AMPARO EN REVISIÓN 380/2018 QUEJOSA Y RECURRENTE: … · 2018. 6. 22. · 2 Cuaderno de amparo indirecto, fojas 77 y 78. AMPARO EN REVISIÓN 380/2018 3 diecisiete, ante la Oficina

AMPARO EN REVISIÓN 380/2018 QUEJOSA Y RECURRENTE: VICENTE DE JESÚS PEÑA COVARRUBIAS

PONENTE: MINISTRO EDUARDO MEDINA MORA I. SECRETARIO: JUAN JAIME GONZÁLEZ VARAS Colaboradora: Ana Gabriela Fernández Vergara

Ciudad de México. Acuerdo de la Segunda Sala de la Suprema Corte

de Justicia de la Nación, correspondiente a la sesión de fecha --- de --- de

dos mil dieciocho.

Vo. Bo. Ministro:

V I S T O S; Y,

R E S U L T A N D O:

Cotejó:

1. PRIMERO. Demanda de amparo indirecto. Por escrito presentado el

diecisiete de noviembre de dos mil catorce1, en la Oficina de

Correspondencia Común de los Juzgados de Distrito en Materia

Administrativa y de Trabajo en el Estado de Jalisco, por propio derecho,

demandó el amparo y la protección de la Justicia Federal contra las

autoridades y los actos que a continuación se indican:

1.1. Autoridades responsables:

a) Congreso de la Unión b) Presidente de la República.

1.2. Actos reclamados:

1 Cuaderno de amparo indirecto, fojas 2 a 13.

AMPARO EN REVISIÓN 380/2018

2

Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios; de la Ley Federal de Derechos, se expide la Ley de Impuesto sobre la Renta y se abrogan la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, y la Ley del Impuesto a los Depósitos en efectivo publicado en el Diario Oficial de al Federación el 11 de diciembre de 2013, específicamente los artículos 125 y 132.

2. La quejosa invocó como derechos fundamentales violados los previstos en

los artículos 16 y 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados

Unidos Mexicanos.

3. SEGUNDO. Trámite del juicio de amparo. El Juez Sexto de Distrito en

Materias Administrativa y de Trabajo en el Estado de Jalisco correspondió

conocer del asunto. El diecinueve de noviembre de dos mil catorce la admitió

a trámite, formó el expediente **********, señaló fecha y hora de la audiencia

constitucional, requirió el informe justificado a las autoridades responsables,

dio vista al Agente del Ministerio Público de la Federación y ordenó la

notificación de la radicación y del auto2. Previo diferimiento, la audiencia

constitucional fue celebrada el doce de enero de dos mil quince.

4. TERCERO. Sentencia. Seguidos los trámites de ley, el veintiuno de abril de

dos mil diecisiete, el Juez de Distrito, dictó la respectiva resolución, en la que

determinó:

“ÚNICO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege en el juicio de

amparo indirecto ********** a Vicente de Jesús Peña Covarrubias,

respecto de las autoridades y actos precisados en el considerando

segundo, por las razones apuntadas en la parte final de la presente

resolución”.

5. CUARTO. Recursos de revisión. Inconforme con la anterior determinación,

Vicente de Jesús Peña Covarrubias, por propio derecho, interpuso recurso

de revisión mediante escrito presentado el treinta y uno de mayo de dos mil

2 Cuaderno de amparo indirecto, fojas 77 y 78.


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diecisiete, ante la Oficina de Correspondencia Común de los Juzgados de

Distrito en el Estado de Jalisco. El dos de junio de dos mil dieciséis, el Juez

Sexto de Distrito en el Estado de Jalisco agregó a expediente el recurso,

notificó a las partes y remitió el expediente al tribunal colegiado del

conocimiento.

6. El Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito

admitió el recurso de revisión, ordenó su registro **********, y notificó a las

partes, mediante el acuerdo de fecha veinte de octubre de dos mil diecisiete.

Por su parte, el quince de diciembre de dos mil diecisiete, el Presidente de la

República interpuso un recurso de revisión adhesiva.

7. QUINTO. Resolución del tribunal colegiado de circuito. Por auto de seis

de marzo de dos mil dieciocho el tribunal colegiado mencionado ordenó

remitir el expediente al Octavo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro

Auxiliar de la Primera Región. Correspondiente a la sesión de doce de abril

de dos mil dieciocho se dictó sentencia, mediante la cual se determinó

reservar jurisdicción a esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.

8. SEXTO. Trámite ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Por

acuerdo de once de mayo de dos mil dieciocho, el Ministro Presidente de

esta Suprema Corte de Justicia de la Nación determinó que es procedente

asumir la competencia originaria de este Alto Tribunal para conocer del

asunto y su adhesión; asimismo, turnó el expediente para su estudio al señor

Ministro Eduardo Medina Mora I.

9. SÉPTIMO. Avocamiento. Mediante acuerdo de la Presidencia de la

Segunda Sala de siete de junio de dos mil dieciocho, se ordenó que la Sala

se avocara al conocimiento del asunto y, previo registro de ingreso, se

remitieron los autos a la ponencia del señor Ministro Eduardo Medina Mora

I., para la elaboración del proyecto correspondiente.


4

10. OCTAVO. Publicación del proyecto. El proyecto de sentencia relativo a

este asunto, se publicó en términos de los artículos 73, párrafo segundo, y

184, párrafo primero, de la Ley de Amparo, así como del Acuerdo General

Plenario 7/2016.

C O N S I D E R A N D O:

11. PRIMERO. Competencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de

Justicia de la Nación es legalmente competente para conocer el presente

recurso de revisión, en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción

VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos;

83 de la Ley de Amparo; 11, fracción V y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica

del Poder Judicial de la Federación; así como en los puntos segundo y

tercero del Acuerdo General Plenario 5/2013 publicado en el Diario Oficial de

la Federación de trece de mayo de dos mil trece.

12. Lo anterior, en virtud de que se interpone contra una sentencia dictada en

audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto en materia

administrativa, especialidad de esta Sala, ya que fue controvertida la

constitucionalidad de los artículos 125 y 132 de la Ley del Impuesto Sobre la

Renta respecto de los cuales no existen precedentes que orienten el sentido

de la resolución que deberá regir, y resulta innecesaria la intervención del

Tribunal Pleno.

13. SEGUNDO. Oportunidad y legitimación. No es el caso de analizar la

oportunidad y la legitimidad del recurso de revisión principal, pues de este

tema se ocupó debidamente el Tribunal Auxiliar del conocimiento.

14. Respecto del recurso de revisión adhesiva se advierte que fue interpuesto en

tiempo, en virtud de que la admisión del recurso de revisión principal le fue

notificado al Presidente de la República el veintidós de noviembre de dos mil


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diecisiete y fue depositado ante en las oficinas de Correos de México el

veintinueve de noviembre del mencionado año3.

15. Además, fue interpuesto por parte legitimada al tratarse de una de las

autoridades responsables del juicio de amparo y está firmado por su

representante legal, la Directora General de amparos contra actos

administrativos, en términos del artículo 72, fracción II Bis del Reglamento

Interior de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y el artículo 9 de la

Ley de Amparo.

16. CUARTO. Antecedentes y contexto. Para una mejor comprensión del

asunto se considera necesario relatar sus antecedentes, y en el momento

oportuno sintetizar los conceptos de violación esgrimidos en la demanda de

amparo, las consideraciones del juzgador de amparo al emitir la sentencia

recurrida, del Tribunal Colegiado del conocimiento, y los agravios de la

recurrente en su escrito de revisión.

