PRIMERJAVA OBRAČUNA DAVKA NA DOBIČEK MED SLOVENIJO ... · ali je le-ta varen za vstop in investiranje. Davek na dobiček pravnih oseb pomembno vpliva Davek na dobiček pravnih oseb

UNIVERZA V LJUBLJANI

EKONOMSKA FAKULTETA

MAGISTRSKO DELO

PRIMERJAVA OBRAČUNA DAVKA NA DOBIČEK MED

SLOVENIJO, HRVAŠKO IN SRBIJO

Ljubljana, avgust 2017 IVANA STOILKOVA

IZJAVA O AVTORSTVU

Podpisana Ivana Stoilkova, študentka Ekonomske fakultete Univerze v Ljubljani, avtorica predloženega dela

z naslovom Primerjava obračuna davka na dobiček med Slovenijo, Hrvaško in Srbijo, pripravljenega v

sodelovanju s svetovalcem prof. dr. Markom Hočevarjem.

IZJAVLJAM

1. da sem predloženo delo pripravila samostojno;

2. da je tiskana oblika predloženega dela istovetna njegovi elektronski obliki;

3. da je besedilo predloženega dela jezikovno korektno in tehnično pripravljeno v skladu z Navodili za

izdelavo zaključnih nalog Ekonomske fakultete Univerze v Ljubljani, kar pomeni, da sem poskrbela, da

so dela in mnenja drugih avtorjev oziroma avtoric, ki jih uporabljam oziroma navajam v besedilu, citirana

oziroma povzeta v skladu z Navodili za izdelavo zaključnih nalog Ekonomske fakultete Univerze v

Ljubljani;

4. da se zavedam, da je plagiatorstvo – predstavljanje tujih del (v pisni ali grafični obliki) kot mojih lastnih

– kaznivo po Kazenskem zakoniku Republike Slovenije;

5. da se zavedam posledic, ki bi jih na osnovi predloženega dela dokazano plagiatorstvo lahko predstavljalo

za moj status na Ekonomski fakulteti Univerze v Ljubljani v skladu z relevantnim pravilnikom;

6. da sem pridobila vsa potrebna dovoljenja za uporabo podatkov in avtorskih del v predloženem delu in jih

v njem jasno označila;

7. da sem pri pripravi predloženega dela ravnala v skladu z etičnimi načeli in, kjer je to potrebno, za raziskavo

pridobila soglasje etične komisije;

8. da soglašam, da se elektronska oblika predloženega dela uporabi za preverjanje podobnosti vsebine z

drugimi deli s programsko opremo za preverjanje podobnosti vsebine, ki je povezana s študijskim

informacijskim sistemom članice;

9. da na Univerzo v Ljubljani neodplačno, neizključno, prostorsko in časovno neomejeno prenašam pravico

shranitve predloženega dela v elektronski obliki, pravico reproduciranja ter pravico dajanja predloženega

dela na voljo javnosti na svetovnem spletu preko Repozitorija Univerze v Ljubljani;

10. da hkrati z objavo predloženega dela dovoljujem objavo svojih osebnih podatkov, ki so navedeni v njem

in v tej izjavi.

V Ljubljani, dne 22.08.2017 Podpis študentke:_________________

i

KAZALO

UVOD ................................................................................................................................... 1

1 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB V SLOVENIJI ...................................... 3

1.1 Zakonodaja na področju pravnih oseb v Sloveniji .................................................... 3

1.2 Zavezanci za davek od dohodkov pravnih oseb ........................................................ 4

1.2.1 Rezidenti ............................................................................................................ 4

1.2.2 Nerezidenti ......................................................................................................... 4

1.3 Sprememba davčne stopnje in njeni učinki ............................................................... 5

1.4 Davčna osnova ........................................................................................................... 6

1.4.1 Ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem dejanskih prihodkov in

odhodkov ............................................................................................................ 7

1.4.2 Ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov ................. 7

1.4.3 Prihodki iz naslova dividend .............................................................................. 8

1.4.4 Davčno nepotrebni in nepriznani odhodki ......................................................... 8

1.4.5 Posebnosti glede določenih vrst odhodkov ........................................................ 9

1.5 Povezane osebe in transferne cene .......................................................................... 10

1.6 Davčne olajšave ....................................................................................................... 12

1.6.1 Olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj ...................................................... 12

1.6.2 Olajšava za investiranje ................................................................................... 13

1.6.3 Olajšave za zaposlovanje ................................................................................. 14

1.6.4 Olajšava za prostovoljno pokojninsko zavarovanje ......................................... 15

1.6.4.1 Individualno dodatno pokojninsko zavarovanje ................................... 15

1.6.4.2 Kolektivno dodatno pokojninsko zavarovanje ...................................... 16

1.6.5 Olajšava za donacije ......................................................................................... 16

1.7 Obračun davčnega odtegljaja................................................................................... 17

1.8 Odprava dvojnega obdavčevanja ............................................................................. 17

2 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB V SRBIJI ............................................. 18

2.1 Zakonodaja na področju obdavčitve pravnih oseb v Srbiji ..................................... 18

2.2 Davčni zavezanci ..................................................................................................... 19

2.3 Davčna osnova ......................................................................................................... 20

2.3.1 Davčno nepriznani odhodki ............................................................................. 21

2.3.2 Delno priznani odhodki .................................................................................... 21

2.3.3 Izvzem dividend iz davčne osnove .................................................................. 21

2.4 Amortizacija osnovnih sredstev............................................................................... 22

2.5 Davčno obdobje ....................................................................................................... 22

2.6 Davčna stopnja ........................................................................................................ 23

2.7 Davčne olajšave in davčne spodbude ...................................................................... 24

2.7.1 Davčne olajšave ............................................................................................... 24

2.7.2 Davčne spodbude ............................................................................................. 24

ii


2.9 Odprava dvojnega obdavčevanja ............................................................................ 26

3 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB NA HRVAŠKEM ............................... 27

3.1 Zakonodaja na področju obdavčitve pravnih oseb na Hrvaškem ............................ 27

3.2 Davčni zavezanci ..................................................................................................... 28

3.3 Davčna osnova ........................................................................................................ 28

3.4 Amortizacija ............................................................................................................ 30


3.5.1 Obresti med povezanimi osebami .................................................................... 31

3.5.2 Predhodni dogovor o transfernih cenah ........................................................... 32

3.6 Davčna stopnja ........................................................................................................ 32

3.7 Državna podpora, olajšave, izjeme v sestavu davka od dobička ............................ 32

3.8 Davčne spremembe v letu 2017 .............................................................................. 34

4 GLAVNE UGOTOVITVE IN PRIMERJAVE MED DRŽAVAMI ...................... 36

4.1 Primerjava zakonske podlage na področju posamezne države ............................... 36

4.2 Primerjava davčne stopnje med državami ............................................................... 37

4.3 Efektivni obračun davka na dohodek pravnih oseb po slovenski zakonodaji ......... 38

4.4 Primerjava davčnih olajšav med državami .............................................................. 40

4.5 Primerjava amortizacijske stopnje .......................................................................... 42

4.6 Primerjava določanja davčne osnove ...................................................................... 43

4.6.1 Rezervacije....................................................................................................... 43

4.6.2 Donacije ........................................................................................................... 44

4.6.3 Izračun davčne osnove ..................................................................................... 45

4.7 Primerjava obdavčitve davčne osnove v družbi XY ............................................... 47

SKLEP ................................................................................................................................ 48

LITERATURA IN VIRI ................................................................................................... 50

PRILOGA

KAZALO TABEL

Tabela 1: Amortizacijske stopnje v Sloveniji ..................................................................... 10

Tabela 2: Davčne olajšave za zaposlitev osebe s statusom invalida ................................... 15

Tabela 3: Davčne olajšave za zaposlitev osebe s 100-odstotno telesno okvar .................... 15

Tabela 4: Davčne olajšave za zaposlitev gluhe osebe ......................................................... 15

Tabela 5: Najvišje letne amortizacijske stopnje v Srbiji ..................................................... 22

Tabela 6: Najvišje letne amortizacijske stopnje na Hrvaškem ............................................ 30

Tabela 7: Stopnja davka od dohodka na področju Vukovarja ............................................ 34

Tabela 8: Davčne stopnje v EU ........................................................................................... 38

iii

Tabela 9: Obračun davka od dohodka pravnih oseb po slovenskih predpisih..................... 40

Tabela 10: Obračun amortizacije po amortizacijskih stopnjah ........................................... 42

Tabela 11: Rezervacije ........................................................................................................ 44

Tabela 12: Donacije ............................................................................................................. 44

Tabela 13: Prilagoditev prihodkov in odhodkov po srbskih in hrvaških predpisih ............. 45

Tabela 14: Določanje davčne osnove .................................................................................. 46

Tabela 15: Obdavčitev davčne osnove ................................................................................ 47

1

UVOD

Davki in druge dajatve so nujno potrebne za normalno delovanje vsake države. Plačujejo jih

tako fizične kot pravne osebe iz svojih dohodkov in premoženja. Pobiranje davkov je v

javnem interesu in predstavljajo prihodek države, iz katere se financirajo proračunski izdatki.

Je prisilna dajatev, pri kateri davkoplačevalec za plačilo ne dobi neposrednega povračila.

Obdavčeni so dohodki, dobički, promet, premoženje in podobno.

Vsaka država ima različne vrste davkov. Najpomembnejši so: davki v naravi, davki v

gotovini, redni davki, izredni davki, posredni in neposredni davki. Različne davke v državi

tvori davčni sistem. Najpomembnejša značilnost neposrednih davkov je, da so neposredno

odmerjeni zavezancu, obenem so ti davki tudi neprevaljivi oziroma so možnosti njihove

prevalitve omejene. Z vidika direktnega obdavčevanja je najpomembnejša davčna oblika,

vendar v proračunskih prihodkih predstavlja manjši delež. Zaradi množice predpisov in

aktov gre za zelo obsežno in zahtevno področje.

Davek od dohodkov pravnih oseb je najpomembnejša oblika z vidika neposrednega

obdavčenja pravnih oseb. Je davek 20. stoletja in eden izmed najmanj poenotenih davkov.

Razlike so že v samem poimenovanju tega davka, in sicer: (nem. Korperschaftsteuer), (angl.

Corporation Income Tax), (franc. Impot sur le societes). Z neposrednimi prevodi imena le-

ta največkrat imenuje davek od dohodka in ne davek na dobiček pravnih oseb, razen v

nemškem in avstrijskem pristopu, kjer je izpostavljen inkorporacijski vidik, ki je uvrščen v

davčne sisteme večine sodobnih držav (Tičar, 2000, str. 1249).

S stališča proračuna je davek na dobiček v razvitih državah manj pomemben davek, vendar

ne zanemarljiv. V državah Evropske unije (v nadaljevanju EU) znaša delež tega davka v

skupnih davčnih prihodkih okoli 8 %, v Sloveniji okoli 3 % (Kokotec-Novak, 2005, str. 36).

Davki, davčne stopnje, davčne olajšave so izraz trenutnih političnih odločitev neke družbe.

Spoznati vse možnosti, ki jih nudi davčni sistem, je zelo pomembno za vsako gospodarsko

družbo. Ali je možno davke od dohodka načrtovati oziroma se jim izogniti? Kje smo mi v

primerjavi s sosednjimi državami? Kako višina davka od dohodka vpliva na selitev kapitala

oziroma kaj naj bi spodbudilo tuja kapitalska vlaganja? V praksi večkrat naletimo na

vprašanje, koliko je v resnici obdavčen dobiček naše družbe. Ali bi bil pri sosedih naš

dobiček obdavčen enako, več ali manj?

Če primerjamo sisteme posameznih držav hitro ugotovimo, da ne obstajata niti dve državi,

kjer bi se obdavčitev izvrševala z uporabo istih davčnih oblik, kjer bi se na isti način urejalo

področje o elementih obdavčitve, kjer bi posamezni davki imeli isto mesto, vlogo in namen.

To je tudi razumljivo, saj je le-ta izid delovanja različnih dejavnikov, med katerimi so

najpomembnejši zgodovinski razvoj, pripadnost določenih ekonomskih integracij, pomen

zunanjetrgovinske menjave itd. (Kostanjevec, 2000, str. 748).

2

Slovenija je gospodarsko povezana z mnogimi državami iz celega sveta, slovenska podjetja

se vse bolj širijo tudi na balkanski trg. Preden podjetje začne vlagati v trg, se mora seznaniti

z davčno ureditvijo države, poznati posebnosti in značilnosti davčnega sistema in preceniti,

ali je le-ta varen za vstop in investiranje. Davek na dobiček pravnih oseb pomembno vpliva

na konkurenčnost podjetja in poslovanja.

V svoji magistrski nalogi sem se osredotočila na davek na dobiček pravnih oseb in

primerjavo davka med Slovenijo, Hrvaško in Srbijo. Predstavila bom prednosti, slabosti,

priložnosti in nevarnosti za vlaganje in širjenje na območju teh držav. Za analizo navedenih

držav smo se odločili predvsem zato, ker ugotavljamo da slovenska podjetja vedno pogosteje

vlagajo in širijo svoje dejavnosti na območju bivše države Jugoslavije. Sistemi obdavčitve

se zagotovo razlikujejo, zato jih bomo bolj podrobno analizirali in ugotovili, v kateri državi

so najbolj ugodni pogoji za širitev dejavnosti.

Osnovni namen je podrobna proučitev trenutne ureditve davka na dobiček pravnih oseb v

Sloveniji, Hrvaški in Srbiji in obenem tudi primerjava med navedenimi. Ugotovili bomo, v

kateri državi je davčni sistem najbolj ugoden za investiranje in vlaganje kapitala in

predstavili razlike med tremi državami na podlagi izračuna davčne osnove. Magistrska

naloga kot celota bo tako namenjena vsem potencijalnim investitorjem in tudi

računovodjem, da bodo lažje razumeli zakonodajo in ureditev posamezne države.

Cilj naloge je spoznati in predstaviti sistem obdavčitve dohodkov pravnih oseb na Hrvaškem

in v Srbiji in ga primerjati z veljavno zakonodajo v Sloveniji. Preučili bomo tudi kakšen

vpliv ima sprememba zakona v letu 2017 na odločitve za investiranje pri nas. Želimo

ugotoviti, kakšne so razlike v teh treh državah in v kateri državi je obdavčitev dobička za

podjetja oziroma investitorja najbolj ugodna.

Magistrska naloga je sestavljena iz štirih poglavij. V uvodnem delu je predstavljena in

opisana tema ter obravnavana problematika, namen in cilj raziskovalnega dela. V prvem,

drugem in tretjem delu so bolj podrobno predstavljeni in opisani davčni sistemi vsake

posamezne države, njihovi značilnosti in posebnosti. Vsak del ima podpoglavja, ki opisujejo

posamezne zakonodaje, različne sisteme določanja davčne osnove, različne davčne stopnje,

davčne olajšave, transferne cene ter izogibanje dvojnega obdavčevanja. V četrtem delu je

predstavljena primerjava med davčnimi sistemi med Slovenijo, Srbijo in Hrvaško. Ta del

zajema primerjavo na podlagi dejanskih podatkov slovenskega podjetja XY. Najprej smo

predstavili obračun davka po slovenski zakonodaji, potem smo podatke prilagodili srbski in

hrvaški zakonodaji. Primerjali smo tudi obračun amortizacije po najvišjih amortizacijskih

stopnjah v vseh državah. Skozi celotno raziskovalno delo sledimo postavljenim ciljem in na

podlagi analize želimo priti do trdnih ugotovitev. Na koncu naloge je predstavljena sklepna

misel.

3

1 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB V SLOVENIJI

1.1 Zakonodaja na področju pravnih oseb v Sloveniji

Po osamosvojitvi leta 1991 je bil z davčno reformo v Sloveniji uveden fiskalni sistem, ki

smo ga lahko primerjali z razvitimi državami. Vse od osamosvojitve do danes smo priča

mnogim spremembam na posameznih področjih zakonodaje.

Davek od dobička pravnih oseb je stopil v veljavo 1. januarja 1991. Zaradi uvedbe

računovodskih standardov in mnogih drugih spoznanj je bilo nujno sprejeti tudi nov zakon.

Leta 1993 je bil sprejet Zakon o davku na dobiček pravnih oseb (Ur.l. RS. št. 72/93 v

nadaljevanju ZDDPO), ki je veljal vse do 31.12.2006. Od 1994 do leta 2006 je bilo narejenih

precej manjših sprememb.

Celovita sprememba zakona je nastala pred vstopom v EU leta 2004 in s tem je bil

uveljavljen Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Ur.l. RS, št. 40/04, v nadaljevanju

ZDDPO-1). Pomembne spremembe, ki jih je prinesel novi zakon so, da je rezident Republike

Slovenije (v nadaljevanju RS) zavezan vsem dohodkom, ki ima vir v in izven RS. Jasno je

bilo določeno, kdo je rezident Republike Slovenije. Največji udarec za večino davčnih

zavezancev je pomenilo bistveno znižanje davčnih olajšav in uvedba olajšave za opremo in

tudi neopredmetena dolgoročna sredstva.

Od leta 2007 do danes za izračun davka od dohodka pravnih oseb velja Zakon o davku od

dohodkov pravnih oseb (Ur.l. RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 – ZDavP-

2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12, 81/13, 50/14, 23/15, 82/15 in 68/16, v nadaljevanju

ZDDPO-2). Značilnosti ZDDPO-2, v primerjavi s prej veljavnimi zakoni, sta znižani

nominalni davčni stopnji davka od dohodka in davčnega odtegljaja, po drugi strani pa skrčen

obseg davčnih olajšav. Odprava davčne olajšave za investicijska vlaganja in nadomestitev z

olajšavami za vlaganja v raziskave in razvoj je vplivala predvsem na razporeditev davčnih

ugodnosti med davčnimi zavezanci. Od leta 2008 so se postopoma začele davčne olajšave

za investiranje, in sicer so bile najprej 30 % in absolutna omejitev 30.000,00 evrov (v

nadaljevanju EUR), od leta 2012 dalje je davčna olajšava znašala 40 % investiranega zneska

in brez prejšnje omejitve. Pomembna je tudi odprava ekonomske dvojne obdavčitve pri

dividendah in ugodnosti pri kapitalskih dobičkih. Bolj pregledno je urejeno tudi področje

davčnega odtegljaja in področje transfernih cen med zavezanci rezidenti je bolj

poenostavljeno. Uvedena je bila olajšava za zaposlovanje težje zaposljivih oseb (mlajših od

26 in starejših od 55 let). Z novim zakonom ZDDPO-2 je tako bilo sprejeto, da se bo davčna

stopnja postopoma zniževala, in sicer vsako leto po eno odstotno točko. Od leta 2007, ko je

bila najvišja in sicer 23 %, se je leta 2012 znižala na 18 %, leta 2013 na 17 % in je veljala

vse do konca 2016.

4

Z vstopom v leto 2017 so ponovno nastale spremembe v ZDDPO-2. Splošna davčna stopnja

za davek od dohodkov pravnih oseb znaša 19 %. Pri obračunu davka za koledarsko leto 2016

se bo davek izračunal po stari stopnji, pri izračunu akontacije za tekoče leto, leto 2017, se

upošteva 19 odstotna davčna stopnja. Posebna davčna stopnja davka 0 odstotkov ne velja

več za družbe tveganega kapitala, če za ta del dejavnosti sestavijo ločeni obračun. Druga

pomembna novost je, da se amortizacija dobrega imena ne priznava kot odhodek ter

zavezanec ne more več uveljavljati zmanjšanje davčne osnove za znesek izplačil v denarju

in naravi političnim strankam (Setnikar, 2016).

Danes ZDDPO-2 ureja sistem obdavčitve dohodkov pravnih oseb in določa obveznost

plačevanja davka na dobiček pravnih oseb. Postopek pobiranja davka od dohodkov pravnih

oseb podrobneje ureja posebni del Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2).

Poleg Zakona so osnovnega pomena pri izdelavi obračuna davka od dohodka pravnih oseb

(v nadaljevanju DDPO) tudi Slovenske računovodske standarde (v nadaljevanju SRS) ter

mednarodne standarde računovodskega poročanja (v nadaljevalju MSRP).

