1. Contabilidad

1CONTABIL IDAD

Introducción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

Objetivos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6

1. Marco conceptual de la contabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

1.1. Cuentas anuales e imagen fiel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

1.2. Requisitos de la información a incluir en

las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8

1.3. Principios contables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8

1.4. Elementos de las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10

1.5. Criterios de registro o reconocimiento contable

de los elementos de las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

1.6. Criterios de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

1.7. Principios y normas de contabilidad

generalmente aceptados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

Anexo: Cuantificación de la importancia relativa . . . . . . . . . . . . . . 15

2. Normas de registro y valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

2.1. Desarrollo del marco conceptual de la contabilidad . . . . . . . . . . . 17

2.2. Inmovilizado material . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

2.3. Normas particulares sobre inmovilizado material . . . . . . . . . . . . . 21

CONTABILIDAD

2 CONTABIL IDAD

2.4. Inversiones inmobiliarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25

2.5. Inmovilizado intangible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

2.6. Normas particulares sobre el inmovilizado intangible . . . . . . . . . . 28

2.7. Activos no corrientes y grupos enajenables de elementos,

mantenidos para la venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34

2.8. Arrendamientos y otras operaciones

de naturaleza similar. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41

2.9. Instrumentos financieros. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48

2.10. Existencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

2.11. Moneda extranjera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114

2.12. IVA, IGIC y otros impuestos indirectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119

2.13. Impuestos sobre beneficios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122

2.14. Ingresos por ventas y prestación de servicios . . . . . . . . . . . . . . 133

2.15. Provisiones y contingencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 135

2.16. Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal . . . . . . . . . . 140

2.17. Transacciones con pagos basados

en instrumentos de patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146

2.18. Subvenciones, donaciones y legados recibidos . . . . . . . . . . . . . 148

2.19. Combinaciones de negocios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152

2.20. Negocios conjuntos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161

2.21. Operaciones entre empresas del grupo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162

2.22. Cambios en criterios contables, errores

y estimaciones contables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163

2.23. Hechos posteriores al cierre del ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . 165

3. Cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

3.1. Normas de elaboración de las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . 166

3.1.1. Documentos que integran las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . 166

3.1.2. Formulación de cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

3.1.3. Estructura de las cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

3.1.4. Cuentas anuales abreviadas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

3.1.5. Normas comunes al balance, la cuenta de pérdidas

y ganancias, el ECPN y el EFE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167

3.1.6. Balance . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 168

3.1.7. Cuenta de pérdidas y ganancias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170

3.1.8. Estado de cambios en el patrimonio neto . . . . . . . . . . . . . . . . . 172

3.1.9. Estado de flujos de efectivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 173

3.1.10. Memoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175

3.1.11. Cifra anual de negocios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175

3.1.12. Número medio de trabajadores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175

3.1.13. Empresas del grupo, multigrupo y asociadas . . . . . . . . . . . . . . . 175

3CONTABIL IDAD

3.1.14. Estados financieros intermedios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176

3.1.15. Partes vinculadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176

3.2. Modelos normales de cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178

3.2.1. Balance de situación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178

3.2.2. Cuenta de pérdidas y ganancias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 180

3.2.3. Estado de cambios en el patrimonio neto . . . . . . . . . . . . . . . . . 181

3.2.4. Estado de flujos de efectivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185

3.2.5. Memoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186

3.3. Modelos abreviados de cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . 208

3.3.1. Balance abreviado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 208

3.3.2. Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada . . . . . . . . . . . . . . . . 210

3.3.3. Estado abreviado de cambios en el patrimonio neto . . . . . . . . . 211

3.3.4. Memoria abreviada. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 213

4. Definiciones y relaciones contables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

4.1. Financiación básica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

4.2. Activo no corriente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251

4.3. Existencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 273

4.4. Acreedores y deudores por operaciones comerciales . . . . . . . . 277

4.5. Cuentas financieras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 299

4.6. Compras y gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 336

4.7. Ventas e ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 357

4.8. Gastos imputados al patrimonio neto. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 370

4.9. Ingresos imputados al patrimonio neto. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 380

5. Plan General de Contabilidad de pymes

y régimen especial de microempresas . . . . . . . . . . . . . . . . . 387

5.1. Ámbito de aplicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 387

5.2. Aplicación del PGC de pequeñas y medianas empresas . . . . . . 388

5.3. Principales diferencias que contiene el PGC de pymes . . . . . . . 388

5.4. Criterios específicos aplicables por microempresas . . . . . . . . . . 389

5.5. Entidades no mercantiles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391

5.6. Ajustes derivados del abandono de los criterios

específicos aplicables por las microempresas . . . . . . . . . . . . . . 391

5.7. Aplicación del PGC de pymes cuando en ejercicios

previos se ha utilizado el PGC . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392

5.8. Incorporación de los criterios específicos aplicables

por las microempresas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392

5.9. Primera aplicación del PGC de pymes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 392

5.10. Primera aplicación de los criterios específicos

de las microempresas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 393

4 CONTABIL IDAD

. 6. Análisis de balances con el nuevo PGC con

el nuevo PGC . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394

6.1. Balance de situación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 394

6.2. Cuenta de pérdidas y ganancias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 396

6.3. Estado de cambios en el patrimonio neto . . . . . . . . . . . . . . . . . 398

6.4. Estado de flujos de tesorería . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399

6.5. Memoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399

6.6. Conclusiones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399

Ejercicios de autoevaluación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 400

Solucionario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 406

Anexo. Cuadro de cuentas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 423

Glosario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 439

5CONTABIL IDAD

Introducción

El nuevo Plan General de Contabilidad (PGC 2007) consiste en una adaptación del PGCde 1990 a las NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera) y es obligatoriopara todas las empresas españolas, independientemente de su forma jurídica, inclusive paralas empresas individuales, para todos los ejercicios que empiecen a partir del 1 de enerode 2008.

El PGC 2007 implica una serie de consecuencias:

– En primer lugar, aumenta la cantidad y la calidad de la información financiera que sumi-nistran las empresas.

– En general, el fondo de las operaciones primará sobre la forma. Esto cambiará substan-cialmente la manera de contabilizar determinadas operaciones tales como: el leasing,por ejemplo.

– El principio de prudencia pierde algo de peso puesto que se introduce el criterio de valorde mercado, que afecta esencialmente a las partidas financieras.

– Hay dos estados contables nuevos, el estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN)y el estado de flujos de efectivo (EFE).

– Hay dos grupos de cuentas nuevas. El 8 (Gastos imputados al patrimonio neto) y el 9(Ingresos imputados al patrimonio neto).

Hay que destacar el hecho de que, a diferencia de la mayoría de países, en el nuestro losinmuebles seguirán valorados a precios muy bajos al no poderse valorar a precio de mercado.Otra limitación es que mientras la tendencia en el mundo es adoptar el idioma internacional, osea las NIIF en su integridad, el PGC 2007 es una adaptación no completa de dichas normasinternacionales.

Junto con el PGC, se ha aprobado también un Plan para las pymes y un régimen especial paralas microempresas. Sin duda, es una ventaja para las empresas de menor dimensión. Sinembargo, tendremos tres formas de hacer la contabilidad y además las empresas cotizadasutilizan las NIIF en sus cuentas consolidadas.

Además, se mantendrá la vigencia de las adaptaciones sectoriales del PGC de 1990, por loque en los sectores afectados se pueden producir situaciones de confusión al tener que seguiraplicando (en todo aquello que no contradiga al PGC 2007) las adaptaciones sectoriales basa-das en el Plan de 1990.

Independientemente de lo anterior, vale la pena recordar que el PGC 2007 tiene similitudes conel PGC de 1990 que ha contado con una gran aceptación, por lo que se espera que la nuevanormativa también disfrute del mismo apoyo.

6 CONTABIL IDAD

Objetivos

Los objetivos que el estudiante debe alcanzar trabajando los contenidos relativos al PlanGeneral Contable son los siguientes:

1. Conocer las claves del Plan General Contable y las particularidades del plan contablepara pymes y régimen especial de microempresas.

2. Entender cuál es la misión y aplicación de los principios contables.

3. Conocer las normas de registro y valoración.

4. Reconocer cuáles son las cuentas anuales.

5. Saber presentar el balance de situación, la cuenta de pérdidas y ganancias y la memoriade final de ejercicio.

7CONTABIL IDAD

1.1. Cuentas anuales e imagen fiel

Las cuentas anuales de una empresa comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganan-cias, el ECPN (estado de cambios en el patrimonio neto), el EFE (estado de flujos de efectivo)y la memoria. Estos documentos forman una unidad. No obstante, el EFE no será obligatoriopara las empresas que puedan formular balance abreviado.

Las cuentas anuales deben redactarse con claridad, de forma que la información suministradasea comprensible y útil para los usuarios al tomar sus decisiones económicas, debiendo mos-trar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa,de conformidad con las disposiciones legales.

El concepto de imagen fiel genera a menudo confusión sobre su significado, ya que la mayo-ría de usuarios de la contabilidad piensa que es sinónimo de realidad. En la práctica, la obten-ción de la imagen fiel significa que la empresa ha formulado sus cuentas siguiendo la normati-va contable, aunque la realidad sea diferente. Esto explica, que en la mayoría de empresas elvalor en el balance de situación de los inmuebles y de activos intangibles, tan importantescomo las marcas, por ejemplo, estén valorados a precios muy alejados de la realidad.

El concepto de imagen fiel genera a menudo confusión sobre su significado, ya que lamayoría de usuarios de la contabilidad piensa que es sinónimo de realidad. En la prácti-ca, la obtención de la imagen fiel significa que la empresa ha formulado sus cuentassiguiendo la normativa contable, aunque la realidad sea diferente. Esto explica, que en lamayoría de empresas el valor en el balance de situación de los inmuebles y de activosintangibles, tan importantes como las marcas, por ejemplo, estén valorados a precios muyalejados de la realidad.

En la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no sólo a suforma jurídica.

Ejemplos:– Las operaciones de leasing (arrendamiento financiero) se contabilizan como una adquisición

financiada con una deuda con la compañía de leasing y no como un alquiler (ver apartado 2.8).Por tanto, aunque la forma del contrato sea la de un arrendamiento, como se trata realmentede una adquisición, se refleja así.

– Las operaciones de lease-back o retroleasing, se contabilizan como una operación de finan-ciación y no como una venta con arredamiento posterior (ver apartado 2.8).

– Los inmuebles se contabilizan como inmovilizado material, o bien como inversiones inmobi-liarias o como activos no corrientes mantenidos para la venta en función de la realidad

Marco conceptualde la contabilidad1

8 CONTABIL IDAD

económica de los mismos. Por tanto, su ubicación en el balance dependerá de la situaciónreal de dichos inmuebles.

– Las ventas con pacto de recompra se contabilizan como depósitos (ver apartado 2.14). Portanto, no se contabiliza la venta hasta que se transfiere todo el riesgo al comprador.

1.2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales

La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante (útil para la toma de deci-siones) y fiable (libre de errores).

1.3. Principios contables

Los principios contables obligatorios a aplicar son los siguientes:

Principio contable Significado

Empresa en funcionamiento

Se considerará que la gestión de la empresa continuará en un futuro previsi-ble, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene elpropósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmi-sión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.

Devengo Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuan-do ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran,los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de lafecha de su pago o de su cobro.

Uniformidad Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan,deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para trans-acciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no sealteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supues-tos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas cir-cunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuanti-tativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

Los cambios de criterio contable pueden ser indicios de maquillaje con-table a menos que existan razones muy claras para el cambio. Por tanto,una forma de detectar posibles casos de maquillaje consiste en analizar lamemoria.

9CONTABIL IDAD

Principio contable Significado

Prudencia Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en con-diciones de incertidumbre.

En principio, únicamente se contabilizarán los beneficios obtenidos hastala fecha de cierre del ejercicio. Esto es así con algunas excepciones:

– Cuando se debe aplicar el valor de mercado (valor razonable) aunque elprecio de adquisición sea más bajo. Esto ocurre en las permutas comer-ciales (ver apartado 2.2), en las aportaciones no dinerarias (ver aparta-do 2.2) y en la valoración de ciertos instrumentos financieros (ver apar-tado 2.9).

– En los beneficios no realizados en divisas, que se incluirán en la cuenta depérdidas y ganancias, aunque la operación no esté vencida aún (ver apar-tado 2.11).

Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos, con origenen el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si sólose conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha enque éstas se formulen. Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entrela formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran deforma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán serreformuladas.

Las amortizaciones y correcciones de valor se deben tener en cuenta,tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con pérdida.

No compensación Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podráncompensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos e ingresos,y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentasanuales.

Importancia relativa Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterioscontables cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o cualita-tivos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y,en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas oimportes cuya importancia relativa sea escasamente significativa podránaparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.

El principal problema que tiene la aplicación del principio de importanciarelativa es que a efectos contables no existen criterios concretos para cuan-tificarla. En cambio, a efectos de auditoría sí que existen criterios concretospara determinar cuando un tema es importante y cuando no lo es (ver anexo1 al final del capítulo).En los casos de conflicto entre principios contables,deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expre-sen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resulta-dos de la empresa.

En los casos de conflicto entre principios contables, deberá prevalecer el que mejor conduzcaa que las cuentas anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera yde los resultados de la empresa.

10 CONTABIL IDAD

1.4. Elementos de las cuentas anuales

Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen pos-teriormente, se registran en el balance, son:

– Activos: bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa,resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficioso rendimientos económicos en el futuro.Esta definición implica que la empresa debe eliminar los denominados activos ficticios delactivo (gastos de constitución, gastos de primer establecimiento, gastos de puesta en mar-cha, gastos por intereses diferidos...).

– Pasivos: obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, paracuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir benefi-cios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas lasprovisiones.

– Patrimonio neto: constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deduci-dos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de suconstitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consi-deración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afec-ten. Por tanto:

Patrimonio neto = Activos – Pasivos

Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen pos-teriormente, se registran en la cuenta de pérdidas y ganancias o, en su caso, directamente enel ECPN, son:

– Ingresos: incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en formade entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempreque no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios.

– Gastos: decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea enforma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumen-to del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetariaso no, a los socios o propietarios, en su condición de tales.

Los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias yformarán parte del resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimo-nio neto, en cuyo caso se presentarán en el estado que muestre los cambios en el patri-monio neto, de acuerdo con lo previsto en la segunda parte de este PGC o en una normaque lo desarrolle:

+ Ingresos (grupo 7)– Gastos (grupo 6)

= Resultado del ejercicio+ Ingresos imputados al patrimonio neto (grupo 9)– Gastos imputados al patrimonio neto (grupo 8)

= Total de ingresos y gastos reconocidos

11CONTABIL IDAD

1.5. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementosde las cuentas anuales

El registro o reconocimiento contable es el proceso por el que se incorporan al balance,la cuenta de pérdidas y ganancias o el ECPN, los diferentes elementos de las cuentasanuales.

El registro de los elementos procederá cuando, cumpliéndose la definición de los mismosincluida en el apartado anterior, se cumplan los criterios de probabilidad en la obtención ocesión de recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos y su valor puedadeterminarse de forma fiable. En particular:

– Los activos deben reconocerse en el balance cuando sea probable la obtención a partirde los mismos de beneficios o rendimientos económicos para la empresa en el futuro, ysiempre que se puedan valorar con fiabilidad.

– Los pasivos deben reconocerse en el balance cuando sea probable que, a su vencimien-to y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporenbeneficios o rendimientos económicos futuros, y siempre que se puedan valorar con fia-bilidad.

– El reconocimiento de un ingreso tiene lugar como consecuencia de un incremento de losrecursos de la empresa, y siempre que su cuantía pueda determinarse con fiabilidad.

– El reconocimiento de un gasto tiene lugar como consecuencia de una disminución de losrecursos de la empresa, y siempre que su cuantía pueda valorarse o estimarse con fiabi-lidad.

EjemplosComo consecuencia de la definición de activo, se tienen que eliminar del balance los gastosamortizables (gastos de constitución, gastos de primer establecimiento, gastos de puesta enmarcha...) descontándolos de las reservas.

Como consecuencia de la definición de pasivo, se han de provisionar los gastos de des-mantelamiento de activos inmovilizados. Esto implica aumentar el valor del activo correspon-diente y reflejar en el pasivo una provisión por el valor actual de dichos costes de desman-telamiento.

1.6. Criterios de valoración

La valoración es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada uno de los elemen-tos integrantes de las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de valora-ción relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte de este PGC.

A tal efecto, se tendrán en cuenta las siguientes definiciones y criterios:

12 CONTABIL IDAD

Criterio de valoración Significado

Coste histórico o coste Es el precio de adquisición o coste de producción de un activo.El coste histórico o coste de un pasivo es el valor que correspon-

da a la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda o, enalgunos casos, la cantidad de efectivo y otros activos líquidos equiva-lentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso nor-mal del ejercicio.

Precio de adquisición de un activo Es el importe pagado, o pendiente de pago, más, en su caso y cuandoproceda, el valor razonable de las demás contraprestaciones comprometi-das derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directamenterelacionadas con ésta y ser necesarias para la puesta del activo en condi-ciones operativas.

Coste de producción de un activo Incluye el precio de adquisición de las materias primas y otras materiasconsumibles, el de los factores de producción directamente imputablesal activo, y la fracción que razonablemente corresponda de los costes deproducción indirectamente relacionados con el activo, en la medida enque se refieran al período de producción, construcción o fabricación, sebasen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de losmedios de producción y sean necesarios para la puesta del activo encondiciones operativas.

Valor razonable Es el precio de mercado. El precio cotizado en un mercado activo (unabolsa, por ejemplo) será la mejor referencia del valor razonable.

Para aquellos elementos respecto de los cuales no exista un mer-cado activo, el valor razonable se obtendrá, mediante la aplicación demétodos de valoración tales como:

a) Transacciones recientes si estuviesen disponibles.

b) Valor razonable de otros activos que sean sustancialmente iguales.

c) Descuento de flujos de efectivo futuros estimados. Este método implicaefectuar previsiones de flujos de efectivos futuros que se actualizan paraobtener el valor actual de los mismos.

Los elementos que no puedan valorarse de manera fiable, se valorarán,según proceda, por su coste amortizado o por su precio de adquisición ocoste de producción, minorado, en su caso, por las partidas correctorasde su valor que pudieran corresponder.

13CONTABIL IDAD


Valor neto realizable Es el importe que se puede obtener por su enajenación en el mercadodeduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, asícomo, en el caso de las materias primas y de los productos en curso, loscostes estimados necesarios para terminar su producción, construccióno fabricación.

Valor actual Es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar, según se trate deun activo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de des-cuento adecuado.

Ejemplo: Si una empresa le vende una mercancía a un cliente por valorde 121 y el pago se efectuará en el plazo de dos años, el valor actual(suponiendo un tipo de descuento del 10%) sería de:

Valor actual = 121 / (1 + 0,10)2 = 100

Valor en uso de un activo o de una unidad generadora de efectivo

Es el valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados teniendo encuenta su estado actual y actualizados a un tipo de descuento adecua-do, ajustado por los riesgos específicos del activo que no hayan ajustadolas estimaciones de flujos de efectivo futuros.

Ejemplo: Una empresa tiene una máquina que funcionará durante dosaños y se espera que produzca unos flujos de 110 en el primer año yde 121 en el segundo año. El valor en uso de la máquina asciende a:

Valor en uso = 110 / (1+ 0,10)1 + 121 / (1 + 0,10)2 = 200

Gastos de venta Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la venta de unactivo en los que la empresa no habría incurrido de no haber tomado ladecisión de vender, excluidos los gastos financieros, los impuestos sobrebeneficios y los incurridos por estudios y análisis previos. Se incluyen losgastos legales necesarios para transferir la propiedad del activo y las comi-siones de venta.

Tipo de interés efectivo Es el tipo de actualización que iguala el valor en libros de un instrumen-to financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vidaesperada del instrumento, a partir de sus condiciones contractuales ysin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras.

Ejemplo: Una empresa invierte 180 en una obligación, con unos gastosiniciales de 20. Por tanto, la inversión inicial asciende a 200. A cambio,el emisor de la obligación le pagará 110 al final del primer año y 121 alfinal del segundo año. El tipo de interés efectivo de esta operaciónasciende a:

200 = 110 / (1+ i )1 + 121 / (1 + i)2

La i asciende a 10%.

14 CONTABIL IDAD


Coste amortizado de un instrumento financiero (activo o pasivo financiero)

Es el importe al que inicialmente fue valorado el instrumento financiero,menos los desembolsos de principal, más o menos, según proceda, laparte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias o la reducción devalor por deterioro.

Por tanto, se calcula como sigue:

+ Valor inicial del instrumento– Reembolsos de principal

+/– Reducciones del valor inicial (mediante la utilización del método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicialy el valor de reembolso en el vencimiento)

– Reducción de valor por deterioro

Coste amortizado

Ejemplo: Continuando con el ejemplo incluido en el apartado anterior (tipode interés efectivo), seguidamente se acompaña el cuadro con el costeamortizado de cada año:

Gastos de transacción atribuibles aun activo o pasivo financiero

Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la compra o ena-jenación de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivofinanciero, en los que no se habría incurrido si la empresa no hubiera reali-zado la transacción.

Valor contable o en libros Es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registra-do en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortiza-ción acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumuladaque se haya registrado.

Valor residual de un activo Es el importe que la empresa estima que podría obtener en el momentoactual por su venta u otra forma de disposición, una vez deducidos losgastos estimados para realizar ésta, tomando en consideración que elactivo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que seespera que tenga al final de su vida útil.

Vida económica de un activo Es el período durante el cual el activo se espera que sea utilizable porparte de uno o más usuarios o el número de unidades de producciónque se espera obtener del activo por parte de uno o más usuarios.

Coste amortizado(saldo inicial

menos reembolsos

y reducciones)

Interés devengado

(coste amortizado

al principio delaño multiplicadopor el tipo de

interés efectivo)

CobroReducción del coste

amortizado

Principio del año 1Principio del año 2Final del año 2

200110

0

2011

110121

90110

15CONTABIL IDAD

1.7. Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados

Los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados son los establecidos en:

a) El Código de Comercio y la restante legislación mercantil.

b) El PGC y sus adaptaciones sectoriales.

c) Las normas de desarrollo que, en materia contable, establezca en su caso el Instituto deContabilidad y Auditoría de Cuentas.

d) La demás legislación española que sea específicamente aplicable.

Anexo: Cuantificación de la importancia relativa

Como se ha indicado al tratar el principio contable de importancia relativa, a efectos conta-bles no existen criterios concretos para cuantificarla. En cambio, a efectos de auditoría elICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas) en su Resolución de 14 de junio de1999 incluye:

Como anexo a esta norma se incluyen, a título exclusivamente orientativo, unos parámetros quepuedan ayudar al auditor a formar su juicio profesional únicamente sobre la importancia relativa enla emisión de su informe.

El auditor deberá tener en cuenta, en su caso, la naturaleza específica del sector al que serefiere su trabajo de auditoría, procediendo a justificar los parámetros utilizados para la fijaciónde la importancia relativa por referencia a las circunstancias especiales concurrentes en dichosector.

Los parámetros propuestos suponen exclusivamente un punto de partida para ulterioresdesarrollos teóricos o prácticos, que sirvan para perfilar y actualizar las magnitudes que seexponen en este apartado.

A continuación se detallan los parámetros orientativos de aspectos cuantitativos para la eva-luación de la importancia relativa en la emisión del Informe de Auditoría, en lo referente a losajustes que afectan al resultado.

Situación Importe básico Tramo

Empresa con beneficios normales

Resultados de actividades ordinarias 5%-1%

Empresas con pérdidas o en punto muertoo con bajo nivel de rentabilidad

El más representativo de:

a) Total del importe neto de cifra denegocios.

b) Total de los activos.c) Fondos propios.

0,5%-1%

Empresas en desarrollo (sin haber alcanzado el volumen normal de operaciones)

Fondos propios 3%-5%

16 CONTABIL IDAD

Situación Importe básico Tramo

Entidades no lucrativas El más representativo de:a) Ingresos o gastos totales.b) Activos totales.c) Fondos propios.

0,5-1%

Pequeñas y medianas empresas El más representativo de:a) Resultado de actividades ordinarias.b) Total del importe neto de cifra de

negocios.c) Total de activos.

5%-12%

1%-3%

1%-3%

Parámetros orientativos de aspectos cuantitativos para la evaluación de la importancia relativa en la emisión del Informe de Auditoría en loreferente a los ajustes que afectan al resultado.

17CONTABIL IDAD

2.1. Desarrollo del marco conceptual de la contabilidad

Las normas de registro y valoración desarrollan los principios contables y otras disposicionescontenidas en la primera parte de este texto, relativa al marco conceptual de la contabilidad.Incluyen criterios y reglas aplicables a distintas transacciones o hechos económicos, así comotambién a diversos elementos patrimoniales.

Las normas de registro y valoración que se formulan seguidamente son de aplicación obligatoria.

2.2. Inmovilizado material

Normas de registro y valoración2

Inmovilizado IncluyeValoración

inicialValoraciónposterior

Deterioro

En general Impuestos indirectosno recuperables.

Coste de desman-telamiento.

Gastos financierossi necesita más deun año para poderusarse.

Precio de adquisición ocoste de producción.

Precio de adqui-sición o coste deproducción menosamortizaciones ydeterioros.

Cuando valorcontable supera al mayor de:

– valor razonable(menos costesde venta);

– y valor en uso.

Permutascomerciales

Valor razonable del activoentregado, salvo que setenga una evidencia másclara del valor razonabledel activo recibido y con ellímite de este último.

Ídem. Ídem.

Permuta no comerciales

Valor contable activoentregado

Ídem. Ídem.

Aportaciones no dinerarias de capital

Valor razonable conformea lo señalado en la normasobre transacciones conpagos basados en instru-mentos de patrimonio.Para el aportante de dichosbienes se aplicará lo dis-puesto en la norma relativaa instrumentos financieros.

Ídem. Ídem.

18 CONTABIL IDAD

Precio de adquisición

El precio de adquisición incluye, además del importe facturado por el vendedor después dededucir cualquier descuento o rebaja en el precio, todos los gastos adicionales y directamen-te relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, inclui-da la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de laforma prevista; entre otros: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancela-rios, seguros, instalación, montaje y otros similares.

Las deudas por compra de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la normarelativa a instrumentos financieros.

EjemploUna empresa adquiere una máquina que le genera diversos desembolsos, tales como el im-porte facturado por el proveedor (200), acondicionamiento del terreno para ubicar la máquina(50), transporte de la máquina (10) e instalación (20).

El precio de adquisición será de 280.

Coste de producción

El coste de producción de los elementos del inmovilizado material fabricados o construidos porla propia empresa se obtendrá añadiendo al precio de adquisición de las materias primas yotras materias consumibles, los demás costes directamente imputables a dichos bienes.

También se añadirá la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamenteimputables a los bienes de que se trate en la medida en que tales costes correspondan al pe-ríodo de fabricación o construcción y sean necesarios para la puesta del activo en condicio-nes operativas. En cualquier caso, serán aplicables los criterios generales establecidos paradeterminar el coste de las existencias.

Permutas

Se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta cuando serecibe a cambio de la entrega de activos no monetarios o de una combinación de éstos conactivos monetarios.

Las diferencias de valoración que pudieran surgir al dar de baja el elemento entregado a cam-bio se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Se considerará que una permuta tiene carácter comercial si:

a) la configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizadorecibido difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo entregado; o

b) el valor actual de los flujos de efectivo después de impuestos de las actividades de laempresa afectadas por la permuta, se ve modificado como consecuencia de la operación.

Además, es necesario que cualquiera de las diferencias surgidas por las anteriores causasa) o b), resulte significativa al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados.

19CONTABIL IDAD

Cuando la permuta no tenga carácter comercial o cuando no pueda obtenerse una esti-mación fiable del valor razonable de los elementos que intervienen en la operación, elinmovilizado material recibido se valorará por el valor contable del bien entregado más, ensu caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, con el lími-te, cuando esté disponible, del valor razonable del inmovilizado recibido si éste fueramenor.

EjemploUna empresa permuta un terreno por un local comercial. El valor contable del terreno es de 20,pero su valor razonable asciende a 80. El valor razonable del local asciende a 85.

El local recibido se ha de valorar en 80, ya que éste es el valor razonable del activo entregadoy como es inferior al valor razonable del activo recibido se utiliza el valor del primero.

El asiento a efectuar será:

80 (211) Construcciones

a (210) Terrenos 20

a (771) Beneficios procedentes del inmovilizado material 60

Amortización

Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de lavida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciación que normalmentesufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar también la obsoles-cencia técnica o comercial que pudiera afectarlos.

Se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material quetenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil distintadel resto del elemento.

Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y el métodode amortización de un activo, se contabilizarán como cambios en las estimaciones contables,salvo que se tratara de un error.

Cuando de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente proceda reconocer correccio-nes valorativas por deterioro, se ajustarán las amortizaciones de los ejercicios siguientes delinmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable. Igual proceder corres-ponderá en caso de reversión de las correcciones valorativas por deterioro.

Deterioro del valor

Se producirá una pérdida por deterioro del valor de un elemento del inmovilizado material cuan-do su valor contable supere a su importe recuperable, entendido éste como el mayor importeentre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en uso.

A estos efectos, al menos al cierre del ejercicio, la empresa evaluará si existen indicios de quealgún inmovilizado material o, en su caso, alguna unidad generadora de efectivo puedan estardeteriorados, en cuyo caso, deberá estimar sus importes recuperables efectuando las correc-ciones valorativas que procedan. Se entiende por unidad generadora de efectivo el grupo iden-

20 CONTABIL IDAD

tificable más pequeño de activos que genera flujos de efectivo que son, en buena medida,independientes de los derivados de otros activos o grupos de activos.

Los cálculos del deterioro de los elementos del inmovilizado material se efectuarán elementoa elemento de forma individualizada. Si no fuera posible estimar el importe recuperable decada bien individual, la empresa determinará el importe recuperable de la unidad generadorade efectivo a la que pertenezca cada elemento del inmovilizado.

Las correcciones valorativas por deterioro de los elementos del inmovilizado material, asícomo su reversión cuando las circunstancias que las motivaron hubieran dejado de existir,se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidasy ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor contable del inmovilizadoque estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deteriorodel valor.

Ejemplo Una empresa tiene un terreno contabilizado con un valor de 80. Como consecuencia de uncambio en el plan urbanístico el valor de mercado se reduce hasta 60.

En este caso, se debe contabilizar un deterioro por valor de 20.

20 (691) Pérdidas por deterioro del inmovilizado material

a (2910) Deterioro de valor de terrenos y bienes naturales 20

Unos años después, vuelve a cambiar el plan urbanístico y el valor de mercado asciende hasta150.

Este hecho hace que se deba revertir el deterioro y el límite es el valor inicial del terreno, o sea 80.Por tanto, aunque el terreno ahora valga 150, sólo se podrá aumentar el valor en 20.

20 (2910) Deterioro de valor de terrenos y bienes naturales

a (791) Reversión del deterioro del inmovilizado material 20

Baja

Los elementos del inmovilizado material se darán de baja en el momento de su enajenación odisposición por otra vía o cuando no se espere obtener beneficios o rendimientos económicosfuturos de los mismos.

La diferencia entre el importe que, en su caso, se obtenga de un elemento del inmovilizadomaterial, neto de los costes de venta, y su valor contable, determinará el beneficio o la pérdi-da surgida al dar de baja dicho elemento, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganan-cias del ejercicio en que ésta se produce.

21CONTABIL IDAD

Ejemplo Una empresa vende al contado por 75 un edificio que está contabilizado por 40 y quetiene una amortización acumulada de 10. En este caso se hará la contabilización siguiente:

75 (572) Caja10 (2811) Amortización acumulada

de construccionesa (211) Construcciones 40a (771) Beneficios procedentes

del inmovilizado material 45

2.3. Normas particulares sobre inmovilizado material

2.3.1. Normas particulares de valoración

Además de los criterios anteriores, deberán tenerse en cuenta las consideraciones siguientes:

Inmovilizadomaterial

Incluye Valoracióninicial

Valoraciónposterior

Amortización y deterioro

Solares sin edificar

Gastos de acondicionamien-to, de derribo de construccio-nes, los gastos de inspeccióny levantamiento de planoscuando se efectúen concarácter previo a su adquisi-ción, así como la estimacióninicial del valor actual de lasobligaciones presentes deri-vadas de los costes de reha-bilitación del solar.

No se amortizan. Noobstante, si en el valorinicial se incluyesencostes de rehabilita-ción, esa porción delterreno se amortizará alo largo del período enque se obtengan losbeneficios o rendimien-tos económicos porhaber incurrido en esoscostes.

Construcciones Instalaciones y elementosque tengan carácter de per-manencia, tasas de la cons-trucción y los honorariosfacultativos de proyecto ydirección de obra. Deberávalorarse por separado elvalor del terreno y el de losedificios y otras construc-ciones.

22 CONTABIL IDAD

Los gastos realizados durante el ejercicio con motivo de las obras y trabajos que la empresalleva a cabo para sí misma, se cargarán en las cuentas de gastos que correspondan. Las cuen-tas de inmovilizaciones materiales en curso, se cargarán por el importe de dichos gastos,con abono a la partida de ingresos que recoge los trabajos realizados por la empresa para símisma.

Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material seránincorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumentode su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valorcontable de los elementos que se hayan sustituido.

En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia delos costes relacionados con grandes reparaciones. En este sentido, el importe equivalente aestos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del elemento, durante el período quemedie hasta la gran reparación. Si estos costes no estuvieran especificados en la adquisicióno construcción, a efectos de su identificación, podrá utilizarse el precio actual de mercado deuna reparación similar.

Cuando se realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovi-lizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconoci-miento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que pudiera per-manecer en el valor contable del citado inmovilizado.

En los acuerdos que, de conformidad con la norma relativa a arrendamientos y otras opera-ciones de naturaleza similar, deban calificarse como arrendamientos operativos, las inversio-nes realizadas por el arrendatario que no sean separables del activo arrendado o cedido enuso, se contabilizarán como inmovilizados materiales cuando cumplan la definición de acti-vo. La amortización de estas inversiones se realizará en función de su vida útil que será la

Inmovilizadomaterial

Incluye Valoracióninicial


Amortizacióny deterioro

Instalacionestécnicas, maquinaria y utillaje

Gastos de adquisición o defabricación y construcciónhasta su puesta en condicio-nes de funcionamiento.

Utensilios y herramientas

Si su período de utilizaciónes menor a un año, deberáncargarse como gasto delejercicio. Si el período de suutilización fuese superior a unaño, se recomienda el proce-dimiento de regularizaciónanual, mediante su recuentofísico; las adquisiciones seadeudarán a la cuenta delinmovilizado, regularizandoal final del ejercicio, en fun-ción del inventario practica-do, con baja razonable pordemérito.

23CONTABIL IDAD

duración del contrato de arrendamiento o cesión –incluido el período de renovación cuandoexistan evidencias que soporten que la misma se va a producir–, cuando ésta sea inferior ala vida económica del activo.

2.3.2. Contabilización de las inmovilizaciones materiales

En la adquisición:

(21) Inmovilizaciones materiales

a (57) Tesorería

Al efectuarse trabajos para el propio inmovilizado:


a (731) Trabajos realizados para el inmovilizado material

Cuando se produce un traspaso de inversiones inmobiliarias a inmovilizaciones materiales:


a (22) Inversiones inmobiliarias

Cuando se produce un traspaso de inmovilizaciones materiales en curso a inmovilizacionesmateriales:


a (23) Inmovilizaciones materiales en curso

Cuando se produce un traspaso a inversiones inmobiliarias:

(22) Inversiones inmobiliarias

(671) Pérdidas procedentes del inmovilizado material –en caso de pérdidas–

a (21) Inmovilizaciones materiales

Cuando se produce la enajenación:

(57) Tesorería

(671) Pérdidas procedentes del inmovilizado material –en caso de pérdidas–


24 CONTABIL IDAD

Inmovilizaciones materiales en curso

Se trata de trabajos de adaptación, construcción o montaje al cierre del ejercicio realizadocon anterioridad a la puesta en condiciones de funcionamiento de los distintos elementosdel inmovilizado material, incluidos los realizados en inmuebles.

Cuando se recepcionan obras y trabajos que corresponden a las inmovilizaciones en curso:

(23) Inmovilizaciones materiales en cursoa (57) Tesorería

Por las obras y trabajos que la empresa lleve a cabo para sí misma:

(23) Inmovilizaciones materiales en cursoa (733) Trabajos realizados para

el inmovilizado material en curso

Una vez terminadas las obras y trabajos:


a (23) Inmovilizaciones materiales en curso

Anticipos para inmovilizaciones materiales

Por las entregas de efectivo a los proveedores y otros suministradores de elementos de inmo-vilizado material, normalmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros o detrabajos futuros:

(239) Anticipos para inmovilizaciones materiales

a (57) Tesorería

Por las correspondientes entregas conformes de los inmovilizados materiales:


a (239) Anticipos para inmovilizaciones materiales

Amortización acumulada del inmovilizado material

La amortización refleja la expresión contable de la distribución en el tiempo de las inversionesen inmovilizado por su utilización prevista en el proceso productivo y de las inversiones inmo-biliarias.

Por la dotación anual para corregir el valor por la depreciación del inmovilizado material reali-zada de acuerdo con un plan sistemático:

(681) Amortización del inmovilizado material

a (281) Amortización acumulada del inmovilizado material

25CONTABIL IDAD

Cuando se enajene el inmovilizado material o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo:

(281) Amortización acumulada del inmovilizado material


Deterioro del valor del inmovilizado material

Por el importe del deterioro estimado:

(691) Pérdidas por deterioro del inmovilizado material

a (291) Deterioro del valor del inmovilizado material

Cuando desaparezcan las causas que determinaron el reconocimiento de la corrección valo-rativa por deterioro:

(291) Deterioro del valor del inmovilizado material

a (791) Reversión del deterioro del inmovilizado material

Cuando se enajene el inmovilizado o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo, se car-gará también la cuenta 291.

2.4. Inversiones inmobiliarias

Los criterios contenidos en las normas anteriores, relativas al inmovilizado material, se aplica-rán a las inversiones inmobiliarias.

2.4.1. Contabilización de las inversiones inmobiliarias

Al adquirirlas:


a (57) Tesorería

Al efectuarse trabajos para el propio inmovilizado:


a (732) Trabajos realizados en inversiones inmobiliarias

Cuando se produce un traspaso de inversiones inmobiliarias a inmovilizaciones materiales:



26 CONTABIL IDAD

Cuando se produce un traspaso de inmovilizaciones materiales a inversiones inmobiliarias:

(22) Inversiones inmobiliarias(672) Pérdidas procedentes de

las inversiones inmobiliarias –en caso de pérdidas–


Al amortizarlas, por la dotación anual de la amortización, que es una corrección de valorpor la depreciación de las inversiones inmobiliarias realizada de acuerdo con un plan siste-mático:

(682) Amortización de las inversiones inmobiliarias

a (282) Amortización acumulada de las inversiones inmobiliarias

Cuando se produce la enajenación o se dé de baja del activo:

(57) Tesorería(282) Amortización acumulada de

las inversiones inmobiliarias(292) Deterioro de valor de las

inversiones inmobiliarias(672) Pérdidas procedentes de

las inversiones inmobiliarias –en caso de pérdidas–

a (772) Beneficios procedentes de las inversionesinmobiliarias –en caso de beneficio–


Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias


(692) Pérdidas por deterioro de las inversiones inmobiliarias

a (292) Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias


(292) Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias

a (792) Reversión del deterioro de las inversiones inmobiliarias

27CONTABIL IDAD

2.5. Inmovilizado intangible

Los criterios contenidos en las normas relativas al inmovilizado material, se aplicarán a loselementos del inmovilizado intangible, sin perjuicio de lo dispuesto a continuación, así como delo establecido para el fondo de comercio en la norma relativa a combinaciones de negocios.

Inmovilizadointangible

Valoracióninicial

Valoración posterior Deterioro

En general Precio de adquisición.

Vida útil definida: cuando no haya unlímite previsible del período a lo largodel cual se espera que el activo genereentradas de flujos netos de efectivopara la empresa. Se amortiza en elplazo de vida útil.

Vida útil indefinida: no se amortizará,aunque deberá analizarse su eventualdeterioro siempre que existan indiciosdel mismo y al menos anualmente. Lavida útil de un inmovilizado intangibleque no esté siendo amortizado se revi-sará cada ejercicio para determinar siexisten hechos y circunstancias quepermitan seguir manteniendo una vidaútil indefinida para ese activo. En casocontrario, se cambiará la vida útil deindefinida a definida, procediéndosesegún lo dispuesto en relación con loscambios en la estimación contable,salvo que se tratara de un error.

Cuando valor contable supe-ra al mayor de:

– valor razonable (menos cos-tes de venta);

– valor en uso.

Reconocimiento

Para el reconocimiento inicial de un inmovilizado de naturaleza intangible, es preciso que,además de cumplir la definición de activo y los criterios de registro o reconocimiento conta-ble contenidos en el marco conceptual de la contabilidad, cumpla el criterio de identificabili-dad, que implica que el inmovilizado cumpla alguno de los dos requisitos siguientes:

a) Sea separable, esto es, susceptible de ser separado de la empresa y vendido, cedido,entregado para su explotación, arrendado o intercambiado.

b) Surja de derechos legales o contractuales, con independencia de que tales derechossean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones.

En ningún caso se reconocerán como inmovilizados intangibles los gastos ocasionados conmotivo del establecimiento, las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o deno-minaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas similares, que se hayan genera-do internamente.

28 CONTABIL IDAD

2.6. Normas particulares sobre el inmovilizado intangible

2.6.1. Normas particulares de valoración

Inmovilizadointangible

Incluye Valoración inicial


Amortización y deterioro

Investigación y desarrollo

Son gastos del ejercicio.No obstante podrán acti-varse si:

– Están específicamenteindividualizados por pro-yectos y su coste clara-mente establecido paraque pueda ser distribui-do en el tiempo.

– Hay motivos fundadosdel éxito técnico y de larentabilidad.

Precio de adquisición.

Valor inicial menosamortizaciones ydeterioros.

Se amortizan du-rante su vida útil,y siempre dentrodel plazo de cincoaños.

Gastos dedesarrollo

Ídem. Ídem. Ídem. Ídem.

Propiedad indus-trial

Incluyen los gastos dedesarrollo capitalizadoscuando se obtenga lacorrespondiente patente,incluido el coste de regis-tro y formalización de lapropiedad industrial, y losimportes por razón de ad-quisición a terceros delos derechos correspon-dientes.

Ídem. Ídem. Ídem.

Derechos detraspaso

Sólo podrán figurar en elactivo cuando su valor seponga de manifiesto envirtud de una adquisiciónonerosa.

Ídem. Ídem. Ídem.

Fondo de comercio

Sólo podrá figurar en el activo, cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adqui-sición onerosa, en el contexto de una combinación de negocios.

29CONTABIL IDAD

Su importe se determinará de acuerdo con lo indicado en la norma relativa a combinacionesde negocios y deberá asignarse desde la fecha de adquisición entre cada una de las uni-dades generadoras de efectivo o grupos de unidades generadoras de efectivo de la em-presa, sobre los que se espere que recaigan los beneficios de las sinergias de la combina-ción de negocios.

El fondo de comercio no se amortizará. En su lugar, se someterá, al menos anualmente, a lacomprobación del deterioro del valor, procediéndose, en su caso, al registro de la correcciónvalorativa por deterioro.

Las correcciones valorativas por deterioro reconocidas en el fondo de comercio no serán obje-to de reversión en los ejercicios posteriores.

EjemploUna empresa tiene un fondo de comercio contabilizado con un valor de 30. Se hace una valo-ración del mismo y se determina que su valor actual se ha reducido hasta 10.

En este caso, se debe contabilizar un deterioro por valor de 20.

20 (690) Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible

a (204) Fondo de comercio 20

Al año siguiente se vuelve a efectuar una valoración y se determina que su valor asciendehasta 50.

Como el deterioro del fondo de comercio no es revertible, no se hace ningún ajuste de suvalor.

Programas de ordenador

Cuando cumplan los criterios de reconocimiento, se incluirán en el activo, tanto los adquiridosa terceros como los elaborados por la propia empresa para sí misma, utilizando los mediospropios de que disponga, entendiéndose incluidos entre los anteriores los gastos de desarro-llo de las páginas web.

En ningún caso podrán figurar en el activo los gastos de mantenimiento de la aplicacióninformática.

Además de los elementos intangibles anteriormente mencionados, existen otros que seránreconocidos como tales en balance, siempre que cumplan los criterios contenidos en elmarco conceptual de la contabilidad y los requisitos especificados en estas normas de re-gistro y valoración. Entre tales elementos se pueden mencionar los siguientes: concesionesadministrativas, derechos comerciales, propiedad intelectual o licencias.

Los elementos anteriores deben ser objeto de amortización y corrección valorativa por dete-rioro según lo especificado con carácter general para los inmovilizados intangibles.

30 CONTABIL IDAD

2.6.2. Contabilización del inmovilizado inmaterial

Gastos de investigación

El gasto de investigación es la indagación original y planificada que persigue descubrir nue-vos conocimientos y superior comprensión de los existentes en los terrenos científico o téc-nico. Cuando se activa el gasto:

(200) Investigacióna (730) Trabajos realizados para

el inmovilizado intangible

Cuando se da de baja el gasto de investigación:

(670) Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible

a (200) Investigación

Gastos de desarrollo

El gasto de desarrollo es la aplicación concreta de los logros obtenidos de la investigación ode cualquier otro tipo de conocimiento científico, a un plan o diseño en particular para la pro-ducción de materiales, productos, métodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmentemejorados, hasta que se inicia la producción comercial.

Cuando se activa el gasto:

(201) Desarrolloa (730) Trabajos realizados para

el inmovilizado intangible

Cuando se da de baja el gasto de investigación:

(670) Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible

a (201) Desarrollo

Por los resultados positivos y, en su caso, inscritos en el correspondiente Registro público:

(203) Propiedad industrial(206) Aplicaciones informáticas

a (201) Desarrollo

Concesiones administrativas

Cuando se producen gastos efectuados para la obtención de derechos de investigación o deexplotación otorgados por el Estado u otras Administraciones públicas, o se paga en concep-to del precio de adquisición de aquellas concesiones susceptibles de transmisión:

(202) Concesiones administrativasa (57) Tesorería

31CONTABIL IDAD

Por las enajenaciones y en general por su baja del activo:

(57) Tesorería(670) Pérdidas procedentes

del inmovilizado intangiblea (202) Concesiones administrativas

Propiedad industrial

Cuando la empresa paga por la propiedad o por el derecho al uso o a la concesión del uso delas distintas manifestaciones de la propiedad industrial, en los casos en que, por las estipula-ciones del contrato, deban inventariarse por la empresa adquirente. Este concepto incluye,entre otras, las patentes de invención, los certificados de protección de modelos de utilidadpública y las patentes de introducción.

Por la adquisición a otras empresas:

(203) Propiedad industriala (57) Tesorería

Por ser positivos e inscritos en el correspondiente Registro público, los resultados de desarrollo:

(203) Propiedad industriala (201) Desarrollo

Por los desembolsos exigidos para la inscripción en el correspondiente Registro:

(203) Propiedad industriala (57) Tesorería

Por las enajenaciones y en general por la baja del activo:

(57) Tesorería(670) Pérdidas procedentes del

inmovilizado intangiblea (770) Beneficios procedentes del

inmovilizado intangiblea (203) Propiedad industrial

Fondo de comercio

El fondo de comercio es el exceso, en la fecha de adquisición, del coste de la combinación denegocios sobre el correspondiente valor de los activos identificables adquiridos menos el de lospasivos asumidos. Por tanto, el fondo de comercio sólo se reconocerá cuando haya sido adqui-rido a título oneroso, y corresponda a los beneficios económicos futuros procedentes de activosque no han podido ser identificados individualmente y reconocidos por separado.

En la adquisición, por el importe resultante de la aplicación del método de la adquisición:

(204) Fondo de comercioa (57) Tesorería

(553) Cuentas corrientes en fusiones y escisiones

32 CONTABIL IDAD


(690) Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible

a (204) Fondo de comercio

Por las enajenaciones y en general por la baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57 y en caso de pérdidas a la cuenta 670:


del inmovilizado intangiblea (204) Fondo de comercio

Reserva por fondo de comercio

Cuando exista un fondo de comercio hay que constituir una reserva que será indisponiblemientras la empresa tenga dicho fondo de comercio:

(113, ...) Reservas disponibles(129) Resultados del ejercicio

a (1143) Reserva por fondo de comercio

Derechos de traspaso

Importe satisfecho por los derechos de arrendamiento de locales, en los que el adquirente ynuevo arrendatario, se subroga en los derechos y obligaciones del transmitente y antiguoarrendatario derivados de un contrato anterior.

Por el importe de su adquisición:

(205) Derechos de traspasoa (57) Tesorería


(57) Tesorería(670) Pérdidas del inmovilizado

intangible –en caso de que se produzcan pérdidas–

a (770) Beneficios procedentes del inmovilizado intangible –si hay beneficios–

a (205) Derechos de traspaso

Aplicaciones informáticas

Incluye el importe satisfecho por la propiedad o por el derecho al uso de programas informáti-cos, tanto adquiridos a terceros como elaborados por la propia empresa. También incluye losgastos de desarrollo de las páginas web, siempre que su utilización esté prevista durantevarios ejercicios.

33CONTABIL IDAD

Por la adquisición a otras empresas:

(206) Aplicaciones informáticasa (57) Tesorería

Por la elaboración propia:

(206) Aplicaciones informáticasa (730) Trabajos realizados para

el inmovilizado intangiblea (201) Desarrollo


(57) Tesorería670) Pérdidas del inmovilizado

intangible –en caso de que se produzcan pérdidas–

a (770) Beneficios procedentes del inmovilizado intangible –si hay beneficios–

a (206) Aplicaciones informáticas

Anticipos para inmovilizaciones intangibles

Entregas a proveedores y otros suministradores de elementos de inmovilizado intangible,normalmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros o de trabajos futuros.

Por las entregas de efectivo a los proveedores:

(209) Anticipos para inmovilizaciones intangibles

a (57) Tesorería

Por las correspondientes entregas a conformidad:

Cuentas del inmovilizado intangiblea (209) Anticipos para

inmovilizaciones intangibles

Amortización del inmovilizado intangible

Por la dotación anual para corregir el valor por la depreciación del inmovilizado intangible rea-lizada de acuerdo con un plan sistemático:

(680) Amortización del inmovilizado intangible

a (280) Amortización acumulada del inmovilizado intangible

34 CONTABIL IDAD

Cuando se enajene el inmovilizado intangible o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo:

(280) Amortización acumulada del inmovilizado intangible

a (20) Inmovilizaciones intangibles

Deterioro del valor del inmovilizado intangible


(690) Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible

a (290) Deterioro de valor del inmovilizado intangible

Cuando desaparezcan las causas que determinaron el reconocimiento de la correcciónvalorativa por deterioro:

(290) Deterioro de valordel inmovilizado intangible

a (790) Reversión del deterioro del inmovilizado intangible

Cuando se enajene el inmovilizado o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo, secargará también la cuenta 290.

2.7. Activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta

2.7.1. Activos no corrientes mantenidos para la venta

La empresa clasificará un activo no corriente como mantenido para la venta si su valor conta-ble se recuperará fundamentalmente a través de su venta, en lugar de por su uso continuado,y siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) El activo ha de estar disponible en sus condiciones actuales para su venta inmediata,sujeto a los términos usuales y habituales para su venta.

b) Su venta ha de ser altamente probable, porque concurran las siguientes circunstancias:

b1) La empresa debe encontrarse comprometida por un plan para vender el activoy haber iniciado un programa para encontrar comprador y completar el plan.

b2) La venta del activo debe negociarse activamente a un precio adecuado en rela-ción con su valor razonable actual.

b3) Se espera completar la venta dentro del año siguiente a la fecha de clasificacióndel activo como mantenido para la venta, salvo que, por hechos o circunstanciasfuera del control de la empresa, el plazo de venta se tenga que alargar y existaevidencia suficiente de que la empresa siga comprometida con el plan de dispo-sición del activo.

b4) Las acciones para completar el plan indiquen que es improbable que haya cam-bios significativos en el mismo o que vaya a ser retirado.

35CONTABIL IDAD

Cuando un activo deje de cumplir los requisitos para ser clasificado como mantenido parala venta se reclasificará en la partida del balance que corresponda a su naturaleza y se valo-rará por el menor importe, en la fecha en que proceda la reclasificación, entre su valor con-table anterior a su calificación como activo no corriente en venta, ajustado, si procede, porlas amortizaciones y correcciones de valor que se hubiesen reconocido de no haberse cla-sificado como mantenido para la venta, y su importe recuperable, registrando cualquierdiferencia en la partida de la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda a su natu-raleza.

Valoración inicialValoración posterior

Amortizacionesy deterioros

Activo no corrientemantenido parala venta

Se valorarán en el momento de suclasificación en esta categoría, por elmenor de:

– valor contable (para la determi-nación del valor contable en elmomento de la reclasificación,se determinará el deterioro delvalor en ese momento y se regis-trará, si procede, una correcciónvalorativa por deterioro de eseactivo);

– valor razonable menos los costesde venta.

Deberán dotarse lasoportunas correccionesvalorativas de forma queel valor contable no ex-ceda al valor razonablemenos los costes deventa.

