МСФИ 15 Приходи од договори со купувачи … 15.pdf> Резидуална вредност Алоцирање на трансакциона цена •Алоцирање

© 2017 Deloitte Skopje

Институт на овластени ревизори на Република

Македонија

1

МСФИ 15 Приходи од

договори со купувачи –

основи и примена

Јане Иванов, овластен ревизор Дилоит ДОО Скопје

декември 2017


Нов стандард за приходи објавен на 28 мај 2014 година

Примена: 1 јануари 2018 година

Опсег: сите договори со клиенти, освен:

• Договори за наеми

• Договори за осигурување

• Финансиски инструменти

• Немонетарни размени помеѓу ентитети вклучени во исти бизнис процеси за олеснување на продажбата кон клиенти или потенцијални клиенти

Временски период и опсег

2


Стандарди кои ќе останат надвор од примена:

IAS 11 – Договори за изградба

IAS 18 – Приходи

IFRIC 13 – Програми за лојалност со купувачи IFRIC 15 – Договори за изградба на недвижности

IFRIC 18 – Трансфер на средства од купувачи

SIC 31 – Приходи – Трансакции за размена вклучувајќи услуги за маркетинг

Временски период и опсег

3


Зошто МСФИ 15 е важен сметководствен стандард?

Што ќе се случи?

• Принципите на признавање на приходи ќе се

променат

• Билансот на успех може да варира до

одреден степен

• ИТ системите, сметководствените политики,

интерните процеси и контроли може да подлежат на промени

Што мора да знаеме сега?

Кои се главните предизвици?

Потребни се нови проценки и расудувања

Ретроспективната примена вклучува анализа на собрани

поврзани податоци

Промена на системи, процеси и интерни контроли

• Обуки, консултации за ИТ системи, даночно планирање и слично

За што се работи?

• Подетален водич за признавање

на приходи што вклучува значајни расудувања

• Во примена од 1 јануари 2018 со ретроспективна примена

Друштво

Пр

ед

изв

ик

Кл

уч

ни

фа

кти

МСФИ

15

4


Основен принцип – Модел за признавање на приходи во 5 чекори

5 5


Преглед – основен принцип

Идентифи-кација на договорот

со купувачот

(1 чекор)

Идентифика-ција на

извршните обврски во договорот

(2 чекор)

Одредува-ње на

цената на трансакција

-та

(3 чекор)

Алоцирање на цената на

трансакцијата кон извршните

обврски

(4 чекор)

Признавање на приходи

кога секоја од извршните

обврски ќе се исполни

(5 чекор)

Контролен приод (се разликува од приодот за пренос на ризиците и наградите

според МСС 18)

При признавање на приходите се прикажува трансферот на добра и услуги

на купувачите за износ кој ентитетот очекува да го добие во размената на

тие добра и услуги.

Модел од 5 чекори за примена на основниот принцип:

6

© 2017 Deloitte Skopje 7

Примена на моделот од 5 чекори – Пример

Идентифи-кација на

извршните обврски

(2 чекор)

Идентифика-ција на

договорот

(1 чекор)

Одредување на цената на

трансакцијата

(3 чекор)

Алокација на цената на


(4 чекор)

Признавање на приходи

(5 чекор)

Договор со

купувач

МКД 110,000

Испорака на

опрема

Обезбедување

обука


на услуги за

поддршка


на продолжена

гаранција

МКД 4,000

МКД 1,000

Во даден

момент

Во временски

период


период


период

МКД 100,000

МКД 5,000


Чекор 1: Идентификација на договорот

Правно обврзувачки договор (вклучувајќи усен или писмен) мора да ги

исполни сите од следниве критериуми:

Договор е надвор од опсегот ако:

Комерцијална основа

Договорите се одобрени и

страните се обврзале да ги

исполнат обврските

Може да се идентификуваат

правата на секоја од страните

Условите за плаќање може да

се идентификуваат

Договорот е целосно неисполнет

Секоја од страните може еднострано

да го раскине договорот без никакво

обештетување

Чекор 1

Чекор 2

Чекор 3

Чекор 4

Чекор 5

Постои веројатност дека

ентитетот ќе го наплати

износот кој е наменет за него

И


Идентификација на сите (вклучувајќи имплицитни) ветени

добра/услуги во договорот

Чекор 2: Идентификација на извршните

обврски

Дали доброто/услугата може да се разграничи?

Дали може купувачот да

има бенефит од доброто

или услугата засебно или

заедно со други ресурси

кои се на располагање?

Дали доброто или

услугата може

поединечно да се

идентификува од другите

ветувања во договорот?

