Embed Size (px)
Citation preview
T.C.
OKAN ÜNĠVERSĠTESĠ
SOSYAL BĠLĠMLER ENSTĠTÜSÜ
TDHP ve UFRS AÇISINDAN
STOKLARIN
MUHASEBELEġTĠRĠLMESĠ
SĠNAN TOKMAKÇIOĞLU
YÜKSEK LĠSANS PROJESĠ
ĠġLETME ANABĠLĠM DALI
MUHASEBE DENETĠM PROGRAMI
Proje DanıĢmanı
Dr. Ġlker Kıymetli ġEN
ĠSTANBUL, Haziran 2011
ĠÇĠNDEKĠLER
ÖZET..........................................................................................................................................i
KISALTMALAR......................................................................................................................ii
TABLOLAR.............................................................................................................................iii
GĠRĠġ.........................................................................................................................................1
BĠRĠNCĠ BÖLÜM
1. STOKLAR............................................................................................................................ 2
1.1. GENEL AÇIKLAMALAR .................................................................................2
1.2. ENVANTER..................................................................... ..................................2
1.2.1. ENVANTERĠN TANIMI.........................................................................2
1.2.2. ENVANTER AġAMALARI....................................................................2
1.2.3. ENVANTER ĠġLEMLERĠ.......................................................................3
1.2.4. STOKLARIN SAYIMI............................................................................3
1.2.5. STOK SAYIM FARKLARININ OLUġUMU.........................................3
1.2.5.1. STOK FAZLASI DURUMU ......................................................4
1.2.5.2. STOK NOKSANI DURUMU ....................................................4
ĠKĠNCĠ BÖLÜM
2. STOKLARIN VUK AÇISINDAN ĠNCELENMESĠ..........................................................6
2.1 STOKLARIN DEĞERLENDĠRĠLMESĠ...........................................................6
2.2 STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI.......................................................8
2.2.1 TEK DÜZEN HESAP PLANI VE ĠġLEYĠġĠ......................................8
2.3 TDHP GÖRE YAPILAN KAYIT VE UYGULAMALAR............................10
2.4 MALĠYET SĠSTEMLERĠ ...............................................................................10
2.4.1 MALĠYET KAPSAMINA GÖRE MALĠYET YÖNTEMLERĠ...........11
2.4.1.1 TAM MALĠYET YÖNTEMĠ...................................................11
2.4.1.2 DEĞĠġKEN MALĠYET YÖNTEMĠ........................................11
2.4.1.3 ASAL(DĠREKT) MALĠYET YÖNTEMĠ................................11
ÜÇÜNCÜ BÖLÜM
3.UFRS AÇISINDAN STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI...................................13
3.1 TMS 2 STOKLAR STANDARTININ AMACI..........................................13
3.2 TMS 2 STOKLAR STANDARTININ KAPSAMI.....................................14
3.3 STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI.................................................15
3.3.1 UFRS HESAP PLANI VE ĠġLEYĠġĠ..............................................15
3.3.2 STOKLARIN DEĞERLENDĠRĠLMESĠ.........................................16
3.4 KAYIT VE UYGULAMALAR ...................................................................17
3.5 MALĠYET SĠSTEMLERĠ.............................................................................18
3.5.1 MALĠYET KAPSAMINA GÖRE MALĠYET YÖNTEMĠ.............18
3.5.1.1 NORMAL MALĠYET YÖNTEMĠ................................21
DÖRDÜNCÜ BÖLÜM
4. STOKLARIN HER ĠKĠ AÇIDAN MALĠYET YÖNTEMĠ UYGULAMALARI
4.1 PARTĠ MALĠYETĠ YÖNTEMĠ...................................................................23
4.2 FIFO YÖNTEMĠ (ĠLK GĠREN ĠLK ÇIKAR)..............................................24
4.3 AĞIRLIKLI ORTALAMA YÖNTEMĠ.......................................................25
4.4 LIFO YÖNTEMĠ (SON GĠREN ĠLK ÇIKAR) ...........................................25
5. SONUÇ ............................................................................................................................... 27
KAYNAKÇA.......................................................................................................................... 28
i
ÖZET
TDHP ve UFRS AÇISINDAN STOKLARIN MUHASEBELEġTĠRĠLMESĠ
Sinan TOKMAKÇIOĞLU
Okan Üniversitesi, ĠĢletme Bölümü
Yüksek Lisans Projesi (29 sayfa)
DanıĢman: Dr. Ġlker Kıymetli ġEN
Türkiye’deki TDHP ve UFRS muhasebesi uygulamaları ile ilgili çalıĢmalar
incelendiğinde, uygulamalarda farklılıklar olduğu gözlemlenmektedir. Genellikle bu
farklılıklar, stokların hangi Ģekilde değerleneceği ve maliyete giden unsurların hangi
hesaplarda takip edileceği ve değerlemelerinin nasıl olacağı konusundadır. Bu çalıĢmada
UFRS ile Türkiye’deki uygulama farklılıklarına değinilmiĢ ve TMS 2’ye göre açıklık
getirilmeye çalıĢılmıĢtır. ÇalıĢma dört bölümden oluĢmaktadır:
Birinci bölümde; stoklara genel bakıĢ, envanterin içeriği, stok sayımlarının ve farklarının
Tek Düzen Hesap Planı’na göre muhasebeleĢtirilmesinden bahsedilmiĢtir.
Ġkinci bölümde; stokların Vergi Usul Kanunu açısından incelenmesi, değerlenmesi, kayıt,
uygulamaları ve maliyet kapsamına göre yapılan maliyet türleri incelenmiĢtir.
Üçüncü bölümde; stokların Uluslararası Finansal Raporlama açısından incelenmesi,
değerlenmesi, kayıt, uygulamaları ve maliyet kapsamına göre yapılan maliyet türleri
incelenmiĢtir.
Dördüncü bölümde; her iki açıdan maliyet yöntemlerinin uygulamalı olarak maliyet
hesapları incelenmiĢtir.
ÇalıĢmanın sonucunda: TMS’ye göre incelenen stok kalemleri VUK ile
karĢılaĢtırıldığında maliyet hesaplanmıĢ, stokların elde edilme veya emtia haline gelene kadar
katlanılan maliyetler değerlendirilmiĢ olup karĢılaĢtırma sonucu; UFRS VUK’a göre
katlanılan harcamaların bir kısmı direk malın maliyetine değil dönemin giderine de gittiği
görülmekte olup maliyetler daha düĢük çıkmaktadır.
Anahtar Kelimeler: TMS 2, UMS 23, Stokların KarĢılaĢtırılması, Emtia, Net
GerçekleĢtirilebilir Değer, Maliyet Değeri.
ii
KISALTMALAR
a.g.e : Adı Geçen Eser
ABD : Amerika BirleĢik Devleti
br. : Birim
D.Ġ.M.M.G : Direkt Ġlk Madde Ve Malzeme Giderleri
D.Ġġ. : Direkt ĠĢçilik Giderleri
FIFO : First In First Out (Ġlk GirenĠlk Çıkar)
G.Ü.G. : Genel Üretim Gideri
GVK : Gelir Vergisi Kanunu
ĠĠBF : Ġktisadi Ġdari Bilimler Fakültesi
ĠSMMMO :
Ġstanbul Serbest Muhasebeci ve Mali MüĢavirler Odası
KDV : Katma Değer Vergisi
KMÜ : Kahramanoğlu Mehmet Bey Üniversitesi
LIFO : Last In First Out (Son Giren Ġlk Çıkar)
M.E.B : Milli Eğitim Bakanlığı
MB : Maliye Bakanlığı
md. : Madde
s. : Sayfa
TDHP : Tek Düzen Hesap Planı
TMS : Türkiye Muhasebe Standartları
TMS 2 : Stoklarla Ġlgili Türkiye Muhasebe Standardı
TTK : Türk Ticaret Kanunu
UFRS : Uluslararası Finansal Raporlama Standartları
UMS : Uluslararası Muhasebe Standartları
UMS 41 : Uluslararası Muhasebe Standardı 41
VUK : Vergi Usul Kanunu
iii
TABLOLAR
Tablo 1 : TDHP stok bölümü hesap isimleri...........................................................................8
Tablo 2 : Maliyet sisteminin oluĢturan yöntemler.................................................................10
Tablo 3 : Verilen Örnekteki Ġlgili ġirkete Ait katlanılan maliyetler......................................12
Tablo 4 : UFRS’de ön görülen stok hesapları......................................................................15
Tablo 5 : Verilen Örnekteki Ġlgili ġirkete Ait katlanılan maliyetler......................................22
Tablo 6 : Verilen Örnekteki Ġlgili ġirkete Ait alım-satım karnesi.........................................23
Tablo 7 : Parti Maliyet Yöntemine göre Sonuçlandırılan Stok Kartı..................................23
Tablo 8 : FIFO Yöntemine göre Sonuçlandırılan Stok Kartı.............................................24
Tablo 9 : Ağırlıklı Ortalama Yöntemine göre Sonuçlandırılan Stok Kartı........................24
1
GĠRĠġ
Yirmi birinci yüzyılın içerisinde artık millet kavramı yerini globalleĢmeye bırakmıĢtır.
Bunun en büyük örneği hiç Ģüphesiz ki Avrupa Birliği’dir. Dünya piyasaları da artık çoklu
diller yerine, herkesin anlayabileceği ortak bir dilde buluĢmak istemekte ve bunun temelini
atmaktadır. Makalemdeki bu inceleme tabiki dünya üzerindeki etnik dillerden ziyade bu
dillerin kullanmakta olduğu muhasebe sistemlerini incelemektir.