Mientras un activo seclasifique como nocorriente mantenidopara la venta, no seamortizará.

Grupo enajena-ble de elemen-tos mantenidospara la venta

Ídem. Ídem.En caso de que pro-

ceda registrar en estegrupo de elementosvalorados de forma con-junta una correcciónvalorativa por deteriorodel valor, se reducirá elvalor contable de losactivos no corrientes delgrupo siguiendo el crite-rio de reparto estableci-do en el apartado 2.2 dela norma relativa al inmo-vilizado material.

Ídem.

El criterio de valoración previsto anteriormente no será aplicable a los siguientes activos, que,aunque se clasifiquen a efectos de su presentación en esta categoría, se rigen en cuanto a lavaloración por sus normas específicas:

a) Activos por impuesto diferido, a los que resulta de aplicación la norma relativa a impues-tos sobre beneficios.

b) Activos procedentes de retribuciones a los empleados, que se rigen por la norma sobrepasivos por retribuciones a largo plazo al personal.

36 CONTABIL IDAD

c) Activos financieros, excepto inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multi-grupo y asociadas, que estén dentro del alcance de la norma sobre instrumentos finan-cieros.

Las correcciones valorativas por deterioro de los activos no corrientes mantenidos para laventa, así como su reversión cuando las circunstancias que las motivaron hubieran dejado deexistir, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo cuando proceda registrar-las directamente en el patrimonio neto de acuerdo con los criterios aplicables con caráctergeneral a los activos en sus normas específicas.

2.7.2. Grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

Se entiende por grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, el conjunto de acti-vos y pasivos directamente asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, comogrupo, en una única transacción.

Podrá formar parte de un grupo enajenable cualquier activo y pasivo asociado de la empresa,aun cuando no cumpla la definición de activo no corriente, siempre que se vayan a enajenarde forma conjunta.

EjemploUna empresa decide poner a la venta un edificio que tiene un precio de adquisición de 30y una amortización acumulada de 10. Su valor razonable menos los costes de venta ascien-de a 15.

En el momento de cambiar la calificación del activo se hará el apunte siguiente:

15 (580) Activo no corriente mantenido para la venta

10 (2811) Amortización acumulada de construcciones

5 (691) Pérdidas por deterioro del inmovilizado material

a (211) Construcciones 30

2.7.3. Contabilización de los activos no corrientes mantenidos para la venta y activosy pasivos asociados

Activos no corrientes con carácter individual, así como otros activos y pasivos no corrientes ocorrientes incluidos en un grupo enajenable de elementos, cuya recuperación se espera reali-zar fundamentalmente a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, incluidos losque formen parte de una operación interrumpida que se hubiera clasificado como mantenidapara la venta.

En el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificación:

37CONTABIL IDAD

(580) Inmovilizado(581) Inversiones con personas

y entidades vinculadas(582) Inversiones financieras(583) Existencias, deudores comerciales

y otras cuentas a cobrar(584) Otros activos

A las respectivas cuentas del activo corriente y no corriente

En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoración, estuvieran clasificados en lacategoría de “Activos financieros mantenidos para negociar” o en la de “Otros activos financie-ros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por las variacionesen su valor razonable:

(582) Inversiones financierasa (763) Beneficios por valoración de

instrumentos financieros por su valor razonable

En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoración, estuvieran clasificados en lacategoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, por las variaciones en su valorrazonable:

(582) Inversiones financierasa (960) Beneficios en activos no corrientes

y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

a (768) Diferencias positivas de cambio –la parte correspondiente a diferencias de cambio en partidas monetarias–

En su caso, por el ingreso financiero devengado:

(582) Inversiones financierasa (76) Ingresos financieros

En el momento en que se produzca la enajenación o disposición por otra vía del activo nocorriente o grupo enajenable de elementos:


de activos no corrientesa (580) Inmovilizadoa (581) Inversiones con personas

y entidades vinculadasa (582) Inversiones financieras

38 CONTABIL IDAD

a (583) Existencias, deudores comerciales y otras cuentas a cobrar

a (584) Otros activos

En el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificación, de acuerdo conlo dispuesto en las normas de registro y valoración contenidas en la segunda parte de estetexto:

Respectivas cuentas del activo corriente y no corriente

a (585) Provisionesa (586) Deudas con características especialesa (587) Deudas con personas

y entidades vinculadasa (588) Acreedores comerciales

y otras cuentas a pagara (589) Otros pasivos

En el caso de pasivos financieros que, a efectos de su valoración, estuvieran clasificados enla categoría de “Pasivos financieros mantenidos para negociar” o en la de “Otros pasivos finan-cieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”:

(663) Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

a (586) Deudas con características especiales

En su caso, por el gasto financiero devengado:

(66) Gastos financierosa (586) Deudas con características especiales

En el momento en que se produzca la enajenación o disposición por otra vía del grupo enaje-nable de elementos:

(585) Provisiones(586) Deudas con características

especiales(587) Deudas con personas y

entidades vinculadas(588) Acreedores comerciales

y otras cuentas a pagar(589) Otros pasivos

a Cuentas correspondientes

En el caso de pasivos financieros que, a efectos de su valoración, estuvieran clasificados en lacategoría de “Pasivos financieros mantenidos para negociar” o en la de “Otros pasivos finan-cieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por las variacio-nes en su valor razonable:

39CONTABIL IDAD

(586) Deudas con características especiales

a (763) Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

Si el grupo enajenable de elementos dejara de cumplir los requisitos para su clasificación comomantenido para la venta de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoracióncontenidas en la segunda parte de este texto:

(585) Provisiones(586) Deudas con características

especiales(587) Deudas con personas

y entidades vinculadas(588) Acreedores comerciales

y otras cuentas a pagar(589) Otros pasivos

a Cuentas correspondientes del pasivo corriente y no corriente

Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mante-nidos para la venta

En el momento en que se produzca la baja o enajenación del activo no corriente mantenidopara la venta, o del activo o pasivo directamente asociado clasificado en un grupo enajenablede elementos mantenidos para la venta, que deba valorarse por el valor razonable con cam-bios en el patrimonio neto:

(6632) Pérdidas de disponibles para la venta

a (962) Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

En el momento en que se produzca el deterioro del activo no corriente mantenido para la venta,o del activo directamente asociado clasificado en un grupo enajenable de elementos manteni-dos para la venta, que deba valorarse por el valor razonable con cambios en el patrimonio netode acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoración, por el saldo negativo acu-mulado en el patrimonio neto:

(662) Cuentas de los correspondientes instrumentos de deuda

(698) Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a corto plazo –en el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio–

a (962) Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

40 CONTABIL IDAD

Transferencia de beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementosmantenidos para la venta

En el momento en que se produzca la baja o enajenación del activo no corriente mantenidopara la venta, o del activo o pasivo directamente asociado clasificado en un grupo enajena-ble de elementos mantenidos para la venta, que deba valorarse por el valor razonable concambios en el patrimonio neto de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valo-ración:

(862) Transferencia de beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

a (7632) Beneficios de disponibles para la venta

Ajustes por valor razonable

En el momento de su clasificación en esta categoría, por la variacion positiva de valor:

(58) Activos no corrientes mantenidos para la venta

a (136) Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta

En el momento de su clasificación en esta categoría, por la variación negativa de valor:

(136) Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta

a (58) Activos no corrientes mantenidos para la venta

Posteriormente, por la variación en el valor de los activos no corrientes mantenidos para laventa y de activos y pasivos directamente asociados clasificados como grupos enajenables deelementos mantenidos para la venta. Si se producen beneficios:

(960) Beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

a (136) Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta

41CONTABIL IDAD

Si, por el contrario, se producen pérdidas:

(136) Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta

a (860) Pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta

Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor en activos no corrientes mante-nidos para la venta o en activos que formen parte de un grupo enajena?ble de elementos man-tenidos para la venta.


(69) Pérdidas por deterioro y otras dotaciones

a (599) Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta


(599) Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta

a (79) Excesos y aplicaciones de provisiones y de pérdidas por deterioro

Cuando se enajene el activo o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo:

(599) Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta

a (58) Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos y pasivos asociados

2.8. Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar

Se entiende por arrendamiento cualquier acuerdo por el que el arrendador cede al arrendata-rio, a cambio de percibir uno o más pagos, el derecho a utilizar un activo durante un períodode tiempo determinado.

La calificación de los contratos como arrendamientos financieros u operativos depende de lascircunstancias de cada una de las partes del contrato por lo que podrán ser calificados deforma diferente por el arrendatario y el arrendador.

42 CONTABIL IDAD

2.8.1. Arrendamiento financiero

Cuando de las condiciones económicas de un acuerdo de arrendamiento, se deduzca que setransfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activoobjeto del contrato, dicho acuerdo deberá calificarse como arrendamiento financiero, y seregistrará según los términos establecidos en los apartados siguientes.

En un acuerdo de arrendamiento de un activo con opción de compra, se presumirá que setransfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad, cuandono existan dudas razonables de que se va a ejercitar dicha opción. También puede presumir-se, salvo prueba en contrario, dicha transferencia, aunque no exista opción de compra

Contabilidad del arrendatario

En el momento inicial registrará:

– un activo de acuerdo con su naturaleza, según se trate de un elemento del inmoviliza-do material o del intangible,

– y un pasivo financiero por el mismo importe, que será el menor entre el valor razo-nable del activo arrendado y el valor actual al inicio del arrendamiento de los pagosmínimos acordados, entre los que se incluye el pago por la opción de compra.

Esto se hará cuando no existan dudas razonables sobre el ejercicio de la opción de com-pra. Se excluyen las cuotas de carácter contingente, el coste de los servicios y los impues-tos repercutibles por el arrendador. A estos efectos, se entiende por cuotas de caráctercontingente aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo sino que dependede la evolución futura de una variable. Adicionalmente, los gastos directos iniciales inheren-tes a la operación en los que incurra el arrendatario deberán considerarse como mayorvalor del activo. Para el cálculo del valor actual se utilizará el tipo de interés implícito delcontrato y si éste no se puede determinar, el tipo de interés del arrendatario para operacio-nes similares.

La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a lacuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipode interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que seincurra en ellas.

Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

Por la recepción a conformidad del derecho de uso sobre los bienes suministrados:

(2) Activo no corrientea (174) Acreedores por arrendamiento financiero

a largo plazo

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la deuda, en apli-cación del criterio del coste amortizado:

(662) Intereses de deudasa (174) Acreedores por arrendamiento financiero

a largo plazo

43CONTABIL IDAD

Por la cancelación anticipada, total o parcial, de las deudas, con abono, generalmente, acuentas del subgrupo 57:

(174) Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

a (57) Tesorería

EjemploUna empresa realiza un contrato de arrendamiento financiero de una máquina de acuerdo conlas características siguientes:

Año Cuota bruta IVA Cuota neta Amortizaciónprincipal

Intereses

1

2

3

3

152

141

129

12

21

20

18

2

131

121

111

10

100

100

100

10

31

21

11

Total 434 61 373 310 63

La máquina tiene una vida útil de diez años.

El apunte a realizar en el momento del contrato será:

310 (213) Maquinariaa (174) Acreedores por arrendamiento

financiero a largo plazo 210a (524) Acreedores por arrendamiento

financiero a corto plazo 100

Posteriormente, en el primer año efectuará los apuntes siguientes, en el momento de pagarla cuota:

100 (524) Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo

31 (6623) Intereses de deudas con entidades de crédito

21 (472) Hacienda pública, IVA soportadoa (572) Bancos 152

Y al cierre del ejercicio para traspasar a corto la parte de la deuda a largo plazo que venceráen el próximo ejercicio:

100 (174) Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

a (524) Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo 100

44 CONTABIL IDAD

También en este ejercicio se contabilizará la amortización de la máquina:

31 (681) Amortización del inmovilizado material

a (2813)Amortización acumuladade maquinaria 31

Al final del contrato al ejercitar la opción de compra se hará:


2 (472) Hacienda pública, IVA soportado

a (572) Bancos 12

Además de lo anterior, hay que tener en cuenta que al producirse un ritmo de gasto contablediferente al ritmo de gasto fiscal, deberá contabilizarse una diferencia temporaria en cada ejer-cicio (ver norma sobre impuesto de beneficios).

Contabilidad del arrendador

El arrendador, en el momento inicial, reconocerá un crédito por el valor actual de los pagosmínimos a recibir por el arrendamiento más el valor residual del activo aunque no esté garan-tizado, descontados al tipo de interés implícito del contrato.

El arrendador reconocerá el resultado derivado de la operación de arrendamiento según lodispuesto en el apartado de la norma sobre inmovilizado material, salvo cuando sea el fabri-cante o distribuidor del bien arrendado, en cuyo caso se considerarán operaciones de tráficocomercial y se aplicarán los criterios contenidos en la norma relativa a ingresos por ventas yprestación de servicios.

EjemploContinuando con el ejemplo anterior, ahora se trata de reflejar la contabilización que deberáefectuar el arrendador. Se sabe que es una compañía de leasing y que, por tanto, no es ni fabri-cante ni distribuidor del bien arrendado, y que éste tenía un valor contable de 250.

El apunte a realizar en el momento del contrato:

210 (252) Créditos a largo plazo100 (542) Créditos a corto plazo

a (213) Maquinaria 250a (771) Beneficios procedentes

del inmovilizado material 60

45CONTABIL IDAD

Posteriormente, en el primer año efectuará los apuntes siguientes, en el momento de cobrarla cuota:

152 (572) Bancosa (542) Créditos a corto plazo 100a (7620) Ingresos de créditos a largo plazo 31a (477) Hacienda pública, IVA repercutido 21


100 (252) Créditos a largo plazo a (542) Créditos a corto plazo 100


12 (572) Bancosa (542) Créditos a corto plazo 10a (477) Hacienda pública, IVA repercutido 2

La diferencia entre el crédito contabilizado en el activo del balance y la cantidad a cobrar,correspondiente a intereses no devengados, se imputará a la cuenta de pérdidas y ganan-cias del ejercicio en que dichos intereses se devenguen, de acuerdo con el método del tipode interés efectivo.

2.8.2. Arrendamiento operativo

Se trata de un acuerdo mediante el cual el arrendador conviene con el arrendatario el dere-cho a usar un activo durante un período de tiempo determinado, a cambio de percibir unimporte único o una serie de pagos o cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de carác-ter financiero.

Los ingresos y gastos, correspondientes al arrendador y al arrendatario, derivados de losacuerdos de arrendamiento operativo serán considerados, respectivamente, como ingreso ygasto del ejercicio en el que los mismos se devenguen, imputándose a la cuenta de pér-didas y ganancias.

Ejemplo Si el arrendamiento del ejemplo anterior se calificase como operativo, la cuota pagada en el pri-mer año por el arrendatario se contabilizaría como sigue:

131 (621) Arrendamientos y cánones21 (472) Hacienda pública,

IVA soportadoa (572) Bancos 152

46 CONTABIL IDAD

En cambio, el arrendador contabilizaría el apunte siguiente, en el momento de cobrar la cuota:

152 (572) Bancosa (752) Ingresos por arrendamientos 131a (477) Hacienda pública, IVA repercutido 21

El arrendador continuará presentando y valorando los activos cedidos en arrendamiento con-forme a su naturaleza, incrementando su valor contable en el importe de los costes directosdel contrato que le sean imputables, los cuales se reconocerán como gasto durante el plazodel contrato aplicando el mismo criterio utilizado para el reconocimiento de los ingresos delarrendamiento.

Cualquier cobro o pago que pudiera hacerse al contratar un derecho de arrendamiento califi-cado como operativo, se tratará como un cobro o pago anticipado por el arrendamiento quese imputará a resultados a lo largo del período de arrendamiento a medida que se cedan oreciban los beneficios económicos del activo arrendado.

2.8.3. Venta con arrendamiento financiero posterior

Cuando por las condiciones económicas de una enajenación, conectada al posterior arren-damiento de los activos enajenados, se desprenda que se trata de un método de financia-ción y, en consecuencia, se trate de un arrendamiento financiero, el arrendatario no variarála calificación del activo, ni reconocerá beneficios ni pérdidas derivadas de esta transacción.Adicionalmente, registrará el importe recibido con abono a una partida que ponga de mani-fiesto el correspondiente pasivo financiero.

Por tanto, el denominado lease back o retroleasing tiene la consideración de financiación, yaque se considera el fondo de la operación (préstamo) en lugar de la forma de la operación(venta de un activo con posterior arrendamiento del mismo).

La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a lacuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipode interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que seincurra en ellas.

EjemploUna empresa vende una máquina a una compañía de leasing y en el mismo contrato pacta elarrendamiento financiero de acuerdo con las características siguientes:

Año Cuota bruta IVA Cuota neta Amortizaciónprincipal

Intereses

1

2

3

3

152

141

129

12

21

20

18

2

131

121

111

10

100

100

100

10

31

21

11

Total 434 61 373 310 63

La máquina está contabilizada por 341 y tiene una amortización acumulada de 31. El precio deventa a la compañía de leasing es de 310. La máquina tiene una vida útil de diez años.

47CONTABIL IDAD

El apunte a realizar en el momento del contrato será:

310 (572) Bancosa (174) Acreedores por arrendamiento

financiero a largo plazo 210a (524) Acreedores por arrendamiento

financiero a corto plazo 100

Por tanto, el vendedor no registra una venta, sino simplemente la obtención de un préstamo. Pos-teriormente, en el primer año efectuará los apuntes siguientes, en el momento de pagar la cuota:


31 (6623) Intereses de deudas con entidades de crédito



100 (174) Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

a (524) Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo 100

El vendedor continuará contabilizando cada año la amortización de la máquina:

31 (681) Amortización del inmovilizado material

a (2813)Amortización acumulada de maquinaria 31




El arrendador contabilizará el correspondiente activo financiero de acuerdo con lo expuestopara el arrendador en el apartado 2.8.1.

EjemploContinuando con el ejemplo anterior, ahora se trata de reflejar la contabilización que deberáefectuar el arrendador. Se sabe que es una compañía de leasing y que, por tanto, no es nifabricante ni distribuidor del bien arrendado.

El apunte a realizar en el momento del contrato será el correspondiente a la concesión de unpréstamo:

48 CONTABIL IDAD

210 (252) Créditos a largo plazo100 (542) Créditos a corto plazo

a (572) Bancos 310

Posteriormente, en el primer año efectuará los apuntes siguientes, en el momento de cobrarla cuota:

152 (572) Bancosa (542) Créditos a corto plazo 100a (7620)Ingresos de créditos

a largo plazo 31a (477) Hacienda pública, IVA repercutido 21


100 (252) Créditos a largo plazo a (542) Créditos a corto plazo 100

Al final del contrato, al ejercitar la opción de compra se hará:

12 (572) Bancosa (542) Créditos a corto plazo 10a (477) Hacienda pública, IVA repercutido 2

2.8.4. Arrendamientos de terrenos y edificios

Los arrendamientos conjuntos de terreno y edificio se clasificarán como operativos o financie-ros con los mismos criterios que los arrendamientos de otro tipo de activo.

No obstante, como normalmente el terreno tiene una vida económica indefinida, en un arren-damiento financiero conjunto, los componentes de terreno y edificio se considerarán de formaseparada, clasificándose el correspondiente al terreno como un arrendamiento operativo, salvoque se espere que el arrendatario adquiera la propiedad al final del período de arrendamiento.

A estos efectos, los pagos mínimos por el arrendamiento se distribuirán entre el terreno y el edi-ficio en proporción a los valores razonables relativos que representan los derechos de arrenda-miento de ambos componentes, a menos que tal distribución no sea fiable, en cuyo caso todoel arrendamiento se clasificará como financiero, salvo que resulte evidente que es operativo.

2.9. Instrumentos financieros

Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresay, simultáneamente, a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa.

La presente norma resulta de aplicación a los siguientes instrumentos financieros:

Activos financieros

– Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.– Créditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios.

49CONTABIL IDAD

– Créditos a terceros: tales como los préstamos y créditos financieros concedidos, incluidoslos surgidos de la venta de activos no corrientes.

– Valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos: tales como las obligaciones,bonos y pagarés.

– Instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos: acciones, participaciones en ins-tituciones de inversión colectiva y otros instrumentos de patrimonio.

– Derivados con valoración favorable para la empresa: entre ellos, futuros, opciones, permutasfinancieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.

– Otros activos financieros: tales como depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditosal personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidossobre instrumentos de patrimonio propio.

Pasivos financieros

– Débitos por operaciones comerciales: proveedores y acreedores varios.– Deudas con entidades de crédito.– Obligaciones y otros valores negociables emitidos: tales como bonos y pagarés.– Derivados con valoración desfavorable para la empresa: entre ellos, futuros, opciones, per-

mutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.– Deudas con características especiales.– Otros pasivos financieros: deudas con terceros, tales como los préstamos y créditos finan-

cieros recibidos de personas o empresas que no sean entidades de crédito incluidos los sur-gidos en la compra de activos no corrientes, fianzas y depósitos recibidos y desembolsosexigidos por terceros sobre participaciones.

Instrumentos de patrimonio propio

Todos los instrumentos financieros que se incluyen dentro de los fondos propios, tal como lasacciones ordinarias emitidas.

Un derivado financiero es un instrumento financiero que cumple las características siguientes:

– Su valor cambia en respuesta a los cambios en variables tales como los tipos de interés,los precios de instrumentos financieros y materias primas cotizadas, los tipos de cambio, lascalificaciones crediticias y los índices sobre ellos y que en el caso de no ser variables finan-cieras no han de ser específicas para una de las partes del contrato.

– No requiere una inversión inicial o bien requiere una inversión inferior a la que requieren otrotipo de contratos en los que se podría esperar una respuesta similar ante cambios en lascondiciones de mercado.

– Se liquida en una fecha futura.

Asimismo, esta norma es aplicable en el tratamiento de las coberturas contables y de lastransferencias de activos financieros, tales como los descuentos comerciales, operaciones defactoring y cesiones temporales y titulizaciones de activos financieros.

2.9.1. Reconocimiento

La empresa reconocerá un instrumento financiero en su balance cuando se convierta en unaparte obligada del contrato o negocio jurídico conforme a las disposiciones del mismo.

2.9.2. Activos financieros

Los activos financieros, a efectos de su valoración, se clasificarán en alguna de las siguientescategorías:

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53CONTABIL IDAD

Ejemplo:Una empresa adquiere para negociar unas acciones cotizadas en bolsa. El precio de adquisi-ción asciende a 200 y los gastos bancarios iniciales son de 10. En el momento del cierre delejercicio las acciones cotizan a 225.

El asiento a contabilizar en el momento de la compra será:

200 (540) Inversiones financieras acorto plazo en instrumentosde patrimonio

10 (626) Servicios bancarios y similaresa (572) Bancos 210

Posteriormente, al cierre del ejercicio se contabilizará:


a (7630) Beneficios en cartera denegociación 25

Ejemplo: Una empresa adquiere unas acciones cotizadas en bolsa, que son clasificadas como disponi-bles para la venta. El precio de adquisición asciende a 200 y los gastos bancarios iniciales sonde 10. En el momento del cierre del ejercicio las acciones cotizan a 225.



a (572) Bancos 210



a (900) Beneficios en activos financierosdisponibles para la venta 15

En los dos ejemplos anteriores se comprueba el distinto tratamiento que reciben:

– Los gastos iniciales (en un caso se incluyen en la cuenta de pérdidas y ganancias; mientrasque en el segundo caso se incluyen como más valor de la inversión).

– Las plusvalías (que en el primer caso van a la cuenta de pérdidas y ganancias y en el segun-do caso van al patrimonio neto).

54 CONTABIL IDAD

Intereses y dividendos recibidos de activos financieros

Los intereses y dividendos de activos financieros devengados con posterioridad al momentode la adquisición se reconocerán como ingresos en la cuenta de pérdidas y ganancias. Losintereses deben reconocerse utilizando el método del tipo de interés efectivo y los dividendoscuando se declare el derecho del socio a recibirlos.

2.9.3. Contabilización de los activos financieros

Clientes

Por las ventas realizadas:

(430) Clientes a (700) Ventas

En su caso, para reflejar el ingreso financiero devengado:

(430) Clientes a (762) Ingresos de créditos

Por la cancelación total o parcial de las deudas de los clientes o la cesión en firme de los dere-chos de cobro a terceros:

(57) Tesorería a (430) Clientes

El funcionamiento de las cuentas 433 (Clientes, empresas del grupo), 434 (Clientes, empresasasociadas) y 435 (Clientes, otras partes vinculadas) es el mismo.

Clientes de dudoso cobro

Por su clasificación como clientes de dudoso cobro:

(436) Clientes de dudoso cobro a (430) Clientes

Por la parte que resultara definitivamente incobrable:

(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables a (436) Clientes de dudoso cobro

Por el cobro de los saldos:

(57) Tesorería a (436) Clientes de dudoso cobro

Envases

Por los envases y embalajes cargados en factura a los clientes con facultadde su devolución por éstos

55CONTABIL IDAD

(430) Clientes a (437) Envases y embalajes a devolver por clientes

Por los envases devueltos por clientes que fueron cargados a éstos en factura y enviados confacultad de devolución:

(437) Envases y embalajes a devolver porclientes a (430) Clientes

Cuando transcurrido el plazo de devolución, ésta no se hubiera efectuado:

(437) Envases y embalajes a devolver porclientes a (704) Ventas de envases y embalajes

Efectos comerciales a cobrar

Por la formalización del crédito en efectos de giro aceptados por el cliente:

(431) Clientes, efectos comerciales a cobrar a (430) Clientes

Por el cobro de los efectos al vencimiento:

(57) Tesorería a (431) Clientes, efectos comerciales a cobrar

Por su clasificación como de dudoso cobro:

(436) Clientes de dudoso cobro a (431) Clientes, efectos comerciales a cobrar


(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables a (431) Clientes, efectos comerciales a cobrar

Descuento de efectos

Al descontar los efectos:

(4311) Efectos comerciales descontados a (431) Clientes, efectos comerciales a cobrar

(572) Bancos(665) Intereses por descuento de efectos y

operaciones de factoring a (5208) Deudas por efectos descontados

Al vencimiento de los efectos atendidos:

56 CONTABIL IDAD

(5208) Deudas por efectos descontados a (4311) Efectos comerciales descontados

Por el importe de los efectos no atendidos al ven cimiento:

(5208) Deudas por efectos descontados a (57) Tesorería

“Rappels”

Por los rappels que correspondan a clientes:

(709) Rappels sobre ventas a (430) Clientes

Descuentos por pronto pago

Por los descuentos, no incluidos en factura, que se concedan a los clientes por pronto pago:

(706) Descuentos sobre ventas por prontopago a (430) Clientes

Devoluciones de ventas

Por las devoluciones de ventas:

(708) Devoluciones de ventas y operacionessimilares a (430) Clientes

Operaciones de “factoring”

Por la cesión, de los derechos de cobro en operaciones de factoring en las que la empresacontinúa reteniendo sustancialmente los riesgos y beneficios:

(432) Clientes, operaciones de factoring a (430) Clientes

Por la financiación obtenida:

(57) Tesorería(665) Intereses por descuento de efectos y

operaciones de factoring a (5209) Deudas por operaciones de factoring

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la deuda:

(662) Intereses de deudas a (5209) Deudas por operaciones de factoring

57CONTABIL IDAD

Al vencimiento:

(5209) Deudas por operaciones de factoring a (432) Clientes, operaciones de factoring

Por el importe de los derechos de cobro no atendidos al vencimiento:

(5209) Deudas por operaciones de factoring a (57) Tesorería


(436) Clientes de dudoso cobro a (432) Clientes, operaciones de factoring


(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables a (432) Clientes, operaciones de factoring

Anticipos de clientes

Por las recepciones en efectivo:

(57) Tesorería a (438) Anticipos de clientes

Por las remesas de mercaderías u otros bienes a los clientes:

(438) Anticipos de clientes a (70) Ventas

Deudores

Por la prestación de servicios:

(440) Deudores a (75) Otros ingresos de gestión

Por la donación o legado de explotación con cedido:

(440) Deudores a (74) Subvenciones, donaciones y legados

En su caso, para reflejar el ingreso financiero devengado:

(440) Deudores a (762) Ingresos de créditos

Por la cancelación total o parcial de las deudas, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57:

58 CONTABIL IDAD

(57) Tesorería a (440) Deudores

Deudores de dudoso cobro

Por su clasificación como deudores de dudoso cobro, con cargo a la cuenta 446.

(446) Deudores de dudoso cobro a (440) Deudores


(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables a (446) Deudores de dudoso cobro

Deudores, efectos comerciales a cobrar

Por la formalización del crédito en efectos de giro aceptados por el deudor:

(441) Deudores, efectos comerciales a cobrar a (440) Deudores

Por el cobro de los efectos al vencimiento:

(57) Tesorería a (441) Deudores, efectos comerciales a cobrar


(446) Deudores de dudoso cobro a (441) Deudores, efectos comerciales a cobrar


(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables a (441) Deudores, efectos comerciales a cobrar

Descuento de efectos de deudores

Al descontar los efectos:

(4411) Deudores, efectos comerciales descontados a (5208) Deudas por efectos descontados

Al vencimiento de los efectos atendidos:

(5208) Deudas por efectos descontados a (4411) Deudores, efectos comerciales descontados

59CONTABIL IDAD

Deudores por operaciones en común

Créditos con partícipes en las operaciones reguladas por los artículos 239 a 243 del Códigode Comercio y en otras operaciones en común de análogas características.

Por las aportaciones realizadas por la empresa como partícipe no gestor:

(449) Deudores por operaciones en común a (57) Tesorería

Siendo la empresa partícipe gestor, por la pérdida que deba atribuirse a los partícipes no ges-tores cuando su saldo en la operación en común pase a ser deudor:

(449) Deudores por operaciones en común a (7510) Pérdida transferida (gestor)

Por el beneficio que corresponde a la empresa como partícipe no gestor:

(449) Deudores por operaciones en común a (7511) Beneficio atribuido (partícipe oasociado no gestor)

Por el cobro de los créditos:

(57) Tesorería a (449) Deudores por operaciones en común

Siendo la empresa partícipe gestor, por el beneficio que debe atribuirse a los partícipes no ges-tores mientras su saldo en la operación en común sea deudor:

(6510) Beneficio transferido (gestor) a (449) Deudores por operaciones en común

Por la pérdida que corresponda a la empresa como partícipe no gestor:

(6511) Pérdida soportada (partícipe o asociadono gestor) a (449) Deudores por operaciones en común

Gastos e ingresos anticipados

Al cierre del ejercicio, por los gastos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corres-ponden al siguiente:

(480) Gastos anticipados a Cuentas del grupo 6 que hayan registradolos gastos a imputar al ejercicio posterior

Al principio del ejercicio siguiente:

Cuentas del grupo 6 a (480) Gastos anticipados

60 CONTABIL IDAD

Al cierre del ejercicio por los ingresos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corres-ponden al siguiente:

Cuentas del grupo 7 que hayan registradolos ingresos correspondientes al posterior a (485) Ingresos anticipados


(485) Ingresos anticipados a Cuentas del grupo 7

Al cierre del ejercicio, por los intereses pagados por la empresa que corresponden a ejerciciossiguientes:

(567) Intereses pagados por anticipado a (66) Gastos financieros


(66) Gastos financieros a (567) Intereses pagados por anticipado

Al cierre del ejercicio, por los intereses cobrados por la empresa que corres pon den a ejerci-cios siguientes:

(76) Ingresos financieros a (568) Intereses cobrados por anticipado


(568) Intereses cobrados por anticipado a (76) Ingresos financieros

Titular de la explotación

Cuenta corriente mantenida con el titular de la explotación que expresa la relación existenteentre el patrimonio personal del titular y la empresa a lo largo del ejercicio.

Por los bienes y derechos retirados de la empresa con destino al patrimonio personal o al con-sumo final del titular:

(550) Titular de la explotación a Cuentas que recogen los bienes y derechosretirados

Por los bienes y derechos traspasados a la empresa desde el patrimonio personal del titular:

Cuentas que recogen los bienes y derechostraspasados a la empresa desde el patrimoniopersonal del titular a (550) Titular de la explotación

Por los resultados positivos no capitalizados:

61CONTABIL IDAD

(129) Resultados del ejercicio a (550) Titular de la explotación

Al final del ejercicio, se abonará o cargará a la cuenta 550, dependiendo de su saldo, con cargoo abono a la cuenta 102.

Cuentas corrientes con socios, administradores...

Cuentas corrientes de efectivo con socios, administradores y cualquiera otra persona naturalo jurídica que no sea banco, banquero o institución de crédito, ni cliente o proveedor de laempresa, y que no correspondan a cuentas en participación.

Cuando se producen entregas de la empresa:

(551/552) Cuentas corrientes con socios,administradores... a Cuentas que recogen las remesas o entregas

efectuadas por la empresa

Cuando se producen entregas a la empresa:

Cuentas que recogen las recepciones a favorde la empresa a (551/552) Cuentas corrientes con socios,

administradores...

Participaciones en partes vinculadas

Se trata de inversiones en derechos sobre el patrimonio neto –con o sin cotización en un mer-cado regulado– de partes vinculadas, generalmente, acciones emitidas por una sociedad anó-nima o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada.

A la suscripción o compra:

(240) Participaciones a largo plazo en partesvinculadas

(530) Participaciones a corto plazo enpartes vinculadas a (57) Tesorería

a (249) Desembolsos pendientes sobre participacionesa largo plazo en partes vinculadas

Si el importe recuperable es superior al valor contable de las inversiones, hasta el límite de losajustes valorativos negativos previos imputados directamente a patrimonio neto:


(530) Participaciones a corto plazo en partesvinculadas a (99) Ingresos de participaciones en empresas

del grupo o asociadas con ajustes valorativosnegativos previos

62 CONTABIL IDAD

Por los aumentos en su valor razonable:

(5305) Participaciones a corto plazo enotras partes vinculadas a (763) Beneficios por valoración de instrumentos

financieros a su valor razonable

Por las reducciones en su valor razonable:

(663) Pérdidas por valoración de instrumentosfinancieros a su valor razonable a (5305) Participaciones a corto plazo en otras partes

vinculadas

En caso de deterioro en participaciones en empresas del grupo o asociadas, hasta el límite delos ajustes valorativos positivos previos imputados directamente a patrimonio neto:

(89) Gastos de participaciones en empresasdel grupo o asociadas con ajustesvalorativos positivos previos a (2403) Participaciones a largo plazo en empresas del

grupo(2404) Participaciones a largo plazo en empresas

asociadas(530) Participaciones a corto plazo en partes

vinculadas

En caso de deterioro en participaciones en otras partes vinculadas:

(696) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos dedeuda a largo plazo a (2405) Participaciones a largo plazo en otras partes

vinculadas

Por las enajenaciones y en general por su baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57, si existen desembolsos pendientes a la cuenta 249 o, en su caso, a la cuen-ta 539 y en caso de pérdidas a la cuenta 673:

(57) Tesorería(249) Desembolsos pendientes sobre participaciones

a largo plazo en partes vinculadas –si existen desembolsos pendientes–

(539) Desembolsos pendientes sobre participacionesa corto plazo en partes vinculadas –si existen desembolsos pendientes–

(673) Pérdidas procedentes de participacionesa largo plazo en partes vinculadas –en caso de pérdidas– a (240) Participaciones a largo plazo en partes

vinculadasa (530) Participaciones a corto plazo en partes

vinculadas

63CONTABIL IDAD

Activos financieros disponibles para la venta

Si las participaciones se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para laventa”, y su valor razonable aumenta:

(2405) Participaciones a largo plazo enotras partes vinculadas a (900) Beneficios en activos financieros

disponibles para la venta

Al cierre del ejercicio, por las variaciones positivas en el valor razonable de los activos financie-ros disponibles para la venta:

(900) Beneficios en activos financierosdisponibles para la venta a (133) Ajustes por valoración en activos financieros


Si las participaciones se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para laventa”, y su valor razonable disminuye:

(800) Pérdidas en activos financieros disponiblespara la venta a (2405) Participaciones a largo plazo en otras partes

vinculadas

Al cierre del ejercicio, por las variaciones negativas en el valor razonable de los activos finan-cieros disponibles para la venta:

(133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta a (800) Pérdidas en activos financieros disponibles para la

venta

Al cierre del ejercicio, por la transferencia de beneficios en activos financieros disponibles parala venta:

(133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta a (802) Transferencia de beneficios en activos

financieros disponibles para la venta

Al cierre del ejercicio, por las transferencias de pérdidas de activos financieros disponibles parala venta:

(902) Transferencia de pérdidas de activosfinancieros disponibles para la venta a (133) Ajustes por valoración en activos


Al cierre del ejercicio, por el deterioro en inversiones en patrimonio de empresas del grupo, mul-tigrupo y asociadas que previamente hubieran ocasionado ajustes valorativos por aumento devalor:

64 CONTABIL IDAD

(133) Ajustes por valoración en activosfinancieros disponibles para la venta a (89) Deterioro de participaciones en el patrimonio

Al cierre del ejercicio, cuando se hubieran realizado inversiones previas a la consideración departicipaciones en el patrimonio como de empresas del grupo, multigrupo o asociadas, por larecuperación o la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias por deterioro de los ajus-tes valorativos por reducciones de valor imputados directamente en el patrimonio neto:

(99) Ingresos de participaciones en empresasdel grupo o asociadas con ajustes valorativos negativos previos a (133) Ajustes por valoración en activos financieros


Por las variaciones de valor positivas imputadas directamente al patrimonio neto en activosfinancieros disponibles para la venta, cuando se haya producido una combinación de negociospor etapas:

(133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta a Cuenta en la que esté registrada la participación

Por las variaciones de valor negativas imputadas directamente al patrimonio neto en activosfinancieros disponibles para la venta, cuando se haya producido una combinación de negociospor etapas:

Cuenta en la que esté registrada la participación a (133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta

Por el gasto por impuesto sobre beneficios originado por los ajustes anteriores, cuando losajustes anteriores implican pérdidas:

(133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta a (830) Impuesto sobre beneficios

Por el gasto por impuesto sobre beneficios originado por los ajustes anteriores, cuando losajustes anteriores implican beneficios:

(830) Impuesto sobre beneficios a (133) Ajustes por valoración en activos financierosdisponibles para la venta

Valores representativos de deuda de partes vinculadas

Se trata de inversiones en obligaciones, bonos u otros valores representativos de deuda, inclui-dos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemas análogos, emitidos porpartes vinculadas, con vencimiento superior a un año.

A la suscripción o compra, por el precio de adquisición, excluidos los intereses explícitosdevengados y no vencidos:

65CONTABIL IDAD

(241) Valores representativos de deuda alargo plazo de partes vinculadas

(531) Valores representativos de deuda acorto plazo de partes vinculadas a (57) Tesorería

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso del valor:


(531) Valores representativos de deuda acorto plazo de partes vinculadas a (761) Ingresos de valores representativos de deuda

Por las enajenaciones, amortizaciones anticipadas o baja del activo de los valores:

(57) Tesorería(666) Pérdidas en participaciones y valores

representativos de deuda a (241) Valores representativos de deuda a largo plazo departes vinculadas

a (531) Valores representativos de deuda a corto plazo departes vinculadas

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”:

Por los incrementos de su valor razonable:


(531) Valores representativos de deuda acorto plazo de partes vinculadas a (900) Beneficios en activos financieros disponibles para

la ventaa (768) Diferencias positivas de cambio –por la parte

correspondiente a diferencias de cambio–

Por las reducciones de su valor razonable:

(800) Pérdidas en activos financieros disponiblespara la venta

(668) Diferencias negativas de cambio–por la parte correspondiente a diferenciasde cambio– a (241) Valores representativos de deuda a largo plazo de

partes vinculadasa (531) Valores representativos de deuda a corto plazo de

partes vinculadas

También se cargarán cuando se produzca el deterioro del valor por el saldo negativo acumu-lado en el patrimonio neto:

66 CONTABIL IDAD


(668) Diferencias negativas de cambio a (902) Transferencia de pérdidas de activosfinancieros disponibles para la venta

En caso de reclasificación a una inversión mantenida hasta el vencimiento, por el saldo nega-tivo acumulado en el patrimonio neto que se reconoce en la cuenta de pérdidas y ganancias alo largo de su vida residual, con una minoración de los ingresos financieros en los términosestablecidos en la norma de registro y valoración, con cargo a la cuenta 761.

Créditos a partes vinculadas

Inversiones en préstamos y otros créditos no comerciales, incluidos los derivados de enajena-ciones de inmovilizado, los originados por operaciones de arrendamiento financiero y las impo-siciones, estén o no formalizados mediante efectos de giro, concedidos a partes vinculadas.

A la formalización del crédito, por el importe de éste:

(242) Créditos a largo plazo a partesvinculadas

(532) Créditos a corto plazo a partesvinculadas a (57) Tesorería

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso del crédito:

(242) Créditos a largo plazo a partesvinculadas

(532) Créditos a corto plazo a partesvinculadas a (762) Ingresos de créditos

Por el reintegro anticipado, total o parcial o baja del activo:

(57) Tesorería(667) Pérdidas de créditos no comerciales a (242) Créditos a largo plazo a partes vinculadas

a (532) Créditos a corto plazo a partes vinculadas

Desembolsos pendientes sobre participaciones en partes vinculadas

A la adquisición o suscripción de los instrumentos de patrimonio, por el importe pendiente dedesembolsar:


(530) Participaciones a corto plazo enpartes vinculadas a (249) Desembolsos pendientes sobre participaciones

a largo plazo en partes vinculadasa (539) Desembolsos pendientes sobre participaciones a

corto plazo en partes vinculadas

67CONTABIL IDAD

Por los desembolsos que se vayan exigiendo:

(249) Desembolsos pendientes sobre participacionesa largo plazo en partes vinculadas

(539) Desembolsos pendientes sobre participacionesa corto plazo en partes vinculadas a (556) Desembolsos exigidos sobre participaciones

en el patrimonio neto

Por los saldos pendientes cuando se enajenen instrumentos de patrimonio no desembolsadostotalmente:

(249) Desembolsos pendientes sobre participacionesa largo plazo en partes vinculadas

(539) Desembolsos pendientes sobre participacionesa corto plazo en partes vinculadas a (240) Participaciones a largo plazo en partes

vinculadasa (530) Participaciones a corto plazo en partes

vinculadas

Desembolsos pendientes sobre participaciones en el patrimonio neto a corto plazo

Desembolsos pendientes, no exigidos, sobre partici paciones en el patrimonio neto de empre-sas que no ten gan la consideración de partes vinculadas, cuando se trate de inversiones finan-cieras a corto plazo.

A la adquisición o suscripción de las acciones, por el importe pendiente de desembolsar:

(540) Inversiones financieras a corto plazoen instrumentos de patrimonio a (549) Desembolsos pendientes sobre participaciones

en el patrimonio neto a corto plazo


(549) Desembolsos pendientes sobre participacionesen el patrimonio neto a corto plazo a (556) Desembolsos exigidos sobre participaciones

en el patrimonio netoa (540) Inversiones financieras a corto plazo en

instrumentos de patrimonio –por los saldospendientes, cuando se enajenen instrumentos depatrimonio no desembolsados totalmente–

Inversiones financieras en instrumentos de patrimonio

Son inversiones en derechos sobre el patrimonio neto, acciones con o sin cotización en unmercado regulado u otros valores, tales como, participaciones en instituciones de inversióncolectiva, o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada de entidades que notengan la consideración de partes vinculadas.

68 CONTABIL IDAD

A la suscripción o compra:

(250) Inversiones financieras a largo plazoen instrumentos de patrimonio

(540) Inversiones financieras a corto plazoen instrumentos de patrimonio a (57) Tesorería

a (259) Desembolsos pendientes sobre participacionesen el patrimonio neto a largo plazo –por la partependiente de desembolsar–

a (549) Desembolsos pendientes sobre participacionesen el patrimonio neto a corto plazo –por la partependiente de desembolsar–

Al desembolsar la parte pendiente de desembolsar:

(259) Desembolsos pendientes sobre participaciones en el patrimonio netoa largo plazo a (57) Tesorería


(259) Desembolsos pendientes sobre participacionesen el patrimonio neto a largo plazo a (556) Desembolsos exigidos sobre participaciones

en el patrimonio neto


(696) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos de deuda a largo plazo a (250) Inversiones financieras a largo plazo en

instrumentos de patrimonio


(57) Tesorería(259) Desembolsos pendientes sobre participaciones

en el patrimonio neto a largo plazo –si existen desembolsos pendientes–

(549) Desembolsos pendientes sobre participacionesen el patrimonio neto a corto plazo –si existen desembolsos pendientes–

(666) Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda –en caso de pérdidas– a (250) Inversiones financieras a largo plazo en

instrumentos de patrimonioa (540) Inversiones financieras a corto plazo en


69CONTABIL IDAD

Por los aumentos en su valor razonable:

(540) Inversiones financieras a corto plazoen instrumentos de patrimonio a (763) Beneficios por valoración de instrumentos

financieros por su valor razonable

Por las reducciones en su valor razonable:

(663) Pérdidas por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable a (540) Inversiones financieras a corto plazo en


Si la inversión se clasifica en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”:

a) Si se producen incrementos en el valor razonable:

(250) Inversiones financieras a largo plazoen instrumentos de patrimonio a (900) Beneficios en activos financieros disponibles para

la venta

b) Si se producen reducciones en el valor razonable:

(800) Pérdidas en activos financieros disponiblespara la venta a (250) Inversiones financieras a largo plazo en


Valores representativos de deuda

Inversiones en obligaciones, bonos u otros valores representativos de deuda, incluidos aque-llos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemas análogos.

A la suscripción o compra, por el precio de adquisición, excluidos los intereses explícitosdevengados y no vencidos:

(251) Valores representativos de deuda alargo plazo

(541) Valores representativos de deuda acorto plazo a (57) Tesorería

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso del valor:


(541) Valores representativos de deuda acorto plazo a (761) Ingresos de valores representativos de deuda

70 CONTABIL IDAD

Por las enajenaciones, amortizaciones anticipadas o baja del activo de los valores:


representativos de deuda –en caso de pérdidas– a (251) Valores representativos de deuda a largo plazo

a (541) Valores representativos de deuda a corto plazo

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”:

a) Por los incrementos de su valor razonable:

(251) Valores representativos de deuda a largo plazo(541) Valores representativos de deuda a

corto plazo a (900) Beneficios en activos financieros disponibles parala venta

a (768) Diferencias positivas de cambio

b) Por las reducciones de su valor razonable:


(668) Diferencias negativas de cambio a (251) Valores representativos de deuda a largo plazoa (541) Valores representativos de deuda a corto plazo

c) Cuando se produzca el deterioro del valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto:


(541) Valores representativos de deuda acorto plazo a (902) Transferencia de pérdidas de activos financieros


Créditos

Los préstamos y otros créditos no comerciales concedidos a terceros, incluidos los formaliza-dos mediante efectos de giro.


(252) Créditos a largo plazo(542) Créditos a corto plazo a (57) Tesorería


(252) Créditos a largo plazo(542) Créditos a corto plazo a (762) Ingresos de créditos

71CONTABIL IDAD


(57) Tesorería(667) Pérdidas de créditos no comerciales

–en caso de pérdidas– a (252) Créditos a largo plazoa (542) Créditos a corto plazo

Créditos por enajenación de inmovilizado

Créditos a terceros con origen en operaciones de enajenación de inmovilizado.

Por el importe de dichos créditos, excluidos los intereses que en su caso se hubieran acordado:

(253) Créditos a largo plazo por enajenaciónde inmovilizado

(543) Créditos a corto plazo por enajenaciónde inmovilizado a Cuentas del grupo 2


(253) Créditos a largo plazo por enajenaciónde inmovilizado

(543) Créditos a corto plazo por enajenaciónde inmovilizado a (762) Ingresos de créditos

En el momento del reintegro, o a la cancelación anticipada, total o parcial o baja del activo, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 y en caso de pérdidas a la cuenta 667:


–en caso de pérdidas– a (253) Créditos a largo plazo por enajenación de inmovi-lizado

a (543) Créditos a corto plazo por enajenación de inmovi-lizado

Créditos al personal

Créditos concedidos al personal de la empresa, que no tenga la calificación de parte vinculada.


(254) Créditos a largo plazo al personal(544) Créditos a corto plazo al personal a (57) Tesorería

72 CONTABIL IDAD


(254) Créditos a largo plazo al personal(544) Créditos a corto plazo al personal a (762) Ingresos de créditos



–en caso de pérdidas– a (254) Créditos a largo plazo al personala (544) Créditos a corto plazo al personal

Intereses de valores representativos de deuda

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de valores representativos de deudaa partes vinculadas.

A la suscripción o compra de los valores, por el importe de los intereses explícitos devenga-dos y no vencidos cuyo vencimiento no sea superior a un año:

(533) Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda de partesvinculadas

(546) Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda a (57) Tesorería

Por los intereses explícitos devengados, cuyo vencimiento no sea superior a un año:

(533) Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda de partesvinculadas

(546) Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda a (761) Ingresos de valores representativos de deuda

Al devengo de los intereses, tanto implícitos como explícitos, por el íntegro de los mismos:

Cuentas de los subgrupos 24, 25,53 o 54

(473) Hacienda Pública, retenciones y pagosa cuenta a (761) Ingresos de valores representativos de deuda

Por el reconocimiento en la cuenta de pérdidas y ganancias, a lo largo de su vida residual, delsaldo positivo acumulado en el patrimonio neto de un activo financiero disponible para la ventaque se haya reclasificado como inversión mantenida hasta el vencimiento en los términos esta-blecidos en las normas de registro y valoración:

(802) Transferencia de beneficios en activosfinancieros disponibles para la venta a (761) Ingresos de valores representativos de deuda

73CONTABIL IDAD

Por el importe de los intereses cobrados:

(57) Tesorería a (533) Intereses a corto plazo de valores representativosde deuda de partes vinculadas

a (546) Intereses a corto plazo de valores representativosde deuda

A la enajenación, amortización o baja del activo de los valores:


representativos de deuda a (533) Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda de partes vinculadas

a (546) Intereses a corto plazo de valores representativosde deuda

Intereses a corto plazo de créditos a partes vinculadas

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de créditos a partes vinculadas.


(534) Intereses a corto plazo de créditoa partes vinculadas a (762) Ingresos de créditos


(57) Tesorería a (534) Intereses a corto plazo de créditos a partesvinculadas

Por el reintegro, total o parcial, o baja del activo:

(57) Tesorería(667) Pérdidas de créditos no comerciales a (534) Intereses a corto plazo de créditos a partes

vinculadas

Intereses a corto plazo de créditos

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de créditos.


(547) Intereses a corto plazo de créditos a (762) Ingresos de créditos

74 CONTABIL IDAD


(57) Tesorería a (547) Intereses a corto plazo de créditos

Por el reintegro, total o parcial, o baja del activo:

(57) Tesorería(667) Pérdidas de créditos no comerciales a (547) Intereses a corto plazo de créditos

Dividendo a cobrar de inversiones financieras en partes vinculadas

Créditos por dividendos, sean definitivos o “a cuenta”, pendientes de cobro, procedentes deinversiones financieras en empresas vinculadas o de otras inversiones.

Por el importe devengado:

(535) Dividendo a cobrar de inversionesfinancieras en partes vinculadas

(545) Dividendo a cobrar a (760) Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio

Por el importe cobrado:

(57) Tesorería(473) Hacienda Pública, retenciones y pagos

a cuenta a (535) Dividendo a cobrar de inversiones financierasen partes vinculadas

a (545) Dividendo a cobrar

Activos por derivados financieros

Importe correspondiente a las operaciones con derivados financieros con valoración favorable parala empresa. También se incluyen los derivados implícitos de instrumentos financieros híbridosadquiridos, emitidos o asumidos, que cumplan los criterios para su inclusión en esta cuenta.