Да се смета како посебна

извршна обврска

Да се комбинира со две

или повеќе ветени добра

или услуги

ДА НЕ

СПОСОБНОСТ ДА СЕ

РАЗГРАНИЧИ

РАЗГРАНИЧУВАЊЕ ВО

КОНТЕКСТ НА

ДОГОВОРОТ

Чекор 1

Чекор 2

Чекор 3

Чекор 4

Чекор 5

И

9


Идентификација на сите (вклучувајќи имплицитни) ветени

добра/услуги во договорот

Чекор 2: Идентификација на извршните

обврски

Дали доброто/услугата може да се разграничи?

Дали може купувачот да

има бенефит од доброто

или услугата засебно или

заедно со други ресурси

кои се на располагање?

Дали доброто или

услугата може

поединечно да се

идентификува од другите

ветувања во договорот?

Да се смета како посебна

извршна обврска

Да се комбинира со две

или повеќе ветени добра

или услуги

ДА НЕ

СПОСОБНОСТ ДА СЕ

РАЗГРАНИЧИ

РАЗГРАНИЧУВАЊЕ ВО

КОНТЕКСТ НА

ДОГОВОРОТ

Чекор 1

Чекор 2

Чекор 3

Чекор 4

Чекор 5

И

10


Цена на трансакција

Варијабилен износ Износот кој ентитетот очекува дека му е

наменет во размена за преносот на ветените

добра или услуги на клиентите.

Дефиниција

Износот е фиксен доколку

не зависи од исходот на

идни настани.

Фиксен износ

• Плаќање што не е во пари

• Треба да е вреднувана според

објективната вредност

Непаричен износ Значајна компонента на

финансирање

• Износот кој ентитетот

очекува да му биде наменет

зависи од некои идни

настани

• Проценка

• Пример: разни попусти,

рефундации, пенали, бонуси

Чекор 3: Одредување на цената на


Чекор 1

Чекор 2

Чекор 3

Чекор 4

Чекор 5

Што е цената на трансакцијата? Што вклучува таа?

Ценовно намалување

• Разлика меѓу продажната цена и износот кој ќе се

плати, разлика меѓу време на испорака и време на

наплата, каматни стапки

• Ако се идентификува, води до корекција на цената

Очекувано имплицитно

намалување на база на

искуство, политики

- Expected value approach

- Most likely approach

- Да се избегнува reversal


Утврдување на единечна

продажна цена

• Проценка на цена ако истата е неодредена

• Прифатливи методи: > Прилагодена пазарна проценка

> Очекуван трошок плус маргина

> Резидуална вредност

Алоцирање на трансакциона

цена

• Алоцирање на трансакционата цена за секоја извршна обврска на основа на релативната единечна продажна цена.

• Алоцирање на попустите пропорционално на сите извршни обврски освен ако не се исполнети одредени критериуми.

• Алоцирање на варијабилниот износ и промените во трансакционата цена на сите извршни обврски освен ако и двата критериуми се исполнети.

• Да нема реалокација цената на трансакцијата на база на промените во единечната продажна цена после првичната алокација, иако цената на трансакцијата може да се менува и да се усогласува на денот на известување вклучувајќи и промена во варијабилниот износ на трансакцијата

Чекор 4: Алоцирање на цената на трансакцијата Чекор

1 Чекор

2 Чекор

3 Чекор

4 Чекор

5


Чекор 5: Признавање на приходи

Активностите на

продавачот

создаваат или

унапредуваат

средство кое е под

контрола на

купувачот.

Подмирување на обврски во одредениот временски период =

Признавање на приходи во истиот временски период

Продавачот не

произведува

средство од кое има

алтернативна корист

и продавачот има

право да наплати

за активностите до

дадениот момент.

ИЛИ

Признавање на приходи во одреден момент

Купувачот

истовремено прима

и ги употребува

користите од

активностите на

продавачот како што

продавачот ги

извршува.

АКО НЕ

Чекор1

Чекор2

Чекор3

Чекор4

Чекор5

ИЛИ


Чекор 5: Признавање на приходи

(продолжение) Чекор

1 Чекор

2 Чекор

3 Чекор

4 Чекор

5

Индикатори кои го контролираат трансферот се:

Сегашно право за плаќање

Правна сопственост врз добрата и услуги

Пренесена физичка сопственост

Значајни ризици и награди од сопственоста

Купувачот го има прифатено средството

Приходи признати во одреден момент

14


Измени на договорите

15


Измени на договорите – клучни точки

Измена на договорот претставува промена на опсегот или цената (или

и двете компоненти) на договорот;

Промената мора да биде одобрена од двете договорни страни;

Измената на договорот може да создаде нови или да ги измени

постоечките права и обврски помеѓу договорните страни;

Измените во договорот може да резултираат во:

a) Склучување на засебни договори (со услови кои треба да се

исполнат);

b) Раскинување на постоечкиот договор и креирање нов договор;

c) Дел од постоечкиот договор – анекс.

16


Измени на договорите

Земете ја во предвид измената

како засебен договор.

Дали сите останати добра и

услуги се разликуваат од

претходно продадените?

НЕ

Сметајте на измената како раскинување на оригиналниот договор и креиреање на нов

договор.