17. Contexto. El tres de octubre de dos mil catorce, el quejoso acudió ante

Notario Público a celebrar un contrato de compraventa de un bien inmueble,

una finca en Zapopan, Jalisco por $********** (********** pesos 00/100 moneda

nacional).

18. El veinticuatro de octubre del mismo año, el notario emitió un avalúo del bien,

en el que determinó que el valor del bien inmueble era de $**********

(********** pesos 00/100 moneda nacional), lo que evidenció una diferencia

de $********** (********** pesos 00/100 moneda nacional) entre el precio

pactado por las partes en el contrato de compraventa y el precio valuado.

19. Con fecha del veintisiete de octubre siguiente, el notario le retuvo la cantidad

de $********** (********** pesos 00/100 moneda nacional) por concepto de

pago (provisional) de impuesto sobre la renta tasado al 20% respecto de la

3 Toca del amparo en revisión. Fojas 67 a 75.


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diferencia entre el precio pactado y el avalúo. Esta retención constituye el

primer acto de aplicación aquí combatido.

20. Demanda de amparo. Inconforme con lo anterior, el quejoso promovió

demanda de amparo, en el que señaló que los artículos 125 y 132 de la Ley

del Impuesto Sobre la Renta son inconstitucionales, en virtud de que son

contrarios a los principios de legalidad y seguridad jurídica, así como de los

principios de equidad y proporcionalidad tributaria.

21. Sin embargo, en su único concepto de violación se centra en señalar que las

normas establecen un trato desigual y desatienden a la verdadera capacidad

contributiva de los particulares; es decir, no formuló argumento alguno

respecto del principio de legalidad y el derecho a la seguridad jurídica. Al

respecto, planteó las siguientes premisas:

20.1 De acuerdo con el quejoso, el mecanismo de cálculo de la tarifa al impuesto

sobre la renta cuando se adquiere un inmueble en un precio inferior al diez por

ciento del avalúo del inmueble, previsto en los artículos combatidos no atiende

a la real capacidad contributiva de los sujetos pasivos de dicho impuesto, pues

desde el momento que en éste se contempla un cambio de rango por el

excedente de una unidad, genera un aumento considerable del tributo a

enterar, que invariablemente resulta mayor al incremento de la suma gravada.

20.2 Aduce que esta Suprema Corte ha establecido que las tarifas progresivas,

estructuradas por rangos y tasas, en las cuales, el aumento en una unidad del

parámetro de medición de la base gravable, que a su vez provoca un salto

cuantitativo a una tasa mayor, o sea un cambio de rango al rebasar su límite

superior, eleva el monto a enterar de la contribución en una proporción mayor

a la que tiene lugar en el nivel anterior, por un aumento de la misma cuantía de

la base gravable, con lo cual, evidentemente, no se atiende a la verdadera

capacidad contributiva de los particulares, porque partiendo de esa mecánica

de cálculo, debe asumirse que este tipo de tarifas progresivas, gravan el hecho

imponible en su totalidad y no solamente en la porción que exceda del límite

inferior establecido por cada rango. Además, que dicha circunstancia

representa un trato desigual en relación con los contribuyentes que se ubiquen

en el tope del rango inmediato inferior.

20.3 Se duele de que en su caso se incrementó desproporcionalmente el pago del

impuesto respectivo, pues el inmueble adquirido por el suscrito fue valuado en


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dos millones seiscientos ochenta mil pesos, como aparece en el recuadro

respectivo de la primer hoja de cálculo de retenciones efectuado por el

fedatario público respectivo, por lo que el diez por ciento de dicha cantidad

equivale a doscientos sesenta y ocho mil pesos. La operación de compraventa

se cerró en dos millones trescientos cincuenta mil pesos, es decir, trescientos

treinta mil pesos menos del avalúo que se tomó como referencia.

20.4 En ese contexto, afirma que se le retuvieron sesenta y seis mil pesos por

concepto del mencionado impuesto al adquirir el inmueble indicado, entonces

se obtiene que se aplicó la tasa del veinte por ciento prevista en el artículo 132

de la Ley del Impuesto sobre la Renta pero sobre el total de la diferencia entre

el avalúo y la compraventa, lo que resulta inconstitucional, ya que por lo menos,

que los primeros doscientos sesenta y ocho mil pesos (diez por ciento del

avalúo) están exentos del impuesto respectivo y sólo el saldo restante es

gravable (sesenta y dos mil pesos), por lo que se afirma que el mecanismo

para calcular el impuesto respectivo es inconstitucional porque no atiende a la

capacidad contributiva del quejoso.

22. Sentencia. Seguido el procedimiento, el Juez de Distrito resolvió negar el

amparo. En primer lugar, desestimó una causal de improcedencia hecha

valer por la Cámara de Senadores al no demostrar que al quejoso no le afecta

el acto que se le imputa; y por lo que respecta al estudio de fondo, sustentó

las siguientes consideraciones:

22.1 El hecho de que uno de los elementos que se toman en cuenta para la

determinación de la base gravable sea la diferencia de valor entre la

contraprestación pactada y el valor catastral, no viola el principio de

proporcionalidad tributaria. Lo anterior, pues esta diferencia tiene la finalidad

de obtener una base gravable acorde con la riqueza que representa para el

contribuyente en el momento en que se actualiza la hipótesis de causación del

tributo.

22.2 Esto es así, si se toma en cuenta que para efectos del cálculo existe una base

cierta que es la diferencia del valor del bien que aparece consignado en el

avalúo y el precio pactado, siempre que aquélla sea en un 10% o más, a la cual

le será aplicable la tarifa del 20% a que se refiere el artículo 132 de la misma

ley, lo que implica que al haber un ingreso para el contribuyente en tanto que

adquiere un bien en un precio inferior al real, lo que se grava precisamente es

esa riqueza y origina que el impuesto sea en proporción de esa capacidad

contributiva del obligado, pues al tener un mayor beneficio económico ha de

pagar un mayor impuesto.


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22.3 Además, no lo consideró violatorio del principio de equidad tributaria, en virtud

de que el legislador actúo justificadamente al crear dicho parámetro a fin de

establecer una categoría o clasificación de contribuyentes atendiendo a la

necesidad de disuadir una maniobra relacionada con el pago menor del

impuesto; así como evitar que el que enajenara a un precio inferior en el

mercado por la urgencia de dinero se le cobrara, además, la diferencia de los

valores de avalúo o catastral y el precio de venta.

23. Recurso de revisión. Inconforme, el quejoso interpuso recurso de revisión,

en el cual insistió en la inconstitucionalidad de las normas y argumentó que

no se le había analizado de manera precisa lo que hizo valer en su demanda

de amparo.

23.1. Destacó que el Juez de Distrito no analizó su argumento de que el adquirente

de un inmueble que no exceda el margen del diez por ciento entre el valor del

inmueble y el precio de la compraventa, se encuentra exento de cubrir la

totalidad del impuesto, mientras que el que adquiere excediendo el margen del

diez por ciento, aunque sea por la más mínima fracción, debe cubrir el impuesto

pero sobre la totalidad de la diferencia entre el monto de la compraventa y el

avalúo del inmueble, lo que desatiende la capacidad contributiva del gobernado

al agravar injustificadamente la carga impositiva.

23.2. Además, afirma que esto lo excluye injustificadamente del beneficio de exentar

el pago de impuestos respecto del diez por ciento de la diferencia entre el precio

de la compraventa y el avalúo del inmueble, a pesar de que el legislador toleró

una diferencia sin gravar del diez por ciento entre precio pactado y avalúo. De

acuerdo con él, ese porcentaje debería respetarse en todos los casos por

tratarse del mismo supuesto impositivo, y por tanto, sólo debe gravarse el

excedente que rebase del diez por ciento indicado para atender a la verdadera

capacidad de pago del particular.

