Upravljako raunovodstvoPredmet: MENADMENT RAUNOVODSTVA

UPRAVLJAKO RAUNOVODSTVO (Management accounting)

S A D R A J:

1.UPRAVLJANJE KAO PROCES ....................................................................1

2. INFORMACIJE KAO PREDUSLOV UPRAVLJANJA ...............................3

3. RAUNOVODSTVO KAO IZVOR INFORMACIJA ...................................4

4. UPRAVLJAKO RAUNOVODSTVO ........................................................5

4.1.Pojam upravljako raunovodstvo ................................................................5

4.2.Obraun trokova i uinaka-pogonski obraun ...............................................6

4.3.osnovne teorije trokova i cena ...................................................................... 6

4.3.1.pojam i organizacija proizvodnog procesa ................................................. 6

4.3.2.trokovi i uinci u proizvodnim preduzeima .............................................7

4.3.3.klasifikacija trokova ..................................................................................7

4.4.Sistemi obrauna trokova .............................................................................8

4.5.Osnove za izradu kalkulacija ..........................................................................8

4.5.1.struktura kalkulacije .....................................................................................9

4.5.2.pretkalkulacija i naknadna kalkulacija .........................................................9

4.5.3.kalkulacija cene kotanja u masovnoj i serijskoj proizvodnji .....................9

4.6.Principi procenjivanja-vrednovanje zaliha ...................................................10

4.7.Dokumentacija koja prati obraun proizvodnje .......................................... 10

4.8.Knjigovodstveno praenje trokova proizvodnog procesa u sistemu obrauna po stvarnim tr. ..............................................................................................................................10

4.8.1.funkcija klase 9-obraun trokova i uinaka ..............................................11

4.9.Obraun rezultata poslovanja u poslovnom upravljakom raunovodstvu ...11

4.10.Pogonski obraunski list ..............................................................................12

4.11.Sistem obrauna po standardnim trokovima ...............................................12

4.11.1.sutina,metodologija i prednosti sistema obrauna po standardnim trokovima ..............................................................................................................................12

5. ZAKLJUAK..................................................................................................14

LITERATURA ....................................................................................................15

http://www.maturski.org1. UPRAVLJANJE KAO PROCES

Upravljanje poslovanjem predstavlja univerzalni proces u modernom industrijskom svetu, odnosno kontinuiranu aktivnost u savremenom preduzeu. U svakom preduzeu donose se najraznovrsnije poslovne odluke, koordiniraju razliite aktivnosti, postupa se sa ljudima i komunicira sa okruenjem. Veliki broj upravljakih aktivnosti ima svoje karakteristine prilaze za reavanje specifinih problema. Usled toga, iako se na nivou preduzea moe govoriti o jedinstvenom upravljanju poslovanjem, upravljaki sistem svakog preduzea predstavlja zapravo integralni skup vie upravljakih podsistema. Upravljaki sistemi jesu funkcije preduzea, kojima se isto tako mora upravljati. Upravljanje postaje sve vanijim od momenta kada rad postaje sve specijalizovaniji, a broj operacija se poveava, dok razvoj novih tehnologija stvara i probleme i dileme u poslovanju. Isto tako i kompleks medjuljudskih odnosa u uslovima razvoja novih tehnologija konstantno dovodi do novih izazova za funkciju upravljanja.

I upravo zbog naglog poveanja znaaja upravljanja u preduzeu, mnoga istraivanja u razliitim disciplinama koncentriu se pre svega na problematiku upravljanja u preduzeu. Rezultat svih tih napora i razliitih pristupa upravljanju, jeste i doprinos raunovodstva, finansija, marketinga, psihologije i drugih naunih disciplina (a u isto vreme i funkcija u preduzeu) poboljavanju naina razmiljanja i postavljanju novih odnosa u oblasti upravljanja.

Savremeno upravljanje poslovanjem preduzea je rezultat sinteze i primene znanja i analitikih pristupa razvijenih u brojnim naunim disciplinama. Usled toga je i jedan od centralnih problema u upravljanju preduzeem sadran u uspostavljanju ravnotee-balansa, izmedju razliitih pristupa upravljanju , s jedne strane i potrebe primene prikladnog koncepta u specifinim situacijama koje iziskuje odredjeni problem, s druge strane. Efikasno upravljanje podrazumeva postojanje sledeih preduslova:

konkurentsko trite proizvoda ili usluga,

dominaciju ekonomske nad drutvenom ulogom preduzea,

profesionalizam u obavljanju menadmentske aktivnosti,

postojanje korporativne organizacije i

postojanje trita deonica.

Za razumevanje procesa upravljanja (menadmenta) znaajno je indentifikovanje

osnovnih funkcija koje zajedno ine ovaj proces. Pri tome, razliiti autori nude razliite nazive za funkcije upravljanja. No, moe se rei da je sasvim prihvatljivo miljenje J. Masia koji govori o sedam aktivnosti upravljanja:

1. O d l u i v a nj e proces izbora izmedju alternativnih akcija (odluka);

2. O r g a n i z a c i j a proces odredjivanja strukture i alokacije poslova;

3. K a d r o v a nj e proces selekcije, probnog rada i promocije kadrova;

4. P l a n i r a nj e proces u kome rukovodilac anticipira budunost i pronalazi alternativne poteze koje moe povui u poslovanju;

5. K o n t r o l i s a nj e proces merenja trinih karakteristika i vodi ka ostavrenju osnovnih ciljeva preduzea;

6. K o m u n i c i r a nj e proces u kome se ideje prenose drugim radi realizacije planiranih poslovnih rezultata; i

7. V o dj s t v o proces u kome se obavlja subordinacija radi ostvarenja zajednikih ciljeva.

Medjutim, ne treba izgubiti iz vida injenicu da svaka organizacija zapravo predstavlja skup

razliitih pojedinaca i grupa pojedinaca; da svaki pojedinac ima svoje potrebe i razloge ulaska u

strana 1 Upravljako raunovodstvoorganizaciju, da se potrebe menjaju, kako pojedinca tako i grupe; da vodjstvo preduzea mora teiti da zadovolji sve razliite potrebe, pobude i razloge svih pojedinaca i grupa (radnika, akcionara, kreditora, kupaca i dr.); da zadovoljenje svih ovih potreba mora biti praeno i efikasnou i efektivnou organizacije.