Земете ја во предвид измената како дел од оригиналиниот договор преку проценка на

нејзиното влијание врз степенот на развој на исполнување на договорот и прилагодување на

кумулативниот приход доколку е потребно (ретроспективно влијание).

НЕ

ДА

ДА

Дали измената е одобрена? Не ја земајте во предвид

измената додека не е одобрена.

НЕ

ДА

1) Дали измената го зголемува опсегот на договорот и

2) дали порастот на цената ја одразува

единечната продажна цена?

17

Транзиција и обелоденувања


Постојат два дозволени пристапи за транзиција:

• Без рекласификација на компаративите; или

− Прилагодување преку задржаната добивка на почетокот на тековната

година (2018);

• Целосна ретроспективна рекласификација (подложна на

ограничена практичнa корист).

Без разлика на усвоениот пристап, тековната година (2018

година) треба да биде подготвена како да новиот стандард

отсекогаш бил во примена.

Пристапи за транзиција

19


Пристапи за транзиција

Прилагоду-

вање на почетното

салдо на

задржаната добивка на

датумот на почетна

примена

Претходно прифатена регулатива МСФИ 15

Сите пренаменети согласно МСФИ 15

Опција 1:

Изменета

ретроактивна

примена

Опција 2:

Целосна

ретроактивна

примена

Почетна

примена

Јан

2015

Јан

2021

Јан

2018

20


Клучни разгледувања

Избор на опции за

транзиција

Достапност до историски

информации

Број, рокови и услови на

договорите

Важноста на сметковод-ствените промени

IT имплемента-

ција

Барања за обелоденување

Перцепција на засегнатите

страни

21


Обелоденувања

Овозможете им на корисниците да го разберат износот,

времето и неизвесноста на приходите и паричните текови.

• Опис на значајните расудувања кои се применети/ цената на трансакцијата, методите на алокација и претпоставките.

Значајни расудувања

• Расчленување на приходите;

• Износ на договорите (вклучувајќи усогласување);

• Информации за извршните обврски;

• Останати извршни обврски; и

• Практични исклучоци.

Договори со купувачи

• Политика на одлучување – временска вредност на парите и трошоците за склучување договор;

• Договорни трошоци.

Останато

22


Практични вежби

23 23


Практични вежби – модел од 5 чекори

1. МСФИ 15 воведува модел од 5 чекори за признавање на

приходите. Кои од следниве се чекорите вклучени во тој модел?

Идентификација на договор со купувачn of the customer A

Идентификација на извршни обврскиseller is o Б Утврдување дали има трансфер на значајни ризици и

користи во договорот В

Утврдување на цената на трансакцијата Г

Алокација на цената на трансакцијата врз основа на

единечната продажна цена на секоја извршна обврска Д

Признавање на приходот кога / како што се пренесува

сопственоста Ѓ

Признавање на приходите кога/ како што се исполнуваат

извршните обврски Е


извршните обврски и се пренесени значајните ризици и користи од договорот

Ж

24


Практични вежби – модел од 5 чекори (продолжува)

1. МСФИ 15 воведува модел од 5 чекори за признавање на

приходите. Кои од следниве се чекорите вклучени во тој модел?

Идентификација на договор со купувачn of the customer A

Идентификација на извршни обврскиseller is o Б

Утврдување на цената на трансакцијата Г

Алокација на цената на трансакцијата врз основа на

единечната продажна цена на секоја извршна обврска Д


извршните обврски Е

25


Практични вежби – трансакциска цена

2. Која од овие изјави е точна во врска со трансакциската цена

во согласност со МСФИ 15?

Трансакциската цена претставува износот кој Друштвото

очекува да го наплати во замена за пренос на договорени добра и услуги на купувачот. the seller is obligated to provide

the additional goods at the discretion of the customer

A

Трансакциската цена претставува објективната вредност на

договорените добра и услуги на купувачот. the seller is o Б

Во утврдувањето на трансакциската цена Друштвото треба

да ја земе во предвид веројатноста/можноста договорот да биде раскинат, обновен или модифициран.

В

Трансакциската цена е цената договорена помеѓу двете

договорни страни. Г

26


Практични вежби – трансакциска цена (продолжува)

2. Која од овие изјави е точна во врска со трансакциската цена

во согласност со МСФИ 15?

Трансакциската цена не секогаш е цената наведена во договорот.

Според МСФИ 15 треба да се направи проценка на трансакциската цена

земајќи го предвид следново:

- постоење на варијабилен износ,

- значајна корист од финансирање,

- непарична компонента,

- дадени ваучери и/или купони на купувачи.

Трансакциската цена претставува износот кој Друштвото очекува да го наплати во замена за пренос

на договорени добра и услуги на купувачот. the seller is

obligated to provide the additional goods at the discretion of the customer

A

27


3. Филтер ДОО склучува договор со купувач за продажба на филтер

систем за чистење на базен и филтер за полнење на базен кој се

испорачува за две недели.