23.3. Así, se duele de que el Juez de Distrito se centró en determinar si la norma

tenía una justificación, cuando eso no fue motivo de discusión en la demanda

de amparo.

23.4. Por último, afirma que el Juez de Distrito actúo de la misma forma respecto de

su argumento de equidad tributaria, pues nunca se pronunció sobre si es

inconstitucional que el comprador pague el impuesto sobre la renta respecto

del total de la diferencia entre el precio de la operación y el avalúo del inmueble.


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24. Recurso de revisión adhesiva. Presidencia de la República interpuso

recurso de revisión adhesiva, en la que argumentó que los agravios del

recurrente eran inoperantes por no combatir las consideraciones del juez y

porque la afectación se generaría hasta el final del ejercicio al ser pagos

provisionales.

25. Además, considera que no se viola el principio de proporcionalidad tributaria,

porque la tasa no se aplica al total de la base, sino únicamente a la porción

excedente del límite del 10% que es precisamente la parte que se considera

como ingreso, y que deriva del resultado del avalúo considerado el precio

pactado, es decir, deriva de una base objetiva, y se aplica por igual a todos

los que se ubican en ese supuesto. Y por último, se insiste en que la norma

respeta el principio de equidad tributaria porque tenía una justificación, tal

como dijo el Juez de Distrito; únicamente, añadiendo que el 10% responde a

que el 9% es un margen de error que el legislador consideró apropiado.

26. Sentencia del tribunal colegiado. El Octavo Tribunal Colegiado de Circuito

del Centro Auxiliar de la Primera Región resolvió que no existía ninguna

causal de improcedencia por analizar y se declaró incompetente para

conocer del asunto. Por tanto, ordenó remitir el asunto a esta Suprema Corte.

27. CUARTO. Procedencia. Los recursos de revisión principal y adhesivo son

procedentes en virtud de que se interponen contra una resolución dictada en

una audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto en materia

administrativa, especialidad de esta Sala, y en él se planteó la

inconstitucionalidad de los artículos 125 y 132 de la Ley del Impuesto sobre

la Renta, vigente en el ejercicio fiscal dos mil catorce, tema que subsiste en

esta instancia. De modo que se surten los extremos del punto tercero, en

relación con el segundo, fracción III, del Acuerdo General Plenario 5/2013.

28. Por otro lado, en términos de la fracción II, del Punto Noveno del Acuerdo

General 5/2013, esta Segunda Sala se percata que el Tribunal Colegiado de


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Circuito agotó el estudio de las causales de improcedencia hechas valer por

las partes, sin que se advierta la actualización de una diversa en este asunto

de oficio.

29. QUINTO. Estudio. La litis del presente asunto se ciñe al análisis de

constitucionalidad de los artículos 125 y 132 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, a la luz de los

principios constitucionales de proporcionalidad y equidad tributaria, respecto

de los cuales el Juez de Distrito negó la protección constitucional,

principalmente bajo las consideraciones que sustentó esta Segunda Sala

respecto de una configuración normativa igual, pero de leyes de impuesto

sobre la renta distintas.

30. En efecto, no es la primera vez que esta Segunda Sala se adentra al estudio

de constitucionalidad de normas como las impugnadas; es decir, una

configuración normativa idéntica, aunque correspondientes a leyes de

impuesto sobre la renta diversas (vigentes en ejercicios fiscales distintos y

actualmente abrogadas), al resolver por unanimidad de cuatro votos –entre

otros- el amparo en revisión 812/2005. Y también por la Primera Sala en los

amparos en revisión 1944/2005 y 336/2006.

31. No obstante como se relató en los antecedentes, la quejosa ahora recurrente

en esencia señala que lo que se resolvió no era lo efectivamente planteado.

A efecto de dar contestación a los agravios de la recurrente en el presente

recurso (B); conviene exponer de manera preliminar algunas particularidades

sobre las normas impugnadas, en concreto, las razones de su introducción

en el sistema normativo para el pago del impuesto sobre la renta y el contexto

normativo en el que se encuentra inmerso la norma (A).

A. Configuración normativa y contexto normativo de las normas

impugnadas (premisas necesarias para resolver)


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32. La compraventa de bienes inmuebles como acto jurídico es común en las

relaciones sociales, y es una clara manifestación de riqueza que puede

modificar el patrimonio tanto del enajenante como del adquirente. Por ello, el

legislador tributario ha mostrado a través del tiempo una preocupación

constante en regular de la mejor forma posible sus efectos fiscales en lo que

concierte al impuesto sobre la renta.

33. En un inicio, la potestad tributaria normativa puso énfasis en el enajenante,

quien debía pagar el impuesto sobre la renta por los ingresos percibidos por

la venta del bien. Así lo hizo desde la Ley del Impuesto sobre la Renta

publicada en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1964,

cuando en su artículo 604, reguló como un impuesto sobre producto (entre

otros) aquél que se recibía en efectivo o en especie por concepto de

enajenación de inmuebles (fracción III).

34. En esa lógica, el precio pactado, que en términos ordinarios debería coincidir

con el efectivamente erogado por el adquirente, es el monto que en principio

debería constituir la base del impuesto sobre la renta, y la cantidad respecto

de la cual, aplicando el procedimiento, tasa o tarifa respectiva, da origen a la

contribución a pagar. Pero tal aspecto presenta por sí mismo diversos

problemas sobre la objetividad de la base, pues el precio pactado finalmente

es un acuerdo de voluntades que se plasma en el contrato de compraventa.

35. Dentro de los problemas fácticos que ha tenido que regular el legislador

tributario, es el qué hacer cuando se pacta un precio inferior al valor del

mercado del bien inmueble; y en concreto, el determinar sobre quién recae

el incremento patrimonial susceptible de ser gravado; y al respecto, son

4 “Artículo 60. Son objeto del impuesto a que este capítulo se refiere, los ingresos, en efectivo o en especie, que perciban como productos o rendimientos del capital, por los siguientes conceptos: Ingresos procedentes. (…) III. Ingresos obtenidos por enajenación de inmuebles urbanos o valores inmobiliarios…”. El artículo fue modificado mediante reformas de 1972, 1973 y 1976 (previo a la reforma de 1978) guardando una configuración similar.


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varios los supuestos que lo pueden ocasionar. A lo largo del desarrollo de

diversas legislaciones en materia de Renta así se ha constatado.

36. Uno lógico, y cuya protección buscó el legislador desde un inicio, lo son las

prácticas elusivas y evasivas, cuando con el objeto de pagar el menor

impuesto posible, las partes se ponen de acuerdo para que en la escritura

notarial se establezca un precio inferior al realmente erogado; una

simulación, al transmitir parte del precio de “manera oculta”, por diversos

medios. Es decir, el precio consensuado, no corresponde al formalizado en

el acto.

37. En un inicio, desde la Ley del Impuesto sobre la Renta de 1964, (y al margen

de posibles consecuencias penales) intentó subsanarse con la obligación de

efectuar un avalúo del bien inmueble, tal como se estableció en el artículo

685. Y en su evolución legislativa (y hasta antes del ejercicio fiscal de 1979),

la Ley estableció que ante la presencia de una venta de inmuebles, se

tomaría como precio la cantidad mayor de entre las siguientes: el precio de

compraventa fijado por las partes, el valor del avalúo o el valor catastral.