Özellikle Dünya piyasasında gücünü hissettiren Amerika BirleĢik Devleti’dir. Bu
standartların öncüsü ABD’den sonra gelen geliĢmiĢ ve geliĢmekte olan ülkeler de bu
standardı, yani herkesin tek bir dilde anlaĢabileceği bu sistemi takip etme yolunda güçlü
adımlar atmaya baĢlamıĢtır. Türkiye açısından bakıldığında yeni Türk Ticaret Kanunu
onaylanmıĢ olup 2012 Temmuz ayında yürürlüğe girmesi ve uygulamanın tamamıyla
oturmasının 2013 baĢını bulacağı konuĢulmaya baĢlanmıĢtır.
Standartlardaki amaç; bütün piyasalardaki Ģirketlerin tek bir sistem içerisinde hareket
etmesi ve tabi ki bu hazırlanmıĢ standartlar çerçevesinde de daha Ģeffaf, daha temiz, net
bilanço ve gelir tablolarına ulaĢma isteğidir. Örnek vermek gerekirse; yatırımcı kuralları belli
olmayan bir sistemden ziyade, yatırımını belli kuralları olan kaliteli bir ortamda yapmayı
kendi çıkarları için daha uygun bulur.
Bu standartlar sayesinde artık duvarlar kalkacak, herkes önünü daha net bir Ģekilde görüp
yatırım analizlerini ona göre planlayacaktır. Bu çalıĢma sadece standartların bir kolu olan
stokların TDHP ile UFRS açısından muhasebeleĢtirilmesini incelemeye alacaktır.
2
1. STOKLAR
1.1. GENEL AÇIKLAMALAR
ĠĢletmelerin; satmak, yeni mamüllerin üretiminde kullanmak ya da çeĢitli nedenlerle
tüketmek üzere elde bulundurdukları maddelere “stok” denir. Bu maddelerin bir yıl içinde en
az bir kez kullanılması veya nakde çevrilmesi beklenmektedir. Stoklar, hammadde, yardımcı
madde ve malzeme, yarı mamul, mamul, yan ürün, atık ürün, ticari mal gibi değiĢik türdeki
varlıklardan oluĢmaktadır. ĠĢletmelerde bulunan stok çeĢitleri o iĢletmelerin faaliyet
konularına göre farklılık göstermektedir. Örneğin üretim (sınaî) iĢletmelerinde yukarıda
sayılan stok çeĢitlerinin (ticari mal hariç), hemen hemen hepsine rastlamak mümkündür. Buna
karĢılık, ticari mallar ve bazı ambalaj malzemeleri ile sınırlıdır.
ĠĢletmenin faaliyet konusu ne olursa olsun, stok kalemleri iĢletmenin finansal durumunu
etkileyen en önemli unsurlardan biridir. Bu nedenle bunların titizlikle izlenmesini sağlayacak
bir belge düzeninin iĢletmelerde kurulması gerekmektedir.[1]
1.2. ENVANTER
1.2.1. Envanterin Tanımı
Envanter; sayım, kontrol ve düzeltme iĢlemlerini yapmak suretiyle, belirli bir tarihteki
alacakların borçların ve varlıkların miktar ve değerlerinin saptanmasıdır. ĠĢletmeler envanter
iĢlemini bazı kurallara uyarak yerine getirmek zorundadırlar. ġirketlerin sayım yapmadaki
öncelikli nedeni net dönem kâr veya zararını vergi kanunları açısından belirlemektir.
Kıymetlerin sayımını, muhasebe servisinde çalıĢanlar gerçekleĢtirir.
1.2.2. Envanterin AĢamaları
Envanter iĢlemi ilgili standartlar ve kanunlara göre üç aĢamada gerçekleĢtirilir.
Varlık ve borçların fiili durumunun tespiti (Muhasebe DıĢı Envanter)
Bulunan fiili durum ile kayıtların karĢılaĢtırılması
Envanter kayıtlarının yapılması (Muhasebe Ġçi Envanter)
[1] Çaldağ Y. , Ayanoğlu Y. (2002), Genel Muhasebe, Gazi Kitapevi, Ankara - Türkiye
3
1.2.3. Envanter ĠĢlemleri
Muhasebe dıĢı envanter sonucu elde edilen bilgiler ile iĢletmenin muhasebe kayıtları
arasında bir fark olduğu durumda gereken tamamlama ve kayıtların yapılarak onların gerçek
değerleriyle görünmelerini sağlayan iĢlemlere “envanter iĢlemleri” denir.
Dönem sonlarında yapılacak olan iĢlemler üç aĢamadan oluĢur:
ĠĢletmenin genel geçici mizanı (aralık ayı mizanı) düzenlenerek hesapların kayıtlar
üzerindeki durumu görülür.
ĠĢletmenin varlık ve kaynaklarını saymak, ölçmek, tartmak ve değerlendirmek
suretiyle gerçek değerleri tespit edilir.
ĠĢletmenin varlık ve kaynaklarının kayıtlardaki değerleri ile gerçek değerleri arasında
farklılık varsa gerekli tamamlama, ayarlama ve düzeltme kayıtlarının yapılması
suretiyle bu farklılık giderilerek gerçek değerlerine getirilir.
ĠĢletmelerin dönem sonlarında envanter çıkartmaları kanuni bir zorunluluktur. Envanter
çalıĢmalarının takip eden hesap döneminin ilk üç ayı içinde bitirilmesi de kanuni bir
zorunluluktur.
1.2.4. Stokların Sayımı
Üretim yapan iĢletmeler satın aldıkları hammadde ve yardımcı maddeleri, ürettikleri
mamul ve yarı mamulleri stok kartlarına iĢleyerek veya bilgisayar paket programları ile takip
ederler. Fiili olarak iĢletmenin ne kadar mamül ürettiği, ne kadar hammaddesinin veya
yardımcı maddesinin (kaç tane, kaç kilo, kaç metre) olduğu sayım listesine gruplandırılarak
yazılır.
1.2.5 Stok Sayım Farklarının OluĢması
Fiili stok sayımı ile muhasebe kayıtları arasındaki farklar ise 197 Sayım ve Tesellüm
Noksanları ve 397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları Hesaplarına aktarılır.[2] VUK’a göre nedeni
anlaĢılamayan sayım ve tesellüm fazlalarından bekleme süresini dolduranlar, sonuç
hesaplarına gelir olarak aktarılır. Burada dikkat edilecek husus, sebebi bulunamayan 197 ve
397 nolu hesaplardaki sayım noksanı ve fazlalıkların birbiri ile mahsup edilemeyeceğidir.
[2] ATAMAN, Ümit, HACIRÜSTEMOĞLU, Rüstem ve BOZKURT, Nejat, a.g.e., s.303
4
1.2.5.1 Stok Fazlası Durumu
ĠĢletme aktifinde bulunan iktisadi kıymetlerin, kayıtlara göre bulunması gerekenden fazla
olmasını ifade eder. Dolayısıyla nedeni bulunamayan fazla stoklar vergisel açıdan, dönem
sonu özsermayesi ile dönem baĢı özsermayesi arasındaki olumlu fark dönem kazancı olarak
tanımlandığından, sayım ve tesellüm fazlalarının neden olduğu özsermaye artıĢının gelir
olarak sonuç hesaplarına aktarılması, vergi mevzuatının bir gereği olmaktadır (GVK 38’inci
madde). Ortaya çıkan sayım ve teselsüm fazlalıkları 397 nolu hesapta izlenir. Stok fazlalığının
nedeni anlaĢılamıyorsa 397 gelir hesaplarına aktarılarak dönem karına eklenir.[3] Mal fazlalığı
halinde KDV açısından yapılacak bir iĢlem yoktur. Çünkü bu mal ileride satıldığında zaten
KDV'ye tabi tutulacak, satıĢ bedeli ile malın stok değeri arasındaki fark ise satıĢın yapıldığı
yılın vergi matrahına girecektir. Bu durumda kullanılacak hesap 397 Sayım ve Tesellüm
Fazlaları Hesabı olup, emtia fazlalığının tespitinde, emsal değeri üzerinden bu hesaba alacak,
ilgili emtia hesabına da borç kaydı yapılır. [4]
________________________ / ______________________________
153 Ticari Mallar XXX
397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları XXX
________________________ / ______________________________
Emtia fazlalığının nedeni anlaĢılamıyorsa, fazlalık ilgili dönem gelirlerine aktarılarak
aĢağıdaki gibi muhasebe kaydı yapılacaktır.
_______________________31/12 ____________________________
397 Sayım ve Tesellüm Fazlaları XXX
679 Diğer OlağandıĢı Gelir ve Karlar XXX
________________________ / ______________________________
1.2.5.2 Stok Noksanı Durumu
Bilanço gününde yapılan fiili sayım sonucu tespit edilen emtia mevcudu, yasal defter
kayıtlarına göre tespit edilen emtia mevcudundan az ise emtia noksanlığı hali mevcuttur. Bu
durumda iki farklı uygulama yapılabilir. Noksanlık zayi mal olarak kabul edilip bu malla ilgili
[3] MAÇ, M., Stok Sayım Farkları, YaklaĢım Dergisi, 1995, Yıl:3, Sayı: 26, Mart, 1995, s.1
[4] GÜNAY, F., Stokların Denetimi, Mali Çözüm Dergisi, Ġstanbul: ĠSMMMO Yayınları, Yıl: 12, Sayı: 60,
Temmuz-Ağustos-Eylül, 2002, s.4
5
indirimin iptali yoluna gidilir ya da söz konusu malların emsal satıĢ bedeli üzerinden KDV
hesaplanır ve KDV beyannamesine dahil edilir. Her iki halde de bu farka ait KDV'nin hangi
ayla ilgili olduğu sorunu ile karĢılaĢılacaktır. Bu konuda ilk akla gelen çözüm Ģekli, mal
noksanlığının sayım suretiyle hesap döneminin son ayında (Aralık'da) ortaya çıkarıldığını
dikkate alarak, farka ait girdi veya çıktı KDV'yi de bu son aya mal etmektir. Nitekim vergi
incelemelerinde, açıktan mal satıldığı iddia ediliyor, fakat malın hangi ayda satıldığı
belirlenemiyorsa KDV eksikliğinin, hesap döneminin son ayında meydana geldiği
varsayılmaktadır.