Oigledno je da je proces upravljanja poslovanjem veoma sloen jer trai od rukovodioca da podjednako dobro organizuju proces poslovanja, izaberu prave kadrove, motiviu ih na efikasan rad, planiraju realno i profitabilno poslovanje, komuniciraju sa zaposlenima, kontroliu proces poslovanja i donose operativne i strateke poslovne odluke.

U ovom nizu permanentnih aktivnosti koje ine proces upravljanja, donoenje poslovnih odluka predstavlja svakako najosetljiviju fazu, ili bolje reeno in, jer pogreno doneta odluka moe ugroziti ne samo rast i razvoj organizacije, ve i njen opstanak.

Na preac donesene odluke trebalo bi da predstavljaju danas samo vrlo retke izuzetke, sa obzirom na posledice koje sobom povlae. Poslovna odluka treba da proistekne na osnovu procesa planiranja i kontrole ostvarenja planskih veliina u operativnom smislu, odnosno da omogui planiranje i kontrolu poslovanja u stratekom pogledu.

Doneti poslovnu odluku od strane pojedinca- znai izvriti odredjen izbor, jer se bira izmedju dve ili vie alternativa. Prema njenoj sutini i elementima, odluka redovno ne predstavlja momentalni intuitivni izraz volje, ve rezultat smiljenog prosudjivanja i saznanja pojedinca.

Svaka poslovna odluka koju donosi pojedinac mora da prodje sve faze procesa do njenog donoenja, a to znai:

da se mora unapred utvrditi cilj koji tom odlukom treba postii,

da treba definisati konkretan problem koji ovom odlukom treba reiti,

da je neophodno obezbediti podatke i odgovarajue informacije za donoenje optimalne odluke,

da je obavezno izvriti analizu i ocenu dobijenih podataka i informacija,

da je potrebno formulisati odredjena prognoziranja dejstva takve odluke,

da treba definisati reenja konkretnog problema koja omoguava ova odluka i

da, konano treba definisati i formirati samu poslovnu odluku.

Razume se da je ovo okvirni obrazac procedure u procesu donoenja poslovne odluke i da se u

praksi moraju respektovati i izvesna odstupanja, zavisno od konkretnog poslovnog cilja, problema i konkretne odluke kojim treba postii taj cilj i reiti problem. Jer, postoji nekoliko vrsta poslovnih politika (osnovna, tekua, razvojna), od kojih svaka trai odgovarajue odluke za svoju uspenu realizaciju. Isto tako, treba imati na umu da se poslovno odluivanje kao aktivnost upravljanja poslovanjem mora zasnivati na respektovanju osnovnih kriterijuma za odluivanje. Ti kriterijumi su pre svega finansijske prirode, jer se svaka poslovna odluka verifikuje kroz njeno dejstvo na osnovne finansijske parametre ekonominost, likvidnost, sigurnost, nezavisnost i profitabilnost.

Doneta poslovna odluka postaje planska veliina koja je predmet kontrole, kako bi se organizacija kao celina kretala ka ostvarenju eljenih zadatih planskih veliina.

Treba naglasiti da obavljanje sloenih aktivnosti procesa upravljanja trai od rukovodilaca da raspolau kvalitetnim spektrom najrazliitijih informacija, kako bi odluke koje donose bile to je mogue optimalnije.

Strana 2 upravljako raunovodstvo2. INFORMACIJE KAO PREDUSLOV UPRAVLJANJA Upravljanje preduzeem, odnosno poslovanjem, nezamislivo je bez upravljakog informacionog sistema. Tanije, bilo koje metode da se koriste u upravljanju poslovanjem ili pojedinim njegovim segmentima, one se baziraju na informacijama, odnosno polaze od informacija. Same upravljake informacije mogu da se grupiu u tri podruja:

a) informacije za potrebe stratekog planiranja : one su u upravljakom vrhu preduzea. Omoguavaju preciznije odredjivanje naina i nivoa korienja pojedinih eksternih ogranienja i njihov uticaj na budue poslovanje;

b) informacije za potrebe kontrole upravljanja : pomau upravljaima (rukovodiocima) da sagledaju ostvarene poslovne rezultate i efekte u odnosu na planirane i na osnovu toga da preduzmu akcije koje su od interesa za preduzee;

c) informacije za potrebe tekueg poslovanja : prate poslovanje dan po dan (kontinuirano) i pomau da se zadaci i ciljevi ostvare to potpunije i kvalitetnije. One omoguavaju upravljaima da brzo reaguju i donose odluke u hodu.

Sve tri vrste informacija moraju pokrivati kako ukupnu problematiku upravljanja poslovanjem,

tako i upravljanje pojedinim funkcijama i aktivnostima.

Dok je doskora svaka funkcija (finansije, marketing, proizvodnja, kadrovi) izgradjivala svoj separatni informacioni sistem danas se smatra da savremeni i efikasni upravljaki informacioni sistem mora biti jedinstven.

Naime, prikupljanje, selekcija i obrada podataka vrena je od strane svake funkcije posebno, to je dovodilo do toga da podaci nisu konzistentni, a ni uporedivi, informacije nisu uvek aurne, a sam sistem je skup.