38. Lo anterior implicaba que para efectos fiscales, el impuesto se causaba

siempre al mayor valor (generalmente el del mercado) y a cargo del

enajenante, por lo que si el precio pactado era inferior, se presumía que la

diferencia era un ingreso que recibía el enajenante, lo cual se entiende

5 “Artículo 68.- Para los efectos de la fracción III del artículo 60, se procederá como sigue: Tratándose de inmuebles adquiridos antes del primero de enero de 1962, se tendrá en consideración la diferencia entre el valor que tengan en esa fecha y el del monto de la enajenación. Si el inmueble es adquirido con posterioridad al primero de enero de 1962, se tendrá en consideración la diferencia entre el valor en la fecha de adquisición y el valor en el momento de hacerse la enajenación. Respecto de bienes adquiridos total o parcialmente por herencia o legado a partir del primero de enero de 1962, se considerará como valor de adquisición el que se haya tomado como base para efectos fiscales o, en su defecto, el de avalúo referido a la fecha de adquisición. En el caso de bienes adquiridos por donación se tendrá en cuenta la diferencia de valores según avalúos que correspondan a la fecha de adquisición por el donante, posterior al primero de enero de 1962 o a dicho día si la adquisición fue anterior, y la fecha de enajenación por el donatario. Para los fines de este artículo se deberá practicar avalúo por institución de crédito, en los términos que señale el reglamento, que determinará el valor del inmueble referido al primero de enero de 1962, y a las fechas de adquisición y enajenación según sea el caso”.


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precisamente a partir de la preocupación fundamental del legislador en ese

momento: combatir prácticas evasivas.

39. Pero además, debe insistirse en que el diseño normativo en la cadena de

transmisión de propiedad de bienes inmuebles y los efectos fiscales sobre el

incremento patrimonial ponía énfasis en el enajenante. Aspecto que resulta

lógico si partimos de la base en un contrato de compraventa, en términos

ordinarios, el adquirente no tendría una modificación positiva en su

patrimonio, sino una sustitución de riqueza: dinero por bienes.

40. Por tanto, si se aseguraba que el impuesto se causaba sobre el valor más

alto posible, la manifestación de riqueza debía darse a valor real a cargo del

enajenante; y por tanto, la figura del adquirente no tenía gran relevancia fiscal

al no reportarse ganancia alguna, sino hasta una posible y futura transmisión

del bien que había obtenido; es decir, cuando el adquirente en una

compraventa inicial, se convertía en enajenante en un acto jurídico futuro.

41. Pero otros casos, y no sólo las prácticas elusivas, pueden ocasionar también

un precio distinto al que se produce de un avalúo comercial, como por

ejemplo: la circunstancia de vender un bien por la necesidad apremiante de

dinero, y el descuento voluntario no elusivo a compradores por relación

amistosa o fraternal; y que a la postre se traducían en un castigo al precio

del bien. Estos supuestos abarcan el pactar un precio inferior al del mercado,

sin simular la erogación real.

42. O bien, por mencionar otro, las llamadas preventas inmobiliarias, cuyo

esquema consiste en firmar un contrato de compraventa o de promesa antes

de que el inmueble sea construido o se encuentre terminado y habitable, lo

que produce que al momento de la entrega del bien y la formalización del

contrato respectivo ante notario, el precio (anteriormente) pactado sea

generalmente inferior al del mercado, producto de diversas circunstancias


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como el transcurso del tiempo y el valor agregado que pudiera generarse

durante la construcción.

43. En un esquema tributario con énfasis en el enajenante como el que se ha

reseñado con anterioridad, la diferencia de valores entre el avalúo y el precio

pactado (aun cuando coincidiera con efectivamente erogado) se consideraba

ingreso gravable de impuesto sobre la renta para el enajenante por

presunción o ficción, robusteciendo su carga tributaria aun cuando

materialmente no hubiera recibido un ingreso mayor, por no existir

simulación.

44. Las razones anteriores, donde la reducción del precio del bien inmueble no

es un resultado de una práctica elusiva, parecieron ser las que se tuvieron

en cuenta para modificar el esquema del impuesto repartiendo la carga

tributaria según correspondiera y en algunos casos, entre el enajenante y el

adquirente. Particularmente en la exposición de motivos de la iniciativa del

Poder Ejecutivo de treinta de noviembre de mil novecientos setenta y ocho,

en torno de los ingresos por la enajenación de bienes se estableció lo

siguiente:

“Tratándose de enajenación de inmuebles se elimina la obligación de practicar avalúo y se parte del precio de venta que declaren los contribuyentes. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público se reserva el derecho de ordenar, a su costa, la práctica de un avalúo y si el valor que éste arroje difiere en más de un 10% del precio declarado por el enajenante, el total de la diferencia se considerará ingreso del adquirente. En consecuencia, no se gravará en exceso a quien por diversas circunstancias se ve obligado a vender barato y sí a quien se beneficie de esa situación, pues evidentemente ve incrementado su patrimonio.”

45. La reforma anterior distinguió los ingresos de las personas físicas por

enajenación de bienes de aquéllos que se perciben por su adquisición, en

este caso de inmuebles6. Así desde el ejercicio fiscal de 1979, quedó

6 No son materia del presente recurso los ingresos por adquisición de bienes en los que el sujeto no tiene que pagar un precio cierto por ellos como donaciones, tesoros y adquisiciones por prescripción.


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establecido en el artículo 66 (inmerso en el capítulo IV, del Título IV) de la

Ley del Impuesto sobre la Renta que se consideraba ingreso por enajenación

de bienes toda transmisión de bienes salvo por causa de muerte, donación o

fusión de sociedades, donde el costo de adquisición es la contraprestación

pagada para adquirir el bien en términos del diverso artículo 69.

46. Por su parte, el artículo 73 de dicho ordenamiento estableció que se

consideraría ingreso la diferencia entre el precio pactado y el valor del avalúo,

cuando este último fuera superior. Disposición que no debía leerse de

manera aislada, sino de manera conjunta con el diverso numeral 75 (inmerso

en el capítulo V, del Título IV) de la Ley del Impuesto sobre la Renta en el

que se estableció que se consideraba ingreso por adquisición de bienes,

entre otros, el supuesto señalado en el artículo 73; es decir, la ganancia

obtenida por la adquisición de un bien inmueble a un precio inferior al real. Y

como pago provisional, de conformidad con el artículo 77 había que aplicar

una tasa del 20% sin deducción alguna.

47. Como se observa, la modificación fue sustantiva con una doble

consecuencia: se creó un supuesto de causación por adquisición (ya no

enajenación) de bienes inmuebles; pero además, al partir del precio pactado

para la determinación de la base se dejó de presumir o de crear una ficción,

como se hacía antes de la reforma, que ese ingreso lo recibía el enajenante.

Es decir, se reconoció como manifestación de riqueza susceptible de ser

gravada e independiente del ingreso que adquiría el enajenante, la

circunstancia de que una persona al adquirir un bien en un precio inferior al

real, se llevaba consigo a través de la operación un ingreso.

48. La configuración normativa anterior, con los supuestos de causación para el

adquirente y el enajenante fue reiterada en las siguientes leyes de impuesto

sobre la renta, hasta la vigente desde enero de 2014. La Ley de 1980 lo

plasmó en los artículos 102 (antes 73), 104 (antes 75) y 106 (antes 77). Por

su parte, la Ley de 2002, que fue la estudiada por esta Suprema Corte de


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Justicia en diversos precedentes, lo consignó en los artículos 153 (antes

102), 155 (antes 104) y 157 (antes 106). Así hasta llegar a los artículos ahora

impugnados, que lo indicaron en los artículos 125 (antes 153), 130 (antes

155) y 132 (antes 157).