Yıl sonu stok sayımında fiilen mevcut olduğu tespit edilen emtia miktarı, kayden mevcut
olması gereken miktara göre en az iĢlem yapılacağı 30.5.1966 tarih ve 140 numaralı Hesap
Uzmanları Kurulu DanıĢma Komisyonu Kararı'nda açıklanmıĢtır. Bu kararda yer alan
yaklaĢım ve ifadelerden anlaĢılacağı üzere Maliye Ġdaresi, stoksayım noksanlıklarının emsal
satıĢ bedeli üzerinden hâsılat kaydedilmiĢ olmasını aramakta, bu iĢlem yapılmadığı takdirde
bu noksan malı açıktan satılmıĢ saymak suretiyle VUK’un 267’nci maddesine göre emsal
satıĢ bedeline göre matrah farkı ihdas etmektedir.
Emtia noksanlığı halinde 197 Sayım ve Tesellüm Noksanları isimli geçici hesap
kullanılmak suretiyle, noksan emtianın maliyet bedeli biliniyorsa maliyet bedeli üzerinden,
bilinmiyorsa VUK’un 267’nci maddesi uyarınca, emsal bedeli üzerinden yapılması gereken
muhasebe kaydı Ģu Ģekilde olmalıdır:
________________________ / ______________________________
197 Sayım ve Tesellüm Noksanlıkları XX
153 Ticari Mallar XX
391 Hesaplanan KDV XX
_______________________31/12 ____________________________
689 Diğer OlağandıĢı Gider ve Zararlar XX
197 Sayım ve Tesellüm XX
Noksanlıkları
_________________________ / ______________________________
6
2. STOKLARIN VUK AÇISINDAN ĠNCELENMESĠ
2.1 STOKLARIN DEĞERLENDĠRĠLMESĠ
Vergi Usul Kanunu(VUK) stokların değerlemenin tarifini 258’inci maddede belirtmiĢtir.
“Değerleme; vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve
tesbitidir.” Kanunun 261’inci maddesine göre bir takım ölçütler belirtilmiĢtir.
Değerleme, iktisadi kıymetin nevi ve mahiyetine göre, aĢağıdaki ölçülerden biri ile yapılır.
1. Maliyet bedeli
2. Borsa rayici
3. Tasarruf değeri
4. Mukayyet değer
5. Ġtibari değer
6. Vergi değeri
7. (2365 sayılı Kanunun 46’ıncı maddesiyle eklenen bent) Rayiç bedel
8. (2365 sayılı Kanunun 46’ıncı maddesiyle 7 numaralı bent 8 numaralı bent olmuĢtur)
Emsal bedeli ve ücretidir.
VUK’a göre emtianın tanımı tam anlamıyla yapılmamıĢ olup hangi Ģekilde değerleneceği
kanunun 274. ile 278’inci maddeleri arasında açıkça belirtilmiĢtir.
Emtia - Madde 274:
(5024 Sayılı Kanunun 1’inci maddesiyle değiĢen madde; Yürürlük:01.01.2004) Emtia,
maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satıĢ
bedelleri % 10 ve daha fazla bir düĢüklük gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine
267’nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik
edebilir. Bu hüküm 275’inci maddede yazılı mamuller için de uygulanabilir.(*)
(*)(Değişmeden önceki şekli)(4008 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle değişen madde)
Satın alınan veya imal edilen emtia maliyet bedeliyle değerlenir. Mükellefler, satın aldıkları
veya imal ettikleri emtianın maliyet bedelini, son giren ilk çıkar yöntemini uygulamak
suretiyle de tesbit edebilirler. Bu yöntemi seçenler, en az 5 yıl süre ile bu yöntemden
vazgeçemezler. Bu yöntemin uygulama usul ve esaslarını tespit etmeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir.
Emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha
fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin ikinci
sırasındaki usul hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci
maddede yazılı mamuller için de uygulanabilir.(x)
7
(x) Satın alınan emtiada maliyet bedeli:
(DeğiĢmeden önceki Ģekli) Madde 274: Emtia, maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın
maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satıĢ bedelleri % 10 ve daha fazla bir düĢüklük
gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin 2’nci sırasındaki usul
hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci maddede yazılı
mamuller için de uygulanabilir.
Ġmal Edilen Emtia - Madde 275:
Ġmal edilen emtianın (tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aĢağıda yazılı unsurları
ihtiva eder:
1. Mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli;
2. Mamule isabet eden iĢçilik;
3. Genel imal giderlerinden mamule düĢen hisse;
4. Genel idare giderlerinden mamule düĢen hisse (Bu hissenin mamulün maliyetine
katılması ihtiyaridir.);
5. Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları ihtiva
etmek Ģartıyla diledikleri usulde tayin edebilirler.
(2365 sayılı Kanunun 51’inci maddesiyle fıkra kaldırılmıĢtır.)
Zirai Mahsuller - Madde 276:
Zirai mahsuller maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli zirai mahsullerin
hususiyetlerine göre 275’inci maddede yazılı unsurlara mütenazir olarak Maliye Bakanlığınca
tesbit edilecek esaslar dairesinde hesaplanır.
Hayvanlar - Madde 277:
(205 sayılı Kanunun 18’inci maddesiyle değiĢen madde) Zirai iĢletmelere dahil hayvanlar
maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedelinin tespiti mümkün olmayan ahvalde maliyet
bedeli, yerine emsal bedeli alınır. Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli iĢletmenin bulunduğu
mahal (gezici hayvancılıkta kıĢlak) için zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiĢ olan
ortalama maliyet bedelidir.
Kıymeti DüĢen Mallar - Madde 278:
Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek,
kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalıĢ
vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü,
deĢe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir.
8
2.2 STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI
2.2.1 TEK DÜZEN HESAP PLANI VE ĠġLEYĠġĠ
AĢağıdaki tabloda VUK’un kabul ettiği hesaplar ve kodları bulunmaktadır. Bu tablo bilanço
hesabı 15 numaralı ana hesap kaleminde bulunan stoklara ait hesaplardır.
15 STOKLAR
150 ĠLK MADDE VE MALZEME
151 YARI MAMULLER – ÜRETĠM
152 MAMÜLLER
153 TĠCARĠ MALLAR
157 DĠĞER STOKLAR
158 STOK DEĞER DÜġÜKLÜĞÜ KARġ.(-)
159 VERĠLEN SĠPARĠġ AVANSLARI
Tablo-1 TDHP stok bölümü hesap isimleri
Hesapların tanımı ve iĢleyiĢi kısaca aĢağıda belirtilmiĢtir.
150. ĠLK MADDE VE MALZEME
Üretimde veya diğer faaliyetlerde kullanılmak üzere iĢletmede bulundurulan hammadde,
yardımcı madde, iĢletme malzemesi, ambalaj malzemesi ve diğer malzemelerin izlendiği
hesaptır.
ĠĢleyiĢi: Satın alındıkları ya da üretildikleri maliyet bedelleri ile bu hesabın borcuna,
üretime verildiğinde, tüketildiğinde, satıldığında veya devredildiğinde ise hesabın alacağına
kaydedilir.
151. YARI MAMULLER-ÜRETĠM
Henüz tam mamul haline gelmemiĢ ancak direkt ilk madde ve malzeme ile direkt iĢçilik
ve genel üretim giderlerinden belli oranlarda pay almıĢ üretim aĢamasındaki mamullerin
izlendiği hesaptır.
ĠĢleyiĢi: Maliyet dönemi sonunda direkt ilk madde ve malzeme, direkt iĢçilik ve genel
üretim giderleri tutarları kadar bu hesap borçlandırılır. Üretimi tamamlananların maliyet tutarı
bu hesabın alacağı karĢılığında ilgili stok hesaplarına aktarılır.
152. MAMULLER
Üretim çalıĢmaları sonunda elde edilen ve satıĢa hazır hale gelmiĢ bulunan mamullerin
izlendiği hesaptır.
9
ĠĢleyiĢi: Bu hesap, üretimi tamamlanan mamullerin ambarlara alınmasıyla borçlandırılır.
Satılması veya herhangi bir nedenle ambardan çekilmesi ile alacaklandırılır.
153. TĠCARĠ MALLAR
Herhangi bir değiĢikliğe tabi tutulmadan satmak amacı ile iĢletmeye alınan ticari mallar
(emtia) ve benzeri kalemler bu hesapta yer alır.
ĠĢleyiĢi: Satın alınan ticari mallar (emtia) maliyet bedeli ile bu hesaba borç, satılması veya
herhangi bir nedenle ambardan çekilmesinde ise maliyet bedeli ile alacak kaydedilir.
157. DĠĞER STOKLAR
Yukarıdaki stok kalemlerinin hiç birinin kapsamına alınmayan ürün, artık ve hurda gibi
kalemler bu hesap grubunda yer alır.
ĠĢleyiĢi: Elde edilen bu stoklar maliyet bedeli ile hesaba borç, satıldığında,
devredildiğinde veya kullanıldığında alacak kaydedilir.
