Revista Fiscal Marimón Abogados Enero 2012

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MARIMÓN ABOGADOS

__________________■ fundado en 1931

Sumario

Comentarios

Dilaciones imputables al contribuyente en el procedimiento de inspección.

Nueva jurisprudencia de los Tribunales.

Tributación de los excesos de adjudicación en la modalidad de TransmisionesPatrimoniales Onerosas. Comentario a la resolución del TEAC de 29 deseptiembre de 2011 (Rec. 591/2010).

Sobre la no discriminación en fiscalidad internacional

Novedades legislativas

Últimas novedades en relación a la obtención del NIF/NIE de extranjeros

Comentarios

Dilaciones imputables al contri-buyente en el procedimiento deinspección. Nueva jurisprudencia delos Tribunales.

Gonzalo González

Recientemente ha surgido unaimportante y consolidada

jurisprudencia en relación con el plazode duración del procedimientoinspector. Uno de los aspectos tratadoshace referencia a las dilacionesimputables al contribuyente por elretraso en el suministro de información.

Como ya sabemos la inspección suele

utilizar presuntos retrasos en laaportación de determinada informacióncomo medio para alargar el plazo deduración de las actuaciones inspectoras.Recordemos que este plazo debe sercomo máximo de doce meses tal comoseñala el artículo 150 de la Ley General

Tributaria, y que es muy habitual quelas inspecciones alarguen el mismohasta periodos de un año y medio oincluso más alegando que elprocedimiento se ha retrasado porculpa del contribuyente al aportar conretraso determinada información.

Pues bien, la Audiencia Nacional(sentencias de fechas 11 de febrero, 6 de

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mayo, 30 de septiembre, 18 denoviembre, 2 de diciembre, todas ellas,de 2010 y 19 de enero de 2011) haindicado que “el plazo legal ha deinterpretarse restrictivamente, de suerte

que la duración del procedimiento es la quedetermina la ley y que sólo puedeexcepcionalmente ser ampliado en presenciade una causa justificada y formalmenterazonada”. Y en este sentido “no todasuperación del plazo con que cuenta elobligado tributario para facilitar, en el cursode un procedimiento de comprobación oinvestigación, la documentación que le hasido requerida, da lugar, por sí sola y almargen de la evaluación de las

circunstancias concurrentes, a la existenciade una dilación imputable al administradoque permita el límite temporal máximo en elequivalente en días a la expresadatardanza”.

Vemos que el cómputo del retraso no estan automático como suele pretender laInspección y que no todo retraso va aimplicar un alargamiento del periodoinspector. Yendo a terrenos más

prácticos para que realmente lasdilaciones en la entrega de ladocumentación sean imputables alcontribuyente la jurisprudencia estáexigiendo la concurrencia de lossiguientes requisitos:

El retraso debe venir referido no a laconcreta entrega de determinadadocumentación sino al procesoinspector en su conjunto. Es decir el

retraso en la entrega de ladocumentación debe haber producidoun efectivo entorpecimiento yalargamiento del procedimiento.

El citado alargamiento debe sercausado por el contribuyente.

Estos dos requisitos conllevan lossiguientes efectos prácticos:

“La idea de dilación es inaplicable enaquellos casos en que se han practicado connormalidad por la Inspección, una o variasdiligencias del procedimiento en el tractotemporal afectado por tales demoras, pues

éstas no habrían requerido un tiempo extra para concluir satisfactoriamente el procedimiento”. Esa situación es habitualen la práctica diaria y se producecuando la inspección imputa un retrasoen la aportación de determinadainformación (a veces por varios meses),muchas veces intrascendente, cuandoentre medio se han producido variasdiligencias, siendo evidente que elretraso en la entrega de la

documentación en nada ha entorpecidoel normal ritmo de la actividadinspectora.

“Cuando en la actitud de impulso del procedimiento sea apreciable una demoradirectamente causada por la Administración, habrá que restar esos periodos de los ocasionados por la actituddel contribuyente”. Esta situación seproduce en la práctica cuando hay

parones, de a veces meses, por cambiosen el equipo inspector, o bien cuando seproducen retrasos en la emisión de laliquidación por parte del inspector jefe.En suma se trataría de hacer dos listasde retrasos unos imputables alcontribuyente y otros a laAdministración que se compensaríanentre sí.

No pueden considerarse dilaciones

indebidas imputables al contribuyentelos retrasos en la entrega dedocumentos o informaciones noobligatorias como pueda ser la entregade documentos o informacionesreferidos a terceros.Sin embargo, seguimos observando quela Inspección es ajena a esta

jurisprudencia y sigue utilizando su



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muy extensiva interpretación de la Leyen esta materia para alargar de formaartificial los procedimientosinspectores. Por todo ello auguramosun incremento de la litigiosidad como

consecuencia de esta interpretaciónrestrictiva de los Tribunales en materiade plazo del procedimiento inspector.