Rezultat evolucije u shvatanju informacionog sistema preduzea jeste koncept upravljakog informacionog sitema ( Management Information System MIS ). On se moe odrediti kao integralan, struktuiran kompleks ljudi, maina i pravila za snadbevanje upravljaa (rukovodioca) relevantnim potrebnim informacijama iz eksternih i internih izvora, radi kvalitetnijeg planiranja, kontrole i odluivanja.

Osnovu integralnog upravljakog sistema ini baza podataka, kao organizovano skladite informacija (internih i eksternih), ukljuujui i tzv. neobradjene informacije. Cilj je da baza podataka sadri veliinu upotrebljivih podataka koji se mogu koristiti od strane upravljaa za njihove razliite potrebe (za planiranje,kontrolu, odluivanje i drugo).

Moe se govoriti o tri faze izrade informacija:

1. Inicijativa korisnika za dobijanje poslovnih informacija dolazi u informacioni podsistem, a upuena je od strane korisnika. Ona je konkretna i ukazuje na sadraj informacija zavisno od namene, kao i na vreme kada je informacija potrebna. Inicijativa se izraava normativnim aktima i to onda, kada dolazi do unutranjih korisnika. Isto tako, unutranji korisnik moe inicijativu izraziti posebnim zahtevom, od sluaja do sluaja. Inicijativa dolazi u informacioni podsistem ulaznim komunikacijskim kanalom. Kod spoljnih korisnika inicijativa za dobijanje informacija izraava se propisima i drugim aktima.

2. Na osnovu primljenje inicijative, struno lice u podsistemu poslovnog informisanja obavlja selekciju podataka i to iz svih raspoloivih izvora u kojima se mogu nai podaci za izradu potrebnih namenskih informacija.Ovaj posao je struan, a izvrilac, osim poznavanja celog toka prikupljanja, obrade i uvanja podataka, mora potpuno vladati korienjem personalnog raunara kao sredstva u obradi i uvanju podataka, te izradi samog izvetaja. Strana 3 Upravljako raunovodstvo3. Izrada izvetaja, pogotovo onih u pismenom obliku, trai raspolaganje pouzdanim podacima iz odgovarajuih izvora, utvrdjivanje sadraja izvetaja, te poznavanje mogunosti personalnog raunara u pogledu oblika pripremanih izvetaja. Po potrebi, oni su tekstualni, tabelarni, grafikoni, razliiti crtei, slike i drugi oblici.

4. Emitovanje dostavljanje informacija korisnicima njihova je otprema izlaznim kanalom, ili kanalima svakog podsistema poslovnog informisanja. Za potrebe internog informisanja u preduzeu, koriste se razliita savremena tehnika sredstva. Uspenost ove faze izrade u mnogome je zavisna od organizacije komuniciranja.

Poto je poslovni informacioni sistem u stvari informacioni sistem preduzea, on treba da uini

upravljanje poslovanjem fleksibilnijim i efikasnijim. Rezultat ovih zahteva jeste i neophodnost da poslovni informacioni sistem ne moe i ne sme da se iscrpljuje u obezbedjivanju informacija koje osvetljavaju samo prolost i sadanjost odredjenih poslovnih kretanja i stanja. On treba da u to veoj meri predstavlja podrku buduem poslovnom odluivanju i buduoj poslovnoj politici. To praktino znai da on mora da emituje: programske informacije, planske informacije, informacije o potencijalnim limitirajuim faktorima, o potencijalnim pozitivnim faktorima, kao i informacije o moguim korektivnim faktorima.

Rukovodiocima su, oigledno informacije neophodne, kako bi mogli kvalitetno da upravljaju poslovanjem tj. da uspeno vode preduzee. No, kako u svakoj organizaciji postoji nekoliko nivoa rukovodioca, koji se najee svrstavaju u tri osnovna nivoa nii nivo; srednji nivo; vii nivo to je neophodno poznavati aktivnosti svakog od ova tri nivoa u domenu integralnog upravljakog procesa, da bi se precizno odredile vrste informacija i njihove kvantitativne i kvalitativne karakteristike koje su im neophodne za upravljanje.

3. RAUNOVODSTVO KAO IZVOR INFORMACIJA

Raunovodstvena funkcija ini jednu od funkcija sloenog sistema kakav je preduzee, a moe se odrediti kao registrovanje, klasifikacija, sumiranje i interpretacija ekonomskih transakcija.

U Kodeksu raunovodstvenih naela usvojeno je gledite da raunovodstvom u preduzeu treba obuhvatiti:

1) knjigovodstvo,

2) raunovodstveno planiranje,

3) raunovodstveni nadzor i

4) raunovodstvenu analizu.

1) k nj i g o v o d s t v o se moe odrediti kao, na potpunom skupljanju i na uobiajenom hronolokom i stvarnom sredjivanju podataka zasnovana dokumentovana i strogo formalna evidencija svih nastalih individualiziranih poslovnih procesa i stanja koji zbog izraavanja u novanoj jedinici mere omoguavaju da se dobije slika o celokupnom poslovanju. Finansijsko knjigovodstvo se naziva i glavno ili centralno knjigovodstvo, pri emu je vano naglasiti da se knjienje u finansijskom knjigovodstvu vri uglavnom sumarno i to obino posle knjienja u analitikim knjigovodstvima, a analitika knjigovodstva vode evidencije o pojedinim delovima sredstava i izvora sredstava, prihoda i rashoda u naturalnim i vrednosnim pokazateljima.

2) R a u n o v o d s t v e n o p l a n i r a nj e je skupljanje, uredjivanje, poetno obradjivanje i prikazivanje podataka o buduem poslovanju. Dakle, ono je usmereno prema budunosti i zato

Strana 4 Upravljako raunovodstvo zapravo prethodi knjigovodstvu. Treba napomenuti da u njega ne ulazi odluivanje o tome

kakvu varijantu treba izabrati pri planiranju. Krajnji cilj raunovodstvenog planiranja je izrada

raznih predrauna.