158. STOK DEĞER DÜġÜKLÜĞÜ KARġILIĞI (-)
Bu hesap yangın, deprem, su basması gibi doğal afetler ve bozulmak, çürümek, kırılmak,
çatlamak, paslanmak, teknolojik geliĢmeler ve moda değiĢiklikleri nedenleriyle stokların
fiziki ve ekonomik değerlerinde önemli azalıĢların ortaya çıkması veya bunların dıĢında diğer
nedenlerle stokların piyasa fiyatlarında düĢmelerin meydana gelmesi dolayısıyla, kayıpları
karĢılamak üzere ayrılan karĢılıkların izlendiği hesaptır.
ĠĢleyiĢi: Stok değer düĢüklüğü tespit edildiğinde “654. KarĢılık Giderleri Hesabı” nın
borcu karĢılığında bu hesaba alacak kaydedilir. KarĢılık ayrılan stok kaleminin iĢletme içinde
kullanılması ya da satılması halinde; ilgili stok hesabının alacağı ile karĢılaĢtırılarak daha
önce ayrılan karĢılık “644. Konusu Kalmayan KarĢılıklar Hesabı” na aktarılarak kapatılır.
159. VERĠLEN SĠPARĠġ AVANSLARI
Yurt içinden ya da yurt dıĢından satın alınmak üzere sipariĢe bağlanan stoklarla ilgili
olarak yapılan avans ödemelerinin izlendiği hesaptır.
ĠĢleyiĢi: Yapılan ödemeler bu hesaba borç, malın teslimi üzerine alacak kaydedilir.
10
2.3 TDHP GÖRE YAPILAN KAYIT VE UYGULAMALAR
Emtia maliyet bedeli ile değerlenir. Stoklar, 150-153, 157-159 hesaplarda gösterilir.
Stoklar satın alma ve üretim maliyetleri ile değerlenir.
Değeri düĢen emtia, emsal bedeli ile değerlenir. Takdir komisyonu kararına göre fark
gider yazılır.
Satın alınan malın satın alma maliyetine, nakliye, gümrük, alıĢ komisyonu, taĢıma
sigortaları gibi giderler eklenir.
Ġndirilemez nitelikteki KDV’ler maliyetin bir unsurudur. (KDV 30)
Direkt faiz ve kur farkları, mal aktife girinceye kadar ödenmiĢ ise maliyete ilave edilir.
Mal aktife girdikten sonra yapılan ödemelerin maliyete ve giderlere intikali ihtiyaridir.
Stok değerlemesinde fiili maliyet esastır. Ancak FIFO ve Ağırlıklı Ortalama Maliyet
yöntemleri de kullanılır. LIFO yürürlükten kaldırılmıĢtır.
2.4 MALĠYET SĠSTEMLERĠ
Bir iĢletmede maliyet sisteminin oluĢturulmasında, temel olarak farklı maliyet yöntemi
kullanılır. Bu yöntemler bir araya gelerek, iĢletmenin maliyet sistemi oluĢturulur.[5] Maliyet
sistemini oluĢturan yöntemlerden kapsamına göre olanı aĢağıda tablo Ģeklinde gösterilmiĢtir.
MALĠYET SĠSTEMĠNĠ OLUġTURAN YÖNTEMLER
Maliyetlerin kapsamına göre
Tam DeğiĢken Normal Asal(Direkt)
Tablo 2: Maliyet sisteminin oluĢturan yöntemler
VUK’a göre; malın, karĢı tarafın deposundan çıkıp kendi deposuna girene kadar
yüklenmiĢ olduğu masraflar, yapmıĢ olduğu her türlü harcamalar alınan malın
maliyetine yazılmaktadır.
Bu araĢtırmada sadece maliyetlerin kapsamına göre oluĢturulan maliyet sistemi
incelenecektir. ĠĢletme, bir maliyet sistemini oluĢtururken, bu üç grup maliyet yönteminden
her birinden bir yöntemi alarak maliyet sistemini kurmuĢ olur. Örneğin;
[5] Akdoğan, Nalan (2003). Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi Uygulamaları, Ġstanbul:
ĠSMMMO TÜRKĠYE MUHASEBE STANDARTI TMS_2 STOKLAR
11
Tam maliyet + Fiili maliyet + Safha maliyet
Normal maliyet + Fiili maliyet + SipariĢ maliyet
Tam maliyet + Standart maliyet + Karma maliyet
Bu örnekler iĢletmenin faaliyet alanı, yönetimin isteği doğrultusunda çeĢitlendirilebilir.
2.4.1 Maliyet Kapsamına Göre Maliyet Yöntemleri
Maliyetlerin hesaplanmasında hangi giderlerin üretim gideri, hangi giderlerin dönemsel
gider olduğunun tespiti önemlidir. Giderlerin, üretim maliyeti veya dönemsel gider olduğunun
ayırımı, kullanılan yöntemlere göre farklılık göstermektedir. Bu farklılık aynı zamanda,
iĢletmenin finansal tablolarını da etkiler. Bu konuda baĢlıca dört yöntem uygulanmaktadır.
2.4.1.1 Tam Maliyet Yöntemi
Direkt ilk madde ve malzeme, direkt iĢçilik giderleri ile genel üretim giderlerinin değiĢken
ve sabit kısımlarının tamamını mamul maliyeti olarak kabul eden yöntemdir. Mevcut
sistemimiz bu yöntemi esas almıĢtır.
2.4.1.2 DeğiĢken Maliyet Yöntemi
Direkt ilk madde ve malzeme, direkt iĢçilik giderleri ile genel üretim giderlerinin değiĢken
kısımlarını mamul maliyeti olarak kabul eden yöntemdir. Genel üretim giderinin sabit kısmı
ise, dönem gideri olarak kabul edilir.
2.4.1.3 Asal (Direkt) Maliyet Yöntemi
Direkt ilk madde ve malzeme ve direkt iĢçilik giderlerini mamul maliyeti olarak kabul
eden yöntemdir. Genel üretim giderinin sabit ve değiĢken kısımlarının tamamı, dönem gideri
olarak kabul edilir.[6] Yukarıda anlatılan maliyet yöntemlerinin örnekleri aĢağıda mevcuttur.
Örnek; Bir endüstri iĢletmesinin 2011 faaliyet dönemine iliĢkin veriler aĢağıdaki gibidir:
Üretim miktarı; 10.000 birim. Ġlgili faaliyet döneminde üretilen mamullerin tümünün
satılacağı öngörülmektedir. SatıĢ fiyat 25.-TL/br. dir. Kapasite oranı % 80’dir. Bu verilere
göre iĢletme karı her üç yönteme göre ayrı ayrı hesaplanacak olursa;
[6] GüngörmüĢ H., Boyar E. TMS – 2 STOKLAR STANDARDINA GÖRE, STANDART MALĠYET
YÖNTEMĠNĠN UYGULANMASI, Mali Çözüm Dergisi, Kasım-Aralık 2010 s 111
12
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG. 45.000
Direkt 30.000
DeğiĢken 15.000
Tablo 3: Verilen örnekteki ilgili Ģirkete ait katlanılan maliyetler
Tam Maliyet Yöntemi
Net SatıĢlar (25TL x 10.000 br)…………………….........……......250.000
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG.
Direkt 30.000
DeğiĢken 15.000
TOPLAM............................... (-) 195.000
Faaliyet Karı…………………………………….…......….........….55.000
DeğiĢken Maliyet Yöntemi
Net SatıĢlar (25TL x 10.000 br)………………….......……….…....250.000
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG.
Direkt 30.000
DeğiĢken (*) 15.000
TOPLAM............................... (-) 165.000
Faaliyet Karı…………………………………………................….85.000
(*) DeğiĢken kısım maliyet olarak kabul edilirken direkt olan kısım dönemin giderine kayıt
edilir.
Direkt Maliyet Yöntemi
Net SatıĢlar (25TL x 10.000 br)…………………..........…………...250.000
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG.
Direkt (*) 30.000
DeğiĢken (*) 15.000
TOPLAM................................ (-) 150.000
Faaliyet Karı………………………………………......…........... 100.000
(*) DeğiĢken kısım ve direkt olan kısım dönemin giderine kayıt edilir.
13
3. UFRS AÇISINDAN STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI
3.1 TMS 2 STOKLAR STANDARTININ AMACI
Bu standardın amacı stoklarla ilgili muhasebe iĢlemlerini açıklamaktır. Muhasebede
stokların muhasebeleĢtirilmesi ile ilgili temel konu, stokların bir varlık olarak
muhasebeleĢtirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleĢen gelirler ile
karĢılaĢtırılacak olan ilgili maliyetin belirlenmesidir. Bu standart, stok maliyetlerinin, net
gerçekleĢebilir değere indirgemeyi de içererek, nasıl saptanacağını ve gidere dönüĢeceğini
açıklar. Standart ayrıca stok maliyetlerinin oluĢumu, içeriği ile uygulanacak değerleme
yöntemleri hakkında da bilgi verir. [7]
Stoklara iliĢkin olarak yayımlanan Türkiye Muhasebe Standardı’nın (TMS 2) amacı;
stoklarla ilgili muhasebe iĢlemlerini açıklamak olarak belirtilmiĢ ve stokların
muhasebeleĢtirilmesiyle ilgili temel konunun, stokların bir varlık olarak
muhasebeleĢtirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleĢen gelirler ile
karĢılaĢtırılacak olan maliyetin belirlenmesi olarak açıklanmıĢtır. Ayrıca, stok maliyetlerinin
oluĢumu, içeriği ve uygulanacak değerleme yöntemleri de bu standart ile düzenlenmiĢtir.