• Филтер системот за чистење на базен не може да работи без

филтерот за полнење.

• Производителите на филтер систем за чистење на базен и

продавачите на генерички филтри за полнење ги продаваат одделно

филтер системот за чистење на базен и филтрите за полнење.

Колку извршни обврски може да разграничите и идентификувате?

Практични вежби – Извршни обврски

Day 1

Ден 14 Ден 1

28


Практични вежби - Извршни обврски (продолжува)

Предлог решение

• Филтер ДОО може да идентификува две разграничени извршни

обврски: филтер систем за чистење на базен и филтер за

полнење:

o Купувачот може да има корист од производите поединечно или

заедно со други ресурси кои се лесно достапни за купувачот, и

o Обврзувањето на Филтер ДОО да ги пренесе добрата на купувачот

може поединечно да се идентификува споредено со другите

обврзувања во договорот. Исто така, Филтер ДОО, не обезбедува

услуга на интегрирање на филтрите за полнење со целиот филтер

систем во еден комбиниран аутпут. Филтрите за полнење не се

значително модифицирани или прилагодени на филтер системот за

чистење и не зависат, ниту се меѓусебно поврзани.

29


Практични вежби - Алокација на цената на трансакцијата

4. Телком ДОО склучува договор со купувач за продажба на телефон

за цена од ЕУР 400 и 24 месеци безжичен интернет за цена од ЕУР

10 месечно. Купувачот може да го добие телефонот и безжичниот

интернет од било која компанија за телекомуникации. Цената на

безжичниот интернет e еднаква на неговата поединечна продажна

цена.

• Телком ДОО идентификува две извршни обврски — телефон и

безжичен интернет.

• Телефонот одделно се продава за ЕУР 575.

Колкава е цената на трансакцијата и што треба да се направи за

да се алоцира на поодделните извршни обврски?

30


Практични вежби - Алокација на цената на трансакцијата

(продолжува)


• Поединечната продажна цена на безжичниот интернет е ЕУР 240 (ЕУР 10

x 24 месеци)

• Цената на трансакцијата е ЕУР 640 (ЕУР 400 + ЕУР 10 x 24 месеци), што

треба да се алоцира на извршните обврски базирано на нивната

релативна поединечна продажна цена како што следува:

Извршни обврски Поединечна продажна цена во

ЕУР

Алокација на цена во ЕУР

Пресметка

Телефон 575 452 640x(575/815)

Безжичен интернет 240 188 640x(240/815)

Вкупно 815 640

31


Практични вежби - Исполнување на извршните обврски во

тек на време или во одреден момент

5. Во февруари 20X7, Гарден ДОО, производител на алатки за

градинарство, склучува договор со трговец на мало да му произведе 1

милион лопати.

• Гарден ДОО ги произведува лопатите и ги испорачува првите 100

илјади единици на трговецот на мало во март, потоа по 250 илјади

единици во април и мај, и по 200 илјади единици во јуни и јули.

• Лопатите се произведени според стандардни спецификации и може да

бидат продадени и на друг купувач.

Дали Гарден ДОО го признава приходот во одреден момент или во тек на

времето?

Кога треба ентитетот да го признае приходот?

МАРТ

1 милион единици

July

32


Практични вежби - Исполнување на извршните

обврски во тек на време или во одреден момент



Дали Гарден ДОО го признава приходот во одреден момент или

во тек на времето?

Критериумите за признавање на приходи во тек на времето не се

исполнети па Гарден ДОО ќе го признае приходот за секое

исполнување на обврската во моментот кога купувачот ќе добие

контрола врз ветените средства и кога извршните обврски ќе бидат

исполнети.

Кога треба Гарден ДОО да го признае приходот?

Гарден ДОО треба да го признае приходот кога купувачот ќе добие

контрола врз средството. Оттука, Гарден ДОО ќе го признае

приходот на неколку пати, кога купувачот добива контрола врз

средствата при секоја испорака на лопати.

33


Практични вежби - Комбинирани договори

6. Во 20X7, НЕТ СЕНС ДОО склучува договор со купувач за

лиценцирање на менаџмент софтвер.

Три дена подоцна, во друг договор, НЕТ СЕНС ДОО се согласува да

обезбеди консултантски услуги за значајно прилагодување на веќе

лиценцираниот софтвер кој претходно го продал на купувачот и

истиот функционира во неговата ИТ средина.

Купувачот не може да го користи целиот софтвер се додека не се

комплетира прилагодувањето.

Дали НЕТ СЕНС ДОО треба да ги комбинира овие два договори и

да ги третира како еден договор според МСФИ 15?

