Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

1 1

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l2

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין כללי

אתלמעשההמשקפות-פאסיביותפרותיותבהכנסותמדובר.בנכסההשקעהעלהשנתיתהתשואה

הכנסהמסלפקודת(6)2'סע-במסהחיובמקור:

אחריםורווחיםפרמיות,מפתחדמי,תמלוגים,שכירותדמי"לאההדגשה)";תעשייתיבבניןאובקרקעאוביתבאחוזתשמקורם

.(במקור

פתוחהרשימה.המקרקעיןנכסיכלל,למעשה-הנכסיםסוגי.

(7)2'סעלפיממוסהלמעשהזורשימהלגדרנכנסשלאנכסכל.לפקודה

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l3

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין כללי

?ממקרקעיןפירותיתהכנסהמהי

בוולהשתמשבנכסלהחזיקבתמורהשהוקנתהזכות-"שכירותדמי"הנאהזיקתלרבות.(1971-והשאילההשכירותחוק)לצמיתותשלא

.(במגרשמעברזכות)במקרקעין

-המקרקעיןלחוק3'סעלפי-"חכירהדמי"

.חכירה=שנים5מעלשכירות

.(שבחעסקת=מיסוילעניין).לדורותחכירה=שנה25מעלשכירות

עסקאותולאפירותייםחכירהדמילמסותהסעיףשלהכוונה

.ק"מסמחוקלפיהממוסיםהונייםסממניםבעלותחכירה

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l4

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין כללי

עסקתסיווגלשאלת-4א"תש"פ'נברשלמה1067/99ה"עמאתמהחכירההנוטלהמרכזיהסממןכינקבעבמקרקעיןחכירה

עלבבעלותהכרוכיםוהסיכוניםהסיכוייםהותרתהואההוניהפן.המחכירבידיהנכס

"תמלוגים"(ROYALTIES)-יודקביץדב98/70א"בעלמשל-בקרקעשמקורםרווחים/תמלוגיםהםהנישוםהכנסותכינקבע

מחלקותוחולכורכרלכרותתוכלמ"בעחברהכימהסכמתושנבעו.כשנהלמשךשבבעלותואדמה

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l5

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין כללי

"המשתלםתשלום-1972-הדיירהגנתחוקמכוח-"מפתחדמי.בנכסהמוגנתהדיירותזכותרכישתלצורךהנכסלבעלי

הדרכיםמשתיבאחתהנכסלבעלמשולמיםמפתחדמי:

.מפתחבדמימוגנתבשכירותכדיירהדיירכניסתבעתלראשונה1.

הדיירעםבתשלוםמתחלקהנכסבעלואז-מוגניםדייריםחילופיבעת2.היוצאוהדייר(1/3-כמקובל)מפתחדמימקבלהנכסבעל.היוצאהמוגן!!!בנכסהחזקהעלמוותרכיבידוהוניתהכנסה-(2/3)פינוידמימקבל

.[בידובמסחייבתאינה-מגוריםבדירתמדובראם]

שלכנגזרת85%-60%ביןנעהמפתחבדמיהיוצאהדיירשלחלקו.בנכסשלוהשכירותתקופת

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l7

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין כללי

"(6)2'סעבמסגרתלמסותנועדאשר-סל'סע-"אחריםרווחיםאובמזומן-ממקרקעיןהנובעתאחרתפסיביתהכנסהכללפקודה

.מזומןבשווי

פרדסבעליביןהסכם-ושמרלינגשפר'נש"פ247/63א"עמדמיהכנסהנצמחההפרדסלבעלי.עגבניותשמגדללחקלאי,העיבודעבודותערך)כסףבשווימהחקלאישקיבלושימוש

הןהעיבוד'הוצ,אגבדרך.(ב"וכיוהדישון,הריסוס,ההשקייה.מוכרותאינןולכןשבהוןהוצאות

וקבלתםבמזומןבמקרקעיןשימושדמיקבלתעלויתור:מסקנה.(6)2'מסעהכנסה=אחרתהנאהטובתבצורת

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l8

-מיסוי הכנסות מהשכרת זכויות במקרקעין .ה.מ.פ

תמורתביתבעלשקיבלכסףסכום-ש"פ'נמני52/58א"ע.ביתמנכסהכנסה=ש"בביהמשהגישפינויתביעתעלויתורו

בגיןנכסשלבעליםשקיבלתמורה-ש"פ'נמורי135/64ה"עמ.ביתמנכסהכנסה=חנותובחזיתהראווהחלוןלשיפוץהסכמתו

שלטתליית,הביתגגעלסלולריתאנטנההצבת:נוספותדוגמאותשוויאומזומןתמורתראשילכבישהפונההנכסבחזיתפרסום.ממקרקעיןאחריםמרווחיםהכנסה=מזומן

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l9

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

בנכס(השבחהכדיעד)ושיפוריםתיקונים-אחריםרווחים?המשכיראצלהכנסההאם-השוכרח"עמקרקעין

המשפטיותהשאלות:

בידישכירותהכנסותחלףהואהשיפור/התיקוןמהותהאם1.?המשכיר

?המיסוי-ברתההכנסהסכוםמהו2.