TMS 2’ye göre stoklar;
- Olağan iĢletme faaliyetleri kapsamında satılmak için elde tutulan,
- Satılmak üzere üretilmekte olan,
- Üretim süreci veya hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler Ģeklinde
bulunan varlıkları ifade etmektedir.
Buna göre, TMS 2’de yer alan stok tanımının, genel itibariyle VUK’da düzenlenen
emtialara karĢılık geldiği söylenebilir. [8]
[7] TÜRKĠYE MUHASEBE STANDARTI TMS-2 STOKLAR
[8] Dağdemir S.VERGĠ USUL KANUNU VE TÜRKĠYE MUHASEBE STANDARTLARINA (TMS 2)
GÖRE ĠġLETMELERDEKĠ EMTĠANIN (STOKLARIN) DEĞERLEMESĠ, YaklaĢım Dergisi, 2008, Yıl:3,
Sayı: 183
14
3.2 TMS 2 STOKLAR STANDARTININ KAPSAMI
Standardın 2. paragrafında standardın kapsamı dıĢında yer alan üç konu Ģöyle
sıralanmıĢtır:
- ĠnĢaat sözleĢmeleri ve bu sözleĢmelerle doğrudan iliĢkilendirilebilen hizmet
sözleĢmeleri,
- Finansal araçlar,
- Tarımsal faaliyetler ile ilgili canlı varlıklar ve hasat zamanındaki tarımsal ürünler
Bu konulara iliĢkin olarak; inĢaat sözleĢmeleri için “TMS 11 ĠnĢaat SözleĢmeleri”,
tarımsal faaliyetler için “TMS 41 Tarımsal Faaliyetler” standartları referans gösterilmiĢtir. 78
nolu tebliğ ile finansal araçlar için de “TMS 32 Finansal Araçlar: Sunum” ve “TMS 39
Finansal Araçlar: MuhasebeleĢtirme ve Ölçme” standartları referans olarak eklenmiĢtir.
Standardın 3, 4 ve 5. paragraflarında; tarım ve orman ürünleri, hasat dönemi sonrası
tarımsal ürün, mineral ve mineral ürün üreticilerinin elinde bulundurdukları stoklar ile
stokların rayiç (gerçeğe uygun) değerlerinden satıĢ giderlerini düĢerek saptayan aracıların
ellerinde bulundurdukları stokların ölçümünde TMS 2’nin kullanılamayacağı belirtilmiĢtir.
Burada sözü edilen birinci gruptaki stoklar, üretimin belli dönemlerinde, örneğin tarımsal
ürünlerin hasat edildiği ya da madenlerin çıkarıldığı, satıĢın devlet garantisi veya vadeli iĢlem
sözleĢmesi altında garanti altına alındığı ya da aktif bir piyasa oluĢtuğu ve satamama riskinin
çok düĢük olduğu durumlarda net gerçekleĢebilir değerleri ile ölçülürler. Ġkinci gruptaki
stoklar ise, yakın gelecekte satma amacı ya da fiyatlardaki iniĢ çıkıĢlardan kar elde etme ya da
aracılık karı doğurmak amacıyla edinilirler ve gerçeğe uygun değerlerinden satıĢ giderleri
çıkarılarak değerlendirilirler. Bu nedenle, her iki stok grubu da TMS 2’ye tabi olmakla
birlikte, TMS 2’nin değerleme esaslarına tabi değildirler. [9]
[9] Demirel N. KMU ĠĠBF Dergisi Yıl:11 Sayı:17 Aralık/2009
15
3.3 STOKLARIN MUHASEBE HESAPLARI
3.3.1 UFRS HESAP PLANI VE ĠġLEYĠġĠ
Standartların içerisinde TDHP gibi net ve belirleriyici bir hesap planı bulunmamakla
beraber eski sistemin üzerine yenilikler getirilmeye çalıĢılmaktadır. ġu anda herhangi bir
hesap planıda olmaması aslına bakılırsa ciddi anlamda standart savunucularını çıkmaza
sokmaktadır. Ancak piyasadaki üniversite öğretim görevileri tarafından bir takım ek hesaplar
öngörülmektedir. Bunlar;
154 TAMAMLANMAMIġ HĠZMET MALĠYETĠ
155 TAMAMLANMIġ HĠZMET MALĠYETĠ
Tablo 4: UFRS’de ön görülen stok hesapları
154. TAMAMLANMAMIġ HĠZMET MALĠYETĠ
Bu hesap hizmet iĢletmelerinde henüz tamamlanmamıĢ, devam eden hizmet üretimleri
için yapılan harcamaların izlenmesinde kullanılır. Örneğin; mühendislik hizmeti sunan
iĢletmelerde, hizmet üretimi bir faaliyet döneminde sonuçlandırılmamıĢ olabilir. Bu hizmetin
gerçekleĢtirilmesi için yapılan harcamalar, bu gibi durumlarda stok maliyeti olarak
muhasebeleĢtirilir.[10]
155. TAMAMLANMIġ HĠZMET MALĠYETĠ
Bu hesap, üretimi tamamlanmıĢ ancak henüz hâsılatı doğmamıĢ, stok niteliğindeki hizmet
maliyetlerinin izlenmesinde kullanılır. Örneğin; televizyon firmasının yakın bir tarihte
gösterime koymak üzere bir program çekmesi ancak programın çekimi tamamlanmasına
rağmen henüz programın gösterim için satılmamıĢ olması veya gösterime girmemiĢ olması
durumunda bu hesap kullanılır.
Yukarıdaki hesapların ana iĢlem mantığına bakıldığında maliyetlerin net tutarlarını gelir
tablosunda izlemekte henüz sonuçlanmamıĢ ya da sonuçlanmıĢ ama bir gelire bağlanmamıĢ
hizmet maliyetlerini bilanço ve gelir tablosunda olduğundan daha farklı yansıtmamak için
kullanılması öngörülen hesaptır. [10]
[10] AKDOĞAN, N. ve SEVĠLENGÜL, O., Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması, 13.Baskı, Ankara
Gazi Yayınları-Yayın No: 7, 2007, s.183
16
3.3.2 STOKLARIN DEĞERLENDĠRĠLMESĠ
TMS 2’ye göre stoklar "maliyet veya net gerçekleşebilir değerden küçük olan değer" ile
değerlenmektedir. Burada, stokların maliyeti "tüm satınalma maliyetleri, dönüĢüm maliyeti ve
stokları bulundukları yere ve duruma getirmek için katlanılan diğer maliyetleri" ifade
etmektedir. TMS 2’de belirtildiği gibi net geçekleĢebilir değer ise, iĢin normal gidiĢi içinde
iĢletmenin stoklarının satıĢından elde etmeyi beklediği net tutara denmektedir.
Uluslararası muhasebe standartlarında kabul edilen bu değerleme yönteminin temelinde
ihtiyatlılık ilkesi yaklaĢımı yatmaktadır. Bu yaklaĢıma göre; değerleme gününde, stokların net
gerçekleĢebilir değeri maliyet değerinden düĢükse, gerçekleĢmemiĢ zarar kayıtlara karĢılık
olarak alınancak ve stoklar net gerçekleĢebilir değer üzerinden değerlenecektir. Net
gerçekleĢebilir değerin maliyet değerinden büyük olması halinde ise stoklar maliyet değerleri
üzerinden değerlenecektir. Örneğin; bir ticaret iĢletmesinin stoklarıyla ilgili aĢağıdaki
bilgilerin edinildiğini varsayalım:
Satınalma maliyeti: 50.000 TL (01.01.2011)
Taşıma giderleri: 2.000 TL
Net gerçekleşebilir değer: 40.000 TL (31.12.2011)
Net gerçekleĢebilir değer (40.000 TL) maliyet değerinden (50.000 TL + 2.000 TL) düĢük
olduğu için, ihtiyatlılık ilkesi gereği gerçekleĢmemiĢ zarar muhasebeleĢtirilecektir. Bunun
sonucunda, stoklar bilançoda net gerçekleĢebilir değer (40.000 TL) ile raporlanacaktır. Ancak,
net gerçekleĢebilir değerin maliyet değerinin 50.000 TL üzerinde olduğunu varsayarsak bu
durumda, gerçekleĢmemiĢ kar muhasebeleĢtirilmeyecek ve stoklar bilançoda maliyet değeri
(52.000 TL) ile raporlanacaktır. Genellikle piyasa operasyonel olarak geri kazanılabilir değer
veya net gerçekleĢebilir değer ile tanımlandığı için, TMS 2’de vurgulanan net gerçekleĢebilir
değer piyasa fiyatına (gerçeğe uygun değer) iĢaret etmektedir. Yani, UFRS piyasa değerinin
maliyet değerinden düĢük olması halinde stokların piyasa değeri ile raporlanmasına izin
vermekte, piyasa değerinin maliyet değerini geçmesi halinde ise stokların piyasa değeri ile
raporlanmasını engellemektedir. Stoklar defter değeri yaklaĢımı açısından ele alındığında
piyasa değeri maliyet değerinden yüksek olanlar için herhangi bir düzeltme yapmaya gerek
kalmayacak, piyasa değeri maliyet değerinden küçük olanlar ise piyasa değerlerini yansıtacak
biçimde düzeltilecektir.
17
3.4 KAYIT VE UYGULAMALAR
Bilanço gününde maliyet bedeline göre satılabilir veya yeniden satın alınan fiyatında
düĢüklük tespit ediliyor ise düĢük değer ile değerleme yapılır. (TMS-2)
DüĢük değer, maliyet bedeli ile net gerçekleĢebilir değerin daha düĢük olanıdır.