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Tributación de los excesos de adjudi-cación en la modalidad de Transmi-siones Patrimoniales Onerosas.Comentario a la resolución del TEACde 29 de septiembre de 2011 (Rec.591/2010)

Lidia Bazán

De acuerdo con lo dispuesto en elartículo 7.2.B) del RDLeg 1/1993, de 24de septiembre, son transmisionespatrimoniales sujetas los excesos deadjudicación declarados, salvo los quesurjan de dar cumplimiento a lodispuesto en los artículos del CódigoCivil números 821 (legado de finca), 829(exceso del valor de la mejora), 1.056.2(partición de explotación económica o

sociedad de capital) y 1.062.1 (cosaindivisible o que desmerece mucho porsu división).

Con carácter general, tanto la doctrinacomo la jurisprudencia han venidoentendiendo que los inmueblesconstituyen un bien indivisible, o almenos que desmerece mucho por sudivisión. Así, en los supuestos de queexista un único inmueble y se

adjudique a uno de los comuneros /herederos con entrega de dinero al otro,parecer pacífico que se trata de unsupuesto que no constituye exceso deadjudicación a los efectos de sutributación por la modalidad deTransmisiones Patrimoniales Onerosas.Lo que sigue generando controversiases la aplicación de la excepción dispues-

ta en el artículo 1.062 del Código Civil alos supuestos de disolución de uncondominio sobre varios bienes o en elcaso de que la adjudicación no seefectúe a un único condómino sino afavor de varios.

El TEAC realiza un análisis de esta

cuestión en el recurso extraordinario dealzada para la unificación de criterio enla resolución que es objeto del presentecomentario, resumiendo por otro ladola jurisprudencia existente en lamateria.

En relación con la primera de lascuestiones, el TEAC resuelve que elanálisis debe partir de la relaciónindivisibilidad - inevitabilidad del

exceso de adjudicación. De esta manera,en el caso de disolución de unacomunidad integrada por varios bienes,todos ellos indivisibles, cualquier formade reparto no da lugar a la exoneraciónde tributación por el conceptoTransmisiones Patrimoniales Onerosas.

Si el desequilibrio de los lotes seproduce por imposibilidad de presentardos lotes equivalentes y dichodesequilibrio se compensa con dinero,el exceso de adjudicación no tributaría,pero la excepción de indivisibilidaddebe aplicarse al conjunto de los bienes,siendo necesario que no sea posiblehacer mediante otras adjudicacionesdos lotes equivalentes. Existiría pues unexceso de adjudicación verdaderocuando la compensación, en lugar de



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funcionar como elemento equilibradorde la equivalencia y proporcionalidadsobrepasa su interés en la comunidad yviene a constituir una adjudicación quelo supera en perjuicio del resto de los

comuneros.

Sin embargo, lo que parece sencillo enteoría, en la práctica presentanumerosas dificultades. Por ejemplo, ensupuestos de herencia en los queexisten diversos inmuebles perotambién un número elevado deherederos. En ocasiones los lotespueden hacerse equivalentes, pero acosta de crear proindivisiones que

desmerecerían el bien. Y esta cuestión,de apreciación subjetiva, es la que hadado y seguirá dando problemasinterpretativos y resolucionescontradictorias.

El segundo de los asuntos resueltos porel TEAC se refiere a aquellos supuestosen que un mismo bien se adjudica nosólo a un comunero / heredero sino avarios, que compensan a los demás el

exceso en dinero.

La conclusión del TEAC, basada en la jurisprudencia del Tribunal Supremo,es que resulta aplicable la previsión delartículo 1.062 del Código Civil aaquellos supuestos en que un mismobien se adjudica no solo a uno sino avarios copropietarios (supuestos deextinción parcial del condominio). Laduda que surge aquí es, de cara a una

revisión por parte de los tribunales, enqué medida la adjudicación a unos nopuede romper la presunción deindivisibilidad-inevitabilidad y si no seexigirá una prueba más evidente enestos casos la necesidad de acreditar laimposibilidad de realizar otros lotes.

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Sobre la no discriminación enfiscalidad internacional

Ana Jiménez

No es ninguna novedad que en materiade fiscalidad internacional rige paraEspaña el principio de nodiscriminación, ya sea en el ámbitocomunitario o en el derechoconvencional. Así, conforme al artículo

12 del Tratado de la Unión Europea “se prohibirá toda discriminación por razón dela nacionalidad”. Por su parte, todos losConvenios de Doble Imposiciónsuscritos por España contienen unacláusula de no discriminación (deltenor del artículo 25 del Modelo OCDE)en virtud de la cual “los nacionales de unEstado no se someterán en el otro Estado a

ningún impuesto u obligación relativa almismo que no se exijan o que sean más gravosos que aquellos a los que esténsometidos los nacionales de este otro Estadoque se encuentren en las mismascircunstancias”.