49. Expuestas las consideraciones anteriores, en principio conviene tener

presentes los artículos impugnados, y el diverso 130 de la Ley del Impuesto

sobre la Renta vigente a partir de 2014 que, aunque no fue combatido, resulta

ilustrativo para resolver la litis planteada, los cuales establecen lo siguiente:

TÍTULO IV DE LAS PERSONAS FÍSICAS

(…) CAPÍTULO IV

DE LOS INGRESOS POR ENAJENACIÓN DE BIENES SECCIÓN I

DEL RÉGIMEN GENERAL “Artículo 125. Los contribuyentes podrán solicitar la práctica de un avalúo por corredor público titulado o institución de crédito, autorizados por las autoridades fiscales. Dichas autoridades estarán facultadas para practicar, ordenar o tomar en cuenta, el avalúo del bien objeto de enajenación y cuando el valor del avalúo exceda en más de un 10% de la contraprestación pactada por la enajenación, el total de la diferencia se considerará ingreso del adquirente en los términos del Capítulo V del Título IV de esta Ley; en cuyo caso, se incrementará su costo con el total de la diferencia citada. (…)”.

CAPÍTULO V DE LOS INGRESOS POR ADQUISICIÓN DE BIENES

“Artículo 130. Se consideran ingresos por adquisición de bienes: IV. Los supuestos señalados en los artículos 125, 160 y 161 de esta Ley. (…)”. “Artículo 132. Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en este Capítulo, cubrirán, como pago provisional a cuenta del impuesto anual, el monto que resulte de aplicar la tasa del 20% sobre el ingreso percibido, sin deducción alguna. El pago provisional se hará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas dentro de los 15 días siguientes a la obtención del ingreso. Tratándose del supuesto a que se refiere la fracción IV del artículo 130 de esta Ley, el plazo se contará a partir de la notificación que efectúen las autoridades fiscales. En operaciones consignadas en escritura pública en las que el valor del bien de que se trate se determine mediante avalúo, el pago provisional se


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hará mediante declaración que se presentará dentro de los quince días siguientes a la fecha en que se firme la escritura o minuta. Los notarios, corredores, jueces y demás fedatarios, que por disposición legal tengan funciones notariales, calcularán el impuesto bajo su responsabilidad y lo enterarán mediante la citada declaración en las oficinas autorizadas y deberán expedir comprobante fiscal, en el que conste el monto de la operación, así como el impuesto retenido que fue enterado. Dichos fedatarios, dentro de los quince días siguientes a aquél en que se firme la escritura o minuta a más tardar el día 15 de febrero de cada año, deberán presentar ante las oficinas autorizadas, la información que al efecto establezca el Código Fiscal de la Federación respecto de las operaciones realizadas en el ejercicio inmediato anterior.”

50. Como se observa, el punto de partida lo constituye el artículo 125 de la Ley

del Impuesto sobre la Renta vigente, que en principio, se encuentra inmerso

dentro del capítulo IV, denominado de los ingresos por enajenación de

bienes; y no en el diverso capítulo V, correlativo a los ingresos por adquisición

de bienes. Sin embargo, tal clasificación formal, a juicio de esta Segunda

Sala no debe confundir la naturaleza del impuesto de que se trata, pues es

patente que la manifestación de riqueza es el incremento patrimonial en el

propio adquirente.

51. Se precisa lo anterior, porque esta Segunda Sala en los precedentes que se

han indicado (en la Ley del Impuesto sobre la Renta anterior), le dio a tal

configuración normativa un tratamiento de “sistema de excepción”. Se llegó

a tal conclusión partiendo de la base de que la disposición se encuentra

dirigida, en principio, a quienes enajenan bienes, y como excepción, se

considera que existe un ingreso para el adquirente del bien (y no para el

enajenante) en el supuesto estudiado.

52. Sin embargo, tal aspecto no debe entenderse como un régimen de excepción

como se entiende generalmente la excepcionalidad en materia fiscal, y

mucho menos de exención como lo hace valer la recurrente y se desarrollará

más adelante, pues no puede constituir la excepción a un supuesto de

causación (impuesto sobre la renta por enajenación de bienes inmuebles),

el establecimiento de un hecho imponible diverso (impuesto sobre la renta


18

por adquisición de bienes inmuebles), siendo que cada uno participa de sus

propios elementos esenciales.

53. El acto jurídico de la compraventa presupone relaciones complejas con

efectos diversos, y es por eso que se debe abordar el tema con claridad

distinguiendo en todo momento la perspectiva del enajenante a la del

adquirente. El impuesto sobre la renta a cargo del adquirente (contemplado

en los artículos 125, 130 y 132 antes indicados) combatido en esta instancia,

tiene como elementos esenciales los siguientes:

53.1. Sujeto: Adquirente de un bien inmueble con un precio que

reporte una diferencia mayor al 10% entre el valor avalúo y la

contraprestación pactada [artículos 125 y 130 de la Ley del

Impuesto sobre la Renta].

53.2. Objeto: El incremento patrimonial (ingreso) en el haber del

adquirente al adquirir un inmueble con un precio que reporte una

diferencia mayor al 10% entre el valor avalúo y la contraprestación

pactada [artículos 125 y 130 de la Ley del Impuesto sobre la Renta].

53.3. Base: La diferencia entre el valor del avalúo y la contraprestación

pactada por la enajenación [artículo 125 de la Ley del Impuesto

sobre la Renta].

53.4. Tasa (pago provisional): 20% sin deducción alguna [artículo 132

de la Ley del Impuesto sobre la Renta].

53.5. Época de pago: Dentro de los 15 días siguientes a la obtención

del ingreso [artículo 132 de la Ley del Impuesto sobre la Renta].

54. De hecho, al margen de que para el adquirente la venta de un bien inmueble

a un precio inferior al del mercado pudiera traducirse en una pérdida para él,

y no generar con ello una ganancia susceptible de ser gravada, ello no exime


19

la actualización del hecho imponible por la enajenación del bien, el cual es

completamente independiente de la posible ganancia del adquirente. En

otras palabras, con independencia del efecto económico en la carga

tributaria, un impuesto no es sustitutivo del otro, sino que gravan diversas

manifestaciones de riqueza.

55. Así, la excepcionalidad desarrollada por esta Segunda Sala radica en las

circunstancias fácticas que advirtió el legislador, y que como ha quedado

expuesto en la evolución normativa, requería ser regulado, si se parte de la

base de que la lógica de una transmisión de propiedad mediante una

compraventa, por lo general, implica el efectivo pago del bien a un valor real.

Y por tanto, la posibilidad de generar un incremento patrimonial en el

adquirente susceptible de ser gravado responde a circunstancias particulares

por los que obtiene un bien a un precio inferior al razonablemente esperado.

56. Es decir, la circunstancia de que se presenten situaciones “excepcionales”

tiene que verse frente a las particularidades que recaen en el propio

adquirente, pero ya no en el enajenante, pues en principio no tendría por qué

haber impuesto sobre la renta en un acto jurídico que patenta una mera

sustitución de riqueza de “dinero por bienes”.

57. Robustece lo anterior el hecho de que conforme a la evolución normativa que

se ha reseñado, es claro que el legislador tributario busca gravar la riqueza

generada en los actos de enajenación de bienes inmuebles, ya sea que se

genere a favor del enajenante, lo que sucedería en un supuesto ordinario, o

bien del adquirente, por las particularidades del caso, donde la manifestación

de riqueza se da en el momento mismo de la formalización del contrato, y no

a través en una enajenación posterior si se hubiera pagado a un precio real.