En particular, se recogerán en esta cuenta las primas pagadas en operaciones con opciones,así como, con carácter general, las variaciones en el valor razonable de los activos por deriva-dos financieros con los que opere la empresa: opciones, futuros, permutas financieras, com-praventa a plazo de moneda extranjera, etc.

a) Cartera de negociación:

Por las cantidades satisfechas en el momento de la contratación:

(2550) Activos por derivados financieros alargo plazo, cartera de negociación

(5590) Activos por derivados financierosa corto plazo, cartera de negociación a (57) Tesorería

75CONTABIL IDAD

Por las ganancias que se generen en el ejercicio:

(2550) Activos por derivados financieros alargo plazo, cartera de negociación

(5590) Activos por derivados financierosa corto plazo, cartera de negociación a (7630) Beneficios de cartera de negociación

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio hasta el límite del importepor el que figurara registrado el derivado en el activo en el ejercicio anterior:

(6630) Pérdidas de cartera de negociación a (2550) Activos por derivados financieros a largo plazo,cartera de negociación

a (5590) Activos por derivados financieros a corto plazo,cartera de negociación

Por la disminución en el valor razonable de los activos financieros o el aumento en el valor delos pasivos financieros clasificados en esta categoría:

(6630) Pérdidas de cartera de negociación a Cuenta del correspondiente elemento patrimonial

Por el importe recibido en el momento de la liquidación, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57:

(57) Tesorería a (2550) Activos por derivados financieros a largo plazo,cartera de negociación

a (5590) Activos por derivados financieros a corto plazo,cartera de negociación

b) Instrumentos de cobertura:

Por las cantidades satisfechas en el momento de la contratación:

(2553) Activos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura

(5593) Activos por derivados financierosa corto plazo, instrumentos de cobertura a (57) Tesorería

Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en una cobertura de valor razo-nable. Por las ganancias que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la conta-bilidad de coberturas:


(5593) Activos por derivados financierosa corto plazo, instrumentos de cobertura a Cuenta que se imputará a la cuenta de pérdidas

y ganancias en la misma partida en la que se incluyan las pérdidas que se generen en las partidas cubiertas al valorar el riesgo cubierto por su valor razonable

76 CONTABIL IDAD

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidad decoberturas, hasta el límite del importe por el que figurara registrado el derivado en el activo enel ejercicio anterior:

Cuenta que se imputará en la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partidaen la que se incluyan las gananciasque se generen en las partidas cubiertasal valorar el riesgo cubierto por suvalor razonable a (2553) Activos por derivados financieros

a largo plazo, instrumentos de coberturaa (5593) Activos por derivados financieros

a corto plazo, instrumentos de cobertura

En el momento en que se adquiera el activo o asuma el pasivo cubiertos:

Cuentas en que se contabilicen dichos elementospatrimoniales a (2553) Activos por derivados financieros



Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones de cober-tura, por la parte eficaz:

Por la ganancia que se genere en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidad decoberturas:


(5593) Activos por derivados financierosa corto plazo, instrumentos de cobertura a (91) Ingresos en operaciones de coberturas

a (7633) Beneficios de instrumentos de coberturas–por la parte ineficaz–

Por la pérdida que se genere en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidad decoberturas:

(81) Gastos en operaciones de coberturas(6633) Pérdidas de instrumentos de cobertura a (2553) Activos por derivados financieros



Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe negativo reconocido direc-tamente en el patrimonio neto:

(6633) Pérdidas de instrumentos de cobertura a (912) Transferencia de pérdidas por coberturade flujos de efectivo

77CONTABIL IDAD

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe positivo reconocido direc-tamente en el patrimonio neto:

(812) Transferencia de beneficios por coberturade flujos de efectivo a (7633) Beneficios de instrumentos de cobertura

Por el importe recibido en el momento de la liquidación:

(57) Tesorería a (2553) Activos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura

a (5593) Activos por derivados financierosa corto plazo, instrumentos de cobertura

c) Instrumentos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias:

Si disminuye el valor razonable de los activos financieros o aumenta el valor razonable de lospasivos financieros:

(6631) Pérdidas de designados por la empresa a Cuenta correspondiente del elemento patrimonial

Si aumenta el valor razonable de los activos financieros o disminuye el valor razonable de lospasivos financieros:

Cuenta correspondiente del elemento patrimonial a (7631) Beneficios de designados por la empresa

d) Disponibles para la venta:

En el momento en que se produzca la baja, enajenación o cancelación del instrumento finan-ciero, por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto:

(6632) Pérdidas de disponibles para laventa a (902) Transferencia de pérdidas de activos


En el momento en que se produzca la baja o enajenación del instrumento financiero, por elsaldo positivo acumulado en el patrimonio neto:

(802) Transferencia de beneficios en activosfinancieros disponibles para la venta a (7632) Beneficios de disponibles para la

venta

Derechos de reembolso derivados de contratos de seguro relativos a retribuciones a largoplazo al personal

Derechos de reembolso exigibles a una entidad ase guradora, que no cumpliendo los requisi-tos para ser calificados como activos afectos de acuerdo con lo dispuesto en las normas deregistro y valoración deba reconocerse en el activo del balance.

78 CONTABIL IDAD

Por las cantidades satisfechas en concepto de primas:

(257) Derechos de reembolso derivados decontratos de seguro relativos a retribucionesa largo plazo al personal a (57) Tesorería

Por el reconocimiento de ganancias actuariales, con abono a la cuenta 950, en caso de tratar-se de retribuciones postempleo:

(257) Derechos de reembolso derivados decontratos de seguro relativos a retribucionesa largo plazo al personal a (950) Ganancias actuariales –si se trata

de retribuciones postempleo–a (64) Gastos de personal –en las restantes

retribuciones a largo plazo al personal–

Por el rendimiento esperado de los derechos de reembolso:

(257) Derechos de reembolso derivados decontratos de seguro relativos a retribucionesa largo plazo al personal a (767) Ingresos de activos afectos y de derechos

de reembolso relativos a retribucionesa largo plazo

Por la disposición que se realice del derecho de reembolso:

(140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal

(57) Tesorería a (257) Derechos de reembolso derivadosde contratos de seguro relativos a retribuciones a largo plazo al personal

Por el reconocimiento de pérdidas actuariales, con cargo a la cuenta 850, debiendo cargarsea una cuenta del subgrupo.

(850) Pérdidas actuariales –en caso detratarse de retribuciones postempleo–

(64) Gastos de personal –en las restantesretribuciones a largo plazo al personal– a (257) Derechos de reembolso derivados

de contratos de seguro relativos aretribuciones a largo plazo al personal

Por el exceso de valor del derecho de reembolso que suponga un reembolso directo:

(57) Tesorería a (257) Derechos de reembolso derivadosde contratos de seguro relativos aretribuciones a largo plazo al personal

79CONTABIL IDAD

Imposiciones

Saldos favorables en bancos e instituciones de crédito formalizados por medio de “cuentade plazo” o similares, con vencimiento superior a un año y de acuerdo con las condiciones querigen para el sistema financiero. También se incluirán los intereses a cobrar de imposiciones aplazo.

A la formalización, por el importe entregado:

(258) Imposiciones a largo plazo(548) Imposiciones a corto plazo a (57) Tesorería

A la recuperación o traspaso anticipado de los fondos:

(57) Tesorería a (258) Imposiciones a largo plazoa (548) Imposiciones a corto plazo

Inversiones a corto plazo de gran liquidez

Inversiones financieras convertibles en efectivo, con un vencimiento no superior a tres mesesdesde la fecha de adquisición, que no tengan riesgos significativos de cambio de valor y queformen parte de la política de ges tión normal de la tesorería de la empresa.

A la entrada de las inversiones financieras:

(576) Inversiones a corto plazo de gran liquidez a Cuentas que han de servir de contrapartida

A su salida:

Cuentas que han de servir de contrapartida a (576) Inversiones a corto plazo de gran liquidez

Deterioro de valor de participaciones en partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las participa-ciones en partes vinculadas.

Por el importe del deterioro estimado que deba imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias:

(696) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos dedeuda a largo plazo

(698) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos dedeuda a corto plazo a (293) Deterioro de valor de participaciones

largo plazo en partes vinculadasa (593) Deterioro de valor de participaciones

a corto plazo en partes vinculadas

80 CONTABIL IDAD


(293) Deterioro de valor de participacionesa largo plazo en partes vinculadas

(593) Deterioro de valor de participacionesa corto plazo en partes vinculadas a (796) Reversión del deterioro de participaciones

y valores representativosde deuda a largo plazo

a (798) Reversión del deterioro de participacionesy valores representativosde deuda a corto plazo

Cuando se enajene el inmovilizado financiero o se dé de baja del activo por cualquier otro motivo:

(293) Deterioro de valor de participacionesa largo plazo en partes vinculadas a (24) Inversiones financieras a largo plazo

en partes vinculadas

Cuando se enajenen los valores a corto plazo o se den de baja del activo por cualquier otromotivo:

(593) Deterioro de valor de participacionesa corto plazo en partes vinculadas a (53) Inversiones financieras a corto plazo


Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo


(696) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos dedeuda a largo plazo

(698) Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos dedeuda a corto plazo a (294) Deterioro de valor de valores

representativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas

a (297) Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo

a (594) Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de partes vinculadas

81CONTABIL IDAD


(294) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a largo plazo de partes vinculadas

(297) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a largo plazo

(594) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a corto plazo de partes vinculadas a (796) Reversión del deterioro de participaciones

y valores representativosde deuda a largo plazo

a (798) Reversión del deterioro de participacionesy valores representativosde deuda a corto plazo

Cuando se enajene las inversiones o se den de baja del activo por cualquier otro motivo:

(294) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a largo plazo de partes vinculadas

(297) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a largo plazo

(594) Deterioro de valor de valores representativosde deuda a corto plazo de partes vinculadas a (24) Inversiones financieras a largo plazo

en partes vinculadasa (53) Inversiones financieras a corto plazo


Deterioro de valor de créditos a partes vinculadas


697) Pérdidas por deterioro de créditos alargo plazo

699) Pérdidas por deterioro de créditos acorto plazo a (295) Deterioro de valor de créditos a

largo plazo a partes vinculadasa (298) Deterioro de valor de créditos

a largo plazoa (595) Deterioro de valor de créditos a

corto plazo a partes vinculadas

82 CONTABIL IDAD


(295) Deterioro de valor de créditos alargo plazo a partes vinculadas

(298) Deterioro de valor de créditos alargo plazo

(595) Deterioro de valor de créditos acorto plazo a partes vinculadas a (797) Reversión del deterioro de créditos

a largo plazoa (799) Reversión del deterioro de créditos

a corto plazo

Por la parte de crédito que resulte incobrable:

(295) Deterioro de valor de créditos alargo plazo a partes vinculadas

(298) Deterioro de valor de créditos alargo plazo

(595) Deterioro de valor de créditos acorto plazo a partes vinculadas a (242) Créditos a largo plazo a partes

vinculadasa (53) Inversiones financieras a corto

plazo en partes vinculadas

Ejemplo de valoración con el coste amortizado:

Una empresa invierte 360 en una obligación, con unos gastos iniciales de 40. Por tanto, la inver-sión inicial asciende a 400. A cambio, el emisor de la obligación le pagará 220 al final del primeraño y 242 al final del segundo año. El tipo de interés efectivo de esta operación asciende a:

400 = 220 / (1 + i)1 + 242 / (1 + i)2

La i asciende a 10%.

Seguidamente se acompaña el cuadro con el coste amortizado de cada año:


menos reembolsosy reducciones)

Interés devengado(coste amortizadoal principio del año

multiplicado porel tipo de interés

efectivo)

CobroReduccióndel coste

amortizado

Principio del año 1Final del año 1 Final del año 2

400220

04022

220242

180220

83CONTABIL IDAD

La empresa que efectúa la inversión hará los asientos siguientes:

Al hacer la inversión:

220 (251) Valores representativos dedeuda a largo plazo

180 (541) Valores representativos dedeuda a corto plazo a (572) Bancos 400

Al recibir el cobro del primer año:

220 (572) Bancos a (541) Valores representativos dedeuda a corto plazo 180

a (761) Ingresos de valores representativosde deuda 40

Al traspasar a corto plazo la parte de la inversión que vencerá en el próximo año:

220 (541) Valores representativos dedeuda a corto plazo a (251) Valores representativos de

deuda a largo plazo 220

Al recibir el cobro del segundo año:

242 (572) Bancos a (541) Valores representativos dedeuda a corto plazo 220

a (761) Ingresos de valores representativosde deuda 22

2.9.3. Pasivos financieros

Los pasivos financieros, a efectos de su valoración, se clasificarán en alguna de las categoríasexpuestas en la página siguiente.

Si se produjese un intercambio de instrumentos de deuda entre un prestamista y un prestatario,siempre que éstos tengan condiciones sustancialmente diferentes, se registrará la baja del pasi-vo financiero original y se reconocerá el nuevo pasivo financiero que surja. De la misma forma seregistrará una modificación sustancial de las condiciones actuales de un pasivo financiero.

La diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero o de la parte del mismo que se hayadado de baja y la contraprestación pagada incluidos los costes de transacción atribuibles y enla que se recogerá asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido,se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar.

En el caso de un intercambio de instrumentos de deuda que no tengan condiciones sustan-cialmente diferentes, el pasivo financiero original no se dará de baja del balance registrando elimporte de las comisiones pagadas como un ajuste de su valor contable. El coste amortizadodel pasivo financiero se determinará aplicando el tipo de interés efectivo, que será aquel queiguale el valor en libros del pasivo financiero en la fecha de modificación con los flujos de efec-tivo a pagar según las nuevas condiciones.

84 CONTABIL IDAD

Incl

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Valo

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85CONTABIL IDAD

A estos efectos, las condiciones de los contratos se considerarán sustancialmente diferentescuando el valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo financiero, incluyendo las comi-siones netas cobradas o pagadas, sea diferente, al menos en un 10% del valor actual de losflujos de efectivo remanentes del pasivo financiero original, actualizados ambos al tipo de inte-rés efectivo de éste.

Ejemplo de valoración con el coste amortizado: Una empresa recibe un préstamo de 510 y tiene unos gastos iniciales de 20. Por tanto, la finan-ciación obtenida asciende a 490. A cambio, ha de pagar al banco 25 de intereses cada año,durante tres años, y al final del tercer año también ha de devolver el préstamo de 510.

El tipo de interés efectivo de esta operación asciende a:

490 = 25 / (1+ i)1 + 25 / (1 + i)2 + (25 + 510) / (1 + i)3

La i asciende a 6,379367%. Seguidamente, se acompaña el cuadro con el coste amortizadode cada año:


menos reembolsosy más aumentos)

Interés devengado(coste amortizadoal principio del año

multiplicado porel tipo de interés

efectivo)

PagoAumentodel coste

amortizado

Principio del año 1Final del año 1 Final del año 2Final del año 3

490,00496,26502,92510,00

31,2631,6632,08

2525

25 + 510

6,266,667,08

La empresa que recibe el préstamo hará los asientos siguientes:

Al recibir el préstamo:

490 (572) Bancos a (170) Deudas a largo plazo conentidades de crédito 490

Al efectuar el pago del primer año:

31,26 (662) Intereses de deudasa (572) Bancos 25a (170) Deudas a largo plazo con

entidades de crédito 6,26

Al efectuar el pago del segundo año:



86 CONTABIL IDAD

Al efectuar el pago del tercer año:



Al traspasar a corto plazo la parte del préstamo que vence en el año:

510 (170) Deudas a largo plazo conentidades de crédito

a (520) Deudas a corto plazo conentidades de crédito 510

Al cancelar el préstamo:

510 (520) Deudas a corto plazo conentidades de crédito

a (572) Bancos 510

Débitos y partidas a pagar

• Proveedores

El movimiento de las cuentas 403 (Proveedores, empresas del grupo), 404 (Proveedores, empre-sas asociadas) y 405 (Proveedores, otras partes vinculadas) es análogo a la 400 (Proveedores).

Por la recepción “a conformidad” de las remesas de los proveedores:

60) Compras a (400) Proveedores

En su caso, por el gasto financiero devengado:

662) Intereses de deudas a (400) Proveedores

Por los rappels que correspondan a la empresa, concedidos por los proveedores:

(400) Proveedores a (609) Rappels por compras

Por los descuentos, no incluidos en factura, que le concedan a la empresa por pronto pagosus provee dores:

(400) Proveedores a (606) Descuentos sobre compras porpronto pago

87CONTABIL IDAD

Por las devoluciones de compras efectuadas:

(400) Proveedores a (608) Devoluciones de compras y operacionessimilares

Por la cancelación total o parcial de las deudas de la empresa con los proveedores:

(400) Proveedores a (57) Tesorería

• Envases a devolver

Por los envases y embalajes cargados en factura por los proveedores con facultad de su devo-lución a éstos:

(406) Envases y embalajes a devolver porproveedores a (400) Proveedores

Por los envases y embalajes devueltos a proveedores que fueron cargados en factura poréstos y recibidos con facultad de devolución:

(400) Proveedores a (406) Envases y embalajes a devolver aproveedores

Por el importe de los envases y embalajes que la empresa decida reservarse para su uso asícomo los extraviados y deteriorados:

(602) Compras de otros aprovisionamientos a (406) Envases y embalajes a devolver aproveedores

• Proveedores, efectos comerciales a pagar

Por la formalización de la deuda en efectos de giro aceptados:

(400) Proveedores a (401) Proveedores, efectos comercialesa pagar

Por el pago de los efectos al llegar su vencimiento:

(401) Proveedores, efectos comercialesa pagar a (57) Tesorería

• Anticipos a proveedores

Entregas a proveedores, normalmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministrosfuturos.

88 CONTABIL IDAD

Por las entregas de efectivo a los proveedores:

(407) Anticipos a proveedores a (57) Tesorería

Por las remesas de mercaderías u otros bienes recibidos de proveedores “a conformidad”:

(60) Compras a (407) Anticipos a proveedores

• Acreedores por prestaciones de servicios

Por la recepción “a conformidad” de los servicios:

(62) Servicios exteriores a (410) Acreedores por prestaciones de servicios

En su caso, para reflejar el gasto financiero devengado:

(662) Intereses de deudas a (410) Acreedores por prestaciones de servicios

Por la cancelación total o parcial de las deudas de la empresa con los acreedores:

(410) Acreedores por prestaciones deservicios a (57) Tesorería

• Acreedores, efectos comerciales a pagar

Por la formalización de la deuda en efectos de giro aceptados:

(410) Acreedores por prestaciones deservicios a (411) Acreedores, efectos comerciales a

pagar

Por el pago de los efectos al llegar su vencimiento:

(411) Acreedores, efectos comerciales apagar a (57) Tesorería

• Acreedores por operaciones en común

Deudas con partícipes en las operaciones reguladas por los artículos 239 a 243 del Código deComercio y en otras operaciones en común de análogas características.

Por las aportaciones recibidas por la empresa como partícipe gestor:

(57) Tesorería a (419) Acreedores por operaciones en común

89CONTABIL IDAD

Siendo la empresa partícipe gestor, por el beneficio que deba atribuirse a los partícipes nogestores:

(6510) Beneficio transferido (gestor) a (419) Acreedores por operaciones en común

Por la pérdida que corresponde a la empresa como partícipe no gestor, cuando su saldo en laoperación en común pase a ser acreedor:

(6511) Pérdida soportada (partícipe o asociadono gestor) a (419) Acreedores por operaciones en común

Al pago de las deudas:

(419) Acreedores por operaciones en común a (57) Tesorería

Siendo la empresa partícipe gestor, por la pérdida que deba atribuirse a los partícipes no ges-tores mientras su saldo en la operación en común sea acreedor:

(419) Acreedores por operaciones en común a (7510) Pérdida transferida (gestor)

Por el beneficio que corresponde a la empresa como partícipe no gestor:

(419) Acreedores por operaciones en común a (7511) Beneficio atribuido (partícipe oasociado no gestor)

• Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales

Importe de las correcciones valorativas por deterioro de créditos incobrables, con origen enoperaciones de tráfico.

Al final del ejercicio, por la estimación realizada o bien a lo largo del ejercicio, por el importe dela pérdida que se vaya estimando:

(694) Pérdidas por deterioro de créditospor operaciones comerciales a (490) Deterioro de valor de créditos por

operaciones comerciales

Igualmente al final del ejercicio, por la corrección realizada al cierre del ejercicio precedente, oa medida que se vayan dando de baja los saldos de clientes y deudores para los que se dotóla cuenta correctora de forma individualizada o cuando la pérdida estimada disminuya comoconsecuencia de un evento posterior:

(490) Deterioro de valor de créditos poroperaciones comerciales a (794) Reversión del deterioro de créditos

por operaciones comerciales

90 CONTABIL IDAD

Estos mismos apuntes son los que se utilizan para la cuenta 493 (Deterioro de valor de crédi-tos por operaciones comerciales con partes vinculadas).

• Deudas con entidades de crédito vinculadas

A la formalización de la deuda o préstamo, por el importe recibido, minoradoen los costes de la transacción:

(57) Tesorería a (160) Deudas a largo plazo con entidadesde crédito vinculadas

a (510) Deudas a corto plazo con entidadesde crédito vinculadas


(662) Intereses de deudas a (160) Deudas a largo plazo con entidadesde crédito vinculadas

a (510) Deudas a corto plazo con entidadesde crédito vinculadas

Por el reintegro anticipado, total o parcial:

(160) Deudas a largo plazo con entidadesde crédito vinculadas

(510) Deudas a corto plazo con entidadesde crédito vinculadas a (57) Tesorería

Los apuntes anteriores también son los que se utilizan con la cuenta 513 (Otras deudas a cortoplazo con partes vinculadas).

• Proveedores de inmovilizado

Por la recepción a conformidad de los bienes suministrados:

(2) Activo no corriente a (161) Proveedores de inmovilizado alargo plazo, partes vinculadas

a (173) Proveedores de inmovilizado alargo plazo

a (511) Proveedores de inmovilizado acorto plazo, partes vinculadas

a (523) Proveedores de inmovilizado acorto plazo


(662) Intereses de deudas a (161) Proveedores de inmovilizado alargo plazo, partes vinculadas

a (173) Proveedores de inmovilizado alargo plazo

91CONTABIL IDAD

a (511) Proveedores de inmovilizado acorto plazo, partes vinculadas

a (523) Proveedores de inmovilizado a corto plazo

Por la cancelación anticipada, total o parcial, de las deudas:

(161) Proveedores de inmovilizado a largo plazo, partes vinculadas

(173) Proveedores de inmovilizado alargo plazo

(511) Proveedores de inmovilizado acorto plazo, partes vinculadas

(523) Proveedores de inmovilizado acorto plazo a (57) Tesorería

• Acreedores por arrendamiento financiero (ver también apartado 2.8)

Por la recepción a conformidad de los bienes suministrados:

(2) Activo no corriente a (162) Acreedores por arrendamiento financieroa largo plazo, partes vinculadas

a (512) Acreedores por arrendamiento financieroa corto plazo, partes vinculadas


(662) Intereses de deudas a (162) Acreedores por arrendamiento financieroa largo plazo, partes vinculadas

a 512) Acreedores por arrendamiento financieroa corto plazo, partes vinculadas

Por la cancelación, total o parcial, de las deudas:

(162) Acreedores por arrendamiento financieroa largo plazo, partes vinculadas

(512) Acreedores por arrendamiento financieroa corto plazo, partes vinculadas a (57) Tesorería

• Deudas por préstamos recibidos y otros débitos

A la formalización de la deuda o préstamo, por el importe recibido, minorado en los costes dela transacción:

92 CONTABIL IDAD

(57) Tesorería a (520) Deudas a corto plazo con entidadesde crédito

a (5201) Deudas a corto plazo por créditodispuesto –deudas por cantidadesdispuestas en póliza de crédito–

a (521) Deudas a corto plazoa (170) Deudas a largo plazo con entidades

de créditoa (171) Deudas a largo plazo


(662) Intereses de deudas a (520) Deudas a corto plazo con entidadesde crédito

a (5201) Deudas a corto plazo por créditodispuesto –deudas por cantidadesdispuestas en póliza de crédito–

a (521) Deudas a corto plazoa (170) Deudas a largo plazo con entidades

de créditoa (171) Deudas a largo plazo

Por la aceptación de efectos a pagar:

(171) Deudas a largo plazo a (175) Efectos a pagar a largo plazo

Por el reintegro anticipado, total o parcial:

(520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito(5201) Deudas a corto plazo por crédito

dispuesto –deudas por cantidadesdispuestas en póliza de crédito–

(521) Deudas a corto plazo(170) Deudas a largo plazo con entidades

de crédito(171) Deudas a largo plazo(175) Efectos a pagar a largo plazo a (57) Tesorería

• Efectos a pagar

Por la instrumentación de deudas en efectos a pagar:

(523) Proveedores de inmovilizado acorto plazo a (525) Efectos a pagar a corto plazo

Por el pago de los efectos:

(525) Efectos a pagar a corto plazo a (57) Tesorería

93CONTABIL IDAD

Obligaciones y bonos

Los apuntes siguientes también se aplican a las obligaciones y bonos convertibles (cuentas178 y 501) y a las deudas representadas en otros valores negociables (179 y 505).

En el momento de la emisión, por el importe recibido, minorado en los costes de la transac-ción:

(57) Tesorería a (177) Obligaciones y bonosa (500) Obligaciones y bonos a corto plazo


(661) Intereses de obligaciones y bonos a (177) Obligaciones y bonosa (500) Obligaciones y bonos a corto plazo

Por el importe a reembolsar de los valores a la amortización anticipada, total o parcial, de losmismos:

(177) Obligaciones y bonos(500) Obligaciones y bonos a cortoplazo a (509) Valores negociables amortizados

a (775) Beneficios por operaciones conobligaciones propias

Al reembolsar las obligaciones:

(509) Valores negociables amortizados a (57) Tesorería

• Intereses a corto plazo de empréstitos y otras emisiones análogas

Por el importe de los intereses explícitos devengados durante el ejercicio, incluidos los no ven-cidos:

(661) Valores negociables amortizados a (506) Intereses a corto plazo de empréstitosy otras emisiones análogas

Por la retención a cuenta de impuestos, cuando proceda:

(506) Intereses a corto plazo de empréstitosy otras emisiones análogas a (475) Hacienda Pública, acreedora por

conceptos fiscales

Al pago:

(506) Intereses a corto plazo de empréstitosy otras emisiones análogas a (57) Tesorería

94 CONTABIL IDAD

• Dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros

Dividendos a pagar, con vencimiento a corto plazo, de acciones o participaciones considera-das como pasivo.

Por el importe de los dividendos devengados durante el ejercicio:

(664) Gastos por dividendos de accioneso participaciones consideradascomo pasivos financieros a (507) Dividendos de acciones o participaciones

consideradas como pasivos financieros


(507) Dividendos de acciones o participacionesconsideradas como pasivos financieros a (475) Hacienda Pública, accreedora por

conceptos fiscales

Al pago:

(507) Dividendos de acciones o participacionesconsideradas como pasivos financieros a (57) Tesorería

• Intereses de deudas

Por el importe de los intereses explícitos devengados durante el ejercicio, incluidos los no vencidos:

(662) Intereses de deudas a (514) Intereses a corto plazo de deudascon partes vinculadas

a (527) Intereses a corto plazo de deudascon entidades de crédito

a (528) Intereses a corto plazo de deudas


(514) Intereses a corto plazo de deudascon partes vinculadas

(527) Intereses a corto plazo de deudascon entidades de crédito

(528) Intereses a corto plazo de deudas a (475) Hacienda Pública, acreedora porconceptos fiscales

Al pago:

(514) Intereses a corto plazo de deudascon partes vinculadas

(527) Intereses a corto plazo de deudascon entidades de crédito

(528) Intereses a corto plazo de deudas a (57) Tesorería

95CONTABIL IDAD

• Pasivos por derivados financieros a largo plazo, cartera de negociación

Incluyen primas cobradas en operaciones con opciones, así como variaciones en el valor razo-nable de los pasivos por derivados financieros con los que opere la empresa: opciones, futu-ros, permutas financieras, compraventa a plazo de moneda extranjera, etc.

En el momento de la contratación y por el importe recibido se contabilizará:

(57) Tesorería a (1765) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, cartera de negociación

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio:

(6630) Pérdidas de cartera de negociación a (1765) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, cartera de negociación

Por las ganancias que se generen en el ejercicio hasta el límite del importe por el que figurararegistrado el derivado en el pasivo en el ejercicio anterior:

(1765) Pasivos por derivados financieros alargo plazo, cartera de negociación a (7630) Beneficios de cartera de negociación

Por las cantidades satisfechas en el momento de la liquidación:

(1765) Pasivos por derivados financieros alargo plazo, cartera de negociación a (57) Tesorería

2.9.4. Instrumentos de patrimonio propio

Los instrumentos de patrimonio propio se incluyen en los fondos propios, como las accionesy participaciones de los socios.

En el caso de que la empresa realice cualquier tipo de transacción con sus propios instrumen-tos de patrimonio, el importe de estos instrumentos se registrará en el patrimonio neto, comouna variación de los fondos propios, y en ningún caso podrán ser reconocidos como activosfinancieros de la empresa ni se registrará resultado alguno en la cuenta de pérdidas y ganan-cias.

Los gastos derivados de estas transacciones, incluidos los gastos de emisión de estos instru-mentos, tales como honorarios de letrados, notarios, y registradores; impresión de memorias,boletines y títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocación, se registrarándirectamente contra el patrimonio neto como menores reservas.

Los gastos derivados de una transacción de patrimonio propio, de la que se haya desistido ose haya abandonado, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Contabilización

• Emisión de acciones pendientes de suscripción

96 CONTABIL IDAD

Por las acciones o participaciones emitidas y pendientes de suscripción:

(190) Acciones o participaciones emitidas a (194) Capital emitido pendiente de inscripción

• Capital social: aportaciones iniciales y ampliaciones sucesivas

Por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones se usa la cuenta 100 (Capital social, en el casode las sociedades mercantiles), la cuenta 101 (Fondo social, en el caso de las entidades nomercantiles) o la cuenta 102 (Capital, empresas individuales).

Cuando la aportación realizada por los accionistas o socios en el caso de emisión y colocaciónde acciones o participaciones sea a un precio superior a su valor nominal se denominará primade emisión. En particular, incluye las diferencias que pudieran surgir entre los valores de escri-tura y los valores por los que deben registrarse los bienes recibidos en concepto de aportaciónno dineraria.

En el momento de la inscripción del capital en el Registro Mercantil:

(194) Capital emitido pendiente de inscripción a (100) Capital sociala (101) Fondo sociala (100) Capitala (110) Prima de emisión o asunción

Los gastos de transacción de instrumentos de patrimonio propio se imputarán a reservas delibre disposición. Con carácter general, se imputarán a las reservas voluntarias. Por tanto,cuando la ampliación de capital genera gastos, se reducen las reservas voluntarias por elimporte de los gastos:

(113) Reservas voluntarias a (570) Caja

Por el gasto por impuesto sobre beneficios relacionado con los gastos de transacción:

(474) Activos por impuesto diferido a (113) Reservas voluntarias

• Suscripción de las acciones

A medida que las acciones o participaciones se suscriban:

– En los supuestos de fundación simultánea:

(57) Tesorería(1034) Socios por desembolsos no exigidos,

capital pendiente de inscripción(1044) Socios por aportaciones no dinerarias

pendientes, capital pendientede inscripción a (190) Acciones o participaciones emitidas

97CONTABIL IDAD

– En los supuestos de fundación sucesiva, el derecho de la sociedad a exigir de los sus-criptores el importe de las acciones suscritas se refleja en la cuenta 192 (Suscriptores deacciones):

(192) Suscriptores de acciones a (190) Acciones o participaciones emitidas

En los supuestos en que no se suscriban acciones o participaciones emitidas:

(194) Capital emitido pendiente de inscripción a (190) Acciones o participaciones emitidas

• Capital social: reducción

Por las reducciones de capital y a la extinción de la sociedad, en el supuesto de que los fon-dos se devuelven a los socios en efectivo:

(100) Capital social(101) Fondo social(102) Capital a (570) Caja

Capital en las empresas individuales: resultados positivos capitalizados o en el caso de quehaya resultados negativos:

Por los resultados positivos capitalizados:

(129) Resultado del ejercicio a (102) Capital

Por los resultados negativos que no se carguen para su saneamiento en la cuenta 121:

(102) Capital a (129) Resultado del ejercicio

Capital en las empresas individuales, saldo de la cuenta de titular de la explotación:

Al final del ejercicio, se salda la cuenta 550 (Titular de la explotación), con cargo o abono a la102 (Capital).

• Capital no desembolsado

Por el capital social escriturado pendiente de desembolso no exigido a los socios o accio-nistas:

(1030) Socios por desembolsos no exigidos,capital social a (1034) Socios por desembolsos no exigidos,

capital pendiente de inscripción

98 CONTABIL IDAD

A medida que se vayan exigiendo los desembolsos:

(5580) Socios por desembolsos exigidossobre acciones o participacionesordinarias a (1030) Socios por desembolsos no exigidos,

capital social

En la medida en que dichos desembolsos se vayan efectuando:

(57) Tesorería a (5580) Socios por desembolsos exigidossobre acciones o participaciones ordinarias

Cuando los socios asuman o den su conformidad a la suscripción de las acciones, se hará elasiento siguiente por el valor nominal no desembolsado de las acciones suscritas o participa-ciones asumidas:

(1034) Socios por desembolsos no exigidos,capital pendiente de inscripción a (190) Acciones o participaciones emitidas

a (192) Suscriptores de acciones

Aportaciones no dinerarias pendientes:

Por el valor nominal no desembolsado de las acciones suscritas o participaciones en el momen-to de su inscripción en el Registro Mercantil:

(1040) Socios por aportaciones no dinerariaspendientes, capital social a (1044) Socios por aportaciones no dinerarias

pendientes, capital pendiente de inscripción

Por el valor nominal no desembolsado de las acciones suscritas o participaciones asumidas:

(1044) Socios por aportaciones no dinerariaspendientes, capital pendiente de inscripción a (190) Acciones o participaciones emitidas

a (192) Suscriptores de acciones

Cuando se realicen los desembolsos, con cargo a las cuentas representativas de los bienes nodinerarios aportados:

Cuentas representativas de los bienes nodinerarios aportados a (1040) Socios por aportaciones no dinerarias

pendientes, capital social

Acciones propias (adquisición, enajenación y reducción de capital):

Por el importe de la adquisición de las acciones o participaciones:

(108) Acciones o participaciones propiasen situaciones especiales a (57) Tesorería

99CONTABIL IDAD

Por la enajenación de las acciones o participaciones. La diferencia entre la cantidad obtenidaen la enajenación de las acciones o participaciones propias y su valor contable se cargará oabonará, según proceda, a cuentas del subgrupo 11:

(57) Tesorería a (108) Acciones o participaciones propiasen situaciones especiales

Por la reducción de capital, con cargo a la cuenta 100 por el importe del nominal de las accio-nes o participaciones. La diferencia entre el importe de adquisición de las acciones o partici-paciones y su valor nominal se cargará o abonará, según proceda, a cuentas del subgrupo 11:

(100) Capital social a (108) Acciones o participaciones propiasen situaciones especiales

Acciones o participaciones propias adquiridas por la empresa en ejecución de un acuerdo dereducción de capital:

Por el importe de las acciones o participaciones adquiridas por la empresa en ejecución de unacuerdo de reducción de capital adoptado por la junta general:

(109) Acciones o participaciones propiaspara reducciones de capital a (57) Tesorería

Por la reducción de capital, con cargo a la cuenta 100 por el importe del nominal de las accio-nes o participaciones. La diferencia entre el importe de adquisición de las acciones o partici-paciones y su valor nominal se cargará o abonará, según proceda, a cuentas del subgrupo 11:

(100) Capital social a (109) Acciones o participaciones propiaspara reducciones de capital

• Adquisición de acciones o participaciones de la sociedad dominante

Por el importe de adquisición de las acciones o participaciones de la sociedad dominante opor el importe a que ascienda la cantidad garantizada mediante sus acciones, con cargo acualesquiera de las cuentas de reservas disponibles, o a la cuenta 129. Mientras duren estassituaciones dichas reservas serán indisponibles:

Reservas disponibles(129) Resultados del ejercicio a (1140) Reservas para acciones o participaciones

de la sociedad dominante

Cuando dichas acciones o participaciones se enajenen o cuando cese la garantía:

(1140) Reservas para acciones o participacionesde la sociedad dominante a (113) Reservas voluntarias

Emisión de instrumentos financieros compuestos, como obligaciones convertibles en accio-nes, por ejemplo:

100 CONTABIL IDAD

Por el componente de patrimonio neto del instrumento financiero, con cargo, generalmente, acuentas del subgrupo 57:

(57) Tesorería a (1110) Patrimonio neto por emisión deinstrumentos financieros compuestos

Cuando se produzca la conversión de las obligaciones en acciones:

(1110) Patrimonio neto por emisión deinstrumentos financieros compuestos a (100) Capital social

a (110) Prima de emisión o asunción

Emisión de opciones sobre acciones propias:

Por el importe del instrumento calificado como patrimonio neto con cargo, generalmente, a:

Cuentas del grupo 6 o del subgrupo 57 a (1111) Resto de instrumentos de patrimonio neto

Cuando se entreguen otros instrumentos de patrimonio neto:

(1111) Resto de instrumentos de patrimonioneto a Cuenta de patrimonio neto que corresponda

• Acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros

Capital social escriturado y, en su caso, prima de emisión o asunción en las sociedades querevistan forma mercantil que, atendiendo a las características de la emisión, deba contabilizar-se como pasivo financiero. En particular, determinadas acciones rescatables y acciones o par-ticipaciones sin voto.

Por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, cuando están pendientes de inscripción enRegistro Mercantil:

(195) Acciones o participaciones emitidasconsideradas como pasivos financieros a (199) Acciones o participaciones emitidas

consideradas como pasivos financierospendientes de inscripción

En el momento de su inscripción en el Registro Mercantil:

(199) Acciones o participaciones emitidasconsideradas como pasivos financierospendientes de inscripción a (502) Acciones o participaciones a corto

plazo consideradas como pasivos financieros

A continuación, a medida que se suscriban o asuman las acciones o participaciones:

101CONTABIL IDAD

– En los supuestos de fundación simultánea:

(57) Tesorería(153) Desembolsos no exigidos por acciones

o participaciones consideradascomo pasivos financieros

(154) Aportaciones no dinerarias pendientespor acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros a (195) Acciones o participaciones emitidas


– En los supuestos de fundación sucesiva, cuando la sociedad tiene el derecho a exigir a lossuscriptores el importe de las acciones suscritas:

(197) Suscriptores de acciones consideradascomo pasivos financieros a (195) Acciones o participaciones emitidas


En los supuestos en que no se suscriban las acciones o participaciones emitidas:

En el momento de su inscripción en el Registro Mercantil:

(199) Acciones o participaciones emitidasconsideradas como pasivos financierospendientes de inscripción a (150) Acciones o participaciones a largo

plazo consideradas como pasivos financieros

Por la cancelación o reducciones del mismo y a la extinción de la sociedad, una vez transcu-rrido el período de liquidación:

(150) Acciones o participaciones a largoplazo consideradas como pasivos financieros a (57) Tesorería

(199) Acciones o participaciones emitidasconsideradas como pasivos financierospendientes de inscripción a (195) Acciones o participaciones emitidas


• Desembolsos no exigidos por acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros

Por el valor nominal no desembolsado de las acciones suscritas o participaciones asumidas,cuya calificación contable sea la de pasivo financiero:

(153) Desembolsos no exigidos por accioneso participaciones consideradascomo pasivos financieros a (195) Acciones o participaciones emitidas

consideradas como pasivos financierosa (197) Suscriptores de acciones consideradas

como pasivos financieros

102 CONTABIL IDAD

Por los desembolsos exigidos:

(5585) Socios por desembolsos exigidos sobreacciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros a (153) Desembolsos no exigidos por acciones

o participaciones consideradascomo pasivos financieros

En la medida en que dichos desembolsos se vayan efectuando:

(57) Tesorería a (5585) Socios por desembolsos exigidos sobreacciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros

• Aportaciones no dinerarias pendientes por acciones o participaciones consideradas comopasivos financieros

Por el valor nominal no desembol sado de las acciones suscritas o participaciones asumidas:

(154) Aportaciones no dinerarias pendientespor acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros a (195) Acciones o participaciones emitidas

consideradas como pasivos financierosa (197) Suscriptores de acciones consideradas

como pasivos financieros

Cuando se realicen los desembolsos:

Cuentas representativas de los bienes nodinerarios aportados a (154) Aportaciones no dinerarias pendientes

por acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros

• Resultado del ejercicio

Al determinar el resultado del ejercicio:

Cuentas de los grupos 6 y 7 quepresenten al final del ejercicio saldoacreedor

(129) Resultado del ejercicio a Cuentas de los grupos 6 y 7 quepresenten al final del ejercicio saldo, deudor

a (129) Resultado del ejercicio

103CONTABIL IDAD

Por la distribución del beneficio:

(129) Resultado del ejercicio a (112) Reserva legala (113) Reservas voluntariasa (1141) Reservas estatutariasa (120) Remanentea (526) Dividendo activo a pagar

Traspaso del resultado negativo:

(121) Resultados negativos de ejerciciosanteriores a (129) Resultado del ejercicio

• Pago de dividendos

Por el dividendo “a cuenta” que se acuerde:

(557) Dividendo activo a cuenta a (526) Dividendo activo a pagar

De acordarse el reparto de reservas expresas de libre disposición:

(11) Reservas a (526) Dividendo activo a pagar

Por la retención a cuenta de impuestos:

(526) Dividendo activo a pagar a (475) Hacienda Pública, acreedora porconceptos fiscales

Al pago, con abono a cuentas del subgrupo 57:

(526) Dividendo activo a pagar a (57) Tesorería

• Aportaciones de socios para cubrir pérdidas

Al efectuar la aportación:

(57) Tesorería a (118) Aportaciones de socios o propietarios

Al aplicar la aportación a compensar pérdidas:

(118) Aportaciones de socios o propietarios a (121) Resultados negativos de ejercicios

anteriores

104 CONTABIL IDAD

• Amortización de capital

Cuando la empresa amortiza acciones o participaciones ha de dotar una reserva especial porel nominal de dichas acciones o participaciones:

Reservas disponibles(129) Resultados del ejercicio a (1142) Reserva por capital amortizado

• Acciones propias en garantía

Cuando se aceptan acciones propias en garantía, se hace el asiento siguiente por el importeal que ascienda la cantidad garantizada mediante acciones propias. Mientras dure esta situa-ción, estas reservas serán indisponibles:

Reservas disponibles(129) Resultados del ejercicio a (1144) Reservas por acciones propias

aceptadas en garantía

Cuando cese la garantía:

(1144) Reservas por acciones propiasaceptadas en garantía a (113) Reservas voluntarias

2.9.5. Instrumentos financieros compuestos

Un instrumento financiero compuesto es un instrumento financiero no derivado que incluyecomponentes de pasivo y de patrimonio simultáneamente.

Si la empresa hubiese emitido un instrumento financiero compuesto, reconocerá, valorará ypresentará por separado sus componentes.

La empresa distribuirá el valor en libros inicial de acuerdo con los siguientes criterios que, salvoerror, no será objeto de revisión posteriormente:

a) Asignará al componente de pasivo el valor razonable de un pasivo similar que no lleveasociado el componente de patrimonio.

b) Asignará al componente de patrimonio la diferencia entre el importe inicial y el valor asig-nado al componente de pasivo.

c) En la misma proporción distribuirá los costes de transacción.

Derivados que tengan como subyacente inversiones en instrumentos de patrimonio no cotizados cuyo valor razonable no pueda ser determinado con fiabilidad

Los derivados que estén vinculados y se liquiden mediante la entrega de instrumentos de patri-monio no cotizados cuyo valor razonable no puede ser determinado con fiabilidad, se valora-rán por su coste menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas pordeterioro.

105CONTABIL IDAD

Contratos que se mantengan con el propósito de recibir o entregar un activo no financiero

Los contratos que se mantengan con el propósito de recibir o entregar un activo no financierode acuerdo con las necesidades de compra, venta o utilización de dichos activos por parte dela empresa, se tratarán como anticipos a cuenta o compromisos, de compras o ventas, segúnproceda.

No obstante, se reconocerán y valorarán según lo dispuesto en esta norma para los instru-mentos financieros derivados, aquellos contratos que se puedan liquidar por diferencias, enefectivo o en otro instrumento financiero, o bien mediante el intercambio de instrumentosfinancieros o, aun cuando se liquiden mediante la entrega de un activo no financiero, laempresa tenga la intención de venderlo en un período de tiempo corto e inferior al períodonormal del sector en que opere la empresa con la intención de obtener una ganancia por suintermediación o por las fluctuaciones de su precio, o el activo no financiero sea fácilmenteconvertible en efectivo.

2.9.6. Contratos de garantía financiera

Un contrato de garantía financiera es aquel que exige que el emisor efectúe pagos específicospara reembolsar al tenedor por la pérdida en la que incurre cuando un deudor específicoincumpla su obligación de pago de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, deun instrumento de deuda, tal como una fianza o un aval.

Estos contratos se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia encontrario, será igual a la prima recibida más, en su caso, el valor actual de las primas arecibir.

Con posterioridad al reconocimiento inicial, y salvo que en dicho momento se hubiese clasifi-cado como otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidasy ganancias o se les aplique lo dispuesto en el apartado 2.9 de esta norma por surgir en lacesión de activos financieros que no cumplan los requisitos para su baja de balance, se valo-rarán por el mayor de los importes siguientes:

a) El que resulte de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a provisiones y contin-gencias.

b) El inicialmente reconocido menos, cuando proceda, la parte del mismo imputada a lacuenta de pérdidas y ganancias porque corresponda a ingresos devengados.

Contabilización de las garantías financieras

A la constitución de la garantía financiera concedida por la empresa, por el valor razonable delpasivo financiero:

(57) Tesorería a (189) Garantías financieras a largo plazoa (569) Garantías financieras a corto plazo

Por el gasto financiero devengado:

(662) Intereses de deudas a (189) Garantías financieras a largo plazo

106 CONTABIL IDAD

Por el aumento de la obligación:

(669) Otros gastos financieros a (189) Garantías financieras a largo plazoa (569) Garantías financieras a corto plazo

Por la disminución de la obligación y por los ingresos devengados:

(189) Garantías financieras a largo plazo(569) Garantías financieras a corto plazo a (769) Otros ingresos financieros

A la cancelación:

(189) Garantías financieras a largo plazo(569) Garantías financieras a corto plazo a (57) Tesorería

2.9.7. Fianzas entregadas y recibidas

En las fianzas entregadas o recibidas por arrendamientos operativos o por prestación de ser-vicios, la diferencia entre su valor razonable y el importe desembolsado (debida, por ejem-plo, a que la fianza es a largo plazo y no está remunerada) se considerará como un pago ocobro anticipado por el arrendamiento o prestación del servicio, que se imputará a la cuen-ta de pérdidas y ganancias durante el período del arrendamiento, o durante el período en elque se preste el servicio, de acuerdo con la norma sobre ingresos por ventas y prestaciónde servicios.

Al estimar el valor razonable de las fianzas, se tomará como período remanente el plazo con-tractual mínimo comprometido durante el cual no se pueda devolver su importe, sin tomar enconsideración el comportamiento estadístico de devolución.

Cuando la fianza sea a corto plazo, no será necesario realizar el descuento de flujos de efecti-vo si su efecto no es significativo.

Contabilización de fianzas constituidas

A la constitución, por el valor razonable del activo financiero:

(260) Fianzas constituidas a largo plazo(565) Fianzas constituidas a corto plazo a (57) Tesorería

Por el ingreso financiero devengado hasta alcan zar el valor de reembolso de las fianzas:

(260) Fianzas constituidas a largo plazo(565) Fianzas constituidas a corto plazo a (762) Ingresos de créditos

Cuando el vencimiento sea menor a los doce meses, se traspasará el importe que represen-ten las fianzas constituidos a largo plazo con vencimiento a corto a las cuentas correspondien-tes del subgrupo 56:

107CONTABIL IDAD

(565) Fianzas constituidas a corto plazo a (260) Fianzas constituidas a largo plazo

Por la cancelación:

(57) Tesorería a (260) Fianzas constituidas a largo plazoa (565) Fianzas constituidas a corto plazo

Por incumplimiento de la obligación afianzada que determine pérdidas en la fianza:

(659) Otras pérdidas en gestión corriente a (260) Fianzas constituidas a largo plazoa (565) Fianzas constituidas a corto plazo

Contabilización de fianzas recibidas

A la constitución de la fianza, por el valor razonable del pasivo financiero:

(57) Tesorería a (180) Fianzas recibidas a largo plazoa (560) Fianzas recibidas a corto plazo

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la fianza:

(662) Intereses de deudas a (180) Fianzas recibidas a largo plazoa (560) Fianzas recibidas a corto plazo

A la cancelación:

(180) Fianzas recibidas a largo plazo(560) Fianzas recibidas a corto plazo a (57) Tesorería

Por incumplimiento de la obligación afianzada que determine pérdidas en la fianza:

(180) Fianzas recibidas a largo plazo(560) Fianzas recibidas a corto plazo a (759) Ingresos por servicios diversos

Contabilización de depósitos constituidos

A la constitución, por el efectivo entregado:

(265) Depósitos constituidos a largo plazo(566) Depósitos constituidos a corto plazo a (57) Tesorería

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de los depósitos:

(265) Depósitos constituidos a largo plazo(566) Depósitos constituidos a corto plazo a (762) Ingresos de créditos

108 CONTABIL IDAD

Cuando el vencimiento sea menor a los doce meses, se traspasará el importe que represen-ten los depósitos constituidos a largo plazo con vencimiento a corto a las cuentas correspon-dientes del subgrupo 56:

(566) Depósitos constituidos a corto plazo a (265) Depósitos constituidos a largo plazo

A la cancelación:

(57) Tesorería a (265) Depósitos constituidos a largo plazoa (566) Depósitos constituidos a corto plazo

Contabilización de depósitos recibidos

A la constitución del depósito, por el valor razonable del pasivo financiero:

(57) Tesorería a (185) Depósitos recibidos a largo plazoa (561) Depósitos recibidos a corto plazo

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la fianza:

(662) Intereses de deudas a (185) Depósitos recibidos a largo plazoa (561) Depósitos recibidos a corto plazo

A la cancelación:

(185) Depósitos recibidos a largo plazo(561) Depósitos recibidos a corto plazo a (57) Tesorería

2.9.8. Coberturas contables

Mediante una operación de cobertura, uno o varios instrumentos financieros, denominadosinstrumentos de cobertura, son designados para cubrir un riesgo específicamente identificadoque puede tener impacto en la cuenta de pérdidas y ganancias, como consecuencia de varia-ciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo de una o varias partidas cubiertas.

Una cobertura contable supone que, cuando se cumplan determinados requisitos,los instru-mentos de cobertura y las partidas cubiertas se registrarán aplicando los criterios específicosrecogidos en este apartado.

Con carácter general, los instrumentos que se pueden designar como instrumentos de cober-tura son los derivados cuyo valor razonable o flujos de efectivo futuros compensen las varia-ciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo futuros de partidas que cumplan losrequisitos para ser calificadas como partidas cubiertas.

En el caso de coberturas de tipo de cambio, también se podrán calificar como instrumentosde cobertura, activos financieros y pasivos financieros distintos de los derivados. Podrán tenerla calificación de partidas cubiertas, los activos y pasivos reconocidos, los compromisos enfirme no reconocidos, las transacciones previstas altamente probables y las inversiones netas

109CONTABIL IDAD

en un negocio en el extranjero, que expongan a la empresa a riesgos específicamente identifi-cados de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo. En ningún caso se podráconsiderar como partida cubierta una posición neta de activos y pasivos.

Todas las coberturas contables requerirán en el momento inicial una designación formal y unadocumentación de la relación de cobertura. Además la cobertura deberá ser altamente eficaz.Una cobertura se considerará altamente eficaz si, al inicio y durante su vida, la empresa puedeesperar, prospectivamente, que los cambios en el valor razonable o en los flujos de efectivo dela partida cubierta que sean atribuibles al riesgo cubierto sean compensados casi completa-mente por los cambios en el valor razonable o en los flujos de efectivo del instrumento de cober-tura, y que, retrospectivamente, los resultados de la cobertura hayan oscilado dentro de unrango de variación del 80 al 125% respecto del resultado de la partida cubierta. A los efectosde su registro y valoración, las operaciones de cobertura se clasificarán en las siguientes cate-gorías:

a) Cobertura del valor razonable: cubre la exposición a los cambios en el valor razonablede activos o pasivos reconocidos o de compromisos en firme aún no reconocidos, o deuna parte concreta de los mismos, atribuible a un riesgo en particular que pueda afec-tar a la cuenta de pérdidas y ganancias (por ejemplo, la contratación de una permutafinanciera para cubrir el riesgo de una financiación a tipo de interés fijo). Los cambios devalor del instrumento de cobertura y de la partida cubierta atribuibles al riesgo cubiertose reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

b) Cobertura de los flujos de efectivo: cubre la exposición a la variación de los flujos deefectivo que se atribuya a un riesgo concreto asociado a activos o pasivos reconocidoso a una transacción prevista altamente probable, siempre que pueda afectar a la cuen-ta de pérdidas y ganancias (por ejemplo, la cobertura del riesgo de tipo de cambio rela-cionado con compras y ventas previstas de inmovilizados materiales, bienes y serviciosen moneda extranjera o la contratación de una permuta financiera para cubrir el riesgode una financiación a tipo de interés variable). La cobertura del riesgo de tipo de cam-bio de un compromiso en firme puede ser contabilizada como una cobertura de los flu-jos de efectivo. La partede la ganancia o la pérdida del instrumento de cobertura que sehaya determinado como cobertura eficaz, se reconocerá transitoriamente en el patrimo-nio neto, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias en el ejercicio o ejercicios enlos que la operación cubierta prevista afecte al resultado salvo que la cobertura corres-ponda a una transacción prevista que termine en el reconocimiento de un activo o pasi-vo no financiero, en cuyo caso los importes registrados en el patrimonio neto se inclui-rán en el coste del activo o pasivo cuando sea adquirido o asumido.

c) Cobertura de la inversión neta en negocios en el extranjero: cubre el riesgo de tipo decambio en las inversiones en sociedades dependientes, asociadas, negocios conjuntosy sucursales, cuyas actividades estén basadas o se lleven a cabo en una moneda fun-cional distinta a la de la empresa que elabora las cuentas anuales.

En las operaciones de cobertura de inversiones netas en negocios conjuntos que carezcan depersonalidad jurídica independiente y sucursales en el extranjero, los cambios de valor de losinstrumentos de cobertura atribuibles al riesgo cubierto, se reconocerán transitoriamente en elpatrimonio neto, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias en el ejercicio o ejerciciosen que se produzca la enajenación o disposición por otra vía de la inversión neta en el nego-cio en el extranjero.

Las operaciones de cobertura de inversiones netas en negocios en el extranjero en socieda-des dependientes, multigrupo y asociadas, se tratarán como coberturas de valor razonable porel componente de tipo de cambio.