?מסלצרכיההכנסהעללדווחישמתי-בהכנסההכרהעיתוי3.

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l10

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

פסיקתיתהתפתחות:

קומהבןבנייןשלהבעלים,הנישום-מנחםשבתאי308/57א"עהגגעלנוספותקומותשתילושיקיםקבלןעםהסכםחתם,אחת

מפתחבדמילהשכירהזכותאתיקבלהקבלןובתמורה(דירות4).לידיוההשכרהתמורתאתולקבלשנים10-לל"הנהדירותאת

הינההשוכרי"עשמבוצעתהשבחהכללא,אומנם:פסקש"ביהמ-חליפיןעסקתבוצעהזהבמקרהאולם,המשכירבידיהכנסהגובה.שנבנהמהנכסהעתידייםהשכירותדמיתמורתבנייה

ששולמותשלומיםבניכויהתפוסותהקומותשווי:ההכנסה!!!נקבעלא:עיתוי.לקבלן

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l11

–במושכר מיסוי הכנסות משיפורים מבחן המתנדב

ישנהדירה)בנכסשיפוריםהאם-אררטבית375/59א"עבידיהכנסהבהכרחמהווים(השוכרח"עחדשלמשרדשהפכהניתןלאבהתנדבותבוצעאם-המתנדבמבחן:נפסק.המשכיר

.(מ"המותהליךלבדוק)הכנסההמשכירעל"לכפות"

גגללאמבנההשכירה-מ"בערעננהמכביםמועדון415/63א"עחוזהכללצריךלאלעיתים.(בקיץ)פתוחלקולנועלאתרלשימוש

שלאור:נפסק."עצמובעדמעידהדבר"כיבמפורששיצייןתיכננההמשכירה,למשכירהתועלתהיתהלא)המקרהנסיבותביןבהסכמהתנאיהיהלאוהשיפור,לקדמותוהנכסאתלהחזיר.המשכירהבידי(6)2-מהכנסהבשיפוריםלראותאין(הצדדים

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l12

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

עלחברהשביצעהבנייה-'ואחאמירהשרגא5040/96ה"עמ-(במושבמשק'ביחשימשהשטח)מניותיהבעלישלמקרקעין

הועמדהמבנה(ש"דמואיןהסכםאין)הצדדיםיחסיניתוחלפייכולהבהקמתוההשקעהואיןתמורהללאהחברהלרשות

.שכירותדמילהיחשב

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l13

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

עםהסכםכרתו,ובנואב,מ"בעשני-'ואחמשהכץ60/98ה"עממגרש(חודשים10ושנים9-ל)לההשכירולפיובבעלותםחברהעלמבניםלהקיםרשאיתשבחברההוסכם.בבעלותםשהיה

זווהיאהשוכרתשלרכושהיהיווהם(לשימושה)המושכר.השכירותתקופתבתוםכנםעללהשאירםאםשתחליט

מדובר.השוכרתמצד"בהתנדבות"שבאובהשקעותמדוברלא:נפסקשלבברכתםהיהבחברהשנעשהדברכלבומיוחדיחסיםבמערך

.(בידיהם"היוצרבידכחומר"הינההשוכרת)בההשליטהבעליפיזיתהתקבלהאזרקכי)השכירותבגמררק-ההשבחה:העיתוי

החברהי"עשולמושבהבשנה-הפיתוחותשלומי(מ"בעבידי.(קרקעכבעליכחובתםישלמוהמניותשבעליבמקום)

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l14

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

לחברהמקרקעיןהשכירל"הנ-סלמאןחירחלבי167/99ה"עמתמורתכינקבעבחוזה.(הנישוםשלבנו)החברהולבעלי

חניוןבמקרקעיןיקים+שנתייםש"דמהשוכרישלםהשכירות.(משכיר/הנישוםח"עשמעברמה.שנקבעהXעלותעד)