1.2 Zavezanci za davek od dohodkov pravnih oseb

Zavezanci za davek po ZDDPO-2 so pravne osebe domačega prava, pravne osebe tujega

prava ter družbe oziroma združenja oseb vključno z družbami civilnega prava po tujem

pravu, ki nimajo pravne osebnosti in niso zavezanci za dohodnino (Ministrstvo za finance,

2015, str. 3). Zavezanci za DDPO plačujejo davek od dohodka od izračunane davčne osnove.

Od te davčne osnove morajo plačati davek po stopnji 19 %, ki velja od 1.1.2017.

1.2.1 Rezidenti

Zavezanci rezidenti so obdavčeni po načelu svetovnega dohodka, kar pomeni, da so zavezani

za davek od vseh dohodkov, ki imajo vir v Sloveniji in zunaj nje. Rezident je zavezanec, ki

ima sedež v Sloveniji in tudi zavezanec, ki nima sedeža v Sloveniji, ima pa kraj dejanjskega

delovanja poslovodstva v Sloveniji (Hieng, 2017, str. 47).

Kraj dejanskega poslovanja je kraj, kjer direktor oziroma višje vodstvo dejansko upravlja in

poslovodi organizacijo. Smernice tega kraja so določene v Pravilniku o izvajanju Zakona o

davku od dohodkov pravnih oseb.

1.2.2 Nerezidenti

Nerezidenti so obdavčeni po teritorialnem načelu, kar pomeni, da so zavezani za davek od

dohodkov, ki jih dosegajo v poslovni enoti ali preko poslovne enote v Sloveniji in za davek

od dohodkov, ki imajo vir v Sloveniji in za katere je določena obveznost za davčni odtegljaj

(Drobež Tomšič, 2017b, str. 59).

5

Poslovna enota nerezidenta je kraj poslovanja, v katerem ali prek katerega nerezident v celoti

ali delno opravlja dejavnost v Sloveniji, in sicer (Ministrstvo za finance, 2015, str. 3):

pisarna, podružnica, tovarna, delavnica, rudnik, kamnolom ali drugi kraj, kjer se

pridobivajo ali izkoriščajo naravni viri;

gradbišče, projekt gradnje, montaže ali postavitve ali nadzor v zvezi z njimi, če dejavnost

oziroma posli trajajo več kot 12 mesecev.

Kot poslovna enota nerezidenta se šteje tudi posameznik, ki ima pooblastila za sklepanje

pogodb v imenu nerezidenta, ter posrednik, ki v svojem imenu deluje za nerezidenta kot

borzni posrednik, posrednik s splošnim pooblastilom ali kateri koli drugi neodvisni

posrednik, kadar deluje v celoti ali pretežno v imenu nerezidenta. Konvencije o izogibanju

dvojnega obdavčevanja lahko poslovna enota opredeljuje tudi drugače. Če je konvencija

sklenjena in se uporablja, je potrebno poznati tudi njene določbe (Ministrstvo za finance,

2015, str. 3).

Skupna značilnost pri opravljanju poslov, pri katerih ne govorimo o poslovnih enotah je, da

gre samo za pripravljanje ali pomožne posle, ki so potrebni za opravljanje dejavnosti

nerezidenta Republike Slovenije. Gre za uporabo prostorov za skladiščenje, razstavljanje ali

dostavo dobrin ali blaga, vzdrževanje zalog zaradi skladiščenja, razstavljanja, dostave ali

predelave. Za poslovno enoto se ne šteje tudi kraj poslovanja, ki ga rezident vzdržuje le

zaradi nakupa dobrin ali blaga ali zbiranje informacij zase.

Davčni zavezanci, kot so zavod, društvo, ustanova, verska skupnost, politična stranka,

zbornica ali reprezentativni sindikat (tudi javne agencije, javni skladi) so lahko oproščeni

davka za del dejavnosti, ki jo opravljajo kot nepridobitno dejavnost (v nepridobitne namene).

Za koriščenje »oprostitve« (izvzemanja nepridobitnih prihodkov in odhodkov iz davčnega

obračuna) morajo navedeni davčni zavezanci izpolnjevati pogoje, ki so opredeljeni v prvem

odstavku 9. člena ZDDPO-2 (Ur.l. RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 –

ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12, 81/13, 50/14, 23/15, 82/15 in 68/16), in sicer,

da so v skladu s posebnim zakonom ustanovljeni za opravljanje nepridobitne dejavnosti in

dejansko poslujejo z namenom ustanovitve in delovanja.

1.3 Sprememba davčne stopnje in njeni učinki

Do leta 2016 je davčna stopnja znašala 17 %, s 1. januarjem 2017 se je povečala na 19 %.

Cilj te spremembe je zagotovitev enake obravnave davčnih zavezancev, ne glede na

uporabljeno računovodsko pravno podlago. Vendar davčna stopnja bi se morala spremeniti

v obratno smer oziroma bi se morala zmanjšati na 15 %, ker bi na ta način privabili nove

investitorje oziroma vlagatelje v državo ter zadržali slovenske podjetnike, ki svoje dejavnosti

vse bolj pogosto selijo v tujino (Simić, 2016, str. 6).

6

V letu 2015 so zavezanci za DDPO prikazali 3,117 milijarde evrov osnove za davek in

obračunali za 527 milijonov evrov več davčne obveznosti kot leto prej. Ena odstotna točka

je pomenila za 31 milijonov evrov davčne obveznosti. Ministrstvo za finance ocenjuje, da bi

dvig davčne stopnje pomenilo za 60 milijonov evrov letno več obračunanega davka od

dohodkov pravnih oseb. Zaradi zamikov pri plačilih akontacije davka pričakujejo, da bo v

letu 2017 za 55 milijonov višje prihodke, v letu 2018 pa še za dodatnih 5 milijonov evrov iz

naslova DDPO. Druga sprememba, ki je uvedena je, da zavezanec ne more več uveljavljati

zmanjšanje davčne osnove za znesek izplačil v denarju in naravi političnim strankam, največ

do zneska, ki je enak trikratni povprečni mesečni plači na zaposlenega pri zavezancu, vendar

največ do višine davčne osnove davčnega obdobja (Simić, 2016, str. 6–8).

Prav tako se briše določba, v kateri je določeno, da družba tveganega kapitala, ki je

ustanovljena v skladu z zakonom, ki ureja družbe tveganega kapitala, plačuje od dejavnosti

izvajanja dopustnih naložb tveganega kapitala v skladu z zakonom, ki ureja družbe

tveganega kapitala, davek po stopnji 0 % od davčne osnove, če sestavi ločeni obračun samo

za ta del dejavnosti (Setnikar, 2017).

Na podlagi 61. členu ZDDPO-2 je posebna davčna stopnja 0 odstotkov določena za (Ur.l. št.

117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 – ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12,

81/13, 50/14, 23/15, 82/15 in 68/16):

investicijske sklade, ki so ustanovljeni po zakonu, ki ureja investicijske sklade in družbe

za upravljanje, če do 30. novembra tekočega obdobja razdelijo najmanj 90 odstotkov

poslovnega dobička prejšnjega davčnega obdobja;

pokojninske sklade, ki so ustanovljeni po zakonu, ki ureja pokojninsko in invalidsko

zavarovanje;

zavarovalnice, ki lahko izvajajo pokojninski načrt v skladu z zakonom, ki ureja

pokojninsko in invalidsko zavarovanje, od dejavnosti izvajanja pokojninskega načrta, če

za ta del dejavnosti sestavijo ločeni obračun;

družbe tveganega kapitala, od dejavnosti izvajanja dopustnih naložb tveganega kapitala,

če za ta del dejavnosti sestavijo ločeni obračun.

1.4 Davčna osnova

Davčna osnova v davčnem obračunu davka od dohodkov pravnih oseb je dobiček, ki je

presežek prihodkov nad odhodki, ki jih določa zakon. Tukaj se lahko pripišejo tudi stroški,

ki nastanejo za namene te poslovne enote zunaj Slovenije. Pri določanju prihodkov in

odhodkov se upoštevajo prihodki in odhodki, ki so ugotovljeni v izkazu poslovnega izida

oziroma v letnem poročilu, ki ustreza izkazu poslovnega izida, z določenimi posebnostmi

oziroma prilagoditvami na strani prihodkov in odhodkov, ki jih določa ZDDPO-2 (Finančna

uprava RS, b.l).

7

1.4.1 Ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem dejanskih prihodkov in odhodkov

Davčna stopnja davka od dohodka iz dejavnosti je odvisna od tega, na kakšen način je

ugotovljena davčna osnova. Ta je ugotovljena na podlagi (Ministrstvo za finance, 2015):

dejanskih prihodkov in dejanskih odhodkov;

dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov.

Za zavezance, ki davčno osnovo od dohodka iz dejavnosti ugotavljajo na podlagi dejanskih

prihodkov in dejanskih odhodkov, se pri izračunu akontacije dohodnine upoštevajo stopnje

dohodnine iz davčne lestvice od 16 do 50 odstotkov (Ministrstvo za finance, 2015).

Kot smo že prej omenili, je davčna osnova presežek prihodkov nad odhodke. Za ugotavljanje

prihodkov in odhodkov se uporablja Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb ter Zakon o

dohodnini. Zavezanci v davčnem obračunu akontacije dohodnine in davka od dohodka iz

dejavnosti upoštevajo tudi davčne olajšave, ki jih določa Zakon o dohodnini. Mi jih bomo

pa podrobneje obravnavali v naslednjih poglavjih.

Od davčne osnove zavezanec plača tudi akontacijo dohodnine. Pri izračunu upošteva stopnje

davčne lestvice (od 16 do 50 %) in posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane. Na

podlagi davčnega obračuna se določi predhodna akontacija dohodnine, ki se plačuje v

mesečnih ali trimesečnih obrokih. Obroki zapadejo v plačilo na zadnji dan obdobja, na

katerega se nanašajo in se plačajo v desetih dneh po dospelosti.

Če gre za samostojnega podjetnika, ta pred začetkom poslovanja sam izračuna predhodno

akontacijo glede na višino predvidene davčne osnove davčnega leta, za katero plačuje

predhodna akontacija. V roku 8 dni od vpisa v primarni register mora davčnemu organu

predložiti izračun davčne osnove, višino predhodne akontacije ter obrokov predhodne

akontacije.

1.4.2 Ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov

Ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov je bolj enostaven način

kot prejšnji, saj tukaj zavezancu ni treba voditi evidenc o odhodkih oziroma stroških, ki jih

ima pri poslovanju. Ta način ugotavljanja davčne osnove je primerna za tiste zavezance, ki

imajo manj stroškov kot znašajo normirani odhodki. Davčna osnova se določi tako, da se od

ustvarjenih prihodkov odštejejo normirani odhodki, in sicer v višini 80 % ustvarjenih

prihodkov. Dohodnina od dohodka iz dejavnosti se odmeri po 20 % davčni stopnji.

Na tak način lahko ugotavljajo davčno osnovo zavezanci pod naslednjimi pogoji

(Ministrstvo za finance, 2015):

8

v davčnem letu pred tem davčnim letom zavezančevi prihodki iz dejavnosti ne presegajo

50.000 EUR ali

v davčnem letu pred tem davčnim letom zavezančevi prihodki iz dejavnosti ne presegajo

100.000 EUR in je bila pri zavezancu obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovana

vsaj ena oseba za poln delovni čas, neprekinjeno najmanj pet mesecev in

zavezanec pri davčnem organu pravočasno dobi soglasje.

1.4.3 Prihodki iz naslova dividend

Prihodki, ki se davčne osnove izvzamejo, so naslednji (Ministrstvo za finance, 2015):

dividende in dohodki podobni dividendam, če so ti bili vključeni v davčno osnovo v

tekočem ali preteklem obdobju;

dobički od odsvojitve lastniških deležev v višini 50 %, pod pogoji, da je udeležba v

kapitalu oziroma v upravljanju v višini najmanj 8 %, v času najmanj 6 mesecev in če

zavezanec v tem obdobju zaposluje vsaj eno osebo. Izguba iz odsvojitve lastniških

deležev se kot odhodek ne prizna v višini 50 %;

zavezancu, ki ustvari dobiček z odsvojitvijo lastniških deležev v bankah, se ta dobiček

ali izguba iz te zamenjave izvzame iz davčne osnove, v zameno za izdajo ali prenos

lastniških deležev druge družbe.

1.4.4 Davčno nepotrebni in nepriznani odhodki

Zavezancem se priznajo le odhodki, ki so potrebni za pridobitev prihodkov, ki so obdavčeni

z davkom od dohodkov pravnih oseb. Vsi drugi odhodki se izvzamejo iz davčne osnove.

Tudi med odhodki, ki so potrebni za pridobitev obdavčenih prihodkov, so nekateri v celoti,

drugi pa delno davčno nepriznani. Davčno priznani so le odhodki, ki so potrebni za

pridobitev prihodkov, obdavčenih z ZDDPO-2. Vsi drugi odhodki so nepotrebni in se trajno

izvzamejo iz davčne osnove. Kateri so nepotrebni odhodki, opisno opredeli 29. člen

ZDDPO-2. To so odhodki, ki:

niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti in niso posledica opravljanja dejavnosti;

imajo značaj privatnosti;

niso skladni z običajno poslovno prakso.

Za potrebne odhodke se štejejo tudi odhodki, ki so nastali zaradi izrednih razmer, naravnih

nesreč in drugih izrednih in nepogostih dogodkov. Tako je potrebno pri vsakem davčnem

zavezancu podrobno preučiti odhodke, ali ti spadajo v potrebne ali nepotrebne glede na

posebnosti v njegovem poslovanju.

Poleg odhodkov, ki niso davčno priznani, ker niso potrebni za pridobivanje obdavčenih

prihodkov, ZDDPO-2 v 30. členu določa tudi odhodke, ki nikoli niso davčno priznani. Za

9

njih velja, da so davčno nepriznani tudi, če zavezanec ob njihovi pomoči pridobiva

obdavčene prihodke. Davčno nepriznani so odhodki, ki so povezani s:

prikritim izplačilom dobička in podobnimi izplačili;

pokrivanjem izgub iz preteklih let;

stroški, ki se nanašajo na zasebno življenje;

stroški prisilne izterjave davkov in drugih dajatev;

kaznimi, ki jih izreče pristojni organ;

davki, ki jih je plačal družbenik kot fizična oseba;

neuveljavljenim odbitnim davkom na dodano vrednost;

obrestmi od nepravočasno plačanih davkov in drugih dajatev;

obrestmi od posojil, prejetih iz držav s seznama Ministrstva za finance;

donacijami;

podkupninami.

ZDDPO-1 po 31. členu določa, da so delno priznani odhodki, povezani s stroški

reprezentance in s stroški nadzornega organa.

1.4.5 Posebnosti glede določenih vrst odhodkov

Posebnosti glede določenih vrst odhodkov so naslednji:

stroški reprezentance in stroški nadzornega sveta se priznajo v višini 50 %;

rezervacije se priznajo v višini 50 %, razen posebnih rezervacij, ki so pri bankah,

borznoposredniških družbah in zavarovalnicah, ki se priznajo največ v višini, kot je

določeno v zakonih;

odhodki iz prevrednotenja zaradi slabitev in odpisa poslovnih terjatev ter finančnih

naložb oziroma finančnih inštrumentov so delno priznani;

odhodki iz prevrednotenja zaradi slabitve dobrega imena se priznajo največ v višini 20

% začetno izkazane vrednosti dobrega imena;

amortizacija se kot odhodek prizna z uporabo metode enakomernega časovnega

amortiziranja, razen če bo obračunana po višjih stopnjah kot so določene v zakonu.

Najvišje letne amortizacijske stopnje so predpisane v 33. členu po ZDDPO-2, kot prikazuje

Tabela 1.

Najvišja amortizacijska stopnja je določena za računalniško opremo, njena vrednost se

najhitreje zamortizira. Najnižja je določena za gradbene objekte, in sicer 3 %.

10

Tabela 1: Amortizacijske stopnje v Sloveniji

Skupina Opis osnovnega sredstva Stopnja (v %)

I Gradbeni objekti 3

II Oprema, vozila, mehanizacija 20

III Računalniška oprema 50

IV Večletni nasadi 10

V Osnovna čreda 20

VI Neopredmetena sredstva (patenti, licence, druga vlaganja…) 10

Povzeto in priprejeno po ZDDPO-2 Ur.l. RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 – ZDavP-2B,

43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12, 81/13, 50/14, 23/15, 82/15 in 68/16, 33. člen.

1.5 Povezane osebe in transferne cene

Različni avtorji različno opredeljujejo pojem povezane osebe. Turk (2000, str. 374)

uporablja izraz povezana podjetja, ki jih opredeljuje izključno s poslovnega vidika kot:

»podjetja, na katerih finančna ali komercialna razmerja vplivajo kapitalske povezave:

matična podjetja, odvisna podjetja in pridružna podjetja.« Uporablja tudi izraz povezane

stranke. To so »stranke, med katerimi ena lahko obvladuje drugo ali bistveno vpliva na drugo

pri finančnem in drugem poslovnem odločanju« (Turk, 2000, str. 374).

Izraz povezane osebe je neločljivo povezan z izrazom transferne cene, saj so transferne cene,

cene med povezanimi osebami. Obstoj povezanih oseb omogoča davčnemu organu

prilagajanje oziroma popravek transfernih cen in obratno. Davčni organ mora pred

ugotavljanjem transfernih cen ugotoviti, ali sta podjetji, med katerima želi ugotoviti

transferne cene, sploh povezani med seboj. V praksi pogosto pride do nasprotujočih si

interesov v primeru, ko davčni organ teži k prilagajanju transfernih cen, podjetja pa se temu

upirajo.

Po 17. členu ZDDPO-2 se za povezani osebi štejeta zavezanec rezident ali nerezident in tuja

pravna oseba ali tuja oseba brez pravne osebnosti, ki ni zavezanec, če:

ima zavezanec posredno ali neposredno v lasti najmanj 25 % vrednosti ali števila delnic

ali deležev v kapitalu, upravljanju ali nadzoru oziroma glasovalnih pravic v tuji osebi ali

obvladuje tujo osebo na podlagi pogodbe ali se pogoji transaksije razlikujejo od pogojev,

ki so ali bi bili v enakih ali primerljivih okoliščinah doseženi med nepovezanimi osebami

ali;

ima tuja oseba neposredno ali posredno v lasti najmanj 25 % vrednosti ali števila delnic

ali deležev v kapitalu, upravljanju ali nadzoru;

ima ista oseba hkrati neposredno ali posredno v lasti najmanj 25 % vrednosti ali števila

delnic ali deležev v kapitalu, upravljanju ali nadzoru v zavezancu in tuji osebi ali dveh

zavezancih ali ju obvladuje na podlagi pogodbe ali se pogoji transakcije razlikujejo od

11

pogojev, ki so ali bi bili v enakih ali primerljivih okoliščinah doseženi med nepovezanimi

osebami ali;

imajo iste fizične osebe ali njihovi družinski člani neposredno ali posredno v lasti

najmanj 25 % vrednosti ali števila delnic ali deležev v kapitalu, upravljanju ali nadzoru

v zavezancu in tuji osebi ali dveh rezidentih ali ju obvladujejo na podlagi pogodbe ali se

pogoji transakcije razlikujejo od pogojev, ki so ali bi bili v enakih ali primerljivih

okoliščinah doseženi med nepovezanimi osebami.

Kadar med seboj poslujeta dve povezani osebi, se v davčni zakonodaji predpostavlja, da

cene, ki jih med seboj dogovorita, niso nujno enake cenam, ki bi jih med seboj dogovorili

dve nepovezane osebi. Zato mora davčni zavezanec, ki posluje s povezanimi osebami,

nameniti posebno pozornost prav oblikovanju transfernih cen in o načinu njihovega

oblikovanja pripraviti ustrezno dokumentacijo. Načeloma velja, da je davčni zavezanec tisti,

ki mora davčnemu organu dokazati, da so transferne cene ustrezne oziroma enake cenam, ki

bi jih na trgu dogovorili dve nepovezani osebi (Guzina, 2007, str. 103).