3) r a u n o v o d s t v e n i n a d z o r je onaj deo kontrole procesiranja podataka koji je zdruen sa samim knjigovodstvom. Njegova je briga da su knjigovodstveni izvetaji sigurni. U raunovodstveni nadzor spada nadzor nad poslovanjem sa stanovita sprovodjenja privredno-finasijskih propisa.

4) R a u n o v o d s t v e n a a n a l i z a za svoju polaznu osnovu koristi informacije knjigovodstva i raunovodstvenog planiranja. Njen zadatak je da pomae u ocenjivanju kretanja odredjene pojave, o moguim pravcima i intenzitetu delovanja pojave, kao i o uzrocima takvih pojava.

Kada je re o raunovodstvenim informacijama treba rei da one slue kao podloga za donoenje poslovnih odluka i kao sredstvo kontrole. Izradu raunovodstvene informacije ne treba poistoveivati sa odluivanjem. Odluivanje je upravljanje, a raunovodstvo nema nikakvih ovlaenja iz domena upravljanja preduzeem, ali ima obaveze da prui upravljaima (rukovodiocima) informacije na osnovu kojih e oni doneti poslovne odluke.

Polazei od toga, u poslovanju postoje tri grupe informacija: (1) informacije za strateko odluivanje, (2) informacije za strateko odluivanje, (3) informacije za operativno odluivanje. Sve tri vrste raunovodstvenih informacija ine osnovu za donoenje i stratekih i taktikih i operativnih odluka u procesu upravljanja poslovanjem.

4. UPRAVLJAKO RAUNOVODSTVO

p o j a m u p r a v lj a k o g r a u n o v o d s t v a

Informacije finansijskog raunovodstva su veoma znaajne informacije i one se mogu koristiti u upravi (menadmentu) preduzea.To su veoma znaajne informacione osnove koje menadment koristi u donoenju poslovnih odluka. One moraju biti, po formi i sadrini, uskladjene sa informacionim potrebama menadmenta. A to je, upravo, sadraj u p r a v lj a k o g r a u n o v o d s t v a .

Aktivnost upravljakog raunovodstva zadovoljava potrebe samo rukovodilaca preduzea. Znaajno je i da je ovo raunovodstvo orijentisano ka budunosti. Na osnovu informacija upravljakog raunovodstva menadment mora da bude u stanju da planira, da donosi odluke i potom da prati njihovo sprovodjenje. Sve te aktivnosti iziskuju informacije koje pomau anticipiranju i predvidjanju buduih poslovnih dogadjaja u preduzeu.Preciznije reeno, aktivnost upravljakog raunovodstva se bavi izvetavanjem o onome to se ranije dogodilo u preduzeu, u meri i na nain kako bi se te finansijske informacije mogle iskoristiti u anticipiranju budunosti.

Kao to je ve reeno i finansijsko i upravljako raunovodstvo predstavljaju znaajnu informacionu osnovu za upravljanje poslovanjem, odnosno neophodan sistem za podrku poslovnom odluivanju u svakom preduzeu. Pri tome, upravljako raunovodstvo, ima dominantnu i nezamenljivu ulogu za menadment preduzea. Informacije upravljakog raunovodstva mogu biti kvantitativne i kvalitativne, finansijske i nefinansijske. Tradicionalni metodi procesiranja informacija baziraju se na

Strana 5

Upravljako raunovodstvokorienju kvantitativnih finansijskih informacija. Posledica takvog pristupa jesu modeli poslovnog odluivanja u upravljakom raunovodstvu koji fokusiraju kombinaciju finansijskih akcija i vrlo malo koriste nefinansijske indikatore i netradicionalne informacione izvore. Upravljako raunovodstvo ima nezamenljivu ulogu u planiranju i kontroli poslovnih aktivnosti, koje se sve vie temelje na netradicionalnim metodama, tehnikama i informacijama.

Na osnovu gore reenog, mogue je dati jedno odredjenje upravljakog raunovodstva:

Upravljako raunovodstvo obuhvata procese i tehnike kojima se dolazi do finansijskih i nefinansijskih informacija od znaaja za donoenje odluka, a u cilju, kvalitetnijeg upravljanja poslovanjem i postizanja maksimalne finansijske uspenosti.

o b r a u n t r o k o v a i u i n a k a p o g o n s k i o b r a u n

Najvaniji deo upravljakog raunovodstva je obraun trokova i uinaka s kalkulacijom. Njegov osnovni zadatak je da prati, u okviru procesa proizvodnje, trokove osnovnih inilaca bez kojih taj proces ne bi mogao da se odvija, a takodje da prati i stvaranje uinaka, kao rezultata proizvodnih aktivnosti.Otuda i naziv interni ili pogonski obraun.

Organizacija pogonskog obrauna u izvesnoj meri je zakonski regulisana, ali je prevashodno preputena samim preduzeima.Formulisanje ciljeva i zadataka obrauna trokova i uinaka jeste najvanije pitanje pri utvrdjivanju sadrine i organizacionog ustrojstva pogonskog obrauna. Opte ciljeve ovog dela regulisao je novi kontni okvir. Zbog svoje irine i vanosti pogonski obraun je izdvojen u posebnu klasu, klasu 9 Obraun trokova i uinaka.