La inversión neta en un negocio en el extranjero está compuesta, además de por la participa-ción en el patrimonio neto, por cualquier partida monetaria a cobrar o pagar, cuya liquidación

110 CONTABIL IDAD

no está contemplada ni es probable que se produzca en un futuro previsible, excluidas las par-tidas de carácter comercial.

Los instrumentos de cobertura se valorarán y registrarán de acuerdo con su naturaleza en lamedida en que no sean, o dejen de ser, coberturas eficaces.

Contabilización de las coberturas

• Pasivos por derivados financieros a largo plazo, instrumentos de cobertura

Incluyen primas cobradas en operaciones con opciones, así como variaciones en el valor razo-nable de los pasivos por derivados financieros con los que opere la empresa: opciones, futu-ros, permutas financieras, compraventa a plazo de moneda extranjera, etc.

En el momento de la contratación:

(57) Tesorería a (1768) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura

Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en una cobertura de valor razo-nable:

– Por las ganancias que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidadde coberturas, hasta el límite del importe por el que figurara registrado el derivado en el pasi-vo en el ejercicio anterior:

(1768) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura a Cuenta que se imputará a la cuenta de pérdidas

y ganancias en la misma partida en la que se incluyan las pérdidas que se generen en las partidas cubiertas al valorar el riesgo cubierto por su valor razonable

– En el momento en que se adquiera el activo o se asuma el pasivo cubiertos:

(1768) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura a Cuentas en que se contabilicen dichos elementos

patrimoniales

– Por las pérdidas que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidadde coberturas:

Cuenta que se imputará a la cuenta de pérdidasy ganancias en la misma partidaen la que se incluyan las ganancias quese generen en las partidas cubiertas alvalorar el riesgo cubierto por su valorrazonable a (1768) Pasivos por derivados financieros

a largo plazo, instrumentos de cobertura

111CONTABIL IDAD

Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones de cobertura.

– Y genere beneficios:

(1768) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura a (91) Ingresos en operaciones de cobertura

–por la parte eficaz–a (7633) Beneficios de instrumentos de cobertura

–por la parte ineficaz–

– En cambio, cuando genere pérdidas:

(81) Gastos en operaciones de cobertura–por la parte eficaz–

(6633) Pérdidas de instrumentos de cobertura–por la parte ineficaz– a (1768) Pasivos por derivados financieros

a largo plazo, instrumentos de cobertura

Finalmente, se cargará por las cantidades satisfechas en el momento de la liquidación:

(1768) Pasivos por derivados financierosa largo plazo, instrumentos de cobertura a (57) Tesorería

• Cobertura de flujos de efectivo o de una inversión neta en un negocio en el extranjero

Al cierre del ejercicio, por las pérdidas por coberturas de flujos de efectivo, o por cobertura deuna inversión neta en un negocio en el extranjero:

(134) Operaciones de cobertura a (810) Pérdidas por coberturas de flujos deefectivo

Al cierre del ejercicio, por los beneficios por coberturas de flujos de efectivo:

(910) Beneficios por cobertura de flujosde efectivo a (134) Operaciones de cobertura

Al cierre del ejercicio, por los beneficios transferidos en coberturas de flujosde efectivo:

(134) Operaciones de cobertura a (812) Transferencia de beneficios por coberturade flujos de efectivo

Al cierre del ejercicio, por las pérdidas transferidas en coberturas de flujos de efectivo:

(912) Transferencia de pérdidas por coberturade flujos de efectivo a (134) Operaciones de cobertura

112 CONTABIL IDAD

Por el gasto por impuesto sobre beneficios que surja en las operaciones anteriores:

(134) Operaciones de cobertura a (830) Impuesto sobre beneficios

Por el gasto por impuesto sobre beneficios que surja en estas operaciones, con cargo a lascuentas del subgrupo 83.

(830) Impuesto sobre beneficios a (134) Operaciones de cobertura

2.10. Existencias

Existencias debienes o servicios

Valoración inicial Valoración posterior

Caso general Precio de adquisición o coste de producción.Los impuestos indirectos que gravan las

existencias sólo se incluirán en el precio deadquisición o coste de producción cuandono sean recuperables directamente de laHacienda Pública.

Cuando el valor neto realizable de las exis-tencias sea inferior a su precio de adquisi-ción o a su coste de producción, se efectua-rán las oportunas correcciones valorativasreconociéndolas como un gasto en la cuen-ta de pérdidas y ganancias.

Si las circunstancias que causaron lacorrección del valor de las existencias hu-biesen dejado de existir, el importe de lacorrección será objeto de reversión reco-nociéndolo como un ingreso en la cuentade pérdidas y ganancias.

Existencias quenecesiten un períodode tiempo superiora un año para estaren condicionesde ser vendidas

Se incluirán en el precio de adquisición ocoste de producción, los gastos financie-ros, en los términos previstos en la normasobre el inmovilizado material.

Ídem.

Anticipos aproveedores a cuentade suministros futurosde existencias

Se valorarán por su coste.

Débitos poroperacionescomerciales

Se valorarán de acuerdo con lo dispuestoen la norma relativa a instrumentos finan-cieros.

Precio de adquisición

El precio de adquisición incluye el importe facturado por el vendedor después de deducir cual-quier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares así como los intereses incorpo-rados al nominal de los débitos, y se añadirán todos los gastos adicionales que se produzcanhasta que los bienes se hallen ubicados para su venta, tales como transportes, aranceles deaduanas, seguros y otros directamente atribuibles a la adquisición de las existencias.

113CONTABIL IDAD

No obstante lo anterior, podrán incluirse los intereses incorporados a los débitos con venci-miento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual, cuando el efecto deno actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

Ejemplo: Una empresa adquiere unas mercaderías que están valoradas en factura por 500. En la mismafactura se incluyen descuentos comerciales de 20 y descuentos por pronto pago por valor de10. Los costes de transporte ascienden a 40.

El precio de adquisición será igual a:

Ejemplo: Una empresa adquiere unas mercaderías por un precio de 121 y se pagarán dentro de dos años. Sise supone que la tasa de interés asciende al 10% el coste de la mercadería se ha de calcular por elvalor actual del precio. Ya que el resto será considerado gasto financiero de los ejercicios futuros:

Valor actual de 121 = 121 / (1 + 0,10)2 = 100

Por tanto, el coste de las mercaderías será de 100.

Coste de producción

El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primasy otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto. También deberáañadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a losproductos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabrica-ción, elaboración o construcción, en los que se haya incurrido al ubicarlos para su venta y sebasen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción.

Métodos de asignación de valor

Se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado. Elmétodo FIFO también es aceptable. Se utilizará un único método de asignación de valor paratodas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares.

Contabilización de las existencias

Por el importe del inventario de existencias comerciales, materias primas y otros aprovisiona-mientos de final del ejercicio que se cierra:

Concepto Importe

Mercaderías Descuentos comerciales Descuentos pronto pago Transporte

500–20–1040

Precio de adquisición 510

114 CONTABIL IDAD

(30) Comerciales(31) Materias primas(32) Otros aprovisionamientos a (61) Variación de existencias

Al cierre del ejercicio, por el importe inicial del inventario de existencias comerciales, materiasprimas y otros aprovisionamientos:

(61) Variación de existencias a (30) Comercialesa (31) Materias primasa (32) Otros aprovisionamientos

Por el importe del inventario de productos en curso, productos semiterminados y productosterminados de final del ejercicio que se cierra:

(33) Productos en curso(34) Productos semiterminados(35) Productos terminados(36) Subproductos, residuos y materiales

recuperados a (71) Variación de existencias

Al cierre del ejercicio, por el importe inicial del inventario de productos en curso, productossemiterminados y productos terminados:

(71) Variación de existencias a (33) Productos en cursoa (34) Productos semiterminadosa (35) Productos terminadosa (36) Subproductos, residuos y materiales

recuperados

Por la estimación del deterioro que se realice en el ejercicio que se cierra:

(693) Pérdidas por deterioro de existencias a (39) Deterioro de valor de las existencias

Por la estimación del deterioro efectuado al cierre del ejercicio precedente:

(39) Deterioro de valor de las existencias a (793) Reversión del deterioro de existencias

2.11. Moneda extranjera

2.11.1. Transacciones en moneda extranjera

Una transacción en moneda extranjera es aquella cuyo importe se denomina o exige su liqui-dación en una moneda distinta de la funcional.

La moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en el que opera la empre-sa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empresas domi-ciliadas en España es el euro.

115CONTABIL IDAD

La valoración de estas partidas se hará como se indica en la página siguiente.

Ejemplo: Una empresa realiza una compra de mercaderías en dólares USA por valor de 2.000 dólaresUSA. En la fecha de la operación el cambio entre el euro y el dólar USA asciende a 1,25 eurospor dólar USA. Al cierre del ejercicio, el cambio es de 1,30 euros por dólar USA.

El asiento a efectuar en la fecha de la compra es (teniendo en cuenta que 2.000 dólares USAequivalen a 1.600 euros; para simplificar no se considera el IVA de la operación):

1.600 (600) Compras a (4004) Proveedores (moneda extranjera) 1.600

Al cierre del ejercicio se hará (teniendo en cuenta que 2.000 dólares USA equivalen a 1.538,47euros):

61,53 (4004) Proveedores (monedaextranjera) a (768) Diferencias positivas de cambio 61,53

Operación IncluyenValoración

inicialValoración posterior

Destinode las diferencias

de cambio

Transaccionesen moneda ex-tranjera (parti-das monetarias)

Efectivo.Activos y pasivos que se

vayan a recibir o pagar conuna cantidad determinadade unidades monetarias.

Por ejemplo, préstamos ypartidas a cobrar, débitos ypartidas a pagar y las inver-siones en valores represen-tativos de deuda.

Tipode cambiode contadode lafecha de latransacción.

Tipo de cambio de contadode la fecha de cierre de lacontabilidad.

Cuenta de pérdi-das y gananciasdel ejercicio en elque surjan.

Transaccionesen moneda ex-tranjera (parti-das no monta-rias)

Activos y pasivos que no sevayan a recibir o pagar conuna cantidad determinadade unidades monetarias.

Por ejemplo, inmoviliza-dos materiales, inversionesinmobiliarias, el fondo decomercio y otros inmoviliza-dos intangibles, las existen-cias, las inversiones en el pa-trimonio de otras empresas.

Ídem. Partidas no monetariasvaloradas a coste histórico:se valorarán aplicando eltipo de cambio de la fechade la transacción.

Partidas no monetariasvaloradas a valor razonable:se valorarán aplicando el tipode cambio de la fecha dedeterminación del valor razo-nable.

En los activos fi-nancieros disponi-bles para laventa, van al pa-trimonio neto.

En los activosfinancieros man-tenidos para ne-gociar o en otrosactivos financie-ros a valor razo-nable con cam-bios en la cuentade pérdidas y ga-nancias, van al re-sultado del ejer-cicio.

116 CONTABIL IDAD

Ejemplo: Una empresa realiza una compra de mercaderías en francos suizos por valor de 150 francossuizos. En la fecha de la operación el cambio entre el euro y el franco suizo asciende a 0,6 fran-cos suizos por euro. Al cierre del ejercicio, el cambio es de 0,5 francos suizos por euro.

El asiento a efectuar en la fecha de la compra es (teniendo en cuenta que 150 francos suizosequivalen a 250 euros; para simplificar no se considera el IVA de la operación):

250 (600) Compras a (4004) Proveedores (moneda extranjera) 250

Al cierre del ejercicio se hará (teniendo en cuenta que 150 francos suizos ascienden a 300euros):

50 (668) Diferencias negativas de cambio a (4004) Proveedores (moneda extranjera) 50

Contabilización de las diferencias de cambio

• Diferencias negativas de cambio

Pérdidas producidas por modificaciones del tipo de cambio en partidas monetarias denomina-das en moneda distinta de la funcional.

En cada cierre, por la pérdida de valoración de las partidas monetarias vivas a dicha fecha:

(668) Diferencias negativas de cambio a Cuentas representativas de las mismas denominadasen moneda distinta de lafuncional

En el momento de baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado a unadiferencia de conversión negativa:

(668) Diferencias negativas de cambio a (921) Transferencia de diferencias de conversiónnegativas

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe negativo reconocido direc-tamente en el patrimonio neto en las operaciones de cobertura en una inversión neta en unnegocio en el extranjero:

(668) Diferencias negativas de cambio a (913) Transferencia de pérdidas por coberturasde una inverisón neta en unnegocio en el extranjero

Cuando venzan o se cancelen anticipadamente las partidas monetarias, mediante entrega delefectivo en moneda distinta de la funcional:

(668) Diferencias negativas de cambio a (57) Tesorería

117CONTABIL IDAD

• Diferencias positivas de cambio

Beneficios producidos por modificaciones del tipo de cambio en partidas monetarias denomi-nadas en moneda distinta de la funcional.

En cada cierre, por la ganancia de valoración de las partidas monetarias vivas a dicha fecha:

Cuentas representativas de las mismas denominadas en moneda distinta de la funcional a (768) Diferencias positivas de cambio

En el momento de la baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado a unadiferencia de conversión positiva:

(821) Transferencia de diferencias de conversión positivas a (768) Diferencias positivas de cambio

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe positivo reconocido direc-tamente en el patrimonio neto en las operaciones de cobertura en una inversión neta en unnegocio en el extranjero:

(813) Transferencia de beneficios por cobertura de una inversión neta en el extranjero a (768) Diferencias positivas de cambio

Al cierre del ejercicio se salda la cuenta 813:

(1341) Cobertura de una inversión neta deun negocio en el extranjero a (813) Transferencia de beneficios por cobertura

de una inversión neta en el extranjero

Cuando venzan o se cancelen anticipadamente las partidas monetarias, mediante entrega delefectivo en moneda distinta de la funcional:

(57) Tesorería a (768) Diferencias positivas de cambio

2.11.2. Conversión de las cuentas anuales a la moneda de presentación

La moneda de presentación es la moneda en que se formulan las cuentas anuales, es decir, eleuro.

Excepcionalmente, cuando la moneda o monedas funcionales de una empresa española seandistintas del euro, la conversión de sus cuentas anuales a la moneda de presentación se rea-lizará aplicando los criterios establecidos sobre “Conversión de estados financieros en mone-da funcional distinta de la moneda de presentación” en las normas para la formulación de lascuentas anuales consolidadas, que desarrolla el Código de Comercio.

Las diferencias de conversión se registrarán directamente en el patrimonio neto.

118 CONTABIL IDAD

Cuando una empresa española sea partícipe en activos o explotaciones en el extranjero con-trolados conjuntamente según se definen en la norma relativa a negocios conjuntos y la mone-da funcional de esos negocios no sea el euro, se seguirán los procedimientos de conversión amoneda de presentación indicados anteriormente. Para los negocios conjuntos que se inte-gren en las cuentas anuales del partícipe, las transacciones en moneda extranjera realizadaspor dichos negocios se convertirán a moneda funcional aplicando las reglas contenidas en elapartado primero de esta misma norma. Estos mismos criterios serán aplicables a las sucur-sales de la empresa en el extranjero.

Contabilización

Por el efecto neto acreedor derivado de la diferencia de valor de los activos y pasivos valora-dos en moneda funcional distinta a la de presentación, como consecuencia de la conversión ala moneda de presentación:

Cargo y/o abono a las respectivas cuentasdel balance que representan dichos activosy pasivos a (920) Diferencias de conversión positivas

Por el efecto neto deudor derivado de la diferencia de valor de los activos y pasivos valoradosen moneda funcional distinta a la de presentación, como consecuencia de la conversión a lamoneda de presentación:

(820) Diferencias de conversión negativas a Cuentas que representan dichos activos y pasivos

En el momento de baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado:

(668) Diferencias negativas de cambio a (921) Transferencia de diferencias de conversiónnegativas

Al cierre del ejercicio, por los gastos por diferencias de conversión y por la transferencia de dife-rencias de conversión positivas:

(135) Diferencias de conversión(830) Impuesto sobre beneficios a (820) Diferencias de conversión negativas

a (821) Transferencia de diferencias de conversiónpositivas

Al cierre del ejercicio, por los ingresos por diferencias de conversión y por la transferencia dediferencias de conversión negativas:

(920) Diferencias de conversión positivas(921) Transferencia de diferencias de conversión

negativas a (135) Diferencias de conversióna (830) Impuesto sobre beneficios

119CONTABIL IDAD

En el momento de baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado:

(821) Transferencia de diferencias de conversiónpositivas a (768) Diferencias positivas de cambio

2.12. Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), Impuesto GeneralIndirecto Canario (IGIC) y otros impuestos indirectos

El IVA soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos corrien-tes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las operaciones gravadaspor el impuesto. En el caso de autoconsumo interno, esto es, producción propia con destinoal inmovilizado de la empresa, el IVA no deducible se adicionará al coste de los respectivosactivos no corrientes.

No alterarán las valoraciones iniciales las rectificaciones en el importe del IVA soportado nodeducible, consecuencia de la regularización derivada de la prorrata definitiva, incluida la regu-larización por bienes de inversión.

El IVA repercutido no formará parte del ingreso derivado de las operaciones gravadas por dichoimpuesto o del importe neto obtenido en la enajenación o disposición por otra vía en el casode baja en cuentas de activos no corrientes.

Las reglas sobre el IVA soportado no deducible serán aplicables, en su caso, al IGIC y a cual-quier otro impuesto indirecto soportado en la adquisición de activos o servicios, que no searecuperable directamente de la Hacienda Pública.

Las reglas sobre el IVA repercutido serán aplicables, en su caso, al IGIC y a cualquier otroimpuesto indirecto que grave las operaciones realizadas por la empresa y que sea recibido porcuenta de la Hacienda Pública. Sin embargo, se contabilizarán como gastos, y por tanto noreducirán la cifra de negocios, aquellos tributos que para determinar la cuota a ingresar tomencomo referencia la cifra de negocios u otra magnitud relacionada, pero cuyo hecho imponibleno sea la operación por la que se transmiten los activos o se prestan los servicios.

Ejemplo: Una empresa realiza una compra de mercaderías por valor de 2.000. El IVA soportado ascien-de a 320.

El asiento a efectuar en la fecha de la compra es:

2.000 (600) Compras320 (472) Hacienda Pública, IVA soportado

a (400) Proveedores 2.320

Ejemplo: Una empresa realiza una venta de mercaderías por valor de 4.000. El IVA repercutido ascien-de a 640.

120 CONTABIL IDAD

El asiento a efectuar en la fecha de la venta es:

4.640 (430) Clientesa (477) Hacienda Pública, IVA repercutido 640a (700) Ventas 4.000

Contabilización

• Hacienda Pública, IVA soportado

Se trata del IVA devengado con motivo de la adquisición de bie nes y servicios y de otras ope-raciones comprendidas en el texto legal, que tenga carácter deducible.

Por el importe del IVA deducible cuando se devengue el impuesto:

(472) Hacienda Pública, IVA soportado a Cuentas de acreedores o proveedoresde los grupos 1, 4 o 5

a (57) Tesorería

En los casos de cambio de afectación de bienes:

(472) Hacienda Pública, IVA soportadoCuenta de activo de que se trate a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido

Por las diferencias positivas que resulten en el IVA deducible correspondiente a operaciones debienes o servicios del activo corriente o de bienes de inversión al practicarse las regularizacio-nes previstas en la regla de prorrata:

(472) Hacienda Pública, IVA soportado a (639) Ajustes positivos en la imposición indirecta

Por el importe del IVA deducible que se compensa en la declaración-liquidación del período deliquidación:

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

Si después de formulado este asiento subsistiera saldo en la cuenta 472:

(4700) Hacienda Pública, deudora por IVA a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

Por las diferencias negativas que resulten en el IVA deducible correspondiente a operacionesde bienes o servicios del activo corriente o de bienes de inversión al practicarse las regulariza-ciones previstas en la regla de prorrata:

(634) Ajustes negativos en la imposicionindirecta a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

121CONTABIL IDAD

Cuando aumenta el importe del IVA deducible en los casos de alteraciones de precios poste-riores al momento en que se hubieren realizado las operaciones gravadas:

(472) Hacienda Pública, IVA soportado a Cuentas de los grupos 1, 2, 4 o 5

Cuando se reduce el importe del IVA deducible en los casos de alteraciones de precios poste-riores al momento en que se hubieren realizado las operaciones gravadas, o cuando éstas que-daren sin efecto total o parcialmente, o cuando deba reducirse la base imponible en virtud dedescuentos y bonificaciones otorgadas después del devengo del impuesto:

Cuentas de los grupos 1, 2, 4 o 5 a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

• Hacienda Pública, IVA repercutido

IVA devengado con motivo de la entrega de bienes o de la prestación de servicios y de otrasoperaciones comprendidas en el texto legal.

Por el importe del IVA repercutido cuando se devengue el impuesto:

Cuentas de deudores o clientes de losgrupos 2, 4 o 5

(57) Tesorería a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido

Por el importe del IVA repercutido cuando se devengue el impuesto, en el caso de retirada debienes de inversión o de bienes del activo corriente con destino al patrimonio personal del titu-lar de la explotación o al consumo final del mismo:

(550) Titular de la explotación a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido

Por el aumento del IVA repercutido que corresponda en los casos de alteraciones de preciosposteriores al momento en que se hubieren realizado las operaciones gravadas:

Cuentas de los grupos 2, 4 o 5 a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido

Por la disminución del IVA repercutido que corresponda en los casos de alteraciones de pre-cios posteriores al momento en que se hubieren realizado las operaciones gravadas o cuandoéstas quedaren sin efecto total o parcialmente o cuando deba reducirse la base imponible envirtud de descuentos y bonificaciones otorgados después del devengo del impuesto.

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a Cuentas de los grupos 2, 4 o 5

Por el importe del IVA soportado deducible que se compense en la declaración-liquidación delperíodo de liquidación:

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

122 CONTABIL IDAD

Si después de formulado el asiento anterior subsistiera saldo en la cuen ta 477:

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA

• Hacienda Pública, deudora por IVA

Se cargará al terminar cada período de liquidación, por el importe del mencionadoexceso:

(4700) Hacienda Pública, deudora por IVA a (472) Hacienda Pública, IVA soportado

En caso de compensación en declaración-liquidación posterior:

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (4700) Hacienda Pública, deudora por IVA

En los casos de devolución por la Hacienda Pública:

(57) Tesorería a (4700) Hacienda Pública, deudora por IVA

• Hacienda Pública, acreedora por IVA

Exceso, en cada período impositivo, del IVA repercutido sobre el IVA soportadodeducible.

Al terminar cada período de liquidación por el importe del mencionado exceso:

(477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA

Por el importe del mencionado exceso, cuando se efectúe su pago:

(4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA a (57) Tesorería

2.13. Impuestos sobre beneficios

2.13.1. Activos y pasivos por impuesto corriente

El impuesto corriente surge de la liquidación fiscal de un ejercicio:

123CONTABIL IDAD

El impuesto corriente se reconocerá como un pasivo en la medida en que esté pendiente depago: Si la cantidad ya pagada, correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores, exce-diese del impuesto corriente por esos ejercicios, el exceso se reconocerá como un activo.

Ejemplo: Una empresa realiza la liquidación del Impuesto sobre Sociedades y resulta que la cuota líqui-da asciende a 2.500, aunque como las retenciones y pagos a cuenta ascienden a 1.100, lacuota a pagar es de 1.400.

El asiento a efectuar tras la liquidación será:

2.500 (6300) Impuesto corriente a (473) Hacienda Pública, retencionesy pagos a cuenta 1.100

a (4752) Hacienda Pública, acreedorapor Impuesto sobre Sociedades 1.400

2.13.2. Activos y pasivos por impuesto diferido

Diferencias temporarias

Las diferencias temporarias son aquéllas derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal,atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empre-sa, en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura.

Puede existir algún elemento que tenga repercusión fiscal aunque carezca de valor contable y,por tanto, no figure reconocido en el balance. Este es el caso de los gastos amortizables quese han de eliminar al adoptar el PGC 2007, y que en cambio seguirán siendo un gasto dedu-cible fiscalmente en los próximos años.

Las diferencias temporarias se producen:

a) Normalmente, por la existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resul-tado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra en los diferentes criterios tem-

Ingresos fiscalmente imponibles– Gastos fiscalmente deducibles

= Resultado fiscal

– Pérdidas de ejercicios anteriores compensables

= Base imponible

x Tipo de gravamen

= Cuota fiscal

– Pérdidas fiscales compensables de ejercicios anteriores

= Impuesto corriente

124 CONTABIL IDAD

porales de imputación empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto,revierten en períodos subsiguientes. Esto sucede, por ejemplo, en las operaciones de arren-damiento financiero ya que el gasto fiscalmente deducible de los primeros años es superioral gasto contable.

b) En otros casos, tales como:

– En los ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto que no se compu-tan en la base imponible, incluidas las variaciones de valor de los activos y pasivos, siempreque dichas variaciones difieran de las atribuidas a efectos fiscales.

– En una combinación de negocios, cuando los elementos patrimoniales se registran porun valor contable que difiere del valor atribuido a efectos fiscales.

– En el reconocimiento inicial de un elemento, que no proceda de una combinación denegocios, si su valor contable difiere del atribuido a efectos fiscales.

Tipos de diferencias temporarias

a) Diferencias temporarias imponibles, que son aquellas que darán lugar a mayores cantidadesa pagar o menores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmentea medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

b) Diferencias temporarias deducibles, que son aquellas que darán lugar a menores cantidadesa pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmentea medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

Pasivos por impuesto diferido

Se reconocerá cuando hay diferencias temporarias imponibles.

Ejemplo: Una empresa realiza un arrendamiento financiero para poder disponer de una máquina que le gene-ra una diferencia temporaria de 2.500 por el diferente ritmo de gasto entre fiscalidad y contabilidad.Esta cantidad deberá ser pagada en el futuro en concepto de Impuesto sobre Sociedades.

El asiento a efectuar en el ejercicio en el que se produce la diferencia temporaria será:

2.500 (6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporarias imponibles 2.500

Activos por impuesto diferido

De acuerdo con el principio de prudencia sólo se reconocerán activos por impuesto diferido enla medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras quepermitan la aplicación de estos activos.

Siempre que se cumpla la condición anterior, se reconocerá un activo por impuesto diferido enlos supuestos siguientes:

a) Por las diferencias temporarias deducibles.b) Por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las pérdidas fiscales.

125CONTABIL IDAD

c) Por las deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de apli-car fiscalmente.

Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben ser descontados.

2.13.3. Gasto (ingreso) por impuesto sobre beneficios

El gasto (ingreso) por impuesto sobre beneficios del ejercicio comprenderá:

– el gasto (ingreso) por el impuesto corriente y– el gasto (ingreso) por el impuesto diferido.

Tanto el gasto o el ingreso por impuesto corriente como diferido, se inscribirán en la cuenta depérdidas y ganancias. No obstante, si se relacionasen con una transacción que se hubiesereconocido directamente en una partida delpatrimonio neto, se reconocerán con cargo oabono a dicha partida.

Ejemplo de diferencia temporaria que va a patrimonio neto: Una empresa adquiere unas acciones cotizadas en bolsa, que son clasificadas como disponi-bles para la venta. El precio de adquisición asciende a 1.000 y los gastos bancarios inicialesson de 50. En el momento del cierre del ejercicio las acciones cotizan a 1.100. La empresa tri-buta un 30% en concepto de Impuesto sobre Sociedades.


1.050 (540) Inversiones financieras a corto plazoen instrumentos de patrimonio a (572) Bancos 1.050


75 (540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio a (900) Beneficio en activos financieros

disponibles para la venta 75

Los beneficios anteriores contabilizados en el patrimonio neto generan una diferencia temporaria:

22,5 (8301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferenciastemporarias imponibles 22,5

Al cierre del ejercicio se cancelan las cuentas del grupo 8 y 9 que se han utilizado en los asien-tos anteriores y se traspasan a la cuenta correspondiente de patrimonio neto:

75 (900) Beneficio en activos financierosdisponibles para la venta a (8301) Impuesto diferido 22,5

a (133) Ajustes por valoraciónen activos financierosdisponibles para la venta 52,5

126 CONTABIL IDAD

Cuando la modificación de la legislación tributaria o la evolución de la situación económica dela empresa hayan dado lugar a una variación en el importe de los pasivos y activos por impues-to diferido, dichos ajustes constituirán un ingreso o gasto, según corresponda, por impuestodiferido, en la cuenta de pérdidas y ganancias, excepto en la medida en que se relacionen conpartidas que por aplicación de las normas de este PGC debieron ser previamente cargadas oabonadas directamente a patrimonio neto, en cuyo caso se imputarán directamente en éste.

2.13.4. Empresarios individuales

No deberá lucir ningún importe en la rúbrica correspondiente al impuesto sobre beneficios. Aestos efectos, al final del ejercicio las retenciones soportadas y los pagos fraccionados delImpuesto sobre la Renta de las Personas Físicas deberán ser objeto del correspondiente tras-paso a la cuenta del titular de la empresa.

Contabilización

• Hacienda Pública, deudora por devolución de impuestos

Por las retenciones y pagos a cuenta a devolver:

(4709) Hacienda Pública, deudora por devoluciónde impuestos a (473) Hacienda Pública, retenciones y pagos

a cuenta

Por la cuota de ejercicios anteriores que recupera la empresa como consecuencia de las liqui-daciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio:

(4709) Hacienda Pública, deudora por devoluciónde impuestos a (6300) Impuesto corriente (por conceptos

imputados a pérdidas y ganancias)a (8300) Impuesto corriente (por conceptos

imputados a patrimonio neto)

Tratándose de devoluciones de otros impuestos que hubieran sido contabilizados en cuentasde gastos:

(4709) Hacienda Pública, deudora por devoluciónde impuestos a (636) Devolución de impuestos

Cuentas del grupo 2 (si hubieran sidocargados en cuentas del grupo 2)

Al cobro:

(57) Tesorería a (4709) Hacienda Pública, deudora por devoluciónde impuestos

• Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta

Por el importe de la retención o pago a cuenta:

127CONTABIL IDAD

(473) Hacienda Pública, retenciones y pagosa cuenta a (57) Tesorería

a (76) Ingresos financieros

Por el importe de las retenciones soportadas y los ingresos a cuenta del impuesto sobre socie-dades realizados, hasta el importe de la cuota líquida del período:

(6300) Impuesto corriente (por conceptosimputados a pérdidas y ganancias)

(8300) Impuesto corriente (por conceptosimputados a patrimonio neto) a (473) Hacienda Pública, retenciones y pagos

a cuenta

Por el importe de las retenciones soportadas e ingresos a cuenta del impuesto sobre socieda-des que deban ser objeto de devolución a la empresa:

(4709) Hacienda Pública, deudora por devoluciónde impuestos a (473) Hacienda Pública, retenciones y pagos

a cuenta

• Activos por diferencias temporarias deducibles

Activos fiscales por diferencias que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores can-tidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medi-da que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

Por el importe del activo por diferencias tempora rias deducibles originado en el ejercicio:

(4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles a (6301) Impuesto diferido

Por el importe de los activos por diferencias temporarias deducibles que surja en una tran-sacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonioneto:

(4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles a (8301) Impuesto diferido

Por el aumento de los activos por diferencias temporarias deducibles:

(4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles a (638) Ajustes positivos en la imposición

sobre beneficios

Por el aumento de los activos por diferencias temporarias deducibles originados en unatransacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimo-nio neto

128 CONTABIL IDAD

(4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles a (838) Ajustes positivos en la imposición

sobre beneficios

Por las reducciones de los activos por diferencias temporarias deducibles:

(633) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (4740) Activos por diferencias temporarias

deducibles

Por las reducciones de los activos por diferencias temporarias deducibles originadas en unatransacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonioneto:

(833) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (4740) Activos por diferencias temporarias

deducibles

Cuando se imputen los activos por diferencias temporarias deducibles:

(6301) Impuesto diferido a (4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles

Cuando se imputen los activos por diferencias temporarias deducibles originados en una trans-acción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto:

(8301) Impuesto diferido a (4740) Activos por diferencias temporariasdeducibles

• Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar

Importe de la disminución del impuesto sobre beneficios a pagar en el futuro derivada de laexistencia de deducciones o bonificaciones de dicho impuesto pendientes de aplicación.

Por el crédito impositivo derivado de la deducción o bonificación en el impuesto sobre benefi-cios obtenida en el ejercicio:

(4742) Derechos por deducciones y bonificacionespendientes de aplicar a 6301) Impuesto diferido

Por el aumento del crédito impositivo:

(4742) Derechos por deducciones y bonificacionespendientes de aplicar a (638) Ajustes positivos en la imposición

sobre beneficios

Por la disminución del crédito impositivo:

129CONTABIL IDAD

(633) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (4742) Derechos por deducciones y bonificaciones

pendientes de aplicar

Por la aplicación fiscal de las deducciones o boni ficaciones de ejercicios anteriores:

(6301) Impuesto diferido a (4742) Derechos por deducciones y bonificacionespendientes de aplicar

• Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio

Importe de la reducción del impuesto sobre beneficios a pagar en el futuro derivada de la exis-tencia de bases imponibles negativas de dicho impuesto pendientes de compensación.

Por el crédito impositivo derivado de la base imponible negativa en los impuestos sobre bene-ficios obtenida en el ejercicio:

(4745) Crédito por pérdidas a compensardel ejercicio a (6301) Impuesto diferido

Por el aumento del crédito impositivo:

(4745) Crédito por pérdidas a compensardel ejercicio a (638) Ajustes positivos en la imposición

sobre beneficios

Por las reducciones del crédito impositivo, con cargo, generalmente, a la cuenta 633.

(633) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (4745) Crédito por pérdidas a compensar

del ejercicio

Cuando se compensen las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores:

(6301) Impuesto diferido a (4745) Crédito por pérdidas a compensardel ejercicio

• Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas

Importe de las retenciones tributarias efectuadas pen dientes de pago a laHacienda Pública.

Al devengo del tributo, cuando la empresa sea sustituto del contribuyente o retenedor:

Cuentas de los grupos 4, 5 o 6 a (4751) Hacienda Pública, acreedora porretenciones practicadas

130 CONTABIL IDAD

Cuando se efectúe su pago:

(4751) Hacienda Pública, acreedora porretenciones practicadas a (57) Tesorería

• Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades

Importe pendiente del impuesto sobre sociedades a pagar.

Por la cuota a ingresar:

(6300) Impuesto corriente (por conceptosimputados a pérdidas y ganancias)

(8300) Impuesto corriente (por conceptosimputados a patrimonio neto) a (4752) Hacienda Pública, acreedora por

impuesto sobre sociedades

Cuando se efectúe su pago:

(4752) Hacienda Pública, acreedora porimpuesto sobre sociedades a (57) Tesorería

• Pasivos por diferencias temporarias imponibles

Diferencias que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolverpor impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperenlos activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

En esta cuenta figurará el importe íntegro de los pasivos por impuesto diferido, no siendo admi-sible su compensación con los activos por impuesto diferido del impuesto sobre beneficios.Todo ello, sin perjuicio de lo dispuesto en la tercera parte del presente Plan, a los efectos desu presentación en las cuentas anuales.

Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en el ejer-cicio:

(6301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles

Por el importe de los pasivos por diferencias temporarias imponibles que surjan en unatransacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimo-nio neto:

(8301) Impuesto diferido a (479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles

Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles:

131CONTABIL IDAD

(633) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias

imponibles

Por el aumento de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en una trans-acción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto:

(833) Ajustes negativos en la imposiciónsobre beneficios a (479) Pasivos por diferencias temporarias

imponibles

Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles:

(479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles a (638) Ajustes positivos en la imposicion

sobre beneficios

Por las reducciones de los pasivos por diferencias temporarias imponibles originados en unatransacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonioneto:

(479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles a (838) Ajustes positivos en la imposición

sobre beneficios

Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponibles:

(479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles a (6301) Impuesto diferido

Cuando se cancelen los pasivos por diferencias temporarias imponiblesoriginados en una transacción o suceso que se hubiese reconocido directamenteen una partida del patrimonio neto:

(479) Pasivos por diferencias temporariasimponibles a (8301) Impuesto diferido

• Impuesto diferido

Por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes a imputar en varios ejerci-cios:

(6301) Impuesto diferido a (834) Ingresos fiscales por diferencias permanentes

Por el importe del efecto impositivo correspondiente a las deducciones y bonificaciones aimputar en varios ejercicios:

132 CONTABIL IDAD

(6301) Impuesto diferido a (835) Ingresos fiscales por deducciones ybonificaciones

Por el importe del efecto impositivo derivado de la transferencia a resultados de ingresos impu-tados directamente al patrimonio neto que hubieran ocasionado el correspondiente impuestocorriente en ejercicios previos:

(6301) Impuesto diferido a (8301) Impuesto diferido

Por las diferencias permanentes periodificadas que se imputan al ejercicio:

(836) Transferencia de diferencias permanentes a (6301) Impuesto diferido

Por las deducciones y bonificaciones periodificadas que se imputan al ejercicio:

(837) Transferencia de deducciones y bonificaciones a (6301) Impuesto diferido

Por el importe del efecto impositivo derivado de la transferencia a resultados de gastos impu-tados directamente al patrimonio neto que hubieran ocasionado el correspondiente impuestocorriente en ejercicios previos:

(8301) Impuesto diferido a (6301) Impuesto diferido

• Otros tributos

Importe de los tributos de los que la empresa es contribuyente y no tengan asiento específicoen otras cuentas de este subgrupo o en la cuenta 477.

Cuando se devengue el impuesto:

(631) Otros tributos a (47) Administraciones Públicas –porla deuda con Hacienda Pública–

a (57) Tesorería –por la parte pagada enefectivo–

a (141) Provisión para impuestos –por laparte provisionada a largo plazo–

a (5291) Provisión a corto plazo para impuestos–por la parte provisionada a corto plazo–

• Ventajas fiscales materializadas en diferencias permanentes y deducciones y bonificaciones

Ventajas fiscales materializadas en diferencias perma nentes y deducciones y bonificaciones que,por tener una naturaleza económica asimilable a las subvenciones, son objeto de imputación a lacuenta de pérdidas y ganancias en varios ejercicios. A estos efectos, las diferencias permanen-tes se materializan, con carácter general, en ingresos que no se incorporan en la determinaciónde la base imponible del impuesto sobre beneficios y que no revierten en períodos posteriores.

133CONTABIL IDAD

Al cierre del ejercicio, por la parte imputada en el ejercicio del efecto impositivo de la diferenciapermanente:

(137) Ingresos fiscales a distribuir en variosejercicios a (836) Transferencia de diferencias permanentes

Al cierre del ejercicio, por el importe del efecto impositivo de las diferencias permanentes aimputar en varios ejercicios:

(834) Ingresos fiscales por diferenciaspermanentes a (137) Ingresos fiscales a distribuir en varios

ejercicios

2.14. Ingresos por ventas y prestación de servicios

Los ingresos por la venta de bienes y servicios se valorarán por el precio acordado paradichos bienes o servicios, deducido el importe de cualquier descuento, rebaja en el preciou otras partidas similares que la empresa pueda conceder, así como los intereses incorpo-rados al nominal de los créditos. No obstante, podrán incluirse los intereses incorporadosa los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo deinterés contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea signifi-cativo.

Los impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y prestación de servicios quela empresa debe repercutir a terceros como el Impuesto sobre el Valor Añadido y los impues-tos especiales, así como las cantidades recibidas por cuenta de terceros, no formarán partede los ingresos.

Los créditos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en lanorma relativa a instrumentos financieros.

No se reconocerá ningún ingreso por la permuta de bienes o servicios, por operaciones de trá-fico, de similar naturaleza y valor.

Cuando existan dudas relativas al cobro de un importe previamente reconocido como ingresospor venta o prestación de servicios, la cantidad cuyo cobro se estime como improbable seregistrará como un gasto por corrección de valor por deterioro y no como un menor ingreso.

Ingresos por ventas

Sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de la venta de bienes cuando se cumplantodas y cada una de las siguientes condiciones:

a) La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios significativos inherentes ala propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica.Se presumirá que no se ha producido la citada transferencia, cuando el comprador poseael derecho de vender los bienes a la empresa, y ésta la obligación de recomprarlos por elprecio de venta inicial más la rentabilidad normal que obtendría un prestamista.

b) La empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes vendidos en un grado asociadonormalmente con su propiedad, ni retiene el control efectivo de los mismos.

c) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.

134 CONTABIL IDAD

d) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados dela transacción.

e) Los costes incurridos o a incurrir en la transacción pueden ser valorados con fiabilidad.

Ejemplo: Una empresa efectúa sus ventas con un pacto de recompra, en virtud del cual el cliente tienederecho, durante un plazo de tiempo preestablecido según contrato, a que su proveedor leadquiera la mercancía al mismo precio por el que ha sido facturada previamente. En este caso,se presume que no se cumple la condición a) y por ello se contabilizarán las ventas como undepósito, y no como una venta. Por tanto, se trata de un caso en el que se prioriza el fondosobre la forma de la operación.

Ingresos por prestación de servicios

Los ingresos por prestación de servicios se reconocerán cuando el resultado de la transacciónpueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del ser-vicio en la fecha de cierre del ejercicio.

Cuando el resultado de una transacción que implique la prestación de servicios no pueda serestimado de forma fiable, se reconocerán ingresos, sólo en la cuantía en que los gastos reco-nocidos se consideren recuperables.

Contabilización

Por el importe de los ingresos:

(44) Deudores varios(57) Tesorería a (752) Ingresos por arrendamientos

a (753) Ingresos de propiedad industrial cedidaen explotación

a (754) Ingresos por comisionesa (759) Ingresos por servicios diversos

• Anticipos recibidos por ventas o prestaciones de servicios a largo plazo

Por el importe recibido:

(57) Tesorería a (181) Anticipos recibidos por ventas oprestaciones de servicios a largo plazo

Por el importe de los ajustes que surjan por la actualización de su valor, con cargo, general-mente, a la cuenta 662:

(662) Intereses de deudas a (181) Anticipos recibidos por ventas oprestaciones de servicios a largo plazo

135CONTABIL IDAD

Cuando se devengue el ingreso:

(181) Anticipos recibidos por ventas oprestaciones de servicios a largo plazo a (700) Ventas

2.15. Provisiones y contingencias

Provisiones

Son pasivos que resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cance-larán. Se valorarán en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor estimaciónposible del importe necesario para cancelar la obligación, registrándose los ajustes que surjanpor la actualización de la provisión como un gasto financiero conforme se vayan devengando.Cuando se trate de provisiones con vencimiento inferior o igual a un año, y el efecto financie-ro no sea significativo, no será necesario llevar a cabo ningún tipo de descuento.

Ejemplo: Una empresa decide cerrar una fábrica y calcula de forma fiable los costes que se van a pro-ducir como consecuencia de esta decisión (indemnizaciones...). Estos costes se reflejarán enel pasivo en una cuenta de provisiones.

Pasivos contingentes

Son contigencias que no pueden estimarse de forma fiable. Se debe informar de ellas en lamemoria.

Ejemplo: Una empresa tiene una demanda judicial en su contra. Mientras no se dicte sentencia y nohaya elementos para estimar de forma fiable la obligación que puede surgir se informará de elloen la memoria.

En el momento en que haya sentencia condenatoria, y aun en el caso de que se recurra, lacantidad que figure en la sentencia deberá ser incluida en una cuenta de provisiones en el pasi-vo.

Activos contingentes

La compensación a recibir de un tercero en el momento de liquidar la obligación, no supondráuna minoración del importe de la deuda, sin perjuicio del reconocimiento en el activo de laempresa del correspondiente derecho de cobro, siempre que no existan dudas de que dichoreembolso será percibido. El importe por el que se registrará el citado activo no podrá excederdel importe de la obligación registrada contablemente. Sólo cuando exista un vínculo legal ocontractual, por el que se haya exteriorizado parte del riesgo, y en virtud del cual la empresano esté obligada a responder, se tendrá en cuenta para estimar el importe por el que, en sucaso, figurará la provisión.

136 CONTABIL IDAD

Ejemplo: Una empresa decide cerrar una fábrica y calcula de forma fiable los costes que se van a pro-ducir como consecuencia de esta decisión (indemnizaciones...). Además, a causa del cierre laempresa estima que obtendrá unasplusvalías por la venta de la fábrica. Estas posibles plusva-lías no se deducirán de la provisión que se habrá contabilizado en el pasivo para reflejar lasobligaciones que el cierre presenta para la empresa.

Contabilización

• Provisión para impuestos

Importe estimado de deudas tributarias cuyo pago está indeterminado en cuanto a su impor-te exacto o a la fecha en que se producirá, dependiendo del cumplimiento o no de determina-das condiciones:

(630) Impuesto sobre beneficios –por laparte de cuota del ejercicio–

(66) Gastos financieros –por los interesesde demora correspondientes alejercicio–

(678) Gastos excepcionales –por la sanciónasociada–

(113) Reservas voluntarias –cuota e interesescorrespondientes a ejerciciosanteriores– a (141) Provisión para impuestos

Cuando se aplique la provisión:

(141) Provisión para impuestos a (47) Administraciones públicas

Por el exceso de provisión:

(141) Provisión para impuestos a (7951) Exceso de provisión para impuestos

• Provisión para otras responsabilidades

Al nacimiento de la obligación que determina la indemnización o pago, o por cambios poste-riores en su importe que supongan un incremento de la provisión:

Cuentas correspondientes del grupo 6 a (142) Provisión para otras responsabilidades

Por el importe de los ajustes que surjan por la actualización de valores:

(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (142) Provisión para otras responsabilidades

137CONTABIL IDAD

A la resolución firme del litigio, o cuando se conozca el importe definitivo de la indemnizacióno el pago:

(142) Provisión para otras responsabilidades a (57) Tesorería


(142) Provisión para otras responsabilidades a (7952) Exceso de provisión para otras responsabilidades

• Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado

Al nacimiento de la obligación, o por cambios posteriores en su importe que supongan unincremento de la provisión:

(21) Inmovilizaciones materiales a (143) Provisión por desmantelamiento,retiro o rehabilitación del inmovilizado

Ajustes que surjan por la actualización de valores:

(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (143) Provisión por desmantelamiento,

retiro o rehabilitación del inmovilizado

Al cierre del ejercicio, por las disminuciones en el importe de la provisión originadas por unanueva estimación de su importe:

(143) Provisión por desmantelamiento,retiro o rehabilitación del inmovilizado a (21) Inmovilizaciones materiales


(143) Provisión por desmantelamiento,retiro o rehabilitación del inmovilizado a (57) Tesorería

• Provisión para actuaciones medioambientales

Al nacimiento de la obligación o por cambios posteriores en su importe que supongan un incre-mento de la provisión:

(622) Reparaciones y conservación(623) Servicios de profesionales independientes a (145) Provisión para actuaciones medioambientales


138 CONTABIL IDAD

(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (145) Provisión para actuaciones medioambientales


(145) Provisión para actuaciones medioambientales a (57) Tesorería


(145) Provisión para actuaciones medioambientales a (7955) Exceso de provisión para actuacionesmedioambientales

• Provisión para reestructuraciones

Al nacimiento de la obligación o por cambios posteriores en su importeque supongan un incremento de la provisión:

(62) Servicios exteriores(64) Gastos de personal a (146) Provisión para reestructuraciones


(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (146) Provisión para reestructuraciones


(146) Provisión para reestructuraciones a (57) Tesorería

Por el exceso de la provisión:

(146) Provisión para reestructuraciones a (7956) Exceso de provisión para reestructuraciones

• Provisiones a corto plazo

Las provisiones incluidas en el subgrupo 14 cuya cancelación se prevea en el corto plazo,deberán figurar en el epígrafe del pasivo corriente “Provisiones a corto plazo”; a estos efectosse traspasará a este subgrupo el importe que represente la obligación a largo plazo con ven-cimiento a corto de las cuentas correspondientes del subgrupo 14:

139CONTABIL IDAD


(141) Provisión para impuestos(142) Provisión para otras responsabilidades(143) Provisión por desmantelamiento,

retiro o rehabilitación del inmovilizado(145) Provisión para actuaciones medioambientales146) Provisión para reestructuraciones(147) Provisión por transacciones con pagos

basados en instrumentos depatrimonio a (5290) Provisión a corto plazo por retribuciones

al personala (5291) Provisión a corto plazo para impuestosa (5292) Provisión a corto plazo para otras

responsabilidadesa (5293) Provisión a corto plazo por desmantelamiento,

retiro o rehabilitación del inmovilizadoa (5295) Provisión a corto plazo para actuaciones

medioambientalesa (5296) Provisión a corto plazo para

reestructuracionesa (5297) Provisión a corto plazo por transacciones con

pagos basados en instrumentosde patrimonio

El movimiento de estas cuentas de provisiones a corto plazo es análogo al de las correspon-dientes cuentas del subgrupo 14.

• Provisión por contratos onerosos

Provisión que surge cuando los costes que conlleva el cumplimiento de un contrato excedena los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo.

Al cierre del ejercicio, por el importe de la estimación realizada:

(6954) Dotación a la provisión por contratosonerosos a (4994) Provisión por contratos onerosos

Al cierre del ejercicio, si la empresa opta por cumplir el contrato, por el exceso de provisióncontabilizada:

(4994) Provisión por contratos onerosos a (79544) Exceso de provisión por contratosonerosos

Si la empresa opta por la cancelación del contrato, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57:

(4994) Provisión por contratos onerosos a (57) Tesorería

140 CONTABIL IDAD

• Provisión para otras operaciones comerciales

Provisión para cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantías de reparación, revi-siones y otros conceptos análogos.

Al cierre del ejercicio, por el importe de la estimación realizada:

(6959) Dotación a la provisión para otrasoperaciones comerciales a (4999) Provisión para otras operaciones

comerciales

Al cierre del ejercicio, por la dotación efectuada en el año anterior:

(4999) Provisión para otras operacionescomerciales a (79549) Exceso de provisión para otras

operaciones comerciales

2.16. Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal

Son las prestaciones postempleo, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilación oretiro, así como cualquier otra prestación a largo plazo que suponga una compensación eco-nómica a satisfacer con carácter diferido, respecto al momento en el que se presta el servicio.No serán objeto de esta norma las retribuciones basadas en instrumentos de patrimonio a quese refiere la siguiente norma.

Retribuciones a largo plazo de aportación definida

Consisten en contribuciones de carácter predeterminado a una entidad separada –comopuede ser una entidad aseguradora o un plan de pensiones–, siempre que la empresa no tengala obligación legal, contractual o implícita de realizar contribuciones adicionales si la entidadseparada no pudiera atender los compromisos asumidos.

Las contribuciones a realizar por retribuciones de aportación definida darán lugar a un pasivopor retribuciones a largo plazo al personal cuando, al cierre del ejercicio, figuren contribucio-nes devengadas no satisfechas.

Ejemplo: Una empresa realiza una contribución a los planes de pensiones de los empleados que songestionados por una compañía de seguros. Se trata de un sistema de aportación definida. Lacontribución se contabilizará como sigue:

(643) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de aportación definida a (57) Tesorería

141CONTABIL IDAD

Retribuciones a largo plazo de prestación definida

Las retribuciones a largo plazo al personal que no tengan el carácter de aportación definida,se considerarán de prestación definida. En este caso, el importe a reconocer como provisiónpor retribuciones al personal a largo plazo será la diferencia entre el valor actual de las retribu-ciones comprometidas y el valor razonable de los eventuales activos afectos a los compromi-sos con los que se liquidarán las obligaciones:

(644) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de prestación definida a (140) Provisión por retribuciones a largo

plazo al personal

Si los recursos se invierten en activos, éstos pueden experimentar plusvalías o minusvalías quese imputarán directamente a patrimonio neto, reconociéndose como reservas.

Para estimar el importe del valor actual de las retribuciones comprometidas de prestación defi-nida se utilizarán métodos actuariales de cálculo e hipótesis financieras y actuariales insesga-das y compatibles entre sí.

La variación en el cálculo del valor actual de las retribuciones postempleo comprometidas o ensu caso del activo afecto, en la fecha de cierre del ejercicio, debida a pérdidas y gananciasactuariales se imputará en el ejercicio en el que surja, directamente en el patrimonio neto, reco-nociéndose como reservas. A estos efectos, las pérdidas y ganancias actuariales son exclusi-vamente las variaciones que se producen como consecuencia de cambios en las hipótesisactuariales o de diferencias entre los cálculos previos realizados con base en las hipótesis actua-riales utilizadas y los sucesos efectivamente ocurridos.

Contabilización de gastos de personal

• Sueldos y salarios

Remuneraciones, fijas y eventuales, al personal de la empresa.

Por el pago en efectivo, con abono a cuentas del subgrupo 57:

(640) Sueldos y salarios a (57) Tesorería

Por las devengadas y no pagadas, con abono a la cuenta 465:

(640) Sueldos y salarios a (465) Remuneraciones pendientes de pago

Por compensación de deudas pendientes:

(640) Sueldos y salarios a (254) Créditos a largo plazo al personala (460) Anticipos de remuneracionesa (544) Créditos a corto plazo al personal

Por las retenciones de tributos y cuotas de la Seguridad Social a cargo del personal:

142 CONTABIL IDAD

(640) Sueldos y salarios a (476) Organismos de la Seguridad Social,acreedores

a (475) Hacienda Pública, acreedora porconceptos fiscales

• Indemnizaciones

Cantidades que se entregan al personal de la empresa para resarcirle de un daño o perjuicio.Se incluyen específicamente en esta cuenta las indemnizaciones por despido y jubilacionesanticipadas.

(641) Indemnizaciones a (14) Provisionesa (46) Personala (47) Administraciones Públicasa (57) Tesorería

• Seguridad Social

Cuotas de la empresa a favor de los organismos de la Seguridad Social por las diversas pres-taciones que éstos realizan.

