lacomunicación censal se produce en distintomomento, puesto que el domicilio fiscal debeestar fijado, con efectos para todas las Admi-nistraciones afectadas, en cada momento enun único lugar, so pena de imposibilitar la apli-cación lógica de los puntos de conexión esta-blecidos en el Concierto Económico”;

4º) “Esta regla que defiende la AdministraciónGeneral del Estado no concuerda bien con laposibilidad que se otorga a las Administracio-nes implicadas, de promover el cambio dedomicilio de los contribuyentes. En concreto,la LGT y la NFGT establecen que los cambiosde domicilio no comunicados no producenefectos frente a “la” Administración, de modoque ésta no puede verse perjudicada por di-chos cambios si no se cumple el requisito decomunicación”;

5º) “En el ámbito internacional (Convenios de laOCDE), no se exige ningún requisito similar decomunicación a las Administraciones paraque la fijación o modificación del domicilio fis-cal produzca sus efectos”.

REFERENCIAS

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6. Expuestos resumidamente en lo que antecedelos argumentos en los que las Administraciones in-teresadas sustentan sus respectivas posiciones enel presente conflicto, debe anticiparse desdeahora que esta Junta Arbitral comparte la res-puesta ofrecida por el OCTE (abundantementereforzada por la DFB en sus alegaciones de 26 denoviembre de 2014) discrepando, en cambio, dela que en esta ocasión, con escaso y endeblesustento argumental, patrocina la Administracióndel Estado que, por lo demás, también resulta dis-crepante de la que la propia Administración es-tatal ha venido, razonadamente, manteniendoante esta misma Junta Arbitral en conflictos sobredomiciliación fiscal de los contribuyentes.

Para motivar la conclusión que anticipadamentese expone bastaría con señalar que a) siendo eldomicilio fiscal un concepto de configuraciónlegal y criterio y elemento esencial para la atribu-ción y distribución legal de las competencias deaplicación de los tributos en un Estado de estruc-tura plural y compleja, con un sistema fiscal en elque conviven regímenes tributarios diferenciados;b) siendo las competencias tributarias, como ad-ministrativas que son, competencias irrenuncia-bles que deben ejercerse por lasAdministraciones y por los órganos administrativosque legalmente las tienen atribuidas como pro-pias (artículo 12.1 Ley 30/1992, de 26 de noviem-bre), y c) siendo, en fin, la Ley y no el obligadotributario quien atribuye el ejercicio de las com-petencias de aplicación de los tributos, no se al-canza a comprender los motivos en virtud de losque las Administraciones tributarias debieran su-peditar la atribución y el ejercicio de sus compe-tencias para la exacción (gestión, inspección,liquidación y recaudación) de los tributos en losque el Concierto Económico atiende al domiciliofiscal del contribuyente, al momento en el queeste último decidiera cumplir su deber formal decomunicar el cambio de domicilio fiscal a la Ad-ministración tributaria que corresponda (artículo48.3 Ley 58/2003, General Tributaria y artículo 47.3NFGT de Bizkaia), o bien “a ambas Administracio-nes cuando los cambios de domicilio fiscal (…)originen modificaciones en la competencia paraexigir el Impuesto” (artículo 43.Cinco del Con-cierto Económico).

El domicilio fiscal es un concepto normativo que,en uso de su libertad de configuración, el legisla-dor define como el lugar de localización del obli-gado tributario en sus relaciones con laAdministración tributaria. Y si bien el domicilio fis-cal no es por sí sólo y en todo caso el elementoque decide la sujeción a una determinada nor-mativa y Administración tributaria, parece evi-dente que la aplicación generalizada y eficazdel sistema tributario exige que el domicilio fiscalsea siempre “conocido”; siendo esta la razón porla que el legislador impone a los obligados tribu-tarios el deber de declarar o comunicar su domi-cilio fiscal y el cambio del mismo a laAdministración tributaria que corresponda. Si elsujeto pasivo incumple la carga normativamenteimpuesta de comunicar el cambio de domicilio,el domicilio reputado válido será, a efectos tribu-tarios, el que figuraba hasta entonces para la Ad-ministración competente.

Viene resaltando el Tribunal Supremo “la impor-tancia que posee la determinación del domiciliofiscal del contribuyente en relación con su situa-ción tributaria”, recordando que “las reglas (…)de fijación del domicilio fiscal tienen capital im-portancia por razones de seguridad jurídica, enorden a la aplicación de los distintos tributos,lugar donde deben practicarse las notificacio-nes, relaciones de los obligados tributarios con losórganos de la Administración tributaria y determi-nación de la competencia de estos últimos”; na-turaleza y trascendencia general que justificaque “las reglas de determinación del domicilio fis-cal sean imperativas (…)” (Sentencias del TribunalSupremo de 4 de febrero de 2010, rec. 86/2009,FJ 4º; y de 5 de mayo de 2014, rec. 256/2012, FJ4º, entre otras) y, por lo mismo, indisponibles tantopara los obligados tributarios como para las Ad-ministraciones competentes en la aplicación delos tributos.

7. Tratándose del domicilio fiscal de las personasjurídicas, dispone el artículo 43.Cuatro del Con-cierto Económico que “se entenderán domicilia-das fiscalmente en el País Vasco (…) b) Laspersonas jurídicas y demás entidades sometidasal Impuesto sobre Sociedades que tengan en elPaís Vasco su domicilio social, siempre que en el 283



mismo esté efectivamente centralizada su ges-tión administrativa y la dirección de sus negocios.En otro caso, cuando se realice en el País Vascodicha gestión o dirección. En los supuestos en losque no pueda establecerse el lugar del domiciliode acuerdo con estos criterios, se atenderá allugar donde radique el mayor valor de su inmovi-lizado”. Y es doctrina reiterada y constante deesta Junta Arbitral, confirmada por el Tribunal Su-premo, que “a la hora de determinar el domiciliofiscal de las personas jurídicas lo que importa noes su domicilio social, el criterio realmente deci-sorio es donde esté efectivamente centralizadasu gestión administrativa y la dirección de sus ne-gocios, cuestión ciertamente compleja dadoque no se definen sus contornos. De ahí que la lo-calización del domicilio fiscal (…) será un hechoque habrá que acreditar probando que tales cir-cunstancias concurren en un determinadolugar”. Así se señala, entre otras, en las Resolucio-nes R 4/2009, de 6 de marzo, expediente 5/2008–confirmada por STS 1341/2010, de 8 de febrero,rec. 191/2009–; R 2/2013, de 25 de enero, expe-diente 02/2010; R 3/2013, de 25 de enero, expe-diente 03/2010; R 4/2013, de 25 de enero,expediente 04/2010; R 5/2013, de 22 de febrero,expediente 05/2010; R 6/2013, de 22 de febrero,expediente 06/2010.

Igual de pertinente al caso resulta el criterio deesta Junta Arbitral acerca de que “la noción de“gestión administrativa y dirección de los nego-cios” es un concepto jurídico indeterminado,cuya concreción requiere tomar en considera-ción todas las circunstancias del caso” (Cfr; entreotras, Resoluciones R 11/2011, de 2 de mayo, ex-pedientes acumulados 29/2008, 30/2008, 32/2008,38/2008, 39/2008 y 40/2008 –confirmada por STS126/2013, de 23 de enero, rec. 366/2011–; R3/2012, de 30 de marzo, expediente 31/2008; R11/2012, de 28 de septiembre, expediente15/2009; R 12/2012, de 28 de septiembre, expe-diente 8/2010; R 18/2012, de 27 de diciembre, ex-pediente 19/2010; R 14/2013, de 24 de julio,expediente 31/2010).

Parece por lo demás evidente, como señala elOCTE, que entre los criterios previstos en los artí-culos 27 y 43 del Concierto Económico con la Co-

munidad Autónoma del País Vasco “no se in-cluye ninguna cláusula de ineficacia del cambiode domicilio fiscal mientras éste no sea comuni-cado a las Administraciones; pues “del incumpli-miento de un deber formal, como es lanotificación del cambio de domicilio fiscal, po-drían derivarse consecuencias sancionadoras,pero no puede suponer una alteración de la dis-tribución competencial prevista en el ConciertoEconómico”.

8. La Administración del Estado no ofrece argu-mento alguno, si lo hubiere, para concluir, sinmás, a la vista de los artículos 48.3 Ley 58/2003,General Tributaria y 47.3 NFGT de Bizkaia, que “elcambio de domicilio producirá efectos para laAdministración Tributaria a partir del momento enque se haya comunicado el mismo”; lo que endefinitiva equivale a fiar la determinación y elejercicio de las competencias tributarias atribui-das en el Concierto Económico al albur del cum-plimiento que el obligado tributario decida hacerdel deber de comunicar el cambio de su domi-cilio fiscal.

Ni siquiera el tenor literal de los mencionados pre-ceptos consiente una interpretación como la quepretende avalar, en esta oportunidad, la Admi-nistración del Estado. El domicilio fiscal es único yen cada caso el que efectivamente es, depen-diendo de las circunstancias fácticas legalmentedeterminantes de su fijación, sin que su realidady efectividad se supedite a su comunicación for-mal a la Administración o Administraciones inte-resadas, que no sólo podrán comprobar laveracidad o realidad del que se venía decla-rando sin aguardar a que el obligado tributarioles comunique el cambio, sino que también po-drán comprobar la efectividad del cambio dedomicilio fiscal comunicado y acordar su retroac-ción, fijando el momento del pasado a partir delcual surte efecto dicho cambio y que no puedeser otro que aquél en el que concurran las cir-cunstancias y los elementos fácticos que deter-minan el nuevo domicilio. Tiene por elloreconocido esta Junta Arbitral que “la retroac-ción del cambio de domicilio fiscal determina elmomento a partir del cual se produce, en sucaso, la modificación de las competencias de las

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Administraciones tributarias concurrentes sobre elobligado tributario interesado” (Resoluciones R16/2012, de 29 de noviembre, expediente24/2010, FD. 3º; R 18/2012, de 27 de diciembre, ex-pediente 19/2010; FD 8º).

Por otra parte, el Tribunal Supremo (STS de 5 dejunio de 2014, rec. 2572/2012) y la doctrina juris-prudencial (Sentencias de la Audiencia Nacionalde 21 de mayo de 2012, rec. 364/2011, y de 13 dejunio de 2013, rec. 299/2010, FJ 3º) consideranuna mera obligación formal la comunicación delcambio de domicilio fiscal por parte del obligadotributario, de modo que su incumplimiento noafecta a la realidad del cambio si este efectiva-mente se produce; afirmándose que “la prefe-rencia por el domicilio efectivo que se deriva deltantas veces citado precepto legal [artículo 48Ley 58/2003, General Tributaria] no se supedita asu notificación fehaciente a la Administración”(SAN de 13 de junio de 2013, rec. 299/2010, FJ 3º).En efecto, la norma que impone a los obligadostributarios el deber de comunicar el cambio dedomicilio fiscal es “una norma de protección dela Administración financiera, dirigida a procuraruna gestión tributaria ágil, dispensando a la Ad-ministración de la búsqueda del domicilio real delinteresado y haciendo recaer la falta de diligen-cia sobre el interesado que la cometió” (Senten-cia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2001,Rec. núm. 1962/1996, FJ 3º). De ahí que ante laomisión deliberada o negligente por el sujeto pa-sivo de la obligación de comunicar el cambio dedomicilio, nuestro Ordenamiento jurídico no or-dene ni prevea que tal omisión deba ser sufridapor la Administración, ni tampoco suplida por ellallevando a cabo “largas, arduas y complejas in-dagaciones ajenas a su función” (SSTC 133/1986,de 29 de octubre, FJ 4º, y 188/1987, de 27 de no-viembre, FJ 2º).

Y también con relación al artículo 47.3 de la NFGTde Bizkaia tiene reconocido el Tribunal Superiorde Justicia del País Vasco que “las consecuen-cias de la falta de comunicación del cambio dedomicilio las limita la Norma Foral a que a efectosde notificaciones se podrá tener por subsistenteel anterior, limitación esta que obedece a queserá la Ley del Concierto y las que regulen los dis-

tintos tributos y obligaciones tributarias formaleslas que puedan concretar los efectos sustantivosa que pudiese haber lugar, y limitación que estambién coherente con el concepto y finalidaddel domicilio que mantiene la propia Norma Foral(…). Por lo demás, la Norma Foral no impone quese mantenga el domicilio anterior en todo casoa efecto de notificaciones sino que faculta queasí sea, y esta facultad responde a la doctrinaconstitucional y jurisprudencial conforme a lacual la Administración habrá de intentar notificarpersonalmente al obligado en aquellos domiciliosque le consten. En el supuesto en estudio la omi-sión de comunicar la variación del domicilio fiscalno tiene trascendencia sobre el régimen sustan-tivo del tributo pues, como hemos visto, el cam-bio origina que automáticamente la exaccióncompeta a la Administración de destino (…)”.(Sentencias núm. 561/2012, de 6 de julio, rec.942/2010, FJ 3º y núm. 325/2014, de 7 de julio, rec.631/2012, FJ 3º).

9. Pero es que la propia Administración del Estadoha venido sosteniendo recurrentemente en con-flictos con las Diputaciones Forales ya resueltospor esta Junta Arbitral que “el domicilio fiscal esun concepto jurídico que responde a circunstan-cias de hecho y el pretender ubicarlo en un terri-torio u otro en función de la exacción de untributo (…) no deja de ser una distorsión intere-sada para favorecer la tributación en un deter-minado territorio. En otras palabras, el domiciliofiscal es el que es y se ubica en el territorio queproceda en función de donde se lleve a cabo lagestión y dirección efectiva (…). Pretender loca-lizar un domicilio fiscal en función del cuál es laAdministración tributaria competente para de-volver las cuotas del IVA soportado o para obte-ner el ingreso de las cuotas de IVA devengadono deja de ser una operativa como poco desleale interesada económicamente” (Cfr., las Resolu-ciones R 14/2013, de 24 de julio, expediente31/2010 y R 7/2014, de 19 de diciembre, expe-diente 32/2010).

10. A la vista de cuanto antecede, esta Junta Ar-bitral comparte el acuerdo adoptado en el senodel OCTE respecto a la contestación que corres-ponde dar a la consulta planteada por la enti- 285



dad, asumiendo asimismo la argumentacióncomplementaria desplegada en su apoyo por laDiputación Foral de Bizkaia en sus alegaciones de26 de noviembre de 2014, para concluir que ladeterminación de la Administración competentepara la exacción del Impuesto sobre el ValorAñadido en el supuesto planteado, debe reali-zarse mediante la aplicación de las reglas conte-nidas en los artículos 27 y 43 del ConciertoEconómico con el País Vasco, entre las que no seincluye ninguna cláusula de ineficacia del cam-bio de domicilio fiscal mientras éste no se comu-nique a las Administraciones tributariasimplicadas; de manera que las modificacionesdel domicilio fiscal de los contribuyentes produ-cen sus efectos desde que se hayan producidolas alteraciones de los elementos fácticos en losque se basa el concepto normativo de domiciliofiscal, sin ser relevante a estos efectos la comuni-cación del cambio de domicilio fiscal a las Admi-nistraciones tributarias.

11. La AEAT afirma, por último, que “cuandocomo consecuencia de un cambio de domiciliose produzca una variación de la Administracióncompetente para la exacción del IVA, el sujetopasivo debe presentar la autoliquidación ante laAdministración en la que se encuentre su domi-cilio fiscal el último día del periodo de liquidación,sin dividir el período de liquidación legalmente es-tablecido, con independencia de las compensa-ciones que proceda realizar entre lasAdministraciones afectadas, de acuerdo con elcriterio establecido en la Sentencia del TribunalSupremo de 3 de marzo de 2010”.

Debe recordarse, no obstante, junto al hecho deque esta Sentencia fue anulada mediante Autodel Tribunal Supremo de 6 de julio de 2010, rec.538/2009, la matización efectuada por el propioTribunal Supremo en posteriores Sentencias de 10de junio de 2010, rec. 378/2009 y de 17 de juniode 2010, rec. 529/2009, en los términos que si-guen:

“Ciertamente que, como pone de relieve lasentencia de esta Sala de 3 de marzo de 2010(recurso núm. 538/2009), no puede confundirseel derecho a la devolución con el ejercicio del

derecho y corolario de esta distinción es que elejercicio del derecho de devolución, en puri-dad procedimental, debería efectuarse eneste caso, según las reglas generales de com-petencia y por ser ahora GIPUzKOA el domiciliode la entidad que recurre, ante la DiputaciónForal de GIPUzKOA, sin perjuicio de que la can-tidad a devolver sea soportada efectivamentepor la AEAT. El cambio de domicilio del sujetopasivo exige, en principio, que el ejercicio delderecho tuviera lugar ante la Administraciónque resulta competente en virtud del punto deconexión que el Concierto establece y que esel municipio actual de la entidad solicitante dela devolución. Pero como el traslado del saldodel IvA de la Administración del Estado a la Ad-ministración foral no es aceptable a la luz de laestructura básica del Impuesto sobre el valorAñadido y de una interpretación literal del Con-cierto, es mucho más sencillo y práctico que elcontribuyente presente ante la AEAT el escritosolicitando la devolución correspondiente alIvA por los tres primeros trimestres de 2006 enque el domicilio de la entidad estuvo situadoen territorio común” (FJ 3º de una y otra Senten-cia).”


ACUERDA

1º. La determinación de la Administración com-petente para la exacción del Impuesto sobreel Valor Añadido en el supuesto planteado,debe realizarse mediante la aplicación de lasreglas contenidas en los artículos 27 y 43 delConcierto Económico con el País Vasco, entrelas que no se incluye ninguna cláusula de in-eficacia del cambio de domicilio fiscal mien-tras éste no se comunique a lasAdministraciones tributarias implicadas; demanera que las modificaciones del domiciliofiscal de los contribuyentes producen susefectos desde que se hayan producido las al-teraciones de los elementos fácticos en losque se basa el concepto normativo de domi-cilio fiscal, sin ser relevante a estos efectos lacomunicación del cambio de domicilio fiscala las Administraciones tributarias.

REFERENCIAS

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3º. Notificar el presente Acuerdo a la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa y alas Administraciones comparecidas en esteprocedimiento (la Administración del Estado,la Diputación Foral de Bizkaia y la DiputaciónForal de Gipuzkoa).


En la Ciudad de Vitoria-Gasteiz, a 19 de junio de2015


ACUERDO

En el procedimiento iniciado el 11 de febrero de2014 por la Comisión de Coordinación y Evalua-ción Normativa, ante la falta de acuerdo en la re-solución de la consulta tributaria formulada porSUJETO PASIVO, que se tramita ante esta Junta Ar-bitral con el número de expediente 31/2014, ac-tuando como ponente D. Javier Muguruza Arrese.

I. ANTECEDENTES

1. Del expediente resultan los siguientes antece-dentes:

- Reunida la Comisión de Coordinación y Evalua-ción Normativa el 16 de enero de 2014 acordóla elevación a esta Junta Arbitral, para su reso-lución, de una serie de consultas, entre otras, laplanteada por SUJETO PASIVO mediante un es-crito de fecha 10 de agosto de 2012, con regis-tro de entrada del 5 de septiembre de 2012,dirigida a la Dirección General de Tributos delMinisterio de Hacienda y Administraciones Pú-blicas.

- La consultante es una comunidad de bienes ti-tular de varios inmuebles situados en el País 287



Objeto del conflicto – Competencia res-pecto a la evacuación de consultas tribu-tarias. No proceden pronunciamientos decarácter vinculante frente a los obligadostributarios en relación con extremos con-cretos de obligaciones tributarias res-pecto a las que no se dispone decompetencia exaccionadora

Vasco, concretamente en el Territorio Históricode Bizkaia, alguno de los cuales está arrendadocomo local de negocio, que está integradapor cinco hermanos, de los que uno tiene el do-micilio fiscal en Bizkaia, mientras que los otroscuatro lo tienen en Madrid.

- La consulta se concreta en una serie de pregun-tas que se centran en tres grandes cuestiones.En primer lugar, dilucidar qué Administración re-sulta competente para recibir las declaracionescensales de la comunidad de bienes, las auto-liquidaciones por IVA de la comunidad debienes y las retenciones que, en su caso, lepractiquen a la comunidad de bienes los arren-datarios. En segundo lugar, determinar la formaen la que los comuneros deben tributar en elIRPF por los rendimientos percibidos por la co-munidad de bienes. Y en tercer lugar, precisarla deducibilidad o no en el IVA de determina-das cuotas soportadas por la comunidad debienes.

- La Dirección General de Tributos del Ministeriode Hacienda y Administraciones Públicas re-dactó una propuesta de contestación vincu-lante a la consulta en la que daba respuesta ala totalidad de las cuestiones planteadas por elconsultante, que remitió a la Dirección de Ad-ministración Tributaria del Gobierno Vasco aefectos de lo previsto en el artículo 64.b) delConcierto Económico, instándole a que mani-festara su conformidad o, en su caso, formularalas observaciones que tuviera por convenienteen relación con los aspectos competencialesderivados del Concierto en ella planteados.