58. Una vez expuestas las premisas anteriores que robustecen, clarifican y en

parte reiteran algunas de las consideraciones que sostuvo esta Segunda

Sala durante la Novena Época respecto de configuraciones normativas


20

similares y de leyes de impuesto sobre la renta abrogadas, se procede al

estudio de los agravios que, en concreto, hace valer la recurrente en su

escrito de revisión.

B. Estudio de agravios (aplicación de premisas al caso concreto)

59. Como bien señaló el Juez de Distrito, esta Suprema Corte de Justicia de la

Nación ha sostenido, de manera general, que la proporcionalidad radica,

medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos

públicos en función de su respectiva capacidad contributiva debiendo aportar

una parte justa y adecuada de sus ingresos, de manera que las personas

que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior

a los de medianos y reducidos recursos7.

60. En este orden de ideas, se pone de manifiesto que para que un tributo sea

proporcional es necesario que se respete la capacidad contributiva de los

gobernados, esto es, que se atienda a su potencialidad real de contribuir a

los gastos públicos8. En consecuencia, si en el caso que nos ocupa, uno de

los elementos que se toman en cuenta para la determinación de la base

gravable es la diferencia de valor de la contraprestación pactada, por tanto

resulta acorde con la riqueza que representa para el contribuyente en el

momento en que se actualiza la hipótesis de causación del tributo.

61. Circunstancia que, como también advirtió el A quo, para efectos del cálculo

del tributo exhibe una base cierta acorde con el ingreso del contribuyente: lo

que se grava es la riqueza que se obtiene de haber adquirido un bien a un

precio menor a su valor real y origina que el impuesto sea en proporción de

7 Véase tesis con rubro: “PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL”. Séptima Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación. 187-192 Primera Parte. Pág. 113; “IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS”. Séptima Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación. Página: 144. 8 Véase tesis con número de rubro Tesis: P./J. 109/99: “CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD REAL DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS”. Novena Época. Pleno. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo X, noviembre de 1999. Página: 22.


21

esa capacidad contributiva del obligado, pues al tener un mayor beneficio

económico ha de pagar un mayor impuesto, por lo que los preceptos que se

impugnan, bajo esa perspectiva, no son contrarios al principio de

proporcionalidad tributaria.

62. Por lo que hace al principio de equidad tributaria, señaló que esta Suprema

Corte de Justicia de la Nación ha determinado que el legislador no sólo está

facultado, sino que tiene la obligación de crear categorías o clasificaciones

de contribuyentes a condición de que no sean caprichosas o arbitrarias; es

decir, se sustenten en bases objetivas. En ese sentido, “el parámetro

relacionado con la diferencia de la contraprestación por un 10% o más que

forma parte de la base gravable” se creó por la necesidad de disuadir una

maniobra relacionada con el pago menor del impuesto, por lo que la

diferencia de trato se encuentra justificada razonablemente.

63. No obstante lo anterior, esta Segunda Sala advierte que le asiste la razón a

la parte recurrente en cuanto a que el Juez de Distrito no resolvió la cuestión

efectivamente planteada, o la causa de pedir. Si bien se retomaron

prácticamente de manera textual las consideraciones sustentadas en el

amparo en revisión 812/2005; la esencia de sus argumentos por los que

planteó una violación al principio de proporcionalidad y equidad tributaria,

partía de dos premisas fundamentales:

63.1. Que el mecanismo de cálculo de la “tarifa” correspondiente al impuesto sobre la renta cuando se adquiere un inmueble a un precio inferior “no es progresiva”, porque genera un salto y aumento considerable entre aquellos adquirentes que no exceden el 10% entre el valor avalúo del inmueble y el precio pactado; y los que sí.

63.2. Que se “exentaba” injustificadamente a quien no excede el margen

del 10% entre el valor del inmueble y el precio pactado en la compraventa. Tal aspecto genera un trato desigual con los contribuyentes que se ubican en el “tope del rango inmediato anterior”.


22

64. Como se observa, tales cuestiones no fueron contestadas completa y

exhaustivamente. De hecho, de la apreciación conjunta de su demanda de

amparo, es patente que la quejosa no se dolió del supuesto de causación del

impuesto (lo cual explica por qué no se impugnó el artículo 130, fracción IV,

de la Ley del Impuesto sobre la Renta), sino que señala que al existir un

“tramo exento” o “salto progresivo”, se transgrede el artículo 31, fracción IV

de la Constitución Federal; y quiere que “se le aplique ese margen” de no

causación.

65. Así, al resultar parcialmente fundado el agravio de la recurrente, con

fundamento en el artículo 93 de la Ley de Amparo, a continuación se

procede al estudio de su concepto de violación en la parte que no fue

desarrollada por el A quo.

66. Debe partirse de la base de que, desde una perspectiva amplia el argumento

es infundado, pues tal como lo observó el Juez de Distrito, y como también

se desarrolló con antelación, el impuesto recae sobre un objeto determinado

y una base objetiva consistente en la diferencia de valor de la

contraprestación pactada; y donde la tasa se aplica a la porción excedente o

diferencia derivada del avalúo, con lo cual se reconoce razonablemente la

capacidad contributiva de los gobernados y con ello el principio de

proporcionalidad tributaria.

67. Pero para dar respuesta a los argumentos de la quejosa que no se abordaron

de manera puntual por el A quo, en primer lugar debe aclararse la naturaleza

del porcentaje que establece la norma. Es decir, qué participación tiene en la

configuración de los elementos del tributo de que se trata. Y como se relató

en el apartado anterior de la presente ejecutoria, el margen del 10% es un

elemento normativo (cuantitativo) que participa del hecho imponible; pero a

diferencia de lo planteado por la quejosa, no es la tasa o tarifa y no

constituye una exención.


23

68. En otras palabras, el establecimiento de un margen de 10% entre el valor de

un avalúo y el precio pactado por los contratantes forma parte de la

descripción del hecho concreto en la norma tributaria que el contribuyente o

sujeto pasivo de la obligación puede realizar materialmente, y de cuya

actualización depende la causación del impuesto sobre la renta por

adquisición de bienes inmuebles.

69. Por tanto, el argumento así entendido conviene calificarlo de inoperante, por

partir de una premisa falsa, al manifestar que el impuesto “no respeta una

tarifa progresiva”, pues, la tasa aplicable al impuesto sobre la renta por

adquisición de bienes inmuebles, como se ha expuesto con anterioridad, es

del 20% para pagos provisionales; y no se está ante una norma que prevea

rangos o límites.

70. Para ser claros, la proporcionalidad tributaria no puede ser estudiada en los

términos en los que el quejoso plantea su argumento, porque el elemento

normativo que combate no es una tarifa; y el “salto cuantitativo” que alega no

se da entre supuestos pertenecientes a distintos niveles de causación; sino

más bien, se produce entre un supuesto que se encuentra gravado, y otro

que no. Aspecto que en su caso, y en causa de pedir, puede valorarse a la

luz del principio de equidad tributaria, como se expondrá a continuación.

71. La exención es la situación jurídica de origen constitucional o legal en el que

se encuentra un grupo de sujetos que quedan liberados de la obligación

contributiva por diversas razones; es decir, se elimina de la regla general de

causación ciertos hechos o situaciones gravables por razones de equidad,

de conveniencia o de política económica. Así, aunque se produzca el hecho

imponible y conservándose los elementos de la relación jurídico-tributaria, no

da lugar a su efecto principal: el deber de pagar el tributo9.