La formulación del principio de nodiscriminación es tan clara que suaplicación no debería plantearproblemas en la práctica. Y, sin

embargo, la Administraciónsistemáticamente ignora lo que significaeste principio. Afortunadamente - aquíes donde viene la novedad - existedoctrina jurisprudencial reciente queconsagra la no discriminación y suaplicación directa en el derechoespañol, desoyendo los dictados dellegislador allí donde de forma clara



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resulta discriminatoria la norma encuestión. Este año se han dictadonumerosas sentencias, varias de ellasdel Tribunal Supremo, sobre elparticular.

En todas ellas la normativa objeto decontroversia ya ha sido derogada,precisamente por su carácterdiscriminatorio aunque la doctrina quecontienen puede ser ilustrativa enrelación con otras situaciones aún notratadas por los Tribunales. En todocaso, sí resulta curiosa la obstinación dela Administración y de la Abogacía delEstado por defender lo indefendible.

Las Sentencias del Tribunal Supremode 20 de mayo y de 14 de julio de 2011,se refieren a la discriminación quesuponía la existencia de plazosdiferentes, según el lugar de residenciade los contribuyentes, para solicitar ladevolución de retenciones soportadasen exceso. Así frente al plazo general de4 años disponible para los residentes enEspaña, los residentes en otros países,

que hubieran suscrito un Convenio conEspaña, únicamente disponían de unplazo de 2 años (ex artículo 16.4Reglamento del IRNR). Es obvio queesta discriminación era contraria alderecho comunitario y a la cláusula deno discriminación de los Conveniossuscritos por España y, sin embargo, elasunto ha tenido que llegar hasta elTribunal Supremo.

En otro orden de cosas encontramostambién sentencias de este año del TSJde Baleares (de 21 de julio y de 14 deseptiembre y del TSJ de Valencia (de 9de febrero y del 3 de marzo), todas ellasreferidas a la discriminación quesuponía la existencia de un tipo de

gravamen de plusvalías para noresidentes (35% IRNR), muy superior alaplicable a las personas físicasresidentes en España que seencontraban en iguales condiciones

(15% IRPF). También esta norma se hamodificado para equiparar latributación de unos y otros. Noobstante, se destacan estas sentenciaspor su doctrina del “acto claro” y deaplicabilidad directa del derechocomunitario. Conforme a la doctrinadel “acto claro” el TSJ de Valenciaconsidera que el caso es tan claro queno procede plantear una cuestiónprejudicial por no existir ninguna duda

razonable sobre la interpretación de lanorma comunitaria. Una vez más seecha de menos que los órganos de laAdministración no hayan consideradolo que para el TSJ es una discriminacióntan clara que no precisa de cuestiónprejudicial.

Por su parte, el TSJ de Balearesconsidera que “al constatar la Sala unadiscriminación evidente […] se ha de

proceder a la inmediata corrección de esadiscriminación”, sin que sea aceptable laargumentación de la abogacía delEstado que alega que “en caso deconsiderar la parte que existe tratodiscriminatorio procede la reclamación al gobierno de España pero no la aplicación deun tipo distinto al previsto por la ley”. Noscongratulamos de esta argumentacióndel TSJ que claramente defiende laprimacía del derecho comunitario y

apunta a una solución de fácilaplicación por los contribuyentes que,de otro modo, no tienen margen – másallá de la lucha procesal – paraoponerse a prácticas discriminatoriasclaramente contrarias a las normasinternacionales que vinculan a España.

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Novedades legislativas

Últimas novedades en relación a la

obtención del NIF/NIE de extranjeros

Marta Garrido

Debido a la estricta normativa existentepara la obtención del Número deIdentificación Fiscal para empresas noresidentes y la obligatoriedad de éstasde nombrar un representante fiscal enEspaña, la Comisión Europea decidió,en fecha 24 de noviembre de 2010,

llevar a España ante los Tribunales(IP/10/1569).

Hasta el año pasado (y en la prácticahasta hace relativamente poco tiempo),la Agencia Estatal de la AdministraciónTributaria exigía a las empresas noresidentes que por cualquier motivo serelacionasen con España, laobligatoriedad de obtener un NIF de noresidente y la obligatoriedad de

designar un representante fiscal.