34


Практични вежби - Комбинирани договори (продолжува)


Овие два договори треба да бидат комбинирани и да се третираат

како еден договор бидејќи:

1) Тие се склучени во исто/скоро исто време со еден купувач; и

2) Добрата или услугите според овој договор сочинуваат една извршна

обврска затоа што НЕТ СЕНС ДОО обезбедува значајна услуга за

интегрирање на нова лиценца и консултантска услуга за

прилагодување на претходно продадена лиценца. Дополнително,

самиот софтвер ќе биде значително прилагоден врз основа на

консултантските услуги.

35


Практични вежби - Извесно ценовно олеснување

7. Таблета ДОО продава лекови на референтна листа за ЕУР 1

милион рок на плаќање од 90 дена на купувач кој се соочува со

ликвидносни проблеми како и сите останати во регионот.

• Се работи за прва продажба на тој купувач, но Таблета ДОО смета дека

соработката со тој купувачот ќе биде одлучувачка за зголемување на

продажбата на тој пазар и очекува економијата во регионот да се

подобри во наредните две години.

• Таблета ДОО може да обезбеди попуст и да ја договори трансакцијата

по цена од ЕУР 600 илјади (намалената цена сеуште ги надминува

трошоците за ЕУР 100 илјади).

• Таблета ДОО проценува дека ЕУР 600 илјади веројатно ќе бидат

наплатливи.

Дали цената на трансакцијата е варијабилна? Дали договорот го

исполнува критериумот во Чекор 1 од приходниот модел според

МСФИ 15?

Договорена цена

Проценета наплатливост

ЕУР 1 милион

ЕУР 600 илјади

36


Практични вежби - Извесно ценовно олеснување



Дали цената на трансакцијата е варијабилна?

• Да. Таблета ДОО очекува да понуди ценовно олеснување на

почетокот на договорот и да ја намали цената на ЕУР 600 илјади.

• Варијабилниот износ ги вклучува сите износи што се предмет на

неизвесност од причини кои се различни од наплатливоста, како

што е ценовното олеснување во овој случај.

Дали договорот го исполнува критериумот во Чекор 1 од

приходниот модел?

• Со оглед на тоа што Таблета ДОО очекува да понуди ценовно

олеснување на почетокот на договорот и да ја намали

договорената цена на ЕУР 600 илјади, ветениот износ е

варијабилен.

• Таблета ДОО, исто така, оценува дека наплатливоста на ЕУР 600

илјади (т.е. износот кој верува дека ќе биде надоместен) е извесна.

• Врз основа на тоа, Таблета ДОО смета дека сите критериуми во

Чекор 1 се исполнети.

37


Практични вежби - Измени на договорите

8. Во март 20X7, Градба ДОО склучило договор со купувач за

изградба на пат по цена од ЕУР 10 милиони.

Во ноември 20X7, клиентот бара зголемување на дебелината на

бетонските коловози од 15 на 20 цм. Градба ДОО и клиентот се

согласни да се зголеми цената на договорот за ЕУР 2 милиони.

Градба ДОО извршило проценка и утврдило дека зголемувањето на

дебелината на коловозот не се разликува врз основа на

специфичните факти и околности.

Како Градба ДОО треба да ја пресмета измената во договорот

согласно МСФИ 15?

Slide 38


Практични вежби - Измени на договорите (продолжува)


• Бидејќи зголемувањето на дебелината на коловозот не се

разликува од самата изградба на патот, истото станува дел од

една извршна обврска која е парцијално задоволена на датумот

на измената на договорот.

• Градба ДОО треба да ja земе во предвид измената на договорот

како да е дел од оригиналниот договор, ажурирајќи го

вреднувањето во тек. Измената тогаш би била призната како

зголемување или намалување на приходот на датумот на

измената.

39


Практични вежби – признавање на приход

9. Друштвото ГРАДБА ДОО гради повеќе катен станбен објект. Склучен е

договор со купувач за одредена единица од објектот која е во изградба.

Секоја единица има сличен катен распоред и е со слична големина, но

останатите карактеристики се разликуваат (на пример: локацијата на

единицата во комплексот).

Купувачот плаќа депозит со склучување на договорот. Овој депозит се враќа

само доколку Друштвото не заврши со целосната конструкција на единицата.

Остатокот од договорната цена се плаќа со комплетирање на договорот кога

купувачот ќе добие физичка сопственост на единицата. Доколку купувачот го

откаже договорот, депозитот претходно уплатен останува кај Друштвото, но

други износи нема да се плаќаат.

Која од следниве изјави е точна и во согласност со МСФИ 15?

40


Практични вежби – признавање на приход (продолжува)

Друштвото ГРАДБА ДОО ќе ја евидентира продажбата на единицата како исполнување на извршни обврски во тек на

времето поради тоа што Друштвото има право на плаќање

како се завршува дел од работата. the seller is obligated to provide the additional goods at the discretion of the customer

A

Друштвото ГРАДБА ДОО ќе ја евидентира продажбата на

единицата како исполнување на извршни обврски во одреден момент поради тоа што Друштвото нема право за

плаќање како се завршува дел од работата.seller is o

Б


единицата како исполнување на извршни обврски во тек на времето поради тоа што единицата нема алтернативна

употребна вредност за Друштвото.