- El Órgano de Coordinación Tributaria de Eus-kadi emitió un informe remitido a la SecretariaGeneral de Coordinación Autonómica y Localdel Ministerio de Hacienda y AdministracionesPúblicas el día 4 de noviembre de 2013. Endicho informe, si bien manifestaba su coinci-dencia en lo fundamental con la propuesta decontestación vinculante formulada por el Minis-terio, en cuanto al fondo de la misma, el OCTEmostraba su discrepancia sobre la proceden-cia de que la Administración Tributaria del Es-tado respondiera al contribuyente sobre la

aplicación del IVA, dado que la exacción deeste impuesto en el caso objeto de la consultacorrespondía a la Diputación Foral de Bizkaia,tal y como expresamente reconocía el propioMinisterio en su propuesta de contestación.

El OCTE manifestaba en su informe que, a su jui-cio, las respuestas vinculantes de las Administra-ciones tributarias a las consultas relativas a laaplicación de los tributos se deben limitar a aque-llos aspectos en que la obligación tributaria res-pecto de la que se formula consulta es unaobligación frente a la propia Administración con-sultada, y que, en consecuencia, se deben evitarlos pronunciamientos de las Administraciones res-pecto de obligaciones tributarias del consultantefrente a una Administración distinta.

El OCTE concluía que, a su juicio, la propuesta decontestación vinculante del Ministerio, una vezadmitida la competencia exaccionadora de laDiputación Foral de Bizkaia en relación con el IVAde la consultante en base a lo dispuesto en los ar-tículos 26, 27 y 28 del Concierto Económico, nodebía incluir un pronunciamiento sobre el resto delas cuestiones planteadas en la consulta en rela-ción con el IVA. Entendía que, en relación contales cuestiones, la Dirección General de Tributos,en su respuesta, debía limitarse a comunicar a laconsultante que para obtener contestación vin-culante a tales cuestiones habría de dirigirse a laDiputación Foral de Bizkaia.

Por otra parte, en relación con las cuestiones re-ferentes al IRPF contenidas en la propuesta decontestación a la consulta elaborada por la Di-rección General de Tributos, el OCTE entendíaque la contestación de la Administración del Es-tado debería incorporar una precisión expresaacerca de que la respuesta únicamente afectaa los miembros de la Comunidad de Bienes con-sultante residentes en territorio de régimencomún.

2. El 11 de noviembre de 2014 el Presidente deesta Junta Arbitral remitió escrito a la SecretariaGeneral de Coordinación Autonómica y Localdel Ministerio de Hacienda y Administraciones Pú-blicas y al Viceconsejero de Hacienda y Política

REFERENCIAS

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Financiera del Gobierno Vasco, notificándoles laadmisión del conflicto al objeto de que deacuerdo con lo establecido en el apartado 4 delartículo 16 del Reglamento de la Junta Arbitral,las Administraciones interesadas formularan en elplazo de un mes las alegaciones que tuvieran porconveniente.

3. La Diputación Foral de Bizkaia presentó alega-ciones mediante un escrito fechado el 25 de no-viembre de 2014, registrado de entrada el día 27,en el que profundizando en la tesis sostenida porel OCTE solicitaba que se resolviera el conflicto“estableciendo que la competencia para la con-testación a consultas tributarias escritas corres-ponde a la Administración con competenciapara la exacción del Impuesto de que se trate”.

4. La Secretaria General de Coordinación Auto-nómica y Local del Ministerio de Hacienda y Ad-ministraciones Públicas, en escrito de fecha 17 dediciembre de 2014, manifestó que no formulabaalegaciones adicionales a las que realizó en eltrámite de contestación a la consulta.

5. El procedimiento se ha tramitado de conformi-dad con lo dispuesto en el Reglamento de laJunta Arbitral, aprobado por el Decreto1760/2007, de 28 de diciembre, en particular,conforme a las prescripciones de su artículo 14.


1. La lectura de la propuesta de contestación vin-culante a la consulta elaborada por la DirecciónGeneral de Tributos del Ministerio de Hacienda yAdministraciones Públicas y del informe delOCTE, permite sostener que la discrepancia seplantea exclusivamente en relación con doscuestiones muy concretas.

En primer lugar, con respecto a la procedenciade que el Ministerio de Hacienda, no obstanteadmitir que la exacción del IVA en el caso de laconsultante corresponde a la Diputación Foral deBizkaia, se pronuncie en una contestación vincu-lante sobre extremos concretos de dicha exac-ción.

Y en segundo lugar, con respecto al hecho deque al pronunciarse en relación con la tributa-ción por IRPF de los miembros de la comunidadbienes consultante, el Ministerio de Hacienda, noobstante admitir que el comunero residente enBizkaia debe tributar en dicho territorio, no maticeen su propuesta de contestación vinculante quesus pronunciamientos únicamente son relevantesen relación con los comuneros residentes en Te-rritorio de Régimen Común, sin dejar constanciade que la contestación a las mismas cuestiones,en relación con el comunero residente en Bizkaia,corresponde a la Diputación Foral de dicho terri-torio.

Sólo sobre estas concretas discrepancias se pideun pronunciamiento de la Junta Arbitral.

2. Esta Junta Arbitral es competente para resolverel conflicto suscitado en el seno de la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa delConcierto Económico, con motivo de la consultaplanteada por SUJETO PASIVO.

3. El artículo 27 del Concierto Económico dis-pone, en relación con la exacción del IVA, que:

“Uno. La exacción del Impuesto sobre el valorAñadido se ajustará a las siguientes normas:

Primera. Los sujetos pasivos que operen exclusi-vamente en territorio vasco tributarán íntegra-mente a las correspondientes DiputacionesForales y los que operen exclusivamente en te-rritorio común lo harán a la Administración delEstado.

Segunda. Cuando un sujeto pasivo opere enterritorio común y vasco tributará a ambas Ad-ministraciones en proporción al volumen deoperaciones efectuado en cada territorio, de-terminado de acuerdo con los puntos de co-nexión que se establecen en el artículosiguiente.

Tercera. Los sujetos pasivos cuyo volumen totalde operaciones en el año anterior no hubieraexcedido de 7 millones de euros tributarán entodo caso, y cualquiera que sea el lugar donde 289



efectúen sus operaciones, a la Administracióndel Estado, cuando su domicilio fiscal esté si-tuado en territorio común y a la DiputaciónForal correspondiente cuando su domicilio fis-cal esté situado en el País vasco.

Dos. Se entenderá como volumen total de ope-raciones el importe de las contraprestaciones,excluido el Impuesto sobre el valor Añadido yel recargo de equivalencia, en su caso, obte-nido por el sujeto pasivo en las entregas debienes y prestaciones de servicios realizadas ensu actividad.”

4. El artículo 28.Uno.B) del Concierto Económicodispone, en relación con el lugar de localizaciónde las operaciones a efectos del IVA, que:

“1º Las prestaciones de servicios se entenderánrealizadas en territorio vasco cuando se efec-túen desde dicho territorio.

2º Se exceptúan de lo dispuesto en el apartadoanterior, las prestaciones directamente relacio-nadas con bienes inmuebles, las cuales se en-tenderán realizadas en el País vasco cuandodichos bienes radiquen en territorio vasco.”

5. A tenor de tales preceptos es evidente, y así loreconoce expresamente la propuesta de contes-tación vinculante redactada por la Dirección Ge-neral de Tributos del Ministerio de Hacienda yAdministraciones Públicas, que la exacción delIVA de la consultante (que es una comunidad debienes titular de varios inmuebles todos ellos radi-cados en Bizkaia, alguno de los cuales está arren-dado como local de negocio, sin que conste querealice ninguna otra operación sujeta al IVA) co-rresponde de forma exclusiva a la DiputaciónForal de Bizkaia, en la medida en que las presta-ciones de servicios consistentes en el arrenda-miento de inmuebles sitos en Bizkaia seconsideran operaciones realizadas en Bizkaia y,por ende, la comunidad de bienes opera exclu-sivamente en Bizkaia.

6. El artículo 6.Uno del Concierto Económico dis-pone, en relación con la exacción del IRPF, que:

“El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físi-cas es un tributo concertado de normativa au-tónoma. Su exacción corresponderá a laDiputación Foral competente por razón del te-rritorio cuando el contribuyente tenga su resi-dencia habitual en el País vasco.”

7. De conformidad con los transcritos artículos delConcierto Económico resulta que la Administra-ción Tributaria del Territorio Común no es compe-tente para exaccionar ni el IVA de la comunidadde bienes consultante, ni el IRPF del miembro dedicha comunidad con domicilio fiscal en el PaísVasco, en el Territorio Histórico de Bizkaia.

Sentada esta conclusión no es necesario otro es-fuerzo hermenéutico para concluir que, nosiendo la Administración competente para exac-cionar dichos tributos, la Administración del Terri-torio Común no podrá emitir pronunciamientosde carácter vinculante frente a los obligados tri-butarios en relación con extremos concretos dedichas obligaciones tributarias, porque tales con-testaciones nunca podrían tener los efectos vin-culantes inherentes a una consulta de talnaturaleza, en un marco de competencias exclu-sivas y excluyentes entre Administraciones comoes el que delimita el Concierto Económico en lasconcretas obligaciones a las que se refiere la pre-sente consulta.

Puede añadirse además que la contestación aconsultas vinculantes por parte de la Administra-ción que no es competente para exaccionar laobligación tributaria sobre la que se pregunta,podría inducir a errores a los obligados tributariosgeneradores de posibles perjuicios que precisa-mente corresponde a las Administraciones evitarpor todos los medios a su alcance.


ACUERDA

1º. Declarar que la Dirección General de Tributosdel Ministerio de Hacienda y AdministracionesPúblicas no puede emitir una contestaciónvinculante a la consulta tributaria planteadapor SUJETO PASIVO, en relación con la tributa-

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ción por IVA de una comunidad de bienes ti-tular de varios inmuebles radicados en Bizkaia,alguno de los cuales está arrendado comolocal de negocio, de la que no consta que re-alice ninguna otra operación sujeta al IVA.

2º. Declarar que la contestación vinculante queemita la Dirección General de Tributos del Mi-nisterio de Hacienda y Administraciones Públi-cas a la consulta tributaria planteada porSUJETO PASIVO en relación con la tributaciónpor IRPF de los miembros de la referida comu-nidad de bienes, debe circunscribirse deforma expresa exclusivamente a los comune-ros con domicilio fiscal en Territorio de régimencomún.


4º. Notificar el presente acuerdo a la Comisiónde Coordinación y Evaluación Normativa delConcierto Económico y a las Administracionescomparecidas en este procedimiento Diputa-ción Foral de Bizkaia y Administración del Es-tado.


En la Ciudad de Vitoria-Gasteiz-Gasteiz, a 16 dejulio de 2015


ACUERDO

Sobre el conflicto planteado por la Agencia Estatal deAdministración Tributaria frente a la Diputación Foralde Bizkaia en relación con la rectificación del domiciliofiscal de la ENTIDAD, SL (NIF B----) durante el períodocomprendido entre el 8 de noviembre de 2006 y el 14de mayo de 2008, que se tramita ante esta Junta Ar-bitral con el número de expediente 14/2012, ac-tuando como ponente D. Javier Muguruza Arrese.

I. ANTECEDENTES

1. El presente conflicto se planteó por la AgenciaEstatal de Administración Tributaria (AEAT) me-diante escrito de fecha 26 de abril de 2012, regis-trado en Correos al día siguiente, y admitido atrámite el 21 de julio de 2014. Formuló alegacionesla Diputación Foral de Bizkaia, por medio de escritode 2 de octubre de 2014, que tuvo entrada en laJunta Arbitral el 9 de octubre de 2014, y tras lapuesta de manifiesto del expediente, se presenta-ron escritos de alegaciones por la Diputación Foralde Bizkaia mediante escrito de fecha de 10 de no-viembre de 2014, presentado el 11 de noviembrede 2014; la AEAT, mediante escrito de 21 de no-viembre de 2014, presentado el mismo día y la en-tidad ENTIDAD, SL, mediante escrito de fecha 8 dejulio de 2015, registrado de entrada el mismo día.

2. Del expediente resultan los siguientes hechosrelativos a ENTIDAD, SL, relevantes para la solu-ción del presente conflicto: 291



Objeto del conflicto – Cambio de domici-lio personas jurídicas. Valoración/ausen-cia medios de prueba

a) Se constituyó mediante escritura otorgada enMadrid, el 20 de junio de 2002, ante el notarioSr. NOTARIO MADRID. Conforme a sus estatu-tos fundacionales, que quedaron inscritos enel Registro Mercantil de Madrid, el domiciliosocial se fijó en Madrid, en la calle DOMICILIOSOCIAL MADRID 1.

b) El día 19 de enero de 2006 se elevó a escriturapública, ante el notario de Bilbao, Sr. NOTARIOBILBAO, el acuerdo de traslado del domiciliosocial desde Madrid a Bilbao, donde quedófijado en la calle DOMICILIO SOCIAL BILBAO 1.

c) Consta acreditado que este domicilio corres-pondía a un centro de negocios cuya gestoramanifestó a los actuarios de la AEAT en decla-ración recogida en diligencia de 26 de enerode 2012, que a las sociedades domiciliadasen el centro de negocios no se les ha pres-tado nunca el servicio de gestión contable yfiscal, gestión de nóminas y seguros sociales,gestión de cobros y pagos etc. Los serviciosque se prestan son, en esencia, de recepciónde correspondencia y puesta a disposición delas dependencias para celebrar reuniones yatender a las visitas.

d) El 8 de noviembre de 2006 la entidad presentóante la AEAT declaración censal Modelo 036comunicando el traslado del domicilio fiscaldesde Madrid a Bilbao.

e) El día 9 de marzo de 2007, mediante escrituraotorgada ante el notario de Bilbao, Sr. NOTA-RIO BILBAO, se trasladó el domicilio social,dentro de Bilbao, desde la calle DOMICILIOSOCIAL BILBAO 1 a la nueva sede en la calleDOMICILIO SOCIAL BILBAO 2. Consta acredi-tado que este nuevo domicilio también co-rrespondía a un centro de negocios.

f) El 14 de mayo de 2008 la Sociedad comunicóa la AEAT el traslado de su domicilio fiscal aMadrid, a la calle DOMICILIO SOCIAL MADRID2.

g) El 17 de febrero de 2009 la Sociedad comu-nicó a la AEAT un nuevo traslado de su domi-

cilio fiscal, dentro de Madrid, a la calle DOMI-CILIO SOCIAL MADRID 3.

h) Durante el año 2007 la entidad formalizó antenotarios de Madrid operaciones de venta deinmuebles por un importe equivalente al 76%de su total volumen de operaciones en el ejer-cicio que, a su vez, representó el 75% del totalvolumen de operaciones de todos los ejerci-cios en los que estuvo operativa.

i) Refiere la AEAT que el 100% de las adquisicio-nes de inmuebles realizadas por la entidad(107 en total) se formalizaron mediante escri-turas otorgadas ante notarios de Madrid.

j) En el año 2007 la Sociedad abrió nueve cuen-tas bancarias, cinco de ellas en sucursales ra-dicadas en Madrid, tres en sucursalesradicadas en Valladolid y una en una sucursalbancaria de Palma de Mallorca. Consta acre-ditado que, además de éstas, la Sociedad hatenido abiertas dos cuentas en sucursalesbancarias de Bilbao, no simultánea sino suce-sivamente.

k) Desde el 16 de noviembre de 2005 hasta el 3de julio de 2008 la Sociedad estuvo adminis-trada por tres administradores solidarios, lostres con domicilios declarados en Madrid, sibien uno de ellos consta como domiciliado fis-calmente en Bizkaia. El 3 de junio de 2008cesó uno de los tres y de los dos restantes, elque tenía domicilio fiscal en Bizkaia se declaródomiciliado en este territorio histórico. A partirdel 14 de mayo de 2008 se sustituyen los dosadministradores por otros nuevos, ambos condomicilio declarado en Madrid.

l) Las cuatro personas que figuran en el RegistroMercantil como apoderados de la Sociedaden el año 2007 tenían sus domicilios en Valla-dolid, Mallorca, Madrid y Vitoria-Gasteiz.

m) Según la declaración Modelo 347 de opera-ciones con terceras personas presentada porla Entidad en el año 2007, de todos los pagospor importe superior a tres mil euros que rea-lizó, solo uno fue efectuado a una persona re-

REFERENCIAS

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sidente fuera del territorio común, en con-creto a un residente en Bizkaia.

n) La entidad ha figurado de alta en los siguien-tes epígrafes de IAE: 834, cuota municipal, enDOMICILIO SOCIAL MADRID 3, con baja en fe-brero de 2008; 8331, promoción inmobiliariade terrenos, con alta presentada en la Dele-gación de la AEAT de Toledo; 8340, serviciosrelativos a la propiedad inmobiliaria, con altael 13 de marzo de 2008 en Bilbao.

o) La entidad solo tuvo trabajadores hasta elmes de enero de 2006, gestionando las nómi-nas y la documentación referente al personalen su domicilio social de Madrid.

3. Considerando que el domicilio fiscal de ENTI-DAD, SL, para el lapso temporal transcurridodesde el 8 de noviembre de 2006 hasta el 14 demayo de 2008, estaba incorrectamente fijado enBizkaia, la AEAT inició el procedimiento de cam-bio de domicilio cuyos trámites se describen en elescrito de planteamiento del conflicto, que con-cluyó con el desacuerdo que dio lugar al pre-sente procedimiento.

La AEAT solicita de esta Junta Arbitral la “decla-ración de que la entidad ENTIDAD, SL (NIF B----)ha tenido su domicilio fiscal desde el 08/11/2006hasta el 14/05/2008 en Madrid”.

Frente a esta pretensión, la Diputación Foral deBizkaia pide a esta Junta Arbitral que determine“que el domicilio fiscal de la entidad se encon-traba en el Territorio Histórico de Bizkaia”.

En parecidos términos, la representación de laentidad interesada solicita que se resuelva elconflicto con la “declaración de que la entidadENTIDAD, SL (NIF B----) ha tenido su domicilio fiscalen Bizkaia y no en Madrid entre el 08/11/2006 y el14/05/2008”.


1. El presente conflicto ha de resolverse por apli-cación del artículo 43 del Concierto Económicocon la Comunidad Autónoma del País Vasco,

aprobado por Ley 12/2002, de 23 de mayo, quedefine el domicilio fiscal de las personas jurídicas:

Artículo 43. Residencia habitual y domicilio fis-cal

(…)

Cuatro. A los efectos del presente ConciertoEconómico se entenderán domiciliados fiscal-mente en el País vasco:

(…)

b) Las personas jurídicas y demás entidades so-metidas al Impuesto sobre Sociedades que ten-gan en el País vasco su domicilio social,siempre que en el mismo esté efectivamentecentralizada su gestión administrativa y la direc-ción de sus negocios. En otro caso, cuando serealice en el País vasco dicha gestión o direc-ción. En los supuestos en que no pueda esta-blecerse el lugar del domicilio de acuerdo conestos criterios, se atenderá al lugar donde radi-que el mayor valor de su inmovilizado.

(…)

2. La resolución del presente conflicto exige, portanto, determinar, de acuerdo con el artículo43.Cuatro,b) del Concierto Económico, si la ges-tión administrativa y la dirección del negocio dela entidad ENTIDAD, SL (NIF B----) se encontraba,en el período objeto del conflicto, efectivamentecentralizada en Bilbao, o Madrid. La noción de“gestión administrativa y dirección de los nego-cios” es un concepto jurídico indeterminado,cuya concreción requiere tomar en considera-ción todas las circunstancias del caso. Sólo en elcaso de que no pueda establecerse este lugarentraría en juego el criterio supletorio del lugardonde radique el mayor valor del inmovilizadoprevisto en el último inciso del precepto.

3. Entrando a conocer del fondo del conflicto,comenzamos recordando, de la mano de la STSde 13 de octubre de 2011 (Recurso de Casaciónnúm. 5908/2000), que: “El domicilio fiscal, con-cepto autónomo respecto del domicilio social, 293



coincide con este último cuando en él esté efec-tivamente centralizada la gestión administrativay la dirección de los negocios; en cambio, si noocurre dicha circunstancia se está al lugar degestión o dirección”. En ese sentido, esta JuntaArbitral ya declaró en sus Resoluciones 4/2009, de6 de marzo de 2009 y 29/2011, de 22 de diciem-bre de 2011 que: “A la hora de determinar el do-micilio fiscal de las personas jurídicas lo queimporta no es su domicilio social, el criterio real-mente decisorio es donde esté efectivamentecentralizada su gestión administrativa y la direc-ción de sus negocios, cuestión ciertamente com-pleja dado que no se definen sus contornos. Lalocalización del domicilio fiscal, pues, será unhecho que habrá que acreditar probando quetales circunstancias concurren en un determi-nado lugar. La prueba no es tasada, es más, anivel legal no se establecen pautas al respecto,ni siquiera a título indicativo”.

4. Dado que el lugar en que se realice la gestiónadministrativa y la dirección de los negocios esuna cuestión táctica, deben tenerse en cuentalos distintos elementos probatorios que obren enel expediente (el domicilio fiscal de los adminis-tradores y apoderados, el resultado de las visitasrealizadas al domicilio fiscal de la entidad, los in-formes y diligencias de constancia de hechos ex-tendidos por los inspectores, los mediospersonales con los que cuenta la entidad en lalocalización desde la que sostiene que lleva acabo la gestión administrativa, los lugares dondese formalizan las escrituras públicas que otorgansus administradores y apoderados, los lugaresdonde radican las cuentas corrientes, el título envirtud del cual se dispone de los inmuebles en losque radica la sede social, etc.), pues todos ellosconstituyen o pueden constituir datos muy rele-vantes para determinar el domicilio fiscal de laentidad.