(642) Seguridad Social a cargo de la empresa a (476) Organismos de la Seguridad Social,acreedores

Por las retenciones de cuotas que corresponden al personal de la empresa:

(465) Remuneraciones pendientes de pago(640) Sueldos y salarios a (476) Organismos de la Seguridad Social,

acreedores

Cuando se cancele la deuda:

(476) Organismos de la Seguridad Social,acreedores a (57) Tesorería

• Organismos de la Seguridad Social, deudores

Créditos a favor de la empresa, de los diversos organismos de la Seguridad Social, relaciona-dos con las prestaciones sociales que ellos efectúan.

Por las prestaciones a cargo de la Seguridad Social:

(471) Organismos de la Seguridad Social,deudores a (57) Tesorería

143CONTABIL IDAD

• Otros gastos sociales

Gastos de naturaleza social realizados en cumplimiento de una disposición legal o voluntaria-mente por la empresa. Se citan, a título indicativo, las subvenciones a economatos y comedo-res; sostenimiento de escuelas e instituciones de formación profesional; becas para estudio;primas por contratos de seguros sobre la vida, accidentes, enfermedad, etc., excepto las cuo-tas de la Seguridad Social.

Por el importe de los gastos:

(649) Otros gastos sociales a (57) Tesoreríaa (755) Ingresos por servicios al personal

• Anticipos de remuneraciones

Al efectuarse las entregas a cuenta de remuneraciones al personal de la empresa:

(460) Anticipos de remuneraciones a (57) Tesorería

Al compensar los anticipos con las remuneraciones devengadas:

(64) Gastos de personal a (460) Anticipos de remuneraciones

• Remuneraciones pendientes de pago

Por las remuneraciones devengadas y no pagadas:

(640) Sueldos y salarios(641) Indemnizaciones a (465) Remuneraciones pendientes

de pago

Cuando se paguen las remuneraciones:

(465) Remuneraciones pendientes de pago a (57) Tesorería

• Provisión por retribuciones a largo plazo al personal

Estimaciones de los devengos anuales:

(643) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de aportación definida

(644) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de prestación definida a (140) Provisión por retribuciones a largo

plazo al personal

144 CONTABIL IDAD

Reconocimiento de pérdidas actuariales, con cargo a la cuenta 850, en caso de tratarse deretribuciones postempleo, debiendo cargarse a una cuenta del subgrupo 64 en las restantesretribuciones a largo plazo al personal:

(850) Pérdidas actuariales(643) Retribuciones a largo plazo mediante

sistemas de aportación definida(644) Retribuciones a largo plazo mediante

sistemas de prestación definida a (140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal

En el caso contrario, si se reconocen ganancias actuariales, con abono a la cuenta 950, encaso de tratarse de retribuciones postempleo, debiendo abonarse a una cuenta del subgrupo64 en las restantes retribuciones a largo plazo al personal.

(140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal a (950) Ganancias actuariales

a (643) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de aportación definida

a (644) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de prestación definida

Por el rendimiento esperado de los activos afectos:

(140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal a (767) Ingresos de activos afectos y de derechos

de reembolso relativos a retribucionesa largo plazo

Importe de los ajustes que surjan por la actualización de valores:

(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (140) Provisión por retribuciones a largo

plazo al personal

Importe imputado a la cuenta de pérdidas y ganancias de los costes por servicios pasados:

(6442) Otros costes a (140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal

Por la disposición que se realice de la provisión:

(140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal a (57) Tesorería

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta 7950:

145CONTABIL IDAD

(140) Provisión por retribuciones a largoplazo al personal a (7950) Exceso de provisión para retribuciones

y otras prestaciones al personal

• Remuneraciones mediante sistemas de aportación definida pendientes de pago

Importes pendientes de pago a una entidad separada por retribuciones a largo plazo al perso-nal, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilación o retiro, que tengan el carácterde aportación definida.

Por los importes devengados y no pagados:

(643) Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de aportación definida a (466) Remuneraciones mediante sistemas

de aportación definida pendientes de pago

Cuando se paguen las contribuciones pendientes:

(466) Remuneraciones mediante sistemasde aportación definida pendientes depago a (57) Tesorería

• Reconocimiento de ganancias actuariales y de los ajustes en el valor de los activos por retribuciones postempleo al personal de prestación definida

Al cierre del ejercicio, por el importe de la ganancia reconocida se hace el asiento siguiente, enel que también se hace un abono a las cuentas del subgrupo 83:

(950) Ganancias actuariales(951) Ajustes positivos en activos por retribuciones

a largo plazo de prestacióndefinida a (115) Reservas por pérdidas y ganancias

actuariales y otros ajustes(830) Impuesto sobre beneficios

• Reconocimiento de resultados actuariales y de los ajustes en el valor de los activos por retri-buciones postempleo al personal de prestación definida

Al cierre del ejercicio, por el importe de la pérdida reconocida, con abono a cuentas del sub-grupo 85. Por el gasto por impuesto sobre beneficios relacionado con estos aspectos, concargo a las cuentas del subgrupo 83.

(115) Reservas por pérdidas y gananciasactuariales y otros ajustes

(830) Impuesto sobre beneficios a (850) Pérdidas actuariales(851) Ajustes negativos en activos por retribuciones

a largo plazo de prestación definida

146 CONTABIL IDAD

Al cierre del ejercicio por el ajuste positivo que proceda realizar de acuerdo con lo dispuestoen las normas de registro y valoración en los activos por retribuciones postempleo a largo plazoal personal de prestación definida:


(257) Derechos de reembolso derivadosde contratos de seguro relativos aretribuciones a largo plazo al personal a (951) Ajustes positivos en activos por retribuciones

a largo plazo de prestación definida

2.17. Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio

Tendrán la consideración de transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonioaquellas que, a cambio de recibir bienes o servicios, incluidos los servicios prestados por losempleados, sean liquidadas por la empresa con:

– instrumentos de patrimonio propio (opciones sobre acciones),– o con un importe que esté basado en el valor de instrumentos de patrimonio propio (dere-

chos sobre la revalorización de las acciones).

Ejemplo: Una empresa concede a un directivo el derecho a percibir un porcentaje del incremento queexperimente el valor del 10% del patrimonioneto durante cinco años. En este caso, el directi-vo recibe lo que se denominan acciones fantasma, ya que recibe un 10% del capital social enforma de acciones fantasma. Recibirá un importe equivalente al incremento que tenga el 10%del patrimonio neto, durante cinco años.

Reconocimiento

La empresa reconocerá, por un lado, los bienes o servicios recibidos como un activo o comoun gasto atendiendo a su naturaleza, en el momento de su obtención y, por otro:

– el correspondiente incremento en el patrimonio neto si la transacción se liquidase con instru-mentos de patrimonio:

(645) Retribuciones al personal medianteinstrumentos de patrimonio a (100) Capital social

– o el correspondiente pasivo si la transacción se liquidase con un importe que esté basado enel valor de instrumentos de patrimonio:

(645) Retribuciones al personal medianteinstrumentos de patrimonio a (147) Provisión por transacciones con pagos

basados en instrumentos de patrimonio

147CONTABIL IDAD

Si la empresa tuviese la opción de hacer el pago con instrumentos de patrimonio o en efecti-vo, deberá reconocer un pasivo en la medida en que la empresa hubiera incurrido en una obli-gación presente de liquidar en efectivo o con otros activos; en caso contrario, reconocerá unapartida de patrimonio neto:

(645) Retribuciones al personal medianteinstrumentos de patrimonio a (100) Capital social

a (147) Provisión por transacciones con pagosbasados en instrumentos de patrimonio

En las transacciones en las que sea necesario completar un determinado período de servicios,el reconocimiento se efectuará a medida que tales servicios sean prestados a lo largo del cita-do período.

Valoración

En las transacciones con los empleados que se liquiden con instrumentos de patrimonio, tantolos servicios prestados como el incremento en el patrimonio neto a reconocer se valorarán porel valor razonable de los instrumentos de patrimonio cedidos, referido a la fecha del acuerdode concesión.

Posteriormente, y hasta su liquidación, el pasivo correspondiente se valorará, por su valor razo-nable en la fecha de cierre de cada ejercicio, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganan-cias cualquier cambio de valoración ocurrido durante el ejercicio.

Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio

La provisión corresponde al importe estimado de la obligación asumida por la empresa comoconsecuencia de una transacción con pagos basados en instrumentos de patrimonio que seliquiden con un importe efectivo que esté basado en el valor de dichos instrumentos.

Al nacimiento de la obligación o por cambios posteriores en su importe que supongan un incre-mento de la provisión:

(62) Servicios exteriores(64) Gastos de personal a (147) Provisión por transacciones con pagos



(660) Gastos financieros por actualizaciónde provisiones a (147) Provisión por transacciones con pagos



(147) Provisión por transacciones con pagosbasados en instrumentos de patrimonio a (57) Tesorería

148 CONTABIL IDAD

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta 7957:

(147) Provisión por transacciones con pagosbasados en instrumentos de patrimonio

a (7957) Exceso de provisión por transaccionescon pagos basados en instrumentosde patrimonio

2.18. Subvenciones, donaciones y legados recibidos

Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios

• Reconocimiento

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, concarácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconoceránen la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional deforma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado.

Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registraráncomo pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables.

• Valoración

Las subvenciones, donaciones y legados de carácter monetario se valorarán por el valor razo-nable del importe concedido, y las de carácter no monetario o en especie se valorarán por elvalor razonable del bien recibido, referenciados ambos valores al momento de su reconoci-miento.

• Criterios de imputación a resultados

La imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácterde no reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad:

La subvención se concede para: Imputación a resultados

Asegurar una rentabilidad mínima o compensar losdéficit de explotación.

Ingresos del ejercicio en el que se concedan, salvo si sedestinan a financiar déficit de explotación de ejerciciosfuturos, en cuyo caso se imputarán en dichos ejercicios.

Financiar gastos específicos. Ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguenlos gastos que estén financiando.

Adquirir activos del inmovilizado intangible, material einversiones inmobiliarias.

Ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a laamortización efectuada en ese período para los citadoselementos o, en su caso, cuando se produzca su enajena-ción, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

Existencias que no se obtengan como consecuenciade un rappel comercial.

Ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación,corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

149CONTABIL IDAD

Se considerarán en todo caso de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por dete-rioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente.

Ejemplo: Una empresa recibe una subvención para adquirir una máquina. La máquina tiene una vida útilde diez años y, por tanto, se amortiza en este plazo.

En este caso, la subvención se contabilizará en el patrimonio neto y se amortizará en diez años,al igual que la máquina que ha financiado.

Subvenciones, donaciones y legados otorgados por socios o propietarios

No constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios como apor-taciones de los socios.

Ejemplo: Una empresa recibe una subvención en efectivo de sus socios. En este caso, se hará el apun-te contable siguiente:

(570) Caja a (118) Aportaciones de socios o propietarios

Contabilización

• Subvenciones

Por la subvención, donación o legado (de capital) concedidos a la empresa:

(47) Administraciones Públicas(57) Tesorería a (94) Ingresos por subvenciones, donaciones

y legados

La subvención se concede para: Imputación a resultados

Activos financieros. Ingresos del ejercicio en el que se produzca su enaje-nación, corrección valorativa por deterioro o baja enbalance.

Cancelación de deudas. Ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cance-lación, salvo cuando se otorguen en relación con unafinanciación específica, en cuyo caso la imputación serealizará en función del elemento financiado.

Los importes monetarios que se reciban sin asignacióna una finalidad específica.

Ingresos del ejercicio en que se reconozcan.

150 CONTABIL IDAD

Por las deudas que se transforman en subvenciones, donaciones o legados:

(172) Deudas a largo plazo transformablesen subvenciones, donacionesy legados

(522) Deudas a corto plazo transformablesen subvenciones, donacionesy legados a (94) Ingresos por subvenciones, donaciones

y legados

Al cierre del ejercicio, por la subvención concedida. También se incluye el correspondientegasto por impuesto sobre beneficios:

(940) Ingresos de subvenciones oficialesde capital

(830) Impuesto sobre beneficios a (130) Subvenciones oficiales de capital

Al cierre del ejercicio, por la imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias de la subvenciónrecibida. También se incluye el correspondiente gasto por impuesto sobre beneficios:

(130) Subvenciones oficiales de capital a (840) Transferencia de subvenciones oficialesde capital

a (830) Impuesto sobre beneficios

• Transferencias de subvenciones, donaciones y legados

En el momento de la imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias de la subvención recibida:

(84) Transferencias de subvenciones, donacionesy legados a (746) Subvenciones, donaciones y legados

de capital transferidos al resultadodel ejercicio

a (747) Otras subvenciones, donaciones ylegados transferidos al resultado delejercicio

• Deudas transformables en subvenciones, donaciones y legados

Por las cantidades concedidas a la empresa por las Administraciones públicas, tanto naciona-les como internacionales, empresas o particulares con carácter de subvención, donación olegado reintegrable:

(47) Administraciones públicas(57) Tesorería a (522) Deudas a corto plazo transformables

en subvenciones, donaciones y legadosa (172) Deudas a largo plazo transformables

en subvenciones, donaciones y legados

151CONTABIL IDAD

Por cualquier circunstancia que determine la reducción total o parcial de la deuda, con arregloa los términos de su concesión:


(522) Deudas a corto plazo transformablesen subvenciones, donacionesy legados a (4758) Hacienda Pública, acreedora por

subvenciones a reintegrar

Si pierde su carácter de reintegrable:


(522) Deudas a corto plazo transformablesen subvenciones, donacionesy legados a (74) Subvenciones, donaciones y legados

a (94) Ingresos por subvenciones, donacionesy legados

Al reintegrar la subvención:

(4758) Hacienda Pública, acreedora porsubvenciones a reintegrar a (57) Tesorería

• Hacienda Pública, deudora por subvenciones concedidas

Cuando sean concedidas las subvenciones:

(4708) Hacienda Pública, deudora porsubvenciones concedidas a (172) Deudas a largo plazo transformables

en subvenciones, donacionesy legados

a (740) Subvenciones donaciones y legadosa la explotación

a (94) Ingresos por subvenciones, donacionesy legados –cuando son de capital–

Cuando se cobra la subvención:

(57) Tesorería a (4708) Hacienda Pública, deudora porsubvenciones concedidas

152 CONTABIL IDAD

2.19. Combinaciones de negocios

2.19.1. Ámbito y normas de aplicación

Las combinaciones de negocios son aquellas operaciones en las que una empresa adquiereel control de uno o varios negocios. En función de la forma jurídica empleada, pueden originar-se como consecuencia de:

– La fusión o escisión de varias empresas.Una fusión es una operación jurídica que afecta a dos o más sociedades y que conduce ala extinción de todas o de alguna de ellas y a la integración de sus respectivos socios ypatrimonios en una sola sociedad ya preexistente o de nueva creación.Una escisión es una división o partición de una sociedad con el fin de crear una nueva. Lasociedad principal cede y se desprende de algunos de sus activos y pasivos para formaruna nueva sociedad o capitalizar y hacer crecer una existente.

– La adquisición de todos los elementos patrimoniales de una empresa o de una parte queconstituya uno o más negocios.

– La adquisición de las acciones o participaciones en el capital de una empresa, incluyendolas recibidas en virtud de una aportación no dineraria en la constitución de una sociedad oposterior ampliación de capital.

– Otras operaciones o sucesos cuyo resultado es que una empresa, que posee o no previa-mente participación en el capital de una sociedad, adquiere el control sobre esta última sinrealizar una inversión.

Según el tipo de combinación de negocios de que se trate la valoración será diferente, comose detalla en el cuadro siguiente:

Tipo de combinación de negocios Valoración

Fusión o escisión de varias empresas. Método de adquisición.

Fusión, escisión y aportación no dineraria de un nego-cio, entre empresas del grupo.

Se aplica la norma relativa a operaciones entre empre-sas del grupo (ver apartado 2.21).

Adquisición de todos los elementos patrimoniales deuna empresa o de una parte que constituya uno o másnegocios.

Método de adquisición.

Adquisición de las acciones o participaciones en elcapital de una empresa, incluyendo las recibidas en vir-tud de una aportación no dineraria en la constituciónde una sociedad o posterior ampliación de capital.

La empresa inversora lo contabilizará al coste (verapartado 2.9.2 sobre instrumentos financieros, partici-paciones en partes vinculadas).

En las cuentas anuales consolidadas, estas combi-naciones de negocios se contabilizarán de acuerdocon lo que dispongan las normas de consolidaciónaplicables.

Otras operaciones cuyo resultado es que una empre-sa, que posee o no previamente participación en elcapital de una sociedad, adquiere el control sobre estaúltima sin realizar una inversión.

Ídem.

153CONTABIL IDAD

Las empresas que se extingan en la combinación de negocios, deberán registrar el traspasode los activos y pasivos, cancelando las correspondientes partidas de activo y pasivo así comolas partidas de patrimonio neto.

2.19.2. Método de adquisición

La empresa adquirente contabilizará, en la fecha de adquisición, los activos adquiridos y lospasivos asumidos de acuerdo con lo indicado en los siguientes apartados. A partir de dichafecha se registrarán los ingresos y gastos, así como los flujos de tesorería que correspondan.

En consecuencia, la aplicación del método de adquisición requiere:

– Identificar la empresa adquirente.– Determinar la fecha de adquisición.– Cuantificar el coste de la combinación de negocios.– Valorar los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos.– Determinar el importe del fondo de comercio o de la diferencia negativa.

Seguidamente, se analizan detalladamente cada uno de estos requisitos.

2.19.2.1. Empresa adquirente

Es la que obtiene el control sobre el negocio o negocios adquiridos.

Como regla general, se considerará como empresa adquirente la que entregue una contrapres-tación a cambio del negocio o negocios adquiridos. A los efectos de la presente norma, seconsiderará también empresa adquirente a la parte de una empresa, constitutiva de un nego-cio, que como consecuencia de la combinación se escinde de la empresa en la que se inte-graba y obtiene el control sobre otro u otros negocios.

Cuando se constituya una nueva empresa, se identificará como empresa adquirente a una de lasempresas o negocios que participen en la combinación y que existían con anterioridad a ésta.

No obstante, para determinar qué empresa es la que obtiene realmente el control también setomarán en consideración, entre otros, los siguientes criterios:

a) La empresa adquirente normalmente será la de mayor valor razonable.b) Si la combinación diera lugar a que la dirección de una de las empresas que se combinan

tenga la facultad de designar el equipo de dirección del negocio combinado, en cuyo casonormalmente la empresa que designe el equipo de gestión será la adquirente.

c) Si en la combinación de negocios participan más de dos empresas o negocios, se consi-derarán otros factores, tales como cuál es la empresa que inició la combinación o si el volu-men de activos, ingresos o resultados de una de las empresas o negocios que se combi-nan es significativamente mayor que el de los otros.

Por tanto, puede suceder que, como consecuencia de la aplicación de los criterios anteriores,el negocio adquirido sea el de la sociedad absorbente, de la beneficiaria o de la que realiza laampliación de capital.

2.19.2.2. Fecha de adquisición

Es aquella en la que la empresa adquirente adquiere el control del negocio o negocios adquiridos.

154 CONTABIL IDAD

2.19.2.3. Coste de la combinación de negocios

Es la suma de:

a) Los valores razonables, en la fecha de adquisición, de los activos entregados, de los pasi-vos incurridos o asumidos y de los instrumentos de patrimonio emitidos a cambio de losnegocios adquiridos.

b) El valor razonable de cualquier contraprestación adicional que dependa de eventos futuroso del cumplimiento de ciertas condiciones, siempre que tal contraprestación se considereprobable y su valor razonable pueda ser estimado de forma fiable.

c) Cualquier coste directamente atribuible a la combinación, como los honorarios abonados aasesores legales u otros profesionales que intervengan en la operación.

En ningún caso formarán parte, los gastos relacionados con la emisión de los instrumentos depatrimonio o de los pasivos financieros entregados a cambio de los elementos patrimonialesadquiridos, que se contabilizarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumen-tos financieros (ver apartado 2.9.4).

El valor razonable de la contraprestación adicional que dependa de eventos futuros o del cum-plimiento de ciertas condiciones será ajustado cuando, como consecuencia de circunstanciassobrevenidas, proceda modificar las estimaciones de los importes, se altere la probabilidad deocurrencia de la contraprestación o cuando se pueda realizar una estimación fiable del valorrazonable, no habiendo sido posible realizar ésta con anterioridad.

Con carácter general y salvo que exista una valoración más fiable, el valor razonable de los ins-trumentos de patrimonio o de los pasivos financieros emitidos que se entreguen como contra-prestación en una combinación de negocios será su precio cotizado, si dichos instrumentosestán admitidos a cotización en un mercado activo.

2.19.2.4. Valor de los activos identificables adquiridos y de los pasivos asumidos

En la fecha de adquisición, los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos seregistrarán por su valor razonable, siempre y cuando dicho valor razonable pueda ser medidocon suficiente fiabilidad.

No obstante lo anterior, en la valoración y registro de determinados activos adquiridos y pasi-vos asumidos se seguirán las reglas siguientes:

– Los activos no corrientes que se clasifiquen como mantenidos para la venta de acuerdo conlo establecido al respecto en la norma correspondiente a estos activos, se reconocerán porsu valor razonable menos los costes de venta.

– Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarán por la cantidad que se espere recu-perar o pagar de la autoridad fiscal, según los tipos de gravamen que vayan a ser de apli-cación en los ejercicios en los que se esperen realizar los activos o pagar los pasivos, a par-tir de la normativa en vigor o que se haya aprobado y esté pendiente de publicación, en lafecha de adquisición. Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben descontarse,de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a impuestos sobre beneficios.

– Si en la fecha de adquisición, el negocio adquirido mantiene un contrato de arrendamiento ope-rativo en condiciones favorables o desfavorables respecto a las condiciones de mercado, laempresa adquirente ha de reconocer, respectivamente, un inmovilizado intangible o una provisión.

– Los activos y pasivos asociados a planes de pensiones de prestación definida se contabi-lizarán, en la fecha de adquisición, por el valor actual de las retribuciones comprometidasmenos el valor razonable de los activos afectos a los compromisos con los que se liquida-rán las obligaciones. El valor actual de las obligaciones incluirá en todo caso los costes de

155CONTABIL IDAD

los servicios pasados que procedan de cambios en las prestaciones o de la introducción deun plan, antes de la fecha de adquisición.

– En el caso de que el registro de un inmovilizado intangible identificado cuya valoración nopueda ser calculada por referencia a un mercado activo, implicara la contabilización de uningreso en la cuenta de pérdidas y ganancias, de acuerdo con lo previsto en el apartado2.19.2.5, dicho activo se valorará deduciendo del importe de su valor razonable, la diferen-cia negativa inicialmente calculada. Si el importe de dicha diferencia negativa fuera superioral valor total del inmovilizado intangible, dicho activo no deberá ser registrado.

Los activos y pasivos reconocidos por la empresa adquirente serán los que se reciban yasuman como consecuencia de la operación en que consista la combinación y cumplan ladefinición de activos y pasivos establecida en el marco conceptual de la contabilidad, conindependencia de que algunos de estos activos y pasivos no hubiesen sido previamentereconocidos en las cuentas anuales de la empresa adquirida o a la que perteneciese el nego-cio adquirido por no cumplir los criterios de reconocimiento en dichas cuentas anuales. Enel caso de que el negocio adquirido incorpore obligaciones calificadas como contingencias,la empresa adquirente reconocerá como pasivo el valor razonable de asumir tales obligacio-nes, siempre y cuando dicho valor razonable pueda ser medido con suficiente fiabilidad.

Lo que se acaba de exponer afecta solamente a los activos y pasivos de la empresa adquiri-da, ya que la valoración de los activos y pasivos de la empresa adquirente no se verá afecta-da por la combinación ni se reconocerán activos o pasivos como consecuencia de la misma.

2.19.2.5. Importe del fondo de comercio o de la diferencia negativa

El exceso, en la fecha de adquisición, del coste de la combinación de negocios sobre el corres-pondiente valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos enlos términos recogidos en el apartado anterior, se reconocerá como un fondo de comercio.

Al fondo de comercio le serán de aplicación los criterios contenidos en la norma relativa a normasparticulares sobre el inmovilizado intangible (ver apartado 2.6). Por tanto, no se amortizará y anual-mente deberá efectuar un test de deterioro para ver si se ha producido alguna pérdida de valor.

Ejemplo: Las empresas A y B se fusionan. La sociedad A paga 80 por la totalidad de B.

Los activos de B tienen un valor contable de 100 y sus pasivos un valor de 40. Sin embargo,los activos de B tienen un valor razonable de 115, mientras que el valor razonable de sus pasi-vos coincide con su valor contable (40).

En el balance de la fusión se reflejarán los activos de B por un valor de 115 y los pasivos por40. Además, en el activo se incluirá un fondo de comercio de 5. Por tanto, el fondo de comer-cio inicial de 20, se divide entre 15 que se incorporan a los activos de B y 5 que se denomi-nan fondo de comercio.

De acuerdo con lo anterior, en este ejemplo, la empresa adquirente es A. El coste de la com-binación de negocios es 80 y el fondo de comercio asciende a 5.

El asiento a efectuar sería:

115 Activos adquiridos5 (204) Fondo de comercio a Pasivos asumidos 40

a (57) Tesorería 80

156 CONTABIL IDAD

En el supuesto excepcional de que el valor de los activos identificables adquiridos menos el de lospasivos asumidos en los términos recogidos en el apartado anterior, fuese superior al coste de lacombinación de negocios, el exceso se contabilizará en la cuenta de pérdidas y ganancias comoun ingreso. Para ello, se usa la cuenta (774) Diferencia negativa en combinaciones de negocios.

Ejemplo: Las empresas A y B se fusionan. La sociedad A paga 50 por la totalidad de B.

Los activos de B tienen un valor contable de 100 y sus pasivos un valor de 40. Sin embargo,los activos tienen un valor razonable de 115, mientras que el valor razonable de sus pasivoscoincide con su valor contable (40).

En el balance de la fusión se reflejarán los activos de B por un valor de 115 y los pasivos por40. Dado que el precio pagado es de 50, que es inferior al valor de B, que es de 75, se con-tabilizará un ingreso de 25.

De acuerdo con lo anterior, en este ejemplo, la empresa adquirente es A. El coste de la com-binación de negocios es 50 y hay una diferencia negativa de 25.

El asiento a efectuar sería:

115 Activos adquiridos a Pasivos asumidos 40a (57) Tesorería 50a (774) Diferencia negativa en

combinaciones de negocios 25

Por tanto, el fondo de comercio que aflora en una combinación de negocios se activa. En cam-bio, la reserva negativa se contabiliza como un ingreso.

2.19.2.6. Contabilidad provisional

Si en la fecha de cierre del ejercicio en que se ha producido la combinación de negocios no sepudiese concluir el proceso de valoración necesario para aplicar el método de adquisición, lascuentas anuales se elaborarán utilizando valores provisionales.

Los valores provisionales serán ajustados en el período necesario para obtener la informaciónrequerida para completar la contabilización inicial. Dicho período en ningún caso será superiora un año desde la fecha de la adquisición.

En cualquier caso, los ajustes a los valores provisionales únicamente incorporarán informaciónrelativa a los hechos y circunstancias que existían en la fecha de adquisición y que, de habersido conocidos, hubieran afectado a los importes reconocidos en dicha fecha.

Los ajustes que se reconozcan para completar la contabilización inicial se realizarán de formaretroactiva, es decir, de forma tal que los valores resultantes sean los que se derivarían dehaber tenido inicialmente la información que se incorpora. Por lo tanto:

– Los ajustes al valor inicial de los activos y pasivos identificables se considerarán realizadosen la fecha de adquisición.

– El valor del fondo de comercio o de la diferencia negativa se corregirá, con efectos desdela fecha de adquisición, por un importe igual al ajuste que se realiza al valor inicial de losactivos y pasivos identificables.

157CONTABIL IDAD

– La información comparativa incorporará los ajustes. Transcurrido el período mencionado eneste apartado, sólo se practicarán ajustes a las valoraciones iniciales cuando:

• Proceda ajustar las contraprestaciones adicionales que dependan de eventos futuros odel cumplimiento de ciertas condiciones, según lo establecido en el apartado 2.19.2.3.

• Se reconozcan activos por impuesto diferido no contabilizados previamente conforme alo establecido en la norma relativa a impuestos sobre beneficios.

• Proceda corregir errores conforme a lo establecido en la norma relativa a cambios en cri-terios contables, errores y estimaciones contables (ver apartado 2.22).

Las restantes modificaciones que se produzcan con posterioridad se reconocerán como cam-bios en las estimaciones conforme a lo señalado en la norma relativa a cambios en criterioscontables, errores y estimaciones contables (ver apartado 2.22).

2.19.3. Contabilidad de las fusiones

Contabilización en la sociedad absorbente o en la sociedad de nueva creación

En el momento de la recepción de los activos adquiridos y pasivos asumidos se dan de altalos activos adquiridos y los pasivos asumidos. La cuen ta 5530 (Socios de sociedad disuelta)recoge la cuenta corriente de la sociedad absorbente o la sociedad de nueva creación con lossocios de la sociedad disuelta en una fusión:

Activos adquiridos(204) Fondo de comercio (si el precio pagado

en la combinación de negociossupera al valor de los activos adquiridosmenos los pasivos asumidos) a (5530) Socios de sociedad disuelta

a (774) Diferencia negativa en combinacionesde negocios (si el precio pagado en la combinación de negocios es inferior al valor de los activos adquiridos menos los pasivosasumidos)

En el momento de la entrega a los socios de la sociedad disuelta de las acciones o participa-ciones emitidas:

(5530) Socios de sociedad disuelta a (100) Capital sociala (110) Prima de emisión o asuncióna (57) Tesorería

Contabilización en las empresas que se extinguen

Como se ha indicado, las empresas que se extingan en la combinación de negocios, deberánregistrar el traspaso de los activos y pasivos, cancelando las correspondientes partidas de acti-vo y pasivo así como las partidas de patrimonio neto.

En el momento del traspaso a la sociedad absorbente o de nueva creación de los activosadquiridos y pasivos asumidos se hará el asiento siguiente, en el que la cuenta 5531(Socios, cuenta de fusión) es una cuenta corriente de las sociedades que se extinguen enuna fusión:

158 CONTABIL IDAD

(5531) Socios, cuenta de fusiónPasivos asumidos a Activos adquiridos

En el momento de la entrega a los socios de la sociedad que se extingue de las acciones oparticipaciones emitidas:

Cuentas correspondientes del patrimonioneto de la sociedad que se extingue a (5531) Socios, cuenta de fusión

Ejemplo de contabilización de una fusión

Las empresas A y B deciden fusionarse, para lo cual los accionistas de B recibirán acciones nue-vas de A por el valor que se determine una vez efectuada la valoración de las dos empresas.

Los balances de situación de las dos empresas antes de la fusión son los siguientes:

Además, se conoce la siguiente información de cada una de las dos sociedades:

A B

InmueblesClientesTesorería

8.0002.0001.000

700150250

Total 11.000 1.100Capital socialReservasPréstamos bancarios a largo plazoPréstamos bancarios a corto plazoProveeedores

2.0002.0001.0002.0004.000

100200200600

Después de efectuar una valoración de las dos sociedades se obtiene la siguiente información:

A B

Número de acciones 500 100

Valor nominal por acción 4 1

A B Total

Valor contable (capital social más reservas) 4.000 300 4.300

Valor real de cada una de las dos sociedades 5.000 2.000 7.000

Valor relativo (porcentajes) 71,43% 28,57% 100%

Valor real por acción 10 20

159CONTABIL IDAD

Se sabe que el precio real de B (2.000) supera al valor contable (300) porque los inmuebles deB tienen un valor razonable de 1.500. Por tanto, los inmuebles superan en 800 a su valor enlibros.

La diferencia entre el precio de B (2.000) y el valor contable (300) más la plusvalía de los inmue-bles (800) asciende a 900, que corresponde al fondo de comercio que se pone de manifiestoal realizar la fusión.

Se han de emitir acciones de A por valor de 2.000. Como cada acción de A vale 10, en totalse han de emitir 200 nuevas acciones. Por tanto, A tiene que ampliar el capital en 800 y crearuna prima de emisión por valor de 1.200, o sea que el total de incremento de los fondos pro-pios de A asciende a 2.000, que es el valor que ha de pagar a los accionistas de B.

Los asientos a contabilizar serán los siguientes:

a) Contabilización en la sociedad absorbente:

En el momento de la recepción de los activos adquiridos y pasivos asumidos se dan de altalos activos adquiridos y los pasivos asumidos:

1.500 (21) Inmuebles (valorados a valorrazonable)

150 (430) Clientes250 (57) Tesorería900 204) Fondo de comercio a (170) Deudas a largo plazo con

entidades de crédito 200a (400) Proveeedores 600a (5530) Socios de sociedad disuelta 2.000

En el momento de la entrega a los socios de la sociedad disuelta de las acciones o participa-ciones emitidas:

2.000 (5530) Socios de sociedad disuelta a (100) Capital social 800a (110) Prima de emisión o asunción 1.200

b) Contabilización en la empresa que se extingue:

Como se ha indicado, las empresas que se extingan en la combinación de negocios, deberánregistrar el traspaso de los activos y pasivos, cancelando las correspondientes partidas de acti-vo y pasivo, así como las partidas de patrimonio neto.

En el momento del traspaso a la sociedad absorbente o de nueva creación de los activosadquiridos y pasivos asumidos se hará el asiento siguiente, en el que la cuenta 5531(Socios, cuenta de fusión) es una cuenta corriente de las sociedades que se extinguen enuna fusión:

200 (170) Deudas a largo plazo conentidades de crédito

600 (400) Proveeedores300 (5531) Socios, cuenta de fusión a (21) Inmuebles 700

a (430) Clientes 150a 57) Tesorería 250

160 CONTABIL IDAD

En el momento de la entrega a los socios de la sociedad que se extingue de las acciones oparticipaciones emitidas:

100 (100) Capital social200 (11) Reservas a (5531) Socios, cuenta de fusión 300

2.19.4. Contabilidad de las escisiones

Sociedad que recibe los activos y pasivos de la sociedad que se escinde

En el momento de la recepción de los activos adquiridos y pasivos asumidos se dan de altalos activos y pasivos escindidos y la diferencia se contabiliza en la cuenta 5532 (Socios desociedad escindida) que recoge la cuenta corrien te de la sociedad creada para recoger losactivos adquiridos y pasivos asumidos de la sociedad escindida:

Activos adquiridosFondo de comercio (si el precio pagado enla combinación de negocios supera alvalor de los activos adquiridos menoslos pasivos asumidos) a Pasivos asumidos

(5532) Socios de sociedad escindida(774) Diferencia negativa en combinaciones

de negocios (si el precio pagado en la combinación de negocios es inferior al valor de los activos adquiridos menos los pasivos asumidos)

En el momento de la entrega a los socios de las acciones o participaciones emitidas:

(5532) Socios de sociedad escindida a (100) Capital sociala (110) Prima de emisión o asuncióna (57) Tesorería

Sociedad que se escinde

En el momento del traspaso a la sociedad absorbente o de nueva creación de los activosadquiridos y pasivos asumidos se cuadra el asiento utilizando la cuenta 5533 (Socios, cuentade escisión). Esta cuenta recoge la cuenta corrien te de las sociedades que se escinden, y secrea con la finalidad de traspasar el patrimonio escindido a la sociedad beneficiaria, absorben-te o de nueva creación:

(5533) Socios, cuenta de escisión a Pasivos asumidosa Activos adquiridos

Posteriormente, se cancelan las correspondientes cuentas del patrimonio neto de la sociedadescindida, en el momento de la reducción de capital si se trata de escisión parcial o, en casode escisión total, a la extinción de la misma. El asiento a contabilizar en el momento de la entre-ga a los socios de las acciones o participaciones emitidas es el siguiente:

161CONTABIL IDAD

Cuentas correspondientes del patrimonioneto de la sociedad que se extingue a (5533) Socios, cuenta de escisión

2.19.5. Combinación de negocios por etapas

Las combinaciones de negocios realizadas por etapas son aquellas en las que la empresaadquirente obtiene el control de la adquirida mediante varias transacciones independientes rea-lizadas en fechas diferentes.

Estas combinaciones se contabilizarán aplicando el método de adquisición con las siguientesprecisiones:

a) En la determinación del coste de la combinación de negocios, se considerará el coste decada una de las transacciones individuales.

b) En cada una de las transacciones individuales se determinará el fondo de comercio o dife-rencia negativa conforme al apartado 2.19.2.5.

c) La diferencia entre el valor razonable de la participación de la adquirente en los elementosidentificables de la empresa adquirida en cada una de las fechas de las transacciones indi-viduales y su valor razonable en la fecha de adquisición se reconocerá directamente en lasreservas de la empresa neto del efecto impositivo.

d) Si con anterioridad, la inversión en la participada se hubiera valorado por su valor razona-ble, se desharán los ajustes de valoración realizados previamente para dejar valorada la par-ticipación por su coste histórico.

Con carácter general, se abonará esta cuenta de reservas voluntarias, con cargo a las corres-pondientes cuentas representativas de los elementos patrimoniales, incluyendo las relaciona-das con la contabilización del efecto impositivo:

Cuentas representativas de los elementospatrimoniales

(474) Activos por impuesto diferido a (113) Reservas voluntariasa (479) Pasivos por diferencias temporarias

imponibles

En particular, en el caso de que con carácter previo a una combinación de negocios por etapasen la que deba aplicarse el método de adquisición, la inversión en la adquirida se hubiera clasi-ficado como un activo financiero mantenido para negociar o activos financieros a valor razona-ble con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias, se abonará o cargará la cuenta de reser-vas voluntarias con cargo o abono a las cuentas en las que estuviese registrada la participación.

2.20. Negocios conjuntos

Un negocio conjunto es una actividad económica controlada conjuntamente por dos o máspersonas físicas o jurídicas. A estos efectos, control conjunto es un acuerdo estatutario o con-tractual en virtud del cual dos o más personas, que serán denominadas en la presente norma“partícipes”, convienen compartir el poder de dirigir las políticas financiera y de explotaciónsobre una actividad económica con el fin de obtener beneficios económicos, de tal manera quelas decisiones estratégicas, tanto financieras como de explotación, relativas a la actividadrequieran el consentimiento unánime de todos los partícipes.

La contabilización depende del tipo de negocio conjunto:

162 CONTABIL IDAD

Contabilización

• Cuenta corriente con uniones temporales de empresas y comunidades de bienes

Recoge los movimientos con las uniones temporales de empresas y comunidades de bienesen las que participe la empresa, derivados de aportaciones dinerarias, incluida la fundacional,devoluciones dinerarias de las uniones temporales de empresas, prestaciones recíprocas demedios, servicios y otros suplidos, y asignaciones de los resultados obtenidos en las mismas.

Por las remesas o entregas efectuadas por la empresa:

(554) Cuenta corriente con uniones temporalesde empresas y comunidadesde bienes a Cuentas de los grupos 2, 5 y 7 que correspondan

Por las recepciones a favor de la empresa:

Cuentas de los grupos 2, 5 y 6 que correspondan a (554) Cuenta corriente con uniones temporalesde empresas y comunidades de bienes

2.21. Operaciones entre empresas del grupo

Las operaciones entre empresas del mismo grupo, se contabilizarán en el momento inicial porsu valor razonable. La valoración posterior se realizará de acuerdo con lo previsto en las corres-pondientes normas.

En las aportaciones no dinerarias a una empresa del grupo en las que el objeto sea un nego-cio, según se define en la norma sobre combinaciones de negocios, la inversión en el patrimo-

Tipos de negocios conjuntos Contabilización en las cuentas del partícipe

No se manifiestan a través de la constitu-ción de una empresa ni el establecimientode una estructura financiera independientede los partícipes. Ejemplos: uniones tem-porales de empresas y comunidades debienes.

Balance: parte proporcional que le corres pon da, en función de suporcentaje de participación, de los activos controlados conjunta-mente y de los pasivos in curri dos conjuntamente.

Cuenta de pérdidas y ganancias: parte que le corres pon da delos ingresos generados y de los gastos incurridos por el negocioconjunto.

ECPN y EFE: parte proporcional de los importes de las partidasdel negocio conjunto que le corresponda en función del porcentajede participación establecido en los acuerdos alcanzados.

Se deberán eliminar los resultados no realizados que pudieranexistir por transacciones entre el partícipe y el negocio conjunto, enproporción a la participación que corresponda a aquél. Tambiénserán objeto de eliminación los importes de activos, pasivos, ingre-sos, gastos y flujos de efectivo recíprocos.

Constitución de una persona jurídica inde-pendiente o empresas controladas deforma conjunta.

Al coste (ver apartado 2.9 sobre instrumentos financieros, partici-paciones en partes vinculadas).

163CONTABIL IDAD

nio en el aportante se valorará por el valor contable de los elementos patrimoniales que inte-gren el negocio.

En las operaciones de fusión, escisión y aportación no dineraria en las que el objeto sea unnegocio, según se define en la norma sobre combinaciones de negocios, se seguirán lossiguientes criterios:

– En las operaciones entre empresas del grupo en las que intervenga la empresa dominantedel mismo o la dominante de un subgrupo y su dependiente, directa o indirectamente, loselementos constitutivos del negocio adquirido se valorarán por el importe que correspon-dería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas delgrupo o subgrupo según las normas para la formulación de las cuentas anuales consolida-das, que desarrolla el Código de Comercio.

– En el caso de operaciones entre otras empresas del grupo, los elementos patrimonialesdel negocio se valorarán según los valores contables existentes antes de la operación enlas cuentas anuales individuales. La diferencia que pudiera ponerse de manifiesto en elregistro contable por la aplicación de los criterios anteriores, se registrará en una partidade reservas.

A los efectos de lo dispuesto en esta norma, no se considerará que las participaciones en elpatrimonio neto de otras empresas constituyen en sí mismas un negocio.

2.22. Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables

Cuando se produzca un cambio de criterio contable, se aplicará de forma retroactiva y su efec-to se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.

El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicaciónmotivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente ajuste porel efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directa-mente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a ungasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directamente en otra partida delpatrimonio neto. Asimismo se modificarán las cifras afectadas en la información comparativade los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio contable.

En la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mismasreglas que para los cambios de criterios contables. A estos efectos, se entiende por errores lasomisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utiliza-do, o no haberlo hecho adecuadamente, información fiable que estaba disponible cuando seformularon y que la empresa podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación dedichas cuentas.

Sin embargo, se calificarán como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en elvalor contable de activos o pasivos, o en el importe del consumo futuro de un activo, que seanconsecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del cono-cimiento de nuevos hechos. El cambio de estimaciones contables se aplicará de forma pros-pectiva y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, comoingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o, cuando proceda, direc-tamente al patrimonio neto. El eventual efecto sobre ejercicios futuros se irá imputando en eltranscurso de los mismos.

Siempre que se produzcan cambios de criterio contable o subsanación de errores relativos aejercicios anteriores se deberá incorporar la correspondiente información en la memoria de lascuentas anuales.

164 CONTABIL IDAD

Asimismo, se informará en la memoria de los cambios en estimaciones contables que hayanproducido efectos significativos en el ejercicio actual, o que vayan a producirlos en ejerciciosposteriores.

Ejemplo: En una empresa se producen las circunstancias siguientes. Para cada una de ellas se indica eltratamiento que debería efectuarse:

– Se detecta que en una fábrica se produjo el robo de mobiliario en el ejercicio anterior: Rea-lizar un ajuste por error en las cuentas del ejercicio anterior.

– Se decide cambiar el sistema de valoración de existencias, pasando de FIFO a promedio:Se debe realizar un ajuste por cambio de criterio en las cuentas de los años anteriores paravalorar las existencias con el sistema promedio, en lugar del FIFO. De esta forma las cuen-tas serán comparativas.

– Se decide alargar la vida útil de una máquina al comprobar que funcionará más años de losprevistos inicialmente: Se trata de un cambio de estimación por la obtención de nueva infor-mación. En este caso, la modificación de la amortización se reflejará en los ejerciciossiguientes.

Contabilización

Cuando se produzca un cambio de criterio contable o la subsanación de un error, el ajuste porel efecto acumulado calculado al inicio del ejercicio, de las variaciones de los elementos patri-moniales afectados por la aplicación retroactiva del nuevo criterio o la corrección del error, seimputará a reservas de libre disposición:

Por el importe resultante del efecto neto deudor de los cambios experimentados por la aplica-ción de un nuevo criterio contable comparado con el antiguo por la corrección de un error con-table, con abono o cargo, en su caso, a las respectivas cuentas representativas de los elemen-tos patrimoniales afectados por este hecho, incluyendo las relacionadas con la contabilizacióndel efecto impositivo del ajuste. Con carácter general, se imputará a las reservas voluntarias,registrándose del modo siguiente:

113) Reservas voluntarias a Cuentas de los elementos patrimonialesafectados por el error o cambio de criteriocontable

Por el importe resultante del efecto neto acreedor de los cambios experimentados por la apli-cación de un nuevo criterio contable comparado con el antiguo o por la corrección del error,con cargo y abono, en su caso, a las respectivas cuentas representativas de los elementospatrimoniales afectados por este hecho, incluyendo las relacionadas con la contabilización delefecto impositivo del ajuste:

Cuentas de los elementos patrimonialesafectados por el error o cambio de criteriocontable a (113) Reservas voluntarias

165CONTABIL IDAD

2.23. Hechos posteriores al cierre del ejercicio

El tratamiento de los hechos posteriores depende de las circunstancias que se produzcan encada uno de ellos:

No obstante, cuando los hechos sean de tal importancia que si no se facilitara información alrespecto podría distorsionarse la capacidad de evaluación de los usuarios de las cuentas anua-les, se deberá incluir en la memoria información respecto a la naturaleza del hecho posteriorconjuntamente con una estimación de su efecto o, en su caso, una manifestación acerca dela imposibilidad de realizar dicha estimación.

En la formulación de las cuentas anuales deberá tenerse en cuenta toda información quepueda afectar a la aplicación del principio de empresa en funcionamiento. Por tanto, las cuen-tas anuales no se formularán sobre la base de dicho principio si los gestores, aunque sea conposterioridad al cierre del ejercicio, determinan que tienen la intención de liquidar la empresa ocesar en su actividad.

Ejemplo: Un juicio celebrado antes del cierre del ejercicio y del que la sentencia condenando a la empre-sa a pagar una indemnización se conoció después del cierre pero antes de la aprobación delas cuentas: podría considerarse como una condición que ya existía. Por tanto, se deberá ajus-tar las cuentas.

Tipo de hecho posterior Tratamiento

Pone de manifiesto condiciones que ya existían al cie-rre del ejercicio.

Deberá tenerse en cuenta para la formulación de lascuentas anuales. Motivará en las cuentas anuales, enfunción de su naturaleza, un ajuste, información en lamemoria o ambos.

Pone de manifiesto condiciones que no existían al cie-rre del ejercicio.

No supondrá un ajuste en las cuentas anuales.

166 CONTABIL IDAD

3.1. Normas de elaboración de las cuentas anuales

3.1.1. Documentos que integran las cuentas anuales

Las cuentas anuales comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el ECPN, elEFE y la memoria.

3.1.2. Formulación de cuentas anuales

Las cuentas anuales se elaborarán con una periodicidad de 12 meses, salvo en los casos deconstitución, modificación de la fecha de cierre del ejercicio social o disolución.

Las cuentas anuales deberán ser formuladas por el empresario o los administradores, quienesresponderán de su veracidad, en el plazo máximo de tres meses, a contar desde el cierre delejercicio. A estos efectos, las cuentas anuales expresarán la fecha en que se hubieran formu-lado y deberán ser firmadas por el empresario, por todos los socios ilimitadamente responsa-bles por las deudas sociales, o por todos los administradores de la sociedad; si faltara la firmade alguno de ellos, se hará expresa indicación de la causa, en cada uno de los documentosen que falte.

Las cuentas anuales se elaborarán expresando sus valores en euros; no obstante lo anterior,podrán expresarse los valores en miles o millones de euros cuando la magnitud de las cifrasasí lo aconseje, debiendo indicarse esta circunstancia en las cuentas anuales.

3.1.3. Estructura de las cuentas anuales

Las cuentas anuales de las sociedades anónimas, incluidas las laborales, de las sociedadesde responsabilidad limitada, incluidas las laborales, de las sociedades en comandita poracciones y de las sociedades cooperativas deberán adaptarse al modelo normal. Las socie-dades colectivas y comanditarias simples, cuando a la fecha de cierre del ejercicio todos lossocios colectivos sean sociedades españolas o extranjeras, también deberán adaptarse almodelo normal.

3.1.4. Cuentas anuales abreviadas

Las sociedades señaladas en el apartado anterior podrán utilizar los modelos de cuentas anua-les abreviados cuando cumplan las condiciones incluidas en el cuadro siguiente.

Cuentas anuales3

167CONTABIL IDAD

Cuando una sociedad, en la fecha de cierre del ejercicio, pase a cumplir dos de las circunstan-cias antes indicadas o bien cese de cumplirlas, tal situación únicamente producirá efectos encuanto a lo señalado en este apartado si se repite durante dos ejercicios consecutivos.

Las empresas con otra forma societaria no mencionadas en la norma anterior, así como los empre-sarios individuales, estarán obligados a formular, como mínimo, las cuentas anuales abreviadas.

Las sociedades cuyos valores estén admitidos a negociación en un mercado regulado de cual-quier Estado miembro de la Unión Europea, no podrán formular cuentas anuales abreviadas.

El contenido de la memoria abreviada tiene carácter de información mínima a cumplimentar porlas empresas que puedan utilizarla. Adicionalmente, siempre que dichas empresas realicenoperaciones cuya información en memoria esté regulada en el modelo normal de las cuentasanuales y no en el abreviado, habrán de incluir dicha información en la memoria abreviada.Entre estas transacciones pueden mencionarse: coberturas contables, información sobre elmedio ambiente y pasivos financieros que se valoren por su valor razonable, entre otras.

3.1.5. Normas comunes al balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el ECPN y el EFE

En cada partida deberán figurar, además de las cifras del ejercicio que se cierra, las correspon-dientes al ejercicio inmediatamente anterior. A estos efectos, cuando unas y otras no seancomparables, bien por haberse producido una modificación en la estructura, bien por realizar-se un cambio de criterio contable o subsanación de error, se deberá proceder a adaptar el ejer-cicio precedente, a efectos de su presentación en el ejercicio al que se refieren las cuentasanuales, informando de ello detalladamente en la memoria.

Podrán añadirse nuevas partidas a las previstas en los modelos normales y abreviados, siem-pre que su contenido no esté previsto en las existentes.

Podrá hacerse una subdivisión más detallada de las partidas que aparecen en los modelos,tanto en el normal como en el abreviado.

Podrán agruparse las partidas precedidas de números árabes en el balance y ECPN, o letrasen la cuenta de pérdidas y ganancias y EFE, si sólo representan un importe irrelevante paramostrar la imagen fiel o si se favorece la claridad.

Cuando proceda, cada partida contendrá una referencia cruzada a la información correspon-diente dentro de la memoria.

Los créditos y deudas con empresas del grupo y asociadas, así como los ingresos y gastosderivados de ellos, figurarán en las partidas correspondientes, con separación de las que no

Balance, ECPNy memoria abreviados.Auditoría no obligatoria.

EFE no obligatorio.Posibilidad de utilizar

el PGC de pymes

Cuenta de pérdidasy ganancias abreviada.No obligatoriedad de

información segmentada

Régimende microempresa

Activo (en millones de euros)Cifra anual de negocios (en millonesde euros)Número medio de trabajadoresempleados

No superior a 2,85 No superior a los 5,7

No superior a 50

No superior a 11,4 No superior a 22,8

No superior a 250

No superior a 1No superior a 2

No superior a 10

168 CONTABIL IDAD

correspondan a empresas del grupo o asociadas, respectivamente. En cualquier caso, en laspartidas relativas a empresas asociadas también se incluirán las relaciones con empresas mul-tigrupo.

Las empresas que participen en uno o varios negocios conjuntos que no tengan personalidadjurídica (uniones temporales de empresas, comunidades de bienes, etc.) deberán presentaresta información, atendiendo a lo dispuesto en la norma de registro y valoración relativa anegocios conjuntos, integrando en cada partida de los modelos de los distintos estados finan-cieros las cantidades correspondientes a los negocios conjuntos en los que participen, e infor-mando sobre su desglose en la memoria.

3.1.6. Balance

El balance se divide en:

– Activo corriente: Incluye los activos vinculados al ciclo normal de explotación que la empre-sa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del mismo. Con carácter general, elciclo normal de explotación no excederá de un año.A estos efectos se entiende por ciclo normal de explotación, el período de tiempo quetranscurre entre la adquisición de los activos que se incorporan al proceso productivo y larealización de los productos en forma de efectivo o equivalentes al efectivo.

– Activo no corriente: Incluye el resto de los activos.– Pasivo corriente: Incluye las obligaciones vinculadas al ciclo normal de explotación que la

empresa espera liquidar en el transcurso del mismo. También incluye las obligaciones cuyovencimiento se espera que se produzca en el corto plazo, es decir, en el plazo máximo de unaño. Los pasivos no corrientes se reclasificarán en corrientes en la parte que corres pon da.

– Patrimonio neto: Es la diferencia entre los activos y los pasivos.