В


единицата како исполнување на извршни обврски во одреден момент кога сопственоста на единицата се префрла

на купувачот бидејќи купувачот нема право да биде вклучен

во дизајнирањето на комплексот.

Г

41


Практични вежби – признавање на приход

Друштвото ГРАДБА ДОО ќе ја евидентира продажбата

на единицата како исполнување на извршни обврски во одреден момент поради тоа што Друштвото нема

право за плаќање како се завршува работата.seller is o

Б

42


Практични вежби – извршни одредби

10. Градежна компанија склучува договор за дизајн и изградба на болница.

Градежната компанија е одговорна за целокупното раководење на проектот и

идентификува различни добра и услуги кои може да се обезбедат,

вклучувајќи инженеринг, расчистување на локација, набавки, конструкција на

структурата, водовод и инсталации, инсталирање на опрема и

финализирање на објектот. Компанијата обезбедува значајна услуга во

поврзување и интеграција на добрата и услугите во болницата. Производите

и услугите се значајно модифицирани и специфични за да се исполни

договорот.

Купувачот исплаќа неповратен депозит со склучување на договорот и ќе

врши повремени уплати за време на конструкцијата. Во случај на

неисполнување на договорот, градежната компанија има право на

целокупниот износ договорен во договорот доколку ја завршил

конструкцијата на болницата.

Како треба градежната компанија да ги евидентира овие добра и услуги?

43


Практични вежби – извршни одредби (продолжува)

Градежната компанија добрата и услугите ќе ги смета како

една извршна обврска и ќе признае приходи во текот на времето на изградба.

Градежната компанија добрата и услугите ќе ги смета како една извршна обврска и ќе признае приходи во одреден

момент кога ќе се префрлат значајните ризици и користи од

договорот.f the customer

A

seller is o Б

В Градежната компанија треба да ги смета добрата и услугите како одделни извршни обврски: 1. инженеринг; 2. конструкција; 3. инсталација на опрема и комплетирање и да признае приходи според степенот на довршеност на конструкцијата.

44


Практични вежби – извршни одредби (продолжува)

Градежната компанија добрата и услугите ќе ги смета

како една извршна обврска и ќе признае приходи во текот на времето на изградба. he customer

A

45


Практични вежби – признавање приходи

11. Друштво А склучува договор со Друштво Б за продажба на 120 единици

од еден производ во вкупен износ од 12,000 евра (100 евра/парче).

Производите се пренесуваат кај купувачот во временски период од 6 месеци

почнувајќи од 1 јануари 2016 година. После доставени 60 единици, договорот

е дополнет за достава на дополнителни 30 со вкупна вредност од 2,850 евра

(95 евра/парче). Со тоа, вкупно 150 единици ќе бидат испорачани за вкупен

износ на продажба од 14,850 евра. Цената за дополнителните парчиња ја

претставува единечната продажна цена на производот во моментот на

дополнување на договорот. Друштвото А ги продава производите одделно на

редовна основа.

Каков третман има модификацијата на основниот договор?

46


Практични вежби – признавање приходи (продолжува)

Друштвото А треба да ги признае вкупните приходи по цена од 99 евра (пресметано 14,850 евра/150 продукти), со ретроспективно намалување

на приходите од продадените 60 продукти поради тоа што не

доставените продукти не можат да се издвојат како одделни.the seller is obligated to provide the additional goods at the discretion of the customer

A

Друштвото А треба да ја алоцира модифицираната трансакциска цена

(98 евра = ((100 евра X 60 продукти не продадени по оригиналниот договор)+ 95 евра X 30 продукти да се достават со модификацијата на

договорот))/90 не продадени продукти) на сите преостанати продукти

кои треба да се испорачаат поради тоа што претставуваат одделни средства. seller is o

Б

Модификацијата треба да се третира како одделен договор и да се

евидентира одделно од постојниот договор поради тоа што цената на дополнителните продукти ја претставува единечната продажна цена.

В


евидентира одделно од постојниот договор поради тоа што преостанатите продукти претставуваат одделни средства.

Г

47




евидентира одделно од постојниот договор поради тоа што цената на дополнителните продукти ја претставува единечната продажна цена.

В

48


Практични вежби – признавање приходи

12. Друштво Х е телекомуникациска компанија која склучува голем број на

договори со своите купувачи со слични договорни карактеристики. Друштвото

го нема избрано портфолио пристапот за признавање на приходите од овие

договори, туку, има имплементирано компјутерски софтвер со кој е

овозможено да се признава приходот за секој договор одделно.

Во текот на годината, Друштвото Х го стекнува Друштвото Y кое работи во

истата бизнис средина како Друштвото Х и исто така има голем број на

договори кои се склучуваат со купувачите. Друштвото Y го има применето

портфолио пристапот за признавање на приходите од овие договори.