5. Del expediente queda acreditado que la enti-dad no ha tenido nunca ningún empleado en Bil-bao ni tampoco ningún apoderado que residieraen Bilbao.

6. Su sede durante todo el tiempo en el que eldomicilio social estuvo fijado en Bilbao radicaba

en un centro de negocios. ENTIDAD, SL (NIF B----)ni siquiera tenía suscrito un contrato para el usode las instalaciones con los titulares de los doscentros de negocios en los que sucesivamenteradicó. Es cierto que la entidad ENTIDAD-2, SL,uno de sus socios, sí que había suscrito un con-trato de uso de las instalaciones con los titularesde los centros de negocios y que a su vez habíasuscrito otro contrato de cesión de tal uso conENTIDAD, SL, pero con unas significativas carac-terísticas que son de destacar. Entre el 1 de fe-brero de 2006 y el 1 de abril de 2007, el precioque pagaba por el uso de la que pretende ser susede de dirección efectiva era de veinte eurosmensuales y le daba derecho a la utilización dedespacho o sala de reuniones durante cuatrohoras al mes. A partir del 1 de abril de 2007 larenta mensual subió hasta 150 euros, con elmismo derecho de uso de despacho de cuatrohoras al mes. Los centros de negocios no presta-ban ningún servicio de llevanza de contabilidad,nóminas, gestión de cobros o pagos etc. Ofre-cían servicios adicionales, con tarifas específicas,de apoyo administrativo, guarda y custodia dedocumentos, fax, etc., servicios que la entidad noha acreditado que contratara en ninguna oca-sión.

7. Contradice la lógica de cualquier organizaciónempresarial la pretensión de que su dirección ygestión se lleve a cabo en un territorio en el que,en el ejercicio en el que se realizó un volumen deoperaciones equivalente al 75% del importe detodas las realizadas durante su vida activa, solose haya efectuado una operación con terceraspersonas por importe superior a tres mil euros, re-alizándose todas las demás en territorio común.Contradice asimismo la lógica anterior pretenderque se gestiona y dirige la entidad desde una lo-calidad en la que ni siquiera figuraba de alta enel IAE hasta tres meses antes de marcharse, má-xime cuando consta su alta en dos distintos epí-grafes del IAE en otras tantas localidades deterritorio común. Otro tanto cabe decir, en fin, dela pretensión de dirigir y gestionar la entidaddesde un territorio en el que únicamente teníaabierta una de las diez cuentas bancarias abier-tas a su nombre, estando todas las demás en su-cursales bancarias del territorio común.

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8. Prácticamente la totalidad de las compras y ven-tas de inmuebles realizadas por la entidad en el pe-ríodo objeto del conflicto se formalizaron antenotarios de Madrid y tuvieron por objeto fincas ra-dicadas en territorio común. Es verdad que estaJunta Arbitral viene sosteniendo que la sede de di-rección efectiva de una entidad no tiene que coin-cidir necesariamente con el lugar de realización desu actividad o de sus negocios. Y que, por ende, elotorgamiento de escrituras que no se refieren a lavida social sino al objeto negocial de la entidadante fedatarios radicados en lugar distinto al de sudomicilio fiscal puede llegar a admitirse con norma-lidad sin constituir un indicio de deslocalización.Ahora bien, esta circunstancia no se puede ignorarpor la significación en el contexto de los demás in-dicios que han quedado expuestos.

9. A la vista del expediente es obligado concluirque la pretensión de que el domicilio fiscal de EN-TIDAD, SL haya estado en Bilbao durante el pe-riodo objeto del conflicto adolece de un déficitprobatorio que choca frontalmente con la can-tidad y contundencia de los hechos y de los indi-cios constatados que abiertamente la desligande esta localización.

10. En definitiva, la valoración conjunta de la to-talidad de los elementos de hecho y de las cir-cunstancias expuestas, nos llevan a concluir quela gestión administrativa y la dirección de los ne-gocios de la entidad a la que se refiere el pre-sente conflicto, no se han realizado en Bilbaodurante el periodo comprendido entre el 8 denoviembre de 2006 y el 14 de mayo de 2008.Mientras que la mayoría de tales circunstanciasapuntan en esta dirección, son, por el contrario,escasas e inconsistentes las que pretenden situaren Bilbao la gestión administrativa y la direcciónde los negocios de la entidad.


ACUERDA

1º. Declarar que el domicilio fiscal de ENTIDAD, SLdurante el período comprendido entre el 8 denoviembre de 2006 y el 14 de mayo de 2008ha radicado en territorio común.

2º. Notificar el presente acuerdo a la Agencia Es-tatal de Administración Tributaria, a la Diputa-ción Foral de Bizkaia, y asimismo a la entidadENTIDAD, SL.

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En la Ciudad de Vitoria-Gasteiz, a .19 de octubrede 2015


ACUERDO

Sobre el conflicto planteado por la DiputaciónForal de Gipuzkoa (DFG) contra la Administracióndel Estado sobre cuál de las dos Administracioneses competente para resolver la solicitud efec-tuada por Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA, con NIF ----, relativa a la aplicación del régimen opcionalpara contribuyentes de Estados Miembros de laUnión Europea, regulado en el Impuesto sobre laRenta de No residentes (IRNR), en relación con elejercicio 2011, que se tramita ante esta Junta Ar-bitral con el número de expediente 5/2013, ac-tuando como ponente D. Javier MuguruzaArrese.

I. ANTECEDENTES

1. El presente conflicto fue planteado por la DFGmediante un escrito de fecha 23 de enero de2013, del Jefe del Servicio de Desarrollo Norma-tivo y Asesoramiento Jurídico del Departamentode Hacienda y Finanzas, que tuvo entrada enesta Junta Arbitral el mismo día. De dicho escritoy de la documentación que le acompaña resul-

tan los antecedentes que se resumen a continua-ción:

1) Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA, residente en MU-NICIPIO 1 (Francia), y que en el año 2011 per-cibió en España una pensión satisfecha por laAdministración del Estado, presentó el 10 demayo de 2012, ante el Servicio de Gestión deImpuestos Directos del Departamento de Ha-cienda y Finanzas de la DFG, una solicitud deaplicación de régimen opcional para contri-buyentes residentes en Estados Miembros dela Unión Europea, en relación con el ejercicio2011.

2) Este régimen de opción estaba regulado, enel ejercicio 2011, en el territorio común en elartículo 46 del texto refundido de la Ley delIRNR aprobado por RD Legislativo 5/2004, de5 de marzo, y en el Territorio de Gipuzkoa, enel artículo 33 de la Norma Foral 2/1999, de 26de abril, del IRNR, sustancialmente idénticosen cuanto que el IRNR, según dispone el artí-culo 21.Uno del Concierto Económico, “es untributo concertado que se regirá por las mis-mas normas sustantivas y formales que las es-tablecidas en cada momento por el Estado”.

3) Conforme a dicho régimen de opción, loscontribuyentes del IRNR que fueran personasfísicas, que acreditaran ser residentes en otroEstado miembro de la UE, excepto en paíseso territorios calificados como paraísos fiscales,y que acreditaran que, al menos, el 75 por 100de la totalidad de su renta en el período im-positivo estuviera constituida por la suma delos rendimientos del trabajo y de actividadeseconómicas obtenidos durante el mismo enterritorio español, siempre y cuando estas ren-tas hubieren tributado efectivamente por elIRNR, podían solicitar la aplicación del régi-men opcional y con él conseguir que la tribu-tación efectiva en España se calculara enfunción de las normas del Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas (IRPF), pero sinperder por ello su condición de contribuyen-tes por el IRNR. Formulada la solicitud y acre-ditado el cumplimiento de las condicionesque determinaban su aplicación, la Adminis-

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Objeto del conflicto – IRNR. Administra-ción competente para tramitar solicitudde aplicación del régimen opcional paracontribuyentes residentes en la UE. Per-sona física residente en Francia, cuyarenta procede, en su mayor parte, de ren-dimientos de trabajo derivados de pen-siones satisfechas por la Administracióndel Estado. Interpreta la Junta Arbitral quees determinante en qué territorio, comúno foral, se prestó el trabajo del que derivala pensión percibida

tración tributaria, teniendo en cuenta la tota-lidad de las rentas obtenidas por el contribu-yente en el período impositivo y suscircunstancias personales y familiares, y si-guiendo el esquema liquidatorio del IRPF, de-terminaba el tipo medio de gravamencorrespondiente, que se aplicaba sobre laparte de base liquidable correspondiente alas rentas obtenidas en territorio español. Si elresultado de tal liquidación suponía unacuantía inferior a las cantidades satisfechasdurante el período impositivo por el contribu-yente no residente en concepto de IRNRsobre las rentas obtenidas en territorio espa-ñol, procedía devolver el exceso.

4) La DFG, con fecha 5 de julio de 2012, remitióla solicitud de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA ala AEAT, considerando a dicha Administracióncompetente para tramitarla.

5) A su vez, la AEAT, mediante escrito de fecha17 de septiembre de 2012, devolvió la solicituda la DFG, por entender competente a lamisma para su tramitación.

6) Mediante Orden Foral 1049/2012, de 23 de no-viembre, de la Diputada de Hacienda y Finan-zas, se declaró la incompetencia de la DFGpara resolver la solicitud de la Sra. OBLIGADATRIBUTARIA. Esta Orden Foral fue notificada ala Administración del Estado el mismo día 23de noviembre de 2012, sin que por ésta se for-mulara ninguna contestación.

7) El Consejo de Diputados de la DFG acordó, enfecha 22 de enero de 2013, plantear el con-flicto derivado de los expuestos antecedentesante la Junta Arbitral.

8) En cumplimiento de lo dispuesto en el artículo11 del Reglamento de la Junta Arbitral delConcierto Económico (RJACE), aprobado porReal Decreto 1760/2007, de 28 de diciembre,el Departamento de Hacienda y Finanzas dela DFG comunicó al Departamento de Ha-cienda y Administración Pública del GobiernoVasco (hoy Departamento de Economía yHacienda) la decisión de promover el con-

flicto, mediante escrito de fecha 22 de enerode 2013.

2. La DFG expone en su escrito de planteamientodel conflicto los razonamientos en los que basasu pretensión de que debe ser la AEAT quien re-suelva la solicitud de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAy, en su caso, le devuelva la cantidad que resultede la aplicación del régimen de opción para loscontribuyentes residentes en Estados Miembrosde la Unión Europea, en relación con el ejercicio2011.

Entiende la DFG que para determinar la Adminis-tración competente para realizar la devoluciónsolicitada por la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA, hayque tener en cuenta lo que determina el Con-cierto Económico en relación con la tributaciónpor IRNR de los ingresos obtenidos por la solici-tante.

Habida cuenta que la mayor parte de la rentaobtenida por la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA en2011 venía constituida por rendimientos de tra-bajo derivados de retribuciones pasivas satisfe-chas por la Administración del Estado, entiendela DFG que son de aplicación los artículos 21, 22y 23 del Concierto Económico, en lo que se re-fiere a la tributación por IRNR de los ingresos deri-vados del trabajo, obtenidos sin mediación deestablecimiento permanente, en la redacciónque estaba vigente en el año 2011 al que se con-creta el conflicto, que no es la vigente a día dehoy puesto que el artículo 22 fue modificado, conefectos desde el 23 de abril de 2014, por la Ley7/2014, de 21 de abril.

El artículo 21, luego de establecer que el IRNR esun tributo concertado que se regirá por las mis-mas normas sustantivas y formales que las esta-blecidas en cada momento por el Estado,dispone que:

“Cuando el contribuyente ejercite la opción detributación por el Impuesto sobre la Renta delas Personas Físicas, por cumplir los requisitosprevistos en la normativa reguladora del Im-puesto sobre la Renta de no Residentes, a efec-tos de la aplicación del régimen opcional, será 297



tenida en cuenta la normativa de la DiputaciónForal competente por razón del territorio, siem-pre y cuando los rendimientos del trabajo y deactividades económicas obtenidos en territoriovasco representen la mayor parte de la totali-dad de renta obtenida en España. En el casode que el contribuyente tenga derecho a ladevolución, ésta será satisfecha por dicha Di-putación Foral con independencia del lugar deobtención de las rentas dentro del territorio es-pañol.”

Y el artículo 22.Dos disponía en 2011:

“Dos. Cuando se graven rentas obtenidas sinmediación de establecimiento permanente, laexacción del Impuesto corresponderá a la Di-putación Foral competente por razón del terri-torio, cuando las rentas se entiendan obtenidaso producidas en el País vasco por aplicaciónde los siguientes criterios (…):

c) Los rendimientos que deriven, directa o indi-rectamente, del trabajo dependiente cuandoel trabajo se preste en territorio vasco.”

Y el artículo 23.Dos, establece:

“Dos. Las retenciones e ingresos a cuenta co-rrespondientes a las rentas obtenidas por loscontribuyentes que operen sin establecimientopermanente se exigirán por la Administracióndel territorio en el que se entiendan obtenidaslas correspondientes rentas, conforme a lo dis-puesto en el artículo anterior. Asimismo, la ins-pección se realizará por los órganos de laAdministración que corresponda conforme a lodispuesto en el mismo artículo.”

Además, la DFG, invoca el artículo 2.3 de laNorma Foral 2/1999, reguladora del IRNR en aquelTerritorio en el año 2011, que disponía:

“Corresponderá a la Diputación Foral de Gipuz-koa la exacción del Impuesto en los siguientessupuestos:

a) Tratándose de rentas obtenidas sin media-ción de establecimiento permanente, por per-

sonas físicas o entidades no residentes en terri-torio español, cuando las mismas se considerenobtenidas en el Territorio Histórico de Gipuzkoa,de conformidad con lo dispuesto en el artículo12 de la presente Norma Foral”,

Y también el artículo 12 de la misma norma que,a su vez, establece que:

“Se consideran rentas obtenidas o producidasen territorio guipuzcoano las siguientes rentasobtenidas sin mediación de establecimientopermanente:

d) Los rendimientos que deriven directa o indi-rectamente del trabajo dependiente, cuandoel trabajo se preste en territorio guipuzcoano.

A estos efectos, se entenderá prestado el tra-bajo en territorio guipuzcoano cuando se tratede retribuciones públicas satisfechas por la Ad-ministración guipuzcoana (…)

e) Las pensiones y demás prestaciones simila-res, cuando deriven de un empleo prestado enterritorio guipuzcoano o cuando se satisfaganpor una persona o entidad residente en territo-rio guipuzcoano o por un establecimiento per-manente situado en el mismo. Se consideraránpensiones las remuneraciones satisfechas porrazón de un empleo anterior, con independen-cia de que se perciban por el propio trabaja-dor u otra persona. Se consideraránprestaciones similares, en particular, las previs-tas en el artículo 18 letras a) e i) de la NormaForal 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuestosobre la Renta de las Personas Físicas del Terri-torio Histórico de Gipuzkoa.”

La DFG también cita en apoyo de su pretensiónel artículo 13.1.c) 2º de la Ley reguladora del IRNRen el territorio común, aprobada por RDL 5/2004,de 5 de marzo, que considera rendimientos detrabajo obtenidos en territorio español las “retri-buciones públicas satisfechas por la Administra-ción española”.

La DFG concluye que, a tenor de los preceptoscitados, las pensiones que deriven de un empleo

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o trabajo anterior prestado a la Administracióndel Estado por el que se hubiese satisfecho pordicha Administración retribuciones públicas,deben entenderse obtenidas en territorio comúny no en territorio guipuzcoano, y que solo podríanconsiderarse obtenidas en territorio guipuzcoanosi el empleo anterior del que derivasen se hubieraprestado a la Administración guipuzcoana, satis-faciéndose por la misma retribuciones públicas.Y, a juicio de la DFG, la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAno obtuvo en Gipuzkoa ningún rendimiento detrabajo de los que obtuvo en territorio español en2011, por corresponder los que obtuvo a pensio-nes generadas de su anterior empleo como fun-cionaria de la Administración del Estado por elque obtuvo retribuciones públicas satisfechas pordicha Administración.

Añade la DFG en apoyo de su pretensión que lainterpretación que le parece más razonable delartículo 21 del Concierto Económico es la quelleva a concluir que las Diputaciones Forales solodeben realizar las devoluciones derivadas delejercicio de la opción de tributación previstapara los residentes en otros Estados miembros dela UE, cuando los rendimientos de trabajo obte-nidos en territorio vasco representen la mayorparte de la totalidad de renta obtenida en Es-paña, circunstancia que no concurre en el su-puesto del conflicto.

Y además, la DFG argumenta que la pretensiónde la AEAT en relación con la materia objeto delconflicto llevaría a la situación de que la DFG ten-dría que efectuar una devolución en relacióncon unos rendimientos de los que no hubiera per-cibido previamente ninguna retención, lo que, enausencia en la normativa del Concierto de unprecepto conforme al cual deba efectuarse unacompensación entre Administraciones, le lleva ala conclusión de que no es defendible una inter-pretación de los preceptos en liza que lleve a lapráctica de la retención y de la exacción del Im-puesto por Administraciones diferentes.

La DFG solicita a la Junta Arbitral que declare suincompetencia para resolver la solicitud efec-tuada por Dña. OBLIGADA TRIBUTARIA que hadado lugar al conflicto de que se trata y, subsi-

diariamente, en caso de entender que la com-petencia para resolver la solicitud corresponde ala DFG que declare su competencia “para laexacción de las cantidades que hubiesen sidoobjeto de declaración e ingreso en la AEAT (enconcepto de retención a cuenta o de autoliqui-dación del IRNR) correspondientes a aquellasrentas que se consideren obtenidas en Gipuzkoapor la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA en el año 2011”.

3. En su reunión de 21 de julio de 2014, la JuntaArbitral acordó admitir a trámite el presente con-flicto y notificar su planteamiento a la Administra-ción del Estado, notificación que constaefectuada.

4. Por escrito de fecha 26 de septiembre de 2014,registrado de entrada el 29 de septiembre, laAEAT presentó alegaciones.

5. Funda igualmente su argumentación, en pri-mer lugar, en los artículos 21, 22 y 23 de ConciertoEconómico.

Ahora bien, la AEAT trae a colación el artículo 22con la redacción que le fue dada por la Ley7/2014, en vigor desde el 23 de abril de 2014, ha-ciéndolo patente de forma expresa. Es una re-dacción que no era la vigente en el ejercicio2011 al que se concreta el conflicto y que ni si-quiera estaba en vigor cuando se planteó el con-flicto.

Esta nueva redacción del artículo 22 del Con-cierto modificó la anterior precisamente para in-troducir, en su apartado Dos, un punto deconexión específico para determinar el lugar deobtención de las rentas percibidas por un no re-sidente sin establecimiento permanente consis-tentes en una pensión o prestación similar.

El nuevo texto del artículo 22.Dos del Concierto,invocado por la AEAT, es del siguiente tenor:

“Dos. Cuando se graven rentas obtenidas sinmediación de establecimiento permanente, laexacción del Impuesto corresponderá a la Di-putación Foral competente por razón del terri-torio, cuando las rentas se entiendan obtenidas 299



o producidas en el País vasco por aplicaciónde los siguientes criterios (…):

c) Los rendimientos que deriven, directa o indi-rectamente, del trabajo dependiente cuandoel trabajo se preste en territorio vasco.

a') Cuando provengan de una actividad per-sonal desarrollada en el País vasco.

b') Las pensiones y demás prestaciones simila-res, cuando deriven de un empleo prestado enterritorio vasco. “

Cita también la AEAT, en apoyo de su tesis, el ar-tículo 13.1.d) de la Ley reguladora del IRNR apro-bada por RDL 5/2004, de 5 de marzo, quedispone:

“1. Se consideran rentas obtenidas en territorioespañol las siguientes:

(…)

d) Las pensiones y demás prestaciones simila-res, cuando deriven de un empleo prestado enterritorio español o cuando se satisfagan poruna persona o entidad residente en territorio es-pañol o por un establecimiento permanente si-tuado en éste.”

La AEAT concluye que, a su juicio, la competen-cia para tramitar la solicitud de la Sra. OBLIGADATRIBUTARIA y, en su caso, para devolverle la can-tidad resultante, corresponde a la DFG porque lamayor parte de la renta obtenida en España porella “es una pensión derivada de un empleo queprestado en territorio vasco, en concreto en elGobierno Vasco, por tanto, se trata de una rentaobtenida en territorio español de acuerdo con lodispuesto en el artículo 13.1.d de la Ley del IRNRy, en particular, en territorio vasco al ser éste ellugar en el que se ha prestado el trabajo del quederiva”

La AEAT entiende que debe rechazarse la inter-pretación de la DFG. A su parecer, la normativainvocada lo que establece es que las pensionesderivadas de un empleo o trabajo anterior pres-

tado a la Administración del Estado se deben en-tender obtenidas en territorio español, términoque abarca tanto el territorio común como elforal. Que la normativa no permite concluir quese establezca una distinción en función de quéAdministración o entidad privada satisfizo las re-tribuciones por el trabajo prestado que dio origena la pensión, ni en función de ante qué Adminis-tración se están ingresando las retenciones acuenta para entender cumplido el requisito de latributación efectiva que permite acceder a laopción.