Un activo financiero y un pasivo financiero se podrán presentar en el balance por su importeneto siempre que se den simultáneamente las siguientes condiciones:

a) Que la empresa tenga en ese momento, el derecho exigible de compensar los importesreconocidos.

b) Que la empresa tenga la intención de liquidar las cantidades por el neto o de realizar el acti-vo y cancelar el pasivo simultáneamente.

Las mismas condiciones deberán concurrir para que la empresa pueda presentar por suimporte neto los activos por impuestos y los pasivos por impuestos.

Las correcciones valorativas por deterioro y las amortizaciones acumuladas, minorarán la par-tida del activo en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.

En caso de que la empresa tenga gastos de investigación activados de acuerdo con lo esta-blecido en la norma de registro y valoración relativa a normas particulares sobre el inmoviliza-do intangible, se creará una partida específica “Investigación”, dentro del epígrafe A.I “Inmovi-lizado intangible” del activo del balance normal.

Los terrenos o construcciones que la empresa destine a la obtención de ingresos por arrenda-miento o posea con la finalidad de obtener plusvalías a través de su enajenación, fuera delcurso ordinario de sus operaciones, se incluirán en el epígrafe A.III “Inversiones inmobiliarias”del activo.

Cuando la empresa tenga inversiones en activos que cumpliendo la definición de activos finan-cieros de la norma de registro y valoración sobre instrumentos financieros, no estén regulados

169CONTABIL IDAD

por dicha norma y no figuren específicamente en otras partidas del balance (tal como los acti-vos vinculados a retribuciones postempleo de prestación definida que se deban reconocer deacuerdo con la norma de registro y valoración sobre pasivos por retribuciones a largo plazo alpersonal), creará la partida “Otras inversiones” que incluirá en los epígrafes A.IV, A.V, B.IV y B.Vdel activo del balance normal, en función de si son a largo o corto plazo y frente a empresas delgrupo y asociadas o no.

En el caso de que la empresa tenga existencias de producción de ciclo superior a un año, laspartidas del epígrafe B.II. del activo “3. Productos en curso” y “4. Productos terminados” delbalance normal, se desglosarán para recoger separadamente las de ciclo corto y las de ciclolargo de producción.

Cuando la empresa tenga créditos con clientes por ventas y prestaciones de servicios con ven-cimiento superior a un año, esta partida del epígrafe B.III del activo del balance, se desglosa-rá para recoger separadamente los clientes a largo plazo y a corto plazo. Si el plazo de venci-miento fuera superior al ciclo normal de explotación, se creará el epígrafe A.VII en el activo nocorriente, con la denominación “Deudores comerciales no corrientes”.

El capital social y, en su caso, la prima de emisión o asunción de acciones o participacionescon naturaleza de patrimonio neto figurarán en los epígrafes A-1.I “Capital” y A-1.II “Prima deemisión”, siempre que se hubiera producido la inscripción en el Registro Mercantil con anterio-ridad a la formulación de las cuentas anuales. Si en la fecha de formulación de las cuentasanuales no se hubiera producido la inscripción en el Registro Mercantil, figurarán en la partida5 “Otros pasivos financieros” o 3 “Otras deudas a corto plazo”, ambas del epígrafe C.III “Deu-das a corto plazo” del pasivo corriente del modelo normal o abreviado, respectivamente.

Los accionistas (socios) por desembolsos no exigidos figurarán en la partida A-1.I.2 “Capitalno exigido” o minorarán el importe del epígrafe “Deuda con características especiales”, en fun-ción de cuál sea la calificación contable de sus aportaciones.

Cuando la empresa adquiera sus propios instrumentos de patrimonio, sin perjuicio de informaren la memoria, se registrarán en los siguientes epígrafes, dentro de la agrupación “Patrimonioneto”:

a) Si son valores de su capital, en el epígrafe A-1.IV “Acciones y participaciones en patrimoniopropias” que se mostrará con signo negativo.

b) En otro caso, minorarán el epígrafe A-1.IX “Otros instrumentos de patrimonio neto”.

Cuando la empresa tenga elementos patrimoniales clasificados como “Activos no corrientesmantenidos para la venta” o como “Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidospara la venta”, cuyos cambios de valoración deban registrarse directamente en el patrimonioneto (por ejemplo, activos financieros disponibles para la venta), se creará un epígrafe especí-fico “Activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la venta” dentro de la sub-agrupación A-2 “Ajustes por cambios de valor” del patrimonio neto del balance normal.

Si, excepcionalmente, la moneda o monedas funcionales de la empresa fueran distintas deleuro, las variaciones de valor derivadas de la conversión a la moneda de presentación de lascuentas anuales, se registrarán en un epígrafe específico “Diferencia de conversión” que secreará dentro de la subagrupación A-2 “Ajustes por cambios de valor” del patrimonio neto delbalance normal. En este epígrafe figurarán los cambios de valor de los instrumentos de cober-tura de inversión neta en un negocio en el extranjero que, de acuerdo con lo dispuesto en lasnormas de registro y valoración, deban imputarse a patrimonio neto.

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables otorgados por terceros distintos alos socios o propietarios, que estén pendientes de imputar a resultados, formarán parte del

170 CONTABIL IDAD

patrimonio neto de la empresa, registrándose en la subagrupación A-3 “Subvenciones, dona-ciones y legados recibidos”. Por su parte, las subvenciones, donaciones y legados no reinte-grables otorgados por socios o propietarios formarán parte del patrimonio neto, dentro de losfondos propios, registrándose en el epígrafe A-1.VI “Otras aportaciones de socios”.

Cuando la empresa tenga deudas con proveedores con vencimiento superior a un año, estapartida del epígrafe C.V del pasivo, se desglosará para recoger separadamente los proveedo-res a largo plazo y a corto plazo. Si el plazo de vencimiento fuera superior al ciclo normal deexplotación, se creará el epígrafe B.VI en el pasivo no corriente, con la denominación “Acree-dores comerciales no corrientes”.

Cuando la empresa haya emitido instrumentos financieros que deban reconocerse como pasi-vos financieros pero que por sus características especiales pueden producir efectos específi-cos en otras normativas, incorporará un epígrafe específico tanto en el pasivo no corrientecomo en el corriente, denominado “Deuda con características especiales a largo plazo” y“Deuda con características especiales a corto plazo”. En la memoria se detallarán las caracte-rísticas de estas emisiones.

La empresa presentará en el balance, de forma separada del resto de los activos y pasivos, losactivos no corrientes mantenidos para la venta y los activos correspondientes a un grupo ena-jenable de elementos mantenidos para la venta, que figurarán en el epígrafe B.I del activo y lospasivos que formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, quefigurarán en el epígrafe C.I del pasivo. Estos activos y pasivos no se compensarán, ni se pre-sentarán como un único importe.

3.1.7. Cuenta de pérdidas y ganancias

La cuenta de pérdidas y ganancias recoge el resultado del ejercicio, formado por los ingresosy los gastos del mismo, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto deacuerdo con lo previsto en las normas de registro y valoración. La cuenta de pérdidas y ganan-cias se formulará teniendo en cuenta que:

– Los ingresos y gastos se clasificarán de acuerdo con su naturaleza.– El importe correspondiente a las ventas, prestaciones de servicios y otros ingresos de

explotación se reflejará en la cuenta de pérdidas y ganancias por su importe neto de devo-luciones y descuentos.

– La partida 4.c) “Trabajos realizados por otras empresas” recoge los importes correspon-dientes a actividades realizadas por otras empresas en el proceso productivo.

– Las subvenciones, donaciones y legados recibidos que financien activos o gastos que seincorporen al ciclo normal de explotación se reflejarán en la partida 5.b) “Subvenciones deexplotación incorporadas al resultado del ejercicio”, mientras que las subvenciones, dona-ciones y legados que financien activos del inmovilizado intangible, material o inversionesinmobiliarias, se imputarán a resultados, de acuerdo con la norma de registro y valoración,a través de la partida 9 “Imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras”.Las subvenciones, donaciones y legados concedidos para cancelar deudas que se otor-guen sin una finalidad específica, se imputarán igualmente a la partida 9 “Imputación desubvenciones de inmovilizado no financiero y otras”. Si se financiase un gasto o un activode naturaleza financiera, el ingreso correspondiente se incluirá en el resultado financieroincorporándose, en caso de que sea significativa, la correspondiente partida con la deno-minación “Imputación de subvenciones, donaciones y legados de carácter financiero”.

– La partida 10 “Excesos de provisiones” recoge las reversiones de provisiones en el ejercicio,con la excepción de las correspondientes al personal que se reflejan en la partida 6 “Gas-tos de personal” y las derivadas de operaciones comerciales que se reflejan en la partida7.c).

171CONTABIL IDAD

– En el supuesto excepcional de que en una combinación de negocios el valor de los activosidentificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos sea superior al coste de la com-binación de negocios, se creará una partida con la denominación “Diferencia negativa decombinaciones de negocio”, formando parte del resultado de explotación.

– Los ingresos y gastos originados por los instrumentos de cobertura que, de acuerdo con lodispuesto en las normas de registro y valoración, deban imputarse a la cuenta de pérdidasy ganancias, figurarán en la partida de gastos o ingresos, respectivamente, que genera lapartida cubierta, informando de ello detalladamente en la memoria.

– En su caso, los gastos asociados a una reestructuración se registrarán en las correspon-dientes partidas atendiendo a su naturaleza y se informará en la memoria de las cuentasanuales del importe global de los mismos y, cuando sean significativos, de los importesincluidos en cada una de las partidas.

– En caso de que la empresa presente ingresos o gastos de carácter excepcional y cuantíasignificativa, como por ejemplo los producidos por inundaciones, incendios, multas o san-ciones, se creará una partida con la denominación “Otros resultados”, formando parte delresultado de explotación e informará de ello detalladamente en la memoria.

– En la partida 14.a) “Variación de valor razonable en instrumentos financieros, cartera denegociación y otros” se reflejarán los cambios en el valor razonable de los instrumentosfinancieros incluidos en las categorías de “Activos (pasivos) financieros mantenidos paranegociar” y “Otros activos (pasivos) financieros a valor razonable con cambios en la cuentade pérdidas y ganancias” en los términos recogidos en la norma de registro y valoraciónrelativa a instrumentos financieros, pudiendo imputarse el importe de los intereses deven-gados calculados según el método de tipo de interés efectivo así como el de los dividen-dos devengados a cobrar, en las partidas que corresponda, según su naturaleza.

– En la partida 18 “Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto deimpuestos” del modelo normal de cuenta de pérdidas y ganancias, la empresa incluirá unimporte único que comprenda:

• El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas.• El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable

menos los costes de venta, o bien por la enajenación o disposición por otros mediosde los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad inte-rrumpida.

La empresa presentará en esta partida 18 el importe del ejercicio anterior correspondiente alas actividades que tengan el carácter de interrumpidas en la fecha de cierre del ejercicio al quecorresponden las cuentas anuales.

Una actividad interrumpida es todo componente de una empresa que ha sido enajenado o seha dispuesto de él por otra vía, o bien que ha sido clasificado como mantenido para la venta, y:

a) Represente una línea de negocio o un área geográfica de la explotación, que sea significa-tiva y pueda considerarse separada del resto.

b) Forme parte de un plan individual y coordinado para enajenar o disponer por otra vía de unalínea de negocio o de un área geográfica de la explotación que sea significativa y puedaconsiderarse separada del resto.

c) Sea una empresa dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de venderla.

A estos efectos, se entiende por componente de una empresa las actividades o flujos de efecti-vo que, por estar separados y ser independientes en su funcionamiento o a efectos de informa-ción financiera, se distinguen claramente del resto de la empresa, tal como una empresa depen-diente o un segmento de negocio o geográfico. Los ingresos y gastos generados por los activosno corrien tes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta, que no cumplanlos requisitos para calificarlos como operaciones interrumpidas, se reconocerán en la partidade la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda según su naturaleza.

172 CONTABIL IDAD

3.1.8. Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN)

El ECPN tiene dos partes:

3.1.8.1. Estado de ingresos y gastos reconocidos

Recoge los cambios en el patrimonio neto derivados de:

a) El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias.b) Los ingresos y gastos que, según lo requerido por las normas de registro y valoración,

deban imputarse directamente al patrimonio neto de la empresa.c) Las transferencias realizadas a la cuenta de pérdidas y ganancias.

Este documento se formulará teniendo en cuenta que:

– Los importes relativos a los ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto ylas transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias se registrarán por su importe bruto,mostrándose en una partida separada su correspondiente efecto impositivo.

– Si existe un elemento patrimonial clasificado como “Activos no corrien tes mantenidos parala venta” o como “Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta”,que implique que su valoración produzca cambios que deban registrarse directamente enel patrimonio neto (por ejemplo, activos financieros disponibles para la venta), se creará unepígrafe específico “Activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la venta”dentro de las agrupaciones B “Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonioneto” y C “Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias”.

– Si excepcionalmente, la moneda o monedas funcionales de la empresa fueran distintas deleuro, las variaciones de valor derivadas de la conversión a la moneda de presentación delas cuentas anuales, se registrarán en el patrimonio neto para lo que se creará un epígrafeespecífico “Diferencias de conversión” dentro de las agrupaciones B “Ingresos y gastosimputados directamente al patrimonio neto” y C “Transferencias a la cuenta de pérdidas yganancias”. En estos epígrafes figurarán los cambios de valor de los instrumentos de cober-tura de inversión neta de un negocio en el extranjero que, de acuerdo con lo dispuesto enlas normas de registro y valoración, deban imputarse a patrimonio neto.

3.1.8.2. Estado total de cambios en el patrimonio neto

Informa de todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de:

a) El saldo total de los ingresos y gastos reconocidos.b) Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propie-

tarios de la empresa cuando actúen como tales.c) Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto.d) También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios con-

tables y correcciones de errores.

Cuando se advierta un error en el ejercicio a que se refieren las cuentas anuales que correspon-da a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria, e incluirá el correspondien-te ajuste en el epígrafe A.II del estado total de cambios en el patrimonio neto, de forma que elpatrimonio inicial de dicho ejercicio comparativo será objeto de modificación en aras de recogerla rectificación del error. En el supuesto de que el error corresponda al ejercicio comparativodicho ajuste se incluirá en el epígrafe C.II del estado total de cambios en el patrimonio neto.

Las mismas reglas se aplicarán respecto a los cambios de criterio contable.

173CONTABIL IDAD

Este documento se formulará teniendo en cuenta que:

– El resultado correspondiente a un ejercicio se traspasará en el ejercicio siguiente a la colum-na de resultados de ejercicios anteriores.

– La aplicación que en un ejercicio se realiza del resultado del ejercicio anterior, se reflejará en:

• La partida 4 “Distribución de dividendos” del epígrafe B.II o D.II “Operaciones con socioso propietarios”.

• El epígrafe B.III o D.III “Otras variaciones del patrimonio neto”, por las restantes aplica-ciones que supongan reclasificaciones de partidas de patrimonio neto.

3.1.9. Estado de flujos de efectivo (EFE)

El EFE informa sobre el origen y la utilización de los activos monetarios representativos de efec-tivo y otros activos líquidos equivalentes, clasificandolos movimientos por actividades e indi-cando la variación neta de dicha magnitud en el ejercicio.

Se entiende por efectivo y otros activos líquidos equivalentes:

– la tesorería depositada en la caja de la empresa,– los depósitos bancarios a la vista y– los instrumentos financieros que sean convertibles en efectivo y que en el momento de su

adquisición, su vencimiento no fuera superior a tres meses, siempre que no exista riesgosignificativo de cambios de valor y formen parte de la política de gestión normal de la teso-rería de la empresa.

Asimismo, a los efectos del EFE se podrán incluir como un componente del efectivo, los des-cubiertos ocasionales cuando formen parte integrante de la gestión del efectivo de la empresa.

Este documento se formulará teniendo en cuenta tres tipos de flujos:

Flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación: son fundamentalmente losocasionados por las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos de la empresa,así como por otras actividades que no puedan ser calificadas como de inversión o financiación.

La variación del flujo de efectivo ocasionada por estas actividades se mostrará por su importeneto, a excepción de los flujos de efectivo correspondientes a intereses, dividendos percibidose impuestos sobre beneficios, de los que se informará separadamente.

A estos efectos, el resultado del ejercicio antes de impuestos será objeto de corrección paraeliminar los gastos e ingresos que no hayan producido un movimiento de efectivo e incorporarlas transacciones de ejercicios anteriores cobradas o pagadas en el actual, clasificando sepa-radamente los siguientes conceptos:

a) Los ajustes para eliminar:

– Correcciones valorativas, tales como amortizaciones, pérdidas por deterioro de valor, oresultados surgidos por la aplicación del valor razonable, así como las variaciones en lasprovisiones.

– Operaciones que deban ser clasificadas como actividades de inversión o financiación,tales como resultados por enajenación de inmovilizado o de instrumentos financieros.

– Remuneración de activos financieros y pasivos financieros cuyos flujos de efectivo debanmostrarse separadamente conforme a lo previsto en el apartado c) siguiente.El descuento de papel comercial, o el anticipo por cualquier otro tipo de acuerdo, del

174 CONTABIL IDAD

importe de las ventas a clientes se tratará a los efectos del EFE como un cobro a clien-tes que se ha adelantado en el tiempo.

b) Los cambios en el capital corriente que tengan su origen en una diferencia en el tiempoentre la corriente real de bienes y servicios de las actividades de explotación y su corrientemonetaria.

c) Los flujos de efectivo por intereses, incluidos los contabilizados como mayor valor de losactivos, y cobros de dividendos.

d) Los flujos de efectivo por impuesto sobre beneficios.

Flujos de efectivo por actividades de inversión: son los pagos que tienen su origen en la adqui-sición de activos no corrientes y otros activos no incluidos en el efectivo y otros activos líqui-dos equivalentes, tales como inmovilizados intangibles, materiales, inversiones inmobiliarias oinversiones financieras, así como los cobros procedentes de su enajenación o de su amortiza-ción al vencimiento.

Flujos de efectivo por actividades de financiación: comprenden los cobros procedentes de laadquisición por terceros de títulos valores emitidos por la empresa o de recursos concedidospor entidades financieras o terceros, en forma de préstamos u otros instrumentos de financia-ción, así como los pagos realizados por amortización o devolución de las cantidades aporta-das por ellos. Figurarán también como flujos de efectivo por actividades de financiación lospagos a favor de los accionistas en concepto de dividendos.

Los cobros y pagos procedentes de activos financieros, así como los corres pon dien tes a lospasivos financieros de rotación elevada podrán mostrarse netos, siempre que se informe deello en la memoria. Se considerará que el período de rotación es elevado cuando el plazo entrela fecha de adquisición y la de vencimiento no supere seis meses.

Los flujos procedentes de transacciones en moneda extranjera se convertirán a la moneda fun-cional al tipo de cambio vigente en la fecha en que se produjo cada flujo en cuestión, sin per-juicio de poder utilizar una media ponderada representativa del tipo de cambio del período enaquellos casos en que exista un volumen elevado de transacciones efectuadas.

Si entre el efectivo y otros activos líquidos equivalentes figuran activos denominados en mone-da extranjera, se informará en el EFE del efecto que en esta rúbrica haya tenido la variación delos tipos de cambio.

La empresa debe informar de cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y otrosactivos líquidos equivalentes al efectivo que no estén disponibles para ser utilizados.

Cuando exista una cobertura contable, los flujos del instrumento de cobertura se incorporaránen la misma partida que los de la partida cubierta, indicando en la memoria este efecto.

En el caso de operaciones interrumpidas, se detallarán en la nota correspondiente de la memo-ria los flujos de las distintas actividades.

Respecto a las transacciones no monetarias, en la memoria se informará de las operacionesde inversión y financiación significativas que, por no haber dado lugar a variaciones de efecti-vo, no hayan sido incluidas en el EFE (por ejemplo, conversión de deuda en instrumentos depatrimonio o adquisición de un activo mediante un arrendamiento financiero).

En caso de existir una operación de inversión que implique una contraprestación parte en efec-tivo o activos líquidos equivalentes y parte en otros elementos, se deberá informar sobre laparte no monetaria independientemente de la información sobre la actividad en efectivo o equi-valentes que se haya incluido en el EFE.

175CONTABIL IDAD

La variación de efectivo y otros activos líquidos equivalentes ocasionada por la adquisición oenajenación de un conjunto de activos y pasivos que conformen un negocio o línea de activi-dad se incluirá, en su caso, como una única partida en las actividades de inversión, en el epí-grafe de inversiones o desinversiones según corresponda, creándose una partida específica alefecto con la denominación “Unidad de negocio”.

Cuando la empresa posea deuda con características especiales, los flujos de efectivo proce-dentes de ésta, se incluirán como flujos de efectivo de las actividades de financiación, en unapartida específica denominada “Deudas con características especiales” dentro del epígrafe 10“Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financiero”.

3.1.10. Memoria

La memoria completa, amplía y comenta la información contenida en los otros documentosque integran las cuentas anuales. Se formulará teniendo en cuenta que:

– El modelo de la memoria recoge la información mínima a cumplimentar; no obstante, enaquellos casos en que la información que se solicita no sea significativa no se cumplimen-tarán los apartados correspondientes.

– Deberá indicarse cualquier otra información no incluida en el modelo de la memoria que seanecesaria para permitir el conocimiento de la situación y actividad de la empresa en el ejer-cicio, facilitando la comprensión de las cuentas anuales objeto de presentación, con el finde que las mismas reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de losresultados de la empresa; en particular, se incluirán datos cualitativos correspondientes a lasituación del ejercicio anterior cuando ello sea significativo.

Adicionalmente, en la memoria se incorporará cualquier información que otra normativaexija incluir en este documento de las cuentas anuales.

– La información cuantitativa requerida en la memoria deberá referirse al ejercicio al quecorresponden las cuentas anuales, así como al ejercicio anterior del que se ofrece informa-ción comparativa, salvo que específicamente una norma contable indique lo contrario.

– Lo establecido en la memoria en relación con las empresas asociadas deberá entendersetambién referido a las empresas multigrupo.

3.1.11. Cifra anual de negocios

El importe neto de la cifra anual de negocios se determinará deduciendo del importe de lasventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientesa las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones ydemás reducciones sobre las ventas) y el del Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impues-tos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión.

3.1.12. Número medio de trabajadores

Para la determinación del número medio de trabajadores se considerarán todas aquellas per-sonas que tengan o hayan tenido alguna relación laboral con la empresa durante el ejercicio,promediadas según el tiempo durante el cual hayan prestado sus servicios.

3.1.13. Empresas del grupo, multigrupo y asociadas

A efectos de la presentación de las cuentas anuales de una empresa o sociedad se entende-rá que otra empresa forma parte del grupo cuando ambas estén vinculadas por una relación

176 CONTABIL IDAD

de control, directa o indirecta, análoga a la prevista en el artículo 42 del Código de Comerciopara los grupos de sociedades o cuando las empresas estén controladas por cualquier mediopor una o varias personas físicas o jurídicas, que actúen conjuntamente o se hallen bajo direc-ción única por acuerdos o cláusulas estatutarias.

Se entenderá que una empresa es asociada cuando, sin que se trate de una empresa delgrupo, en el sentido señalado anteriormente, la empresa o alguna o algunas de las empresasdel grupo en caso de existir éste, incluidas las entidades o personas físicas dominantes, ejer-zan sobre tal empresa una influencia significativa por tener una participación en ella que, cre-ando con ésta una vinculación duradera, esté destinada a contribuir a su actividad.

En este sentido, se entiende que existe influencia significativa en la gestión de otra empresa,cuando se cumplan los dos requisitos siguientes:

a) La empresa o una o varias empresas del grupo, incluidas las entidades o personas físicasdominantes, participan en la empresa.

b) Se tenga el poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de explotación dela participada, sin llegar a tener el control.

Asimismo, la existencia de influencia significativa se podrá evidenciar a través de cualquiera delas siguientes vías:

– Representación en el consejo de administración u órgano equivalente de dirección de laempresa participada.

– Participación en los procesos de fijación de políticas.– Transacciones de importancia relativa con la participada.– Intercambio de personal directivo.– Suministro de información técnica esencial.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que existe influencia significativa cuando la empresao una o varias empresas del grupo incluidas las entidades o personas físicas dominantes,posean, al menos, el 20% de los derechos de voto de otra sociedad.

Se entenderá por empresa multigrupo aquella que esté gestionada conjuntamente por la empre-sa o alguna o algunas de las empresas del grupo en caso de existir éste, incluidas las entida-des o personas físicas dominantes, y uno o varios terceros ajenos al grupo de empresas.

3.1.14. Estados financieros intermedios

Los estados financieros intermedios se presentarán con la forma y los criteriosestablecidos para las cuentas anuales.

3.1.15. Partes vinculadas

Una parte se considera vinculada a otra cuando una de ellas o un conjunto que actúa en con-cierto, ejerce o tiene la posibilidad de ejercer directa o indirectamente o en virtud de pactos oacuerdos entre accionistas o partícipes, el control sobre otra o una influencia significativa en latoma de decisiones financieras y de explotación de la otra.

En cualquier caso se considerarán partes vinculadas:

a) Las empresas que tengan la consideración de empresa del grupo, asociada o multigrupo,en el sentido indicado en la anterior norma decimotercera de elaboración de las cuentasanuales.

177CONTABIL IDAD

No obstante, una empresa estará exenta de incluir la información recogida en el apartadode la memoria relativo a las operaciones con partes vinculadas, cuando la primera esté con-trolada o influida de forma significativa por una Administración pública estatal, autonómicao local y la otra empresa también esté controlada o influida de forma significativa por lamisma Administración pública, siempre que no existan indicios de una influencia entreambas. Se entenderá que existe dicha influencia, entre otros casos, cuando las operacio-nes no se realicen en condiciones normales de mercado (salvo que dichas condiciones ven-gan impuestas por una regulación específica).

b) Las personas físicas que posean directa o indirectamente alguna participaciónen los dere-chos de voto de la empresa, o en la entidad dominante de la misma, de manera que lespermita ejercer sobre una u otra una influencia significativa. Quedan también incluidos losfamiliares próximos de las citadas personas físicas.

c) El personal clave de la compañía o de su dominante, entendiendo por tal las personas físi-cas con autoridad y responsabilidad sobre la planificación, dirección y control de las activi-dades de la empresa, ya sea directa o indirectamente, entre las que se incluyen los admi-nistradores y los directivos. Quedan también incluidos los familiares próximos de las citadaspersonas físicas.

d) Las empresas sobre las que cualquiera de las personas mencionadas en las letras b) y c)pueda ejercer una influencia significativa.

e) Las empresas que compartan algún consejero o directivo con la empresa, salvo que ésteno ejerza una influencia significativa en las políticas financiera y de explotación de ambas.

f) Las personas que tengan la consideración de familiares próximos del representante deladministrador de la empresa, cuando el mismo sea persona jurídica.

g) Los planes de pensiones para los empleados de la propia empresa o de alguna otra quesea parte vinculada de ésta.

A los efectos de esta norma, se entenderá por familiares próximos a aquellos que podrían ejercerinfluencia en, o ser influidos por, esa persona en sus decisiones relacionadas con la empresa.

Entre ellos se incluirán:

a) El cónyuge o persona con análoga relación de afectividad.b) Los ascendientes, descendientes y hermanos y los respectivos cónyuges o personas con

análoga relación de afectividad.c) Los ascendientes, descendientes y hermanos del cónyuge o persona con análoga relación

de afectividad.d) Las personas a su cargo o a cargo del cónyuge o persona con análoga relación de afecti-

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178 CONTABIL IDAD

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200X

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179CONTABIL IDAD

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172,

173

, 175

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5, 1

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634

479

181

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555

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C)

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B +

C)

N.º

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200X

200X

-1

180 CONTABIL IDAD

3.2.2. Cuenta de pérdidas y ganancias

* Su signo puede ser positivo o negativo.

N.º cuentas Notas

200X

(Debe) Haber

700, 701, 702, 703, 704,(706), (708), (709)

705(6930), 71*, 7930

73

(600), 6060, 6080, 6090,610*

(601), (602), 6061, 6062,6081, 6082, 6091, 6092,

611*, 612*(607)

(6931), (6932), (6933),7931,

7932, 7933

75740, 747

(640), (641), (6450)(642), (643), (649)

(644), (6457), 7950, 7957

(62)(631), (634), 636, 639, (650),

(694), (695)794, 7954(651), (659)

(68)746

7951, 7952, 7955, 7956

(690), (691), (692), 790,791, 792

(670), (671), (672), 770,771, 772

7600, 76017602, 7603

7610, 7611, 76200, 76201,76210, 76211

7612, 7613, 76202, 76203,76212, 76213, 767, 769

(6610), (6611), (6615),(6616), (6620), (6621),

(6640), (6641), (6650), (6651)(6654), (6655)

(6612), (6613), (6617),(6618), (6622), (6623),(6624), (6642), (6643),(6652), (6653), (6656),

(6657), (669)(660)

(6630), (6631), (6633)7630, 7631, 7633

(6632), 7632

(668), 768

(696), (697), (698), (699),796, 797, 798, 799

(666), (667), (673), (675),766, 773, 775

6300*, 6301*, (633), 638

A) OPERACIONES CONTINUADAS1. Importe neto de la cifra de negocios.

a) Ventas.

b) Prestaciones de servicios.2. Variación de existencias de productos terminados y en

curso de fabricación.3. Trabajos realizados por la empresa para su activo.4. Aprovisionamientos.

a) Consumo de mercaderías.

b) Consumo de materias primas y otras materias consumibles.

c) Trabajos realizados por otras empresas.d) Deterioro de mercaderías, materias primas y otros

aprovisionamientos.

5. Otros ingresos de explotación.a) Ingresos accesorios y otros de gestión corriente.b) Subvenciones de explotación incorporadas al resultado

del ejercicio.6. Gastos de personal.

a) Sueldos, salarios y asimilados.b) Cargas sociales.c) Provisiones.

7. Otros gastos de explotación.a) Servicios exteriores.b) Tributos.c) Pérdidas, deterioro y variación de provisiones por

operaciones comerciales.d) Otros gastos de gestión corriente.

8. Amortización del inmovilizado.9. Imputación de subvenciones de inmovilizado no

financiero y otras.10. Excesos de provisiones.11. Deterioro y resultado por enajenaciones del inmovilizado.

a) Deterioros y pérdidas.

b) Resultados por enajenaciones y otras.

A.1) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11)

12. Ingresos financieros.a) De participaciones en instrumentos de patrimonio.

a1) En empresas del grupo y asociadas.a2) En terceros.

b) De valores negociables y otros instrumentos financieros.b1) De empresas del grupo y asociadas.

b2) De terceros.

13. Gastos financieros.a) Por deudas con empresas del grupo y asociadas.

b) Por deudas con terceros.

c) Por actualización de provisiones.14. Variación de valor razonable en instrumentos financieros.

a) Cartera de negociación y otros.

b) Imputación al resultado del ejercicio por activos financierosdisponibles para la venta.

15. Diferencias de cambio.16. Deterioro y resultado por enajenaciones de instrumen-

tos financieros.a) Deterioros y pérdidas.

b) Resultados por enajenaciones y otras.

A.2) RESULTADO FINANCIERO (12+13+14+15+16)A.3) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A.1+A.2)

17. Impuestos sobre beneficios.A.4) RESULTADO DEL EJERCICIO PROCEDENTE DE OPERA-

CIONES CONTINUADAS (A.3+17)B) OPERACIONES INTERRUMPIDAS

18. Resultado del ejercicio procedente de operacionesinterrumpidas neto de impuestos.

A.5) RESULTADO DEL EJERCICIO (A.4+18)

200X-1

181CONTABIL IDAD

3.2.3. Estado de cambios en el patrimonio neto

a) Estado de ingresos y gastos reconocidos

N.º cuentas Notas en lamemoria 200X

(800) (89), 900,991, 992

(810) , 91094

(85) , 958300*, 8301*, (833),

834, 835, 838

(802), 902, 993, 994

(812), 912(84)

8301*, (836), (837)

A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias.Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto.

I. Por valoración de instrumentos financieros.1. Activos financieros disponibles para la venta.

2. Otros ingresos/gastos.II. Por coberturas de flujos de efectivo.

III. Subvenciones, donaciones y legados.IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes.V. Efecto impositivo.

B) Total ingresos y gastos imputados directamente en elpatrimonio neto (I+II+III+IV+V)Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias

VI. Por valoración de instrumentos financieros.1. Activos financieros disponibles para la venta.2. Otros ingresos/gastos.

VII. Por coberturas de flujos de efectivo.VIII. Subvenciones, donaciones y legados recibidos.IX. Efecto impositivo.

C) Total transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias(VI+VII+VIII+IX)

TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (A + B + C)

200X-1


182 CONTABIL IDAD

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ital

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nes,

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bido

s

Tota

l

183CONTABIL IDAD

• Ejemplo de estado de cambios en el patrimonio neto

Seguidamente se acompaña un ejemplo de estado de cambios en el patrimonio neto.

En el ejemplo se pueden comprobar las circunstancias siguientes:

– Se han obtenido beneficios los dos años en la cuenta de pérdidas y ganancias.– Han habido ingresos que han ido al patrimonio neto, por subvenciones en capital y por valo-

ración de activos y pasivos financieros. Estos ingresos han ido acompañados del corres-pondiente efecto impositivo (diferencias temporarias por impuestos que se pagarán en lospróximos años).

– En el segundo año se ha amortizado parte de la subvención en capital.Para ello se ha traspasado a la cuenta de pérdidas y ganancias, con el efecto impositivocorrespondiente.

– Han habido ajustes por errores que se han descontado de las reservas.– En el segundo año se han incrementado las reservas con el beneficio del primer año.– En conjunto, la empresa ha aumentado su patrimonio neto a lo largo de los dos años.

A) Estado de ingresos y gastos reconocidos correspondientes al ejercicio terminado en el año 2 Nota Año 2 Año 1

A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias 120 90

B) Ingresos y gastos imputados directamente a patrimonio

I. Valoración de activos y pasivos 20

II. Coberturas

III. Diferencias de conversión

IV. Subvenciones, donaciones y legados 40

V. Efecto impositivo –6 –12

Total ingresos y gastos imputados en patrimonio neto (total B) 14 28

C) Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias

VI. Por valoración de activos y pasivos

VII. Por coberturas

VIII. Diferencias de conversión

IX. Subvenciones, donaciones y legados –10

X. Efecto impositivo 3

Total transferencias a la cuenta de resultados (total C) –7

TOTAL INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (+/– A+/–B+/–C) 127 118

184 CONTABIL IDAD

B) E

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185CONTABIL IDAD

3.2.4. Estado de flujos de efectivo

200XNotas 200X-1

A) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN

1. Resultado del ejercicio antes de impuestos.2. Ajustes del resultado.

a) Amortización del inmovilizado (+).b) Correcciones valorativas por deterioro (+/–).c) Variación de provisiones (+/–).d) Imputación de subvenciones (–)e) Resultados por bajas y enajenaciones del inmovilizado (+/–).f) Resultados por bajas y enajenaciones de instrumentos financieros(+/–).g) Ingresos financieros (–).h) Gastos financieros (+).i) Diferencias de cambio (+/–).j) Variación de valor razonable en instrumentos financieros (+/–).k) Otros ingresos y gastos (–/+).

3. Cambios en el capital corriente.a) Existencias (+/–).b) Deudores y otras cuentas a cobrar (+/–).c) Otros activos corrientes (+/–).d) Acreedores y otras cuentas a pagar (+/–).e) Otros pasivos corrientes (+/–).f) Otros activos y pasivos no corrientes (+/–).

4. Otros flujos de efectivo de las actividades de explotación.a) Pagos de intereses (–).b) Cobros de dividendos (+).c) Cobros de intereses (+).d) Pagos (cobros) por impuesto sobre beneficios (-/+).e) Otros pagos (cobros) (-/+)

5. Flujos de efectivo de las actividades de explotación(+/–1+/–2+/–3+/–4)

B) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE INVERSIÓN

6. Pagos por inversiones (–).a) Empresas del grupo y asociadas.b) Inmovilizado intangible.c) Inmovilizado material.d) Inversiones inmobiliarias.e) Otros activos financieros.f) Activos no corrientes mantenidos para venta.g) Otros activos.

7. Cobros por desinversiones (+).a) Empresas del grupo y asociadas.b) Inmovilizado intangible.c) Inmovilizado material.d) Inversiones inmobiliarias.e) Otros activos financieros.f) Activos no corrientes mantenidos para venta.g) Otros activos.

8. Flujos de efectivo de las actividades de inversión (7-6)

186 CONTABIL IDAD

Notas 200X 200X-1

C) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN

9. Cobros y pagos por instrumentos de patrimonio.a) Emisión de instrumentos de patrimonio (+).b) Amortización de instrumentos de patrimonio (–).c) Adquisición de instrumentos de patrimonio propio (–).d) Enajenación de instrumentos de patrimonio propio (+).e) Subvenciones, donaciones y legados recibidos (+).

10. Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financiero.a) Emisión:

1. Obligaciones y valores similares (+).2. Deudas con entidades de crédito (+).3. Deudas con empresas del grupo y asociadas (+).4. Otras deudas (+).

b) Devolución y amortización de:1. Obligaciones y otros valores negociables (–).2. Deudas con entidades de crédito (–).3. Deudas con empresas del grupo y asociadas (–).4. Otras deudas (–).

11. Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos de patrimonio.a) Dividendos (–).b) Remuneración de otros instrumentos de patrimonio (–).

12. Flujos de efectivo de las actividades de financiación (+/–9+/–10–11)

D) EFECTO DE LAS VARIACIONES DE LOS TIPOS DE CAMBIO

E) AUMENTO/DISMINUCIÓN NETA DEL EFECTIVO O EQUIVALENTES(+/–5+/–8+/–12+/– D)

Efectivo o equivalentes al comienzo del ejercicio.Efectivo o equivalentes al final del ejercicio.

3.2.5. Memoria

En los apartados siguientes se relacionan las informaciones que tiene que incluir la memorianormal.

Actividad de la empresa

Objeto social de la empresa y la actividad a que se dedique.

Domicilio, forma legal, denominación de las empresas del grupo y la moneda funcional.

Bases de presentación de las cuentas anuales

– Imagen fiel:

• Declaración de que las cuentas anuales reflejan la imagen fiel del patrimonio, de la situa-ción financiera y de los resultados de la empresa, así como de la veracidad de los flujosincorporados en el EFE.

• Razones excepcionales por las que, para mostrar la imagen fiel, no se han aplicado dis-posiciones legales en materia contable.

– Principios contables no obligatorios aplicados.– Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre.– Comparación de la información. Razones excepcionales que justifican la modificación de la

estructura de las cuentas anuales del ejercicio anterior. Explicación de las causas que impi-

187CONTABIL IDAD

den la comparación de las cuentas anuales del ejercicio con las del precedente. Explicaciónde la adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación y, encaso contrario, las razones excepcionales que han hecho impracticable la reexpresión delas cifras comparativas.

– Agrupación de partidas.Se informará del desglose de las partidas que han sido objeto de agrupación en las cuen-tas anuales.

– Elementos recogidos en varias partidas.– Cambios en criterios contables. Explicación detallada de los ajustes por cambios en crite-

rios contables realizados en el ejercicio.– Corrección de errores. Explicación detallada de los ajustes por corrección de errores reali-

zados en el ejercicio.

Aplicación de resultados

Información sobre la propuesta de aplicación del resultado del ejercicio.

Base de reparto ImporteSaldo de la cuenta de pérdidas y gananciasRemanenteReservas voluntariasOtras reservas de libre disposición......

Total _______________________

Aplicación ImporteA reserva legalA reserva por fondo de comercioA reservas especialesA reservas voluntariasA .........................A dividendosA .........................A compensación de pérdidas de ejercicios anteriores

Total _______________________

En el caso de distribución de dividendos a cuenta en el ejercicio, se deberá indicar el importede los mismos e incorporar la previsión anual para poner de manifiesto la existencia de liqui-dez suficiente.

Limitaciones para la distribución de dividendos.

Normas de registro y valoración

Se indicarán los criterios contables aplicados en relación con las siguientes partidas:

– Inmovilizado intangible.– Inmovilizado material.– Inversiones inmobiliarias.– Arrendamientos.

188 CONTABIL IDAD

– Permutas.– Instrumentos financieros.– Coberturas contables.– Existencias.– Transacciones en moneda extranjera.– Impuestos sobre beneficios.– Ingresos y gastos.– Provisiones y contingencias.– Elementos patrimoniales de naturaleza medioambiental.– Gastos de personal y compromisos por pensiones.– Pagos basados en acciones indicando los criterios empleados para su contabilización.– Subvenciones, donaciones y legados.– Combinaciones de negocios.– Negocios conjuntos.– Transacciones entre partes vinculadas.– Activos no corrientes mantenidos para la venta incluyendo los pasivos asociados.– Operaciones interrumpidas.

Inmovilizado material

Análisis del movimiento durante el ejercicio de cada partida del balance incluida en este epí-grafe y de sus correspondientes amortizaciones acumuladas y correcciones valorativas pordeterioro acumuladas; indicando lo siguiente:

– información sobre costes estimados de desmantelamiento incluidos como mayor valor delos activos,

– vidas útiles o coeficientes de amortización utilizados por clases de elementos, así como losmétodos de amortización empleados,

– cambios de estimación,– inversiones en inmovilizado material adquiridas a empresas del grupo y asociadas,– características de las inversiones en inmovilizado material situadas fuera del territorio español,– gastos financieros capitalizados en el ejercicio, así como los criterios seguidos para su

determinación,– deterioros,– inmovilizado material no afecto directamente a la explotación,– bienes totalmente amortizados en uso,– bienes afectos a garantías y reversión, así como la existencia y los importes de restriccio-

nes de titularidad,– subvenciones, donaciones y legados recibidos relacionados con el inmovilizado material,– compromisos firmes de compra y fuentes previsibles de financiación, así como los compro-

misos firmes de venta,– circunstancias que afecten a bienes del inmovilizado material (arrendamientos, seguros, liti-

gios, embargos y situaciones análogas),– arrendamientos financieros,– en el caso de inmuebles, se indicará de forma separada el valor de la construcción y del

terreno y el resultado del ejercicio derivado de la enajenación o disposición por otros mediosde elementos del inmovilizado material.

Inversiones inmobiliarias

Además de la información requerida en la nota anterior, se describirán los inmuebles clasifica-dos como inversiones inmobiliarias: tipos de inversiones, destino, ingresos y gastos, restriccio-nes y obligaciones contractuales.

189CONTABIL IDAD

Inmovilizado intangible

Análisis del movimiento durante el ejercicio de cada partida del balance incluida en este epí-grafe y de sus correspondientes amortizaciones acumuladas y correcciones valorativas pordeterioro de valor acumuladas.

Información sobre activos afectos a garantías y reversión, así como la existencia y los importes derestricciones a la titularidad, vidas útiles, coeficientes de amortización, cambios de estimación, acti-vos adquiridos a empresas del grupo, activos situados en el extranjero, gastos financieros capita-lizados, deterioros, activos totalmente amortizados, inmovilizados con vida útil indefinida distintosdel fondo de comercio, cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo que afecte al inmovili-zado intangible tales como: arrendamientos, seguros, litigios, embargos y situaciones análogas.

Fondo de comercio

Para cada combinación de negocios que se haya realizado se expresará la cifra del fondo decomercio, las correcciones valorativas por deterioro y la metodología utilizada para su cálculo.Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar

1. Arrendamientos financieros:

– Los arrendadores informarán de:

• Importe del contrato, valor actual al cierre del ejercicio, opción de compra, ingresosfinancieros, correcciones por deterioro.

– Los arrendatarios informarán de:

• Importe del contrato, valor actual de los pagos a realizar al cierre del ejercicio, opciónde compra, ingresos financieros, correcciones por deterioro, cuotas contingentesreconocidas como gasto del ejercicio, plazos de renovación de los contratos, opcio-nes de compra y las cláusulas de actualización o escalonamiento de precios, y res-tricciones impuestas a la empresa.

2. Arrendamientos operativos:

– Los arrendadores informarán de los cobros futuros mínimos del arrendamiento y de lascuotas contingentes reconocidas como ingresos del ejercicio.

– Los arrendatarios informarán de los pagos futuros mínimos del arrendamiento corres-pondientes a los arrendamientos operativos no cancelables, de las cuotas de arrenda-mientos y subarrendamientos operativos reconocidas como gastos e ingresos del ejer-cicio, de la existencia y, en su caso, los plazos de renovación de los contratos, así comode las opciones de compra y las cláusulas de actualización o escalonamiento de pre-cios, y las restricciones impuestas a la empresa en virtud de los contratos de arrenda-miento, tales como las que se refieran a la distribución de dividendos, al endeudamien-to adicional o a nuevos contratos de arrendamiento.

Instrumentos financieros

1. Consideraciones generales

A efectos de presentación de la información en la memoria, cierta información se deberá sumi-nistrar por clases de instrumentos financieros. Éstas se definirán tomando en consideración la

190 CONTABIL IDAD

naturaleza de los instrumentos financieros y las categorías establecidas en la norma de regis-tro y valoración novena. Se deberá informar sobre las clases definidas por la empresa.

2. Información sobre la relevancia de los instrumentos financieros en la situación financiera ylos resultados de la empresa

2.1. Información relacionada con el balance

a) Categorías de activos financieros y pasivos financieros

Se revelará el valor en libros de cada una de las categorías de activos financieros y pasivosfinancieros señalados en la norma de registro y valoración novena, de acuerdo con la siguien-te estructura.

b) Activos financieros y pasivos financieros designados a valor razonable con cambios en lacuenta de pérdidas y ganancias

Se informará sobre el importe de la variación en el valor razonable, durante el ejercicio y la acu-mulada desde su designación, e indicará el método empleado para realizar dicho cálculo.

Con respecto a los instrumentos financieros derivados, distintos de los que se califiquen comoinstrumentos de cobertura, se informará sobre la naturaleza de los instrumentos y las condi-ciones importantes que puedan afectar al importe, al calendario y a la certidumbre de los futu-ros flujos de efectivo.

c) Reclasificaciones

Si de acuerdo con lo establecido en la norma de registro y valoración novena, se hubiese recla-sificado un activo financiero de forma que éste pase a valorarse al coste o al coste amortiza-do, en lugar de al valor razonable, o viceversa, se informará sobre los importes de dicha recla-sificación por cada categoría de activos financieros y se incluirá una justificación de la misma.

d) Clasificación por vencimientos

Para los activos financieros y pasivos financieros que tengan un vencimiento determinado odeterminable, se deberá informar sobre los importes que venzan en cada uno de los cincoaños siguientes al cierre del ejercicio y del resto hasta su último vencimiento. Estas indicacio-nes figurarán separadamente para cada una de las partidas de activos financieros y pasivosfinancieros conforme al modelo de balance.

e) Transferencias de activos financieros

Cuando la empresa hubiese realizado cesiones de activos financieros de tal forma que unaparte de los mismos o su totalidad, no cumpla las condiciones para la baja del balance, pro-porcionará la siguiente información agrupada por clases de activos:

– La naturaleza de los activos cedidos.– La naturaleza de los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad a los que la empresa per-

manece expuesta.– El valor en libros de los activos cedidos y los pasivos asociados, que la empresa mantenga

registrados.

191CONTABIL IDAD

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192 CONTABIL IDAD

– Cuando la empresa reconozca los activos en función de su implicación continuada, el valoren libros de los activos que inicialmente figuraban en el balance, el valor en libros de los acti-vos que la empresa continúa reconociendo y el valor en libros de los pasivos asociados.

f) Activos cedidos y aceptados en garantía

Se informará del valor en libros de los activos financieros entregados como garantía, de la clasea la que pertenecen, así como los plazos y condiciones relacionados con dicha operación degarantía.

Si la empresa mantuviese activos de terceros en garantía, ya sean financieros o no, de los quepueda disponer aunque no se hubiese producido el impago, informará sobre:

– El valor razonable del activo recibido en garantía.– El valor razonable de cualquier activo recibido en garantía del que la empresa haya dispues-

to y si tiene la obligación de devolverlo o no.– Los plazos y condiciones relativos al uso, por parte de la empresa, de los activos recibidos

en garantía.

g) Correcciones por deterioro del valor originadas por el riesgo de crédito

Se presentará, para cada clase de activos financieros, un análisis del movimiento de las cuentascorrectoras representativas de las pérdidas por deterioro originadas por el riesgo de crédito.

h) Impago e incumplimiento de condiciones contractuales

En relación con los préstamos pendientes de pago al cierre del ejercicio, se informará de:

– Los detalles de cualquier impago del principal o intereses que se haya producido durante elejercicio.

– El valor en libros en la fecha de cierre del ejercicio de aquellos préstamos en los que sehubiese producido un incumplimiento por impago.

– Si el impago ha sido subsanado o se han renegociado las condiciones del préstamo, antesde la fecha de formulación de las cuentas anuales.

Si durante el ejercicio se hubiese producido un incumplimiento contractual distinto del impago ysiempre que este hecho otorgase al prestamista el derecho a reclamar el pago anticipado, sesuministrará una información similar a la descrita, excepto si el incumplimiento se hubiese sub-sanado o las condiciones se hubiesen renegociado antes de la fecha de cierre del ejercicio.

2.2. Información relacionada con la cuenta de pérdidas y ganancias y el patrimonio neto

Las pérdidas o ganancias netas procedentes de las distintas categorías de instrumentos finan-cieros definidas en la norma de registro y valoración novena.

Los ingresos y gastos financieros calculados por aplicación del método del tipo de interés efec-tivo.

El importe de las correcciones valorativas por deterioro para cada clase de activos financieros,así como el importe de cualquier ingreso financiero imputado en la cuenta de pérdidas y ganan-cias relacionado con tales activos.

193CONTABIL IDAD

2.3. Otra información a incluir en la memoria

a) Contabilidad de coberturas

La empresa deberá incluir, por clases de cobertura contable, una descripción detallada de lasoperaciones de cobertura que realice, de los instrumentos financieros designados como ins-trumentos de cobertura, así como de sus valores razonables en la fecha de cierre del ejercicioy de la naturaleza de los riesgos que han sido cubiertos. En particular, deberá justificar que secumplen los requisitos exigidos en la norma de registro y valoración relativa a instrumentosfinancieros.

Adicionalmente, en las coberturas de flujos de efectivo, la empresa informará sobre:

– Los ejercicios en los cuales se espera que ocurran los flujos de efectivo y los ejercicios enlos cuales se espera que afecten a la cuenta de pérdidas y ganancias.

– El importe reconocido en el patrimonio neto durante el ejercicio y el importe que ha sidoimputado a la cuenta de pérdidas y ganancias desde el patrimonio neto, detallando losimportes incluidos en cada partida de la cuenta de pérdidas y ganancias.

– El importe que se haya reducido del patrimonio neto durante el ejercicio y se haya incluidoen la valoración inicial del precio de adquisición o del valor en libros de un activo o pasivono financiero, cuando la partida cubierta sea una transacción prevista altamente probable.

– Todas las transacciones previstas para las que previamente se haya aplicado contabilidadde coberturas, pero que no se espera que vayan a ocurrir.

En las coberturas de valor razonable también se informará sobre el importe de las pérdidas oganancias del instrumento de cobertura y de las pérdidas o ganancias de la partida cubiertaatribuibles al riesgo cubierto.

Asimismo, se revelará el importe de la ineficacia registrada en la cuenta de pérdidas y ganan-cias en relación con la cobertura de los flujos de efectivo y con la cobertura de la inversión netaen negocios en el extranjero.

b) Valor razonable

La empresa revelará el valor razonable de cada clase de instrumentos financieros y lo compa-rará con su correspondiente valor en libros.

No será necesario revelar el valor razonable en los siguientes supuestos:

– Cuando el valor en libros constituya una aproximación aceptable del valor razonable; porejemplo, en el caso de los créditos y débitos por operaciones comerciales a corto plazo.

– Cuando se trate de instrumentos de patrimonio no cotizados en un mercado activo y losderivados que tengan a éstos por subyacente, que, según lo establecido en la norma deregistro y valoración novena, se valoren por su coste.

En este caso, la empresa revelará este hecho y describirá el instrumento financiero, su valoren libros y la explicación de las causas que impiden la determinación fiable de su valor razo-nable. Igualmente, se informará sobre si la empresa tiene o no la intención de enajenarlo ycuándo.

En el caso de baja del balance del instrumento financiero durante el ejercicio, se revelará estehecho, así como el valor en libros y el importe de la pérdida o ganancia reconocida en elmomento de la baja.

194 CONTABIL IDAD

También se indicará si el valor razonable de los activos financieros y pasivos financieros sedetermina, en su totalidad o en parte, tomando como referencia los precios cotizados en mer-cados activos o se estiman utilizando una técnica de valoración. En este último caso se seña-larán las hipótesis y metodologías consideradas en la estimación del valor razonable para cadaclase de activos financieros y pasivos financieros.

La empresa revelará el hecho de que los valores razonables registrados o sobre los que se hainformado en la memoria se determinan, total o parcialmente, utilizando técnicas de valora-ción fundamentadas en hipótesis que no se apoyan en condiciones de mercado en el mismoinstrumento ni en datos de mercado observables que estén disponibles. Cuando el valor razo-nable se hubiese determinado según lo dispuesto en este párrafo, se informará del importetotal de la variación de valor razonable imputado a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejer-cicio.

c) Empresas del grupo, multigrupo y asociadas

Se detallará información sobre las empresas del grupo, multigrupo y asociadas, incluyendo:

– Denominación, domicilio y forma jurídica de las empresas del grupo, especificando paracada una de ellas:

• Actividades que ejercen.• Fracción de capital y de los derechos de voto que se posee directa e indirectamente,

distinguiendo entre ambos.• Importe del capital, reservas, otras partidas del patrimonio neto y resultado del último

ejercicio, diferenciando el resultado de explotación y desglosando el de operacionescontinuadas y el de operaciones interrumpidas, en caso de que la empresa del grupoesté obligada a dar esta información en sus cuentas anuales individuales.