Дали во консолидираните финансиски извештаи е дозволено

Друштвото Х да го примени портфолио пристапот за признавање на

приходи само од договорите на Друштвото Y?

49



Одговор

ДА.

Според МСФИ 15, Друштвото Х ќе може да го користи портфолио пристапот

за признавање на приходите од договорите кои ги има склучено Друштвото Y

под услов Друштвото Х да има разумни очекувања дека ефектите од

користењето на тој пристап не се материјално различни од примената на

признавање приходи за секој договор одделно.

Ова значи дека кога ефектите од примената на едниот пристап не се

разликуваат материјално од примената на другиот пристап, дозволено е

Друштвото да подготви консолидирани финансиски извештаи користејќи

различен пристап во признавањето на приходите од договорите со купувачи.

50


Портфолио пристап за признавање приходи

Критериум Пример

Предмет на договорот Микс на производи и услуги, опција за купување дополнителна количина, гаранции, промотивни програми.

Времетраење на договорот Краткорочни или долгорочни

Услови во договорот Право на поврат, транспорт, консигнација, привилегии за раскинување на договорот

Износ, вид и временски опсег на плаќање Фиксен, варијабилен, авансно плаќање, непаричен надомест, значајна финансиска компонента

Карактеристики на купувачот Големина, тип, кредитоспособност, географска локација, продажни канали

Временски опсег на испорака на производите

Во подолг временски период или на одреден датум

51


Практични вежби – право на поврат на роба

13. Трејд ДОО склучува 100 договори со купувач. Секој договор вклучува

продажба на 1 производ по цена од 100 ЕУР. (100 производи х 100 ЕУР =

10,000 ЕУР). Надоместот ќе се плати кога ќе се префрли контролата над

производите на купувачот. Трејд ДОО дава можност за поврат на производи

во рок од 30 дена и да изврши поврат на средства во вкупен износ. Трошокот

на Трејд ДОО за еден производ се 60 ЕУР.

Со своите проценки, Трејд ДОО има утврдено дека е можен поврат на 3

производи од вкупните 100 продадени.

Како сметководствено ќе се евидентира продажбата?

52


Практични вежби – право на поврат на роба (продолжува)

Клучни точки

Постоењето на право на поврат на производи претставува варијабилен надомест и треба да се вклучи во цената на трансакцијата;

Трејд ДОО треба да направи детална проценка за количината која ја очекува за поврат врз основа на историски информации со кои располага.

Правото на поврат на производи влијае на износот на приходи кој ќе се признае од продажбата;

Вредноста на производите очекувани за поврат треба да се признае како обврска за поврат;

За очекуваниот поврат треба да се признае средство со спротивставен став во трошоци на продадени производи.

53


Практични вежби – право на поврат на роба (продолжува)

Одговор

Сметководствена евиденција на продажба на 100 производи со очекуван

поврат од 3 производи.

Опис конто Износ ЕУР должи

Износ ЕУР побарува

Побарувања од купувачи (100 pcs х 100 ЕУР) 10,000

Приход од продажба (97 pcs х 100 ЕУР) 9,700

Обврска за поврат на производи (3 pcs х 100 ЕУР)

300

Средство од поврат (3 pcs х 60 ЕУР) 180

Трошоци на продадени производи 180

54


Практични вежби – паричен попуст

14. Друштвото Кју нуди паричен попуст на своите купувачи доколку веднаш ја

платат фактурата или во рок пократок од наведениот на истата. Направена е

продажба од 100 ЕУР која достасува за наплата по 90 дена од датумот на

фактурата. Доколку купувачот ја плати фактурата во рок од 30 дена, ќе добие

попуст од 10% на износот на фактурата (100 ЕУР х 10%= 10 ЕУР попуст).

Друштвото има направено проценка врз основа на досегашното искуство

дека попустот ќе го искористат 40% од купувачите.

Друштвото Кју има голем број на вакви продажни договори за ист продукт и

со исти услови за продажба и плаќање (оваа трансакција е дел од портфолио

на слични трансакции).

Како Друштвото Кју да ја евидентира оваа трансакција?

55


Практични вежби – паричен попуст (продолжува)

Одговор

Во вакви ситуации кога надоместот од продажбата вклучува елемент на

варијабилен дел, потребно е Друштвото да изврши проценка на износот

на варијабилниот надомест применувајќи или метод на очекувана

вредност или метод на најверојатен износ.

Пресметка на варијабилен надомест со 40% искористување на попустот:

(ЕУР 100 х 60%) + (ЕУР 90 х 40%) = ЕУР 96 надомест признаен како приход

Доколку при проценката на % на купувачи кои ќе го искористат попустот, се

утврди дека процентот варира месечно и во текот на годината, на пример

од 30% на 70%, тогаш пресметката ќе биде следна:

(ЕУР 100 х 30%) + (ЕУР 90 х 70%) = ЕУР 93 надомест признаен како приход

На овој начин ќе се спречи идно значајно корегирање на признаениот приход.