Sostiene la AEAT que no resulta procedente vin-cular la Administración en la que se deben ingre-sar las retenciones y pagos a cuenta con la quetiene la competencia de exacción y, en estecaso, de devolución, porque ambas pueden di-ferir como sucede, al amparo del Concierto Eco-nómico, en otros casos como por ejemplo en elIRPF. Y que no es defendible que se niegue a uncontribuyente el derecho a una devolución por-que no exista un mecanismo de compensaciónentre Administraciones.

La AEAT solicita a esta Junta Arbitral que declarela competencia de la DFG para la resolución dela solicitud de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA, asícomo para efectuar la devolución que en sucaso resulte procedente.

6. Concluido el expediente y puesto de mani-fiesto a la AEAT, a la DFG y a la interesada, la DFGformuló alegaciones mediante escrito de 14 denoviembre de 2014, registrado de entrada elmismo día, que profundizan en lo manifestado ensu escrito de planteamiento del conflicto. LaAgencia Tributaria no presentó alegaciones fina-les.


1. La cuestión sometida a la decisión de estaJunta Arbitral consiste en determinar cuál de lasAdministraciones en conflicto es competentepara tramitar la solicitud de acogerse al régimenopcional para contribuyentes de Estados Miem-bros de la Unión Europea, regulado en el IRNR, enrelación con el ejercicio 2011, formulada por una

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persona física residente en Francia, cuya rentaprocede, en su mayor parte, de rendimientos detrabajo derivados de retribuciones pasivas satis-fechas por la Administración del Estado.

2. El artículo 21.Dos del Concierto Económico, es-tablece que:

“Cuando el contribuyente ejercite la opción detributación por el Impuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas, por cumplir los requisitos previs-tos en la normativa reguladora del Impuestosobre la Renta de no Residentes, a efectos de laaplicación del régimen opcional, será tenida encuenta la normativa de la Diputación Foral com-petente por razón del territorio, siempre ycuando los rendimientos del trabajo y de activi-dades económicas obtenidos en territorio vascorepresenten la mayor parte de la totalidad derenta obtenida en España. En el caso de que elcontribuyente tenga derecho a la devolución,ésta será satisfecha por dicha Diputación Foralcon independencia del lugar de obtención delas rentas dentro del territorio español.”

A su tenor, la determinación de qué Administra-ción es competente para tramitar la solicitud ydevolver, en su caso, la cantidad que proceda,obliga a determinar previamente si los rendimien-tos de trabajo obtenidos por la solicitante lo hansido o no en el territorio vasco, dando por su-puesto, puesto que ninguna de las Administracio-nes lo discute, que la pensión percibida por lasolicitante representa la mayor parte de la totali-dad de la renta obtenida por ella en España.

3. El artículo 21 citado no contiene ningunanorma, ni remisión a alguna, que aclare la cues-tión de dónde se entienden percibidos los rendi-mientos a los concretos efectos de la aplicacióndel régimen opcional de tributación previsto paralos residentes en Estados miembros de la UniónEuropea que obtengan rentas en España.

4. El artículo 22 del Concierto Económico recogeuna serie de reglas para determinar qué rentas seentienden obtenidas en el País Vasco a efectosde determinar cuándo corresponde a las Diputa-ciones Forales la exacción del IRNR. Este pre-

cepto resulta, en principio, el idóneo para inte-grar el vacío del artículo 21.

En aval de esta conclusión es de notar que tam-bién el artículo 23.Dos del Concierto Económicoque regula qué Administración es competentepara exigir las retenciones e ingresos a cuenta delIRNR correspondientes a las rentas obtenidas sinestablecimiento permanente y qué Administra-ción es competente para inspeccionar el IRNR, seremite expresamente al artículo 22 para determi-nar en cada caso, en dónde se entienden obte-nidas las rentas.

En la redacción que estaba vigente en el ejerci-cio 2011, al que se concreta el conflicto, que esademás la misma que estaba en vigor al mo-mento de plantearse el propio conflicto, el artí-culo 22 sólo recogía una regla genérica enrelación con el lugar donde se entienden perci-bidos los rendimientos de trabajo a efectos delIRNR y no recogía ninguna regla específica en re-lación con las pensiones. La regla disponía quelos rendimientos que deriven, directa o indirecta-mente, del trabajo dependiente se entiendenobtenidos o producidos en el País Vasco“cuando el trabajo se preste en territorio vasco.”

En la redacción modificada, en vigor desde el 23de abril de 2014, cuando este conflicto ya estabaplanteado, se incorporó al texto del artículo 22del Concierto un nuevo apartado Dos.c.b’) queestablece que las pensiones, en particular, se en-tenderán obtenidas en el País Vasco “cuandoderiven de un empleo prestado en territoriovasco”.

Así las cosas, la exacción del IRNR, de sus reten-ciones e ingresos a cuenta y la inspección del Im-puesto en el caso de un contribuyente noresidente en España que obtenga en España ren-dimientos derivados de una pensión, está claroque desde el 23 de abril de 2014 corresponden ala Administración, central o vasca, en función dellugar en el que se hubiera prestado el empleo delque deriva dicha pensión.

Y por entenderse obtenidas en el País Vasco laspensiones derivadas de un empleo prestado en 301



el País Vasco, también corresponde a las Hacien-das Forales la tramitación de las solicitudes del ré-gimen de opción para residentes en otros Estadosmiembros de la Unión Europea referidas a deven-gos posteriores al 23 de abril de 2014.

Sin embargo, en los devengos anteriores a dichafecha, como es el del objeto de este conflicto, lacontestación a la cuestión de qué Administraciónes competente para exaccionar tanto el IRNRcomo sus retenciones e ingresos a cuenta y parainspeccionar el IRNR de los rendimientos deriva-dos de una pensión obtenida en España por unno residente, requiere un razonamiento más com-plejo, porque resulta más complejo determinaren dónde deben entenderse obtenidos los rendi-mientos derivados de dicha pensión a falta de unpunto de conexión especifico.

Y por ende, también es más complejo determinarqué Administración es la competente para trami-tar una solicitud de aplicación del régimen deopción, porque la contestación a esta cuestiónestá unida a la contestación a la cuestión dedónde se entienden obtenidos los rendimientos.

En el régimen del Concierto Económico, el propiotexto del Concierto fija los puntos de conexiónconforme a los cuales se determina, en cadacaso, la Administración competente para actuaro la normativa aplicable a cada obligación tribu-taria.

Las normativas que regulan las concretas obliga-ciones tributarias en el ámbito del territorio comúny de los territorios forales no pueden sino acatarlo que el Concierto Económico ha establecido,en cada caso, en materia de puntos de cone-xión.

De este modo, los textos reguladores de los tribu-tos del territorio común y de los territorios foralesen ningún caso podrían constituir textos normati-vos de referencia para delimitar el marco decompetencias entre el Estado y el País Vasco.

Así, no nos hacen servicio para delimitar el ám-bito común o foral en el que las rentas se entien-den obtenidas, ni las previsiones de la Ley

reguladora del IRNR en el territorio común, el RDL5/2004 de 5 de marzo, ni la Norma Foral regula-dora del IRNR en Gipuzkoa, la NF 2/1999, de 26de abril, respecto a dónde se entienden obteni-das las rentas, en todo el territorio españolcuando se regulan en la LIRNR o en el concretoterritorio guipuzcoano en la NFIRNR.

Las previsiones de la LIRNR en cuanto a cuándose entienden obtenidas en España las rentas ob-tenidas por los no residentes, sirven para delimitarel hecho imponible del Impuesto, que es, ade-más, un tributo concertado de normativa comúnde modo que su delimitación del hecho imponi-ble debe ser acatada por las normativas forales.

Y las previsiones de la NFIRNR de Gipuzkoa, encuanto a cuándo se entienden obtenidas en Gi-puzkoa las rentas obtenidas por los no residentes,sirven para delimitar el ámbito de competenciasde la DFG una vez que el punto de conexión delConcierto Económico haya previsto que la com-petencia pertenece genéricamente al País Vasco.

Es en el propio Concierto Económico donde de-bemos buscar, en primer lugar, la integración delvacío jurídico que se produjo en relación con lacuestión de que se trata hasta la aprobación dela Ley 7/2014.

5. El Concierto contiene reglas para delimitar lacompetencia para exigir las retenciones acuenta del IRPF derivadas de las pensiones o latributación en el IRPF de las pensiones. Comoregla general, el artículo 7.Uno remite la compe-tencia a la Administración de la residencia habi-tual del perceptor.

Sin embargo, en el caso de las pensiones, inclui-das las pensiones generadas por persona distintadel perceptor, satisfechas por la Administracióndel Estado a los funcionarios y empleados, el artí-culo 7 del Concierto recoge en su apartado Dosuna regla especial. Dispone este precepto quecorresponden a la Administración del Estado lasretenciones relativas a las mismas

La derogación del criterio general de atribuir lacompetencia en relación con las retenciones a

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la Administración de la residencia del perceptorse reitera en el artículo 9.e) en relación con laspensiones cuyo derecho hubiese sido generadopor persona distinta del perceptor, que tienen elcarácter de rendimientos de capital mobiliario.También en este caso se dispone que cuando lapensión sea pagada por la Administración del Es-tado, la retención será exigida por ésta.

Ahora bien, no parece que el recurso a estos pre-ceptos sea idóneo para la integración del vacíoque se precisa. En efecto, la residencia del per-ceptor como regla de delimitación de la compe-tencia exaccionadora es, por definición, inútil enel caso de las percepciones recibidas por un noresidente que, obviamente no reside ni en el te-rritorio común ni en el territorio vasco.

Por ende, la derogación singular de la regla ge-nérica de la residencia para el caso de las pen-siones pagadas por la Administración del Estadono se justifica en el caso de las percibidas por noresidentes, precisamente porque no se puedederogar de forma singular una regla general quepor definición es inservible.

De hecho, el legislador, ni siquiera en la reformadel Concierto por la Ley 7/2014 que ha introdu-cido un regla de competencia específica paradelimitar la competencia en relación con laspensiones percibidas por los no residentes, se hafijado en el pagador de la pensión. Significativa-mente, este caso es el único del Concierto en elque no se prevé que las pensiones pagadas porla Administración del Estado arrastren competen-cias exaccionadoras en favor de la Administra-ción del Estado.

Así pues, dado que tampoco nos sirven para re-solver el conflicto las reglas del Concierto delimi-tadoras de competencias en relación con latributación en el IRPF de las pensiones, solo dispo-nemos de los preceptos que están en el origendel mismo, esto es del artículo 21 en relación conel 22.c) del Concierto para tratar de determinarsi la pensión obtenida por la Sra. OBLIGADA TRI-BUTARIA es o no es un rendimiento obtenido en elPaís Vasco.

6. El artículo 22.c) en su redacción vigente en2011, antes de la reforma, disponía que se enten-derán obtenidos en el País Vasco los rendimientosque deriven directa o indirectamente del trabajodependiente, cuando el trabajo se preste en te-rritorio vasco.

La Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA, en su condición dejubilada, no presta un trabajo dependiente ni enel País Vasco ni en el Territorio común.

Pero la pensión percibida por la Sra. OBLIGADATRIBUTARIA sí que es un rendimiento que deriva in-directamente del trabajo prestado por ella antesde jubilarse. No se ve obstáculo en admitir queson retribuciones derivadas indirectamente deltrabajo las percepciones que remuneran elmismo de forma diferida, bien en forma de pen-siones percibidas por el propio trabajador jubi-lado y pagadas, bien por el empleador(pensiones complementarias de jubilación, in-demnización por despido, etc.) o bien por la Se-guridad Social o el Estado como pensionescontributivas, así como las prestaciones por des-empleo, e incluso las pensiones percibidas por losallegados del trabajador fallecido (pensiones deviudedad u orfandad).

Así, para determinar dónde debe entendersepercibida la pensión de la Sra. OBLIGADA TRIBU-TARIA es necesario determinar en qué territorio,común o foral, se prestó el trabajo del que derivala pensión que percibe. Que incluso puede no serun único territorio.

Alcanzamos con este razonamiento la mismaconclusión que integra la solución legislativa quese encontró para la cuestión al modificar el Con-cierto Económico mediante la Ley 7/2014.

7. Llama la atención el nulo esfuerzo probatorioque tanto la AEAT como la DFG han puesto ensus alegaciones para determinar el concretolugar en el que la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAprestó, mientras estuvo en activo, el empleo delque deriva la pensión que constituye la renta res-pecto de la que, en definitiva, se plantea el con-flicto.

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Consta en el Expediente, porque esta Junta se lorequirió a la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA y ésta loaportó, el informe de vida laboral de la misma.De él resulta que de un total de 12.464 días en losque ha figurado de alta en el sistema de la Segu-ridad Social, 9.326 días corresponden a trabajorealizado para Eusko Jaurlaritza–Gobierno Vasco;850 días a título de profesora de euskera sin espe-cificar el empleador; 1.084 días a trabajo reali-zado para la empresa EMPRESA 1, que es unaasociación inscrita en el Registro de Asociacionesdel Gobierno Vasco, que tiene su domicilio enMUNICIPIO 2 (Gipuzkoa); y 1.204 días correspon-den a trabajo realizado para la empresa EM-PRESA 2 que es una sociedad que estuvodomiciliada en MUNICIPIO 3 (Gipuzkoa).

Así las cosas, resulta que la pensión percibida porla Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA deriva de un trabajoprestado en toda apariencia en el País Vasco, ymás concretamente en Gipuzkoa, por lo que de-bemos concluir que es a la Hacienda Foral de Gi-puzkoa a quien corresponde tramitar su solicitudy devolverle las cantidades que en su caso pro-ceda.

8. Y la misma conclusión de que la pensión perci-bida por la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIA debe en-tenderse obtenida en Gipuzkoa porque derivade un trabajo que se prestó en Gipuzkoa, nosobliga a concluir que la Diputación Foral de Gi-puzkoa es la Administración competente paraexigir las retenciones del IRNR correspondientes adicha renta, por derivarse así de lo establecidoen el artículo 23.Dos del Concierto Económicoque ordena que las retenciones correspondientesa rentas obtenidas por contribuyentes que ope-ran sin establecimiento permanente se exigiránpor la Administración del territorio en el que se en-tiendan obtenidas las correspondientes rentasconforme a lo dispuesto en el artículo 22 del pro-pio Concierto.


ACUERDA

1º. Declarar que la Diputación Foral de Gipuzkoaes la Administración competente para resol-

ver la solicitud de la Sra. OBLIGADA TRIBUTARIAy, en su caso, devolverle la cantidad que re-sulte de la aplicación del régimen de opciónpara los contribuyentes residentes en EstadosMiembros de la Unión Europea, en relacióncon el ejercicio 2011.

2º. Declarar que la Diputación Foral de Gipuzkoaes la Administración competente para exigirlas retenciones a cuenta del IRNR correspon-dientes a la pensión que la Sra. OBLIGADA TRI-BUTARIA percibió del Estado en el ejercicio2011.

3º. La terminación y archivo de las actuaciones.

4º. Notificar el presente acuerdo a la DiputaciónForal de Gipuzkoa, a la Agencia Estatal deAdministración Tributaria y a la Sra. OBLIGADATRIBUTARIA.

REFERENCIAS

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En la Ciudad de Vitoria-Gasteiz-Gasteiz, a 19 deoctubre de 2015

La Junta Arbitral del Concierto Económico con laComunidad Autónoma del País Vasco, com-puesta por D. Gabriel Casado Ollero, Presidente,y D. Isaac Merino Jara y D. Javier MuguruzaArrese, Vocales, ha adoptado el siguiente

ACUERDO

Sobre el conflicto de competencias planteadopor la Agencia Estatal de Administración Tributa-ria frente a la Diputación Foral de Bizkaia, para re-solver la discrepancia suscitada respecto deldomicilio fiscal de ENTIDAD 1 (NIF ----) desde lafecha de su constitución, el 21 de febrero de2000, hasta la fecha de enajenación de todas lasparticipaciones de la sociedad, el 23 de marzode 2010, tramitándose ante esta Junta Arbitralcon el número de expediente 15/2011, actuandocomo ponente D. Gabriel Casado Ollero.

I. ANTECEDENTES

1. El presente conflicto fue planteado por laAgencia Estatal de Administración Tributaria(AEAT) frente a la Diputación Foral de Bizkaia(DFB) mediante un escrito de su Director Generalde 18 de marzo de 2011, aunque su entrada enla Junta Arbitral se produjo el siguiente día 23.

Con base en los antecedentes y los fundamentosde Derecho que posteriormente se analizan, la

AEAT en su escrito de planteamiento solicita a laJunta Arbitral que declare que ENTIDAD 1 (NIF ----), en adelante “ENTIDAD 1” o “la entidad”, tuvosu domicilio fiscal en Bizkaia, desde el 21 de fe-brero de 2000, fecha de su constitución, hasta el23 de marzo de 2010, en que se produce la ventade las acciones de la entidad por el socio únicoENTIDAD 2 a favor de la mercantil EMPRESA 1; yen la que la AEAT cierra la petición de efectos re-troactivos del cambio de domicilio.

2. ENTIDAD 1 se constituyó como sociedad anó-nima unipersonal mediante escritura pública otor-gada en Vitoria-Gasteiz el 21 de febrero de 2000,siendo su socio único ENTIDAD 2, entidad partici-pada a su vez en el 100 por 100 por ENTIDAD 3.En la escritura de constitución intervinieron en re-presentación del socio único ENTIDAD 2, domici-liada en Araba, D. REPRESENTANTE 1, vecino deBizkaia y, en su propio nombre y derecho, D. AD-MINISTRADOR 1, con domicilio en Bilbao, nom-brado inicialmente administrador único de laentidad.

El objeto social estatutario de la entidad es laconstrucción y explotación de parques eólicos,así como la adquisición, compra, alquiler y ventade inmuebles rústicos y/o urbanos.

En escritura de 7 de febrero de 2001 se separa delcargo de administrador único a D. ADMINISTRA-DOR 1, nombrándose administrador de la enti-dad a ENTIDAD 2 que designó a D.ADMINISTRADOR 1 “persona física representantedel administrador único” mediante escritura de11 de julio de 2006; circunstancia que se constataen los contratos firmados por la entidad despuésde esa fecha.

El domicilio social de ENTIDAD 1 se fijó inicial-mente en DOMICILIO 1, de MUNICIPIO 1 (A Co-ruña), pero la entidad trasladó su domicilio sociala DOMICILIO 2, también en MUNICIPIO 1, me-diante acuerdo de cambio de domicilio elevadoa público el 4 de septiembre de 2006 y, posterior-mente, tras la venta de las acciones a EMPRESA1, la nueva propietaria de la entidad trasladó el1 de octubre de 2010 su domicilio fiscal a DOMI-CILIO 3, en Madrid. 305



Objeto del conflicto – Domicilio fiscal per-sonas jurídicas. Parques eólicos. No pro-cede en el caso concreto en conflictoacudir al criterio del artículo 43. Cuatro b)del Concierto Económico, del lugardonde radique el mayor valor del inmovi-lizado. Interpretación de la Junta Arbitralsobre el derecho del contribuyente a ladevolución en plazo del IVA en los casosafectados por contenciosos o conflictosde competencia entre las Administracio-nes

El 30 de junio de 2008 se produce la fusión por ab-sorción de ENTIDAD 4 por ENTIDAD 2.

Mediante escritura de 23 de octubre de 2009, EN-TIDAD 2 nombra apoderados de la entidad “deforma solidaria o mancomunada” a:

- D. ADMINISTRADOR 1 (Director General de Pro-moción y Venta de Parques), empleado porcuenta ajena de ENTIDAD 2 hasta el 31-12-2009y posteriormente de ENTIDAD 3. Su centro detrabajo estuvo en el Territorio Histórico de Arabahasta el 1 de julio de 2010 que se desplazó alTerritorio Histórico de Bizkaia.

- D. APODERADO 1 (Director General de Promo-ción y Venta de Parques en España), emple-ado por cuenta ajena de ENTIDAD 4 hasta el30-06-2008, y posteriormente pasó a estar ennómina de ENTIDAD 2. Su centro de trabajoestá en Toledo.

- D. APODERADO 2 (Director General de Controlde Gestión), empleado por cuenta ajena deENTIDAD 3. Su centro de trabajo estuvo enAraba hasta el 30-06-2010, que se traslada alTerritorio Histórico de Bizkaia.

- D. APODERADO 3 (Director de Tesorería), em-pleado de ENTIDAD 3. Su centro de trabajo es-taba situado en Araba mientras fue empleadode ENTIDAD 3, hasta el 30-06-2010, que se tras-lada a Madrid.

- D. APODERADO 4 (Delegado Territorial en Gali-cia), empleado por cuenta ajena de ENTIDAD4 y posteriormente de ENTIDAD 2. Su centro detrabajo está en MUNICIPIO 1, y sobre él recaenlas funciones de gerente de la sociedad.

- D. APODERADO 5 (Director del DepartamentoFiscal del GRUPO DE ENTIDADES), empleado porcuenta ajena de otra entidad del grupo. Sucentro de trabajo está en Navarra.

El 23 de marzo de 2010 se produce la venta deacciones de la entidad por el socio único ENTI-DAD 2 a favor de la mercantil EMPRESA 1.