• Valor según libros de la participación en capital.• Dividendos recibidos en el ejercicio.• Indicación de si las acciones cotizan o no en Bolsa y, en su caso, cotización media del

último trimestre del ejercicio y cotización al cierre del ejercicio.

– La misma información que la del punto anterior respecto de las empresas multigrupo, aso-ciadas, aquellas en las que aun poseyendo más del 20% del capital la empresa no ejerzainfluencia significativa y aquellas en las que la sociedad sea socio colectivo. Asimismo, seinformará sobre las contingencias en las que se haya incurrido en relación con dichasempresas. Si la empresa ejerce influencia significativa sobre otra poseyendo un porcentajeinferior al 20% del capital, o si poseyendo más del 20% no se ejerce influencia significativase explicarán las circunstancias que afectan a dichas relaciones.

– Se detallarán las adquisiciones realizadas durante el ejercicio que hayan llevado a calificar auna empresa como dependiente, indicándose la fracción de capital y el porcentaje de dere-chos de voto adquiridos.

– Notificaciones efectuadas, en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 86 del TextoRefundido de la Ley de Sociedades Anónimas, a las sociedades participadas, directa o indi-rectamente, en más de un 10%.

– Importe de las correcciones valorativas por deterioro registradas en las distintas participa-ciones, diferenciando las reconocidas en el ejercicio de las acumuladas. Asimismo se infor-mará, en su caso, sobre las dotaciones y reversiones de las correcciones valorativas pordeterioro cargadas y abonadas, respectivamente, contra la partida del patrimonio neto querecoja los ajustes valorativos, en los términos indicados en la norma de registro y valoración.

– El resultado derivado de la enajenación o disposición por otro medio, de inversiones enempresas del grupo, multigrupo y asociadas.

195CONTABIL IDAD

d) Otro tipo de información

Se deberá incluir información sobre:

– Los compromisos firmes de compra de activos financieros y fuentes previsibles de financia-ción, así como los compromisos firmes de venta.

– Los contratos de compra o venta de activos no financieros que se reconozcan y valorensegún lo dispuesto en las normas de instrumentos financieros.

– Cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo que afecte a los activos financieros, talcomo: litigios, embargos, etc.

– El importe disponible en las líneas de descuento, así como las pólizas de crédito concedi-das a la empresa con sus límites respectivos, precisando la parte dispuesta.

– El importe de las deudas con garantía real.

3. Información sobre la naturaleza y el nivel de riesgo procedente de instrumentos financieros

3.1. Información cualitativa

Para cada tipo de riesgo: riesgo de crédito, riesgo de liquidez y riesgo de mercado (este últi-mo comprende el riesgo de tipo de cambio, de tipo de interés y otros riesgos de precio), seinformará de la exposición al riesgo y cómo se produce éste, así como se describirán los obje-tivos, políticas y procedimientos de gestión del riesgo y los métodos que se utilizan para sumedición.

Si hubiera cambios en estos extremos de un ejercicio a otro, deberán explicarse.

3.2. Información cuantitativa

Para cada tipo de riesgo, se presentará:

– Un resumen de la información cuantitativa respecto a la exposición al riesgo en la fecha decierre del ejercicio. Esta información se basará en la utilizada internamente por el consejode administración de la empresa u órgano de gobierno equivalente.

– Información sobre las concentraciones de riesgo, que incluirá una descripción de la formade determinar la concentración, las características comunes de cada concentración (áreageográfica, divisa, mercado, contrapartida, etc.), y el importe de las exposiciones al riesgoasociado a los instrumentos financieros que compartan tales características.

4. Fondos propios

Se informará sobre:

– Número de acciones o participaciones en el capital y valor nominal de cada una de ellas,distinguiendo por clases, así como los derechos otorgados a las mismas y las restriccionesque puedan tener. También, en su caso, se indicará para cada clase los desembolsos pen-dientes, así como la fecha de exigibilidad. Esta misma información se requerirá respecto aotros instrumentos de patrimonio distintos del capital.

– Ampliación de capital en curso indicando el número de acciones o participaciones a suscribir,su valor nominal, la prima de emisión, el desembolso inicial, los derechos que incorporarán yrestricciones que tendrán; así como la existencia o no de derechos preferentes de suscripcióna favor de socios, accionistas u obligacionistas; y el plazo concedido para la suscripción.

– Importe del capital autorizado por la junta de accionistas para que los administradores lopongan en circulación, indicando el período al que se extiende la autorización.

– Derechos incorporados a las partes de fundador, bonos de disfrute, obligaciones converti-

196 CONTABIL IDAD

bles e instrumentos financieros similares, con indicación de su número y de la extensión delos derechos que confieren.

– Circunstancias específicas que restringen la disponibilidad de las reservas.– Número, valor nominal y precio medio de adquisición de las acciones o participaciones pro-

pias en poder de la sociedad o de un tercero que obre por cuenta de ésta, especificandosu destino final previsto e importe de la reserva por adquisición de acciones de la sociedaddominante. También se informará sobre el número y valor nominal correspondiente a lasacciones propias aceptadas en garantía.En su caso, se informará igualmente en lo que corresponda, respecto a otros instrumentosde patrimonio distintos del capital.

– La parte de capital que, en su caso, es poseído por otra empresa, directamente o pormedio de sus filiales, cuando sea igual o superior al 10%.

– Acciones de la sociedad admitidas a cotización.– Opciones emitidas u otros contratos por la sociedad sobre sus propias acciones, que deban

calificarse como fondos propios, describiendo sus condiciones e importes correspondientes.

Existencias


a) Las circunstancias que han motivado las correcciones valorativas por deterioro de las exis-tencias y, en su caso, la reversión de dichas correcciones, reconocidas en el ejercicio, asícomo su importe.

b) El importe de los gastos financieros capitalizados durante el ejercicio en las existenciasde ciclo de producción superior a un año, así como los criterios seguidos para su deter-minación.

c) Compromisos firmes de compra y venta, así como información sobre contratos de futuro ode opciones relativos a existencias.

d) Limitaciones en la disponibilidad de las existencias por garantías, pignoraciones, fianzas yotras razones análogas, indicando las partidas a que afectan, su importe y proyección tem-poral.

e) Cualquiera otra circunstancia de carácter sustantivo que afecte a la titularidad, disponibili-dad o valoración de las existencias, tal como: litigios, seguros, embargos, etc.

Moneda extranjera

1. Importe global de los elementos de activo y pasivo denominados en moneda extranjera,incluyendo un desglose de activos y pasivos más significativos clasificados por monedas.

También se indicarán los importes correspondientes a compras, ventas y servicios recibidos yprestados.

2. La empresa revelará la siguiente información:

a) El importe de las diferencias de cambio reconocidas en el resultado del ejercicio por tiposde instrumentos financieros (clientes, proveedores, deudas con entidades de crédito, etc.),presentando por separado las que provienen de transacciones que se han liquidado a lolargo del período de las que están vivas o pendientes de vencimiento a la fecha de cierredel ejercicio, con excepción de las procedentes de los instrumentos financieros que se valo-ren al valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

b) Las diferencias de conversión clasificadas como un componente separado del patrimonioneto, dentro del epígrafe “Diferencias de conversión”, así como una conciliación entre losimportes de estas diferencias al principio y al final del ejercicio.

197CONTABIL IDAD

3. Cuando se haya producido un cambio en la moneda funcional, ya sea de la empresa queinforma o de algún negocio significativo en el extranjero, se revelará este hecho, así como larazón de dicho cambio.

4. En el caso excepcional de que la empresa utilice más de una moneda funcional, deberárevelar el importe de los activos, cifra de negocios y resultados que han sido expresados encada una de esas monedas funcionales.

5. En su caso, la moneda funcional de un negocio en el extranjero, especificando la inversiónneta en el mismo, cuando sea distinta a la moneda de presentación de las cuentas anuales.

6. Cuando la empresa tenga negocios en el extranjero y estén sometidos a altas tasas de infla-ción, informará sobre:

a) El hecho de que las cuentas anuales, así como las cifras correspondientes a ejercicios ante-riores, han sido ajustadas para considerar los cambios en el poder adquisitivo general de lamoneda funcional y que, como resultado de ello, están expresadas en la unidad monetariacorriente a la fecha de cierre del ejercicio.

b) La identificación y valor del índice general de precios a la fecha de cierre del ejercicio, asícomo el movimiento del mismo durante el ejercicio corriente y el anterior.

Situación fiscal

a) Impuestos sobre beneficios

Explicación de la diferencia que exista entre el importe neto de los ingresos y gastos del ejer-cicio y la base imponible (resultado fiscal). Con este objeto, se entre dichas magnitudes que nose identifican como temporarias de acuerdo con la norma de registro y valoración, se califica-rán como diferencias permanentes.

CONCILIACIÓN DEL IMPORTE NETO DE INGRESOSY GASTOS DEL EJERCICIO CON LA BASE IMPONIBLE

DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS

Cuenta de pérdidas Ingresos y gastosy ganancias directamente

imputados alpatrimonio neto

Saldo de ingresosy gastos del ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Aumentos Disminuciones Aumentos DisminucionesImpuesto sobre Sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Diferencias permanentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Diferencias temporarias:

– con origen en el ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .– con origen en ejercicios anteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Compensación de bases imponiblesnegativas de ejercicios anteriores (. . . . . . . . .)Base imponible (resultado fiscal) . . . . . . . . .

198 CONTABIL IDAD

Explicación y conciliación numérica entre el gasto/ingreso por impuestos sobre beneficios y laaplicación de tipos de gravamen al total de ingresos y gastos reconocidos, diferenciando elsaldo de la cuenta de pérdidas y ganancias.

Además, deberá indicarse la siguiente información:

1. Desglose del gasto o ingreso por impuestos sobre beneficios, diferenciando el impuestocorriente y la variación de impuestos diferidos, que se imputa al resultado de la cuenta de pér-didas y ganancias –distinguiendo el correspondiente a las operaciones continuadas y a opera-ciones interrumpidas si las hubiera y siempre que la empresa deba informar separadamente delos resultados procedentes de operaciones interrumpidas–, así como el directamente imputa-do al patrimonio neto.

2. En relación con los impuestos diferidos, se deberá desglosar esta diferencia, distinguiendoentre activos (diferencias temporarias, créditos por bases imponibles negativas y otros crédi-tos) y pasivos (diferencias temporarias).

3. El importe y plazo de aplicación de diferencias temporarias deducibles, bases imponiblesnegativas y otros créditos fiscales, cuando no se haya registrado en el balance el correspon-diente activo por impuesto diferido.

4. El importe de las diferencias temporarias imponibles por inversiones en dependientes,asociadas y negocios conjuntos cuando no se haya registrado en balance el correspondien-te pasivo por impuesto diferido, en los términos señalados en la norma de registro y valora-ción.

5. El importe de los activos por impuesto diferido, indicando la naturaleza de la evidencia utili-zada para su reconocimiento, incluida, en su caso, la planificación fiscal, cuando la realizacióndel activo depende de ganancias futuras superiores a las que corresponden a la reversión delas diferencias temporarias imponibles, o cuando la empresa haya experimentado una pérdida,ya sea en el presente ejercicio o en el anterior, en el país con el que se relaciona el activo porimpuesto diferido.

6. Naturaleza, importe y compromisos adquiridos en relación con los incentivos fiscales aplica-dos durante el ejercicio, tales como beneficios, deducciones y determinadas diferencias per-manentes, así como los pendientes de deducir. En particular, se informará sobre incentivos fis-cales objeto de periodificación, señalando el importe imputado al ejercicio y el que resta porimputar.

7. Se informará adicionalmente del impuesto a pagar a las distintas jurisdicciones fiscales,detallando las retenciones y pagos a cuenta efectuados.

8. Se identificarán el resto de diferencias permanentes señalando su importe y naturaleza.

9. Cambios en los tipos impositivos aplicables respecto a los del ejercicio anterior. Se indicaráel efecto en los impuestos diferidos registrados en ejercicios anteriores.

10. Información relativa a las provisiones derivadas del impuesto sobre beneficios así comosobre las contingencias de carácter fiscal y sobre acontecimientos posteriores al cierre quesupongan una modificación de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscalesregistrados. En particular, se informará de los ejercicios pendientes de comprobación.

11. Cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo en relación con la situación fiscal.

199CONTABIL IDAD

b) Otros tributos

Se informará sobre cualquier circunstancia de carácter significativo en relación con otros tribu-tos; en particular cualquier contingencia de carácter fiscal, así como los ejercicios pendientesde comprobación.

Ingresos y gastos

1. El desglose de las partidas 4.a) y 4.b) de la cuenta de pérdidas y ganancias, “Consumo demercaderías” y “Consumo de materias primas y otras materias consumibles”, distinguiendoentre compras y variación de existencias. Asimismo, se diferenciarán las compras nacionalesde las importaciones.

Desglose de la partida 6.b) de la cuenta de pérdidas y ganancias “Cargas sociales”, distin-guiendo entre aportaciones y dotaciones para pensiones y otras cargas sociales.

En el caso de que la empresa formule la cuenta de pérdidas y ganancias abreviada deberáincluir en este apartado los desgloses antes indicados en relación con las partidas 4. “Aprovi-sionamientos” y 6. “Gastos de personal”, del modelo abreviado de dicha cuenta.

2. El importe de la venta de bienes y prestación de servicios producidos por permuta debienes no monetarios y servicios.

Provisiones y contingencias

1. Para cada provisión reconocida en el balance deberá indicarse:

a) Análisis del movimiento de cada partida del balance durante el ejercicio, indicando:

– Saldo inicial.– Dotaciones.– Aplicaciones.– Otros ajustes realizados (combinaciones de negocios, etc.).– Saldo final.

No será necesario incluir información comparativa en este apartado.

b) Información acerca del aumento, durante el ejercicio, en los saldos actualizados al tipo dedescuento por causa del paso del tiempo, así como el efecto que haya podido tener cual-quier cambio en el tipo de descuento.No será necesario incluir información comparativa en este apartado.

c) Una descripción de la naturaleza de la obligación asumida.d) Una descripción de las estimaciones y procedimientos de cálculo aplicados para la valoración

de los correspondientes importes, así como de las incertidumbres que pudieran aparecer endichas estimaciones. En su caso, se justificarán los ajustes que haya procedido realizar.

e) Indicación de los importes de cualquier derecho de reembolso, señalando las cantidadesque, en su caso, se hayan reconocido en el activo del balance por estos derechos.

2. A menos que sea remota la salida de recursos, para cada tipo de contingencia, se indicará:

a) Una breve descripción de su naturaleza.b) Evolución previsible, así como los factores de los que depende.c) Una estimación cuantificada de los posibles efectos en los estados financieros y, en caso

200 CONTABIL IDAD

de no poder realizarse, información sobre dicha imposibilidad e incertidumbres que la moti-van, señalándose los riesgos máximos y mínimos.

d) La existencia de cualquier derecho de reembolso.e) En el caso excepcional en que una provisión no se haya podido registrar en el balance debi-

do a que no puede ser valorada de forma fiable, adicionalmente, se explicarán los motivospor los que no se puede hacer dicha valoración.

3. En el caso de que sea probable la entrada de beneficios o rendimientos económicos para laempresa procedentes de activos que no cumplan los criterios de reconocimiento, se indicará:

a) Una breve descripción de su naturaleza.b) Evolución previsible, así como los factores de los que depende.c) Información sobre los criterios utilizados para su estimación, así como los posibles efectos

en los estados financieros y, en caso de no poder realizarse, información sobre dicha impo-sibilidad e incertidumbres que la motivan.

4. Excepcionalmente en los casos en que mediando litigio con un tercero, la información exi-gida en los apartados anteriores perjudique seriamente la posición de la empresa, no serápreciso que se suministre dicha información, pero se describirá la naturaleza del litigio einformará de la omisión de esta información y de las razones que han llevado a tomar taldecisión.

Información sobre medio ambiente

Se facilitará información sobre:

a) Descripción y características de los sistemas, equipos e instalaciones más significativosincorporados al inmovilizado material, cuyo fin sea la minimización del impacto medioam-biental y la protección y mejora del medio ambiente indicando su naturaleza, destino, asícomo el valor contable y la correspondiente amortización acumulada de los mismos siem-pre que pueda determinarse de forma individualizada, así como las correcciones valorativaspor deterioro, diferenciando las reconocidas en el ejercicio, de las acumuladas.

b) Gastos incurridos en el ejercicio cuyo fin sea la protección y mejora del medio ambiente,indicando su destino.

c) Riesgos cubiertos por las provisiones correspondientes a actuaciones medioambientales,con especial indicación de los derivados de litigios en curso, indemnizaciones y otros; seseñalará para cada provisión la información requerida para las provisiones reconocidas enel balance.

d) Contingencias relacionadas con la protección y mejora del medio ambiente.e) Inversiones realizadas durante el ejercicio por razones medioambientales.f) Compensaciones a recibir de terceros.

Retribuciones a largo plazo al personal

Descripción general de los planes de aportación definida o de prestación definida.

Para el caso de retribuciones a largo plazo al personal de prestación definida, adicionalmente,se incluirá la información requerida para las provisiones reconocidas en el balance, así comose detallará:

a) Una conciliación entre los activos y pasivos reconocidos en el balance.b) Importe de las partidas incluidas en el valor razonable de los activos afectos al plan.c) Principales hipótesis actuariales utilizadas, con sus valores a la fecha de cierre del ejercicio.

201CONTABIL IDAD

Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio

Para cada acuerdo de pagos basados en instrumentos de patrimonio, deberá indicarse:

1. Descripción de cada tipo de acuerdo de pagos basados en instrumentos de patrimonioque haya existido a lo largo del ejercicio, con indicación del beneficiario. Si dichos acuerdostienen características similares se podrá informar sobre los mismos de forma conjunta, siem-pre que dicha información permita comprender la naturaleza y el alcance de dichos acuerdos.

2. Cuando proceda registrar pasivos en las transacciones con pagos basados en instrumen-tos de patrimonio, se incluirá la información requerida para las provisiones reconocidas en elbalance.

3. Cuando las transacciones consistan en pagos basados en opciones sobre acciones, seinformará sobre:

a) El número y la media ponderada de los precios de ejercicio de las opciones existentes alcomienzo y al final del ejercicio, las concedidas, y anuladas durante el mismo, así como lasque hayan caducado a lo largo del ejercicio. Por último se proporcionará la misma informa-ción sobre las ejercitables al final de período.

b) Para las opciones sobre acciones ejercitadas durante el ejercicio, se indicará el preciomedio ponderado de las acciones en la fecha de ejercicio, pudiéndose señalar el preciomedio ponderado de la acción durante el período.

c) Para las opciones existentes al final del ejercicio, el rango de precios de ejercicio y la vidamedia ponderada pendiente de las mismas.

Se deberá indicar cómo se ha determinado durante el ejercicio el valor razonable de los bien-es o servicios recibidos o el valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos.

Se deberá indicar el efecto que hayan tenido las transacciones con pagos basados en instru-mentos de patrimonio sobre la situación financiera y el resultado de la empresa.

4. Cuando no se pueda estimar con fiabilidad el valor razonable de los bienes y servicios reci-bidos, según se establece en la norma de registro y valoración, se informará sobre este hecho,explicando los motivos de dicha imposibilidad.

Subvenciones, donaciones y legados


1. El importe y características de las subvenciones, donaciones y legados recibidos que apa-recen en el balance, así como los imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias.

2. Análisis del movimiento del contenido de la subagrupación correspondiente del balance,indicando el saldo inicial y final así como los aumentos y disminuciones.

En particular se informará sobre los importes recibidos y, en su caso, devueltos.

3. Información sobre el origen de las subvenciones, donaciones y legados, indicando, para lasprimeras, el ente público que las concede, precisando si la otorgante de las mismas es laAdministración local, autonómica, estatal o internacional.

4. Información sobre el cumplimiento o no de las condiciones asociadas a las subvenciones,donaciones y legados.

202 CONTABIL IDAD

Combinaciones de negocios

1. La empresa adquirente indicará, para cada una de las combinaciones de negocios que hayaefectuado durante el ejercicio, la siguiente información:

a) Los nombres y descripciones de las empresas o negocios que se combinen.b) La fecha de adquisición.c) La forma jurídica empleada para llevar a cabo la combinación.d) Los motivos por los que se realiza la operación, así como una descripción de los factores

que dan lugar al reconocimiento del fondo de comercio.e) El coste de la combinación y una descripción de los componentes del mismo, desagregan-

do por categorías de elementos tales como:

– Efectivo.– Otros activos materiales o intangibles, tales como un negocio o empresa dependiente

de la adquirente.– Pagos contingentes.– Instrumentos de deuda.– Participación en el patrimonio del adquirente, incluyendo el número de instrumentos de

patrimonio emitidos o a emitir y el método para estimar su valor razonable.– Las participaciones previas en el patrimonio de la empresa adquirida que no hayan dado

lugar al control de la misma, en las combinaciones de negocio por etapas.

f) Los importes reconocidos, en la fecha de adquisición, para cada clase de activos y pasivosde la empresa adquirida, indicando aquellos que de acuerdo con la norma de registro yvaloración no se recogen por su valor razonable.

g) El importe máximo potencial de los pagos futuros que la adquirente pudiera estar obligadaa realizar conforme a las condiciones de la adquisición, o la circunstancia de que tal impor-te no existe, si así fuera.

h) Respecto al fondo de comercio que pueda haber surgido en las combinaciones de nego-cio, la empresa deberá suministrar información.

i) En las combinaciones de negocios en las que el coste de la combinación resulte inferior alvalor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos, el importey la naturaleza de cualquier exceso que se reconozca en la cuenta de pérdidas y gananciasde acuerdo con lo establecido en la norma de registro y valoración y la partida en la quefigure. Asimismo, en su caso, se describirán los activos intangibles que no hayan podido serregistrados por no poder calcularse su valoración por referencia a un mercado activo.

j) En las combinaciones de negocio en las cuales existiese una relación previa entre adquiren-te y adquirido, en la fecha de adquisición, se señalará la naturaleza de dicha relación y, ensu caso, la valoración del importe para liquidar dicha relación previa, el método utilizadopara su determinación y cualquier resultado reconocido como consecuencia de dicha liqui-dación así como la partida en la que figure.

2. La información requerida en el apartado anterior se revelará de forma agregada para lascombinaciones de negocios, efectuadas durante el ejercicio económico, que individualmentecarezcan de importancia relativa.

Adicionalmente, la empresa adquirente proporcionará la información contenida en el apartadoanterior para cada una de las combinaciones de negocios efectuadas o en curso entre la fechade cierre de las cuentas anuales y la de su formulación, a menos que esto no sea posible. Eneste caso se señalarán las razones por las que esta información no puede ser proporcionada.

3. La empresa adquirente revelará, de forma separada para cada combinación de negocios efec-tuada durante el ejercicio, o agregadamente para las que carezcan individualmente de importan-

203CONTABIL IDAD

cia relativa, la parte de los ingresos y el resultado imputable a la combinación desde la fecha deadquisición. También indicará los ingresos y el resultado del ejercicio que hubiera obtenido laempresa resultante de la combinación de negocios bajo el supuesto de que todas las combina-ciones de negocio realizadas en el ejercicio se hubiesen efectuado en la fecha de inicio delmismo.

En el caso de que esta información no pudiese ser suministrada, se señalará este hecho y semotivará.

4. Se indicará la siguiente información en relación con las combinaciones de negocios efectua-das durante el ejercicio o en los ejercicios anteriores:

a) Si el importe reconocido en cuentas se ha determinado provisionalmente, se señalarán losmotivos por los que el reconocimiento inicial no es completo, los activos adquiridos y com-promisos asumidos para los que el período de valoración está abierto y el importe y natu-raleza de cualquier ajuste en la valoración efectuado durante el ejercicio.

b) Una descripción de los hechos o circunstancias posteriores a la adquisición que han dadolugar al reconocimiento durante el ejercicio de impuestos diferidos adquiridos como partede la combinación de negocios.

c) El importe y una justificación de cualquier ganancia o pérdida reconocida en el ejercicio queesté relacionada con los activos adquiridos o pasivos asumidos y sea de tal importe, natu-raleza o incidencia que esta información sea relevante para comprender las cuentas anua-les de la empresa resultante de la combinación de negocios.

Negocios conjuntos

1. La empresa indicará y describirá los intereses significativos en negocios conjuntos realizan-do un detalle de la forma que adopta el negocio, distinguiendo entre:

a) Explotaciones controladas conjuntamente.b) Activos controlados conjuntamente.

2. Se deberá informar de forma separada sobre el importe agregado de las contingenciassiguientes, a menos que la probabilidad de pérdida sea remota:

a) Cualquier contingencia en que la empresa como partícipe haya incurrido en relación con lasinversiones en negocios conjuntos y su parte en cada una de las contingencias que hayansido incurridas conjuntamente con otros partícipes.

b) Su parte de las contingencias de los negocios conjuntos en los que puede ser respon-sable.

c) Aquellas contingencias que surgen debido a que la empresa como partícipe puede ser res-ponsable de los pasivos de otros partícipes de un negocio conjunto.

3. La empresa informará separadamente del importe total de los siguientes compromisos:

a) Cualquier compromiso de inversión de capital, que haya asumido en relación con su parti-cipación en negocios conjuntos, así como su parte de los compromisos de inversión decapital asumidos conjuntamente con otros partícipes.

b) Su participación en los compromisos de inversión de capital asumidos por los propiosnegocios conjuntos.

4. Se desglosará para cada partida significativa del balance, de la cuenta de pérdidas y ganan-cias, del EFE y del ECPN, los importes correspondientes a cada negocio conjunto.

204 CONTABIL IDAD

Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones interrumpidas

1. Para cada actividad que deba ser clasificada como interrumpida, deberá indicarse:

a) Los ingresos, los gastos y el resultado antes de impuestos de las actividades interrumpidas,reconocidos en la cuenta de pérdidas y ganancias.

b) El gasto por impuesto sobre beneficios relativo al anterior resultado.c) Los flujos netos de efectivo atribuibles a las actividades de explotación, de inversión y finan-

ciación de las actividades interrumpidas.d) Una descripción detallada de los elementos patrimoniales afectos a la citada actividad, indi-

cando su importe y las circunstancias que han motivado dicha clasificación.e) Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamen-

te que se refieran a las actividades interrumpidas y que estén directamente relacionadoscon la enajenación o disposición por otra vía de las mismas en un ejercicio anterior. O, ensu caso, los originados por no haberse producido dicha enajenación.

f) Los resultados relativos a la actividad que se hayan presentado previamente como activida-des interrumpidas, y que sin embargo finalmente no hayan sido enajenadas.

2. Para cada activo no corriente o grupo enajenable de elementos que deba calificarse comomantenido para la venta, incluyendo los de actividades interrumpidas, deberá indicarse:

a) Una descripción detallada de los elementos patrimoniales, indicando su importe y las cir-cunstancias que han motivado dicha clasificación.

b) El resultado reconocido en la cuenta de pérdidas y ganancias o en el ECPN, para cada ele-mento significativo.

c) Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamen-te que se refieran a los activos no corrientes o grupos enajenables de elementos manteni-dos para la venta y que estén directamente relacionados con la enajenación o disposiciónpor otra vía de los mismos en un ejercicio anterior. O, en su caso, los originados por nohaberse producido dicha enajenación.

Hechos posteriores al cierre

La empresa informará de:

1. Los hechos posteriores que pongan de manifiesto circunstancias que ya existían en la fechade cierre del ejercicio y que por aplicación de la norma de registro y valoración, hayan supues-to la inclusión de un ajuste en las cifras contenidas en los documentos que integran las cuen-tas anuales.

2. Los hechos posteriores que pongan de manifiesto circunstancias que ya existían en la fechade cierre del ejercicio que no hayan supuesto, de acuerdo con su naturaleza, la inclusión de unajuste en las cifras contenidas en las cuentas anuales, pero la información contenida en lamemoria debe ser modificada de acuerdo con dicho hecho posterior (por ejemplo, ampliacio-nes de capital en curso al cierre del ejercicio y cuya inscripción registral se produce con pos-terioridad al cierre del ejercicio).

3. Los hechos posteriores que muestren condiciones que no existían al cierre del ejercicio yque sean de tal importancia que, si no se suministra información al respecto, podría afectar ala capacidad de evaluación de los usuarios de las cuentas anuales. En particular se describiráel hecho posterior y se incluirá la estimación de sus efectos. En el supuesto de que no seaposible estimar los efectos del citado hecho, se incluirá una manifestación expresa sobre esteextremo, conjuntamente con los motivos y condiciones que provocan dicha imposibilidad deestimación.

205CONTABIL IDAD

4. Hechos acaecidos con posterioridad al cierre de las cuentas anuales que afecten a la apli-cación del principio de empresa en funcionamiento, informando de:

a) Descripción del hecho posterior y su naturaleza (factor que genera duda respecto a la apli-cación del principio de empresa en funcionamiento).

b) Potencial impacto del hecho posterior sobre la situación de la empresa.c) Factores mitigantes relacionados, en su caso, con el hecho posterior.

Operaciones con partes vinculadas

1. La información sobre operaciones con partes vinculadas se suministrará separadamentepara cada una de las siguientes categorías:

a) Entidad dominante.b) Otras empresas del grupo.c) Negocios conjuntos en los que la empresa sea uno de los partícipes.d) Empresas asociadas.e) Empresas con control conjunto o influencia significativa sobre la empresa.f) Personal clave de la dirección de la empresa o de la entidad dominante.g) Otras partes vinculadas.

2. La empresa facilitará información suficiente para comprender las operaciones con partesvinculadas que haya efectuado y los efectos de las mismas sobre sus estados financieros,incluyendo, entre otros, los siguientes aspectos:

a) Identificación de las personas o empresas con las que se han realizado las operaciones vin-culadas, expresando la naturaleza de la relación con cada parte implicada.

b) Detalle de la operación y su cuantificación, expresando la política de precios seguida,poniéndola en relación con las que la empresa utiliza respecto a operaciones análogas rea-lizadas con partes que no tengan la consideración de vinculadas. Cuando no existan ope-raciones análogas realizadas con partes que no tengan la consideración de vinculadas, loscriterios o métodos seguidos para determinar la cuantificación de la operación.

c) Beneficio o pérdida que la operación haya originado en la empresa y descripción de las fun-ciones y riesgos asumidos por cada parte vinculada respecto de la operación.

d) Importe de los saldos pendientes, tanto activos como pasivos, sus plazos y condiciones,naturaleza de la contraprestación establecida para su liquidación, agrupando los activos ypasivos por tipo de instrumento financiero (con la estructura que aparece en el balance dela empresa) y garantías otorgadas o recibidas.

e) Correcciones valorativas por deudas de dudoso cobro relacionadas con los saldos pen-dientes anteriores.

f) Gastos reconocidos en el ejercicio como consecuencia de deudas incobrables o de dudo-so cobro de partes vinculadas.

3. En todo caso, deberá informarse de los siguientes tipos de operaciones con partes vinculadas:

a) Ventas y compras de activos corrientes y no corrientes.b) Prestación y recepción de servicios.c) Contratos de arrendamiento financiero.d) Transferencias de investigación y desarrollo.e) Acuerdos sobre licencias.f) Acuerdos de financiación, incluyendo préstamos y aportaciones de capital, ya sean en efec-

tivo o en especie. En las operaciones de adquisición y enajenación de instrumentos depatrimonio, se especificará el número, valor nominal, precio medio y resultado de las mis-mas, especificando el destino final previsto en el caso de adquisición.

206 CONTABIL IDAD

g) Intereses abonados y cargados; así como aquellos devengados pero no pagados o cobrados.h) Dividendos y otros beneficios distribuidos.i) Garantías y avales.j) Remuneraciones e indemnizaciones.k) Aportaciones a planes de pensiones y seguros de vida.l) Prestaciones a compensar con instrumentos financieros propios.m) Compromisos en firme por opciones de compra o de venta u otros instrumentos que pue-

dan implicar una transmisión de recursos o de obligaciones entre la empresa y la partevinculada.

n) Acuerdo de reparto de costes en relación con la producción de bienes y servicios que seránutilizados por varias partes vinculadas.

o) Acuerdos de gestión de tesorería.p) Acuerdos de condonación de deuda y prescripción de las mismas.

4. La información anterior podrá presentarse de forma agregada cuando se refiera a partidasde naturaleza similar. En todo caso, se facilitará información de carácter individualizado sobrelas operaciones vinculadas que fueran significativas por su cuantía o relevantes para una ade-cuada comprensión de las cuentas anuales.

5. No será necesario informar en el caso de operaciones que, perteneciendo al tráfico ordina-rio de la empresa, se efectúen en condiciones normales de mercado, sean de escasa impor-tancia cuantitativa y carezcan de relevancia para expresar la imagen fiel del patrimonio, de lasituación financiera y de los resultados de la empresa.

6. No obstante, en todo caso deberá informarse sobre el importe de los sueldos, dietas yremuneraciones de cualquier clase devengados en el curso del ejercicio por el personal de altadirección y los miembros del órgano de administración, cualquiera que sea su causa, así comode las obligaciones contraídas en materia de pensiones o de pago de primas de seguros devida respecto de los miembros antiguos y actuales del órgano de administración y personal dealta dirección. Asimismo, se incluirá información sobre indemnizaciones por cese pagos basa-dos en instrumentos de patrimonio. Estas informaciones se podrán dar de forma global porconcepto retributivo, recogiendo separadamente los correspondientes al personal de altadirección de los relativos a los miembros del órgano de administración.

También deberá informarse sobre el importe de los anticipos y créditos concedidos al perso-nal de alta dirección y a los miembros de los órganos de administración, con indicación deltipo de interés, sus características esenciales los importes eventualmente devueltos, así comolas obligaciones asumidas por cuenta de ellos a título de garantía. Estas informaciones sepodrán dar de forma global por cada categoría, recogiendo separadamente los correspon-dientes al personal de alta dirección de los relativos a los miembros del órgano de adminis-tración.

7. Las empresas que se organicen bajo la forma jurídica de sociedad anóni ma, deberán espe-cificar la participación de los administradores en el capital de otra sociedad con el mismo, aná-logo o complementario género de actividad al que constituya el objeto social, así como los car-gos o las funciones que en ella ejerzan, así como la realización por cuenta propia o ajena, delmismo, análogo o complementario género de actividad del que constituya el objeto social dela empresa.

Otra información

Se incluirá información sobre:

1. El número medio de personas empleadas en el curso del ejercicio, expresado por categorías.

207CONTABIL IDAD

La distribución por sexos al término del ejercicio del personal de la sociedad, desglosado enun número suficiente de categorías y niveles, entre los que gurarán el de altos directivos y elde consejeros.

2. Las sociedades que hayan emitido valores admitidos a cotización en un mercado reguladode cualquier Estado miembro de la Unión Europea, y que de acuerdo con la normativa en vigor,únicamente publiquen cuentas anuales individuales, vendrán obligadas a informar sobre lasprincipales variaciones que se originarían en el patrimonio neto y en la cuenta de pérdidas yganancias si se hubieran aplicado las normas internacionales de información financiera adop-tadas por los Reglamentos de la Unión Europea, indicando los criterios de valoración quehayan aplicado.

3. El importe desglosado por conceptos de los honorarios por auditoría de cuentas y otros ser-vicios prestados por los auditores de cuentas; en particular, se detallará el total de los honora-rios cargados por otros servicios de verificación así como el total de los honorarios cargadospor servicios de asesoramiento fiscal. El mismo desglose de información se dará de los hono-rarios correspondientes a cualquier empresa del mismo grupo a que perteneciese el auditor decuentas, o a cualquier otra empresa con la que el auditor esté vinculado por control, propie-dad común o gestión.

4. La naturaleza y el propósito de negocio de los acuerdos de la empresa que no figuren enbalance y sobre los que no se haya incorporado información en otra nota de la memoria, asícomo su posible impacto financiero, siempre que esta información sea significativa y de ayudapara la determinación de la posición financiera de la empresa.

5. Cuando la sociedad sea la de mayor activo del conjunto de sociedades domiciliadas enEspaña, sometidas a una misma unidad de decisión, porque estén controladas por cualquiermedio por una o varias personas físicas o jurídicas, no obligadas a consolidar, que actúen con-juntamente, o porque se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias,deberá incluir una descripción de las citadas sociedades, señalando el motivo por el que seencuentran bajo una misma unidad de decisión, e informará sobre el importe agregado de losactivos, pasivos, patrimonio neto, cifra de negocios y resultado del conjunto de las citadassociedades.

Se entiende por sociedad de mayor activo aquella que en el momento de su incorporación ala unidad de decisión, presente una cifra mayor en el total activo del modelo del balance.

6. Cuando la sociedad no sea la de mayor activo del conjunto de sociedades sometidas a unaunidad de decisión en los términos señalados en el punto anterior, indicará la unidad de deci-sión a la que pertenece y el Registro Mercantil donde estén depositadas las cuentas anualesde la sociedad que contiene la información exigida en el punto anterior.

Información segmentada

La empresa informará de la distribución del importe neto de la cifra de negocios correspon-diente a sus actividades ordinarias, por categorías de actividades, así como por mercadosgeográficos, en la medida en que, desde el punto de vista de la organización de la venta deproductos y de la prestación de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividadesordinarias de la empresa, esas categorías y mercados difieran entre sí de una forma conside-rable.

Las empresas que puedan formular cuenta de pérdidas y ganancias abreviada podrán omitiresta información.

208 CONTABIL IDAD

3.3. Modelos abreviados de cuentas anuales

3.3.1. Balance abreviado al cierre del ejercicio 200X

N.º cuentas Activo Notas de lamemoria 200X

20, (280), (290)21, (281), (291), 23

22, (282), (292)2403, 2404, 2413,

2414, 2423, 2424,(2493), (2494),(2933), (2943),(2944), (2953),

(2954)2405, 2415, 2425,(2495), 250, 251,

252, 253, 254, 255,257, 258, (259),

26, (2945), (2955),(297), (298)

474

580, 581, 582, 583,

584, (599)30, 31, 32, 33, 34,35, 36, (39), 407

430, 431, 433, 434,435, 436, (437),

(490), (493)5580

44, 460, 470, 471,472, 5531, 5533, 544

5303, 5304, 5313,5314, 5323, 5324,

5333, 53345343, 5344, 5353,

5354, (5393), (5394),5523, 5524

(593), (5943), (5944),(5953), (5954)

5305, 5315, 5325,5335, 5345, 5355,(5395), 540, 541,

542, 543, 545, 546,547, 548

(549), 551, 5525,5590, 5593, 565,

566, (5945), (5955),(597), (598)480, 567

57

A) ACTIVO NO CORRIENTEI. Inmovilizado intangible.

II. Inmovilizado material.III. Inversiones inmobiliarias.IV. Inversiones en empresas del grupo

y asociadas.

V. Inversiones financieras a largo plazo.

VI. Activos por impuesto diferido.

B) ACTIVO CORRIENTEI. Activos no corrientes mantenidos para

la venta.

II. Existencias.

III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar.1. Clientes por ventas y prestaciones de servicios.

2. Accionistas (socios) por desembolsos exigidos.3. Otros deudores.

IV. Inversiones en empresas del grupo y aso-ciadas a corto plazo.

V. Inversiones financieras a corto plazo.

VI. Periodificaciones.VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.

TOTAL ACTIVO (A + B)

200X-1

209CONTABIL IDAD

N.º cuentas Patrimonio neto y pasivo Notas de lamemoria 200X

100, 101, 102(1030), (1040)

110112, 113, 114, 115,

119(108), (109)

120, (121)118129(557)111

133, 1340, 137130, 131, 132

14

1605, 1701625, 174

1615, 1635, 171,172, 173, 175, 176,177, 178, 179, 180,

185, 1891603, 1604, 1613,1614, 1623, 1624,

1633, 1634479181

585, 586, 587, 588,589

499, 529

5105, 520, 5275125, 524

(1034), (1044),(190), (192), 194,

500, 501, 505, 506,509, 5115, 5135,5145, 521, 522,

523, 525, 526, 528,551, 5525, 5530,

5532,555, 5565, 5566,5595, 5598, 560,

561, 5695103, 5104, 5113,5114, 5123, 5124,5133, 5134, 5143,5144, 5523, 5524,

5563, 5564

400, 401, 403, 404,405, (406)

41, 438, 465, 466,475, 476, 477

485, 568

A) PATRIMONIO NETOA-1) Fondos propios.

I. Capital.1. Capital escriturado.2. (Capital no exigido).

II. Prima de emisión.III. Reservas.

IV. (Acciones y participaciones en patrimonio propias).

V. Resultados de ejercicios anteriores.VI. Otras aportaciones de socios.

VII. Resultado del ejercicio.VIII. (Dividendo a cuenta).

IX. Otros instrumentos de patrimonio.A-2) Ajustes por cambios de valor.A-3) Subvenciones, donaciones y legados

recibidos.B) PASIVO NO CORRIENTE

I. Provisiones a largo plazo.II. Deudas a largo plazo.

1. Deudas con entidades de crédito.2. Acreedores por arrendamiento financiero.3. Otras deudas a largo plazo.

III. Deudas con empresas del grupo yasociadas a largo plazo.

IV. Pasivos por impuesto diferido.V. Periodificaciones a largo plazo.

C) PASIVO CORRIENTEI. Pasivos vinculados con activos no

corrientes mantenidos para la venta.II. Provisiones a corto plazo.

III. Deudas a corto plazo.1. Deudas con entidades de crédito.2. Acreedores por arrendamiento financiero.3. Otras deudas a corto plazo.

IV. Deudas con empresas del grupo yasociadas a corto plazo.

V. Acreedores comerciales y otrascuentas a pagar.1. Proveedores.

2. Otros acreedores.

VI. Periodificaciones a corto plazo.

TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO (A + B + C)

200X-1

210 CONTABIL IDAD

3.3.2. Cuenta de pérdidas y ganancias abreviada correspondiente al ejercicioterminado el … de 200X


N.º cuentas Nota

200X

(Debe) Haber

700, 701, 702, 703,704, 705, (706),

(708), (709)(6930), 71*, 7930

73

(600), (601), (602),606, (607), 608,609, 61*, (6931),(6932), (6933),

7931, 7932, 7933740, 747, 75

(64), 7950, 7957(62), (631), (634),636, 639, (65),

(694), (695), 794,7954(68)746

7951, 7952, 7955,7956

(670), (671), (672),(690), (691), (692),

770, 771, 772, 790,791, 792, (678),

778

760, 761, 762, 767,769

(660), (661), (662),(664), (665), (669)

(663), 763

(668), 768(666), (667), (673),(675), (696), (697),(698), (699), 766,

773, 775, 796, 797,798, 799

6300*, 6301*,(633), 638

1. Importe neto de la cifra de negocios

2. Variación de existencias de productos terminados y en curso de fabricación

3. Trabajos realizados por la empresa parasu activo

4. Aprovisionamientos

5. Otros ingresos de explotación6. Gastos de personal7. Otros gastos de explotación

8. Amortización del inmovilizado9. Imputación de subvenciones de inmovili-

zado no financiero y otras10. Excesos de provisiones

11. Deterioro y resultado por enajenacionesdel inmovilizado

A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11)12. Ingresos financieros

13. Gastos financieros

14. Variación de valor razonable en instru-mentos financieros

15. Diferencias de cambio16. Deterioro y resultado por enajenaciones

de instrumentos financieros

B) RESULTADO FINANCIERO (12+13+14+15+16)C) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A+B)

17. Impuestos sobre beneficios

D) RESULTADO DEL EJERCICIO (C + 17)

200X-1

211CONTABIL IDAD

3.3.3. Estado abreviado de cambios en el patrimonio neto correspondienteal ejercicio terminado el … de 200X

a) Estado abreviado de ingresos y gastos reconocidos correspondiente al ejercicio termina-do el … de 200X

N.º cuentas Notas en lamemoria

Ejercicioterminado

200X

(800), (89), 900,991, 992(810), 910

94(85), 95

(8300*), 8301*,(833), 834, 835,

838

(802), 902, 993,994

(812), 912

(84)

8301*, (836), (837)

A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias.Ingresos y gastos imputados directamente alpatrimonio neto.

I. Por valoración de instrumentos financieros.II. Por coberturas de flujos de efectivo.

III. Subvenciones, donaciones y legadosrecibidos.

IV. Por ganancias y pérdidas actuariales yotros ajustes.

V. Efecto impositivo.

B) Total ingresos y gastos imputados directamen-te al patrimonio neto (I+II+III+IV+V).Transferencias a la cuenta de pérdidas yganancias.

VI. Por valoración de instrumentos financieros.

VII. Por coberturas de flujos de efectivo.

VIII. Subvenciones, donaciones y legadosrecibidos.

IX. Efecto impositivo.

C) Total transferencias a la cuenta de pérdidas yganancias (VI+VII+VIII+IX).

D) TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS(A+ B + C)

Ejercicioterminado

200X-1


212 CONTABIL IDAD

b) E

stad

o ab

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213CONTABIL IDAD

3.3.4. Memoria abreviada

Actividad de la empresa

Objeto social de la empresa y la actividad a que se dedique.

Domicilio, forma legal, denominación de las empresas del grupo y la moneda funcional.

Bases de presentación de las cuentas anuales

– Imagen fiel:

• Declaración de que las cuentas anuales reflejan la imagen fiel del patrimonio, de la situa-ción financiera y de los resultados de la empresa, así como de la veracidad de los flujosincorporados en el EFE.

• Razones excepcionales por las que, para mostrar la imagen fiel, no se han aplicado dis-posiciones legales en materia contable.

– Principios contables no obligatorios aplicados.– Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre.– Comparación de la información. Razones excepcionales que justifican la modificación de la

estructura de las cuentas anuales del ejercicio anterior. Explicación de las causas que impi-den la comparación de las cuentas anuales del ejercicio con las del precedente. Explicaciónde la adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación y, encaso contrario, las razones excepcionales que han hecho impracticable la reexpresión delas cifras comparativas.

– Elementos recogidos en varias partidas.– Cambios en criterios contables. Explicación detallada de los ajustes por cambios en crite-

rios contables realizados en el ejercicio.– Corrección de errores. Explicación detallada de los ajustes por corrección de errores reali-

zados en el ejercicio.

Aplicación de resultados

Información sobre la propuesta de aplicación del resultado del ejercicio.

Base de reparto Importe

Saldo de la cuenta de pérdidas y ganancias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Remanente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Reservas voluntarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Otras reservas de libre disposición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Total . . . . . . . . _________________

214 CONTABIL IDAD

Aplicación ImporteA reserva legal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A reserva por fondo de comercio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A reservas especiales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A reservas voluntarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A dividendos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .A compensación de pérdidas de ejercicios anteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Total . . . . . . . . _________________

En el caso de distribución de dividendos a cuenta en el ejercicio, se deberá indicar el importede los mismos e incorporar la previsión anual para poner de manifiesto la existencia de liqui-dez suficiente.

Limitaciones para la distribución de dividendos.

Normas de registro y valoración

Se indicarán los criterios contables aplicados en relación con las siguientes partidas:

– Inmovilizado intangible.– Inmovilizado material.– Inversiones inmobiliarias.– Arrendamientos.– Permutas.– Instrumentos financieros– Existencias.– Transacciones en moneda extranjera.– Impuestos sobre beneficios.– Ingresos y gastos.– Provisiones y contingencias.– Gastos de personal y compromisos por pensiones.– Subvenciones, donaciones y legados.– Combinaciones de negocios.– Negocios conjuntos.– Transacciones entre partes vinculadas.

Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias

Análisis del movimiento durante el ejercicio de estas partidas y de sus correspondientes amor-tizaciones acumuladas y correcciones valorativas por deterioro acumuladas.

Información sobre vidas útiles o coeficientes de amortización utilizados por clases de elemen-tos, así como los métodos de amortización empleados, deterioros, arrendamientos financieros.

Activos financieros

Se revelará el valor en libros de cada una de las categorías de activos financieros, salvo inver-siones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas.

También se informará sobre deterioros, criterios de valoración, y sobre las actividades de lasempresas del grupo y asociadas.

215CONTABIL IDAD

Pasivos financieros

Se revelará el valor en libros de cada una de las categorías de pasivos financieros.

También se facilitará el importe de las deudas con garantía real, importe disponible en laslíneas de descuento, así como las pólizas de crédito concedidas a la empresa con sus lími-tes respectivos, precisando la parte dispuesta, préstamos pendientes de pago al cierre delejercicio.

Fondos propios

Caracteríticas de las acciones o participaciones en el capital social.

Circunstancias específicas que restringen la disponibilidad de las reservas.

Acciones propias.

Situación fiscal

– Impuestos sobre beneficios: diferencias temporarias, créditos por bases imponibles negati-vas, incentivos fiscales aplicados en el ejercicio y compromisos asumidos en relación conlos mismos, provisiones derivadas del impuesto sobre beneficios así como sobre las con-tingencias de carácter fiscal y sobre acontecimientos posteriores al cierre que suponganuna modificación de la normativa fiscal que afecta a los activos y pasivos fiscales registra-dos. En particular se informará de los ejercicios pendientes de comprobación.

– Otros tributos: cualquier contingencia de carácter fiscal, así como los ejercicios pendientesde comprobación.

Ingresos y gastos

Desgloses de compras y variación de existencias, cargas sociales, otros gastos de explotación

El importe de la venta de bienes y prestación de servicios producidos por permuta de bienesno monetarios y servicios.

Los resultados originados fuera de la actividad normal de la empresa incluidos en la partida 12,“Otros resultados”.

Subvenciones, donaciones y legados

Importe y características de las subvenciones, donaciones y legados recibidos que aparecenen el balance, así como los imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Operaciones con partes vinculadas

Información sobre operaciones con partes vinculadas (entidad dominante, otras empresas delgrupo, negocios conjuntos en los que la empresa sea uno de los partícipes, empresas asocia-das, empresas con control conjunto o influencia significativa sobre la empresa, personal clavede la dirección de la empresa o de la entidad dominante, otras partes vinculadas).

216 CONTABIL IDAD

Información sobre los anticipos y créditos concedidos al personal de alta dirección y a losmiembros de los órganos de administración.

Las sociedades anónimas, deberán especificar la participación de los administradores en elcapital de otra sociedad con el mismo, análogo o complementario género de actividad al queconstituya el objeto social, así como los cargos o las funciones que en ella ejerzan, así comola realización por cuenta propia o ajena, del mismo, análogo o complementario género de acti-vidad del que constituya el objeto social de la empresa.

Otra información

– El número medio de personas empleadas en el curso del ejercicio, expresado por categorías.– La naturaleza y el propósito de negocio de los acuerdos de la empresa que no figuren en

balance y sobre los que no se haya incorporado información en otra nota de la memoria,así como su posible impacto financiero, siempre que esta información sea significativa y deayuda para la determinación de la posición financiera de la empresa.

217CONTABIL IDAD

Definiciones y relacionescontables4

Esta es la quinta parte del nuevo PGC, que tiene nueve grupos de cuentas. Los grupos 1 al 5son los que contienen las cuentas que van al balance de situación. Los grupos 6 y 7 tienen lascuentas que van a la cuenta de pérdidas y ganancias. Finalmente, los grupos 8 y 9 integran lascuentas de los ingresos y gastos que van directamente al patrimonio neto:

Balance de situación

Activo Patrimonio neto y pasivo

Activo no corriente (grupo 2) Patrimonio neto (grupo 1)

Pasivo no corriente (grupo 1)

Activo corriente (grupos 3, 4 y 5) Pasivo corriente (grupos 4 y 5)

Cuenta de pérdidas y ganancias

Ingresos (grupo 7)– Gastos (grupo 6)

Resultado del ejercicio (cuenta 129)

Resultados que van al patrimonio neto

Ingresos que van al patrimonio neto (grupo 9)– Gastos que van al patrimonio neto (grupo 8)

A continuación, se definen las cuentas que integran el cuadro de cuentas y se exponen susrelaciones contables.

4.1. Grupo 1: Financiación básica

Comprende el patrimonio neto y la financiación ajena a largo plazo de la empresa destinados,en general, a financiar el activo no corriente y a cubrir un margen razonable del corriente; inclu-ye también situaciones transitorias de financiación.

En particular, se aplicarán las siguientes reglas:

a) Los pasivos financieros incluidos en este grupo se clasificarán, con carácter general, a efec-tos de su valoración, en la categoría de “Débitos y partidas a pagar”. No obstante, tambiénpueden incluirse en la categoría de “Otros pasivos financieros a valor razonable con cam-bios en la cuenta de pérdidas y ganancias” en los términos establecidos en las normas deregistro y valoración. En este grupo también se incluyen los derivados financieros tantode cobertura como de negociación cuando su liquidación sea superior a un año.

218 CONTABIL IDAD

b) De acuerdo con lo dispuesto en las normas de elaboración de las cuentas anuales, en estegrupo no se pueden incluir los pasivos financieros a largo plazo que, excepcionalmente, setengan que clasificar en el momento de su reconocimiento inicial en la categoría de “Pasi-vos financieros mantenidos para negociar” por cumplir los requisitos establecidos en lasnormas de registro y valoración, salvo los derivados financieros cuyo plazo de liquidaciónsea superior a un año.

c) Si los pasivos financieros se clasifican a efectos de su valoración en más de una categoría,se desarrollarán las cuentas de cuatro o más cifras que sean necesarias para diferenciar lacategoría en la que se hayan incluido.

d) Si se emiten o asumen pasivos financieros híbridos que de acuerdo con lo establecido enlas normas de registro y valoración se valoren en su conjunto por su valor razonable, seincluirán en la cuenta que corresponda a la naturaleza del contrato principal, para loque se crearán con el debido desglose, cuentas de cuatro o más cifras que identifiquen quese trata de un pasivo financiero híbrido a largo plazo valorado conjuntamente.