Transferna cena je vsaka cena, po kateri si dve ali več povezanih oseb med seboj

zaračunavajo določeno blago ali storitve. Transferna cena je lahko neprilagojena ali

prilagojena. Cena, ki je enaka ali podobna tržni ceni, cena, za katero bi se med seboj

dogovorili dve nepovezani osebi, je neprilagojena transferna cena. Če transferna cena ni

enaka oziroma podobna tržni ceni je prilagojena transferna cena.

Izraz transferne cene lahko pomeni dvoje (Guzina, 2002, str. 7):

znesek, ki ga zaračuna določen del organizacije (podjetja) drugemu delu organizacije za

dobavo blaga oziroma storitev;

znesek, ki ga zaračuna povezana oseba drugi povezani osebi za dobavo blaga oziroma

storitev.

Transferne cene med povezanimi osebami se oblikujejo po enem izmed naslednjih načinov

(Guzina, 2007, str. 62–63):

Osnova za oblikovanje transfernih cen so drugi stroški, na primer celotni stroški ali

celotni stroški povečani za vnaprej vračunani dobiček. Glavna pomanjkljivost tega

modela oblikovanja transfernih cen je, da ne vpliva pozitivno na motivacijo vodij

posameznih oddelkov;

Transferne cene se lahko oblikujejo tudi na ravni tržnih cen. Ta način najbolj spominja

na uporabo modela primerljivih prostih cen v skladu z vodili Organizacije za ekonomsko

sodelovanje in razvoj (angl. Organisation for Economic Co-operation and Development,

v nadaljevanju OECD) tudi glede glavne pomanjkljivosti, ki je v tem, da tržne cene v

mnogih primerih preprosto ni;

12

Transferne cene se lahko oblikujejo tudi stopenjsko. Glede na to da je ta način

oblikovanja transfernih cen nekakšna mešanica prejšnjih dveh načinov, v sebi združuje

tudi pomanjkljivosti, ki smo jih že omenili.

V praksi se dogaja, da se transferne cene oblikujejo na podlagi pogajanj med posameznimi

vodji oddelkov ali vodji povezanih oseb. Vendar tukaj se pojavlja problem, da vodji, ki sta

nagrajeni na podlagi dobička svojega oddelka, bodo manj vlagali v investiranje. Vse stroške

bi nosil oddelek, dobiček bi bil pa razdeljen med oba oddelka. V tem primeru je najbolje, da

sta vodji delno nagrajeni tudi na podlagi dobička celotnega podjetja.

1.6 Davčne olajšave

Davčna olajšava je zmanjšana davčna osnova. Ta je lahko le največ v višini njene velikosti.

Zmanjšanje davčne osnove je možno za naslednje namene:

za vlaganje v raziskave in razvoj;

za investiranje v opremo in v neopredmetena sredstva;

za zaposlovanje;

za prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje;

za donacije.

1.6.1 Olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj

Namen vlaganja v raziskave in razvoj (v nadaljevanju RR) je pridobitev novega znanja,

iskanje novih rešitev, ovrednotenje in končna izbira rezultatov raziskovanja ter oblikovanje

možnih končnih rešitev. Tukaj spadajo tudi oblikovanje, konstruiranje in preizkušanje

prototipov pred začetkom rednega proizvajanja ter oblikovanja vzorcev.

Vlaganja v RR za namene uveljavljanja olajšave so (Drobež Tomšič, 2017a):

vlaganja v notranje raziskovalno-razvojno dejavnost (v nadaljevanju RRD) in nakup

raziskovalno-razvojne opreme, ki se izključno in stalno uporablja pri izvajanju RRD;

vlaganja za nakup raziskovalno-razvojnih storitev.

Pri RRD mora biti prisoten pomemben delež novosti in morajo biti namenjene razreševanju

znanstvene oziroma tehnične negotovosti. V pripročniku Frascati so navedene naslednje

lastnosti: novost, ustvarjalnost, negotovost, sistematičnost in prenosljivost in ponovljivost

(Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo, 2016, str. 50).

Davčni zavezanec, tako pravna kot fizična oseba, ki opravlja dejavnost, lahko uveljavlja

olajšavo v višini 100 % zneska za vlaganja v notranje raziskovalno-razvojne dejavnosti in

za nakup raziskovalno-razvojnih storitev. Olajšava za raziskave in razvoj prispeva k večji

13

konkurenčnosti slovenskega gospodarstva in zanimanju tujih vlagateljev zanj (Kaltnekar,

2016, str. 6).

Olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj lahko uveljavljajo pravne osebe, ki ugotavljajo

davčno osnovo po ZDDPO-2, podjetniki in druge fizične osebe, ki opravljajo dejavnost in

ugotavljajo davčno osnovo po Zakonu o dohodnini (v nadaljevanju Zdoh-2). Tovrstne

olajšave ne morejo uveljavljati zavezanci, ki ugotavljajo davčno osnovo na podlagi

dejanskih prihodkov in normiranih odhodkov. Posebna pravila veljajo tudi za pravne osebe,

ki so delno ali v celoti oproščene plačila davka od dohodkov pravnih oseb. V primeru da je

vlaganje v RR financirano iz proračuna RS oziroma EU, za ta sredstva ne more uveljavljati

olajšave. Če se iz teh sredstev financira le delno, lahko uveljavlja olajšave samo za tisti del,

ki ni financiran iz proračuna (Drobež Tomšič, 2017a, str. 67).

1.6.2 Olajšava za investiranje

Olajšava za investiranje je določena v višini 40 % investicijskega zneska v opremo in

neopredmetena sredstva. Zavezanec olajšavo uveljavlja tako, da zniža davčno osnovo v

davčnem obračunu, vendar največ v višini davčne osnove. Za neizkoriščen del olajšave

zaradi negativne ali prenizke davčne osnove v davčnem obdobju vlaganja, lahko zavezanec

zmanjša davčno osnovo v naslednjih petih davčnih obdobjih po obdobja vlaganja, vsakokrat

največ v višini davčne osnove.

Olajšave za investiranje ni možno uveljaviti za investicije v opremo in neopredmetena

sredstva v delu, katera so financirana iz sredstev proračunov samoupravnih lokalnih

skupnosti, iz proračuna Republike Slovenije ali proračuna EU, če gre za nepovratna sredstva.

Pogoj za olajšave je, da zavezanec ne sme prodati oziroma odtujiti sredstvo, za katero koristi

olajšavo prej kot v treh letih po letu vlaganja oziroma pred dokončnim amortiziranjem

sredstva, če je to krajše od treh let. Če to ni izpolnjeno, mora zavezanec za znesek izkoriščene

olajšave povečati davčno osnovo v letu prodaje oziroma odtujitve sredstva.

Olajšave za investiranje se uveljavlja za vlaganja v opremo in neopredmetena sredstva, razen

za naslednjo opremo in neopredmetena sredstva, ki se izrecno izvzeta iz olajšave:

pohištvo in pisarniška oprema, razen računalniške opreme;

motorna vozila, razen osebnih avtomobilov na hibridni ali električni pogon, avtobusov

na hibridni ali električni pogon ter avtobusov in tovornih motornih vozil z motorjem, ki

ustreza najmanj emisijskim zahtevam EURO VI;

neopredmetena sredstva, ki se nanašajo na dobro ime, stvarne pravice na nepremičninah

in druge podobne pravice.

Olajšava za investicije se lahko uveljavlja le za investicijska vlaganja v sredstva, ki so

dejansko namenjena opravljanju dejavnosti zavezanca in potrebna za doseganje prihodkov

zavezanca. Predmet olajšave je le oprema, ki ima funkcionalno rabo oziroma se uporablja

14

pri opravljanju dejavnosti zavezanca. Oprema je sestavni del opredmetenih osnovnih

sredstev podjetja, ta pa zajema razne stroje, naprave, orodja, pohištvo, računalniška (strojna

in programska) oprema, motorna vozila itd, skratka raznovrstno opremo, ki se uporablja pri

opravljanju dejavnosti.

V opredmetena osnovna sredstva se uvrščajo tudi zemljišča, gradbeni objekti, osnovna

čreda, večletni nasadi in druga sredstva. Za te vrste sredstev olajšave za investiranje ni

možno uveljaviti.

Predmet olajšave za investiranje so lahko strojna in programska oprema, vključno z

določenimi vrstami pisarniške opreme, ki imajo vgrajene komponente računalniške opreme

kot na primer:

Med računalniško opremo, za katero se lahko uveljavlja olajšava za investiranje, se lahko

šteje tudi multifunkcijska naprava, ki ima vgrajeno mrežno kartico, s katero je povezana

na interno računalniško omrežje oziroma se uporablja v povezavi z računalnikom;

Pametni telefoni poleg prenosa zvoka omogočajo še upravljanje z elektronsko pošto,

dostop do interneta, uporabo različnih programov, hrambo podatkov itd. Klasični telefon

pri pametnih telefonih predstavlja le ena izmed mnogih funkcij, druge funkcije, kot so

zajem, hrambo, obdelavo in prenos podatkov izenačujejo z računalnikom;

Podobno je tudi pri pametnih urah. Gre za nosljivo računalniško napravo, namenjeno

nošenju na zapestju, ki ponuja funkcionalnosti, podobne tistim na pametnih telefonih.

Omogoča povezavo s spletom, upravljanje mobilnih aplikacij, klicanje, pošiljanje

besedil in video sporočil. Glede na podobne značilnosti se olajšava lahko uveljavlja tudi

v primeru nakupa pametne ure.

1.6.3 Olajšave za zaposlovanje

V Sloveniji obstaja več vrst davčnih olajšav za zaposlovanje, ki so prikazani v Tabelah 2, 3

in 4. Razvrščeni so v dve skupini, in sicer:

Olajšave za zaposlovanje brezposelnih lahko uveljavijo zavezanci po Zakonu o

dohodnini in Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb. Ti lahko olajšavo uveljavijo,

če zaposlijo brezposelno osebo, ki je mlajša od 26 let in je najmanj 6 mesecev prijavljena

na Zavodu za zaposlovanje in osebo, brezposelno, ki je starejša od 55 let in je najmanj 6

mesecev prijavljena na Zavodu. Po ZDDPO-2 se olajšava uveljavi kot znižana davčna

osnova v višini 45 % plače zaposlene osebe, ampak največ v višini davčne osnove. Po

ZDoh se olajšava lahko uveljavi kot znižana davčna osnova v višini 45 % izplačane plače

zaposlene osebe.

Olajšave za zaposlovanje invalidov lahko uveljavljajo zavezanci po Zakonu o dohodnini

in Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb. Davčno olajšavo lahko uveljavljajo za

zaposlitev invalidov, ki imajo status invalida po Zakonu o zaposlitveni rehabilitaciji in

15

zaposlovanju, imajo 100-odstotno telesno okvaro ali so gluhe osebe. Olajšava se lahko

uveljavlja v višini, kot je prikazano v Tabelah 2, 3 in 4.

Tabela 2: Davčne olajšave za zaposlitev osebe s statusom invalida

Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb Zakon o dohodnini

Znižanje davčne osnove v višini 50 % plače

zaposlene osebe

Znižanje davčne osnove v višini 50 % izplačane

plače zaposlene osebe


zaposlene osebe



Povzeto in prirejeno po Zavod Republike Slovenije za zaposlovanje, Davčne olajšave za zaposlovanje

invalidov, b.l.

Tabela 3: Davčne olajšave za zaposlitev osebe s 100-odstotno telesno okvar



zaposlene osebe




invalidov, b.l.

Tabela 4: Davčne olajšave za zaposlitev gluhe osebe



zaposlene osebe

Znižanje davčne osebe v višini 70 % izplačane



invalidov, b.l.

1.6.4 Olajšava za prostovoljno pokojninsko zavarovanje

Ljudje varčujejo sredstva na svojih osebnih računih, zato da jih bodo ob upokojitvi koristili

v obliki dodatne pokojnine. Varčujejo lahko vsi, ki si to želijo, hkrati imajo možnost, da za

to vrsto varčevanja uveljavijo davčno olajšavo. Ta davčna olajšava predstavlja glavno

prednost pred ostalimi vrstami varčevanja sredstev. Posameznik se v pokojninski načrt lahko

vključi posamezno (individualno) ali kolektivno (preko svojega delodajalca).

1.6.4.1 Individualno dodatno pokojninsko zavarovanje

Individualno dodatno pokojninsko zavarovanje je zavarovanje v katerega posameznik

samostojno vplača premije in zato dobiva davčno olajšavo v višini do 5,84 % bruto plače

oziroma do 24 % plačanih prispevkov. 2.819 EUR je največji letni znesek, za katerega se

lahko še priznava davčna olajšava.

16

Posameznik s podpisom posebne izjave pristopi k pokojninskem načrtu, ki ga izvaja

pokojninski sklad, pokojninska družba ali zavarovalnica, in ta datum podpisa velja za datum

prvega vplačila. Ob pristopu posameznik določi tudi upravičence do zbranih sredstev v

primeru smrti.

1.6.4.2 Kolektivno dodatno pokojninsko zavarovanje

Pri tej vrsti pokojninskega zavarovanja posamezniki varčujejo sredstva preko delodajalca.

Ta je v celoti ali deloma financiran preko pokojninskega sklada. Znesek v višini skupne

plačane premije v koledarskem letu delodajalec lahko uveljavlja kot posebno olajšavo pri

davku od dohodka pravnih oseb/davku o dohodkov iz dejavnosti. Ta vrsta pokojninskega

zavarovanja je omogočena vsem, tudi samostojnim osebam in tudi posameznikom, ki so

pretežni lastniki podjetja ali zavoda, v katerem so zaposleni.

Zaposleni se vključijo v pokojninski načrt zavarovanja z dnem nastopa dela na podlagi

pogodbe o zaposlitvi ali ob sklenitvi pogodbe o oblikovanju pokojninskega načrta. V tem

pokojninskem načrtu so enakopravno vključeni vsi zaposleni pri delodajalcu. Ob podpisu

pogodbe vsak zaposleni določi tudi upravičence do sredstev v primeru smrti.

Premija se obračuna na podlagi bruto plače posameznika, ki mora biti višja od 240 EUR

letnega plačila delodajalca na zaposlenega. Višina premije je odvisna od dogovora med

posameznikom in delodajalcem. Najvišja možna premija, ki je predmet davčne olajšave, je

5,844 % bruto plače oziroma 24 % obveznih prispevkov za pokojninsko in invalidsko

zavarovanje. Letna višina premij, za katere se še priznava olajšava, znaša 2.819,09 EUR.

1.6.5 Olajšava za donacije

Davčna olajšava se lahko uveljavlja tudi za humanitarne, invalidske, socialnovarstvene,

dobrodelne, znanstvene, vzgojno-izobraževalne, zdravstvene, športne, kulturne, ekološke in

religiozne namene. To olajšavo je možno uveljaviti v znesku vseh izplačil za navedene

namene, vendar največ do višine 0,3 % obdavčenega prihodka davčnega obdobja zavezanca

in največ do višine davčne osnove davčnega obdobja.

Poleg te olajšave lahko zavezanec uveljavlja še olajšavo v višini 0,2 % obdavčenega

prihodka davčnega obdobja za znesek v denarju in v naravi za kulturne namene in za takšna

izplačila prostovoljnim društvom ustanovljenim za varstvo pred naravnimi in drugimi

nesrečami, ki deljujejo v javnem interesu.

Zavezanec lahko uveljavlja zmanjšanje davčne osnove tudi za znesek izplačil v denarju in v

naravi političnim strankam in reprezentativnim sindikatom, največ do zneska, ki je enak

trikratni povprečni mesečni plači zaposlenega pri zavezancu. Tudi uveljavljanje olajšave za

donacije je mogoče največ do višine davčne osnove.

17

1.7 Obračun davčnega odtegljaja

Obveznost za davek od dohodkov pravnih oseb se ugotavlja na podlagi davčnega obračuna

za davčno obdobje, ki je običajno koledarsko leto. Davčni zavezanec lahko izbere tudi

poslovno leto, ki se razlikuje od koledarskega. V tem primeru mora obvestiti davčni organ,

izbranega obdobja pa ne sme spreminjati tri leta.

Zavezanec obračunava in plačuje davek od dohodkov pravnih oseb po načelu

samoobdavčitve na podlagi davčne osnove, davčnih olajšav in davčne stopnje oziroma

davčnega obračuna, ki ga sestavi za davčno obdobje.

Po predpisih Ministrstva za finance davčni obračun morajo predložiti (Ministrstvo za

finance, 2015):

zavezanec rezident in nerezident od dohodkov, ki jih dosega z opravljanjem dejavnosti

oziroma poslov v poslovni enoti ali preko poslovne enote nerezidenta v Republiki

Sloveniji;

zavezanci oproščeni davka, če so ustanovljeni za opravljanje nepridobitne dejavnosti

(zavod, društvo, ustanova, verska skupnost, politična stranka, itd)

zavezanci, ki plačujejo davek po posebni stopnji 0 % (investicijski in pokojninski skladi,

zavarovalnice, družbe tveganega kapitala).

Obrazec in priloge za obračun so določeni s pravilnikom o davčnem obračunu davka od

dohodkov pravnih oseb, ki ga predpiše minister za finance. Na podlagi davčnih stopenj, ki

veljajo na dan nastanka davčne obveznosti, davčni zavezanec odtegne in plača obveznost v

rokih, ki so predpisani v zakonu. V primeru da kasneje ugotovi napake ali pomanjkljivosti

ima zavezanec 60-dnevni rok, da popravi predloženi davčni obračun. Popravek obračuna

davčnega odtegljaja lahko naredi samo enkrat, popravek predloži večkrat samo v primeru,

ko se popravki nanašajo na različne prejemnike dohodkov.

Obračun davčnega odtegljaja mora zavezanec predložiti davčnemu organu najkasneje do 31.

marca tekočega leta za preteklo leto v elektronski obliki.

1.8 Odprava dvojnega obdavčevanja

Zaradi vse večje globalizacije gospodarstva in vse pogostejšega pretoka kapitala, dela in

poslov izven države, je vse večja tudi težnja po optimizaciji davčnih obveznosti. Rezidenti

Republike Slovenije so od leta 2005 obdavčeni po svetovnem dohodku, kar pomeni, da

obdavčitev temelji na obdavčevanju dohodkov ne glede na to, kje so dohodki doseženi. Poleg

določb davčne zakonodaje Republike Slovenije pomemben mehanizem preprečevanja

dvojne obdavčitve dohodkov, predstavljajo prav mednarodne pogodbe o izogibanju

dvojnega obdavčevanja (Ministrstvo za finance, b.l.).

18

Če ima Slovenija sklenjeno mednarodno pogodbo o izogibanju dvojnega obdavčevanja

dohodka z drugo državo, se za končni tuji davek od dohodka te države šteje znesek tujega

davka, izračunan skladno z določili pogodbe. Ena izmed najpogostejših metod za odpravo

dvojne obdavčitve, uporabljena v mednarodnih pogodbah, je metoda navadnega odbitka.

Davek v Sloveniji se zmanjša le za znesek davka, plačanega v državi vira, ki je enak davku,

ki bi ga Slovenija sama odmerila od dohodka, doseženega v drugi državi. Takšno metodo

vsebujejo mednarodne pogodbe sklenjene s Hrvaško in Srbijo (Ministrstvo za finance,

2016).

Odbitek tujega davka ne sme biti nižji od zneska tujega davka na tuji dohodek, ki je bil

končen in dejansko plačan, ali znesek davka, ki bi ga bilo treba plačati po zakonu za tuje

dohodke, če odbitek ne bi bil možen. Rezident lahko od obveznosti za plačilo davka po

davčnemu obračunu za posamezno davčno obdobje ob predložitvi ustreznih dokazil v zvezi

z odbitkom odšteje znesek, ki je enak davku, ki ustreza davku po tem zakonu, ki ga je plačal

od dohodkov iz virov zunaj Slovenije na dohodek iz virov zunaj Slovenije, ki je bil vključen

v njegovo davčno osnovo v predhodnih davčnih obdobij. Gre za odpravo dvojne obdavčitve

(Ministrstvo za finance, 2016).

Do 31.12.2016 je moral plačnik davka davčni odtegljaj izračunati in plačati ob izračunu in

izplačilu dohodka. Finančni Upravi RS je potrebno na isti dan predložiti tudi obračun

davčnih odtegljajev (v nadaljevanju ODO-1). Od 01.01.2017 se je spremenil le rok plačila,

in sicer ne bo potrebno plačati na dan izplačila dohodka, ampak ga bo plačnik davka lahko

plačal v petih dneh od izplačila dohodka. ODO-1 se na Finančni upravi Republike Slovenije

(v nadaljevanju FURS) predloži na dan izplačila dohodka.