3. Previamente al planteamiento del presenteconflicto se llevaron a cabo las siguientes actua-ciones por la AEAT:

- Iniciación de un procedimiento de comproba-ción del domicilio fiscal de la entidad, en elque:

i. La Dependencia Regional de Inspección dela Delegación Especial de la AEAT de Galiciase personó en el domicilio fiscal declarado porla entidad el 21 de junio de 2010, extendiendodiligencia en la que se recogen manifestacio-nes de Dña. SECRETARIA 1, en calidad de se-cretaria de dirección de la entidad.

ii. La Dependencia Regional de Inspección dela Delegación Especial de la AEAT de Madrid,en la visita realizada a las oficinas en Madridde ENTIDAD 3, extendió diligencia el 28 deseptiembre de 2010 en la que se recogen lasmanifestaciones de D. RESPONSABLE 1, encalidad de responsable de control de gestiónde la unidad de promoción y venta de par-ques de ENTIDAD 2.

A la vista del procedimiento de comprobacióndel domicilio fiscal de la entidad, de la docu-mentación aportada por el obligado tributarioy de los hechos y antecedentes que obrabanen poder de la Administración, la DependenciaRegional de Inspección de la Delegación Espe-cial de la AEAT de Galicia elaboró un “Informede cambio de domicilio fiscal” de fecha 27 deoctubre de 2010, que concluye que el obli-gado tributario había tenido desde su constitu-ción su domicilio fiscal en Bizkaia.

Notificación a la DFB el 23 de diciembre de2010 de una propuesta de cambio de domiciliofiscal de ENTIDAD 1 de conformidad con el ar-tículo 43.Nueve del Concierto Económico, ycon base en el referido Informe de 27 de octu-bre de 2010, solicitando que se manifestase ex-presamente sobre la propuesta de retrotraer elcambio de domicilio de la entidad desde MU-NICIPIO 1 (A Coruña) a Bizkaia, con efectosdesde el 21 de febrero de 2000, fecha de suconstitución.

REFERENCIAS

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Transcurrido el plazo de dos meses desde la no-tificación a la DFB de la propuesta de cambiode domicilio fiscal, sin que ésta hubiera contes-tado a la misma, la AEAT entiende conforme alartículo 13.1 del Reglamento de la Junta Arbi-tral que la DFB discrepa sobre el cambio de do-micilio fiscal con los efectos retroactivos que lehabían sido propuestos. Dentro del plazo de unmes previsto en el artículo 13.2 del RJACE sinque se produjera contestación de la DFB, laAEAT plantea el presente conflicto medianteescrito de 18 de marzo de 2011, registrado el si-guiente día 23.

4. Admitido a trámite el conflicto por la Junta Ar-bitral en su sesión de 29 de octubre de 2012 y em-plazada la DFB para formular alegaciones, ésta,tras la concesión de la ampliación del plazo enlos términos interesados, lo hizo mediante un es-crito del Subdirector de Coordinación y Asisten-cia Técnica de 16 de enero de 2013, registradode entrada el día 17 siguiente, en el que en virtudde los antecedentes de hecho y fundamentos deDerecho que expone solicita a la Junta Arbitralque declare que “el domicilio fiscal de la entidadse encontraba en territorio de régimen común”.Previamente, la Inspección de Tributos de la Ha-cienda Foral de Bizkaia extendió diligencia de 10de enero de 2013, corroborando los hechos cons-tatados en la diligencia de 28 de septiembre de2010 incoada por la AEAT.

5. ENTIDAD 1 presentó ante la Junta Arbitral es-crito de 4 de noviembre de 2014, registrado deentrada el siguiente día 18, solicitando que “pro-ceda a resolver en el plazo de tiempo más breveposible el conflicto planteado por la AEAT con elobjeto de que cese el perjuicio que está cau-sando la no obtención de la devolución de IM-PORTE 1 euros” (correspondiente al IVA solicitadoen el periodo 12 del ejercicio 2009), sobre la basede los siguientes hechos:

- La actividad de la entidad es la generación deenergía eólica, para lo cual construyó un par-que entre MUNICIPIO 2 y MUNICIPIO 3 (Galicia),de forma que todo el IVA devengado en laconstrucción del parque eólico y soportadopor la entidad fue ingresado en la AEAT, al igual

que todo el IVA repercutido por ella desde elmomento de su puesta en funcionamiento.

- En la declaración del IVA correspondiente alperiodo 12 del ejercicio 2009 la entidad solicitóde la AEAT la devolución del IVA soportado.

El 21 de junio de 2010 la AEAT le comunicó el ini-cio de actuaciones inspectoras respecto de los12 periodos mensuales del IVA del ejercicio2009, incoándose actas de disconformidad el14 de diciembre de 2010 y dictándose Acuerdode liquidación el 22 de marzo de 2011 por elque “se deniega la totalidad de la devoluciónsolicitada, por considerar la Inspección que eldomicilio fiscal del obligado tributario se encon-traba en el periodo objeto de comprobaciónen territorio foral (...)”. Añade la entidad que“en el citado acuerdo se alega como únicomotivo para no proceder a la devolución delIVA 2009 que éste ha sido solicitado a una ad-ministración no competente, como conse-cuencia de un desacuerdo con el domiciliofiscal de la compareciente”. Según la transcrip-ción del texto que ofrece la interesada, la AEATmotivaba la denegación de la devolución enlos términos siguientes:

“La Inspección ha suscrito un informe a fecha27 de octubre de 2010, instando el cambio dedomicilio fiscal del obligado tributario propo-niendo la modificación con efectos retroacti-vos desde la fecha de constitución de lainteresada, de MUNICIPIO 1 (A Coruña) a BIz-KAIA.

(…)

En consecuencia se deniega la totalidad de ladevolución solicitada, por considerar la Inspec-ción que el domicilio fiscal del obligado tribu-tario se encontraba en el periodo objeto decomprobación en territorio foral, como quedaampliamente acreditado en el informe queacompaña este acta”.

- Con fecha 23 de marzo de 2011 la AEAT registróen la Junta Arbitral conflicto de competenciacon la DFB, comunicándole que “desde el mo- 307



mento del planteamiento las administracionesen conflicto se abstendrán de cualquier actua-ción en relación con el asunto objeto de con-flicto hasta la resolución de éste”.

- La entidad manifiesta haberse “interesado deuna manera constante por la resolución delconflicto ante la Junta Arbitral, con el objeto deobtener la devolución del importe resultante dela liquidación de IVA correspondiente al pe-riodo 12 del ejercicio 2009. No obstante, al díade hoy, casi 5 años después, el conflicto plan-teado sigue sin resolverse, y como consecuen-cia de ello, tampoco se ha producido ladevolución del IVA solicitado a la AEAT”.

- Que “a la vista del tiempo transcurrido desdeque finalizó el procedimiento inspector con elAcuerdo de liquidación (…) sin que el con-flicto planteado por la AEAT a posteriori sehaya resuelto, no se justifica bajo ningún con-cepto el perjuicio económico que tal inactivi-dad por parte de la Administración estácausando”; considerando que “forma partede su derecho como contribuyente que se re-suelva el conflicto arbitral planteado hacecasi 4 años para que pueda obtener la devo-lución del IVA solicitado en el periodo 12 delejercicio 2009”.

6. La Diputación Foral de Bizkaia en el trámite depuesta de manifiesto del expediente previsto enel artículo 16.Cuarto RJACE, formuló alegacionespor medio de un escrito de 11 de diciembre de2014, registrado de entrada el siguiente día 12, enel que se limita a ratificar íntegramente las alega-ciones realizadas en su primer escrito de 16 deenero de 2013.

7. Por su parte, la Agencia Estatal de Administra-ción Tributaria, tras la concesión de la ampliacióndel plazo interesada, presentó alegaciones me-diante un escrito de 5 de enero de 2015, regis-trado de entrada el siguiente día 16.

8. En el trámite de puesta de manifiesto del expe-diente, notificado por la Junta Arbitral el 3 de di-ciembre de 2014, también formuló alegacionesENTIDAD 1, tras la concesión de la ampliación del

plazo en los términos interesados, mediante unescrito de 30 de diciembre de 2014, registrado deentrada el 29 de enero de 2015, en el que deacuerdo con los hechos expuestos en su anteriorescrito de 4 de noviembre de 2014 aduce, en pri-mer lugar, su “derecho a obtener la devolucióndel IVA solicitado”, manifestando que “la AEAT serefugia para no proceder a tal devolución en elhecho de que a su juicio no es claro el domiciliosocial de la Compañía”; añadiendo que “en lainspección que se lleva a cabo sobre este dere-cho a obtener la devolución del crédito (…) el ór-gano inspector no pone en duda ladeducibilidad del IVA soportado, simplementeparaliza su devolución por considerar que laAgencia Estatal de la Administración Tributaria noes competente por razón del domicilio social”.

En segundo lugar, alega la entidad “la obligaciónde proceder a la devolución por parte del Ór-gano en el que se ingresó el IVA soportado”, ar-gumentando en síntesis que existe jurisprudenciaen la que se establece que en los supuestos decambio de domicilio fiscal en los que se produceun cambio competencial para la exacción delimpuesto, la devolución de las cuotas de IVA quepudiera corresponder debe realizarse por “el ór-gano ante el que se ha repercutido y por lo tantoingresado el IVA”, que en el presente caso seríala AEAT; pues, de lo contrario, se estaría produ-ciendo un enriquecimiento injusto por parte deuna de las Administraciones en detrimento de laotra.

En apoyo de su pretensión la entidad cita la Sen-tencia del Tribunal Supremo de 10 de junio de2010, recurso núm. 378/2009, según la cual:

“trasladar el crédito fiscal que un obligado tri-butario tiene frente a una Administración a otradistinta implicaría un enriquecimiento injustopara una Administración y un perjuicio injustifi-cado para la otra, produciendo distorsionespatrimoniales que no son conformes con elprincipio de reparto equitativo de los recursosfiscales en el que se funda el Concierto Econó-mico. […] Es mucho más sencillo y práctico queel contribuyente presente el escrito solicitandola devolución ante la Administración en la que

REFERENCIAS

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el domicilio de la entidad estuvo situado” (Fun-damento Tercero).

Señala además que, de igual modo, la STSJ núm.803/2011 del País Vasco de 24 de noviembre, re-curso núm. 1328/2008, establece que:

“existe una regla general del IvA según la cuallas compensaciones o devoluciones de lascuotas del IvA deberá realizarse por la Admi-nistración tributaria ante la que se ha generadoel débito tributario, no pudiéndose producir eltraspaso de saldos del IvA a compensar de unaa otra Administración tributaria” (FundamentoTercero).

Concluye su escrito reiterando a la Junta Arbi-tral que “proceda a resolver en el plazo detiempo más breve posible el conflicto plante-ado por la AEAT con el objeto de que cese elperjuicio que le está causando la no obtenciónde la devolución (…)”.

9. Con fecha de 21 de agosto de 2015 se registrade entrada escrito de la Unidad Operativa Regio-nal nº 1 del Consejo para la Defensa del Contri-buyente de la Secretaría de Estado de Hacienda,dando traslado a la Junta Arbitral de la quejapresentada por la entidad ante dicho Consejo, ysolicitando información sobre el estado de trami-tación del conflicto promovido con fecha 23 demarzo de 2011 por la AEAT frente a la DFB. En elescrito de queja suscrito el 4 de noviembre de2014 la entidad solicita al Consejo para la De-fensa del Contribuyente que “proceda a intere-sarse ante la Junta Arbitral para la resolución delconflicto planteado y ante la Agencia Tributariapor la devolución de la cuantía de IMPORTE 1euros junto a los intereses de demora correspon-dientes, y de esta manera evitar continuar con elgrave perjuicio causado a esta compareciente”.


1.- Hay que comenzar reseñando, en su ordencronológico, los principales datos y antecedentesfácticos que se obtienen del expediente y quehabrán de tomarse en consideración para resol-ver el conflicto y también para examinar, si la hu-

biere, la incidencia que ENTIDAD 1 pretende atri-buirle a la resolución de éste procedimiento arbi-tral para obtener la devolución del IVA que enenero de 2010 solicitó a la AEAT, proponente delconflicto. Son estos:

- 21-06-2010: la AEAT comunica a la entidad elinicio de actuaciones inspectoras respecto delos 12 periodos mensuales del IVA del ejercicio2009, autoliquidados en la Administración esta-tal.

- 21-06-2010: en esta misma fecha se levanta di-ligencia de constancia de hechos en la visitade la Inspección al domicilio declarado por laentidad, en el curso del procedimiento decomprobación del domicilio fiscal de ENTIDAD1, incoado por la Delegación Especial de laAEAT en Galicia.

- 28-09-2010: diligencia levantada por la Inspec-ción Regional de la AEAT en Madrid en la visitaefectuada a las oficinas que el GRUPO DE EN-TIDADES tiene en Madrid.

- 27-10-2010: Informe de la Delegación Especialde la AEAT en Galicia concluyendo que el obli-gado tributario había tenido su domicilio fiscalen Bizkaia, desde el momento de su constitu-ción.

- 14-12-2010: se incoa Acta de disconformidaden el procedimiento de inspección seguidocon la entidad en la que se propone la dene-gación de la devolución de la totalidad del IVAsolicitado, por considerar la Inspección que “eldomicilio fiscal del obligado tributario se encon-traba en el periodo objeto de comprobaciónen territorio foral, como queda ampliamenteacreditado –se dice– en el Informe que acom-paña este Acta”.

- 23-12-2010: la AEAT notifica a la DFB una pro-puesta de cambio de domicilio fiscal de ENTI-DAD 1, de conformidad con el artículo43.Nueve del Concierto Económico, y conbase en el referido Informe de 27 de octubrede 2010.

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- 23-02-2011: vencimiento del plazo de dosmeses al que se refiere el apartado 9 del artí-culo 43 del Concierto para que la DFB se pro-nunciara sobre el cambio de domiciliopropuesto y la fecha a que se retrotraen losefectos.

- 18-03-2011: fecha de notificación de la Comu-nicación previa del planteamiento de conflictofrente a la DFB, efectuada por la AEAT a la Di-rección General de Coordinación Financieracon las Comunidades Autónomas y EntidadesLocales del Ministerio de Economía y Hacienda.

- 18-03-2011: en esta misma fecha el Director Ge-neral de la AEAT acuerda la interposición delconflicto ante la Junta Arbitral al entender quela DFB discrepa del cambio de domicilio fiscalpropuesto, por no haber contestado en el refe-rido plazo de dos meses a la solicitud efec-tuada por la AEAT.

- 22-03-2011: la AEAT dicta Acuerdo de liquida-ción confirmando la propuesta contenida en elActa de disconformidad de 14-12-2010, en elque “se deniega la totalidad de la devoluciónsolicitada, por considerar la Inspección que eldomicilio fiscal del obligado tributario se encon-traba en el periodo objeto de comprobaciónen territorio foral (…)”.

- 23-03-2011: se registra de entrada en la JuntaArbitral el conflicto frente a la DFB planteadopor el Director General de la AEAT con fechadel anterior 18-03-2011.

2. Conviene precisar que la única cuestión objetodel actual conflicto es la planteada por la AEATfrente a la DFB, y se ciñe a determinar el domiciliofiscal de ENTIDAD 1. El asunto relativo a la devo-lución del IVA que la entidad solicitó a la AEAT enenero de 2010, sin perjuicio de lo que más ade-lante se dirá, queda al margen de la discrepan-cia suscitada ante la Junta Arbitral por la AEAT,aunque todo parece indicar que fue precisa-mente aquella solicitud de devolución tributariala desencadenante, en primera instancia, delpresente conflicto.

La controversia a dilucidar ha de resolverse poraplicación del artículo 43.Cuatro.b) del Con-cierto Económico, que dispone lo siguiente:

“A los efectos del presente Concierto Econó-mico se entenderán domiciliados fiscalmenteen el País vasco:

(…)

b) Las personas jurídicas y demás entidades so-metidas al Impuesto sobre Sociedades que ten-gan en el País vasco su domicilio social,siempre que en el mismo esté efectivamentecentralizada su gestión administrativa y la direc-ción de sus negocios. En otro caso, cuando serealice en el País vasco dicha gestión o direc-ción. En los supuestos en que no pueda esta-blecerse el lugar del domicilio de acuerdo conestos criterios, se atenderá al lugar donde radi-que el mayor valor de su inmovilizado”.

A juicio de la AEAT, la gestión administrativa y ladirección de los negocios de ENTIDAD 1 se efec-tuó en Bizkaia desde su constitución el 21 de fe-brero de 2000 hasta el 23 de marzo de 2010,pretensión a la que se opone la DFB, que consi-dera, por su parte, que el domicilio fiscal de la en-tidad está situado en territorio común desde elmomento de su constitución, hasta su venta el 23de marzo de 2010.

3. Es doctrina reiterada de esta Junta Arbitral, con-firmada por el Tribunal Supremo, que “a la hora dedeterminar el domicilio fiscal de las personas jurídi-cas lo que importa no es su domicilio social, el cri-terio realmente decisorio es dónde estéefectivamente centralizada su gestión administra-tiva y la dirección de sus negocios”; cuestión cier-tamente compleja dado que, en contraste con lacapital importancia que tienen las reglas impera-tivas de determinación del domicilio fiscal enorden a la aplicación de los distintos tributos, no seespecifican en el Concierto Económico normaspara identificar el lugar donde se halla efectiva-mente centralizada la gestión administrativa y ladirección de los negocios. De ahí que “la localiza-ción del domicilio fiscal (…) será un hecho quehabrá que acreditar probando que tales circuns-

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tancias concurren en un determinado lugar”. Asíse señala, entre otras, en las resoluciones R4/2009,de 6 de marzo de 2009, expediente 5/2008 –con-firmada por Sentencia del Tribunal Supremo de 8de febrero de 2010, recurso núm. 191/2009–;R2/2013, de 25 de enero de 2013, expediente02/2010; R3/2013, de 25 de enero, expediente03/2010; R4/2013, de 25 de enero de 2013, expe-diente 04/2010; R5/2013, de 22 de febrero de 2013,expediente 05/2010; R6/2013, de 22 de febrero de2013, expediente 06/2010; R8/2015, de 19 de juniode 2015, expediente 33/2014; y R12/2015, de 19 dejunio de 2015, expediente 30/2014.

En múltiples resoluciones anteriores hemos venidoinsistiendo asimismo en destacar que la nociónde “gestión administrativa y dirección de los ne-gocios” es un concepto jurídico indeterminado,cuya concreción requiere tomar en considera-ción todas las circunstancias del caso (entreotras, resoluciones R3/2012, de 30 de marzo de2012, expediente 31/2008; R7/2012, de 11 demayo de 2012, expediente 36/2008; R18/2012, de27 de diciembre de 2012, expediente 19/2010;R14/2013, de 24 de julio de 2013, expediente31/2010 –confirmada por Sentencia del TribunalSupremo de 18 de junio de 2015, recurso núm.417/2013–; R4/2014, de 13 de octubre de 2014, ex-pediente 2/2011; R7/2014, de 19 de diciembre de2014, expediente 32/2010; R8/2015, de 19 de juniode 2015, expediente 33/2014; y R12/2015, de 19de junio de 2015, expediente 30/2014); señalandoel Tribunal Supremo que “la expresión centrali-zada su gestión administrativa y la dirección desus negocios, es una expresión compleja (…) quedebe conformarse caso por caso, integrándoseen función no sólo de las circunstancias concre-tas objetivas que concurran en cada supuesto,sino también, y fundamentalmente en función dela concreta sociedad de que se trata y en parti-cular de la actividad a la que se dedica” (Sen-tencias de 17 de octubre de 2013, recurso núm.538/2012, Fundamento Cuarto; de 21 de febrerode 2014, recurso núm. 505/2012, FundamentoCuarto; y de 18 de junio de 2015, recursos núms.417/2013 y 471/2013, Fundamento Quinto).

Pues bien, al igual que en todas las precedentes,también la resolución de esta nueva discrepan-

cia que mantiene la AEAT y la DFB respecto allugar donde se lleva a cabo la gestión y direc-ción efectiva de ENTIDAD 1 (artículo 43.Seis delConcierto Económico y artículo 3.c) RJACE) re-querirá el examen de los diferentes elementosprobatorios que obren en el expediente y la tomaen consideración y la valoración conjunta detodas las circunstancias del caso, teniendo encuenta el dato fundamental de la actividad em-presarial a la que se dedica la sociedad y par-tiendo, claro, de la exposición que de todo ellohagan las dos Administraciones interesadas.Debe anticiparse, no obstante, que tanto el su-puesto ahora examinado como las alegacionesdesplegadas por las dos Administraciones enconflicto, como se verá, no difieren en lo sustan-cial de otros muchos ya analizados y resueltos porésta Junta Arbitral.

4. La Agencia Estatal de Administración Tributariasostiene que la gestión administrativa y la direc-ción efectiva de ENTIDAD 1 se llevó a cabo en Biz-kaia desde su constitución, pues desde la oficinade MUNICIPIO 1 (A Coruña) sólo se presta un ser-vicio técnico que no se puede identificar con lagestión administrativa y la dirección efectiva des-arrolladas en Bizkaia, según se desprende de loshechos relatados en el Informe de la DelegaciónEspecial de la AEAT en Galicia de 27 de octubrede 2010, resumidos en el Fundamento de Dere-cho 6º del escrito de planteamiento de conflicto:

1. ENTIDAD 1 tiene como único socio a ENTIDAD2, con domicilio fiscal en el País Vasco.

2. En la escritura de constitución se nombracomo administrador único a D. ADMINISTRA-DOR 1 con domicilio en Bizkaia.

3. ENTIDAD 3 S.A. (cabecera del GRUPO DE EN-TIDADES) tiene una participación del 100 por100 en la entidad ENTIDAD 2, que participacomo socio único en el 100 por 100 de ENTI-DAD 1.