ġirketin malları içinde kullanılamayan ve pazarda satılamayacak değeri düĢen mal
varsa bunun için stok değer düĢüklüğü karĢılığı ayrılır. (620, 621/158)
Finansman giderleri (faiz, komisyon ve kur farkları) maliyete yansıtılmaz. (TMS-2.17)
VUK’na göre yansıtılanlar geri çekilir. (660/150, 620, 621)
Ancak, uzun süren yapım iĢlerinde finansman giderleri maliyete yansıtılır. (Uçak,
gemi yapımı, yap-sat inĢaat iĢleri)
Mal vadeli alındığında, normal fiyat ile vadeli fiyat arasındaki fark finansman gideri
sayılır. (TMS-2.18)
Burada alım iĢlemi ile finansman iĢleminin birlikte yapıldığı kabul edilmektedir.
Erken ödeme iskontosu alındığı takdirde, bu tutarlar maliyet ile iliĢkilendirilmez,
doğrudan gelir yazılır.
Stokların değerlemesinde FIFO ve ortalama maliyet yöntemleri temel alınmaktadır.
TMS, maliyete yakın olması nedeniyle perakende yöntemi ve standart maliyet
yöntemlerinin kullanılmasına izin veriyor. (TMS-2.21)
Perakende değerleme yönteminde stok maliyeti stokların satıĢ değerinden, o stok
grubunun brüt kar marjının düĢülmesiyle bulunur. (TMS-2.22)
Özel mallar için de gerçek parti maliyet yöntemi kullanılır. (TMS-2.23)
Benzer özellik ve benzer kullanıma sahip tüm stoklar için aynı maliyet hesaplama
yöntemi uygulanır.
Tür ve kullanım alanları farklı olan stoklar için farklı maliyet hesaplama yöntemi
kullanılabilir. (TMS-2.25)
Değeri düĢen stoklar için takdir komisyonundan karar alınarak stok değer düĢüklüğü
karĢılığı ayrılıp gider yazılır. (TMS-2.29) [11]
[11] http://www.tmsk.org.tr/tms_seti/TMSTFRS2010ktp/TMS/TMS2.doc
18
3.5 MALĠYET SĠSTEMLERĠ
Yukarıda belirtlilen maliyet sistemlerine ek olarak UFRS’nin kullanmakta olduğu bir tane
daha maliyet sistemi bulunmaktadır. Bu sistem daha önce konusu geçen sistemlerden farklı
olarak kapasite kullanım oranını da dikkate almaktadır. VUK’a göre maliyet sistemlerinde
üretim yapan iĢletmenin fabrikası, atölyesi vs. tam kapasite çalıĢtığı ön görülmekte olup
maliyetler ona göre hesaplanmaktaydı. Ancak UFRS maliyetlerin kullanılmayan kapasite
kısımlarını malın maliyetinden ziyade dönemin giderinde izlemeyi daha uygun bulmaktadır.
3.5.1 MALĠYET KAPSAMINA GÖRE MALĠYET YÖNTEMĠ
UFRS açısından stokların maliyeti üç ana baĢlık altında incelenmektedir.
Satın Alma Maliyetleri
DönüĢtürme Maliyetleri
Diğer Maliyetler
Satın Alma Maliyeti: Tüm satın alma fiyatları, ithalat vergileri ve diger vergiler (isletme
tarafından vergi makamlarından geri alınabilir olanlar hariç) ve nakliye, iĢleme ve direkt
olarak malın elde edilmesine atfedilebilecek olan diğer maliyetlerdir. Ticari iskontolar,
indirimler ve diger benzeri unsurlar satın alma maliyeti belirlenirken düĢülürler. [12]
DönüĢtürme Maliyeti: Hammaddelerin mamul mallara dönüĢtürülmesi sırasında oluĢan sabit
ve değiĢken genel üretim giderleri ile birlikte direkt iĢ gücü gibi üretim birimleriyle direkt
bağlantılı maliyetlerdir.
Diğer Maliyetler: Stok maliyetine alınmayan unsurlar açıklanmıĢ, borçlanma maliyetlerinin
stoklara dahil edilme Ģartı ele alındıktan sonra vadeli alıĢlardaki finansman giderleri
açıklanmıĢtır. Bunlar; diğer maliyetler, ancak stokları mevcut konum ve duruma getirdikleri
ölçüde stok maliyetine dahil edilirler. Örneğin; bazı genel üretim giderleri kapsamı dıĢındaki
giderlerin veya özel bir müĢteri sipariĢine iliĢkin ürün tasarım, geliĢtirme maliyetlerinin stok
maliyetleri kapsamına alınması uygun olabilir.
[12] http://www.denetimnet.net/stoklar
19
Stokların maliyetine alınmayan ve oluĢtukları dönemin gideri olarak kabul edilen
giderlere iliĢkin örnekler Ģöyledir:
Normalin üstünde gerçekleĢen, ilk madde ve malzeme (fire ve kayıplar), iĢçilik ve
diğer üretim maliyetleri,
Bir sonraki üretim aĢaması için zorunlu olanlar dıĢındaki depolama giderleri,
Stokların bulunduğu konum ve duruma gelmesinde katkısı olmayan genel yönetim
giderleri,
SatıĢ giderleri. [13]
Maliyetlerde, VUK ile UFRS arasındaki önemli farklardan ilki “Vade Farkları” diğeri ise
“Finansman Giderleri”dir.
Vade farkları açısından;
UFRS’ye göre emtiayı iktisap edinmek için katlanılan vade farkları, malın maliyetinden
çıkarılıp maliyetin net değerlendirilmesi için bu giderler artık ertelenmiĢ giderlerde
izlenilmelidir.Vade farkı ile ilgili örnek aĢağıdaki gibidir.
Örnek:
1.4.2011’de değeri 10.000.-TL ( KDV incelenen örnekte konu edilmemiĢtir.) olan emtiayı
3 ay vadeli vade oranı %10 dan alınmıĢtır. Buna göre;
1. ay: 10.000 x %10 = 1.000.-TL
2. ay: 11.000 x %10 = 1.100.-TL
3. ay: 12.100 x %10 = 1.210.-TL
Toplam Vade farkı tutarı 3.310 TL’dir. VUK’a göre bu iĢlem tek kayıtta
gerçekleĢtirilmekte olup maliyete eklenerek ilgili hesaba intikali gerçekleĢtirilir. Yalnız
UFRS’ye göre bu husus diğerinden farklılık göstermektedir. Vade farkları malın maliyetinden
çok ertelenmiĢ bir finansman gideri gibi gözükmekte ve ilgili gider olarak kayıtlara intikal
ettirilmetedir. Vade farkı aktifte bekletilmekte ve ödeme dönemi geldiğinde faiz giderine
atılmaktadır.
[13] E Boyar, A. H. GüngörmüĢ, “TMS 2 - Stoklar Standardında, Diğer Maliyetler Bölümünün, Tek Düzen
Hesap Planı Çerçevesinde Ele Alınması”, DayanıĢma, No. 101, Apr. 2008, s. 41-44
20
________________________ 1/4 _____________________________
STOKLAR 10.000
ERTELENMĠġ GĠDERLER 3.310
TĠCARĠ BORÇLAR 13.310
________________________30/4 _____________________________
FAĠZ GĠDERĠ 1.000
ERTELENMĠġ
GĠDERLER 1.000
________________________31/5 _____________________________
FAĠZ GĠDERĠ 1.100
ERTELENMĠġ
GĠDERLER 1.100
________________________30/6 _____________________________
TĠCARĠ BORÇLAR 13.310
FAĠZ GĠDERĠ 1.210
KASA 13.310
ERTELENMĠġ
GĠDERLER 1.210
_________________________ / _______________________________
Özellikli varlık açısından;
Bir diğer farklılık ise “Finansman Gideri”dir. UFRS’ye göre emtia için katlanılacak
finansman maliyetleri malın maliyetine göre değil dönemin giderine kaydedilmesi daha doğru
olacağı öngörülmüĢtür. VUK’a göre emtianın alımı için yapılan her türlü harcama malın
maliyetine gider. Ancak UFRS’de istisnai durum mevcuttur. Bu durum emtianın özellikli mal
olmasından kaynaklanır.
Özellikli varlıklar: Amaçlanan kullanıma veya satıĢa hazır duruma getirilebilmesi zorunlu
olarak uzun bir süreyi gerektiren varlıklardır. Bu tanıma göre finansal varlıklar ve kısa süre
içerisinde üretilen veya imal edilen stoklar özellikli varlık değildir. Elde edildiklerinde
amaçlanan kullanıma veya satıĢa hazır hale gelen varlıklar da özellikli varlık değildir.
KoĢullara bağlı olarak aĢağıda sayılan varlıklar özellikli varlık niteliğini taĢıyabilir.
Stoklar: Standart burada amaçlanan kullanıma ve satıĢa hazır hale gelmesi zorunlu olarak
uzun bir süreyi gerektiren stok kalemlerini kastetmektedir. Örneğin bu kriterlere göre gemi ya
da uçak inĢası iĢi ile iĢtigal eden bir iĢletmenin stoklarında yer alan bu araçlar özellikli varlık
niteliğini haiz olacaktır.
21
Ġmalat tesisleri: Özellikle bir yatırım dönemini gerektiren maddi duran varlıklarda, varlığın
defter değerinin, aktifleĢtirme sebebiyle özkaynak kullanımı ve yabancı kaynak kullanımında
farklılık arz etmesi standartın aktifleĢtirme prensibinin zayıf bir yanını oluĢturmaktadır. Ona
göre edinme aĢamasındaki yabancı kaynak maliyetinin özellikli varlık maliyetine dâhil
edilmesi benimsendiğinde bu varlıkların edinilmesinde kullanılan öz kaynakların fırsat
maliyetinin de maliyetlere dahil edilmesi Ģeklindeki bir uygulama bu zaafı gidermek üzere
düĢünülebilir. [14]
Enerji Üretim Tesisleri,
Maddi Olmayan Duran Varlıklar,
Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller.