2 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB V SRBIJI

2.1 Zakonodaja na področju obdavčitve pravnih oseb v Srbiji

Sodobni davčni sistemi se med državami razlikujejo, še posebej med državami, ki so v

razvoju. Te razlike nastajajo zaradi mnogih dejavnikov med katerimi so najpomembnejši

razvoj gospodarstva, struktura delovne sile, način financiranja skupnih ciljev, raven

izobrazbe prebivalstva itd. Čeprav se davčni sistemi razlikujejo, globalizacija ekonomskih

odnosov in krepitev mednarodnega sodelovanja so prispevali k temu, da se le-ti do neke

mere konvergirajo (Milošević, 2005, str. 98–105).

Ker davčni sistem sestavljajo različne oblike davkov, tudi v Srbiji obstajajo merila na

podlagi katerih so razvrščeni v različne skupine. Najbolj znana delitev davkov je (Jelčić,

1983, str. 111):

neposredni in posredni davki;

objektivni in subjektivni davki;

19

splošni in namenski davki;

sintetični in analitični davki;

redni in izredni davki;

centralni in lokalni davki.

Davek od dobička pravnih oseb spada med neposredne in objektivne davke. Delitev na

posredne in neposredne davke je ena najstarejših delitev davkov. V srbski literaturi je

navedeno, da se neposredni ali direktni davki obračunajo pri nastajanju dohodka in tukaj so

uvrščeni davek od dohodka in davek na nepremičnine, medtem ko se posredni ali indirektni

davki obračunajo pri porabi dohodka in tukaj bi uvrstili prometni davek, davek na dodano

vrednost, carine (Jelčić, 1983, str. 113).

Delitev na objektivni in subjektivni davki je odvisna od predmeta obdavčitve. Objektivni

davki so vsi davki na dohodek in premoženje neodvisno od davčnega zavezanca. Subjektivni

davki so odvisni od osebe kateri pripada dohodek in premoženje. Davčna osnova ni odvisna

samo od posameznika, ampak tudi od splošne gospodarske moči. Čeprav je subjektivni

davek bolj pravičen, ker se pravično razporedi breme, je postopek določanja davčne

obveznosti bolj zapleten in dražji, ker zahteva zbiranje številnih ustreznih podatkov s strani

davčnega zavezanca (Jelčić, 1983, str. 114).

Z osamosvojitvijo Srbije leta 1991 so nastale tudi spremembe na področju davka, ko je bil

uveden popolnoma nov fiskalni sistem. S 1.1.1992 so uvedli tudi nove oblike zakonov o

davkih kot so Zakon o davku od dohodka fizičnih oseb, Zakon o davku na nepremičnine,

Zakon o javnih prihodkov ter sprememba Zakona o dohodku pravnih oseb. Čeprav je bil

davčni sistem v Srbiji leta 1991 dokaj moderno zasnovan, zaradi raznih nepravilnosti,

nedoslednosti, pretirane centraliziranosti je bil v zelo slabem stanju. Spomladi leta 2001 se

je začel drugi val reforme, ki je usmerjen v bolj moderen, bolj zahteven in predvsem pravičen

davčni sistem. Tudi v naslednjih letih vse do danes je nastalo nekaj manjših in ne tako

drastičnih sprememb na področju davka od dohodka pravnih oseb v Srbiji (Begović, 2004,

str. 39).

Danes zakonodaja, ki ureja davek od dohodka pravnih oseb, je Zakon o porezu na dobit

pravnih lica (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02 - dr. zakon, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11,

119/12, 47/13, 108/13, 68/14 - dr. zakon, 142/14, 91/15 – autentično tumačenje, 112/15, v

nadaljevanju ZPDPL) in Zakon o poreskom postupku i poreskoj administraciji (Sl.g. RS, br.

25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10).

2.2 Davčni zavezanci

Davčni zavezanci v Srbiji so gospodarske družbe, društva, javna podjetja, zadruge in druge

oblike družb, ki so ustanovljena za opravljanje dejavnosti in ustvarjajo prihodke s prodajo

proizvodov na trgu, so tudi neprofitne organizacije, verske skupnosti, politične stranke in

20

cerkev. Davčni zavezanci so neomejeni davčni zavezanci, torej plačujejo davek od dobička,

ustvarjenega na ozemlju Republike Srbije in izven nje. Je pravna oseba, ki ima sedež in kraj

dejanskega poslovanja na območju Republike Srbije.

Davčni zavezanci so tudi nerezidenti Republike Srbije, vendar le za dobiček dosežen na

njenem ozemlju oziroma ima nerezident poslovno enoto na ozemlju Srbije, posluje na način

predpisan s tem zakonom, če mednarodni sporazum o izogibanju dvojnega obdavčevanja ne

določi drugače. Davčni zavezanec nerezident je pravna oseba, ki je ustanovljena izven

ozemlja Srbije, tam pa je tudi njen poslovodski in nadzorni center.

Poslovna enota nerezidenta je mesto poslovanja preko katerega nerezident opravlja svojo

dejavnost. To je lahko pisarna, predstavništvo, tovarna, delavnica, rudnik, kamnolom itd.

Stalna poslovna enota je lahko stalna ali premična, gradnja ali postavitev, če le ta traja več

kot šest mesecev. Kot poslovna enota se ne šteje, ko nerezident posluje preko posrednika ali

katere koli druge osebe, ki v okviru svojih dejavnosti deluje v svojem imenu in v imenu

davkoplačevalcev.

V skladu z 4. členom ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10) poslovna

enota ni:

vodenje zalog dobrin in blaga, ki pripada davčnemu zavezancu nerezidentu, samo za

namene skladiščenja, razstavljanja, dostavo ali uporabo objektov izključno za te namene;

vodenje zaloge dobrin in blaga, ki pripadajo davčnemu zavezancu nerezidentu izključno

za predelavo in dodelavo;

imeti mesto poslovanja samo za namen nakupa dobrin ali zbiranja informacij za

davčnega zavezanca nerezidenta kot tudi pripravo druge pomožne dejavnosti.

Davčni zavezanec nerezident, ki opravlja dejavnost na ozemlju Republike Srbije, vodi

računovodske evidence v skladu s predpisi z ZPDPL.

2.3 Davčna osnova

Davčna osnova je obdavčljivi dobiček za posamezno davčno obdobje. Obdavčljivi dobiček

davčni zavezanec ugotovi v izkazu poslovnega izida. Izkaz poslovnega izida ( v nadaljevanju

IPI ) je izdelan v skladu z mednarodnimi računovodskimi standardi (v nadaljevanju MRS)

in predpisi, ki urejajo računovodstvo in revizijo, in na način določen z ZPDPL. Pravne osebe,

ki ne uporabljajo MRS, dobiček ugotavljajo na način, ki ga predpiše srbsko Ministrstvo za

finance.

Med prihodke davčnega zavezanca se štejejo prihodki ugotovljeni v IPI razen prihodki, za

katere zakon določa drugače. Za določitev odhodkov se upoštevajo odhodki, določeni v

izkazu poslovnega izida v skladu z MRS oziroma MSRP in predpisi o računovodstvu in

reviziji.

21

2.3.1 Davčno nepriznani odhodki

Davčno nepriznani odhodki so v skladu z 7.a členom ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02,

43/03, 84/04, 18/10) naslednji:

stroški, ki niso dokumentirani;

popravki vrednosti posameznih terjatev oseb, ki so istočasno dolžniki;

darila in prispevki dani političnim organizacijam;

darila in drugi odhodki za reklamo in propagando, ki niso dokumentirani ali je prejemnik

darila povezana oseba;

obresti zaradi nepravočasnega plačila davka, prispevkov in drugih javnih dajatev;

stroški postopka prisilne izterjave davkov in drugih dolgov, stroški davčnega

prekrškovnega postopka in drugih postopkov, ki se vodijo pri pristojnem organu;

denarne kazni, ki jih izreče pristojni organ, pogodbene kazni in penali;

prejemki zaposlenih in drugih oseb na podlagi udeležbe v dobičku;

stroški, ki niso nastali v zvezi z opravljanjem dejavnosti.

2.3.2 Delno priznani odhodki

Delno priznani odhodki so po 15. členu ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04,

18/10) naslednji:

izdatki za zdravstvene, izobraževalne, znanstvene, humanitarne in druge namene pod

pogojem, da so izplačane osebam, ki so v skladu s posebnimi predpisi registrirane za te

namene in ta sredstva uporabljajo izključno za namene, za katere so ustanovljene-največ

v znesku 3,5 % od skupnih prihodkov;

izdatki za kulturne dejavnosti-največ do 3,5 % od skupnih prihodkov;

članarina zbornicam, zvezam in združenjem – največ do 0,1 % skupnih prihodkov;

izdatki za reklamo in propagando (darila in drugi odhodki za promocijo poslovanja) –

največ v znesku 0,5 % skupnih prihodkov;

izdatki za reprezentanco – največ v znesku 0,5 % skupnih prihodkov.

2.3.3 Izvzem dividend iz davčne osnove

Prihodki, ki jih davčni rezident zasluži od dividend in udeležbe v dobičku, se ne upoštevajo

v davčno osnovo. Presežek stečajne mase v denarnih ali nedenarnih sredstvih, ki je namenjen

članom družbe nad katero se konča postopek likvidacije, se tudi šteje kot dividende oziroma

so izvzeti iz davačne osnove. V davčno osnovo se tako ne upoštevajo obresti, pridobljene na

podlagi dolžniških vrednostnih papirjev, ki se izdajo v skladu z zakonom Narodne Banke

Srbije in Republike Srbije (Perović & Božilović, 2010, str. 5).

22

Na podlagi 25.a člena ZPDPL (tudi prihodki iz naslova neizkoriščenih dolgoročnih

rezervacij, ki niso bili priznani kot odhodek v obračunskem obdobju, v katerem so nastali,

se ne vključijo v davčnem obdobju, v katerem so nastali. Vrednost nedokončane

proizvodnje, polizdelkov in končnih izdelkov se v obračun priznajo le stroški proizvodnje v

skladu z zakonom.

2.4 Amortizacija osnovnih sredstev

Amortizacija osnovnih sredstev se prizna kot odhodek v višini in na način določen v ZPDPL.

Osnovna sredstva obsegajo opredmetena sredstva, katerih življenska doba je daljša od enega

leta, izvzamejo se naravna bogastva, ker se ne izrabljajo ter neopredmetena sredstva razen

dobrega imena.

Na podlagi 10. člena ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10) so sredstva

razvrščena v 5 skupin glede na amortizacijsko stopnjo. Amortizirajo se po proporcionalni ali

degresivni metodi. Osnovna sredstva razvrščena v I skupino se amortizirajo z metodo

enakomernega časovnega amortiziranja na podlagi nabavne vrednosti za vsako sredstvo

posebej. Amortizacija stalnih sredstev razvrščene v skupine II-IV se obračunava po

degresivni metodi skupinsko od vrednosti sredstev razvrščenih v to skupino.

Najvišje letne amortizacijske stopnje v Srbiji so prikazani po skupinah v Tabeli 5.

Tabela 5: Najvišje letne amortizacijske stopnje v Srbiji

Skupina Opis osnovnih sredstev Stopnja

v %

I Nepremičnine razen naravnih bogastev 2,50

II Letala, avtomobili, ladje, vinogradi, sadovnjaki, nematerialne naložbe-koncesije,

licence, patenti, franšize, avtorske pravice 10,00

III Orodje in inventar, določena oprema, avtobusi, tovorna motorna vozila 15,00

IV Oprema in rezervni deli za letala, oprema za kontrolo onesnaževanja zraka in

vode, telegrafska in telefonska oprema 20,00

V Avtomobili za najem, leasing, računalniška oprema 30,00

Povzeto in prirejeno po Zakon o porezu na dobit pravnih lica, Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10,

10. člen.

2.5 Davčno obdobje

Obdobje za katerega se obračuna davek v Srbiji je poslovno leto. Poslovno leto je lahko

koledarsko leto razen, če ni določeno drugače. Poslovno leto ni enako koledarskemu v

primeru začetka opravljanja druge dejavnosti med letom in v primeru, ko gre za stečajni

postopek ali likvidacijo. Davčni zavezanec lahko zahteva, da se poslovno leto razlikuje od

koledarskega, vendar pri tem mora davčno obdobje vseeno trajati 12 mesecev Zakon o

23

porezu na dobit pravnih lica (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02 - dr. zakon, 80/02, 43/03, 84/04,

18/10, 101/11, 119/12, 47/13, 108/13, 68/14 - dr. zakon, 142/14, 91/15 – autentično

tumačenje, 112/15).

Rok za predložitev davčnega obračuna je 10 dni od dneva poteka roka za predložitev

finančnih poročil oziroma do 10. marca tekočega leta za preteklo leto. V primeru da se

poslovno leto zaključi med letom, mora zavezanec poslovna poročila predložiti v roku 60-

ih dni od datuma sestavitve finančnih poročil, davčno prijavo in davčni obračun pa v desetih

dneh po poteku 60-dnevnega roka (Zakon o porezu na dobit pravnih lica, Sl.g. RS, br. 25/01,

80/02 - dr. zakon, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11, 119/12, 47/13, 108/13, 68/14 - dr.

zakon, 142/14, 91/15 – autentično tumačenje, 112/15).

V primeru da je zavezanec z akontacijami plačal manj davka, kot je bil dolžan plačati v

izračunanem obdobju, mora razliko plačati najkasneje na dan predložitve obračuna in

predložiti potrdilo o plačilu razlike davka. V primeru da zavezanec z akontacijo plača več

davka, kot je bil dolžan plačati, se ta razlika lahko obračuna v naslednjem davčnem obdobju

ali se na zahtevo zavezanca vrne v roku 30-ih dni po prejemu zahtevka za vrnitev denarja.

Davčni zavezanec v Srbiji plačuje mesečno akontacijo davka na dobiček na podlagi

davčnega obračuna za preteklo davčno obdobje, in sicer najkasneje do 15. v mesecu za

pretekli mesec.

2.6 Davčna stopnja

Davek od dobička pravnih oseb v Srbiji se obračuna po sistemu samoobdavčitve. Davčna

stopnja je proporcionalna, enotna in znaša 15 % (BDO International, 2016).

Davek od dohodka se plačuje po naslednjih stopnjah (Jeremić, 2016, str. 5):

na vrednost do šestkratnega povprečnega letnega zaslužka 10 %;

na vrednost večjo od šestkratnega povprečnega letnega zaslužka 10 % na znesek do

šestkratnega zaslužka in 15 % na vrednost, ki presega šestkratni povprečni letni zaslužek.

V primeru, da v mednarodni pogodbi o izogibanju dvojnega obdavčenja ni določeno

drugače, zavezanec nerezident, ki prejme dohodke od zavezanca rezidenta, plača davek po

odbitku 20 % od dividend in deleža v dobičku družbe, vključno z dividendami iz 35. člena

ZPDPL, plačila na podlagi avtorskih pravic in pravic industrijske lastnine, obresti iz naslova

zakupa nepremičnin in premičnin na območju Srbije.

Davčni odtegljaj se izračuna, odtegne in plača za vsak ustvarjeni prihodek v skladu in po

stopnji veljavni v času izplačila dohodka. Davčni odtegljaj se izračuna in plača tudi od

dohodka nerezidenta, na podlagi opravljanja zabavnega, umetniškega, športnega ali

podobnega programa na območju Srbiji, ki niso obdavčeni kot dohodek fizičnih oseb.

24

V primeru pomankljivosti oziroma formalne nepravilnosti vložene davčne napovedi, davčni

organ oziroma davčna uprava v elektronski obliki obvesti vlagatelja napovedi. Spremenjena

oziroma dopolnjena vloga se ne šteje za spremenjeno davčna napoved. Napoved se šteje za

vloženo takrat, ko je ta potrjena s strani davčne uprave.

2.7 Davčne olajšave in davčne spodbude

Za uresničevanje ekonomskih in gospodarskih ciljev Srbija zagotavlja razne davčne

spodbude in olajšave. Zavezanci, ki izpolnjujejo pogoje ZPDPL, lahko uveljavljajo davčne

olajšave v obliki znižanja davka.

2.7.1 Davčne olajšave

Na podlagi 44. člena ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10) je plačilo

davka na dobiček pravnih oseb oproščeno v primeru:

ko neprofitna organizacija za leto v katero je odobrena oprostitev, ustvari za 400.000

dinarev več prihodkov kot odhodkov pod pogoji da:

ne razdeli presežka med ustanovitelje, direktorje, zaposlene ali osebe, s katerimi je

povezana;

letni znesek osebnega dohodka, ki se plača za zaposlene in direktorje, ni večji od

dvakratnega povprečnega letnega prihodka na zaposlenega v tem letu, v katerem so

odobrene davčne oprostitve;

ne dodeljuje sredstev v korist ustanoviteljem, članom, direktorjem in zaposlenim;

ima monopol ali prevladujoč položaj na trgu na podlagi zakona, ki ureja zaščito

konkurence;

koncesionarji, ki imajo registrirano podjetje za opravljanje koncesijske dejavnosti, so v

celoti oproščeni plačila davka od dobička ustvarjenega s prihodki iz koncesijske

dejavnosti v obdobju do največ pet let;

podjetje financira usposabljanje, poklicno rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov,

vendar sorazmerno s skupnim številom zaposlenih.

2.7.2 Davčne spodbude

Na podlagi 50. člena ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10) davčne

spodbude veljajo v primeru ko:

Zavezanec, ki v svoja osnovna sredstva ali v osnovna sredstva druge osebe, vloži več kot

1.000.000 dinarjev oziroma 7.975,53 EUR in v tem obdobju zaposli najmanj 100 oseb

za nedoločen čas, je oproščen plačila davka od dobička pravnih oseb za obdobje od deset

let sorazmerno s tem vlaganjem. Investicija v osnovna sredstva, ki jih druga oseba vloži

v podjetje, se šteje kot naložba v osnovni kapital in povečanje osnovnega kapitala;

25

Zavezanec, ki opravlja dejavnost v manj razvitih področjih, je oproščen plačila davka za

obdobje petih let, če je sam ali druga oseba vložila v osnovna sredstva več kot miljardo

dinarjev, če uporablja vsaj 80 % teh osnovnih sredstev za opravljanje dejavnosti v manj

razvitih področij in če v tem obdobju zaposli vsaj pet oseb za nedoločen čas;

Zavezancu, ki ustvari dobiček v novoustanovljeni poslovni enoti na manj razvitih

področjih, se davek na dobiček zmanjša sorazmerno z deležem dobička te poslovne enote

v skupnem dobičku v naslednjih dveh let.

Če zavezanec, ki je oproščen plačila davka od dobička, zaradi investiranja v osnovna

sredstva pred potekom obdobja preneha poslovati ali preneha uporabljati osnovna sredstva,

mora naknadno plačati davek povečan z indeksom rasti cen na drobno.


Transakcije med povezanimi osebami se pogosto imenujejo tudi nadzorovane transakcije,

saj je na njih mogoče vplivati oziroma jih nadzirati. Cene, ki se zaračunajo za transakcije

med povezanimi osebami, se imenujejo transferne cene. Transferne cene lahko vključujejo

cene blaga in storitev, financiranja kot tudi razna sodelovanja pri raziskovalnih in razvojnih

stroškov. Pomembna značilnost transfernih cen je ta, da so imune na vpliv tržnih dejavnikov

(HLB T&M Consulting, b.l.).

Opredelitev in merila za ugotavljanje povezanosti oseb za potrebe ugotavljanja davka na

dobiček so navedena v 59. členu Zakona o davku na dobiček pravnih oseb. Na podlagi 59.

člena 2. odstavka sta osebi med seboj povezani v primeru, ko med njimi obstaja možnost

nadzora ali pomembnega vpliva na poslovne odločitve. Zavezanec je lahko povezan s pravno

ali fizično osebo.