56


Практични вежби – количински рабат

15. На 1 јануари 2017 година, Друштвото склучува договор со купувач за

продажба на производ А по цена од 100 ЕУР. Во договорот е наведено дека

доколку купувачот купи повеќе од 1,000 парчиња во текот на 2017 година,

цената по парче ќе се намали ретроспективно на 90 ЕУР по парче.

Во првиот квартал на 2017 година, купувачот купил 75 парчиња од

производот А. Врз основа на малата продажба и историските податоци за

количините кои купувачот ги има набавено во претходните години, Друштвото

проценува дека купувачот нема да може да го постигне нивото од 1,000

парчиња купени до крајот на годината и со тоа нема да го искористи

количинскиот рабат.

Колкав приход од продажба ќе биде признаен во првиот квартал?

57


Практични вежби – количински рабат (продолжува)

Одговор

Голема веројатност дека нема да се искористи количинскиот рабат:

(75 парчиња х ЕУР 100) = 7,500 ЕУР признаен приход

Нов момент

Во мај 2017 година, купувачот го проширува бизнисот и набавува во вториот

квартал на 2017 година дополнителни 500 парчиња. Со овие промени и

земајќи ги во предвид новите потреби на купувачот, Друштвото проценува

дека до крајот на годината можно е купувачот да набави 1,000 парчиња и да

го искористи количинскиот рабат. Така, продажната цена треба да се намали

ретроспективно на 90 ЕУР по парче.

Приход кој ќе се признае со новите промени:

(500 парчиња х ЕУР 90) = ЕУР 45,000

(75 парчиња х ЕУР 10) = - ЕУР 750 (намалување на претходно признаен

приход за продадени количини во прв квартал)

58


Практични вежби – обелоденување

16. Сервис ДОО ги склучува следните договори во јуни 2017 година:

Останати услови од договорите:

- Двата договора се со важност од 2 години без можност за раскинување;

- Сервис ДОО ја мери реализацијата на услугите кај Договор А според тоа

како се извршува услугата во временскиот период.

Како овие договори треба да бидат обелоденети според МСФИ 15 во

финансиските извештаи на Друштвото заклучно со 31.12.2017?

Договор Опис на договор Фреквенција Цена

А Чистење и одржување на градина

По потреба, но најмногу 4 пати месечно

ЕУР 400/месечно

Б Чистење Еднаш месечно ЕУР 25/час

59


Практични вежби – обелоденување (продолжува)

Според МСФИ 15 член 120 Друштвото има обврска да го обелодени:

збирниот износ од цената на трансакцијата за извршни обврски кои не

се исполнети заклучно со датумот на известување (31.12.2017);

Појаснување кога Друштвото очекува да го признае приходот од

извршната обврска која не е завршена заклучно со датумот на

известување.

Практични исклучоци од ова правило: МСФИ 15 член 121 – Друштвото

може да избере да не ги обелодени потребните информации од член 120

доколку:

Извршната обврска е дел од договор кој има рок на извршување од

една година или помалку; или

Друштвото признава приходи од исполнувањето на извршната обврска

така што Друштвото има право на надомест во износ кој директно

кореспондира со извршената услуга (пример: договор за услуги кои се

фактурираат во фиксен износ за секој час изработен).

60



Договор А

Кај овој договор Друштвото не може да ги искористи практичните исклучоци.

Така, Друштвото има обврска да ги обелодени извршните обврски кои не се

исполнети заклучно со датумот на известување, износот на приходот и кога

се очекува да биде реализиран.

“Заклучно со 31 декември 2017 година, вкупниот износ од цената на

трансакцијата распределена на извршните обврски кои не се реализирани до

тој датум а поврзани со договор А се ЕУР 7,200 и Друштвото ќе го признае

овој приход во 2018 година (ЕУР 4,800) и во 2019 (ЕУР 2,400).”

2018 2019 Вкупно

Приход за Договор А очекуван да се признае

(ЕУР 400 х 12 месеци) = ЕУР 4,800

(ЕУР 400 х 6 месеци) = ЕУР 2,400

ЕУР 7,200

61



Договор Б

Сервис ДОО има право да фактурира износ кој одговара директно на

завршената услуга, односно, фактурира ЕУР 25 по изработен час (фиксен

износ за секој час изработен).

Друштвото ќе го искористи практичниот исклучок од член 121 со што се

ослободува од обелоденување на износот од цената на трансакцијата за

извршни обврски кои не се исполнети заклучно со датумот на

известување.

Ова не значи дека Друштвото не треба да ги обелодени информациите

потребно според барањата на МСФИ 15 за обелоденување.

62

Documents

МСФИ 15 Приходи од договори со купувачи … 15.pdf> Резидуална вредност Алоцирање на трансакциона цена •Алоцирање