Novi kontni okvir raunski je odvojio glavnu knjigu pogonskog obrauna od glavne knjige finansijskog knjigovodstva i time mu dao karakter metodoloki samostalnog knjigovodstva. Glavna knjiga pogonskog obrauna, kao osnovni izvor informacija, treba da obezbedi podatke o tome:

koliko je ega utroeno u preduzeu,

gde su nastali trokovi,

u vezi sa kojim uincima su nastali trokovi,

koliki su i po osnovi kojih proizvoda nastali prihodi, rashodi, dobici ili gubici.

o s n o v n e t e o r i j e t r o k o v a i c e n a

pojam i organizacija proizvodnog procesa

Proizvodni proces obuhvata, osim neposredne proizvodnje, pripremu proizvodnje, planiranje, unutranji transport, skladitenje, odravanje maina i uredjaja, tehniku kontrolu i sl. Proizvodnja moe biti organizovana kao:

a) pojedinana ( izrada pojedinanih, obino konanih proizvoda koji se ne ponavljaju, tako da ovakva proizvodnja nije za standardizaciju i zahteva specijalna sredstva rada, tako da su i veliki trokovi proizvodnje)

b) masovna (omoguava masovnu izradu jednog ili vie standardnih proizvoda ciglane, proizvodnja cementa.Tehnika priprema se vri jednom za celu buduu proizvodnju konkretnog proizvoda)

c) serijska (u jednom proizvodnom ciklusu se istovremeno izradjuje vei broj proizvoda ili delova proizvoda. Tu je velika produktivnost i ekonominost proizvodnje).

Strana 6 Upravljako raunovodstvotrokovi i uinci u proizvodnim preduzeima

Troenje u cilju izrade novih proizvoda izraava se pre svega u koliinama.Ako se koliine faktora (elementi) koje se ulau u proizvodni proces pomnoe njihovim cenama, dobijaju se trokovi uloenih faktora.

Postoji medjuzavisnost uinaka i potronje osnovnih faktora proizvodnog procesa. Na dva naina se utvrdjuje koja je to koliina utroenih elemenata u jednom proizvodnom procesu koja se moe smatrati neophodnom za proizvodnju odredjenog uinka:

-na tritu jer trite nee priznati vee trokove od onih koji su objektivno potrebni za proizvodnju odredjenih uinaka

-zakonskim propisima i standardima kojima se konkretno odredjuje koji se trokovi mogu uraunati u cenu kotanja uinka.

klasifikacija trokova

Svi trokovi koji nastaju u cilju obavljanja proizvodnog procesa mogu se klasifikovati.Za obraun trokova i uinaka upravljako raunovodstvo klasifikuju trokove na:

1) ukupne i prosene trokove: pod ukupnima se podrazumeva iznos trokova preduzea u celini za neki odredjeni period, a pod prosenima se podrazumevaju trokovi po jedinici uinka.Do njih se dolazi deljenjem ukupnih trokova sa ukupnim uinkom.Ovi proseni se nazivaju jo i cena kotanja jedinice uinka.

2) Trokove po vrstama, po mestima njihovog nastanka i nosiocima: ovde je podela trokova izvrena prema poreklu, nainu nastajanja, supstanci i prirodi samih utroaka.

Prema kontnom okviru obavezno je klasifikovanje trokova po vrstama na kontima klase 5-Rashodi, i to su ( trokovi materijala za izradu, energije, goriva; trokovi zarada; trokovi proizvodnih usluga; amortizacija; nematerijalni trokovi; trokovi finansiranja delatnosti; ostali trokovi). to se tie mesta njihovog nastanka, to je u stvari razvrstavanje navedenih vrsta trokova po sektorima, pogonima, odeljenjima i sl. da bi se utvrdilo koliko je trokova nastalo na odredjenom mestu, radi ega i u okviru koje delatnosti. Posebno treba naglasiti da mesta trokova zavise od broja pojedinih delatnosti u preduzeu, te se obino formiraju mesta trokova pojedinih delatnosti (mesta trokova osnovne delatnosti, pomone delatnosti, sporedne delatnosti, mesta trokova zajednikih slubi).

3) prema vezanosti za pojedine nosioce trokova : nosioci trokova su konani uinci preduzea namenjeni prodaji. Svaki uinak treba da nosi trokove svoje proizvodnje.Trokovi koji se mogu neposredno indentifikovati sa proizvodom nazivaju se neposredni ili direktni, a oni koji se posrednim putem rasporedjuju na odgovarajue nosioce su posredni ili indirektni.

4) Trokovi proizvoda ili trokovi ukljueni u zalihe uinaka predstavljaju trokove koji se ukljuiti u bilansnu vrednost zaliha nedovrene proizvodnje i gotovih proizvoda. Trokovi perioda ne ukljuuju se u vrednost zaliha uinaka, ve neposredno u rashode obraunskog perioda u kojem su nastali.

5) Prema nainu njihovog reagovanja na promene obima proizvodnje na varijabilne i fiksne trokove. Varijabilni se menjaju sa promenom obima proizvodnje i to najee srazmerno promeni obima proizvodnje, ali po jedinici proizvoda oni predstavljaju konstantnu veliinu. Fiksni trokovi u svom ukupnom iznosu ostaju nepromenjeni pri promeni obima proizvodnje, jer oni ne nastaju u zavisnosti od koliine proizvoda koja je u nekom periodu proizvedena.

6) Funkcionalno obuhvatanje trokova zavisi pre svega od funkcionalne strukture preduzea (trokovi nabavke, tehnike uprave, proizvodnje u uem smislu, marketinga, upravljanja

Strana 7 Upravljako raunovodstvo istraivanja i razvoja, trokovi finansiranja preduzea). Ova klasifikacija uglavnom je nastala na

osnovu zbirnog kontnog okvira u klasi 9- Obraun trokova i uinaka, koncentriui osnovne

grupe konta.