Na podlagi 59. členu ZPDPL (Sl.g. RS, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10) povezava

obstaja med:

obveznikom in drugo osebo, v primeru da eden izmed njih ima v lasti vsaj 25 % ali več

deleža v kapitalu;

obveznikom in druge osebo, v primeru ko ima eden izmed njih v lasti vsaj 25 % ali več

glasovalskih pravic v upravljanju drugega;

obveznikom in drugo osebo, v primeru ko eden od njih sodeljuje pri upravljanju, nadzoru

ali kapitalu najmanj 25 % ali več;

obveznikom in fizično osebo, ki so v ali izven zakonske zveze z osebo, ki ima v lasti 25

% delež v kapitalu ali 25 % ali več glasovalnih pravic pri upravljanju obveznika.

Ena izmed ključnih aktivnosti v procesu ukvarjanja s transfernimi cenami in transakcijami s

povezano osebo je izbira in uporaba metode za preverjanje skladnosti transfernih cen. To je

eden izmed ključnih korakov, saj se na podlagi izbranih metod določa vrednost transakcije

26

v skladu z načelom »van dohvata ruke«. Metode za oblikovanje transfernih cen, ki so

dovoljene v Srbiji so (HLB T&M Consulting, b.l.):

metoda primerljivih cen na trgu;

metoda preprodajne cene;

metoda transakcijske neto marže;

metoda delitve dobička;

vsaka druga metoda, s katero je mogoče ugotoviti stroške transakcije po načelu »van

dohvata ruke«.

Povezane osebe so upravičene do davčne konsolidacije pod pogojem, da imajo vse povezane

pravne osebe stalno prebivališče v Republiki Srbiji. Zahtevo za davčno konsolidacijo

predložijo pristojnemu davčemu organu in ta v roku 30-ih dni od datuma prijave izda sklep

o davčni konsolidaciji. Vsaka povezana družba je dolžna posebej predložiti svojo davčno

napoved in davčni obračun, matična pravna oseba pa predloži konsolidirano davčno bilanco

za celo skupino.

2.9 Odprava dvojnega obdavčevanja

V primeru ko rezident Srbije ustvari dobiček s poslovanjem v drugi državi in v tej državi je

bil plačan davek od dobička, se v skladu z določbami tega zakona, za že plačani davek

zmanjša davek od dobička pravnih oseb v Srbiji. Znesek v tujini plačanega davka ne sme

biti višji od zneska, ki bi bil obračunan z uporabo določb zakona o davku ustvarjenem v

tujini (BDO International, 2016).

Davčna obveznost matične družbe rezident Srbije na podlagi 52. člena tega zakona zmanjša

za znesek, ki ga je hčerinska družba nerezidentka plačala v tujini, če so bili ti prihodki

vključeni v vseh prihodkih matične družbe. Davčna obveznost se zmanjša tudi za znesek

davčnega odtegljaja, ki ga je hčerinska družba plačala v drugi državi za obresti in avtorske

honorarje.

Obračun davka od dobička pravnih oseb se zmanjša tudi za znesek, ki ga hčerinska družba

plača v drugi državi na dobiček iz katerega so izplačane dividende, ki se vključujejo v

prihodke matične pravne osebe. Zmanjšanje obračunanega davka matične pravne osebe se

lahko uveljavlja v višini plačanega davka v tujini, največ do zneska davka, ki bi bil

obračunan na dobiček ali dividendo v Srbiji. Matično podjetje ima pravico do odbitka davka

v prej navedenih primerih takrat, ko ima v lasti 10 % več delnic ali večji delež nerezidenčne

podružnice. Zavezanec ustreznemu organu predloži ustrezna dokazila o kapitalskih naložbah

v odvisni družbi ter davkih, ki jih podružnica v drugi državi plača skupaj z izkazom

poslovnega izida in davčno bilanco (BDO International, 2016).

27

Pri vsakem poslovanju in obračunavanju davčnega odtegljaja, ko ima Srbija sklenjeno

pogodbo o izogibanju dvojnega obdavčevanja in je nerezident dejanski lastnik dohodka, je

nerezident dolžan s potrdilom davčne uprave dokazati status rezidenta v prid izogibanju

dvojnega obdavčevanja. Zavezanec rezident, ki iz druge države ustvari prihodke od obresti,

licenčnin, nadomestil, tudi dividend, ki se ne obravnavajo po 52. členu ZPDPL, na katere je

plačan davčni odtegljaj v drugi državi, lahko zmanjša davek od dobička pravnih oseb v

matični državi za znesek odtegljaja, plačanega v drugi državi.

Na podlagi 54. člena ZPDPL minister za finance predpiše postopek za uveljavljanje pravice

do odprave dvojnega obdavčenja, ki ga določajo mednarodne pogodbe o izogibanju

dvojnega obdavčenja.

3 DAVEK NA DOBIČEK PRAVNIH OSEB NA HRVAŠKEM

3.1 Zakonodaja na področju obdavčitve pravnih oseb na Hrvaškem

V času osamosvojitve je bilo obdavčevanje dobička fizičnih in pravnih oseb na Hrvaškem

urejeno v skladu z Zakonom o neposrednih davkih. V skladu z določbami tega zakona so

domače pravne in fizične osebe plačevale davek v višini 35 %, medtem ko so tuje fizične in

pravne osebe plačevale davek po stopnji od 17,5 %. Že od vsega začetka vidimo jasen cilj

hrvaške davčne politike za privabljanje tujih investitorjev v državo, vendar so na tak način

in s takšnimi ukrepi diskriminirali domače davkoplačevalce. Tako so leta 1993 nastale

spremembe na področju obdavčitve dobička pravnih oseb, in sicer je bila stopnja enaka tako

za tuje kot tudi domače osebe. Stopnja davka od dobička je znašala 25 %, ki se je konec leta

1996 povečala na 35 %. Od leta 2001 začne veljati nov zakon o davku od dohodkov pravnih

oseb, po katerem se je stopnja davka zmanjšala iz 35 % na 20 %, pri tem se dividende in

deleže v dobičku obdavčijo v trenutku plačila davka, in sicer v višini 15 %. Ponovna

sprememba zakona se zgodi leta 2004, spremembe so povezane z določitvijo davčnega

zavezanca, davčno osnovo in delno spremembo sistema investicijskih spodbud. 18. junija

2010, ko pristopijo k Evropski uniji, je bil v Uradnem listu št. 146/08 objavljen tudi zakon o

spremembah zakona o davku na dobiček.

Danes je sistem obdavčitve v Republiki Hrvaški skoraj usklajen z zahtevami Evropske Unije,

uskladiti morajo še določbe o davčnih izjemah, davčnih olajšavah in spodbudah.

Podlaga za obdavčitev pravnih oseb je Zakon o porezu na dobit. Zakon je objavljen v

Uradnem listu oziroma Narodne novine. Na področju davka od dobička pravnih oseb

oziroma Zakona o porezu na dobit so aktualni naslednji členi: br. 95/05, 133/07, 156/08,

146/08, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12, 146/12, 160/13, 12/14, 157/14, 137/15, 1/17). V

veljavnost so stopili 3. januarja 2017, razen spremembe v členu 3., členu 11., v delu, ki se

nanaša na določanje davka od dobička na pavšalno osnovo v višini od 45.000,00 hrvaških

28

kun (v nadaljevanju HRK). Člen 47., odstavek 3. točka 7. in člen 47.c in 47.d v delu, ki se

uporablja za določanje stroškov osebnih prevoznih sredstev, začnejo veljati 1. januarja 2018.

3.2 Davčni zavezanci

Davčni zavezanec je podjetje ali druga pravna oseba, ki ima stalno prebivališče na

Hrvaškem, samostojno opravlja gospodarsko dejavnost in ustvarja prihodke. Na podlagi 2.

člena zakona sklepamo, da je rezident pravna in fizična oseba, katerega prebivališče je

vpisano v sodnem registru Republike Hrvaške in ima mesto upravljanja in nadzora

poslovanja na območju Hrvaške. Nerezident je oseba, ki ne izpolnjuje zgoraj navedenih

pogojev.

Poslovna enota nerezidenta je stalno mesto poslovanja, preko katerega tuje podjetje oziroma

nerezident opravlja dejavnost na Hrvaškem. Poslovna enota je lahko uprava, tovarna, obrt,

rudnik ali gradbišče (Jančiev & Šupić, 2016, str. 6).

Projekt gradnje je stalna poslovna enota le v primeru, da proces traja več kot šest mesecev.

Kot poslovna enota nerezidenta se šteje tudi zastopnik, ki v njegovem imenu sklepa pogodbe,

vodi zaloge dobrin in blaga in dobavlja blago v njegovem imenu. Kot poslovna enota se šteje

tudi opravljanje svetovalne in poslovne storitve za isti ali povezan projekt, ki traja več kot

tri zaporedne mesece (Jančiev & Šupić, 2016, str. 6).

V skladu z 7. členu zakona se kot poslovna enota ne šteje kraj oziroma prostor, ki:

se uporablja za skladiščenje, razstavljanje ali dostavo blaga in izdelkov;

ima zaloge dobrin in blaga, izključno za skladiščenje, razstavljanje in ladijski promet;

ima zalogo dobrin in blaga samo za predelavo in dodelavo;

ima kraj poslovanja samo za nakup blaga in dobrin ali zbiranje informacij;

ima poslovno enoto samo za pripravo in podporne dejavnosti.

3.3 Davčna osnova

Davčna osnova je dobiček določen v skladu z računovodskimi predpisi kot razlika med

prihodki in odhodki pred obdavčitvijo, povečana in zmanjšana v skladu z določbami tega

zakona. V davčno osnovo se šteje dobiček pridobljen na Hrvaški in tudi tujini. Davčna

osnova nerezidenta je samo dobiček ustvarjen v državi in se določi v skladu z določbami

tega zakona. Kot davčna osnova se šteje tudi dobiček od likvidacije, prodaje, sprememba

pravne oblike in delitev pravne osebe oziroma zavezanca. Višina osnove se določa s tržno

vrednostjo premoženja razen, če zakon ne določa drugače. Davčni zavezanec, ki namerava

spremeniti način določanja davčne osnove, davčni upravi najkasneje v roku 15-ih dni po

začetku davčnega obdobja predloži izjavo o spreminjanju načina določanja davčne osnove.

(Jančiev & Šupić, 2016, str. 6).

29

Davčni zavezanec lahko davčno osnovo določi tudi pavšalno, pod pogojem, da v prejšnem

obdobju ustvari prihodke višje od zneska določenega za vstop v sistem davka na dodano

vrednost v skladu s predpisi o davkih na dodano vrednost. Če davčni zavezanec namerava

plačati pavšalni znesek davka od dobička, mora dati zahtevek za plačilo pavšalnega zneska

na davčni upravi najkasneje v roku 15-ih dni po začetku davčnega obdobja. Letni davek v

pavšalnem znesku določi davčna uprava z določeno odločbo, ki velja do preklica oziroma

spremembe.

Davčna osnova na podlagi 5. člena zakona o porezu na dobit se zmanjša za:

prihodke iz dividend in deležev v dobičku določenih na podlagi zakona. Tukaj se štejejo

prihodki, za katere je zavezanec dolžan plačati davek od dobička ali enakovredne vrste

davkov in je zavezanec ustanovljen kot društvo, katerega pravna oblika je primerljiva s

kapitalsko družbo, oziroma društvo, katerega pravna oblika in način obračunavanja in

plačevanja davka je primerljiv z davčnimi zavezanci po tem zakonu;

prihodke iz popravka vrednosti delnic in deležev (nerealizirani dobički), če so bili

vključeni v davčno osnovo;

prihodke od izterjanih odpisanih terjatev, ki so bili vključeni v davčno osnovo v preteklih

davčnih obdobij, vendar niso izključeni iz davčne osnove za priznane odhodke;

zneske amortizacije, ki ni bila davčno priznana v prejšnjem obdobju do vrednosti

predpisane v 12. členu tega zakona;

zneske spodbude v obliki davčnih oprostitev in olajšav v skladu s posebnimi predpisi;

stroške prejšnjih obdobij, ki so bili vključeni v davčno osnovo.

Davčna osnova na podlagi 5. člena zakona o porezu na dobit se poveča za:

stroške popravka vrednosti delnic in deležev (nerealizirane izgube), če so bili vključeni

pri izdatkih;

zneske amortizacije nad predpisanem znesku iz 12. člena tega zakona;

50 % stroškov reprezentance (gostinske storitve, darila, rekreacija, najem avtomobilov,

čolnov, hiš, letala) v višini stroškov, ki so nastali iz poslovnega razmerja s poslovnimi

partnerji;

30 % stroškov razen zavarovalništva in obresti, nastalih v povezavi z lastnimi in najetimi

motornimi vozili in drugimi načini osebnega prevoza (avtomobil, čoln, letalo, itd), če

uporaba le-teh sredstev ni vključena kot del plače. Od 1. januarja 2018 se ta odstotek

poveča na 50 %;

stroške prisilne izterjave davka;

kazni, ki jih določi pristojni organ;

zamudne obresti med povezanimi osebami;

vse druge stroške, ki niso neposredno povezane z ustvarjanjem dobička in drugimi

povečanji davčne osnove, ki niso vključeni v davčno osnovo.

30

3.4 Amortizacija

Amortizacija opredmetenih in neopredmetenih sredstev se prizna kot odhodek v znesku

izračunanem na podlagi linearne metode z uporabo letne amortizacijske stopnje. V

opredmetena in neopredmetena sredstva se štejejo sredstva in pravice, katera vrednost

presega 3.500,00 HRK in z življenjsko dobo daljšo od enega leta. Amortizacija se ne

obračunava za zemljišče, gozdove in obnovljive naravne vire, kulturne spomenike in

umetniška dela. Strošek amortizacije se priznava samo za sredstva, s katerimi se opravlja

neko dejavnost (Jurić, 2017a, str. 49).

Letna amortizacijska stopnja je za določena sredstva različna. V Tabeli 6 so prikazane

najvišje amortizacijske stopnje na Hrvaškem.

Tabela 6: Najvišje letne amortizacijske stopnje na Hrvaškem

Skupina Opis sredstev Stopnja v %

I Gradbeni objekti, stavbe in ladje večje od 1000 BRT (20 let) 5,0

II Dolgoročne zaloge, osebni avtomobili (5 let) 20,0

III Neopredmetena sredstva, oprema, vozila (4 leta) 25,0

IV Računalniki, strojna in programska opreme, mobilni telefoni (2 leti) 50,0

V Druga neomenjena sredstva (10 let) 10,0

Povzeto in prirejeno po Đ. Jurić, Godišnje amortizacijske stope za dugotrajnu imovinu, 2017a, str. 49.

V primeru da zavezanec obračuna amortizacijo nižjo, kot je davčno dopustno, se tako

obračunana amortizacija upošteva tudi kot davčno priznan odhodek. Strošek amortizacije

osnovnih sredstev se pripoznaja kot davčni odhodek od prvega dne v mesecu, ki sledi

mesecu, v katerem se je osnovno sredstvo začelo uporabljati.

Strošek amortizacije prodanih, podarjenih ali uničenih osnovnih sredstev se prizna kot

davčni izdatek do konca meseca, v katerem je bilo sredstvo v uporabi. Na že odpisana

osnovna sredstva se amortizacija ne šteje kot odhodek. Amortizacija za osebne avtomobile

in druga sredstva za osebni prevoz se prizna do 400.000,00 HRK stroška prevoznega

sredstva. Če strošek nabave presega ta znesek, se amortizacija prizna le v primeru, da je

sredstvo registrirano za najem (Jančiev & Šupić, 2016, str. 7).


Povezane osebe pri poslovanju določijo cene in drugačne pogoje, kot če ne bi bile povezane

in takrat se ustvarjen dobiček v celoti vključi v davčno osnovo.

31

Povezane osebe po 13. členu zakona so osebe, pri katerih ima ena oseba neposredno ali

posredno udeležbo pri upravljanju, nadzoru ali kapitalu druge osebe ali so iste osebe

neposredno ali posredno udeležene pri upravljanju, nadzoru ali kapitalu določenega društva.

Pri ugotavljanju ali povezane osebe uporabljajo tržne cene so v 13. členu zakona navedene

naslednje metode:

metoda primerjave nenadzorovanih cen v nadzorovanem okolju, po katerih se prodaja

blago in storitev in primerja se s tistimi cenami v nadzorovanem, ampak primerljivem

okolju;

metoda komercialnih cen, po katerih se določa cena, ko se blago nabavlja od povezanih

oseb, prodaja pa nepovezanim osebam;

metoda dodajanja bruto dohodka na stroške, pri kateri se najprej določi cena izdelkov,

polizdelkov ali storitev, ki jih je imela oseba, ki je izdelke, polizdelke ali storitev prodala

povezani osebi. Na tako določene stroške se doda ustrezen bruto dohodek, ki se lahko

doseže na trenutnem trgu. Dosežen znesek je cena, po kateri se lahko izdelek, polizdelek

ali storitev kupi od nepovezanih oseb;

metoda neto dohodkov, na podlagi katere se proučuje neto korist v zvezi z neko bazo kot

je seštevek stroškov, prihodkov od prodaje in premoženja, ki jih oseba ustvari pri

poslovanju z eno ali več povezanih oseb. Tako neto prihodek se primerja z neto

prihodkov podobnih oseb v podobnih okoliščinah.

Poslovni odnosi med povezanimi osebami se priznajo samo, če davčni zavezanec ima in na

zahtevo davčne uprave zagotovi podatke in informacije o povezanih osebah in poslovnih

odnosih s temi osebami in podatke o metodah, ki se uporabljajo za določanje tržnih cen in

vzroke za izbiro te metode.

3.5.1 Obresti med povezanimi osebami

Pri ugotavljanju prihodkov od obresti na dana posojila pri povezanih osebah, se obračunajo

obresti do višine obrestne mere, ki bi se obračunala med povezanimi osebami v danem

trenutku.

Tudi v primeru prejetih posojil med povezanimi osebami se obračunajo obresti do višine

obrestne stopnje, ki bi se obračunala v trenutku odobritve posojila med povezanimi osebami.

Obrestno mero v obeh primerih določa in objavlja Ministrstvo za finance pred začetkom

davčnega obdobja, v katerem se bo uporabljala, ob upoštevanju, da gre za obrestno mero, ki

je dosežena v primerljivih okoliščinah ali dosežena med nepovezanimi osebami. Minister za

finance je napovedal obrestno mero za posojila med povezanimi osebami, ki bo znašala 4,97

%. Davčni zavezanec lahko tudi sam določi obrestno mero, kot je predpisano v 13. členu

zakona oziroma z uporabo primernih metod, pod pogojem, da se ta metoda uporablja za vse

sklenjene pogodbe (Cipek & Herceg, 2017, str. 28).

32

3.5.2 Predhodni dogovor o transfernih cenah

Na podlagi 14a. člena zakona predhodni dogovor o transfernih cenah je dogovor med

davčnim zavezancem in Ministrstvom za finance in davčno upravo drugih držav, v katerih

ima povezana oseba stalno prebivališče ali posluje preko poslovnih enot, ki za transakcije

med povezanimi osebami, še preden začnejo poslovati, določi skupino kriterijev, kot so

metode, vzporednice in ključne predpostavke, ki se nanašajo na prihajajoče dogodke, da bi

določili transferne cene za bodoče transakcije.

Predhodno soglasje oziroma dogovor je zavezujoč za zavezanca in Ministrstvo za finance in

davčno upravo v času, ko je sporazum sklenjen. Stroške sklenitve dogovora o transfernih

cenah v celoti krije davčni zavezanec. Način sklepanja, vsebino, čas veljavnosti in zneska

stroškov sklenitve predhodnega dogovora o transfernih cenah predpisuje minister za finance.

3.6 Davčna stopnja

V začetku tega leta so na področju davka od dohodka pravnih oseb uvedene razne

spremembe, med njimi tudi sprememba davčne stopnje. Hrvaška stremi k cilju povečanja

konkurenčnosti in izboljšanja investicijske klime v državi, tako je po 16 letih znižala davčno

stopnjo iz 20 % na 18 % oziroma 12 %. Hrvaška prvič od začetka obdavčitve uporablja dve

različni davčni stopnji (Cipek & Herceg, 2017, str. 17).