4. En el domicilio fiscal declarado en MUNICIPIO 1también figuran o han estado domiciliadas otrastrece entidades titulares de “DENOMINACIÓNCOMÚN”, explotadoras de parques eólicos. 311



5. Las pruebas obtenidas durante la investiga-ción del domicilio fiscal ponen de manifiestoque el declarado es un domicilio ficticio, en-contrándose el verdadero en BIZKAIA. Entretales pruebas destacan:

a. Las manifestaciones de Dña. SECRETARIA1, en calidad de secretaria de dirección,recogidas en diligencia extendida el 21 dejunio de 2010 en el domicilio fiscal decla-rado por la entidad.

b. Las manifestaciones de D. RESPONSABLE 1,en calidad de responsable de inversionesnacionales, recogidas en diligencia exten-dida el 28 de septiembre de 2010 por laDelegación Especial de la AEAT en Madriden la visita realizada a las oficinas en Ma-drid del GRUPO DE ENTIDADES.

6. Las bases de datos de la Seguridad Socialacreditan que la sociedad no dispone de nin-gún trabajador ni existe constancia de cuentade cotización.

7. Diferentes facturas recibidas por ENTIDAD 1, apesar de ir dirigidas al domicilio fiscal de la so-ciedad, tienen un sello con la fecha de en-trada en BIZKAIA.

8. En el contrato celebrado en Madrid el 23 demarzo de 2010 entre ENTIDAD 1 y ENTIDAD 5 sefija como lugar de notificaciones a la primeraBIZKAIA, como domicilio de D. ADMINISTRA-DOR 1.

9. El contrato “llave en mano” de construcciónde las instalaciones del parque eólico de MU-NICIPIO 4 entre ENTIDAD 1 y EMPRESA 2 fuesuscrito el 24 de abril de 2008 en BIZKAIA.

10. La entidad ha sido titular de dos cuentas delBANCO 1 gestionadas desde sucursales de Bil-bao durante los años 2003-2006 y 2007-2009,respectivamente; y de una cuenta delBANCO 2 gestionada desde una sucursal deMadrid, que se mantiene abierta en el año2009.

De todo lo expuesto concluye la Agencia Tribu-taria que “desde la oficina de MUNICIPIO 1 (ACoruña) sólo se presta un servicio técnico que nose puede identificar con la gestión administrativay la dirección efectiva, que se desarrollan en BIZ-KAIA”, invocando a este respecto el criterio sos-tenido por la Junta Arbitral en su resoluciónR4/2009, dictada en el expediente 5/2008, cuyadoctrina reproduce.

Añade la AEAT que “tanto los hechos a que secontrae el presente planteamiento de conflicto,como los fundamentos que acreditan su deslo-calización y que justifican el cambio de domiciliopropuesto por la AEAT a BIZKAIA, son los mismosque concurrían en la sociedad DENOMINACIÓNCOMÚN TOPÓNIMO 2, S.A., [debe decir DENOMI-NACIÓN COMÚN TOPÓNIMO 3, S.A.] por lo queresulta especialmente relevadora la conformidadexpresa de la DFB realizada el 22/06/2010 con eltraslado de domicilio fiscal propuesto por la D.E.de la AEAT en Galicia” (Fundamento de Derecho7º del escrito de planteamiento).

5. En los siguientes Fundamentos de Derecho, ex-pone la AEAT los argumentos que se resumen acontinuación:

A.- En el Fundamento de Derecho 8º (“Referenciaal modus operandi del GRUPO DE ENTIDADEScon las sociedades que forman parte de sugrupo”) comienza por enumerar 22 socieda-des anónimas con la denominación comúnde DENOMINACIÓN COMÚN, cada una consu correspondiente topónimo, acerca de lascuales afirma que entre 2009 y 2010 se trasla-daron desde territorio común a territorio foral,añadiendo acto seguido que:

“En estas sociedades se observa que las de-cisiones sobre creación, domiciliación, re-presentación, desembolso de dividendospasivos, etc. no se adoptan individualmenteen cada sociedad para adaptar su situa-ción jurídica (fiscal y mercantil) a su realidaddeterminada por un desigual desarrollo desu objeto social (con lo que ello comportade diferentes necesidades de financiación,inversión, representación, etc.), sino que,

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como afirmamos, se trata de decisiones glo-bales adoptadas desde BIZKAIA por los re-presentantes del socio único y administradorde manera idéntica para varias sociedades.

En ninguno de estos casos ha habido una al-teración suficiente de las circunstancias quedeterminan la localización de la gestión ad-ministrativa que justifique el cambio de do-micilio de las referidas sociedades, y desdeluego es impensable que se haya cam-biado la dirección efectiva de las mismas,lo que no hace sino reforzar la idea de quedesde BIZKAIA se han adoptado decisionescomunes, especialmente las de traslado deldomicilio fiscal a BIZKAIA, para varias socie-dades con independencia de su situaciónreal y necesidades concretas.

Ello determina que el cambio de domiciliofiscal a BIZKAIA, lejos de reflejar un cambioreal, no hace sino reacomodar la situaciónjurídica de las sociedades a una realidadque se producía desde su respectiva cons-titución”.

A continuación aduce el escrito de la AEAT di-versos ejemplos de actos de constitución desociedades, traslado de su domicilio, otorga-miento de poderes y desembolso de dividen-dos pasivos que afectan colectivamente aconjuntos de sociedades de DENOMINACIÓNCOMÚN, es decir, explotadoras de parqueseólicos; tratándose de “decisiones globalestomadas desde BIZKAIA por los representantesdel socio único y administrador que, domici-liados en BIZKAIA, llevan a cabo la gestiónefectiva del Grupo”.

B.- Invoca finalmente la AEAT en el Fundamentode Derecho 9° el precedente constituido porlas resoluciones de esta Junta Arbitral R1/2008,de 24 de noviembre de 2008, expediente1/2008 y R1/2009, de 28 de enero de 2009, ex-pediente 2/2008, en las que consideró que lagestión administrativa y la dirección de los ne-gocios de las entidades de DENOMINACIÓNCOMÚN, domiciliadas fiscalmente en territoriocomún, se realizaba en el Territorio Histórico

de Bizkaia y, en consecuencia, declaró quesu domicilio estaba situado en este último te-rritorio.

La DFB interpuso recurso contra ambas resolu-ciones, que fue desestimado por las Senten-cias de la Sala Tercera del Tribunal Supremode 4 de febrero y 16 de junio de 2010, dicta-das en los recursos 86/2009 y 155/2009, respec-tivamente.

Concluye la AEAT señalando que “estas reso-luciones de la Junta Arbitral y del Tribunal Su-premo son relevantes por una parte porquehan determinado que el domicilio fiscal de lassociedades del GRUPO DE ENTIDADES radicaen BIZKAIA por ser donde se realiza la gestiónadministrativa y dirección efectiva del nego-cio, y por otra parte porque los criterios enbase a los cuales se entiende que el domiciliofiscal radica en BIZKAIA son aplicables a ENTI-DAD 1”; pues “dado que la empresa, desdesu constitución en el año 2000 hasta su ventael 23 de marzo de 2010 carece de personal ylocales propios, prestándosele por las socie-dades del GRUPO DE ENTIDADES los serviciosde administración y gerencia; siendo elGRUPO DE ENTIDADES quien asume por enco-mienda las labores administrativas de todaslas empresas del grupo atribuyéndosela a unade las sociedades, que la desarrolla con supersonal en BIZKAIA; estando la contrataciónen BIZKAIA, conforme a modelos utilizados porla matriz y firmados por personas que están ohan estado al servicio de la administradora;llevándose la contabilidad en BIZKAIA; expi-diéndose las facturas emitidas en BIZKAIA,donde se custodian, trasladándose a BIZKAIAlas facturas recibidas, así como el resto de he-chos puestos de manifiesto en este escrito yen toda la documentación anexa al presenteescrito de conflicto, es claro que el domiciliofiscal de ENTIDAD 1 desde su constitución el 21de febrero de 2009, hasta el 23 de marzo de2010 estuvo en BIZKAIA”.

6. La Diputación Foral de Bizkaia discrepa de losmotivos aducidos por la AEAT y sostiene en su es-crito de alegaciones de 16 de enero de 2013 que 313



“el domicilio fiscal de la entidad está sito desdeel momento de su constitución, hasta su venta el23 de marzo de 2010 en territorio de régimencomún, bien en el domicilio declarado en Galiciao en Madrid (donde se encuentra el director deControl de Gestión, el archivo de la mayoría delos documentos contables, el director de Tesore-ría, etc.)”, en virtud de los siguientes argumentos:

1º. Para pronunciarse sobre el domicilio fiscal dela entidad, la AEAT no debería haber tenidoen cuenta las manifestaciones de Dª. SECRE-TARIA 1 (secretaria de dirección de la enti-dad) recogidas en la diligencia de 21 de juniode 2010, en la medida que contradicen la re-alidad empresarial contenida en las diligen-cias de 28 de septiembre de 2010 suscrita porla AEAT y de 10 de enero de 2013 incoada porla DFB. Asimismo, Dª. SECRETARIA 1 no ha sidoen ningún momento apoderada de la enti-dad, ni puede estimarse a dicha persona surepresentante autorizado, no procediendopor tanto lo dispuesto en el artículo 107.2 dela LGT. Señala la DFB que en la misma fechaen que Dª SECRETARIA 1 suscribió la diligenciacon la AEAT, firmó otras relativas a otras enti-dades, siendo precisamente este hecho elque conduce a errores y a mezclar distintosexpedientes y distintas personas físicas y jurídi-cas.

“En todo caso, las afirmaciones vertidas enla diligencia por dicha persona física sólo sedeben tener en cuenta en la medida enque sus afirmaciones guarden relación di-recta con su puesto de trabajo y no en rela-ción con otro tipo de funciones (llevanza decontabilidad, archivo de justificantes, custo-dia de libros, elaboración de cuentas anua-les, emisión de facturas, adopción dedecisiones estratégicas, de financiación,etc.)”, pues “tanto los hechos como la es-tructura de funcionamiento del GRUPO DEENTIDADES en relación con los parques eóli-cos (…) no es conocida por la totalidad delpersonal que forma parte del grupo ymenos por una persona cuyas labores sonlas de secretaría”; de modo que “precisa-mente el desconocimiento de dicha emple-

ada es la que le conduce a incurrir en erro-res tanto de hecho como relativos a la es-tructura operativa”.

2º. “La AEAT pretende a través de la mención deotros hechos referidos a otras entidades asícomo a comportamientos mantenidos tantopor esta DFB como por parte de la Junta Arbi-tral, dar solución al supuesto objeto de con-flicto pero sin llegar a analizar los hechos endetalle”; es decir, que “la AEAT con dichocomportamiento lo que pretende es que porparte de esta Junta Arbitral se prejuzgue laactual controversia en base a expedientesdistintos y que se concluya y adopte criterioen base a otros obligados tributarios”.

Sin embargo, subraya la DFB que “las conclu-siones en relación con esta entidad deben al-canzarse en función de los hechos ycircunstancias específicas que afectan a lamisma”.

3º. Respecto a las afirmaciones de la AEAT reco-gidas en el escrito de 18 de marzo de 2011, se-ñala:

a. La AEAT menciona sólo dos contratos firma-dos por la entidad (uno celebrado en Ma-drid, pero fijando como lugar denotificaciones BIZKAIA; y otro suscrito en BIZ-KAIA), cuando en realidad existen diversoscontratos suscritos en territorio común o quedesignan el territorio común (Madrid, Pam-plona) para celebrar, llegado el caso, elprocedimiento arbitral; así como varias es-crituras públicas de adquisición de dere-chos de superficie en el MUNICIPIO 4(Galicia).

b. La persona autorizada en las cuentas ban-carias indicadas por la AEAT es D. APODE-RADO 3 (Responsable de Tesorería delGRUPO DE ENTIDADES), que nunca ha te-nido su domicilio fiscal en el Territorio Histó-rico de Bizkaia.

c. Dª. SECRETARIA 1 afirma que las funcionesde supervisión de la entidad recaen sobre

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D. APODERADO 4 (Gerente de la Delega-ción noroeste de ENTIDAD 2), manifestaciónque resulta incongruente con la conclusiónrecogida en el informe de la AEAT de que“la empresa, desde su constitución en elaño 2003 [debe decir 2000] hasta su ventael 23 de marzo de 2010 carece de personaly locales propios, prestándosele por las so-ciedades del GRUPO DE ENTIDADES los ser-vicios de administración y gerencia; siendoel GRUPO DE ENTIDADES quien asume porencomienda las labores administrativas detodas las empresas del grupo a una de lassociedades, que la desarrolla con su perso-nal en BIZKAIA".

4º. Las negociaciones efectuadas entre la mer-cantil compradora EMPRESA 1 y ENTIDAD 2como vendedor de las acciones de ENTIDAD1 se efectuaron en Madrid, otorgándose la es-critura de compraventa en Madrid el 23 demarzo de 2010. Además, se firmó por la enti-dad un contrato de compromiso de compra-venta con EMPRESA 1 que se elevó a públicoen Madrid el 3 de febrero de 2009.

5º. Aunque la Hacienda Foral de Bizkaia “es co-nocedora del criterio mantenido en Resolu-ciones y Sentencias tanto por la Junta Arbitralcomo por el TS, respectivamente, en relacióncon el concepto de gestión administrativa ydirección de los negocios, quiere incidir en laespecificidad que plantea la propia actividadque desarrolla la entidad, precisamente, du-rante el periodo de promoción y construccióndel parque (…)”. Y, a tal efecto, considera desuma importancia destacar que la construc-ción de un parque eólico se desarrolla en tresfases: promoción, construcción y operación ymantenimiento; y, “dado que las labores degestión y dirección durante el periodo de pro-moción y construcción del parque son ejecu-tadas por el personal de ENTIDAD 4/ENTIDAD2 en Galicia, es a estas labores a las que sedebe atender para la determinación del lugardel domicilio fiscal ya que es la única activi-dad realizada por la entidad, lo cual implicaque el domicilio fiscal de la entidad está sitoen territorio de régimen común, ya que todas

las labores administrativas de la entidad en re-lación con dicha fase de construcción y pro-moción son efectuadas por el personal deENTIDAD 4/ENTIDAD 2 en Galicia”.

6º. Respecto de la doctrina del Tribunal Supremoque, al amparo del artículo 12.2 de la Ley58/2003, General Tributaria, considera proce-dente aplicar lo dispuesto en el artículo 22 delderogado Reglamento del Impuesto sobre So-ciedades, ante la falta de especificación enel Concierto Económico o en la LGT, y más enconcreto, en relación con la referencia al “te-rritorio en el que se encuentren domiciliadosfiscalmente los administradores o gerentes dela Entidad en número adecuado”, señala laDFB que no puede perderse de vista que laspersonas físicas intervinientes en el desarrollode la actividad de la entidad, en sus distintosaspectos (jurídicos, técnicos, contables, finan-cieros, etc.,) actúan como consecuencia desu relación como empleados por cuentaajena del GRUPO DE ENTIDADES, grupo carac-terizado por una gestión y dirección “profesio-nalizada”, por lo que debe tenerse en cuentano sólo el domicilio fiscal de los administrado-res o gerentes en el caso de personas físicasempleadas por cuenta ajena, sino el lugar delcentro de trabajo al que los mismos están ads-critos y donde al amparo de la legislacióndeben efectuar la prestación de sus servicios.Además, añade que “en todo caso, y con in-dependencia de ello el administrador únicode la entidad es ENTIDAD 2, cuyo domicilio fis-cal […] estaba sito en el Territorio Histórico deAraba hasta mediados del año 2010, fechaen la que se procedió a trasladar el mismo aTerritorio Histórico de Bizkaia”; y que “adicio-nalmente, y ante la insistencia, por parte dela AEAT, de reiterar el domicilio fiscal de D. AD-MINISTRADOR 1, tanto como persona firmantede diversos documentos, fundamentalmentecontratos, como persona física representantedel Administrador Único, es importante resal-tar que el centro de trabajo del mismo estabasito en Araba”, y que “de la mera lectura delescrito presentado por la AEAT a la Junta Ar-bitral cabe deducir que al Sr. ADMINISTRADOR1 como tal le resultaba imposible ejercer de 315



manera directa e individualizada las funcio-nes correspondientes a un AdministradorÚnico dado el número de entidades en la queostentaba dicha calificación, por lo que parapoder desempeñar su trabajo requería del so-porte de un equipo de personal, por lo que enel caso concreto enunciado no puede inten-tar atraer el domicilio de la entidad al domici-lio de la persona física per se, sino atendiendoa las circunstancias que rodean a la entidady al personal soporte”.

7º. En lo referente a la oficina en la que se efec-túa la contratación general de la sociedad,señala la DFB que la entidad ha suscrito con-tratos cuya firma ha tenido lugar en diferenteslugares (dos en BIZKAIA y el resto, cinco, en te-rritorio común), estando sujetos a arbitraje ge-neralmente en territorio común, y actuandoasimismo generalmente D. ADMINISTRADOR 1en su calidad de representante del Adminis-trador único de la entidad; si bien, la DFB dis-crepa con la AEAT en que la decisión derealizar tales contratos provenga del mismo,pues las decisiones estratégicas de los par-ques son adoptadas por el Comité Ejecutivodel Departamento de Promoción y Venta deParques.

8º. No puede atenderse al domicilio fiscal de EN-TIDAD 4, posteriormente ENTIDAD 2 al ser ab-sorbida por esta última entidad, paradeterminar el domicilio fiscal de ENTIDAD 1, yaque, por un lado, debe atenderse al personaldel GRUPO DE ENTIDADES que presta los servi-cios a la entidad así como al territorio en elque se prestan y, por otro lado, la entidad re-cibe servicios no sólo de ENTIDAD 2 sino deotras entidades del Grupo. Agrega al res-pecto la DFB las siguientes observaciones:

a. A partir del 23 de octubre de 2009 los apo-derados de la entidad tienen los centros detrabajo sitos en distintos lugares (3 en PaísVasco, 1 en Navarra y 2 en Territorio de Ré-gimen Común).

b. El GRUPO DE ENTIDADES dispone en Madridde una unidad coordinada por Dª COOR-

DINADORA 1 hasta diciembre de 2012, queasiste a las sociedades titulares de parques.Desde esa fecha ha asumido esas funcio-nes D. COORDINADOR 2, con centro de tra-bajo en Pamplona.

c. Hay una gran dispersión en la ubicación fí-sica de los departamentos o centros direc-tivos de GRUPO DE ENTIDADES:

- Financiero: la mayor parte en Madrid.

- Jurídico: en Madrid.

- Tesorería: en Madrid desde 2010.

- Fiscal: en Pamplona.

- Dirección General: entre Madrid y Bilbao

9º. En cuanto al lugar de archivo de los docu-mentos y justificantes contables, una parte sig-nificativa de los mismos se encontrabanarchivados en Madrid, lugar donde efec-tuaba el Auditor de Cuentas Externo de la en-tidad el trabajo de campo.

10º. Las decisiones relativas a la estrategia, finan-ciación, inversiones, etc. son adoptadas porel Comité Ejecutivo del Departamento de Pro-moción y Venta de Parques, el cual efectúala mayoría de sus reuniones mensuales en Ma-drid.

11º. En la prestación de los servicios de contabili-dad recibidos por las entidades dedicadas ala promoción, construcción y explotación deparques eólicos interviene distinto personal nosólo perteneciente a ENTIDAD 4/ENTIDAD 2sino a otras entidades del Grupo, cuyos cen-tros de trabajo están en territorios: Madrid, Biz-kaia y Navarra. Además, el responsable delDepartamento y encargado de dar el vistobueno a todas las operaciones de la entidades D. RESPONSABLE 1, cuyo centro de trabajoestá en Madrid.

12º. La responsabilidad sobre los libros del IVArecae sobre el Departamento Fiscal, sito en

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Navarra. Este Departamento tiene a su cargotodas las actuaciones en materia tributaria,como reclamaciones o recursos.

13º. La DFB discrepa con la AEAT en lo referentea las decisiones financieras de la entidad,pues sostiene que son adoptadas por elmencionado Comité Ejecutivo del Departa-mento de Promoción y Venta de Parques, yno por D. ADMINISTRADOR 1, y que son eje-cutadas por el Departamento de Tesorería,cuyo responsable tiene actualmente su cen-tro de trabajo en Madrid.

14º. La actividad de dirección y supervisión en loreferente a las decisiones estratégicas de losparques recae sobre D. ADMINISTRADOR 1,cuyo centro de trabajo está sito en Araba(hasta el 1 de julio de 2010, posteriormenteestá en Bizkaia); sobre D. APODERADO 1,cuyo centro de trabajo está sito en Toledo; ysobre D. APODERADO 4, cuyo centro de tra-bajo está sito en MUNICIPIO 1.