7) Vreme obuhvatanja trokova predstavlja osnovu za klasifikaciju na planske i stvarne trokove.Korienje ovih trokova je bitno za sprovodjenje politike cena u preduzeu.

s i s t e m i o b r a u n a t r o k o v a

Sistemi obrauna trokova na kojima se zasniva pogonski obraun preuzea treba da zadovolji informacione ciljeve ovog dela raunovodstva. Sistem obrauna trokova predstavlja skup naela, metoda i postupaka obrade i obuhvatanja trokova, zatim njihovo alociranje na mestima trokova, kao i vezivanje za nosioce trokova ili ukljuivanje u rashode tekueg perioda, a sve u cilju obrauna to tanijeg periodinog rezultata i zadovoljenja drugih obraunskih ciljeva.

Prema vremenskom kriterijumu treba razlikovati:

-sistem obrauna po stvarnim trokovima

-sistem obrauna po standardnim trokovima.

Obraun po stvarnim trokovima ja najstariji sistem obrauna trokova.Glavni cilj obrauna po stvarnim trokovima je naknadna kalkulacija. Osim za potrebe politike cena, podaci o stvarnoj ceni kotanja koriste se i za potrebe bilansiranja, za donoenje odgovarajuih poslovnih odluka, pa ak i za kontrolu ekonominosti poslovanja.

Sistem obrauna po standardnim trokovima zasniva se na unapred odredjenim novanim iznosima utroka svih vrednosti u procesu proizvodnje.Ovi trokovi pokazuju koliko treba da iznose trokovi u datim proizvodno tehnikim uslovima.

Prema kriterijumu obuhvata, odnosno sadrane cene kotanja, razlikuju se:

-sistem obrauna po punim trokovima (punoj ceni kotanja)

-sistem obrauna po deliminim trokovima/po varijabilnim trokovima.

Sistem obrauna po punim trokovima predstavlja apsorpcioni sistem obrauna trokova, po kojem se u fazi proizvodnje u cenu kotanja uinka ukljuuju odgovarajui iznosi svih trokova proizvodnje, a u fazi realizacije jo i odgovarajui trokovi uprave i prodaje.Sistem obrauna po varijabilnim trokovima ( Direct Costing ) predstavlja obraun u kojem se samo varijabilni trokovi proizvodnje kalkuliu u proizvod, a fiksni trokovi se u celini nadoknadjuju iz ukupnog prihoda obraunskog perioda u kojem su nastali, pre utvrdjivanja finansijskog rezultata.

o s n o v e z a i z r a d u k a l k u l a c i j a

Krajnji cilj obrauna trokova je cena kotanja po jedinici svakog konanog uinka. Izmedju ukupnih trokova sa jedne i kalkulacije sa druge strane postoji tesna povezanost.

Kalkulacija je raunski metod, ili postupak za izraunavanje cene, u ovom sluaju cene kotanja uinka.Ona treba da utvrdi trokove po nosiocima, a prema svojoj sadrini i formalnoj strukturi treba da zadovolji i niz informacionih potreba koje se od nje zahtevaju. Ciljevi kalkulacije su indentini ciljevima

Strana 8 Upravljako raunovodstvoobrauna trokova.

struktura kalkulacije

Kalkulacija cene kotanja najee sadri elemente ulaganja svrstane kao u sledeoj tabeli:

Red

Br. Elementi

ulaganja I z

Za 1000

jedinican o s

za jedinicu

proizvoda

1.

2.

3. 4. 5. 6.

7.

8. Materijal izrade

-osnovni materijal

-pomoni materijal

Trokovi nabavke i prerade

-trokovi direktnog rada ( plate izrade)

Posebni pojedinani trokovi proizvodnje

Proizvodna cena kotanja (1+3)

Trokovi prodaje i upravljanja

-trokovi prodaje

-trokovi upravljanja

Puna cena kotanja (4+5)

Dobitak

Prodajna cena (6+7)

800.000.-

50.000.-

250.000.-

90.000.-

1.190.000.-

70.000.-

110.000.-

1.370.000.-

230.000.-

1.600.000.- 800.-

50.-

250.-

90.-

1.190.-

70.-

110.-

1.370.-

230.-

1.600.-

pretkalkulacija i naknadna kalkulacija

U zavisnosti od vremena kada se sastavlja i od svrhe sastavljanja, kalkulacija moe da bude:

a) pretkalkulacija, prethodna ili planirana kalkulacija, a prethodi procesu proizvodnje i sastavlja se na bazi predvidjenih (planiranih ili standardizovanih ) trokovab) naknadna kalkulacija koja se sastavlja po zavrenom procesu proizvodnje i obuhvata sve stvarno nastale trokove, pa se naziva i obraunska kalkulacija.

kalkulacija cene kotanja u masovnoj i u serijskoj proizvodnji

Uslovima masovne proizvodnje odgovara metod divizione kalkulacije. U zavisnosti od toga da li je re o masovnoj proizvodnji jednog proizvoda, po supstanci istih, a po dimenzijama razliitih, ili pak, raznovrsnih proizvoda iz iste sirovine u istom tehnolokom procesu, razlikuju se:

ista diviziona kalkulacija,

diviziona kalkulacija pomou ekvivalentnih brojeva,

kalkulacija vezanih (kuplovanih) proizvoda.

Za izradu kalkulacije pune cene kotanja, kada je u pitanju proizvodnja vie vrsta proizvoda ili

Strana 9

Upravljako raunovodstvovie serija iste vrste proizvoda, koristi se tzv. kalkulacija pomou dodataka ili dodatna kalkulacija. Re je o stvarnom dodavanju optih, zajednikih trokova (indirektnim nainom), pojedinanim trokovima, odnosno trokovima izrade.

p r i n c i p i p r o c e nj i v a nj a v r e d n o v a nj e z a l i h a

Prema Zakonu o raunovodstvu i prema Medjunarodnim raunovodstvenim standardima utvrdjena su pravila i principi procenjivanja bilansnih pozicija i bilansiranja uopte. Osnovno pravilo procenjivanja bilansnih pozicija je pravilo nabavne vrednosti za tudje, a cene kotanja za sopstvene uinke.