V skladu z določbami 28. člena zakona o davku na dohodka se davek plača po stopnji:

12 %, če so v davčnem obdobju ustvarjeni prihodki do 3.000.000,00 HRK;

18 %, če so v davčnem obdobju realizirani prihodki 3.000.000,00 ali več od 3.000.000,01

HRK.

Zgoraj navedena določba velja za davčno obdobje po 1. januarju 2017. Tako davčni

zavezanci, katerih se davčno obdobje razlikuje od koledarskega, začnejo znižano davčno

stopnjo uporabljati od začetka davčnega obdobja, ki se začne v letu 2017. Katero stopnjo

bodo uporabljali je odvisno od višine ustvarjenih in izkazanih prihodkov v skladu z 33.

členom zakona. Davčna stopnja ni povezana z realiziranim dobičkom ali davčno stopnjo,

ampak z zneskom ustvarjenih prihodkov v davčnem obdoblju. Ob vložitvi napovedi davka

za leto 2016, vključno z davčnim obdobjem, ki se je začelo v 2016 in končalo v letu 2017,

se davčna obveznost za leto 2016 obračunava po stopnji 20 %.

3.7 Državna podpora, olajšave, izjeme v sestavu davka od dobička

Davčne olajšave, podpore, spodbude, ki se uporabljajo na Hrvaškem so opredeljene v

pravilniku o davku od dohodka (Pravilnik o porezu na dobit, Nar.n., br. 95/05, 133/07,

156/08, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12, 146/12, 160/13, 12/14, 157/14, 137/15, 1/17) in

matični zakonodaji. Razdeljeni so na dve skupine, in sicer na tiste, ki zmanjšujejo davčno

33

osnovo, kot so davčne podpore za izobraževanje in usposabljanje in državne pomoči za

raziskave in razvoj projektov, in tiste, ki zmanjšujejo davek od dohodka, na zahtevo zakona.

Davčne olajšave za raziskave in razvoj, izobraževanje in strokovno usposabljanje zaposlenih

so bile ukinjene leta 2006, ker niso bile v skladu s pravili EU. Nadomestile so jih državne

pomoči za raziskave in razvoj projektov.

Državna pomoč za izobraževanje in usposabljanje se dodeljuje pravnim in fizičnim osebam,

ki opravljajo neko gospodarsko dejavnost. V državno pomoč se uvršča pomoč za splošno

izobraževanje in usposabljanje, pomoč za posebno izobraževanje in usposabljanje,

regionalna državna pomoč, pomoč za delo v neprimernim okolju, podpora za vlaganje v

manj razvitih področij, podpora za delo v obrtne dejavnosti, zmanjšanje davčne osnove za

izplačane nagrade v času pripravništva in dodatno zmanjšanje davčne osnove na podlagi

izvajanja pripravništva.

V primeru državne podpore za splošno izobraževanje in usposabljanje, srednja in mala

podjetja lahko zmanjšajo davčno osnovo do 70 % za nastale stroške izobraževanja, medtem

ko velika podjetja lahko zmanjšajo osnovo do 50 % vrednosti stroškov izobraževanja. V

primeru državne podpore za posebna izobraževanja, zavezanec oziroma mala in srednja

podjetja lahko zmanjšajo osnovo za 35 % nastalih stroškov, velika podjetja lahko zmanjšajo

davčno osnovo za 25 % nastalih stroškov povezanih z izobraževanjem.

Regionalna državna podpora se dodeli skladno z nacionalnimi klasifikacijami teritorialnih

enot, ki je razdeljena na tri prostorske enote, in sicer na severozahodno Hrvaško, srednjo in

vzhodna Hrvaško ter jadransko Hrvaško. V primeru splošnega in posebnega izobraževanja

zavezanec lahko zmanjša davčno osnovo do 10 odstotnih točk osnove, če opravlja dejavnost

v srednji in vzhodni Hrvaški ali na področju Jadrana in do 5 odstotnih točk če je dejavnost

opravljena na severozahodu Hrvaške.

Državno podpora za raziskave in razvoj lahko izkoristijo zavezanci s tem, da zmanjšajo

davčno osnovo za upravičene stroške raziskovalnih projektov v skupnem znesku do 150 %

za temeljne raziskave, do 125 % upravičenih stroškov projekta za uporabne raziskave in do

100 % upravičenih stroškov za razvojne raziskave.

Olajšave in oprostitve na področju mesta Vukovara se nanašajo na pospešeno obnovo in

razvoj mesta ter čim prejšnjo odpravo posledic, ki so nastale med vojno. Pogoj za uporabo

tovrstne olajšave je, da zaposljujejo več kot pet oseb za nedoločen čas, pri tem ima več kot

50 % zaposlenih stalno prebivališče na območju Vukovara vsaj devet mesecev. V Tabeli 7

so prikazane davčne stopnje odvisno od dejavnosti na tem območju.

34

Tabela 7: Stopnja davka od dohodka na področju Vukovarja

Dejavnost Obdobje plačevanja Davčna stopnja v %

Poljedelstvo in ribolov Do vstopa RH v EU 0,0

Druge dejavnosti

2008-2010 0,0

2011-2013 5,0

2014-2016 15,0

od 2017 v višini predpisane stopnje

Povzeto in prirejeno po Zakon o porezu na dobit, Nar.n., br 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10, 22/12,

148/13, 143/14, 50/16, 115/16, 28a člen.

Olajšave in spodbude na področju višjih gorskih predelov veljajo za interesna področja in

pod posebnim varstvom Republike Hrvaške za spodbujanje demografske prenove,

naseljevanje in ustvarjanje pogojev za naravne in gospodarske vire najvišje kakovosti, ki se

uporabljajo za gospodarski razvoj teh območij. Pogoj za uporabo teh olajšav je, da na tem

območju zaposljujejo več kot pet oseb, zaposlenih za nedoločen čas, in ima več kot 50 %

zaposlenih stalno prebivališče v gorskih območjih.

3.8 Davčne spremembe v letu 2017

Tako kot druge države v razvoju tudi Hrvaška poskuša privabiti tuje investitorje z raznimi

ukrepi davčne politike in s tem povečati konkurenčnost na kapitalskem trgu. Razne raziskave

so pokazale, da je Hrvaška zelo privlačna za investitorje. Konkurenčnost je razlog, da se

uvajajo razne spremembe v sistemu obdavčitve, zlasti na področju davčnih olajšav,

oprostitve in znižanja davka. Od 1. januarja 2017 so uvedene številne spremembe in

dopolnitve na področju Zakona o davku in dohodku pravnih oseb. V nadaljevanju sledi

analiza in predstavitev vsake spremembe posebej.

Davčna stopnja se je zmanjšala in s 1. januarjem velja 18 %. Prav tako za davkoplačevalce,

ki v davčnem obdobju ustvarijo prihodke do 3.000.000,00 HRK, velja 12 % davčna stopnja.

Davčna stopnja 18 % ali 12 % je odvisna samo od prihodkov davkoplačevalca. Če

posameznik oziroma podjetnik ustvari prihodke nad 3.000.000,00 HRK, bo njegova osnova

obdavčena z 18 %, če bodo prihodki manjši od 3.000.000,00 HRK, bo davčna stopnja 12 %

(Cipek & Herceg, 2017, str. 12).

Denarno načelo za ugotavljanje davčne osnove lahko uporabljajo davčni zavezanci, ki v

preteklem obdobju niso ustvarili prihodkov večjih od 3.000.000,00 HRK. Dana jim je

možnost izbire, in sicer lahko sami ocenijo ali jim je omenjena metoda ugodnejša pri

davčnem obračunu. Davčni zavezanec, ki želi uporabljati denarno načelo, je dolžan

predložiti izkaz sprememb v načinu določanja davka najkasneje 15 dni po začetku davčnega

obdobja (Cipek & Herceg, 2017, str. 18).

35

Davčna osnova za nepriznane stroške reprezentance se je povečala. Namesto davčno

nepriznanih stroškov, ki so se do sedaj upoštevali 70 % kot strošek reprezentance, se sedaj

upoštevajo samo 50 %. Od 1. januarja se tudi nepriznani stroški, nastali v zvezi z motornimi

vozili in drugimi sredstvi za osebni prevoz priznajo kot 50 %, prej so upoštevani samo 30 %

(Jurić, 2017b, str. 66).

Popravek vrednosti in odpis terjatev do kupca bo možen v primeru, ko gre za majhen

znesek, za katere ni sprožen postopek izvršbe. Natančneje z odstopanjem o odredb 9. čl.

zakona se davčno priznani izdatki štejejo za odpis terjatev v prihodkih od nepovezanih oseb,

če davčni zavezanec dokaže, da celotni znesek stroškov presega znesek terjatev. Še vedno

se odpišejo zastarele terjatve od nepovezanih oseb v višini 5.000,00 HRK na posameznega

dolžnika. Ko gre za fizično osebo, se odpis zastarelih terjatev priznava do 200 HRK, če dolg

ni nastal na podlagi dejavnosti ali obrti (Kramar, 2017, str. 29).

Davčne olajšave se od 1. januarja 2017 ukinejo za območja, ki prejemajo pomoč za razvoj

in so uvrščena v II. skupino po stopnji regionalnega razvoja. Podjetniki, ki opravljajo

dejavnost na tem področju, plačujejo celotno davčno stopnjo od 18 % oziroma 12 %. Davčni

zavezanci, ki opravljajo dejavnost po določbah oziroma posebnih predpisih o obnovi in

razvoju mesta Vukovar, še vedno ne plačujejo davka na dohodek, če izpolnjujejo pogoje iz

čl. 28a. odstavek 1. in 4. Zakona (Cipek & Herceg, 2017, str. 28).

Sporazum o transfernih cenah je predpisan v Zakonu o davku od dohodka pravnih oseb in

omogoča predhodno sklepanje sporazumov transfernih cen med davkoplačevalci in

Ministrstvom za finance oziroma davčno upravo in davčne uprave drugih držav, v katerih so

povezane osebe rezidenti ali poslujejo preko poslovnih enot. Sporazum za transakcije med

povezanimi osebami mora biti sklenjen že pred začetkom transakcije. Prejšnji dogovor je

obvezen za davkoplačevalce in davčno upravo za čas, za katerega je sklenjen dogovor (Cipek

& Herceg, 2017, str. 28).

Akontcija davka od dohodka se plača na podlagi davčnega obračuna za preteklo davčno

obdobje in v znesku, ki se doseže, ko se davčna obveznost za prejšnje obdobje deli z številom

mesecev v istem obdobju. V skladu s prehodnimi in končnimi določbami zakona akontacija

davka od dohodka za 2017 se določa na podlagi prijave davka za leto 2016 ali uporabe nižje

davčne stopnje od 18% ali 12%. Davčna osnova za izračun akontacije se mora zmanjšati za

znesek reinvestiranega dobička za leto 2016 in stroška izobraževanja in usposabljanja s točke

34.1 obrazca PD (Kramar, 2017, str. 32).

Plačevanje davka v pavšalnem znesku je možno v primeru, da gre za neprofitne

organizacije, ki v okviru svojih neprofitnih dejavnosti opravljajo tudi gospodarsko

dejavnost. V skladu z 5b. členom zakona velja za neprofitne subjekte, ki v predhodnem

obdobju niso ustvarili prihodke večje kot zneske potrebne za vstop v sistem DDV. Pavšalno

obdavčenje ni mogoče uporabljati samo za dejavnost, po katerih so zavezanci za davek od

36

dobička, niti tiste, ki v okviru celotnih prihodkov ustvarjajo več kot 50 % prihodkov davčne

dejavnosti (Kramar, 2017, str. 29).

4 GLAVNE UGOTOVITVE IN PRIMERJAVE MED DRŽAVAMI

V prvih treh delih smo podrobno prikazali davčne ureditve vsake države posebej, kjer smo

večjo pozornost posvetili davčnim stopnjam in posebnostim pri povečanju in zmanjšanju

davčne osnove. Eden izmed glavnih dejavnikov, ki vplivajo na davčno osnovo je tudi

amortizacija, ki smo jo obravnavali v vsakem poglavju posebej, v nadaljevanju pa sledi

obračunska primerjava med tremi državami. Glavne ugotovitve se nanašajo na zakonske

ureditve, davčne stopnje, primerjava letne amortizacije, davčnih olajšav in spodbud ter

izračuna davčne osnove.

4.1 Primerjava zakonske podlage na področju posamezne države

Vsaka od analiziranih držav je po osamosvojitvi naredila temelito reformo davčnega sistema.

V Sloveniji se je davčna reforma zgodila leta 1992, ko se je spremenil prometni davek,

zmanjšalo se je tudi število stopenj in razpon med njimi. Kasneje, leta 2004, pride do velikih

sprememb na področju davka, ko začnejo obdavčitve dohodka, zasluženega v Sloveniji in v

tujini, znižajo se neposredne in posredne olajšave ter davek od dobička pravnih oseb se

preimenuje v davek od dohodka pravnih oseb (DDPO).

Tudi na Hrvaškem se reforme začnejo po razpadu Jugoslavije leta 1992. Reforme so bile

potrebne tudi zaradi prilagoditve zahodnim standardom, potrebe po višjih prihodkih in

prehoda iz socializma v tržno konkurenčno gospodarstvo. Na Hrvaškem so se odločili za

nemški sistem, sistem, ki je usmerjen tako, da čim bolj zmanjša oziroma zaščiti pojav

inflacije. V Srbiji, poleg prvega vala sprememb leta 1991, je sledil tudi drugi leta 2001, ki je

bil usmerjen v bolj moderen, zahteven in pravičen davčni sistem.

V vseh treh državah se reforma začne v začetku 90-ih let po razpadu Jugoslavije. Na

Hrvaškem se je leta 2000 zgodila „reforma po reformi“, ko sta se spremenila zakon o

dohodnini in zakon o davku od dohodkov pravnih oseb, medtem ko v Sloveniji se je ena

večjih sprememb zgodila leta 1999, ko je prometni davek zamenjal davek na dodano

vrednost, kar je velik korak pri harmonizaciji sistema s sistemom Evropske Unije. Po

podrobni predstavitvi zakonodaje vseh treh državah lahko rečemo, da je bil davčni sistem v

Sloveniji deležen večjih sprememb, dogradenj in prenov kot davčnega sistema v Srbiji in na

Hrvaškem, kjer je bil že v osnovi dovolj dobro postavljen.

Z začetkom letošnjega leta se davčni sistemi ponovno nekoliko spremenijo. Splošna davčna

stopnja za davek od dohodka pravnih oseb z začetkom leta 2017 v Sloveniji znaša 19 %. S

1.1.2017 se amortizacija dobrega imena ne priznava kot odhodek. Tudi na Hrvaškem se s

1.1.2017 uvajajo razne spremembe na področju zakona o davku od dohodka pravnih oseb.

37

Ena izmed njih je zmanjšanje davčne stopnje iz 20 % na 18 %. Davčno nepriznani stroški,

ki so se do sedaj upoštevali kot 70 % strošek reprezentance, se sedaj upoštevajo samo 50 %.

4.2 Primerjava davčne stopnje med državami

Velikokrat se nam zdi, da nam država pobere veliko oziroma da plačujemo nerazumno

visoke davke. V nadaljevanju so prikazane stopnje DDPO v državah EU. Barvno sta

označene Slovenija in Hrvaška, tako da je razvidno na katerem mestu v Evropski Uniji se

nahajata. Navedeni so tudi podatki iz Srbije, kjer vidimo, da ima nekoliko nižjo davčno

stopnjo kot povprečne evropske države.

Najnižjo stopnjo davka na dobiček ima Bolgarija in sicer 10 %, najvišje obdavčene dobičke

imajo Malta 35 %, Belgija 34 % in Francija 33,3 %. Hrvaška je skozi leta imela konstantno

davčno stopnjo in sicer 20 %, nekaj nižje na lestvici se nahaja Slovenija s 17 % davčne

stopnje, ki se uporablja od leta 2013 do konca leta 2016. Tudi Srbija ima od leta 2013 do

2016 konstantno davčno stopnjo in sicer 15 %.

S 1.1.2017 se je davčna stopnja v Sloveniji povišala za 2 odstotni točki in znaša 19 %.

Stopnja 0 % se uporablja za investicijske in pokojninske sklade, zavarovalnice in družbe

tveganega kapitala. Na Hrvaškem tudi v letošnjem letu davčna stopnja znaša 20 % davčne

osnove in tudi v Srbiji se davčna stopnja ni spremenila in znaša 15 %. Skozi leta se davčna

stopnja v Sloveniji znižuje, in sicer leta 2000 znaša 25 %, leta 2011 je znašala 20 %, leta

2013 je dosegla splošnjo stopnjo obdavčitve v višini 17 %, ki se je obdržala vse do konca

leta 2016. S 1.1.2017 se je davčna stopnja v Sloveniji povišala za 2 odstotni točki in znaša

19 %. Na Hrvaškem se je davčna stopnja iz leta 2000, ko je davčna stopnja znašala 35 %,

znižala na 20 %. S 01.01.2017 tudi na Hrvaškem pride do spremembe davčne stopnje in sicer

se ta zmanjša na 18 %. V Srbiji je se iz leta 2012, ko je davčna stopnja znašala 10 %, povečala

na 15 %.

Iz zgoraj navedenih podatkov lahko pridemo do ugotovitve, da imajo bolj razvite države, za

katere je značilen višji življenski standard, višje davčne stopnje kot manj razvite države z

nižjim življenskim standardom.

38

Tabela 8: Davčne stopnje v EU

Država Davčne stopnje

2000 2011 2012 2013 2014 2015 2016

Belgija 40,2 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0

Bolgarija 32,5 10,0 10,0 10,0 10,0 10,0 10,0

Češka 31,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0

Danska 32,0 25,0 25,0 25,0 24,5 23,5 22,0

Nemčija 51,6 30,2 30,2 30,2 30,2 30,2 15,8

Estonija 26,0 21,0 21,0 21,0 21,0 20,0 20,0

Irska 24,0 12,5 12,5 12,5 12,5 12,5 12,5

Španija 35,0 30,0 30,0 30,0 30,0 28,0 25,0

Francija 37,8 34,4 36,1 36,1 38,0 38,0 33,3

Hrvaška 35,0 20,0 20,0 20,0 20,0 20,0 20,0

Italija 41,3 31,4 31,4 31,4 31,4 31,4 31,4

Ciper 29,0 10,0 10,0 12,5 12,5 12,5 12,5

Latvija 25,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0

Litva 24,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0

Luksemburg 37,5 28,8 28,8 29,2 29,2 29,2 29,2

Madžarska 19,6 20,6 20,6 20,6 20,6 20,6 19,0

Malta 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0

Nizozemska 35,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0

Avstrija 34,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0

Poljska 30,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0

Portugalska 35,2 29,0 31,5 31,5 31,5 29,5 21,0

Romunija 25,0 16,0 16,0 16,0 16,0 16,0 16,0

Slovenija 25,0 20,0 18,0 17,0 17,0 17,0 17,0

Slovaška 29,0 19,0 19,0 23,0 22,0 22,0 22,0

Finska 29,0 26,0 24,5 24,5 20,0 20,0 20,0

Švedska 28,0 26,3 26,3 22,0 22,0 22,0 22,0

Velika Britanija 30,0 26,0 24,0 23,0 21,0 20,0 20,0

Srbija 10,0 10,0 10,0 15,0 15,0 15,0 15,0

Povzeto in prirejeno po Evropska komisija, Adjusted top statutory tax rate on corporate income 2000-2015,

2015, str. 20, tabela 3.

4.3 Efektivni obračun davka na dohodek pravnih oseb po slovenski

zakonodaji

Obračun davka na dohodek pravnih oseb sem opravila na podlagi podatkov iz izkaza

poslovnega izida podjetja XY, ki se ukvarja s storitveno dejavnostjo. Poslovne knjige

oziroma računovodski izkazi družbe so sestavljeni v skladu s slovenskimi računovodskimi

standardi in Zakonom o gospodarskih družbah. Pri pripravi izkazov družba upošteva

temeljne računovodske predpostavke in osnovna računovodska načela.

39

Podjetje sem izbrala, ker uspešno posluje v vseh treh državah in je zgled dobre prakse.