Bazı iĢletmeler standardın felsefesi bakımından özellikli varlık kavramını yanlıĢ
yorumlayabilmektedir. Bu iĢletmeler elde edilmesi ya da inĢası sürecinde yüksek maliyetlere
katlanılan pahalı iktisadi kıymetlerin özellikli varlık olduğunu düĢünmekte ve bu varlıklar ile
ilgili katlanılan borçlanma maliyetleri için aktifleĢtirme yoluna baĢvurmaktadır. Onlara göre
pahalı bir varlık için katlanılan borçlanma maliyetleri de yüksek olacağından, bu maliyetlerin
doğrudan gider hesaplarına aktarılmasını doğru olmayacaktır. Ancak standarda göre, bir
iktisadi kıymetin maliyeti (fiyatı) değil, o kıymetin amaçlanan kullanıma veya satıĢ hazır hale
gelmesi için gereken süre, yine bu kıymetin özellikli bir varlık olup olmadığını
belirlemektedir. Bu hataya düĢen iĢletmelerin genelde özkaynak finansmanından ziyade
zorunlu olarak yabancı kaynak kullanımını tercih eden az geliĢmiĢ ya da geliĢmekte olan
ülkelerde faaliyet gösteren iĢletmeler olduğu gözlemlenmektedir. [15]
3.5.1.1 Normal Maliyet Yöntemi
Direkt ilk madde ve malzeme, direkt iĢçilik giderleri ile genel üretim giderlerinin değiĢken
kısmı ile sabit kısımlarının kapasite kullanım oranın hesaplandıktan sonra yüzdesel orana
düĢen kısmı mamul maliyeti olarak kabul eden yöntemdir. Mevcut sistemimiz bu yöntemi
esas almıĢtır. VUK’da verilen örneğin normal maliyete göre çözümü aĢağıda mevcuttur.
[14] Sevilengül, O. (2003). Borçlanma Maliyetleri Standardının Dayandığı Esaslar. Prof. Dr. Yüksel Koç
Yalkın’a Armağan Ankara SBF Yayın No: 590
[15] Mirza, A. A., Orrell, M. and Holt, G. J. (2008). IFRS: Practical Implementation Guide and Workbook,
U.S.A: John Wiley and Sons Inc.
22
Örnek; Bir endüstri iĢletmesinin 2011 faaliyet dönemine iliĢkin verileri aĢağıdaki gibidir:
Üretim miktarı: 10.000 birim ilgili faaliyet döneminde üretilen mamullerin tümünün satılacağı
öngörülmektedir. SatıĢ fiyat 25.-TL/br. dir. Kapasite oranı % 80’dir. Bu verilere göre
iĢletme karı normal maliyet yöntemine göre hesaplanacak olursa;
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG. 45.000
Direkt 30.000
DeğiĢken 15.000
Tablo 5: Verilen Örnekteki Ġlgili ġirkete Ait katlanılan maliyetler
Normal Maliyet Yöntemi;
Net SatıĢlar (25TL x 10.000 br)……………………………....250.000
Dimm Gideri 100.000
D.ĠĢçilik Gid. 50.000
GüG.
Direkt (*) 24.000
DeğiĢken 15.000
TOPLAM............................(-) 189.000
Faaliyet_Karı........…………………………………….........….61.000
(*) Örnekte görüldüğü üzere kapasite kullanım oranı % 80’dir. Yani yapılan harcamaların
% 80’i malın maliyetine, geriye kalan %20’lik kısım dönemin gideri olarak ilgili Gelir
Tablosu hesabında giderleĢtirilir.
Yukarıda da görüldüğü üzere normal maliyet yöntemi ile diğer maliyetlerle değerlenen
sistemde, UFRS’de kullanılan maliyet yönteminin VUK’a göre daha doğru sonuç raporlaması
gerçekleĢeceği görülmektedir. Çünkü hesaplanan yönteme göre, fabrikanın kapasite kullanım
oranı % 80 yani % 20’si çalıĢmamaktadır. Bu kısım kullanılmayan giderlerde takip edilmesi
daha doğru olacaktır.
23
4. STOKLARIN HER ĠKĠ AÇIDAN MALĠYET YÖNTEMĠ UYGULAMALARI
4.1 PARTĠ MALĠYETĠ YÖNTEMĠ
ĠĢletmede üretilen mamulün ya da satılan malın hangi partiden olduğu kesin olarak
bilinebilen maliyet bedeli ile değerlenir. Envanter gününde de kalan stokların hangi partiden
olduğu kesin olarak bilinebildiği için o partinin maliyet bedeli ile değerlenir. Büyük birim
malların (otomobil, tekne, sanayi makinesi, gemi vb.) yılda iki, üç parti halinde üretildiği ya
da alındığı iĢletmelerde daha kolay uygulanabilir. UFRS açısından parti maliyet yöntemi diğer
yöntemlere nazaran daha çok kullanılmaktadır.
AĢağıdaki verilen örnekte maliyetler ayrı ayrı yöntemlerle incelenmiĢtir.
Örnek; bir endüstri iĢletmesinin 2011 faaliyet dönemine iliĢkin devreden bilgiler aĢağıdaki
gibidir;
Tarih AlıĢ Miktarı Birim Fiyatı SatıĢ Miktarı
01.01.2011 500 40
12.01.2011 200 42
13.01.2011 250
16.01.2011 600 41
18.01.2011 750
Tablo 6: Verilen Örnekteki Ġlgili ġirkete Ait alıĢ-satıĢ karnesi
TARĠH GĠREN ÇIKAN KALAN
TOPLAM MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR
01.01.2011 500 40 20.000 0 0 0 500 40 20.000 20.000
500 40 20.000
12.01.2011 200 42 8.400 0 0 0 200 42 8.400 28.400
250 40 10.000
13.01.2011 0 0 0 250 40 10.000 200 42 8.400 18.400
250 40 10.000
16.01.2011 600 41 24.600 0 0 0 200 42 8.400 43.000
600 41 24600
750
18.01.2011 0 0 0 250 40 10.000 200 42 8.400 12.500
500 41 20.500 100 41 4100
TOPLAM 1.300 53.000 1.000 40.500 300 12.500
Tablo 7: Parti Maliyet Yöntemine göre Sonuçlandırılan Stok Kartı
Sonuç olarak; yukarıdaki kartta da görüldüğü üzere Parti Maliyet Ortalama yöntemi
kullanıldığında; STMM 40.500.-TL Stokta kalan tutar ise 12.500.-TL’dir.
24
4.2 FIFO YÖNTEMĠ (ĠLK GĠREN ĠLK ÇIKAR)
FIFO yönteminde üretime verilen hammaddenin ya da satılan ticari malların maliyetleri,
ilk alınan parti maliyetinden baĢlanarak, son alınan partinin birim maliyetine doğru emtia
çıkıĢları değerlenerek hesaplanır.
Yönteme göre hesaplama süreci aĢağıdaki Ģekilde yapılır:
ÇıkıĢı yapılan partinin miktarını, ilk alım partisinin miktarı karĢılıyorsa, çıkıĢın
maliyetinin tamamı o partinin birim fiyatıyla hesaplanır. Eğer karĢılamıyorsa sırasıyla daha
sonraki partilerin stok birimleri dikkate alınarak parti birim fiyatları üzerinden çıkan emtianın
maliyeti hesaplanır.
Daha sonraki stok çıkıĢlarında, stoktaki en eski partinin miktarı ve birim fiyatı ile
kontrol edilerek çıkacak olan stokun değerlemesi yukarıdaki gibi yapılır.
Dönem sonunda kalan stok, son kalan eski partiden baĢlanarak son parti alımın miktarı
ve birim fiyatına doğru sıralama yapılarak değerlenir.
TARĠH GĠREN ÇIKAN KALAN
TOPLAM MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR
01.01.2011 500 40 20.000 0 0 0 500 40 20.000 20.000
500 40 20.000
12.01.2011 200 42 8.400 0 0 0 200 42 8.400 28.400
250 40 10.000
13.01.2011 0 0 0 250 40 10.000 200 42 8.400 18.400
250 40 10.000
16.01.2011 600 41 24.600 0 0 0 200 42 8.400 43.000
600 41 24600
750
18.01.2011 0 0 0 250 40 10.000
200 42 8.400 300 41 12300 12.300
300 41 12.300
TOPLAM 1.300 53.000 1.000 40.700 300 12.300
Tablo 8: FIFO Yöntemine göre sonuçlandırılan stok kartı
Sonuç olarak; yukarıdaki kartta da görüldüğü üzere FIFO Ortalama Yöntemi
kullanıldığında; STMM 40.700.-TL, stokta kalan tutar ise 12.300.-TL’dir.
25
4.3 AĞIRLIKLI ORTALAMA YÖNTEMĠ
Bu yönteme göre ortalama birim maliyet; değerleme ya da maliyet hesaplama döneminde
kullanıma ya da satıĢa hazır stok tutarları toplamı, aynı dönemdeki birim tutarları toplamına
bölünmesiyle hesaplanır.