15º. El único inmovilizado del que dispone la en-tidad consiste en derechos sobre bienes in-muebles sitos en territorio común, más enconcreto en Pontevedra, Concellos de MU-NICIPIO 3 y MUNICIPIO 2; por lo que concluyela DFB que “en todo caso, y del tenor literaldel contenido del art. 22 del derogado Re-glamento del Impuesto sobre Sociedades,en el cual se establecía que deberían con-currir la totalidad de los requisitos menciona-dos en el mismo, y dada la casuística que seplantea para ENTIDAD 1 (debe tenerse encuenta que el domicilio del AdministradorÚnico está sito en Araba, el centro de tra-bajo del representante de dicho Administra-dor Único también está localizado en Araba,dispersión de centros de trabajo y domiciliosfiscales de los apoderados de la entidad: te-rritorio común, Araba y Bizkaia), cabría laaplicación de lo dispuesto en la Ley del Con-cierto Económico en el art. 43, y, más enconcreto, el criterio residual contenido en loreferente a la determinación del domicilio fis-cal, es decir, habrá que atender al territorioen el que se encuentre el mayor volumen de

inmovilizado, por lo que nuevamente nocabe sino concluir que el domicilio fiscal dela entidad está sito en territorio común, yaque la totalidad del inmovilizado de la enti-dad está sito en Galicia”.

7. Señala, en fin, la DFB en apoyo de su preten-sión que:

“resulta relevante que en relación con este ex-pediente […] las discrepancias en lo referenteal domicilio fiscal de la entidad resultan rele-vantes hasta el momento en que las entidadesinician su explotación. Es decir, hasta el mo-mento en el que inician su actividad la Admi-nistración competente para gestionar, liquidary efectuar labores de comprobación del […]IvA, es la correspondiente a su domicilio fiscal.Precisamente hasta dicho momento temporal,(…) el parque en general, se encuentra en fasede promoción y construcción, lo cual implicaque […] la entidad se encuentra en una situa-ción de solicitud de IvA a devolver por partede la Administración competente, la de su do-micilio fiscal, ya que ha soportado importantescuotas de IvA […]. Sin embargo, a partir delmomento en el que los parques efectúan la ex-plotación, las cuotas de IvA soportadas sonmuy pequeñas y, a diferencia de ello, los par-ques tienen una cuantía importante de IvA re-percutido. Ahora bien, dado que la prácticatotalidad de los parques eólicos tienen sus ins-talaciones en Territorio Común y todos ellos ha-bitualmente tienen un volumen de operacionessuperior a 6/7 millones de euros realizandotodas sus operaciones en el territorio en el quese encuentran sus instalaciones y/o su domiciliofiscal ha sido trasladado a Territorio Común, laAdministración competente para exaccionardicho concepto impositivo es precisamente lade este último territorio. De forma que con laspretensiones de la AEAT, resultaría que hasta elmomento de inicio de la explotación del par-que, la totalidad de las cuotas soportadas porla construcción y explotación [sic] de los mis-mos serían devueltas por la HFB; mientras que apartir del momento del inicio de la explotación,todo el IvA sería devengado e ingresado en Te-rritorio Común”. 317



8. La Agencia Estatal de Administración Tributariaen las alegaciones finales se ratifica en las ya for-muladas en su escrito de planteamiento reba-tiendo, en los términos que seguidamente seresumen, los argumentos esgrimidos por la DFB:

1º. Respecto a su pretensión de localizar el domi-cilio fiscal en función de cuál sea la Adminis-tración tributaria competente para laexacción de un impuesto, señala la AEAT quecon ello la DFB está obviando los puntos deconexión o pretendiendo acomodarlos enfunción de donde se declare ubicado el do-micilio fiscal, operativa que califica como“desleal e interesada económicamente”. “Niel Concierto ni la legislación contemplan queel domicilio fluctúe en razón de que la activi-dad de una empresa se encuentre en una uotra fase de su proceso productivo”, puestoque “el domicilio fiscal es una cuestión dehecho y el pretender ubicarlo en un territoriou otro en función de la exacción de un tributo,en este caso el IVA, no deja de ser una distor-sión interesada para favorecer la tributaciónen un determinado territorio. En otras pala-bras, el domicilio fiscal es el que es y se ubicaen el territorio que proceda, en función dedonde se lleve a cabo la gestión y direcciónefectiva de la entidad”.

2º. Acerca del argumento alegado por la DFB deque durante la casi totalidad de los ejerciciosa los que se refiere el presente conflicto, la ac-tividad de la entidad se ha limitado a la pro-moción y construcción del parque eólico, y enese periodo las tareas de “gestión administra-tiva diaria” se efectúan por el equipo técnicodel que dispone ENTIDAD 2 en Galicia, mientrasque las “decisiones estratégicas” se llevan acabo desde el Comité Ejecutivo del Departa-mento de Promoción y Venta de Parques delGRUPO DE ENTIDADES, replica la AEAT queconforme a anteriores Resoluciones de estaJunta Arbitral hay un único domicilio fiscal po-sible y, aun reconociendo que parte de las ac-tividades de dirección o gestión administrativao técnicas se desarrollen en un territorio, sepuede fijar el domicilio fiscal en otro territoriopor ser donde coinciden la “mayoría de los ele-

mentos” definitorios de la “gestión administra-tiva y dirección efectiva de los negocios”. Trasinsistir en los datos contenidos en su escrito deplanteamiento y rebatir los aportados en susalegaciones por la DFB, señala la AEAT que “endefinitiva, las tareas desarrolladas en el domi-cilio fiscal declarado inicialmente por el obli-gado tributario en territorio común son, por unaparte, las de carácter técnico y por tanto pu-ramente ejecutivas, de indudable importancia,pero claramente diferenciables de las tareasdirectivas a las que se refiere el artículo 43 delConcierto […]. Por otra parte se realizan tam-bién en el domicilio fiscal declarado las laboresde carácter gestor y administrativo, que son mí-nimas y han consistido en la centralización enun domicilio de correspondencia, notificacio-nes y facturas recibidas para su posterior remi-sión a BIZKAIA, donde se realiza efectivamentela gestión administrativa de la entidad”. Porello, entiende la AEAT que es en este lugardonde tiene su domicilio fiscal la sociedad EN-TIDAD 4/ENTIDAD 2, administrador único de laentidad y sociedad encargada dentro de laestructura del GRUPO DE ENTIDADES de prestarservicios de administración y gestión a las so-ciedades promotoras de parques eólicos, quecarecen de medios materiales y humanospara llevarlos a cabo por sí mismas. De ahí queconcluya la AEAT que “consecuentemente, re-sulta indudable que ése es el lugar en el que seencuentra “efectivamente centralizada la ges-tión administrativa” de la entidad”.

3º. En cuanto a la aplicabilidad al presente caso,cuestionada por la DFB, tanto de las resolucio-nes de la Junta Arbitral R1/2008 y R1/2009como de las Sentencias del Tribunal Supremode 4 de febrero de 2010 y de 16 de junio de2010, respectivamente, que las confirmandesestimando los recursos interpuestos por laDFB, destaca la AEAT “los siguientes hechosconsiderados acreditados por las citadas Re-soluciones y Sentencias:

a) Los conflictos 1/2008 y 2/2008 fueron plan-teados por la AEAT en relación con el do-micilio fiscal declarado por variassociedades titulares de parques eólicos.

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b) Dichas sociedades se constituyeron comosociedades anónimas unipersonales, cuyosocio y administrador único era ENTIDAD 2,sociedad “holding” del GRUPO DE ENTIDA-DES.

c) Cada sociedad había declarado su domi-cilio fiscal en el territorio donde se proyec-taban los respectivos parques, auncuando dicho domicilio no reunía ningunode los requisitos necesarios para poder serconsiderado domicilio fiscal y, en conse-cuencia, la AEAT planteó los conflictosante la Junta Arbitral por considerar que eldomicilio fiscal de las sociedades debía si-tuarse desde su constitución en BIZKAIA,por ser éste el lugar donde se localizabanla gestión administrativa y la dirección delos negocios de las distintas sociedades.

d) Las sociedades firmaban con otras socie-dades especializadas del GRUPO DE ENTI-DADES contratos de arrendamiento deservicios, de construcción de instalaciones,de puesta de marcha de aerogenerado-res, etc., y no disponían de personal ni lo-cales propios, por lo que no disponían decapacidad de gestión alguna por sí mis-mas.

e) Las tareas desarrolladas por el personal deENTIDAD 4/ENTIDAD 2 en los territoriosdonde se declararon los domicilios fiscalesde las entidades consistían, por una parte,en la recepción de facturas, correspon-dencia y notificaciones para su remisiónposterior a BIZKAIA, y por otra, en la ejecu-ción sobre el terreno de las decisionesadoptadas por la dirección, tareas de ca-rácter técnico que no pueden servir paraintegrar el criterio de centralización degestión administrativa y mucho menos elde dirección negocial.

f) Tanto las Resoluciones de la Junta Arbitralcomo las Sentencias del Tribunal Supremocitadas reproducen textualmente los si-guientes párrafos, representativos de lamanera en la que desde el GRUPO DE EN-

TIDADES se organizó la gestión y direcciónde los distintos parques eólicos desplega-dos por toda la geografía española (…).

La Junta Arbitral resolvió ambos conflictosconcluyendo que todas las sociedades titula-res de parques eólicos habían tenido siempresu domicilio fiscal en Bizkaia y el Tribunal Su-premo refrendó ambas conclusiones”.

A la vista de todo ello, concluye la AEAT quelos criterios utilizados y las conclusiones obte-nidas por esta Junta Arbitral en las resolucio-nes R1/2008 y R1/2009, ratificadas por eltribunal Supremo, “resultan plenamente apli-cables al presente conflicto, sin que ello impli-que una traslación puramente mecánica deaquéllas conclusiones al obligado tributario(…)”.

4º. En cuanto a lo argumentado por la DFBacerca de que, de no admitirse que el domi-cilio fiscal de la entidad radica en territoriocomún atendiendo a que el domicilio fiscaldel obligado tributario está situado en el lugaren el que se llevan a cabo las labores técni-cas del parque, éste habrá de estar locali-zado en territorio común que es donde seefectúan las “restantes labores de gestión yde dirección”, y “a modo de cláusula de cie-rre”, lo concreta en Madrid, alega la AEATque:

“(…) el socio y administrador único del obli-gado es ENTIDAD 2, con domicilio fiscal enla actualidad en BIzKAIA. ENTIDAD 2 tieneestablecida una estructura empresarial y or-ganizativa que se caracteriza por la disper-sión tanto temporal como geográfica, porrazones de funcionalidad de los distintos de-partamentos que la integran. Los mismos nodejan de tener un carácter instrumental yejecutivo de las decisiones que toma ENTI-DAD 2 en relación con los parques eólicos.Esas decisiones tienen precisamente esastrascendencias: ejecución de las inversio-nes, jurídica, financiera, de tesorería, conta-ble y fiscal. Estos órganos, en base a unaestructura de áreas funcionales, actúan en 319



un segundo nivel y ejecutan las decisiones yestrategias del primer nivel (ENTIDAD 2)”.

Añade la AEAT que “en cuanto al citado Co-mité Ejecutivo del Departamento de Promo-ción y Venta de Parques cabe decir que,siendo un órgano más, integrante de la es-tructura empresarial del grupo, la propia de-nominación del mismo, “ejecutivo”, indicacuál es su función: ejecuta las decisiones quetoma ENTIDAD 2 (…) El obligado tributarioforma parte del GRUPO DE ENTIDADES y eséste precisamente, a través de los departa-mentos que lo integran, quien lleva a cabo lagestión administrativa y la dirección de los ne-gocios de la entidad objeto del conflicto”.

No niega la AEAT el hecho, en el que hacehincapié la DFB, de que algunos de los órga-nos centrales del GRUPO DE ENTIDADES esténsituados fuera del Territorio Histórico de Bizkaia,ni tampoco el hecho de que el Comité Ejecu-tivo del Departamento de Promoción y Ventade Parques, integrado por personal especiali-zado y cualificado para la adopción de deci-siones técnicas correspondientes a su ámbito,se reúna habitualmente en Madrid. Ahorabien, resalta la AEAT la circunstancia de quede los catorce miembros del citado Comité,ocho desarrollan su labor profesional en Biz-kaia (por ser allí donde tienen su centro de tra-bajo según reconoce la DFB), y, en todo caso,muestra su disconformidad con la afirmaciónde la DFB de que dicho Comité adopta lasdecisiones estratégicas sobre las cuestionesrelativas a los parques desde todos los puntosde vista: técnicos, económico-financieros, ju-rídicos, etc.; señalando la AEAT que las perso-nas que integran el citado Comité Ejecutivo“en ningún caso toman decisiones de las queconstituyen la dirección de un negocio de laenvergadura que tiene el despliegue de losparques eólicos del GRUPO DE ENTIDADES”; yque “la gestión administrativa y la direcciónde los negocios de la entidad (…) corres-ponde en calidad de representante del ad-ministrador único, a D. ADMINISTRADOR 1,cuyo centro de trabajo se encuentra situadoen Bizkaia”. Es, pues, D. ADMINISTRADOR 1,

“representante único del administrador único,quien interviene en los actos más importantesde la vida de la sociedad (…) y quien realizauna labor de control y supervisión sobre las ta-reas desarrolladas por el gerente de la dele-gación de ENTIDAD 2 en Galicia”.

5º. La AEAT aporta al expediente la diligencia deconstancia de hechos de fecha 21-06-2010 le-vantada por personal de la AEAT con D. RE-PRESENTANTE 2, en calidad de representantedel administrador único de ENTIDAD 2, y ex-tendida en el procedimiento de comproba-ción censal del domicilio fiscal de la entidadDENOMINACIÓN COMÚN TOPÓNIMO 3, S.A.,también perteneciente al GRUPO DE ENTIDA-DES; aludiendo al conflicto núm. 31/2010 en elque esta Junta Arbitral acordó en resoluciónR14/2013, de 24 de julio que el domicilio de lareferida entidad no se encontraba desde suconstitución en el domicilio declarado sino enBIZKAIA; considerando la AEAT que “las cita-das manifestaciones son perfectamente apli-cables y trasladables a este conflicto, ya queel modus operandi es el mismo en las dos en-tidades”.

6º. Por último, la AEAT considera innecesario apli-car el criterio residual para la determinacióndel domicilio fiscal contenido en el artículo 43del Concierto, “dada la abundancia y clari-dad de las pruebas que permiten la fijacióndel domicilio fiscal de la entidad en Bizkaiapor aplicación del criterio principal del lugaren que se realiza la gestión administrativa y ladirección de los negocios (…)”.

9. Una vez analizados los hechos expuestos porlas Administraciones contendientes y las alega-ciones en las que sustentan sus pretensiones res-pectivas que, como queda dicho, reiteran en lofundamental lo argumentado por ambas enotros conflictos arbitrales ya resueltos respecto deentidades dedicadas a la misma actividad em-presarial, utilizando la misma estructura organiza-tiva, hemos de recordar que esta Junta Arbitralen resoluciones R1/2008 y R1/2009, confirmadas

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por el Tribunal Supremo en las Sentencias de 4 defebrero y 16 de junio de 2010 (recursos núms.86/2009 y 155/2009), respectivamente, estimóque el domicilio fiscal de las sociedades “DENO-MINACIÓN COMÚN X” a las que se referían loscorrespondientes conflictos no estaba situado enel domicilio social y fiscal declarado, ubicado enel territorio en el que se encontraba el parque eó-lico del que eran titulares, por la razón fundamen-tal de que en dicho domicilio se llevaban a caboactividades de naturaleza esencialmente téc-nica, de proyecto y construcción del parque. Encambio, todos los indicios apuntaban a que lasactividades que propiamente constituían la ges-tión administrativa y la dirección de los negociosde la empresa se realizaban por sociedades delGRUPO DE ENTIDADES radicadas en BIZKAIA.

Hemos venido manteniendo que “el hecho de lapertenencia de la entidad interesada a un gruposocietario no altera sustancialmente la aplicaciónde los criterios de determinación del domicilio fis-cal. En efecto, las sociedades pertenecientes algrupo conservan su individualidad jurídica; enconsecuencia, los criterios de determinación deldomicilio fiscal deben referirse por separado acada uno de los miembros del grupo. En otros tér-minos, la existencia del grupo no convierte en irre-levante a efectos de la determinación deldomicilio de una sociedad perteneciente a él elhecho de que la gestión administrativa y la direc-ción de los negocios se realicen por la propia so-ciedad o por otra entidad del grupo, de maneraque si tales actividades se realizan por otra socie-dad del grupo, el lugar en que esto suceda seráel del domicilio fiscal de aquélla, por aplicacióndel citado precepto [art. 43.Cuatro] del Con-cierto Económico” (entre otras, resolucionesR1/2008, de 24 de noviembre de 2008, expe-diente 1/2008 –confirmada por el Tribunal Su-premo en Sentencia de 4 de febrero de 2010,recurso núm. 86/2009; R1/2009, de 28 de enero de2009, expediente 2/2008– confirmada por Senten-cia del Tribunal Supremo de 16 de junio de 2010,recurso núm. 155/2009-; R16/2013, de 9 de sep-tiembre de 2013, expediente 4/2011; y R18/2013,de 27 de septiembre de 2013, expediente 3/2011;y R19/2013, de 27 de septiembre de 2013, expe-diente 5/2011 –confirmada por el Tribunal Su-

premo en Sentencia de 18 de junio de 2015, re-curso núm. 471/2013–).

La DFB considera que las conclusiones de las re-soluciones R1/2008 y R1/2009 no deben exten-derse mecánicamente a otros casos como elpresente, distinguibles en su opinión de los prece-dentes, sin explicar en sus alegaciones en qué sediferencian ambos supuestos. Sucede, sin em-bargo, que la valoración conjunta de todas lascircunstancias aducidas por las partes del pre-sente conflicto lleva a la conclusión de que el su-puesto ahora examinado no difiereesencialmente de los que fueron objeto de las ci-tadas resoluciones de esta Junta Arbitral R1/2008y R1/2009, y que el GRUPO DE ENTIDADES ha utili-zado en todos ellos la misma estructura organiza-tiva para la "promoción y venta" de parques,cuyas líneas fundamentales son las siguientes: a)Constitución de una sociedad íntegramente par-ticipada por una holding del Grupo domiciliadafiscalmente en el territorio de situación del par-que; b) Realización por esta sociedad (“DENOMI-NACIÓN COMÚN X, S.A.") de los trabajospreparatorios de la construcción del parque y deesta misma construcción e instalación, cele-brando para ello los oportunos contratos con lasempresas tecnológicas del Grupo; c) Transmisiónde la sociedad propietaria del parque mediantela venta de las acciones representativas de sucapital.

La reiteración del mismo esquema explica que losactos y operaciones societarios de las "socieda-des de parque eólico" no sean singulares res-pecto de cada una de ellas sino que se realicenen masa para conjuntos de dichas sociedades.Hasta la venta de sus acciones las "sociedadesde parque eólico" son, en realidad, simples es-tructuras técnicas (instalaciones industriales enconstrucción) carentes de una gestión empresa-rial individualizada, ya que ésta se lleva a cabocolectivamente por los órganos centrales delGRUPO DE ENTIDADES para el conjunto de todaslas sociedades de esta clase; por tanto, en ellugar donde aquéllos poseen los recursos perso-nales y materiales necesarios para ello. Como seinfiere de todos los antecedentes, este lugar esfundamentalmente BIZKAIA. 321



Así lo ha venido reiterando esta Junta Arbitral enresoluciones R14/2013, de 24 de julio de 2013, ex-pediente 31/2010 (DDCC TOPÓNIMO 3) –confir-mada por Sentencia del Tribunal Supremo de 18de junio de 2015, recurso núm. 417/2013–;R16/2013, de 9 de septiembre de 2013, expe-diente 4/2011 (DDCC TOPÓNIMO 4); R18/2013, de27 de septiembre de 2013, expediente 3/2011(DDCC TOPÓNIMO 5); R19/2013, de 27 de sep-tiembre de 2013, expediente 5/2011 (DDCC TO-PÓNIMO 6) –confirmada por Sentencia delTribunal Supremo de 18 de junio de 2015, recursonúm. 471/2013–; y R7/2014, de 19 de diciembrede 2014, expediente 32/2010 (DDCC TOPÓNIMO7), rechazando alegaciones de la DFB sustancial-mente iguales a las desplegadas en el presenteconflicto.

10. Como también hemos dicho en resolucionesprecedentes, no contradice lo anterior el hechode que algunos de los órganos centrales delGRUPO DE ENTIDADES estén situados fuera del Te-rritorio Histórico de Bizkaia, hecho en el que hacehincapié la DFB y no niega la AEAT. En este sen-tido, la DFB destaca las funciones del llamadoComité Ejecutivo del Departamento de Promo-ción y Venta de Parques y el hecho de que esteórgano se reúna habitualmente en Madrid.Afirma la DFB que dicho Comité adopta las deci-siones estratégicas sobre las cuestiones relativasa los parques desde todos los puntos de vista,técnicos, económico-financieros, jurídicos, etc.;de contrario, la AEAT le atribuye un carácter me-ramente ejecutivo de las decisiones de ENTIDAD2. Acerca de ello hay que afirmar que la estruc-tura organizativa del GRUPO DE ENTIDADES no hasido analizada en el presente conflicto y, portanto, no consta a esta Junta Arbitral de manerarigurosa cuáles son las funciones y posición del re-petido Comité; es decir, si es este órgano el queadopta las decisiones supremas en relación conlos parque eólicos o, por el contrario, es un ór-gano básicamente técnico, subordinado a los ór-ganos superiores del Grupo.