Ustanovljeno je bilo leta 1990 v Sloveniji, kasneje se je razširilo tudi na Hrvaško in na srbski

trg. V letu 2015 je družba zabeležila pospešeno rast, s tem tudi večje število strank,

zaposlenih in priložnost širjenja na tuje trge. Z raziskavo bi rada ugotovila, na katerem od

omenjenih trgov se najbolj splača investirati in širiti svoje poslovanje.

V magistrski nalogi predstavljam obračun davka na dohodek pravnih oseb za družbo XY po

slovenskih, hrvaških in srbskih predpisih. Za potrebe primerjave obdavčitve z davkom od

dohodkov pravnih oseb so narejene prilagoditve samih prihodkov in odhodkov iz izkaza

poslovnega izida in postavk bilance stanja družbe XY za leto 2016 glede na srbski in hrvaški

zakonodaji.

Obrazec za obračun davka na dohodek je zelo obsežen, zato smo za potrebe magistrske

naloge povzeli in skrajšali zgolj na tiste postavke, ki so bile dejansko izpolnjene in so

predmet davčnega obračuna. Poenostavljen obračun davka od dohodkov pravnih oseb za

družbo XY za leto 2016 je prikazan v nadaljevanju v Tabeli 9.

Prihodke in odhodke je družba ugotovila na podlagi Mednarodnih standardih

računovodskega poročanja in jih v skladu z ZDDPO-2 prilagodila za potrebe davčnega

obračuna. V primeru obračuna amortizacije osnovnih sredstev je družba v povezavi z

ocenjeno dobo koristnosti osnovnega sredstva izbrala najvišjo letno amortizacijsko stopnjo.

V skladu z ZDDPO-2 v davčnem obračunu družba izkazuje popravljene odhodke, in sicer

zmanjšanje odhodkov za nepriznane donacije, nepriznane davke in nepriznane odhodke v

višini 50 % reprezentance. Družba v skladu z ZDDPO-2 ne izkazuje povečanj odhodkov in

ne izkazuje povečanja davčne osnove iz naslova popravka napak iz preteklega obdobja.

Družba v davčnem obračunu izkazuje zmanjšanje davčne osnove zaradi davčnih olajšav iz

naslova investiranja, zaposlovanja invalidov, donacij ter davčnih olajšav za vlaganja v

raziskave in razvoj. Družba je v tekočem letu investirala v tehnološko prenovo, raziskave in

razvoj nove programske rešitve za svoje stranke in si iz tega naslova obračunala davčno

olajšavo v višini 415.839 EUR. Znesek je razviden v tabeli 9 v polju 15.6, kot je določeno v

55. členu ZDDPO-2. V letu 2016 je družba investirala tudi v opremo (računalnike, stroji in

programsko opremo). Olajšavo uveljavi v znesku 129.204 EUR. Uveljavlja tudi davčno

olajšavo za donacije v višini 6.550 EUR, ki je plačala za dobrodelne namene v skladu s 1.

odst. 59. člena ZDDPO-2. Z vidika zaposlovanja invalidov je družba obračunala davčne

olajšave v višini 25.585 EUR. Po vseh uveljavljenih davčnih olajšavah osnova za davek v

podjetje XY za leto 2016 znaša 605.218,00 EUR in pri tem mesečni obrok akontacije

9.582,63 EUR.

40

Tabela 9: Obračun davka od dohodka pravnih oseb po slovenskih predpisih

Zap.

številka Postavka Znesek v EUR

1 PRIHODKI ugotovljeni po računovodskih predpisih 17.660.600,00

2 Popravek prihodkov na raven davčno priznanih prihodkov-zmanjšanje 587.326,00

3 Popravek prihodkov na raven davčno priznanih prihodkov-povečanje 0,00

4 DAVČNO PRIZNANI PRIHODKI (1-2+3) 17.073.274,00

5 ODHODKI ugotovljeni po računovodskih predpisih 16.526.299,00

6 Popravek odhodkov na raven davčno priznanih odhodkov-zmanjšanje 635.422,00

6.6. Zmanjšanje odhodkov v znesku 50 odstotkov oblikovanih rezervacij, ki niso

davčno priznane 518.045,00

6.17. Nepriznani odhodki za davke 15.989,00

6.20. Nepriznani odhodki za donacije 6.550,00

6.24. Nepriznani odhodki v višini 50 odstotkov stroškov reprezentance 94.547,00

7 Popravek odhodkov na raven davčno priznanih odhodkov-povečanje 0,00

8 DAVČNO PRIZNANI ODHODKI (5-6+7) 15.890.876,00

9 RAZLIKA med davčno priznanimi prihodki in odhodki (4-8) 1.182.398,00

10 RAZLIKA med davčno priznanimi odhodki in prihodki (8-4) 0,00

11 Sprememba davčne osnove za znesek razlik zaradi sprememb

računovodskih usmeritev in popravkov napak 0,00

12 Povečanje davčne osnove 0,00

13 DAVČNA OSNOVA (9+11+12) ALI (11+12-10), če > 0 1.182.398,00

14 DAVČNA IZGUBA (9+11+12) ALI (11+12-10), če < 0 0,00

15 Zmanjšanje davčne osnove in davčne olajšave 577.179,25

15.6. Olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj 415.839,00

15.8. Olajšava za investiranje 129.204,00

15.10. Olajšava za zaposlovanje invalidov 25.585,00

15.13. Olajšava za donacije 6.550,00

16 OSNOVA ZA DAVEK (13-15) 605.218,00

17 DAVEK 102.887,00

25 OSNOVA ZA DOLOČITEV AKONTACIJE DAVKA 605.218,00

26 Akontacija 114.991,00

27 Mesečni obrok akontacije 9.582,63

4.4 Primerjava davčnih olajšav med državami

Z davčnimi olajšavami želijo države privabiti tuje vlagatelje z namenom povečanja

gospodarske moči države. Tudi konkurenčnost je eden izmed razlogov zakaj se uvajajo razne

spremembe v sistemu obdavčitve, zlasti na področju davčnih olajšav, oprostitve in znižanja

davka. V zvezi s tem je osnovni problem, ali so fiskalni ukrepi za spodbujanje naložb,

zaposlovanja, razvoja nekaterih delov države potrebni, ali zagotavljanje nevtralnosti in

konsistentnosti davčnega sistema na dolgi rok zagotavlja boljši ekonomski učinek. Tako

41

države želijo na eni strani zagotoviti optimalni model spodbujanja naložb, na drugi strani pa

ne želijo ogrožati nevtralnosti in doslednosti davčnega sistema.

Pri davčnih spodbudah, kamor spadajo tudi davčne oprostitve in davčne olajšave, so ureditve

med državami precej različne. V Srbiji je uvedeno veliko davčnih spodbud, kot so oprostitve

plačila davka ali znižanje davka z namenom privabljanja tujih investitorjev. Do plačila davka

so oproščene nepridobitne organizacije, ki nimajo monopolnega položaja in imajo prihodke

nižje od 400.000 dinarjev. Plačila davka so oproščene tudi koncesionarji, podjetja za delovno

usposabljanje invalidov, rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov sorazmerno številu teh oseb

v skupnem številu zaposlenih. Davčne olajšave so predpisane za novoustanovljene poslovne

enote na manj razvitih področjih. Z namenom spodbujanja naložb v osnovna sredstva in v

osnovni kapital podjetja ter povečanja zaposlenih so uvedene oprostitve plačila davka na

celotnem območju Srbije. V Srbiji so darila in prispevki političnim strankam davčno

nepriznan odhodek, medtem ko so v Sloveniji donacije političnim strankam delno priznane.

Olajšave v Sloveniji se uporabljajo za vlaganja v opremo in neopredmetena sredstva,

raziskave in razvoj, za zaposlovanje ter prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje,

donacije ter razvoj prekmurske regije. Oprostitve davka so značilni za društva, zavode,

ustanove, verske skupnosti, politične stranke.

Na Hrvaškem se uporabljajo olajšave in oprostitve za zavezance na območjih, ki potrebujejo

pomoč; v tem primeru je to območje mesta Vukovar, in tudi olajšave za zavezance v prostih

conah (carinske dajatve, nekatere vrste davkov). Denarne pomoči se dodeljujejo za

izobraževanje in usposabljanje, delo v neprimernem okolju ter delo v obrti.

Glede na druge države članice EU in druge bolj razvite države, kot so Združene države

Amerike, Norveška, Japonska in Avstralija se Slovenija, Hrvaška in Srbija nahajajo daleč

pod povprečjem, čeprav višina olajšav in spodbud iz leta v leto raste, kar šteje kot dokaz

spodbujanja procesa fiskalne konkurenčnosti in privlačnost za tuje investitorje. Če

primerjamo sistem obdavčitve dobičkov podjetij na Hrvaškem in Sloveniji, kot novih držav

članic z drugimi novimi državami članicami EU, lahko rečemo, da so sistemi dokaj podobno

zasnovani oziroma je značilna preprostost, preglednost, nizke nominalne stopnje in privlačne

investicijske spodbude za tuje investitorje.

Davčni sistemi starih držav članic (EU-15) so bolj zapleteni, manj pregledni, z višjimi

nominalnimi stopnjami in tudi manj privlačni za investitorje kot v novih državah članicah

EU, med katere spada tudi Hrvaška. Primerjava davčne spodbude za investicije v sklopu

davka od dobička med državami članicami EU kaže na veliko neusklajenost in

netransparentnost ter različne spodbude za investicije, ki so značilne samo za to državo.

42

4.5 Primerjava amortizacijske stopnje

Za družbo XY je značilno, da so opredmetena in neopredmetena dolgoročna sredstva

vrednotena po nabavni vrednosti. Metoda amortizacije, ki jo družba uporablja, je

enakomerno časovno amortiziranje. Amortizacija se obračunava po posameznih

opredmetenih osnovnih sredstvih po stopnjah, ki so v 33. členu Zakona o davku od dohodka

pravnih oseb določene kot najvišje za obračun amortizacije po posameznih amortizacijskih

skupinah. Tudi za obračun amortizacije družbe po hrvaških in srbskih predpisih uporabljamo

najvišje amortizacijske stopnje, določene v Zakonu o porezu na dobit na Hrvaškem in

ZPDPL v Srbiji.

Osnovna sredstva v družbi sestavljajo pisarniško pohištvo, računalniki in programska

oprema, mobiteli in licence. Družba XY ima najete poslovne prostore, za katere plačuje

mesečno najemnino po pogodbi in podatki amortizacije zgradb niso izpolnjeni in

obračunani. V Tabeli 10 je prikazan obračun amortizacije za vsa osnovna sredstva na letni

ravni.

Tabela 10: Obračun amortizacije po amortizacijskih stopnjah

Osnovna

sredstva

Nabavna

vrednost

Amorti-

zacijske

stopnje

v

Sloveniji

(%)

Obračunana

amortizacija

v Sloveniji

Amortizacijska

stopnja na

Hrvaškem (%)

Obračunana

amortizacija

na Hrvaškem

Amortiza-

cijska

stopnja v

Srbiji (%)

Oračunana

amortiza-

cija v Srbiji

Zgradbe 0,00 3,00 0,000 5,00 0,000 2,50 0,000

Pisarniško

pohištvo 316.338,95 20,00 63.267,790 10,00 31.633,895 20,00 63.267,790

Računalniki

in

programska

oprema

818.208,44 50,00 409.104,220 50,00 409.104,220 30,00 245.462,530

Mobitel 64.006,00 50,00 32.003,00 50,00 32.003,000 20,00 12.801,200

Licence 250.520,00 10,00 25.052,00 10,00 25.051,979 10,00 25.051,979

Skupaj 1.449.073,18 529.426,989 497.793,094 346.583,500

Najvišja amortizacijska stopnja s 50 % velja tako za Slovenijo kot za Hrvaško, medtem ko

v Srbiji najvišja amortizacijska stopnja znaša 30 % in v vseh državah je to računalniška

oprema. Najnižja amortizacijska stopnja v vseh treh državah je določena za nepremičnine in

gradbene objekte.

Letna amortizacija obračunana po slovenskih predpisih je najvišja in sicer 529.426,9 EUR,

sledi amortizacija po hrvaških predpisih 497.793,09 EUR in najnižja amortizacija je

obračunana po srbskih predpisih 346.583,5 EUR. Razlika med obračuni je kar velika, in sicer

obračun v Sloveniji je za 182.843,49 EUR večji kot v Srbiji in za 31.633,90 EUR večji kot

na Hrvaškem. Srbija ima znatno nižje amortizacijske stopnje kot Slovenija. Največja razlika

med obračunih je pri računalnikih in programske opreme. V Sloveniji in na Hrvaškem, kot

43

smo že prej omenili, se ti amortizirajo po 50 % stopnji, medtem ko v Srbiji po 30 % stopnji.

Že v tej stopnji ima Srbija znatno nižjo amortizacijo za 163.641,69 EUR. Razliko med

obračuni sem pričakovala tudi iz razloga nižjega življenskega standarda in zakonsko ureditev

države.

S primerjavo obračuna amortizacije pridemo do zaključka, da bi imela družba najnižjo

amortizacijo po srbskih predpisih, ob predpostavki, da vzamemo maksimalne amortizacijske

stopnje pri vseh zakonodajah.

4.6 Primerjava določanja davčne osnove

Davčna osnova v vseh državah je razlika med prihodki in odhodki oziroma davčna osnova

je dobiček ali izguba v tem davlnem obdobju. Obdavčljiv dobiček se ugotovi v bilanci

uspeha, ki se izdela na podlagi MRS, MSRP, SRS.

Prilagoditve poslovnega izida oziroma prilagoditev prihodkov in odhodkov je potrebno

narediti na podlagi slovenskih podatkov. Potrebno je ugotoviti razlike, ki so posledica

primerjave določb slovenske, srbske in hrvaške zakonodaje. V magistrski nalogi smo se

predvsem osredotočili na razlike, ki nastanejo pri obračunu amortizacije, ob predpostavki da

se v vseh državah upoštevajo maksimalne amortizacijske stopnje. Na drugi strani smo se

osredotočili na razlike pri davčnih olajšavah po posamezni državi ter stroških in posebnostih,

ki vplivajo na davčno osnovo. Pri določanju davčne osnove na strani odhodkov se vidijo

razlike pri obračunih amortizacije in stroških, ki davčno osnovo zmanjšujejo oziroma

povečujejo, ob predpostavki, da so prihodki v vseh državah fiksni.

4.6.1 Rezervacije

Rezervacije se oblikujejo za sedanje obveze, ki izhajajo iz obvezujočih preteklih dogodkov.

Družba, ki jo analiziramo, med rezervacije izkazuje dolgoročne rezervacije za dana jamstva.

Rezervacije za dana jamstva ob opravi storitev se uskladijo na koncu obračunskega obdobja

na podlagi individualne presoje opravljenih storitev po naročniku z zmanjšanjem ali

povečanjem poslovnih odhodkov za znesek ocenjenih obveznosti iz danih jamstev, ki bodo

nastale v naslednjih obračunskih obdobjih. Rezervacije se oblikujejo v določenem odstotku

od skupne letne prodaje posameznega naročila. Delež rezervacije se giblje od 5 % do 20 %

letnih prihodkov.

Rezervacije se ne oblikujejo zakonsko, ampak znotraj vsake družbe. Vsaka družba v

Sloveniji ima načrt za koliko odstotkov prihodkov bo oblikovala rezervacije. Prikazano v

Tabeli 11 družba XY ima za okoli 9,5 % prihodkov oblikovane rezervacije. Ob predpostavki,

da imamo enake prihodke v vsaki državi, znesek rezervacije bi znašal 1.674.243 EUR. Po

slovenski zakonodaji se davčna osnova zmanjša do 50 % vrednosti oblikovanih rezervacij

in je v polju zmanjšanje odhodkov za oblikovane rezervacije razviden znesek 518.045 EUR.

Po Hrvaški zakonodaji se davčna osnova zmanjša za 30 % vrednosti oblikovanih rezervacij,

44

in se davčna osnova zmanjša za 502.452,29 EUR. Tudi v srbski zakonodaji velja enako

pravilo in se tudi v srbskih izračunih upošteva znesek 502.452,29 EUR.

Tabela 11: Rezervacije

Po slovenskih

predpisih

Po hrvaških

predpisih

Po srbskih

predpisih

Prihodki 17.660.600,00 17.660.600,00 17.660.600,00

Odstotek oblikovanih rezervacij

(%) 9,50 9,50 9,50

Rezervacije 1.674.243,00 1.674.243,00 1.674.243,00

Zmanjšanje davčne osnove 518.045,00 502.452,29 502.452,29

4.6.2 Donacije

Donacija je dobrodelna dejavnosti, za katero podjetje ne pričakuje povračila. Prejemnik

donacije je lahko fizična ali pravna oseba. Če je donator pravna oseba, si ta lahko zniža

osnovo za plačilo davka od dohodka pravnih oseb. Davčna olajšava za donacije se lahko

uveljavi za znesek izplačil v denarju in v naravi humanitarne, invalidne, sociovarstvene,

dobrodelne, znanstvene, zdravstvene, športne in kulturne namene. Ta olajšava na Hrvaškem

znaša 0,2 odstotka obdavčenega prihodka zavezanca v davčnem obdobju. Donacije nad tem

zneskom so davčno nepriznan strošek (Petarčić, 2017, str. 27).

Davčno olajšavo za donacije v Sloveniji je mogoče uveljaviti do višine 0,3 odstotka

obdavčenega prihodka zavezanca. V izračunu davka od dohodka pravnih oseb v Srbiji se

davčna osnova lahko zmanjša tudi do 0,5 odstotka iz naslova donacije (Ministrstvo finansija

Republici Srbiji, 2014).

V Tabeli 12 so prikazani maksimalni zneski olajšave za donacije, ki jih lahko uveljavlja

družba v posamezni državi. Ob predpostavki, da so prihodki fiksni v vseh treh državah, je

kontrolni prihodek največji v Srbiji in najnižji na Hrvaškem kar pomeni, da je davčna

zakonodaja v Srbiji najbolj ugodna glede olajšav za donacije, najmanj ugodna pa je Hrvaška

zakonodaja. Znesek izplačil za donacije v davčnem obdobju za družbo XY je 6.550,00 EUR,

kar pomeni, da je znesek znotraj kontrolnega prihodka.

Tabela 12: Donacije

Po slovenskih

predpisih

Po hrvaških

predpisih

Po srbskih

predpisih

Prihodki 17.660.600,00 17.660.600,00 17.660.600,00

% možnih olajšav za donacije 0,30 0,20 0,50

Kontrolni prihodek 51.219,82 35.321,20 88.303,00

45

4.6.3 Izračun davčne osnove

Kot posledica zgoraj navedenih razlik, oblikovanja rezervacij in donacij ter upoštevanja

amortizacije se v Tabeli 13 vidijo prihodki, ki so po naši predpostavki fiksni. Odhodki se

nekoliko spremenijo na podlagi zgornjih preračunov in razlik. Najvišji odhodki so

ugotovljeni v Sloveniji in znašajo 16.526.299,00 EUR, najnižji odhodki so ugotovljeni v

Srbiji, kjer znašajo 16.343.655,52 EUR. Razlika med najvišjimi slovenskimi odhodki in

najnižjimi srbskimi je 182.643,48 EUR.

Tabela 13: Prilagoditev prihodkov in odhodkov po srbskih in hrvaških predpisih

Ugotovitev poslovnega reziltata Po slovenskih

predpisih

Po hrvaških

predpisih

Po srbskih

predpisih

PRIHODKI, ugotovljeni po davčnih

predpisih 17.660.600,00 17.660.600,00 17.660.600,00

ODHODKI, ugotovljeni po davčnih

predpisih 16.526.299,00 16.494.665,11 16.343.655,52

POSLOVNI IZID 1.134.301,00 1.165.934,89 1.316.944,48

Kot smo že prej omenili družba XY vodi poslovne knjige po MSRP, vendar v primerjavi z

drugimi zakonodajami pride do razlike v stroških oziroma odhodkih, posledično tudi v

poslovnih izidih. V nadaljevanju sledi tabela iz katere je razvidna obdavčitev dohodka

pravnih oseb po slovenskih, srbskih in hrvaških predpisih. Obračun je poenostavljen ter

zajema postavke, ki dejansko vplivajo na obračun davčne osnove. Slovenske dejanske

podatke obračuna smo prilagodili in vpisali v Tabeli 14.