La Comisión Europea considera que lanormativa española, al regular que laspersonas físicas y jurídicas noresidentes deben nombrar unrepresentante fiscal en España, provocaun tratamiento discriminatorio ya quecon dicha regulación restringe la libreprestación de servicios, recogida en elartículo 56 del Tratado de

Funcionamiento de la Unión Europea(TFUE), además de ser una medidadesproporcionada.

Entendemos que como consecuencia delo anterior, los requisitos exigidos parala obtención del NIF se han relajado, nosiendo ya preciso nombrarformalmente a un representante fiscal

en España. De acuerdo con las nuevas

instrucciones internas de Hacienda,bastaría nombrar únicamente a unrepresentante a los solos efectos deobtener el NIF para la empresa noresidente.

En este sentido podemos decir que laHacienda española ha tomado nota yha flexibilizado un poco elprocedimiento para la obtención delNIF para las empresas no residentes.

Sin embargo, para quienes se hacomplicado claramente elprocedimiento es para las personasfísicas que precisen obtener un Númerode Identificación de Extranjero (NIE).

Por si la regulación española no poníaya suficientes trabas a los extranjerosque precisaban obtener el Número deIdentificación de Extranjeros en España,

recientemente, en julio de 2011, ha sidomodificada para entorpecer aun más elprocedimiento.

Hasta ahora era posible que losextranjeros otorgaran un poder notarialen el que designaran a una personafísica como apoderada para obtenerlesun NIE.

No obstante, el estado español, en aras

de entorpecer aún más estosprocedimientos largos y costosos, haregulado en el artículo 206 del nuevoReal Decreto 557/2011, de 20 de abril,por el que se aprueba el Reglamento dela Ley Orgánica 4/2000, sobre derechosy libertades de los extranjeros enEspaña y su integración social, tras sureforma por Ley Orgánica 2/2009, que:



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“Los extranjeros que se relacionen conEspaña por razón de sus intereseseconómicos, profesionales o sociales podránsolicitar personalmente el NIE a laDirección General de la Policía y de la

Guardia Civil, directamente o a través delas Oficinas de Extranjería o Comisarías de policía. En el caso de que el extranjero no seencuentre en territorio español en elmomento de la petición, solicitará laasignación de NIE a la Comisaría Generalde Extranjería y Fronteras, a través de lasOficinas Consulares de España en elexterior ”.

Es decir, se elimina la posibilidad de

nombrar un apoderado en España quetramite la obtención del NIE para el noresidente y se obliga al no residente aacudir personalmente a la Comisaría dePolicía en España o al Consulado oEmbajada español en su país.

En la práctica, esta nueva regulaciónestá suponiendo muchos problemas ya

que por diversos motivos, en muchasocasiones, al no residente le escomplicado desplazarse hasta elConsulado español en su país.

Ello ha provocado innumerables quejasy dificultado mucho cualquier procesode constitución de una sociedad enEspaña y por ello esperamos que en elfuturo vuelva a cambiar la legislación ypuedan obtenerse NIEs como se hacíaantes de la aprobación de la nuevanormativa.

En resumen, mientras se haflexibilizado la obtención del NIF para

entidades no residentes al no serrequisito necesario el previonombramiento de representante fiscal,se ha complicado la obtención del NIEpara las personas físicas.

Abreviaturas.IRPF: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; IRNR: Impuesto sobre la Renta de NoResidentes; NIF: Número de Identificación de Extranjeros; OCDE: Organización para laCooperación y el Desarrollo; TEAC: Tribunal Económico Administrativo Central; TSJ: TribunalSuperior de Justicia; RDLeg : Real Derecho Legislativo.



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MARIMÓN ABOGADOS es un despacho fundado en 1931 que ofrece servicioslegales en todas las áreas del derecho y que cuenta con oficinas en Barcelona, Madrid ySevilla.

Nuestro despacho se ha adaptado a los cambios que se han ido produciendo en elmercado mediante la mejora constante de sus servicios y la ampliación de sus ramas deactividad, creando departamentos altamente especializados que cuentan con una vastaexperiencia, lo que nos permite resolver cualquier tema legal desde la misma firma:

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- Procedimientos tributarios: fases económico-administrativa y contencioso-administrativa.

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Los asuntos tratados en esta Revista han sido seleccionados de acuerdo con criterios subjetivos delDepartamento Tributario de Marimón Abogados, no siendo nuestro objetivo ni presentar una revisióncompleta de la actualidad tributaria ni realizar un examen exhaustivo de los asuntos tratados, por lo quelos comentarios vertidos no constituyen, en ningún caso, la opinión legal del Despacho. El derecho de citarespecto del contenido de esta Revista no autoriza a la transformación o modificación de los contenidos yopiniones de los comentarios.

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