9 Al respecto véase la tesis P./J. 31/2002 de rubro: “EXENCIONES FISCALES. CORRESPONDE AL PODER LEGISLATIVO ESTABLECERLAS EN LEY, DE CONFORMIDAD CON EL SISTEMA QUE REGULA LA MATERIA IMPOSITIVA, CONTENIDO EN LOS ARTÍCULOS 31, FRACCIÓN


24

72. En el entendimiento de esta Segunda Sala, la exención tributaria como una

excepción a la regla general de causación del tributo, requiere de dos

normas, la que establece el hecho imponible, y la que dispone, por alguna

razón, que no obstante que se actualice el supuesto normativo no debe

pagarse el tributo liberando con ello la obligación material de pago. Tal figura

tributaria se ha distinguido de la no sujeción, no causación o no objeto, que

se ha concebido como un aspecto o materia que no está inmersa en el hecho

imponible, sino que se sitúa fuera de éste, por lo que no debe pagarse la

contribución10.

73. Pues bien, como se expresó con antelación, el margen del 10% que

estableció el legislador se configura como un elemento cuantitativo del

hecho imponible; es decir, es necesaria la actualización de tal circunstancia

para que se cause el impuesto por adquisición de bienes inmuebles, por lo

que un supuesto que no encuadre en dicha circunstancia, no se encuentra

exenta, sino que no está sujeta al pago del tributo por ese concepto.

74. Sin embargo, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha aceptado que

el legislador puede dar un trato diferenciado en normas tributarias por medio

de figuras tanto de exención como de no sujeción; y para ello es necesario

que el juzgador al realizar el correspondiente análisis de equidad identifique

las hipótesis en que se encuentra. Lo anterior, sin soslayar de forma alguna

que el punto de comparación propuesto por el peticionario de amparo deba

ser óptimo para emprender el análisis correspondiente.

75. Así, como se observa el recurrente en principio incurre en una imprecisión

técnica; sin embargo, a diferencia de lo que ocurrió con su apreciación sobre

el 10% como una tarifa del impuesto, y lo que correspondería a un estudio

IV, 28, PÁRRAFO PRIMERO, 49, 50, 70 Y 73, FRACCIÓN VII, DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL”. Novena Época. Pleno. Jurisprudencia. Tomo XVI, Julio de 2002. Pág. 998. 10 Al respecto véase la tesis de jurisprudencia 2a. LXXIV/2017 (10a.) de rubro: “EXENCIÓN Y NO SUJECIÓN TRIBUTARIAS. SUS DIFERENCIAS”. Décima Época. Segunda Sala. Tesis Aislada. Libro 43, Junio de 2017, Tomo II. Pág. 1432.


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de proporcionalidad tributaria en estricto sentido; este argumento en concreto

no debe ser declarado inoperante, pues aun cuando se haya confundido, la

causa de pedir es clara: su motivo de inconformidad es la violación al

principio de equidad tributaria por haber dejado fuera del hecho imponible

una determinada situación que resulta comparable.

76. Esta Segunda Sala a través de su jurisprudencia11 ha delineado diversos

aspectos objetivos que deben observarse en un análisis de equidad

tributaria, y que son los siguientes:

76.1. No toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo

31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos

Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella

desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden

considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y

razonable;

76.2. A iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas

consecuencias jurídicas;

76.3. No se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo

en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y,

76.4. Para que la diferenciación tributaria sea acorde con las garantías de

igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser

adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de

manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que

produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio

en sede constitucional.

77. Por otra parte, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la

Nación ha sostenido que, para el examen de la constitucionalidad de una ley

desde el punto de vista del principio de equidad tributaria, es necesario

valorar determinados pasos lógicos, de manera escalonada, de forma tal que

si se incumple con alguna de las condiciones de que se trate será suficiente

para estimar que existe una violación a dicha garantía constitucional,

11 Ver tesis de jurisprudencia Tesis: P./J. 41/97 de rubro: “EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS”. Novena Época. Pleno. Jurisprudencia. Tomo V, Junio de 1997. Pág. 43.


26

haciendo innecesario el estudio de las demás12. La metodología consiste en

determinar:

77.1. Que exista una diferencia de trato entre individuos o grupos que se

encuentren en una situación comparable.

78. En caso de que exista dicha situación comparable, debe analizarse si la

distinción legislativa obedece a una finalidad legítima.

79. De reunirse los requisitos anteriores, se estudiará si la distinción

constituye un medio apto y adecuado para conducir al fin u objetivo que

el legislador quiere alcanzar.

80. De cumplirse esas tres condiciones, se analizará si la distinción es

necesaria o no para lograr el objetivo perseguido por el legislador, y en

ese sentido se debe advertir que la norma no afecte de manera

desproporcionada o desmedida a los bienes y derechos

constitucionalmente protegidos.

81. Cabe destacar que es criterio de esta Suprema Corte de Justicia de la

Nación, que tratándose de leyes fiscales la intensidad del escrutinio

constitucional es flexible o laxo, en razón de que el legislador cuenta con

libertad configurativa del sistema tributario sustantivo y adjetivo. De este

modo, para no vulnerar la libertad política del creador de la norma, las

posibilidades de injerencia del juzgador son menores y, por ende, la

intensidad de su control es más limitada.

82. Así, de conformidad con lo anterior, en primer lugar conviene decir que las

situaciones que hace valer la quejosa son comparables: contribuyentes que

adquieren un bien inmueble que reporta una diferencia entre el precio del

avalúo y el pactado en el contrato. No obstante, se genera una distinción de

trato a partir de que la actualización del hecho imponible depende de la

magnitud de la diferencia entre los valores señalados, sea que se trate de un

porcentaje inferior o mayor al 10%.

12 De conformidad con la tesis de jurisprudencia 2a./J. 31/2007 de rubro siguiente: “EQUIDAD TRIBUTARIA. CRITERIOS PARA DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA DICHO PRINCIPIO CONSTITUCIONAL”. Novena Época. Segunda Sala. Jurisprudencia. Tomo XXV, Marzo de 2007. Pág. 334.


27

83. La distinción de trato anteriormente referida, como se expuso en el apartado

anterior, persigue cuando menos dos finalidades: por una parte, combatir

prácticas elusivas y evasivas; pero también, transitar de un esquema

tributario con énfasis en el enajenante donde la diferencia se presumía

ingreso para él, a uno compartido, donde se reconoció que la capacidad

contributiva objetivamente apreciable, era la del adquirente quien era el que

se beneficiaba por obtener un bien inmueble a un precio menor al real (tal

como se determinó desde al amparo en revisión 812/2005), ajustándose con

ello de la mejor manera posible al mandato del artículo 31, fracción IV, de la

Constitución Federal.

84. Ahora bien, al respecto debe decirse que los objetivos perseguidos por la

norma, los cuales además se encuentran estrechamente vinculados,

resultan constitucionalmente admisibles; si partimos de la base de que es

una premisa explorada que la aplicación de los principios tributarios exige

como primera condición que se cumpla con el principio de generalidad, ya

que un sistema sólo podrá ser justo en la medida en la que todos los sujetos

que puedan contribuir lo hagan en proporción a su riqueza.

85. Como cualquier obligación elevada a rango constitucional, la de contribuir es

una que tiene trascendencia mayúscula, pues no se trata de una simple

imposición soberana, derivada únicamente de la potestad del Estado, sino

que tiene una vinculación social, una aspiración más alta, vinculada a los

fines perseguidos por la propia Constitución, y que se encuentra respaldada

por un deber de solidaridad.