Iz Tabele 14 je razvidno, da so v Sloveniji odhodki za donacije davčno nepriznani odhodek

in je priznana davčna olajšava. Donacije so tudi na Hrvaškem in v Srbiji davčno nepriznan

odhodek. V Sloveniji je 50 % odhodkov za reprezentanco davčno nepriznan odhodek

medtem, ko na Hrvaškem je 70 % stroškov reprezentance davčno nepriznan odhodek in

znaša 113.456,4 EUR, v Srbiji pa enako kot pri nas.

Na Hrvaškem so davčne olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj ukinjene, obstajajo pa

državne pomoči za raziskave in razvoj projektov. V primeru državnih pomoči, mala in velika

podjetja zmanjšajo davčno osnovo za 35 % nastalih stroškov. Ob predpostavki, da je podjetje

porabilo 1.000.000,00 EUR za razvoj projektov, bi na Hrvaškem lahko uveljavili 350.000.00

EUR davčne olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj.

46

Tabela 14: Določanje davčne osnove

Davčni obračun po slovenskih, hrvaških in

srbskih predpisih

Obračun po

slovenskih

predpisih

Obračun po

hrvaških

predpisih

Obračun po

srbskih

obračunih

PRIHODKI ugotovljeni po računovodskih

predpisih 17.660.600,00 17.660.600,00 17.660.600,00

ODHODKI ugotovljeni po računovodskih

predpisih 16.526.299,00 16.494.665,11 16.343.655,52

Zmanjšanje odhodkov v znesku 50 odstotkov

oblikovanih rezervacij, ki niso davčno

priznane

518.045,00 502.452,29 502.452,29

Nepriznani odhodki za davke 15.989,00 15.989,00 15.989,00

Nepriznani odhodki za donacije 6.550,00 6.550,00 6.550,00

Nepriznani odhodki v višini 50 odstotkov

stroškov reprezentance 94.547,00

113456,40

(70 %) 94.547,00

Davčno priznani odhodki 15.890.876,00 15.856.217,42 15.724.117,23

Razlika med davčno priznanimi prihodki in

odhodki 1.182.398,00

1.217.056,58 1.349.156,77

Povečanje davčne osnove zaradi popravka

napak 0,00 0,00 0,00

Davčna osnova 1.182.398,00 1.217.056,58 1.349.156,77

Olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj 415.839,00 350.000,00 415.839,00

Olajšava za investiranje 129.204,00 226.107,00 323.010,00

Olajšava za zaposlovanje invalidov 25.585,00 0,00 51.170,00

Olajšava za donacije 6.550,00 6.550,00 6.550,00

Davčna osnova 605.220,00 634.399,58 552.587,77

Družba XY zaposluje osebe s statusom invalida, zato uveljavlja davčno olajšavo v višini 50

% plače zaposlenih in zmanjšanje davčne osnove iz tega vidika znaša 25.585,00 EUR. Na

Hrvaškem ne obstajajo davčne olajšave za zaposlovanje invalidov, zato v davčnem izračunu

te olajšave ne bomo izkazovali. V Srbiji je zaposlovanje osebe s statusom invalida davčno

oproščeno, zato je v Srbiji tovrstno zmanjšanje davčne osnove nekoliko večje kot v drugih

dveh držav in znaša 51.170 EUR.

Podjetje XY je uveljavilo tudi olajšave za investiranje 129.204,00 EUR. Pogoj za

uveljavljanje olajšave za investiranje v Srbiji je to, da mora podjetje vložiti v nakup osnovnih

sredstev vsaj 1.000.000 dinarjev oziroma približno 7.975,53 EUR in je pri tem v podjetju

zaposleno vsaj 100 delavcev na nedoločen čas. V našem primeru gre za podjetje, ki je srednje

veliko, ukvarja se s programsko opremo, tako da je ta pogoj hitro dosegljiv. Če podjetje v

Srbiji vloži enak znesek v investiranje, kot ga podjetje vloži v Sloveniji, bo njegov znesek

za olajšave za investiranje 323.010,00 EUR. V primeru investiranja v izobraževanje in

usposabljanje zaposlenih na Hrvaškem, si podjetje lahko zmanjša davčno osnovo do 70 %

47

nastalih stroškov, zato bo družba po v našem izračunu upoštevala 226.107,00 EUR olajšave

za investiranje.

Iz primejalne tabele pridemo do zaključka, da je davčna osnova na Hrvaškem največja in

sicer 634.399,58 EUR, v Sloveniji je nekoliko nižja ter v Srbiji najnižja in znaša 552.587,77

EUR. Največja razlika se pojavi pri olajšavah na področju investicij in olajšavah na področju

raziskav in razvoja. Srbija je osredotočena na ta področij, pri tem pa seveda prispeva k širitvi

dejavnosti podjetij in privabljanju tujih investitorjev ob pogoju zaposlovanja. Gre za

oprostitev plačevanja davka in pri tem država nima nobenih koristi, vendar podjetje s tem

prispeva k izboljšanju gospodarskega položaja in zmanjšuje nivo brezposelnosti, ki je pa v

Srbiji nekoliko višja kot pri nas.

4.7 Primerjava obdavčitve davčne osnove v družbi XY

Kot je razvidno iz Tabele 15 je davčna osnova v Sloveniji po slovenskih predpisih najvišja

in sicer znaša 605.220,00 EUR, kar je za 90.037,71 EUR več kot na Hrvaškem. Davčna

osnova po srbskem obračunu je najnižja, in sicer za kar 226.547,52 EUR nižja kot v

Sloveniji.

Tabela 15: Obdavčitev davčne osnove

Obdavčitev z davkom od

dohodkov pravnih oseb

Obdavčitev po

slovenskih predpisih

Obdavčitev po

hrvaških predpisih

Obdavčitev po

srbskih predpisih

Osnova za davek 605.220,00 634.399,58 552.587,77

Davčna stopnja (%) 17,00 20,00 15,00

Davek od dohodka pravnih

oseb 102.887,40 126.879,92 82.888,17

Tudi davčna stopnja je v Srbiji najnižja in znaša 15 %, ki je konstantna že od leta 2013. Na

Hrvaškem je stopnja davka od dohodka pravnih oseb 20 % in letni obračunani znesek davka

znaša 126.879,92 EUR, kar je za 23.992,52 EUR več kot v Sloveniji. Letni obračunani davek

v Srbiji znaša 82.888,17 EUR in je za 19.999,23 EUR nižji kot v Sloveniji. V Sloveniji

izračunan davek od dohodka znaša 102.887,40 EUR, ob predpostavki da je davčna stopnja

17 %, v naslednjem letu ob istem izračunu bi ta ob upoštevani 19 % stopnji znašal 114.991,8

EUR. Največje razlike med davčnimi osnovami nastanejo zaradi davčnih olajšav, ki jih ima

vsaka država.

Če bi se odločali samo na podlagi davčne stopnje in obdavčitev dohodka, bi svoje poslovanje

širili v Republiki Srbiji. Območja Srbije so privlačna za širjenje ne samo zaradi ugodnih

davčnih razmer, spodbud in olajšav ampak tudi zaradi bolj cenovno in kakovostno

konkurenčnih proizvodov in storitev, pa tudi poceni delavne sile v primerjavi z bolj razvitimi

evropskimi državami.

48

SKLEP

Sistem obdavčitve z davkom na dobiček pravnih oseb je zelo zahtevno in kompleksno

področje. Vsaka država predstavlja celoto znotraj katere ureja zakone in predpise. Vsak

davčni sistem omogoča določene davčne ugodnosti, ki so za nekatera podjetja relativna, za

druga pa popolnoma neuporabna. Slovenija ponuja višje davčne obremenitve pravnih oseb,

vendar ponuja boljše pogoje in bolj ugodno poslovno okolje kot druge.

Zaradi vse večje globalizacije trga se države zavedajo, da se bo ob prostem pretoku kapitala

in dela povečala konkurenca in boj za vlaganje v državo. Investitorji na trg prinesejo svež

kapital, novo znanje in tehnologijo ter nova delovna mesta.

Vse tri države imajo različne predpise obračunavanja davka od dobička pravnih oseb,

različne davčne stopnje, posledično različne davčne osnove in različna bremenitev davčnih

zavezancev. Znotraj posameznih držav so različno priznani odhodki, različne tehnike in

vsebine amortizacije osnovnih sredstev.

Z analizo vsake države posebej smo ugotovili, da sta davčna sistema Slovenije in Hrvaške

dokaj podobna, kar je posledica članstva v Evropski Uniji ter sledenja smernicam OECD.

Srbska zakonodaja se bolj razlikuje, vendar v zadnjih letih uvajajo spremembe in izboljšave

na davčnem področju v skladu s evropskimi smernicami. Tako Srbija kot tudi druge države

predvsem v jugovzhodni Evropi bi se morale truditi za izboljšanje davčne zakonodaje. S tem

bi prispevale k izboljševanju gospodarskega razvoja, povečanju konkurenčnosti in

privlačnosti za tuje investitorje, po drugi strani pa bi se zmanjšala brezposelnost in povečala

gospodarska rast.

Namen magistrskega dela je bila preučitev davčne ureditve Slovenije, Srbije in Hrvaške ter

ugotoviti, kateri trg je najbolj ugoden za vlaganje kapitala. Na podlagi izračunanih podatkov

lahko trdimo, da ima Slovenija veliko davčnih olajšav in spodbud, vendar so te bolj ugodne

v Republiki Srbiji. Prav zaradi nizke obdavčitve države je Srbija za tuje investitorje bolj

privlačna kot Slovenija in Hrvaška. Vse več družb se odloča za širitev v jugovzhodno Evropo

oziroma na območje bivše jugoslovanske države, obenem izkoriščajo še poceni delovno silo

ter manjše obdavčitve dela.

V primeru našega podjetja smo dobili občutek, da davčno ugodni trg ni glavni razlog za

vlaganje in širjenje dejavnosti na območju bivše Jugoslavije. Ugodne davčne razmere niso

ključni dejavnik konkurenčnosti. Obstaja splet različnih dejavnikov, ki vplivajo na odločitve

vlagateljev in gospodarsko rast trga. Najbolj pomembne so družbeno-ekonomska, pravna in

politična ureditev države, stopnja razvoja družbe, način financiranja ter izobrazba

prebivalstva. Zelo pomembna je tudi ocena tveganja trga zaradi raznih načinov davčnih utaj

oziroma sive ekonomije, ki je v državah jugovzhodne Evrope dosti bolj pogosta kot v

zahodnih evropskih državah. Na podlagi efektivnega izračuna ob predpostavki, da so davčni

prihodki identični v vseh treh državah, smo prišli do spoznanja da je obdavčitev dobička v

49

Sloveniji večja kot v Srbiji. Ugotovili smo tudi, da so stroški amortizacije, davčne spodbude

ter stopnje davkov ključni dejavniki, od katerih je odvisna višina davka na dobiček.

Vendar kljub temu svetujemo, da podjetje, ki se bo odločalo za širitev na jugovzhodni trg,

ne bo osredotočeno samo na davčne izračune oziroma nizko davčno stopnjo in poceni

delovno silo, ampak naj bolj podrobno preuči celotni družbeno-ekonomski sistem in je

pozorno tudi na pomankljivosti in tveganje potencialnega trga.

50

LITERATURA IN VIRI

1. BDO International. (2016). Poreski sistem Republike Srbije. Najdeno 26. decembra 2016

na spletnem naslovu http://www.bdo.co.rs/Doenloads/PoreskiSis-RS-avgust2009.pdf

2. Begović, B. (2004). Reforma poreskog sistema. Beograd: Centar za liberalno-

demokratske studije.

3. Cipek, K., & Herceg, M. (2017). Novosti u sustavu poreza na dobit. RRiF, 17(05),17–

28.

4. Drobež Tomšič, M. (2017a). Olajšava za vlaganja v raziskave in razvoj. Revija IKS,

2017(12), 66–82.

5. Drobež Tomšič, M. (2017b). Zavezanci za plačilo davka od dohodka pravnih oseb.

Revija IKS, 2017(05), 57–61.

6. Evropska komisija. (2015). Adjusted top statutory tax tare on corporate income 2000-

2015. Najdeno 16. junija 2017 na spletnem naslovu http://ec.europa.eu/taxation_

customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/201

5/report.pdf

7. Finančna Uprava RS. (b.l.). Davek od dohodka pravnih oseb. Najdeno 29. januarja 2017

na spletnem naslovu http://evem.gov.si/info/poslujem/davki/davek-od-dohodka-

pravnih-oseb/

8. Guzina, B. (2002). Ekonomska dvojna obdavčitev. Ljubljana: Davčna Hiša Balans d.o.o.

9. Guzina, B. (2007). Priročnik Transferne cene. Ljubljana: Davčna Hiša Balans d.o.o.

10. Hieng, R. (2015, 3. april). Davčna obravnava pametnega telefona. Najdeno 16.

decembra 2016 na spletnem naslovu http://www.zvezarfr.si/zakonodaja/tolmacenja/

davcna-obravnava-pametnega-telefona

11. Hieng, R. (2017). Letni davčni obračun pravnih oseb. Revija IKS, 2017(02), 47–79.

12. HLB T&M Consulting. (b.l.). Izrada studija o transfernim cenama. Najdeno 6. julija

2017 na spletnem naslovu http://www.tmconsulting.co.rs/studije-o-transfernim-

cenama?gclid=CJyGiOLB9NQCFUeNGwodQ_8OBA

13. Jančiev, Z., & Šupić, J. (2016). Hrvatski porezni sustav. Zagreb: Ministrstvo za finance

RH.

14. Jelčić, B. (1983). Nauka o financijama i financijsko pravo. Zagreb: Informator.

15. Jeremić, N. (2016). Geneza oporezivanja dohotka u Srbiji. Istorijski časopis, 65, 1–5.

16. Jurić, Đ. (2017). Izmene i dopune Zakona o porezu na dobit. RRiF, 17(3), 65–67.

17. Jurić, Đ. (2017a). Godišnje amortizacijske stope za dugotrajnu imovinu. RRiF, 17(4),

49.

18. Kaltnekar, T. (2016). Pokop olajšav za RR. Denar, 2016(464), 6–8.

19. Kokotec-Novak, M. (2005). Zbrano gradivo pri predmetu Davčna poročila in povezava

s poslovnimi poročili. Ljubljana: Ekonomska fakulteta.

20. Kostanjevec, B. (2000). Nekateri pogledi na davčno reformo Slovenije v odnosu do

Evropske unije. Podjetje in delo: revija za gospodarsko, delovno in socialno parvo,

26(5), 743–758.

51

21. Kramar, K. (2017). Prijedlog izmena i dopuna Zakona o porezu na dobit. RriF, 17(3),

29–32.

22. Milošević, G. B. (2005). Porez i izbegavanje poreza. JP Službeni list SCG, 2005(10),

98–105.

23. Ministarstvo finansija u Republici Srbiji. (2014). Poreski tretman donacija y novcu i

robi. Najdeno 8. julija 2017 na spletnem naslovu http://www.mfin.gov.rs/UserFiles/File/

misljenja/2014/Poreski%20tretman%20donacija.pdf

24. Ministrstvo za finance. (2015). Dohodek iz dejavnosti: Brošura o dohodku iz dejavnosti.

Najdeno 20. januarja 2017 na spletnem naslovu http://www.fu.gov.si/fileadmin/Internet/

Davki_in_druge_dajatve/Podrocja/Dohodnina/Dohodek_iz_dejavnosti/Opis/Podrobnej

si_opis_1_izdaja_Brosura_o_dohodku_iz_dejavnosti.pdf

25. Ministrstvo za finance. (2016). Mednarodno obdavčenje: Brošura o mednarodni

obdavčitvi posameznikov. Najdeno 1. avgusta 2017 na spletnem naslovu

http://www.fu.gov.si/fileadmin/Internet/Davki_in_druge_dajatve/Podrocja/Mednarodn

o_oobdavcenj/Opis/Podrobnejsi_opis_2_izdaja_Brosura_Mednarodna_obdavcitev.pdf

26. Ministrstvo za finance. (b.l.). Mednarodno obdavčenje. Najdeno 1. avgusta 2017 na

spletnem naslovu

http://www.fu.gov.si/davki_in_druge_dajatve/podrocja/mednarodno_obdavcenje/

27. Ministrstvo za gospodarski razvoj in tehnologijo. (2016). Priročnik Frascati 2015:

usmeritve za zbiranje in sporočanje podatkov o raziskavah ter eksperimentalnemu

razvoju. Najdeno 20. januarja 2017 na spletnem naslovu http://www.ung.si/media/

storage/cms/attachments/2016/12/21/14/52/52/Prirocnik_Frascati_2015_20160908_vo

dni_tisk.pdf

28. Perović, S., & Božilović, M. (2010). Informacioni system poreza na dobit u cilj uveći

hulaganja inostranih investicija u Srbiji. Zaječar: Fakulteta za menadžment Zaječar.

29. Petarčić, I. (2017, 4. maj). Računovodstveno i porezno postupanje s donacijama.

Računovodstvo, revizija i financije, str. 26–29.

30. Pravilnik o porezu na dobit. Narodne novine br. 95/05, 133/07, 156/08, 146/09, 123/10,

137/11, 61/12, 146/12, 160/13, 12/14, 157/14, 137/15, 1/17.

31. Setnikar, N. (2016). Predlogi davčnih sprememb za leto 2017. Mladi podjetnik. Najdeno

15. decembra 2016 na spletnem naslovu http://mladipodjetnik.si/novice-in-

dogodki/novice/predlogi-davcnih-sprememb-za-leto-2017

32. Simić, I. (2016). Davčno prekladanje. Denar, 2016(426), 5–8.

33. Tičar, B. (2000). Finančnopravni vidiki obdavčitve dobička gospodarskih družb.

Podjetje in delo: revija za gospodarsko, delovno in socialno pravo, 26(6/7), 1249–1259.

34. Turk, I. (2000). Stroškovno računovodstvo. Ljubljana: Zveza računovodij, finančnikov

in revizorjev Slovenije.

35. Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb. Uradni list RS št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09,

96/09, 110/09 – ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12, 81/13, 50/14, 23/15,

82/15 in 68/16).

36. Zakon o porezu na dobit pravnih lica. Službeni glasnik RS br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04,

18/10.

52

37. Zakon o porezu na dobit pravnih lica. Službeni glasnik RS br. 25/01, 80/02 - dr. zakon,

80/02, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11, 119/12, 47/13, 108/13, 68/14 - dr. zakon, 142/14,

91/15 – autentično tumačenje, 112/15.

38. Zakon o porezu na dobit. Narodne novine br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10, 22/12,

148/13, 143/14, 50/16, 115/16.

39. Zavod Republike Slovenije za zaposlovanje. (b.l.). Davčne olajšave za zaposlovanje

invalidov. Najdeno 8. decembra na spletnem naslovu http://www.ess.gov.si/delodajalci/

financne_spodbude/ugodnosti_pri_zaposlovanju/davcne_olajsave_za_zaposlovanje_in

validov

PRILOGA

1

PRILOGA 1: Uporabljene kratice

DDPO Davek od dohodkov pravnih oseb

EU Evropska unija

EUR Evro

FURS Finančna uprava Republike Slovenije

HRK Hrvaške kune

IPI Izkaz poslovnega izida

MF Ministrstvo za finance

MRS Mednarodni računovodski standardi

MSRP Mednarodni standardi računovodskega poročanja

ODO-1 Obračun davčnih odtegljajev

OECD Organizacija za ekonomsko sodelovanje in razvoj (angl. Organisation for

Economic Co-operation and Development)

RR Raziskave in razvoj

RRD Raziskovalno-razvojna dejavnost

SRS Slovenski računovodski standardi

ZDavP-2 Zakon o davčnem postopku

ZDDPO Zakon o davku na dobiček pravnih oseb

ZDDPO-1 Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb

ZDDPO-2 Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb

ZPDPL Zakon o porezu na dobit pravnih lica

Documents

PRIMERJAVA OBRAČUNA DAVKA NA DOBIČEK MED SLOVENIJO ... · ali je le-ta varen za vstop in investiranje. Davek na dobiček pravnih oseb pomembno vpliva Davek na dobiček pravnih oseb