בהפחתת)שכירותמדמיהכנסהמהווההחניוןהקמתשווי:נפסקחזקה-שנים5-לבשכירותתפוסשהנכסמכךהנגרמתשווי

!!!הבנייהסיוםעם-עקרוניתנקבע:העיתוי.(לשוכרבלעדית

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l 15

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

מ"עשבנחלתורפתהשכירהנישום-צביוייס1152/00ה"עמבחוזה.השוכרתהחברהשלמלאיואחסוןלמשרדיםשתשמש

מוסכםבסכוםלצרכיההנכסאתתאיםתהשוכרתכינקבעביניהםמטעםמהנדסבפיקוח)הצדדיםביןמוסכמתשיפוץתוכניתי"ועפ

השהותשלכפונקציהמדורגבאופןלשוכרפיצוילרבות(המשכירמעלות75%המשכירלוישלם-חודשים12לאחריעזוב)בנכס

.('וכומעלות50%לוישלם-חודשים24בתום,השיפוץ

המשכיראצלכהכנסההשוכרי"עבשיפוריםלראותיש:נפסקשסוכםכפי:השווי.השיפוץבגיןפחתלנכותניתןשניומצד

השיפוריםוסיוםביצועבעתכבר:במסהחיובעיתוי.ביניהם.לפקודהב8סעיףי"עפ1996שנת–במושכר

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l16

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

מניותבעלי–'ואחגרינברגאליהו'נשבעבארש"פ10839/04א"ע-בבארהמצויבבעלותםמקרקעיןנכסלחברההשכירוגרינברג.ד.אבחברת

.1992מאז"גרינברג"בשםמרכוללהפעלתהשתמשההחברהבו,שבעביצעה1994-1997ובשנים,כללבניהםהסכםללאהראשונותבשניםתשלוםללאזאתוכל₪מיליון2-כשלבעלותבמושכרשיפוריםהחברה

בעלי–ביןמשולששכירותהסכםנחתם8/97-ב.המניותלבעליד"שכהנכסהועברבמסגרתו,"הכחולהריבוע"'חב-והשוכרתהחברה,המניות

בציודוהחזקההבעלותלהנמכרהוכןהכחולהריבוע'חבשללשימושה.בוובשיפורים

-5/2011' ה מס"חוזר מ.חיוב הכנסות דמי שכירות ששולמו בדרך של ביצוע שיפורים במושכר

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l 17

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

לפקודהב8'סע-במסהחיובמועד

מהשכרתהכנסותעלהדיווחלמועדבקשרחריגנקבעב8'בסעשכירותבהכנסותמדובראםגם-([6)2'סע-חיובמקור]מקרקעין

נתקבלושבהמ"בשכברעליהןלדווחיש(שניםלכמהאף)מראש.בגינןהמסאתולשלם

תישחקלא(ממנהשנגזרוהמס)שההכנסהכדי-החקיקהתכלית.גבוההאינפלציהבתקופת

ולאתאגידיםכ"בדר)מצטברב"עשמדווחמיכלפיהרעה:מסקנה.(יחידים

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l18

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

המשכיריםבובהסכםמדובר-אהראםמוסאוופיה520/01ה"עמהריסתתמורתישןמגוריםבנייןשעליהקרקעחלקתהשכירוכך(בנייהשירותי)במקומוחדשמסחריבנייןוהקמתהבניין

שללתקופהלאחריםהנכסאתלהשכיררשאיםיהיושהשוכריםחוזיכלעםלמשכירהמקרקעיןיחזורהתקופהבתום.שנים10

.בושישהשכירות

חוק)הכלליהדיןלפיגםלפרששישנקבעהדיווחעיתוילעניין:נפסק'סעלפיולכןהקרקעלבעלישייכתשהבנייההקובע(המקרקעין

קיבלוהבנייההשלמתעם"(בפועלשהתקבלההכנסה)"ב8.הבנייהשוויבגובהמראשההכנסהאתהמשכירים

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l19

מיסוי הכנסות משיפורים במושכר

:קובעלפקודה(א)8'סע

לפיפרמיהאומפתח-מדמיהכנסהלפרוססמכותמנהל/לנציב/השכירותחוזהתקופתפני-על-לכךדומהתשלוםאו(6)2'סע.המנהלשיקבעאחרת'תק

.הנישומיםעללהקלבאהסעיף

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

19

!תודה על ההקשבה

מ"פתרונות מיסוי בע-כהן , אלמקייס, חיבה, ארצי03-6133113: פקס, 03-6134111: טלפון: רמת גן04-9118188: פקס, 04-9118181: טלפון: חיפה

www.ahec-tax.co.il