Hesaplama aĢağıdaki Ģekilde formüle edilir:
Ortalama Birim Maliyet Stok Tutarları Toplamı
Birim Tutarları Toplamı
TARĠH
GĠREN ÇIKAN KALAN
TOPLAM MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR MĠKTAR FĠYAT TUTAR
01.01.2011 500 40 20.000 0 0 0 500 40 20.000 20.000
12.01.2011 200 42 8.400 0 0 0 200 42 8.400 28.400
13.01.2011 0 0 0 250 40,57 10.143 450 40,57 18.257 18.257
16.01.2011 600 41 24.600 0 0 0 1050 40,82 42.857 42.857
18.01.2011 0 0 0 750 40,816 30.612 300 40,816 12.245 12.245
TOPLAM 1.300 53.000 1.000 40.755 300 12.245
Tablo 9: Ağırlıklı Ortalama Yöntemine göre Sonuçlanıdırılan Stok Kartı
Sonuç olarak; yukarıdaki kartta da görüldüğü üzere Ağırlıklı Ortalama Yöntemi
kullanıldığında; STMM 40.755.-TL, stokta kalan tutar ise 12.245.-TL’dir.
4.4 LIFO YÖNTEMĠ (SON GĠREN ĠLK ÇIKAR)
Bu yöntemde, stoktan çıkan her partinin maliyeti son alınan partinin birim maliyetinden
baĢlamak üzere geriye doğru giderek hesaplanır.
Yönteme göre hesaplama süreci aĢağıdaki Ģekilde yapılır:
ÇıkıĢı yapılan partinin miktarını, son alım partisinin miktarı karĢılıyorsa, çıkıĢın
maliyetinin tamamı o partinin birim fiyatıyla hesaplanır. Eğer karĢılamıyorsa sırasıyla önceki
partilerin stok birimleri dikkate alınarak, parti birim fiyatları üzerinden çıkan emtianın
maliyeti hesaplanır.
Daha sonraki stok çıkıĢlarında, stoktaki en son partinin miktarı ve birim fiyatı ile
kontrol edilerek çıkacak olan stokun değerlemesi yukarıdaki gibi yapılır.
Dönem sonunda kalan stok, son alınan partinin miktarı ve birim fiyatından baĢlamak
üzere bir önceki parti miktar ve birim fiyatına doğru sıralama yapılarak değerlenir.
26
VUK 274’ün değiĢtirilmeden önceki hali; satın alınan veya imal edilen emtia maliyet
bedeliyle değerlenir. Mükellefler, satınaldıkları veya imal ettikleri emtianın maliyet bedelini,
son giren ilk çıkar yöntemini uygulamak suretiyle de tesbit edebilirler. Bu yöntemi seçenler,
en az 5 yıl süre ile bu yöntemden vazgeçemezler. Bu yöntemin uygulama usul ve esaslarını
tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.
Emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla
bir düşüklük gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin ikinci
sırasındaki usul hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci
maddede yazılı mamuller için de uygulanabilir.(x)
(x) Satın alınan emtiada maliyet bedeli:
(Değişmeden önceki şekli) Madde 274: Emtia, maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın maliyet
bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla bir düşüklük
gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267'nci maddenin 2'nci sırasındaki usul
hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275'inci maddede yazılı
mamuller için de uygulanabilir.
Bu maliyet yöntemi; 30.12.2003 tarihinde 25332 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan kabul
tarihi 17.12.2003 tarihli 5024 numaralı “VERGĠ USUL KANUNU, GELĠR VERGĠSĠ
KANUNU VE KURUMLAR VERGĠSĠ KANUNUNDA DEĞĠġĠKLĠK” adlı kanunun
birinci maddesinde “4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanun’unun 274’üncü maddesi
aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
Madde 274: “Emtia, maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın maliyet bedeline nazaran
değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde
mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere,
emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci maddede yazılı mamuller için de
uygulanabilir.” denmiĢtir.
27
5. SONUÇ
Türkiye, geçmiĢten günümüze doğru sürekli eklenen yamalar yapılan ve en sonunda
01.01.1994 tarihinde kurala bağlanarak Tek Düzen Muhasebe Hesap planı çerçevesinde
iĢlemlerini sürdürmektedir. Yalnız açık ekonomiye geçildikten sonra Türkiye’de artık
uluslararası pazarda ses getirmeye baĢlamıĢ hatta belirli bir dönemde ise tekstilin ana vatanı
olarak kabul edilmiĢtir. Tabi ki de bu yurtdıĢı piyasalarda hatta yatırımcılar arasında da dikkat
çekmiĢ, ülkeye yabancı kaynak giriĢlerinin sağlanmasında piyasadaki gücü sayesinde önemli
bir rol oynamıĢtır.
Ġlk etapta bakıldığında her Ģey gayet iyi gitmekte sürekli talep edilen ve yatırım yapılmak
istenen sektör, haliyle de ülke konumuna gelmiĢtir. Ancak yatırımcının piyasaya olan
güveninin kontrolü, hesapları tanıma açısında sıkıntılar oluĢmakta ve dıĢ piyasadaki
yatırımcıyı bilgi açısından tamamıyla tatmin etmekte sıkıntılar oluĢmaktaydı. Bu bakımdan
Türkiye’de de Uluslararası Muhasebe Standartları’nın yani herkesin kurallarının eĢit olduğu
bir platformun olması kaçınılmaz olacaktı. Nitekim Türkiye bunun hazırlıklarını yapmakta ve
1 Temmuz 2012’de yürürlüğe girecek olan ve tamamıyla 2013’ün Ocak ayında kayıtların,
yani ülkelerin farklı muhasebe dillerinden ayrılıp tek dile, tek hesaba geçisin doğuĢunu
birlikte izleyeceğiz. Dünya piyasaları gibi tek dile geçtikten sonra globalleĢilecek. Artık
yatırımlar daha Ģeffaf ve reel olacaktır.
Bu standartlardan biri olan TMS 2 stoklar standardı; Vergi Usul Kanunu’na göre ihracat,
ithalat, satmak veya kullanmak amacıyla iktisap edilen emtialara yapılan masrafların daha net
ve gerçekçi olduğu, artık bir emtiayı almak için ne harcama yapılıyorsa balık istifi gibi bir
hesabın içine doldurulmayacağını, varsa özellikli varlıkların ayrılacağı, kullanılan kredinin
dönem giderine gideceği vs. gibi ayrımlar getirmiĢlerdir. Standartlar sayesinde artık muhasebe
kayıtları, Ģirket muhasebesinde çalıĢanların rahatça hareket etmelerini kısıtlayacak, daha
düzenli ve yukarda da bahsettiğim gibi kuralları olan bir sistem içerisinde standartların dıĢına
çıkmadan yapılan raporlamayı, yatırımcılar acaba?, aslında burada ne demeye çalıĢıldı? yada
ne kadar güvenli? gibi soru iĢaretleri olmadan Ģeffaf bir Ģekilde inceleme imkanı bulacak
yatırımlarını daha güvenilir bir Ģekilde yapacaklarıdır.
28
KAYNAKÇA
Kitaplar
Çaldağ Y. , Ayanoğlu Y. (2002), Genel Muhasebe, Gazi Kitabevi, Ankara, Türkiye,
ATAMAN, Ümit, HACIRÜSTEMOĞLU, Rüstem ve BOZKURT, Nejat, a.g.e., s.303
Akdoğan, Nalan (2003). Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi
Uygulamaları, Ġstanbul: ĠSMMMO TÜRKĠYE MUHASEBE STANDARTI TMS-2
STOKLAR
AKDOĞAN, Nalan ve SEVĠLENGÜL, Orhan, Tek Düzen Muhasebe Sistemi
Uygulaması, 13.Baskı, Ankara: Gazi Yayınları-Yayın No: 7, 2007, s.183
Mirza, A. A., Orrell, M. and Holt, G. J. (2008). IFRS: Practical Implementation
Guide and Workbook, U.S.A: John Wiley and Sons Inc.
Dergiler
MAÇ, M., Stok Sayım Farkları, YaklaĢım Dergisi, 1995, Yıl:3, Sayı: 26, Mart, 1995,
s.1
GÜNAY, Fuat, Stokların Denetimi, Mali Çözüm Dergisi, Ġstanbul: ĠSMMMO
Yayınları, Yıl: 12, Sayı: 60, Temmuz-Ağustos-Eylül, 2002, s.4
GüngörmüĢ H., Boyar E. TMS – 2 STOKLAR STANDARDINA GÖRE,
STANDART MALĠYET YÖNTEMĠNĠN UYGULANMASI, Mali Çözüm Dergisi, Kas.-
Aralık 2010 s111
Dağdemir S. VERGĠ USUL KANUNU VE TÜRKĠYE MUHASEBE
STANDARTLARINA (TMS 2) GÖRE ĠġLETMELERDEKĠ EMTĠANIN
(STOKLARIN) DEĞERLEMESĠ, YaklaĢım Dergisi, 2008, Yıl:3, Sayı: 183
Demirel N. KMU ĠĠBF Dergisi Yıl:11 Sayı:17 Aralık/2009
Sevilengül, O. (2003). Borçlanma Maliyetleri Standardının Dayandığı Esaslar,
Prof. Dr. Yüksel Koç Yalkın’a Armağan Ankara SBF Yayın No: 590
Standartlar
TMS-2 Stoklara ĠliĢkin Türkiye Muhasebe Standardı
TMS-23 Borçlanma Maliyetlerine ĠliĢkin Türkiye Muhasebe Standardı
29
Kanunlar
Gelir Vergisi Kanunu
Kurumlar Vergisi Kanunu
Vergi Usul Kanunu
Makaleler
E Boyar, A. H. GüngörmüĢ, “TMS 2 - Stoklar Standardında, Diğer Maliyetler
Bölümünün, Tek Düzen Hesap Planı Çerçevesinde Ele Alınması”, DayanıĢma, No.
101, Apr. 2008, s. 41-44
İnternet Kaynakları
http://www.denetimnet.net/stoklar
http://www.tmsk.org.tr/tms_seti/TMSTFRS2010ktp/TMS/TMS2.doc