No obstante, cualquiera que sea el papel del ci-tado Comité o el de otros órganos situados fueradel Territorio Histórico de Bizkaia, según se deducedel expediente, como los encargados de la teso-

rería o de los asuntos fiscales, ello no es decisivopara excluir que la gestión administrativa y la di-rección de los negocios de las "sociedades deparque eólico" se realicen fundamentalmentepor los órganos centrales del GRUPO DE ENTIDA-DES, que adoptan las decisiones empresarialesprincipales.

En este sentido, en nuestra resolución R11/2011,de 2 de mayo de 2011, expedientes 29/2008,30/2008, 32/2008, 38/2008, 39/2008 y 40/2008 acu-mulados, Fundamento de Derecho 13, negamosrelevancia decisiva al lugar donde se celebra-ban las reuniones del órgano de administracióny las Juntas Generales de socios. En apoyo deesta posición invocábamos la Sentencia de laSala de lo Contencioso-Administrativo de la Au-diencia Nacional número 7958/2005, de 20 dejunio, recurso 426/2002, que desestimó el recursocontra el acuerdo de 4 de abril de 2002 de laJunta Arbitral de Resolución de Conflictos en Ma-teria de Tributos del Estado Cedidos a las Comu-nidades Autónomas, que resolvió que eraineficaz el traslado de Madrid a Barcelona de lasociedad EMPRESA 3 a pesar de que el primerejecutivo de la compañía y un consejero teníanen Barcelona su domicilio y desarrollaban su ac-tividad en esta ciudad. El recurso de casación nú-mero 1115/2006 interpuesto contra estasentencia fue desestimado por la Sala de lo Con-tencioso-Administrativo del Tribunal Supremo ensu Sentencia de 13 de abril de 2011.

Asimismo, hemos declarado que “la concurren-cia de circunstancias tales como la localizaciónde la oficina o dependencia desde la que se ve-rifique normalmente la contratación general dela entidad, sin perjuicio de la que pueda desarro-llarse en otros lugares, dependiendo de las acti-vidades ejercidas, la localización de la oficina enla que se lleve de modo permanente la contabi-lidad principal, y el lugar donde estén domicilia-dos fiscalmente administradores o gerentes de laentidad en un número adecuado para poder ve-rificar y apreciar en debida forma las operacio-nes sociales, constituyen, o pueden constituir,datos fácticos muy relevantes para determinar eldomicilio fiscal de una sociedad” (entre otras, re-soluciones R4/2009, de 6 de marzo de 2009, expe-

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diente 5/2008, R29/2011, de 22 de diciembre de2011, expediente 33/2008); y hemos declaradotambién que “el hecho de que la contabilidadse lleve a cabo en un lugar distinto al de las res-tantes actividades de gestión y dirección no espor sí sólo determinante de la localización de lagestión administrativa y la dirección de los nego-cios de las entidades, y consideramos relevanteel hecho de la pertenencia de las entidades a ungrupo empresarial o societario; considerando, enfin, que la gestión administrativa y la dirección delos negocios no son criterios separables y en casode discrepancia entre una y otra debe tener pre-ferencia la segunda, como lugar donde se adop-tan las decisiones fundamentales de la empresa”(resoluciones R14/2013, de 24 de julio de 2013, ex-pediente 31/2010; R16/2013, de 9 de septiembrede 2013, expediente 4/2011; R18/2013, de 27 deseptiembre de 2013, expediente 3/2011;R19/2013, de 27 de septiembre de 2013, expe-diente 5/2011; y R7/2014, de 19 de diciembre de2014, expediente 32/2010).

Es también doctrina reiterada del Tribunal Su-premo, como se advierte en las ya citadas Sen-tencias de 18 de junio de 2015, recursos núm.417/2013 y 471/2013 Fundamento Quinto; de 17de octubre de 2013, recurso 538/2012, Funda-mento Cuarto; y de 21 de febrero de 2014, re-curso 505/2012, Fundamento Cuarto, que “elcontar con locales o almacenes, con más omenos empleados, con varios lugares en los quese desarrollan unas u otras actividades parciales,lugar donde se celebran las reuniones del órganode administración y se adoptan las decisiones, ellugar de custodia de los libros societarios resultanindicios con más o menos peso o trascendencia,pero que en sí mismos nada dicen, si no se tieneen cuenta el dato fundamental de la actividadempresarial”; de forma, pues, que “ante la faltade definición legal, ha de atenderse a las circuns-tancias concretas de cada caso y a las caracte-rísticas de cada sociedad y a su actividad, en suconjunto, sin que pueda desvincularse el cúmulode indicios descubiertos del dato fundamentalde la actividad empresarial” (Sentencia del Tribu-nal Supremo de 18 de junio de 2015, recurso núm.417/2013, Fundamento Quinto).

11. Pues bien, a la luz de todas las consideracio-nes que anteceden, teniendo en cuenta la acti-vidad empresarial desarrollada por la entidad, asícomo la inexistencia en el presente caso de sin-gularidades que lo doten de diferencias relevan-tes respecto de aquéllos otros que, sobre losmismos presupuestos, ya fueron resueltos por estaJunta Arbitral y confirmados judicialmente por elTribunal Supremo, hemos de concluir que la ges-tión administrativa y la dirección de los negociosde ENTIDAD 1 se realizaban desde su constituciónel 21 de febrero de 2000, hasta la fecha de ena-jenación de todas las participaciones de la socie-dad, el 23 de marzo de 2010, en el lugar donderealizaba sus actividades ENTIDAD 2, su únicosocio y administrador. Este lugar es notoriamenteBizkaia.

La conclusión anterior hace innecesario recurrir alcriterio subsidiario establecido por el artículo43.Cuatro.b) del Concierto Económico, del lugardonde radique el mayor valor del inmovilizado.

12. Examinada y resuelta en los términos reciénexpresados la única cuestión objeto del conflictointerpuesto por la AEAT sobre el domicilio fiscal deENTIDAD 1, no procede, como ya se anticipó,que esta Junta Arbitral efectúe pronunciamientoalguno sobre la cuestión previa y subyacente re-lativa a la competencia para la devolución delIVA solicitado por la sociedad a la AEAT en enerode 2010, y de la que únicamente se tiene noticiapor los datos aportados y por las alegacionesefectuadas por la propia entidad interesada,confirmados en el escrito presentado en estaJunta Arbitral por el Consejo para la Defensa delContribuyente y en la documentación que loacompaña.

Pero sin entrar a dilucidar un asunto que es ajenoal conflicto interadministrativo suscitado, sí es me-nester efectuar algunas aclaraciones con el finde dar respuesta a la petición que nos dirige laentidad interesada en el presente procedimientoy a la motivación que le lleva a plantearla, ha-bida cuenta que la Junta Arbitral está obligadaa resolver conforme a Derecho “todas las cues-tiones que ofrezca el expediente” (artículo 67 delConcierto Económico), siempre que se corres- 323



pondan con su ámbito de competencias; y ade-más debe hacerlo teniendo a la vista no sólo elplanteamiento y alegaciones de la Administra-ción promotora del conflicto y también, claro, lasformuladas de contrario por la otra Administra-ción, sino atendiendo asimismo a las razones y ar-gumentos esgrimidos en sus alegaciones por elcontribuyente, en este caso, ENTIDAD 1.

En los dos escritos presentados en esta Junta Ar-bitral por la entidad compareciente, con el con-tenido que se resume en los Antecedentes 5 y 7de la presente resolución, se advierte con meri-diana claridad que ENTIDAD 1 está convencidade que la devolución del IVA correspondiente alperiodo 12 del ejercicio 2009, solicitada a la AEATen enero de 2010, depende directa y única-mente de que la Junta Arbitral resuelva el pre-sente conflicto; y considera, por tanto, que elretraso en la terminación del procedimiento es lacausa de que aún no haya obtenido la referidadevolución. De ahí que manifieste haberse “inte-resado de una manera constante por la resolu-ción del conflicto ante la Junta Arbitral, con elobjeto –nos dice– de obtener la devolución (…)”.Y de ahí también que considere que como “elconflicto planteado sigue sin resolverse (…) comoconsecuencia de ello, tampoco se ha producidola devolución del IVA solicitado a la AEAT”; “(…)se mantiene sin resolución el conflicto planteadoen el ejercicio 2011 –añade– , y no se ordena aninguna de las Agencias (sic) Tributarias la devo-lución del IVA debido”. “A la vista del tiempotranscurrido desde que finalizó el procedimientocon el Acuerdo de liquidación (…) sin que el con-flicto planteado por la AEAT a posteriori se hayaresuelto, no se justifica bajo ningún concepto elperjuicio económico que tal inactividad porparte de la Administración está causando”; afir-mando, en fin, que “forma parte de su derechocomo contribuyente que se resuelva el conflictoarbitral planteado hace casi 4 años para quepueda obtener la devolución del IVA solicitadoen el periodo 12 del ejercicio 2009”.

Con base en todo ello finaliza la entidad sus dosescritos reiterando ante la Junta Arbitral la solici-tud de que “proceda a resolver en el plazo detiempo más breve posible el conflicto planteado

por la AEAT con el objeto de que cese el perjuicioque está causando la no obtención de la devo-lución (…)”.

13. Siendo estos los términos de la pretensión queENTIDAD 1 hace valer en el procedimiento,hemos ante todo de precisar que esta Junta Ar-bitral sólo es competente para resolver conformea Derecho (y con la celeridad que, en el marcode sus posibilidades, le exige el artículo 67 del CE)los conflictos que se susciten en los supuestos pre-vistos en el Concierto Económico entre las Admi-nistraciones tributarias afectadas y paradeterminar, de acuerdo con los puntos de cone-xión en él establecidos, a cuál de ellas le corres-ponde la competencia que en el caso concretose disputa. Pero en modo alguno puede sustituira las Administraciones tributarias en la adopciónde las decisiones que sólo a ellas les compete, nitampoco puede revisar los actos administrativosdictados por las partes en conflicto ni emitir pro-nunciamiento alguno acerca de su legalidad ovalidez.

Por otra parte, conviene recordar que sólo sonparte en el conflicto las Administraciones que enél se enfrentan, aunque esta Junta Arbitral esconsciente de que en los conflictos interadminis-trativos en materia tributaria “siempre cabe des-cubrir –como advierte el Tribunal Supremo–interesados particulares cuya situación tributariase va a hacer depender o condicionar de la re-solución del conflicto y que, como contribuyen-tes, tienen derecho al respeto de los derechos ygarantías que les corresponde como tales” (Sen-tencias de 11 de abril de 2013, recurso núm.17/2012, Fundamento Segundo; y de 17 de octu-bre de 2013, recurso núm. 538/2012, FundamentoTercero). Máxime, cuando en el conflicto arbitralsobre la domiciliación de un contribuyente lo quesubyace, como en el presente caso, es la devo-lución de un IVA al que, al parecer, se tiene de-recho. Y ello porque es precisamente el derechoa la deducción y, en su caso, a la devolución delIVA el que posibilita la neutralidad del impuesto,al permitir que el sujeto pasivo pueda recuperarlas cuotas soportadas en la adquisición de losbienes y servicios que utiliza para la realización desus operaciones gravadas, constituyendo así una

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pieza esencial del sistema común de impuestosobre el valor añadido. Teniendo reconocido asi-mismo el Tribunal Supremo, de conformidad conuna consolidada doctrina del Tribunal de Justiciade la Unión Europea, que “el derecho a la devo-lución del impuesto sobre el valor añadido sopor-tado no puede verse perjudicado fatalmente porrequisitos formales impuestos por la legislación es-tatal” (Sentencias del Tribunal Supremo de 11 deabril de 2013, recurso núm. 17/2012, FundamentoTercero, y de 31 de marzo de 2014, recurso núm.1547/2013, Fundamento Tercero).

No obstante, el titular del derecho debe facilitarsu protección, de ahí que también el Tribunal Su-premo haga notar que “para hacer efectivo underecho reconocido, requisito primero y principales solicitarlo, y además solicitarlo en forma, a tra-vés de los cauces que el Ordenamiento jurídicoreserva al efecto” (Sentencia de 11 de abril de2013, recurso núm. 17/2012, Fundamento Cuarto).

14. El simple repaso de los antecedentes reseña-dos permite apreciar que, en el concreto casoque aquí se contempla, el derecho que ENTIDAD1 invoca ante esta Junta Arbitral a obtener la de-volución del IVA solicitado a la AEAT en enero de2010, no es que se encontrara “suspendido” a raízdel planteamiento del presente conflicto y en es-pera de su resolución, si no que ya había resul-tado explícita y formalmente “denegado” por laAEAT al margen y con independencia de la inco-ación de este procedimiento arbitral. En efecto,en el Acta de disconformidad levantada a la en-tidad el 14 de diciembre de 2010 la Inspecciónde la AEAT ya propuso la denegación de la de-volución por no considerarse competente parasu tramitación, al afirmar (antes de iniciar el si-guiente 23 de diciembre de 2010 el procedi-miento de cambio de domicilio, conforme alartículo 43.Nueve del Concierto Económico) queestaba en el País Vasco el domicilio fiscal de laentidad. Y, más tarde, en el Acuerdo de liquida-ción de 22 de marzo de 2011, la AEAT rechazó re-sueltamente la solicitud de devolución, “porconsiderar (....) que el domicilio fiscal del obli-gado tributario se encontraba en el periodo ob-jeto de comprobación en territorio foral”.

Parece evidente, pues, que en dicho Acuerdode liquidación la AEAT no solo denegó la devolu-ción del IVA solicitado por ENTIDAD 1, sino queademás decidió resolver, unilateralmente, el con-flicto interadministrativo sobre la domiciliación dela entidad que ya había decidido plantear antela Junta Arbitral, comunicándoselo previamente(artículo 10 del RJACE) el anterior 16 de marzo de2011 –registrado de entrada el siguiente día 18–a la Dirección General de Coordinación Finan-ciera con las Comunidades Autónomas y con lasEntidades Locales, y acordando su efectiva inter-posición mediante escrito suscrito, en igual fechade 18 de marzo, por el Director General de laAgencia Tributaria al entender rechazada por laDFB la propuesta de cambio de domicilio de EN-TIDAD 1 en el procedimiento amistoso de cambiode domicilio fiscal iniciado el 23 de diciembre de2010, tan pronto como transcurrió el plazo de dosmeses sin contestación alguna de la DiputaciónForal.

Por todo ello, nada cuesta comprobar que la de-volución del IVA solicitada a la AEAT en enero de2010 no podía depender de la resolución del pre-sente procedimiento arbitral relativo a la domici-liación de la entidad, por la simple razón de queaquella devolución ya fue previamente dene-gada por la propia Agencia Tributaria y, según sedijo, esta Junta Arbitral carece de competenciapara revisar la legalidad de los actos dictadospor las Administraciones en conflicto. Ni tam-poco, y por lo mismo, aquella devolución dene-gada en el Acuerdo de liquidación de 22 demarzo de 2011 pudo estar suspendida durante lapendencia de un conflicto cuya interposición seacordó por el Director de la Agencia Tributaria elanterior 18 de marzo de 2011, aunque no se re-gistrara de entrada en la Junta Arbitral hasta el si-guiente día 23.

Cuestión distinta es la de si ENTIDAD 1 consintió ono la denegación de la devolución acordadapor la AEAT, pues, según la documentación remi-tida por el Consejo para la Defensa del Contribu-yente junto al escrito presentado en la JuntaArbitral el 21 de agosto de 2015, no existe cons-tancia de que ENTIDAD 1 interpusiera recurso oreclamación alguna contra el referido acuerdo 325



denegatorio del derecho a la devolución invo-cado en esta sede arbitral; resultando asimismoque “ni durante el trámite de audiencia previo ala firma del acta de disconformidad suscrita porla representante de la sociedad ni durante el pe-riodo de alegaciones posterior a la misma se ha-bían presentado alegaciones por parte delobligado tributario”.

15. Aunque en el supuesto aquí examinado, insis-timos, la devolución del IVA no estuvo suspen-dida sino que fue denegada, conviene aclararque las Administraciones enfrentadas no podránválidamente parapetarse en el deber de absten-ción impuesto por los artículo 66.Dos del Con-cierto Económico y 15.1 del RJACE, para acordarla suspensión automática de la devolución solici-tada como consecuencia del planteamiento deun conflicto de competencias por razón del do-micilio del solicitante, conforme a lo declaradopor la Audiencia Nacional en Sentencia de 10 deabril de 2015, recurso núm. 473/2014, con base enla normativa comunitaria e interna del IVA y endoctrina del Tribunal Supremo (Sentencias de 31de marzo de 2014, recurso núm. 1547/2013; y de6 de mayo de 2014, recurso núm. 1664/2012) sus-tentada, a su vez, en abundante doctrina del Tri-bunal de Justicia de la Unión Europea [quesubraya la relevancia del derecho a la devolu-ción del IVA como instrumento al servicio de laneutralidad del tributo y el papel central que esteprincipio juega en el sistema común de impuestosobre el valor añadido], concluyendo la Audien-cia Nacional que “es contrario a Derecho acor-dar la suspensión automática de una devoluciónde IVA como consecuencia del planteamientode un conflicto de competencias por razón deldomicilio” (Fundamento Tercero).

Resulta, pues, que la normativa interna y, en loaquí relevante, el artículo 66.Dos del ConciertoEconómico y el artículo 15.1 del Reglamento dela Junta Arbitral, habrán de interpretarse de con-formidad con la normativa europea y sus princi-pios rectores; declarando el Tribunal Supremoque, desde la perspectiva del “desenvolvimientodel principio de neutralidad del IVA, en presenciade un sistema tributario nacional con distintos re-gímenes y distintas administraciones responsables

de su correcta gestión y funcionamiento, la inter-pretación que ha de hacerse de la normativa in-terna en cuanto regula la coordinación ydeterminación de la administración territorialcompetente para hacerse cargo de la devolu-ción, no puede resultar incompatible con el Or-denamiento de la Unión Europea, pues de serloel efecto consecuente ha de ser la inaplicabili-dad de la norma incompatible con la primacíade aquél (…)” (Sentencia de 17 de octubre de2013, recurso núm. 538/2012, Fundamento Ter-cero).

Y en este sentido no cabe desconocer, en fin,que el mismo artículo 15 del RJACE, tras reiterarel deber de abstención que el artículo 66.Dos delConcierto impone a las Administraciones afecta-das cuando se suscite el conflicto de competen-cias, añade en su apartado 2 que “hasta tantosea resuelto el conflicto de competencias, la Ad-ministración que viniera gravando a los contribu-yentes en cuestión continuará sometiéndolos a sucompetencia, sin perjuicio de las rectificacionesy compensaciones tributarias que deban efec-tuarse entre las Administraciones, y cuyas actua-ciones habrán de remontarse en sus efectos a lafecha desde la que proceda, en su caso, lanueva administración competente, según la re-solución de la Junta Arbitral”.

Luego, no parece existir argumento válido al-guno para que la Administración que viniera gra-vando al contribuyente que solicita la devolucióndel IVA se abstenga de continuar sometiéndoloa su competencia hasta tanto se resuelva, o sesolucione amistosamente, el conflicto planteadoante la Junta Arbitral, haciéndose cargo de ladevolución del IVA solicitado sin perjuicio de lasrectificaciones y compensaciones tributarias que,tras la resolución del procedimiento arbitral,deban efectuarse entre las Administracionesafectadas; siendo doctrina del Tribunal Supremoque “el derecho a la devolución del IVA al quese tiene derecho no puede verse condicionadoni perjudicado –y es un perjuicio la retención in-debida por un plazo excesivo– por la compleji-dad de la normativa interna estatal para articulary coordinar las relaciones entre las administracio-nes responsables de gestionar el impuesto, y es

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evidente que teniendo derecho el contribuyentea la devolución del IVA la tardanza en la devolu-ción por falta de un mecanismo con suficienteagilidad para determinar la administración res-ponsable, menoscaba su derecho a obtener ladevolución en un plazo razonable, aun cuandoa la suma indebidamente retenida se sumen losintereses correspondientes. Siendo criterio de estaSala –concluye el Tribunal Supremo– que aquellaAdministración que percibió los ingresos proce-dentes del IVA es la que debe hacer frente a lascorrespondientes devoluciones, sin perjuicio delos derechos y acciones que le pueda correspon-der” (Sentencia de 17 de octubre de 2013, re-curso núm. 538/2012, Fundamento Tercero).


ACUERDA

1º. Declarar que el domicilio fiscal de ENTIDAD 1(NIF ----) se encontraba desde su constitución,el 21 de febrero de 2000, hasta la fecha deenajenación de todas las participaciones dela sociedad, el 23 de marzo de 2010, en BIZ-KAIA.

2º. La terminación y archivo de las Actuaciones.

3º. Notificar el presente Acuerdo a la Agencia Es-tatal de Administración Tributaria, a la Diputa-ción Foral de Bizkaia y a ENTIDAD 1

4º. Comunicar al Consejo para la Defensa delContribuyente la terminación del presenteprocedimiento arbitral.

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REFERENCIAS

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Documents

RESOLUCIONES DE LA JUNTA ARBITRAL DEL CONCIERTO … · RESOLUCIONES DE LA JUNTA ARBITRAL DEL CONCIERTO ECONÓMICO ... trimestre de 2006 y al resumen anual de 2006, solicitando la