Prilikom procenjivanja zaliha nedovrene proizvodnje i gotovih proizvoda i iskazivanju njihovih vrednosti u bilansu, treba se pridravati naela opreznosti. Naime, zalihe se procenjuju po ceni kotanja, odnosno najvie po prodajnim cenama, ako su ove cene nie.

Podatke koje finansijsko raunovodstvo koristi za bilansiranje zaliha, treba da pripremi i obezbedi pogonsko (poslovno) raunovodstvo. Ono ima organizovan obraun trokova s kalkulacijom, u saglasnosti sa postavljenom funkcijom konta klase 9.

d o k u m e n t a c i j a k o j a p r a t i o b r a u n p r o i z v o d nj e

Obraun proizvodnje prate razni dokumenti, kako pojedinani (primarni), tako i zbirni (sekundarni). Svi oni se mogu grupisati na: dokumente o trokovima proizvodnog procesa i dokumente o uincima proizvodnog procesa.

dokumenti o trokovima treba da prue podatke o prirodi stvari koje se troe i o mestu nastajanja odredjenog troka. Mogu se svrstati u sledee grupe: dokumenti o utroku materijala(trebovanje), dokumenti o primljenim uslugama(faktura dobavljaa), dokumenti o troenju osnovnih sredstava(obraun amortizacije), dokumenti o otpisu sitnog inventara(obraun otpisa sitnog inventara), dokumenti o ukalkulisanim trokovima (predrauni trokova koji neravnomerno nastaju i vremenski se razgraniavaju), dokumenti o zaradama-platama(radne liste, isplatne liste).

Dokumenti o uincima proizvodnog procesa pruaju podatke o vrstama i koliinama proizvedenih proizvoda, o jedininim cenama i ukupnim vrednostima.Ovde se svrstavaju: interne dostavnice, planske kalkulacije (pretkalkulacije), obraunske (naknadne) kalkulacije i radni nalozi.

k nj i g o v o d s t v e n o p r a e nj e t r o k o v a p r o i z v o d n o g p r o c e s a u s i s t e m u o b r a u n a p o s t v a r n i m t r o k o v i m a

Obraun trokova proizvodnje i uinaka treba da pokrije nekoliko podruja ili faza koje u sutini odgovaraju toku i fazama transformacije vrednosti u preduzeu. U tom smislu on obuhvata: obraun primarnih vrsta trokova za preduzee u celini,

vezivanje primarnih vrsta trokova za mesta i nosioce i sam obraun izmedju mesta trokova, strana 10

Upravljako raunovodstvo konaan obraun nosilaca trokova.

U prvoj fazi obrauna i knjienja evidentiraju se svi primarni trokovi po vrstama (nastali u toku

obraunskog perioda) i to u okviru konta klase 5-Rashodi. Svi primarni trokovi, koji su knjigovodstveno obuhvaeni u prvoj fazi obrauna, prouzrokovani su proizvodnjom odredjenih proizvoda (uinaka) te ih je potrebno na te proizvode preneti.

Sledea faza obrauna trokova sastoji se u prenoenju trokova sa mesta trokova pomone delatnosti i zajednikih slubi na mesta trokova osnovne i sporedne delatnosti. Poslednja faza obuhvata prenoenje ukupnih trokova osnovne i sporedne dalatnosti na njihove nosioce. Ovim obraunom celokupni iznos ulaganja u datom obraunskom periodu rasporedie se na nosioce trokova na proizvode, utvrdjujui pri tom zbog ega su trokovi i u kom iznosu nastali.

funkcija klase 9 obraun trokova i uinaka

Funkcija konta ove klase u aktuelnom kontnom okviru odredjena je, pre svega, ciljevima obrauna trokova u svakom proizvodnom preduzeu.Osnovna dva cilja obrauna trokova su:

obezbedjenje podataka o proizvodnim cenama kotanja uinaka za potrebe bilansiranja zaliha i korekcija u finansijskom knjigovodstvu za promenu vrednosti zaliha,

obezbedjenje podataka o cenama kotanja za potrebe politike prodajnih cena i donoenja pojedinanih poslovnih odluka.Klasa 9- Obraun trokova i uinaka- sadri sledee grupe konta:

grupa 90- rauni odnosa s finansijskim knjigovodstvom, grupa 91- materijal i roba,

grupa 92- rauni mesta trokova nabavke, tehnike uprave i pomonih delatnosti,

grupa 93- rauni glavnih proizvodnih mesta trikova,

grupa 94- rauni mesta trokova uprave, prodaje i slinih aktivnosti,

grupa 95- nosioci trokova,

grupa 96- gotovih proizvoda,

grupa 97- slobodna grupa,

grupa 98- poslovni rashodi i prihodi,

grupa 99- raun dobitka, gubitka i zakljuka.

Treba napomenuti da je klasa 9 razvijena po funkcionalnom (procesnom) principu.Knjienja na

konta klase 9 odvijaju se iskljuivo medjusobnim zaduenjem i odobrenjem rauna ove klase.

o b r a u n r e z u l t a t a p o s l o v a nj a u p o s l o v n o m u p r a v lj a k o m r a u n o v o d s t v u

Ukoliko preduzee eli da utvrdi rezultat po svojim organizacionim delovima ili profitnim centrima, ili pak za preduzee u celini, ali ne po metodu ukupnih trokova, ve po metodu trokova prodatih proizvoda, onda moe da preko rauna konta grupe 99-Dobitak/Gubitak, utvrdi poslovni dobitak, odnosno gubitak.