86. Así, de la Constitución se desprende que el sistema tributario tiene como

objetivo el recaudar los ingresos que el Estado requiere para satisfacer las

necesidades básicas de la comunidad, haciéndolo de manera que resulte

justo, equitativo y proporcional, con el propósito de procurar el crecimiento

económico y la más justa distribución del ingreso y la riqueza, para el

desarrollo óptimo de los derechos tutelados por la Carta Magna.


28

87. De esta manera, la propiedad tiene una función social que conlleva

responsabilidades, entre las cuales puede destacarse la que corresponde al

deber de contribuir al gasto público, a fin de que se satisfagan las

necesidades colectivas o los objetivos inherentes a la utilidad pública o a un

interés colectivo.

88. Dada la importancia del deber de contribuir al sostenimiento del Estado,

resulta perfectamente válido que la legislación prevea las reglas necesarias

para combatir las prácticas fiscales nocivas que por sus características

merman a la recaudación y con ello al gasto público; en el entendido de que

la misma se encuentra indisolublemente ligada a un principio de

responsabilidad social para la consecución de los fines a los que la propia

Constitución aspira.

89. Y también resulta válido (e inclusive deseable) que aun cuando exista libertad

de configuración, el legislador busque de entre todas las formas posibles, la

que reconozca de la mejor manera la manifestación de riqueza y los sujetos

que la detentan, susceptible de ser gravada; pues finalmente es el

fundamento de la apreciación de la capacidad contributiva, sustento de los

principios tributarios de equidad y proporcionalidad.

90. Ahora bien, la diferencia de trato, que responde a la persecución de

finalidades que han sido calificadas previamente de constitucionalmente

admisibles, a juicio de esta Segunda Sala resulta adecuada y racional para

alcanzar la finalidad pretendidas por la norma; y de forma alguna constituye

una distinción que resulte caprichosa o arbitraria.

91. Si partimos de la base de que en condiciones ordinarias de mercado los

bienes inmuebles deberían venderse a su valor real, un 10% de diferencia

entre el precio pactado y el monto de un eventual avalúo resulta razonable

para distinguir: por una parte, la existencia de fluctuaciones eventuales y

variables, márgenes de error en el cálculo del bien y el reconocimiento de la


29

flexibilidad para proponer y negociar con un precio competitivo en el

mercado; y por otra, una operación que evidencia la generación de un

lucro o ganancia para el adquirente.

92. Así la medida resulta adecuada, porque prevé un elemento objetivo,

conocido por los contribuyentes y las partes contratantes sobre las

condiciones que se consideran ordinarias (para efectos fiscales) para

celebrar un contrato de compraventa de un bien inmueble, evitando con ello

que se realicen prácticas elusivas o fraudulentas; pero también para asegurar

que bajo esas condiciones conocidas, los contratantes acepten la

consecuencia de su negociación, de forma tal, que sin incurrir en prácticas

necesariamente evasivas, si el precio del bien es inferior al razonablemente

esperado en el mercado inmobiliario, se reconozca el incremento patrimonial

en el adquirente.

93. Finalmente, esta Segunda Sala considera que la diferencia de trato supera

el criterio de proporcionalidad en sentido estricto, pues de forma alguna

podría asegurarse que se afecta de manera desproporcionada o desmedida

a los bienes y derechos constitucionalmente protegidos, pues, una vez

acreditada la manifestación de riqueza susceptible de ser gravada, como lo

es la adquisición de un bien a un costo menor al valor real, no podría

afirmarse que esa obligación de contribuir conlleve una afectación de los

derechos del contribuyente.

94. Lo anterior se robustece si tomamos en cuenta que hasta ahora hemos

analizado el artículo 125 de la Ley del Impuesto sobre la Renta en la parte

correspondiente al supuesto de causación; es decir, la diferencia cuantitativa

entre valor avalúo y precio pactado. Pero debe decirse, que el mismo numeral

prevé que en ese supuesto “se incrementara su costo [del bien inmueble]

con el total de la diferencia citada”. Tal porción normativa no es referida o

reconocida por el quejoso, pero es importante para entender la

proporcionalidad de la medida.


30

95. Así, debe ponderarse que al incrementar el costo del bien con la diferencia

base del impuesto sobre la renta por adquisición de bienes y el pago de la

contribución misma; se aumenta potencialmente a su vez para el adquirente,

los conceptos deducibles cuando desee enajenar el bien; pues, de

conformidad con el artículo 121 de la Ley del Impuesto sobre la renta se

pueden efectuar, entre otras, las deducciones siguientes:

95.1. El costo comprobado de adquisición actualizado que en caso de bienes inmuebles es de cuando menos el 10% de la enajenación de que se trate (fracción I); y

95.2. Los gastos notariales, impuestos y derechos por escrituras de adquisición y de enajenación (fracción II).

96. Así, el equilibrio sobre el valor real del bien inmueble y su costo de

adquisición, así como el reconocimiento de la manifestación de riqueza y de

capacidad contributiva base del impuesto sobre la renta que consiste en la

ganancia que obtiene el adquirente, se realiza en el momento mismo de la

formalización del contrato.

97. De otra forma, se realizaría hasta una futura enajenación del bien inmueble

donde el adquirente se convertiría en enajenante, y donde al encontrarse

constreñido a vender a un precio razonablemente cercano al precio valor

avalúo, evidenciaría la ganancia obtenida generada en el momento en el que

adquirió el bien (por no haberse ajustado su precio) más la acumulada a

través del tiempo.

98. En consecuencia, la norma resulta proporcional, pues bajo su configuración

actual, presupone el pago de un impuesto por la ganancia actual generada

para el adquirente al momento de la enajenación, y deja para una posterior

enajenación. sólo la parte acumulada por el transcurso del tiempo.

99. En consecuencia, a juicio de esta Segunda Sala resulta infundado el

argumento de la quejosa que hizo valer a la luz del principio de


31

proporcionalidad tributaria; y toda vez que el resto de sus manifestaciones

de inconformidad fueron declaradas inoperantes, lo consecuente es

confirmar la sentencia recurrida y negar el amparo contra las normas

impugnadas.

100. SEXTO. Revisión adhesiva. Dada la conclusión alcanzada en el presente

fallo en el que la revisión principal ha resultado infundada, en lo que

corresponde a la competencia de esta Segunda Sala, debe declararse sin

materia la revisión adhesiva en la parte en que la autoridad adherente hace

valer argumentos tendentes a evidenciar la constitucionalidad de los artículos

125 y 132 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil catorce.

101. Lo anterior es así, pues tomando en cuenta que carece de autonomía al

señalar el artículo 82 de la Ley de Amparo que la adhesión al recurso sigue

la suerte procesal de éste, si la revisión principal resultó infundada, la

adhesión debe declararse sin materia por su naturaleza accesoria, en la parte

en que refiere al examen de constitucionalidad del artículo13.

102. Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO. En la materia de la revisión, competencia de esta Segunda

Sala, se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Vicente de

Jesús Peña Covarrubias contra los artículos 125 y 132 de la Ley del Impuesto

sobre la Renta publicada en el Diario Oficial de la Federación el 11 de

diciembre de 2013.

13 Sirve de apoyo a lo anterior, en lo conducente, la jurisprudencia de esta Segunda Sala: 2a. /J. 166/2007, de rubro siguiente: “REVISIÓN ADHESIVA EN AMPARO INDIRECTO. DEBE DECLARARSE SIN MATERIA SI LA REVISIÓN PRINCIPAL RESULTA INFUNDADA”. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXVI, Septiembre de 2007, Página 552.


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TERCERO. Queda sin materia la revisión adhesiva.

Notifíquese; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos al

Juzgado de Distrito de su origen y, en su oportunidad, archívese el toca.

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