Strana 11 Upravljako raunovodstvop o g o n s k i o b r a u n s k i l i s t

Moe biti tako organizovan da se u njemu, pored odgovarajue konta, koristi i tabelarno-statistiki metod obrauna mesta trokova, koji se naziva pogonski obraunski list (POL) ili pregled trokova. Kao organizaciono-tehniko sredstvo, ovaj tabelar ne unosi nikakve vrednosne promene u obraun trokova i uinaka, ve, naprotiv, itavom obraunu daje oblik visoko iskazane moi.

POL zamenjuje raune mesta trokova, koji se u pogonskom obraunu ne pojavljuju u formi konta. Saglasno svojoj funkciji, POL bi prvo trebalo da obuhvati trokove po vrstama (preuzete iz finansijskog raunovodstva), a zatim da ih obuhvati po mestima nastanka. U ovom pogonskom obraunskom listu obuhvata se obraun sekundarnih trokova, tj. obraun izmedju mesta trokova. Konano, POL obuhvatai obraun nosilaca trokova i trokova perioda. Ovde razlikujemo obraun trokova u masovnoj i serijskoj proizvodnji primenom POL-a.

U serijskoj proizvodnji svaka serija istih proizvoda predstavlja posebnu celinu, razliitu od drugih, koja zahteva odredjenu pripremu i proizvodnju, kao i formiranje posebne dokumentacije- radnih naloga kako bi se trokovi mogli vratiti i obuhvatiti za svaku seriju.

RADNI NALOG je osnovni i najvaniji dokumenat kojim se proizvodnom pogonu izdaje radni zadatak da proizvede odredjeni proizvod, ili seriju proizvoda, u odredjenom roku.

s i s t e m o b r a u n a p o s t a n d a r d n i m t r o k o v i m a

Obraun po standardnim trokovima odvija se u dve faze:

prva faza obuhvata standardizovanje trokova i uinaka, a njen rezultat su kalkulacije cena kotanja uinaka preduzea (deliminih i konanih);

druga faza obuhvata primenu standardnih trokova u uspostavljanom internom obraunu trokova i uinaka.

Osim toga, treba navesti jo neke faktore koji uslovljavaju efikasno uvodjenje standardnih trokova u sistem obrauna trokova. To su:

organizaciono sredjivanje preduzea i uspostavljanje organizacije prema zahtevima sistema obrauna po standardnim trokovima,

prethodno ispitivanje trokova i njihovo svrstavanje u osnovne grupacije u zavisnosti od njihovog ponaanja prema oscilacijama obima proizvodnje,

realno utvrdjivanje plana obima i strukture proizvodnje u narednom kratkoronom periodu,

priprema knjigovodstvene evidencije i opredeljenje za odredjenu organizaciju internog obrauna,

obezbedjenje kvalifikovanog kadra koji e omoguiti uvodjenje i funkcionisanje sistema obrauna po standardnim trokovima,

obezbedjenje materijalnih sredstava potrebnih za primenu sistema obrauna po standardnim trokovima.

sutina, metodologoja i prednosti sistema obrauna po standardnim trokovima

Standardni trokovi predstavljaju budue trokove utvrdjene posebnim postupkom koji bi trebalo

Strana 12 Upravljako raunovodstvoda obezbedi objektiviziranje trokova u nastupajuem poslovnom periodu. Tako bi standardni trokovi predstavljali realnu osnovu za ocenu opravdanosti ostvarenih trokova u toku poslovanja.

Standardni trokovi ne utvrdjuju se na osnovu trokova ostvarenih u prolosti, ve na osnovu nauno-istraivakih postupaka koji bi trebalo da ukau na one trokove koji bi u narednom periodu u odredjenim uslovima bili ostvareni- uz pretpostavku racionalnog korienja sredstava i rada.

Metodologija obrauna po standardnim trokovima ima odredjenih slinosti, ali i znaajnih razlika u odnosu na obraun po stvarnim trokovima. U oba sistema trokovi se obuhvataju kako po mestima, tako i po nosiocima trokova, odnosno rezultata, i to:

u sistemu obrauna po stvarnim trokovima

u sistemu obrauna po standardnim trokovima.

Obraun po standardnim trokovima ima jedan vrlo bitan obraun i operaciju, za razliku od

obrauna po stvarnim trokovima. To je utvrdjivanje, analiziranje i disponiranje odstupanja stvarnih od priznatih standardnih trokova za pojedina mesta trokova. Ova odstupanja u trokovima mogu biti po osnovu neekonominog troenja, neefikasnosti rada i neiskorienog kapaciteta.

Strana 13

Upravljako raunovodstvo5. ZAKLJUAK

Od celokupnosti knjigovodstva, raunovodstvenog planiranja, raunovodstvenog nadzora i

raunovodstvene analize kod upravljakog raunovodstva glavni je akcenat na planiranju i analizi, a ne na knjigovodstvu, koje je na kraju u centru panje finansijskog raunovodstva i raunovodstva trokova. Isto tako kod ovog oblika raunovodstva nisu toliko vana pitanja kako skupiti, urediti, obraditi i prikazati odgovarajue podatke, nego kako ih interpretirati i analizirati da bi bili korisni organima upravljanja i rukovodstvu. Upravljako raunovodstvo iz finasijskog raunovodstva i raunovodstva trokova preuzima one njihove delove koji su najblii procesu upravljanja.

L I T E R A T U R A:

01. EKONOMSKI LEKSIKON, Beograd, 1975.god.

02. UPRAVLJAKO RAUNOVODSTVO, Nevenka arki Joksimovi, Beograd, 2005.

03. RAUNOVODSTVO, Vera Poznani-Leko, Beograd, 2005. god.

http://www.maturski.org