Un ejemplo de pasivo financiero híbrido sería un préstamo recibido de interés variableconjuntamente con un swap de tipos de interés. Es un producto financiero en el que, apesar de que el tipo de interés es variable, gracias al swap la empresa se asegura de quetendrá que hacer unos pagos fijos.

Cuando se reconozcan separadamente el contrato principal y el derivado implícito, este últimose tratará como si se hubiese contratado de forma independiente, por lo que se incluirá en lacuenta de los grupos 1 (Financiación básica), 2 (Inmovilizado) o 5 (Cuentas financieras) queproceda y el contrato principal se recogerá en la cuenta que corresponda a su naturaleza, des-arrollándose con el debido desglose cuentas de cuatro o más cifras que identifiquen que setrata de un contrato principal financiero híbrido a largo plazo.

e) Una cuenta que recoja pasivos financieros clasificados en la categoría de “Otros pasivosfinancieros a valor razonable con cambios en la cuentas de pérdidas y ganancias”, se abo-nará o cargará, por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectiva-mente, a las cuentas 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valorrazonable) y 763 (Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razo-nable).

f) Una cuenta que recoja pasivos financieros que, de acuerdo con lo establecido en las nor-mas de registro y valoración, formen parte de un grupo enajenable de elementos manteni-dos para la venta, se cargará en el momento en que se cumplan las condiciones para suclasificación con abono a la respectiva cuenta del subgrupo 58 (Activos no corrientes man-tenidos para la venta y activos y pasivos asociados).

g) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los pasivos financierosy su valor de reembolso, se registrará como un abono (o, cuando proceda, como uncargo) en la cuenta donde esté registrado el pasivo financiero con cargo (o abono) a lacuenta del subgrupo 66 (Gastos financieros) que corresponda según la naturaleza delinstrumento.

219CONTABIL IDAD

10. CAPITAL100. Capital social101. Fondo social102. Capital103. Socios por desembolsos no exigidos

1030. Socios por desembolsos no exigidos, capital social1034. Socios por desembolsos no exigidos, capital pendiente de inscripción

104. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes1040. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital social1044. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital pendiente de

inscripción108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales109. Acciones o participaciones propias para reducción de capital

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el patrimonio neto del balance, formando parte delos fondos propios, con las excepciones establecidas en las cuentas 103 (Socios por desem-bolsos no exigidos) y 104 (Socios por aportaciones no dinerarias pendientes).

100. Capital social

Capital escriturado en las sociedades que revistan forma mercantil, salvo cuando atendiendoa las características económicas de la emisión deba contabilizarse como pasivo financiero.

Hasta el momento de su inscripción registral y tratándose de sociedades anónimas, socieda-des de responsabilidad limitada y comanditarias por acciones, la emisión y suscripción o asun-ción, de acciones o participaciones, respectivamente, se registrará de conformidad con lo dis-puesto en el subgrupo 19 (Situaciones transitorias de financiación).

Su movimiento es el siguiente:

Se cargará Se abonará

Por las reducciones del mismo y a la extinción de lasociedad.

Por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, en elmomento de su inscripción en el Registro Mercantil,con cargo a la cuenta 194 (Capital emitido pendientede inscripción).

101. Fondo social

Capital de las entidades sin forma mercantil. Una novedad importante, es que en el caso delas cooperativas, las aportaciones de los socios que sean reintegrables a solicitud de los mis-mos, tienen la consideración de pasivo financiero. Su movimiento es análogo al señalado parala cuenta 100 (Capital social).

102. Capital

Corresponde a las empresas individuales.


220 CONTABIL IDAD

Se abonará o cargará, al final del ejercicio, por el saldo de la cuenta 550 (Titular de la explota-ción), con cargo o abono a dicha cuenta.

103. Socios por desembolsos no exigidos

Capital social escriturado pendiente de desembolso no exigido a los socios o accionistas,excepto los desembolsos no exigidos correspondientes a los instrumentos financieros cuyacalificación contable sea la de pasivo financiero.

Figurarán en el patrimonio neto, con signo negativo, minorando la partida de capital social,excepto las cantidades que correspondan a capital emitido pendiente de inscripción que figu-rarán minorando la partida del pasivo corrien te en la que éste se incluye.

1030. Socios por desembolsos no exigidos, capital social



Por la cesión de los negocios o el cese de los mismos.Por los resultados negativos que no se carguen

para su saneamiento en la cuenta 121 (Resultadosnegativos de ejercicios anteriores), con abono a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

Por el capital inicial.Por los resultados positivos capitalizados, con

cargo a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio)

1034. Socios por desembolsos no exigidos, capital pendiente de inscripción



Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones en el momento de su ins-cripción en el Registro Mercantil, con abono a la cuen-ta 1034 (Socios por desembolsos no exigidos, capitalpendiente de inscripción).

A medida que se vayan exigiendo los desembolsos,con cargo a la cuenta 5580 (Socios por desembolsosexigidos sobre acciones o participaciones ordinarias).

104. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes

Capital social escriturado pendiente de desembolso que corresponde a aportaciones no dine-rarias, excepto las aportaciones pendientes que correspondan a instrumentos financieros cuyacalificación contable sea la de pasivo financiero.


Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones asumidas, con abono,generalmente, a la cuenta 190 (Acciones o participa-ciones emitidas) o 192 (Suscriptores de acciones).

En el momento de la inscripción en el Registro Mercan-til, con cargo a la cuen ta 1030 (Socios por desembol-sos no exigidos, capital social).

221CONTABIL IDAD

Figurarán en el patrimonio neto, con signo negativo, minorando la partida de capital social,excepto las cantidades que correspondan a capital emitido pendiente de inscripción que figu-rarán minorando la partida del pasivo corrien te en la que éste se incluye.

1040. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital social


1044. Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, capital pendiente de inscripción



Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones en el momento de su ins-cripción en el Registro Mercantil, con abono a la cuenta 1044 (Socios por aportaciones no dinerarias pen-dientes, capital pendiente de inscripción).

Cuando se realicen los desembolsos, con cargo a lascuentas representativas de los bienes no dinerariosaportados.

108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales

Acciones o participaciones propias adquiridas por la empresa (sección cuarta del capítulo IVdel Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y de la Ley de Sociedades de Res-ponsabilidad Limitada).

En el balance de situación figurarán en los fondos propios con signo negativo.



Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones asumidas, con abono,generalmente, a la cuenta 190 (Acciones o participa-ciones emitidas) o 192 (Suscriptores de acciones).

En el momento de la inscripción en el Registro Mercan-til, con cargo a la cuenta 1040 (Socios por aportacio-nes no dinerarias pendientes, capital social).


Por el importe de la adquisición de las acciones o par-ticipaciones, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por la enajenación de las acciones o participaciones,con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería). La diferencia entre la cantidad obtenidaen la enajenación de las acciones o participacionespropias y su valor contable se cargará o abonará,según proceda, a cuentas del subgrupo 11 (Reser-vas).

Por la reducción de capital, con cargo a la cuenta100 (Capital social) por el importe del nominal de lasacciones o participaciones. La diferencia entre elimporte de adquisición de las acciones o participacio-

222 CONTABIL IDAD

109. Acciones o participaciones propias para reducción de capital

Acciones o participaciones propias adquiridas por la empresa en ejecución de un acuerdo dereducción de capital adoptado por la junta general (artículo 170 del Texto Refundido de la Leyde Sociedades Anónimas y artículo 40 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada).

En el balance de situación figurarán en los fondos propios con signo negativo.



nes y su valor nominal se cargará o abonará, segúnproceda, a cuentas del subgrupo 11 (Reservas).

11. RESERVAS Y OTROS INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO NETO110. Prima de emisión o asunción111. Otros instrumentos de patrimonio neto (esta cuenta no está incluida en el PGC

de pymes)1110. Patrimonio neto por emisión de instrumentos financieros compuestos

(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (esta cuenta no está incluida

en el PGC de pymes)112. Reserva legal113. Reservas voluntarias114. Reservas especiales

1140. Reservas para acciones o participaciones de la sociedad dominante1141. Reservas estatutarias1142. Reserva por capital amortizado1143. Reserva por fondo de comercio1144. Reservas por acciones propias aceptadas en garantía

115. Reservas por pérdidas y ganancias actuariales y otros ajustes118. Aportaciones de socios o propietarios119. Diferencias por ajuste del capital a euros

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el patrimonio neto del balance, formando parte delos fondos propios.


Por el importe de la adquisición de las acciones, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por la reducción de capital, con cargo a la cuenta 100(Capital social), por el importe del nominal de las accio-nes o participaciones. La diferencia entre el importe deadquisición de las acciones o participaciones y su valornominal se cargará o abonará, según proceda, a cuen-tas del subgrupo 11 (Reservas).

223CONTABIL IDAD

110. Prima de emisión o asunción

Aportación realizada por los accionistas o socios en el caso de emisión y colocación de accio-nes o participaciones a un precio superior a su valor nominal. En particular, incluye las diferen-cias que pudieran surgir entre los valores de escritura y los valores por los que deben registrar-se los bienes recibidos en concepto de aportación no dineraria, de acuerdo con lo dispuestoen las normas de registro y valoración.


111. Otros instrumentos de patrimonio neto (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

1110. Patrimonio neto por emisión de instrumentos financieros compuestos(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Componente del patrimonio neto que surge por la emisión de un instrumento financiero com-puesto. En particular, por la emisión de obligaciones convertibles en acciones.



Por la disposición que de la prima pueda realizarse. Con cargo, generalmente, a la cuen ta 111 (Otros ins-trumentos de patrimonio neto) o 194 (Capital emitidopendiente de inscripción).


Con abono a las cuentas 100 (Capital social) o 110(Prima de emisión o asunción), cuando se produzca laconversión.

Por el componente de patrimonio neto del instrumentofinanciero, con cargo, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Esta cuenta recoge el resto de instrumentos de patrimonio neto que no tienen cabida en otras,tales como las opciones sobre acciones propias.



Cuando se entreguen otros instrumentos de patrimonioneto, con abono a la cuenta de patrimonio neto quecorresponda.

Por el importe del instrumento calificado como patri-monio neto con cargo, generalmente, a cuentas delgrupo 6 (Compras y gastos) o del subgrupo 57 (Teso-rería).

224 CONTABIL IDAD

112. Reserva legal

Esta cuenta registrará la reserva establecida por el artículo 214 del Texto Refundido de la Leyde Sociedades Anónimas.



Por la disposición que se haga de esta reserva. Generalmente, con cargo a la cuen ta 129 (Resultadosdel ejercicio).

113. Reservas voluntarias

Son las constituidas libremente por la empresa.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 112 (Reserva legal), sin perjuicio de loindicado en los siguientes párrafos:

a) Cambio de criterio o corrección de errores:

Cuando se produzca un cambio de criterio contable o la subsanación de un error, el ajuste porel efecto acumulado calculado al inicio del ejercicio, de las variaciones de los elementos patri-moniales afectados por la aplicación retroactiva del nuevo criterio o la corrección del error, seimputará a reservas de libre disposición. Con carácter general, se imputará a las reservasvoluntarias, registrándose del modo siguiente:


Por el importe resultante del efecto neto deudor de loscambios experimentados por la aplicación de un nuevocriterio contable comparado con el antiguo o por lacorrección de un error contable, con abono o cargo,en su caso, a las respectivas cuentas representativasde los elementos patrimoniales afectados por estehecho, incluyendo las relacionadas con la contabiliza-ción del efecto impositivo del ajuste.

Por el importe resultante del efecto neto acreedor delos cambios experimentados por la aplicación de unnuevo criterio contable comparado con el antiguo opor la corrección del error, con cargo y abono, en sucaso, a las respectivas cuentas representativas de loselementos patrimoniales afectados por este hecho,incluyendo las relacionadas con la contabilización delefecto impositivo del ajuste.

b) Combinación de negocios por etapas:

Cuando se produzca una combinación de negocios por etapas, de acuerdo con lo dispuestoen las normas de registro y valoración, la diferencia entre el valor razonable de la participaciónde la adquirente en los elementos identificables de la empresa adquirida en cada una de lasfechas de las transacciones individuales y su valor razonable en la fecha de adquisición, seimputará a reservas de libre disposición. Con carácter general, se abonará esta cuenta dereservas voluntarias, con cargo a las correspondientes cuentas representativas de los elemen-tos patrimoniales, incluyendo las relacionadas con la contabilización del efecto impositivo.

En particular, en el caso de que con carácter previo a una combinación de negocios por eta-pas en la que deba aplicarse el método de adquisición, la inversión en la adquirida se hubieraclasificado como un activo financiero mantenido para negociar o activos financieros a valor

225CONTABIL IDAD

razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias, se abonará o cargará la cuentade reservas voluntarias con cargo o abono a las cuentas en las que estuviese registrada la par-ticipación.

Los gastos de transacción de instrumentos de patrimonio propio se imputarán a reservas delibre disposición. Con carácter general, se imputarán a las reservas voluntarias, registrándosedel modo siguiente:

114. Reservas especiales

Las establecidas por cualquier disposición legal con carácter obligatorio, distintas de las inclui-das en otras cuentas de este subgrupo.

En particular, se incluye la reserva por participaciones recíprocas establecida en el artículo 84del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas.

Con carácter general, el contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es elsiguiente:

1140. Reservas para acciones o participaciones de la sociedad dominante

Las constituidas obligatoriamente en caso de adquisición de acciones o participaciones de lasociedad dominante y en tanto éstas no sean enajenadas (artículo 79.3.ª del Texto Refundidode la Ley de Sociedades Anónimas y artículo 40.bis de la Ley de Sociedades de Responsabi-lidad Limitada). Esta cuenta también recogerá, con el debido desglose en cuentas de cincocifras, las reservas que deban ser constituidas en caso de aceptación de las acciones de lasociedad dominante en garantía (artículo 80.1 del Texto Refundido de la Ley de SociedadesAnónimas). Mientras duren estas situaciones dichas reservas serán indisponibles.



Por el importe de los gastos, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios relaciona-do con los gastos de transacción, con cargo a lacorrespondiente cuenta del subgrupo 47 (Administra-ciones públicas).

1141. Reservas estatutarias

Son las establecidas en los estatutos de la sociedad. Su movimiento es análogo al señaladopara la cuenta 112 (Reserva legal).


Por el mismo importe, cuando dichas acciones o par-ticipaciones se enajenen o cuando cese la garantía,con abono a la cuenta 113 (Reservas voluntarias).

Por el importe de adquisición de las acciones o participa-ciones de la sociedad dominante o por el importe a queascienda la cantidad garantizada mediante sus acciones,con cargo a cualesquiera de las cuentas de reservas dis-ponibles, o a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

226 CONTABIL IDAD

1142. Reserva por capital amortizado

Nominal de las acciones o participaciones de la propia empresa adquiridas por ésta y amorti-zadas con cargo a beneficios o a reservas disponibles. También se incluirá el nominal de lasacciones o participaciones de la propia empresa amortizadas, si han sido adquiridas por éstaa título gratuito. La dotación y disponibilidad de esta cuenta se regirá por lo establecido en losartículos 167.3 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y 80.4 de la Ley deSociedades de Responsabilidad Limitada, respectivamente.



Por las reducciones que de la misma se realicen. Con cargo a cualesquiera de las cuentas de reservasdisponibles, o a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

1143. Reserva por fondo de comercio

La constituida obligatoriamente en caso de que exista fondo de comercio en el activo delbalance (artículo 213.4 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas). Mientras dureesta situación esta reserva será indisponible.



Por la disposición que pueda hacerse de esta reserva. Con cargo a cualesquiera de las cuentas de reservasdisponibles, o a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

1144. Reservas por acciones propias aceptadas en garantía

Reservas que deban ser constituidas en caso de aceptación de acciones propias en garantía(artículo 80.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas). Mientras dure estasituación, estas reservas serán indisponibles.



Por el mismo importe, cuando cese la garantía, conabono a la cuenta 113 (Reservas voluntarias).

Por el importe al que ascienda la cantidad garantizadamediante acciones propias, con cargo a cualesquierade las cuentas de reservas disponibles, o a la cuenta129 (Resultado del ejercicio).

115. Reservas por pérdidas y ganancias actuariales y otros ajustes(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Componente del patrimonio neto que surge del reconocimiento de pérdidas y gananciasactuariales y de los ajustes en el valor de los activos por retribuciones postempleo al perso-

227CONTABIL IDAD

nal de prestación definida, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valora-ción.



Al cierre del ejercicio, por el importe de la pérdida reco-nocida, con abono a cuentas del subgrupo 85 (Gastospor pérdidas actuariales y ajustes en los activos porretribuciones a largo plazo de prestación definida).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios relacio-nado con estos aspectos, con abono a las cuentas delsubgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

Al cierre del ejercicio, por el importe de la gananciareconocida, con cargo a cuentas del subgrupo 95(Ingresos por ganancias actuariales y ajustes en losactivos por retribuciones a largo plazo de prestacióndefinida).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios relacio-nado con estos aspectos, con cargo a las cuentas delsubgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

118. Aportaciones de socios o propietarios

Elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actú-en como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre queno constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realiza-dos por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular, incluye las cantidadesentregadas por los socios o propietarios para compensación de pérdidas.



Generalmente, con abono a la cuenta 121 (Resultadosnegativos de ejercicios anteriores).

Por la disposición que de la aportación pueda rea-lizarse.

Con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) o a las cuentas representativas de los bien-es no dinerarios aportados.

119. Diferencias por ajuste del capital a euros

Diferencias originadas como consecuencia de la conversión a euros de la cifra de capital deacuerdo con el contenido de la Ley 46/1998, de 17 de diciembre, sobre Introducción delEuro.

12. RESULTADOS PENDIENTES DE APLICACIÓN120. Remanente121. Resultados negativos de ejercicios anteriores129. Resultado del ejercicio

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el patrimonio neto del balance, formando parte delos fondos propios, con signo positivo o negativo, según corresponda.

228 CONTABIL IDAD

120. Remanente

Beneficios no repartidos ni aplicados específicamente a ninguna otra cuenta, tras la aproba-ción de las cuentas anuales y de la distribución de resultados.



Por su aplicación o disposición, con abono, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por su traspaso, con abono, a cuentas del subgru-po 11 (Reservas).

Con cargo a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

121. Resultados negativos de ejercicios anteriores

Resultados negativos de ejercicios anteriores.



Con abono a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio). Con cargo a la cuenta o cuentas con las que se can-cele su saldo.

La empresa desarrollará en cuentas de cuatro cifras el resultado negativo de cada ejercicio.

129. Resultado del ejercicio

Resultado, positivo o negativo, del último ejercicio cerrado, pendiente de aplicación.



Para determinar el resultado del ejercicio, con abono alas cuentas de los grupos 6 (Compras y gastos) y 7(Ventas e ingresos) que presenten al final del ejerciciosaldo deudor.

Cuando se aplique el resultado positivo conformeal acuerdo de distribución del resultado, con abono alas cuentas que corres pon dan.

Para determinar el resultado del ejercicio, con cargo alas cuentas de los grupos 6 (Compras y gastos) y 7(Ventas e ingresos) que presenten al final del ejerciciosaldo acreedor.

Por el traspaso del resultado negativo, con cargo ala cuenta 121 (Resultados negativos de ejercicios ante-riores).

229CONTABIL IDAD

13. SUBVENCIONES, DONACIONES Y AJUSTES POR CAMBIOS DE VALOR130. Subvenciones oficiales de capital131. Donaciones y legados de capital132. Otras subvenciones, donaciones y legados133. Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para la venta (esta

cuenta no está incluida en el PGC de pymes)134. Operaciones de cobertura (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

1340. Cobertura de flujos de efectivo (esta cuenta no está incluida en el PGCde pymes)

1341. Cobertura de una inversión en un negocio en el extranjero (esta cuentano está incluida en el PGC de pymes)

135. Diferencias de conversión136. Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de ele-

mentos, mantenidos para la venta137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios

1370. Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejer-cicios

1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en variosejercicios

Subvenciones, donaciones y legados, no reintegrables, otorgados por terceros distintos a lossocios o propietarios, recibidos por la empresa y otros ingresos y gastos contabilizados direc-tamente en el patrimonio neto, hasta que de conformidad con lo previsto en las normas deregistro y valoración, se produzca, en su caso, su transferencia o imputación a la cuenta depérdidas y ganancias.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el patrimonio neto.

130. Subvenciones oficiales de capital

Las concedidas por las Administraciones Públicas, tanto nacionales como internacionales,para el establecimiento o estructura fija de la empresa (activos no corrientes) cuando no seanreintegrables, de acuerdo con los criterios establecidos en las normas de registro y valoración.



Al cierre del ejercicio, por la imputación a la cuenta depérdidas y ganancias de la subvención recibida, conabono a la correspondiente cuenta del subgrupo 84(Transferencias de subvenciones, donaciones y lega-dos).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios vincu-lado a la subvención imputada directamente en elpatrimonio neto, con abono a las cuentas del subgru-po 83 (Impuesto sobre beneficios).

Al cierre del ejercicio, por la subvención concedida,con cargo a la correspondiente cuenta del subgrupo94 (Ingresos por subvenciones, donaciones y legados).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios vincu-lado a la subvención imputada o transferida a la cuen-ta de pérdidas y ganancias, con cargo a las cuentasdel subgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

230 CONTABIL IDAD

131. Donaciones y legados de capital

Las donaciones y legados concedidos por empresas o particulares, para el establecimiento oestructura fija de la empresa (activos no corrientes) cuando no sean reintegrables, de acuerdocon los criterios establecidos en las normas de registro y valoración.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 130 (Subvenciones oficiales de capital).

132. Otras subvenciones, donaciones y legados

Las subvenciones, donaciones y legados concedidos que no figuran en las cuentas anteriores,cuando no sean reintegrables, y se encuentren pendientes de imputar al resultado de acuerdocon los criterios establecidos en las normas de registro y valoración. Es el caso de las subven-ciones concedidas para financiar programas que generarán gastos futuros.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 130 (Subvenciones oficiales de capital).

133. Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Ajustes producidos por la valoración a valor razonable de los activos financieros clasificados enla categoría de disponibles para la venta, de acuerdo con la norma de registro y valoración rela-tiva a los instrumentos financieros.

Con carácter general, su movimiento es el siguiente:


Al cierre del ejercicio, por las variaciones negativas enel valor razonable de los activos financieros disponiblespara la venta, con abono a la cuenta 800 (Pérdidas enactivos financieros disponibles para la venta).

Al cierre del ejercicio, por la transferencia de bene-ficios en activos financieros disponibles para la venta,con abono a la cuen ta 802 (Transferencia de benefi-cios en activos financieros disponibles para la venta).

Al cierre del ejercicio, por el deterioro en inversio-nes en patrimonio de empresas del grupo, multigrupoy asociadas que previamente hubieran ocasionadoajustes valorativos por aumento de valor, con abono alas correspondientes cuentas del subgrupo 89 (Gastosde participaciones en empresas del grupo o asociadascon ajustes valorativos positivos previos).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios origina-do por estos ajustes, con abono a las cuentas del sub-grupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

Por las variaciones de valor positivas imputadasdirectamente al patrimonio neto en activos financierosdisponibles para la venta, cuando se haya producidouna combinación de negocios por etapas, con abonoa la cuenta en la que esté registrada la participación.

Al cierre del ejercicio, por las variaciones positivas en elvalor razonable de los activos financieros disponiblespara la venta, con cargo a la cuenta 900 (Beneficios enactivos financieros disponibles para la venta).

Al cierre del ejercicio, por las transferencias de pér-didas de activos financierosdisponibles para la venta, con cargo a la cuenta 902(Transferencia de pérdidas de activos financieros dis-ponibles para la venta).

Al cierre del ejercicio, cuando se hubieran realizadoinversiones previas a la consideración de participacio-nes en el pa trimonio como de empresas del grupo,multigrupo o asociadas, por la recuperación o la trans-ferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias por dete-rioro de los ajustes valorativos por reducciones de valorimputados directamente en el patrimonio neto, concargo a las correspondientes cuentas del subgrupo 99(Ingresos de participaciones en empresas del grupo oasociadas con ajustes valorativos negativos previos).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios origina-do por estos ajustes, con cargo a las cuentas del sub-grupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

Por las variaciones de valor negativas imputadasdirectamente al patrimonio neto en activos financieros

231CONTABIL IDAD

1341. Cobertura de una inversión neta en un negocio en el extranjero(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

La cobertura de una inversión neta en un negocio en el extranjero, incluye la cobertura de unapartida monetaria que se considere como parte de la citada inversión neta, por no contemplar-se ni ser probable la liquidación de dicha partida en un futuro previsible en los términos previs-tos en la norma de registro y valoración.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 1340 (Cobertura de flujos de efectivo).

135. Diferencias de conversión (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Diferencia que surge al convertir a la moneda de presentación, euro, las partidas del balance yde la cuenta de pérdidas y ganancias en el caso de que la moneda funcional sea distinta de lamoneda de presentación.



disponibles para la venta, cuando se haya producidouna combinación de negocios por etapas, con cargo ala cuenta en la que esté registrada la participación.

134. Operaciones de cobertura(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Importe de la pérdida o ganancia del instrumento de cobertura que se haya determinado comocobertura eficaz, en el caso de coberturas de flujos de efectivo o de cobertura de una inver-sión neta en un negocio en el extranjero.

1340. Cobertura de flujos de efectivo(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)



Al cierre del ejercicio, por las pérdidas por coberturasde flujos de efectivo, con abono a la cuenta 810 (Pér-didas por coberturas de flujos de efectivo).

Al cierre del ejercicio, por los beneficios transferi-dos en coberturas de flujos de efectivo, con abono a lacuenta 812 (Transferencia de beneficios por coberturasde flujos de efectivo).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios quesurja en estas operaciones, con abono a las cuentasdel subgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

Al cierre del ejercicio, por los beneficios por coberturasde flujos de efectivo, con cargo a la cuenta 910 (Bene-ficios por coberturas de flujos de efectivo).

Al cierre del ejercicio, por las pérdidas transferidasen coberturas de flujos de efectivo con cargo a lacuenta 912 (Transferencia de pérdidas por coberturasde flujos de efectivo).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios quesurja en estas operaciones, con cargo a las cuentasdel subgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

232 CONTABIL IDAD

136. Ajustes por valoración en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos,mantenidos para la venta (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Ajustes por valor razonable de activos no corrientes clasificados como mantenidos para laventa, y de activos y pasivos directamente asociados, clasificados como grupos enajenablesde elementos mantenidos para la venta, cuyas variaciones de valor, previamente a su clasifica-ción en esta categoría, ya se imputaban a otra cuenta del subgrupo 13 (Subvenciones, dona-ciones y ajustes por cambios de valor).


En el momento de su clasificación en esta categoría, se abonará o cargará, por la varia-ción de valor imputada directamente al patrimonio neto hasta dicho momento, con cargoo abono, a las correspondientes cuentas de este subgrupo 13 (Subvenciones, donacio-nes y ajustes por cambios de valor).

Posteriormente, se abonará o cargará, por la variación en el valor de los activos nocorrientes mantenidos para la venta y de activos y pasivos directamente asociados clasi-ficados como grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta, con cargo oabono, respectivamente, a las cuentas de los grupos 96 (Ingresos por activos no corrien-tes en venta) y 86 (Gastos por activos no corrientes en venta).

Los motivos de cargo y abono correspondientes al efecto impositivo, son análogos a losseñalados para la cuenta 133 (Ajustes por valoración en activos financieros disponiblespara la venta).

137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios

Ventajas fiscales materializadas en diferencias permanentes y deducciones y bonificacionesque, por tener una naturaleza económica asimilable a las subvenciones, son objeto de impu-tación a la cuenta de pérdidas y ganancias en varios ejercicios.

A estos efectos, las diferencias permanentes se materializan, con carácter general, en ingresosque no se incorporan en la determinación de la base imponible del impuesto sobre beneficiosy que no revierten en períodos posteriores.

El movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:


Al cierre del ejercicio, por los gastos por diferencias deconversión, con abono a la cuenta 820 (Diferencias deconversión negativas).

Al cierre del ejercicio, por la transferencia de dife-rencias de conversión positivas, con abono a la cuen-ta 821 (Transferencia de diferencias de conversiónpositivas).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios vincu-lado a la diferencia de conversión, con abono a lascuentas del subgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

Al cierre del ejercicio, por los ingresos por diferenciasde conversión, con cargo a la cuenta 920 (Diferenciasde conversión positivas).

Al cierre del ejercicio, por la transferencia de dife-rencias de conversión negativas, con cargo a la cuen-ta 921 (Transferencia de diferencias de conversiónnegativas).

Por el gasto por impuesto sobre beneficios vincu-lado a la diferencia de conversión, con cargo a lascuentas del subgrupo 83 (Impuesto sobre beneficios).

233CONTABIL IDAD

1370. Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios

1371. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 1370 (Ingresos fiscales por diferenciaspermanentes a distribuir en varios ejercicios).

14. PROVISIONES140. Provisión por retribuciones a largo plazo al personal (esta cuenta no está inclui-

da en el PGC de pymes)141. Provisión para impuestos142. Provisión para otras responsabilidades143. Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado145. Provisión para actuaciones medioambientales146. Provisión para reestructuraciones (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)147. Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimo-

nio (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Obligaciones expresas o tácitas a largo plazo, claramente especificadas en cuanto a su natu-raleza, pero que, en la fecha de cierre del ejercicio, son indeterminadas en cuanto a su impor-te exacto o a la fecha en que se producirán.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el pasivo no corriente del balance.

La parte de las provisiones cuya cancelación se prevea en el corto plazo deberá figurar en elpasivo corriente del balance, en el epígrafe “Provisiones a corto plazo”; a estos efectos se tras-pasará el importe que representen las provisiones con vencimiento a corto a las cuentas decuatro cifras correspondientes de la cuenta 529 (Provisiones a corto plazo).

140. Provisión por retribuciones a largo plazo al personal(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Obligaciones legales, contractuales o implícitas con el personal de la empresa, distintas de lasrecogidas en las cuentas 146 (Provisión para reestructuraciones) y 147 (Provisión por transac-ciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio), sobre las que existe incertidumbreacerca de su cuantía o vencimiento, tales como retribuciones postempleo de prestación defi-nida o prestaciones por incapacidad.

La provisión correspondiente a retribuciones a largo plazo de prestación definida se cuantifica-rá teniendo en cuenta los eventuales activos afectos, en los términos recogidos en la norma deregistro y valoración.


Al cierre del ejercicio, por la parte imputada en el ejer-cicio del efecto impositivo de la diferencia permanente,con abono a la cuenta 836 (Transferencia de diferen-cias permanentes).

Al cierre del ejercicio, por el importe del efecto imposi-tivo de las diferencias permanentes a imputar en variosejercicios, con cargo a la cuenta 834 (Ingresos fiscalespor diferencias permanentes).

234 CONTABIL IDAD

Si de la aplicación de lo dispuesto en esta norma surgiese un activo, la empresa creará lacorrespondiente cuenta en el grupo 2 (Activo no corriente) que figurará en el activo no corrien-te del balance, en la partida “Otras inversiones”.

Los motivos de cargo y abono de este activo serán análogos a los señaladas para la presen-te cuenta 140 (Provisión por retribuciones a largo plazo al personal).



Por la disposición que se realice de la provisión, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el reconocimiento de ganancias actuariales,con abono a la cuenta 950 (Ganancias actuariales), encaso de tratarse de retribuciones postempleo, debien-do abonarse a una cuenta del subgrupo 64 (Gasto depersonal), en las restantes retribuciones a largo plazo alpersonal.

Por el rendimiento esperado de los activos afectos,con abono a la cuenta 767 (Ingresos de activos afec-tos y de derechos de reembolso relativos a retribucio-nes a largo plazo).

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta7950 (Exceso de provisión por retribuciones al personal).

Por las estimaciones de los devengos anuales, concargo a cuentas del subgru po 64 (Gastos de personal).

Por el reconocimiento de pérdidas actuariales, concargo a la cuenta 850 (Pérdidas actuariales), en casode tratarse de retribuciones postempleo, debiendocargarse a una cuenta del subgrupo 64 (Gastos depersonal), en las restantes retribuciones a largo plazo alpersonal.

Por el importe de los ajustes que surjan por laactualización de valores, con cargo a la cuenta 660(Gastos financieros por actualización de provisiones).

Por el importe imputado a la cuenta de pérdidas yganancias de los costes por servicios pasados, concargo a la cuenta 6442 (Otros costes).

141. Provisión para impuestos

Importe estimado de deudas tributarias cuyo pago está indeterminado en cuanto a su impor-te exacto o a la fecha en que se producirá, dependiendo del cumplimiento o no de determina-das condiciones.



Cuando se aplique la provisión, con abono a cuentasdel subgrupo 47 (Administraciones públicas).

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta7951 (Exceso de provisión para impuestos).

Por la estimación del devengo anual, con cargo a lascuentas de gasto correspondientes a los distintoscomponentes que las integren. En particular:

A cuentas del subgrupo 63 (Tributos) por la partede la provisión correspondiente a la cuota del ejercicio.

A cuentas del subgrupo 66 (Gastos financieros)por los intereses de demora correspondientes al ejerci-cio.

A la cuenta 678 (Gastos excepcionales), en sucaso, por la sanción asociada.

A la cuenta 113 (Reservas voluntarias) por la cuotay los intereses correspondientes a ejercicios anteriores.

235CONTABIL IDAD

142. Provisión para otras responsabilidades

Pasivos no financieros surgidos por obligaciones de cuantía indeterminada no incluidas en ningunade las restantes cuentas de este subgrupo; entre otras, las procedentes de litigios en curso, indem-nizaciones u obligaciones derivados de avales y otras garantías similares a cargo de la empresa.



A la resolución firme del litigio, o cuando se conozca elimporte definitivo de la indemnización o el pago, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta7952 (Exceso de provisión para otras responsabilidades).

Al nacimiento de la obligación que determina la indem-nización o pago, o por cambios posteriores en suimporte que supongan un incremento de la provisión,con cargo, a las cuentas del grupo 6 (Compras y gas-tos) que correspondan.


143. Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado

Importe estimado de los costes de desmantelamiento o retiro del inmovilizado, así como larehabilitación del lugar sobre el que se asienta. La empresa puede incurrir en estas obligacio-nes en el momento de adquirir el inmovilizado o para poder utilizar el mismo durante un deter-minado período de tiempo.

Cuando se incurra en esta obligación en el momento de adquirir el inmovilizado o surja comoconsecuencia de utilizar el inmovilizado con propósito distinto a la producción de existencias,su movimiento es el siguiente:


Al cierre del ejercicio, por las disminuciones en elimporte de la provisión originadas por una nueva esti-mación de su importe, con abono, generalmente, acuentas del subgru po 21 (Inmovilizaciones materiales).

Cuando se aplique la provisión, con abono, gene-ralmente, a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Cuando se incurra en la obligación como conse-cuencia de haber utilizado el inmovilizado para produ-cir existencias, su movimiento es análogo al señaladopara la cuenta 142 (Provisión para otras responsabili-dades).

Al nacimiento de la obligación, o por cambios posterio-res en su importe que supongan un incremento de laprovisión, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 21 (Inmovilizaciones materiales).


145. Provisión para actuaciones medioambientales

Obligaciones legales, contractuales o implícitas de la empresa o compromisos adquiridos porla misma, de cuantía indeterminada, para prevenir o reparar daños sobre el medio ambiente,salvo las que tengan su origen en el desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado,que se contabilizarán según lo establecido en la cuenta 143 (Provisión por desmantelamiento,retiro o rehabilitación del inmovilizado).

236 CONTABIL IDAD



Cuando se aplique la provisión, con abono, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta7955 (Exceso de provisión para actuaciones medioam-bientales).

Al nacimiento de la obligación o por cambios posterio-res en su importe que supongan un incremento de laprovisión, con cargo a la cuenta 622 (Reparaciones yconservación) o 623 (Servicios de profesionales inde-pendientes).


146. Provisión para reestructuraciones(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Importe estimado de los costes que surjan directamente de una reestructuración, siempre ycuando se cumplan las dos condiciones siguientes:

– Estén necesariamente impuestos por la reestructuración.– No estén asociados con las actividades que continúan en la empresa.

A estos efectos, se entiende por reestructuración un programa de actuación planificado y con-trolado por la empresa, que produzca un cambio significativo en:

– El alcance de la actividad llevado a cabo por la empresa.– La manera de llevar la gestión de su actividad.



Cuando se aplique la provisión, con abono, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el exceso de la provisión, con abono a la cuen-ta 7956 (Exceso de provisión para reestructuraciones).

Al nacimiento de la obligación o por cambios posterio-res en su importe que supongan un incremento de laprovisión, con cargo, generalmente, a cuentas de lossubgrupos 62 (Servicios exteriores) y 64 (Gastos depersonal).


147. Provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Importe estimado de la obligación asumida por la empresa como consecuencia de una trans-acción con pagos basados en instrumentos de patrimonio que se liquiden con un importe efec-tivo que esté basado en el valor de dichos instrumentos.


237CONTABIL IDAD

15. DEUDAS A LARGO PLAZO CON CARACTERÍSTICAS ESPECIALES150. Acciones o participaciones a largo plazo consideradas como pasivos financieros153. Desembolsos no exigidos por acciones o participaciones consideradas como

pasivos financieros1533. Desembolsos no exigidos, empresas del grupo1534. Desembolsos no exigidos, empresas asociadas1535. Desembolsos no exigidos, otras partes vinculadas1536. Otros desembolsos no exigidos

154. Aportaciones no dinerarias pendientes por acciones o participaciones conside-radas como pasivos financieros1543. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas del grupo1544. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas asociadas1545. Aportaciones no dinerarias pendientes, otras partes vinculadas1546. Otras aportaciones no dinerarias pendientes

Acciones u otras participaciones en el capital de la empresa que, atendiendo a las caracte-rísticas económicas de la emisión, deban considerarse como pasivo financiero. Este es elcaso, por ejemplo, del capital social de las cooperativas cuando pueda ser reclamado por elsocio.

La parte de las deudas a largo plazo con características especiales que tenga vencimiento acorto deberá figurar en el pasivo corriente del balance, en el epígrafe “Deudas con caracterís-ticas especiales a corto plazo”; a estos efectos se traspasará el importe que representen estasdeudas a largo plazo con vencimiento a corto a la cuenta 502 (Acciones o participaciones acorto plazo consideradas como pasivos financieros).

150. Acciones o participaciones a largo plazo consideradas como pasivos financieros

Capital social escriturado y, en su caso, prima de emisión o asunción en las sociedades querevistan forma mercantil que, atendiendo a las características de la emisión, deba contabilizar-se como pasivo financiero. En particular, determinadas acciones rescatables y acciones o par-ticipaciones sin voto.

Figurarán en el pasivo no corriente del balance en el epígrafe “Deudas con característicasespeciales a largo plazo”.



Cuando se aplique la provisión, con abono, general-mente, a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Por el exceso de provisión, con abono a la cuenta7957 (Exceso de provisión por transacciones conpagos basados en instrumentos de patrimonio).

Al nacimiento de la obligación o por cambios posterio-res en su importe que supongan un incremento de laprovisión, con cargo, generalmente, a cuentas de lossubgrupos 62 (Servicios exteriores) o 64 (Gastos depersonal).


238 CONTABIL IDAD

153. Desembolsos no exigidos por acciones o participaciones consideradas como pasivosfinancieros

1533. Desembolsos no exigidos, empresas del grupo1534. Desembolsos no exigidos, empresas asociadas1535. Desembolsos no exigidos, otras partes vinculadas1536. Otros desembolsos no exigidos

Capital social escriturado no exigido correspondiente a los instrumentos financieros cuya cali-ficación contable sea la de pasivo financiero.

Figurarán en el pasivo no corriente del balance con signo negativo, minorando el epígrafe“Deudas con características especiales a largo plazo”.



Por la cancelación o reducciones del mismo y a laextinción de la sociedad, una vez transcurrido el perío-do de liquidación.

Por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, en elmomento de su inscripción en el Registro Mercantil,con cargo a la cuenta 199 (Acciones o participacionesemitidas consideradas como pasivos financieros pen-dientes de inscripción).


Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones asumidas, con abono,generalmente, a las cuentas 195 (Acciones o participa-ciones emitidas consideradas como pasivos financie-ros) o 197 (Suscriptores de acciones consideradascomo pasivos financieros).

Por los desembolsos exigidos, con cargo a la cuenta5585 (Socios por desembolsos exigidos sobre accio-nes o participaciones consideradas como pasivosfinancieros).

154. Aportaciones no dinerarias pendientes por acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros

1543. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas del grupo1544. Aportaciones no dinerarias pendientes, empresas asociadas1545. Aportaciones no dinerarias pendientes, otras partes vinculadas1546. Otras aportaciones no dinerarias pendientes

Capital social escriturado pendiente de desembolso por aportaciones no dinerarias, correspon-diente a los instrumentos financieros cuya calificación contable sea la de pasivo financiero.

Figurarán en el pasivo no corriente del balance, con signo negativo, minorando el epígrafe“Deudas con características especiales a largo plazo”.


239CONTABIL IDAD

16. DEUDAS A LARGO PLAZO CON PARTES VINCULADAS160. Deudas a largo plazo con entidades de crédito vinculadas

1603. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas del grupo1604. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas asociadas1605. Deudas a largo plazo con otras entidades de crédito vinculadas

161. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, partes vinculadas1613. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas del grupo1614. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas asociadas1615. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, otras partes vinculadas

162. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, partes vinculadas1623. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, empresas del

grupo1624. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, empresas aso-

ciadas1625. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, otras partes vin-

culadas163. Otras deudas a largo plazo con partes vinculadas

1633. Otras deudas a largo plazo, empresas del grupo1634. Otras deudas a largo plazo, empresas asociadas1635. Otras deudas a largo plazo, con otras partes vinculadas

Deudas cuyo vencimiento vaya a producirse en un plazo superior a un año, contraídas conempresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras partes vinculadas, incluidos los interesesdevengados con vencimiento superior a un año. En este subgrupo se recogerán, en las cuen-tas de tres o más cifras que se desarro llen, las deudas que por su naturaleza debieran figuraren los subgrupos 17 (Deudas a largo plazo por préstamos recibidos, empréstitos y otros con-ceptos) o 18 (Pasivos por fianzas, garantías y otros conceptos a largo plazo).

En caso de que las deudas devenguen intereses explícitos con vencimiento superior a un año,se crearán las cuentas necesarias para identificarlos, debiendo figurar en el balance en lamisma partida en la que se incluya el pasivo que los genera.


La parte de las deudas a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en el pasi-vo corriente del balance, en el epígrafe “Deudas con empresas del grupo y asociadas a cortoplazo”; a estos efectos se traspasará el importe que representen las deudas a largo plazo convencimiento a corto a las cuentas correspondientes del subgrupo 51 (Deudas a corto plazocon partes vinculadas).


Por el valor nominal no desembolsado de las accionessuscritas o participaciones asumidas, con abono,generalmente, a las cuentas 195 (Acciones o participa-ciones emitidas consideradas como pasivos financie-ros) o 197 (Suscriptores de acciones consideradascomo pasivos financieros).

Cuando se realicen los desembolsos, con cargo a lascuentas representativas de los bienes no dinerariosaportados.

240 CONTABIL IDAD

160. Deudas a largo plazo con entidades de crédito vinculadas

1603. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas del grupo1604. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, empresas asociadas1605. Deudas a largo plazo con otras entidades de crédito vinculadas

Las contraídas con entidades de crédito vinculadas por préstamos recibidos y otros débitos,con vencimiento superior a un año.



Por el reintegro anticipado, total o parcial, con abono,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

A la formalización de la deuda o préstamo, por elimporte recibido, minorado en los costes de la transac-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar elvalor de reembolso de la deuda, con cargo, general-mente, a la cuenta 662 (Intereses de deudas).

Se incluirá con el debido desarrollo en cuentas de cinco o más cifras, el importe de las deudasa largo plazo por efectos descontados.

161. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, partes vinculadas

1613. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas del grupo1614. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas asociadas1615. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, otras partes vinculadas

Deudas con partes vinculadas en calidad de suministradores de bienes definidos en el grupo2 (Activo no corriente), incluidas las formalizadas en efectos de giro, con vencimiento superiora un año.



Por la cancelación anticipada, total o parcial, de lasdeudas, con abono, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería).

Por la recepción a conformidad de los bienes suminis-trados, con cargo a cuentas del grupo 2 (Activo nocorriente).


241CONTABIL IDAD

162. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, partes vinculadas

1623. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, empresas del grupo1624. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, empresas asociadas1625. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo, otras partes vinculadas

Deudas con vencimiento superior a un año con partes vinculadas en calidad de cedentes deluso de bienes en acuerdos que deban calificarse como arrendamientos financieros en los tér-minos recogidos en las normas de registro y valoración.




Por la recepción a conformidad del derecho de usosobre los bienes suministrados, con cargo a cuentasdel grupo 2 (Activo no corriente).


163. Otras deudas a largo plazo con partes vinculadas

1633. Otras deudas a largo plazo, empresas del grupo1634. Otras deudas a largo plazo, empresas asociadas1635. Otras deudas a largo plazo, con otras partes vinculadas

Las contraídas con partes vinculadas por préstamos recibidos y otros débitos no incluidos enotras cuentas de este subgrupo, con vencimiento superior a un año.

El movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es análogo al señalado para la cuenta160 (Deudas a largo plazo con entidades de crédito vinculadas).

17. DEUDAS A LARGO PLAZO POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS, EMPRÉSTITOS YOTROS CONCEPTOS170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito171. Deudas a largo plazo172. Deudas a largo plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo174. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo175. Efectos a pagar a largo plazo176. Pasivos por derivados financieros a largo plazo

1765. Pasivos por derivados financieros a largo plazo, cartera de negociación(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

1768. Pasivos por derivados financieros a largo plazo, instrumentos de cober-tura (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

177. Obligaciones y bonos178. Obligaciones y bonos convertibles179. Deudas representadas en otros valores negociables

242 CONTABIL IDAD

Financiación ajena a largo plazo contraída con terceros que no tengan la calificación de partesvinculadas, incluyendo los intereses devengados con vencimiento superior a un año. La emi-sión y suscripción de los valores negociables se registrarán en la forma que las empresas ten-gan por conveniente mientras se encuentran los valores en período de suscripción.

En caso de que las deudas devenguen intereses explícitos con vencimiento superior a un año,se crearán las cuentas necesarias para identificarlos, debiendo figurar en el balance en lamisma partida en la que se incluya el pasivo que los genera.


La parte de las deudas a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en el pasi-vo corriente del balance, en el epígrafe “Deudas a corto plazo”; a estos efectos se traspasaráel importe que representen las deudas a largo plazo con vencimiento a corto a las cuentascorrespondientes de los subgrupos 50 (Empréstitos, deudas con características especiales yotras emisiones análogas a corto plazo) y 52 (Deudas a corto plazo por préstamos recibidosy otros conceptos).

170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito

Las contraídas con entidades de crédito por préstamos recibidos y otros débitos, con venci-miento superior a un año.



Por el reintegro anticipado, total o parcial, con abono,generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

A la formalización de la deuda o préstamo, por elimporte recibido, minoradoen los costes de la transacción, con cargo, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).


Se incluirá, con el debido desarrollo en cuentas de cuatro o más cifras, el importe de las deudas

171. Deudas a largo plazo

Las contraídas con terceros por préstamos recibidos y otros débitos no incluidos en otrascuentas de este subgrupo, con vencimiento superior a un año.


243CONTABIL IDAD


Por la aceptación de efectos a pagar, con abono a lacuenta 175 (Efectos a pagar a largo plazo).




172. Deudas a largo plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados

Cantidades concedidas por las Administraciones Públicas, tanto nacionales como internacio-nales, empresas o particulares con carácter de subvención, donación o legado reintegrable,con vencimiento superior a un año.



Por cualquier circunstancia que determine la reduccióntotal o parcial de las mismas, con arreglo a los términosde su concesión, con abono, generalmente, a la cuen-ta 4758 (Hacienda Pública, acreedora por subvencio-nes a reintegrar).

Si pierde su carácter de reintegrable, con abono desu saldo a las cuentas 940 (Ingresos de subvencionesoficiales de capital), 941 (Ingresos de donaciones ylegados de capital) o 942 (Ingresos de otras subvencio-nes, donaciones y legados) o a cuentas del subgrupo74 (Subvenciones, donaciones y legados).

Por las cantidades concedidas a la empresa concargo, generalmente, a cuentas de los subgrupos 47(Administraciones Públicas) o 57 (Tesorería).

173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo

Deudas con suministradores de bienes definidos en el grupo 2 (Activo no corriente), con ven-cimiento superior a un año.



Por la aceptación de efectos a pagar, con abono a lacuenta 175 (Efectos a pagar a largo plazo).




244 CONTABIL IDAD

174. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo

Deudas con vencimiento superior a un año con otras entidades en calidad de cedentes del usode bienes, en acuerdos que deban calificarse como arrendamientos financieros en los térmi-nos recogidos en las normas de registro y valoración.






Por el pago anticipado de los efectos, con abono,generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Cuando la empresa acepte los efectos, con cargo,generalmente, a cuentas de estesubgrupo.


175. Efectos a pagar a largo plazo

Deudas contraídas por préstamos recibidos y otros débitos con vencimiento superior a un año,instrumentadas mediante efectos de giro, incluidas aquellas que tengan su origen en suminis-tros de bienes de inmovilizado.


176. Pasivos por derivados financieros a largo plazo

Importe correspondiente a las operaciones con derivados financieros con valoración desfavo-rable para la empresa cuyo plazo de liquidación sea superior a un año. También se incluyen losderivados implícitos de instrumentos financieros híbridos adquiridos, emitidos o asumidos, quecumplan los criterios para su inclusión en esta cuenta, creándose en caso necesario cuentasde cuatro o más cifras que identifiquen que se trata de un derivado implícito.

En particular, se recogerán en esta cuenta las primas cobradas en operaciones con opciones,así como, con carácter general, las variaciones en el valor razonable de los pasivos por deri-vados financieros con los que opere la empresa: opciones, futuros, permutas financieras, com-praventa a plazo de moneda extranjera, etc.

1765. Pasivos por derivados financieros a largo plazo, cartera de negociación(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)


245CONTABIL IDAD

1768. Pasivos por derivados financieros a largo plazo, instrumentos de cobertura(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)



Por las ganancias que se generen en el ejercicio hastael límite del importe por el que figurara registrado elderivado en el pasivo en el ejercicio anterior, con abonoa la cuenta 7630 (Beneficios de cartera de negocia-ción).

Por las cantidades satisfechas en el momento de laliquidación, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por el importe recibido en el momento de la contrata-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio, concargo a la cuenta 6630 (Pérdidas de cartera de nego-ciación).


Por las ganancias que se generen en el ejercicio al apli-car las reglas que rigen la contabilidad de coberturas,hasta el límite del importe por el que figurara registradoel derivado en el pasivo en el ejercicio anterior, conabono a una cuenta que se imputará a la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partida en la que seincluyan las pérdidas que se generen en las partidascubiertas al valorar el riesgo cubierto por su valor razo-nable.

En el momento en que se adquiera el activo o seasuma el pasivo cubiertos, con abono a las cuentas enque se contabilicen dichos elementos patrimoniales.

Se cargará por las cantidades satisfechas en elmomento de la liquidación, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio al apli-car las reglas que rigen la contabilidad de coberturas,con cargo a una cuenta que se imputará a la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partida en la que seincluyan las ganancias que se generen en las partidascubiertas al valorar el riesgo cubierto por su valor razo-nable.

Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones decobertura, por la parte eficaz, se cargará o abonará, por la ganancia o pérdida que se gene-ren en el ejercicio al aplicar las reglas que rigen la contabilidad de coberturas, con abono ocargo, a las cuentas del subgrupo 91 y 81, respectivamente, y por la parte ineficaz, a lascuentas 7633 (Beneficios de instrumentos de cobertura) y 6633 (Pérdidas de instrumentosde cobertura).

177. Obligaciones y bonos

Obligaciones y bonos en circulación no convertibles en acciones.


246 CONTABIL IDAD

178. Obligaciones y bonos convertibles

Componente de pasivo financiero de las obligaciones y bonos convertibles en acciones, quese califican como instrumentos financieros compuestos.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 177 (Obligaciones y bonos).

179. Deudas representadas en otros valores negociables

Otros pasivos financieros representados en valores negociables, ofrecidos al ahorro público,distintos de los anteriores.

Su contenido y movimiento es análogo al señalado para la cuenta 178 (Obligaciones y bonosconvertibles) o 177 (Obligaciones y bonos), dependiendo de si se trata de un instrumento finan-ciero compuesto o no.

18. PASIVOS POR FIANZAS, GARANTÍAS Y OTROS CONCEPTOS A LARGO PLAZO180. Fianzas recibidas a largo plazo181. Anticipos recibidos por ventas o prestaciones de servicios a largo plazo185. Depósitos recibidos a largo plazo189. Garantías financieras a largo plazo (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)


La parte de fianzas, anticipos y depósitos recibidos y garantías financieras concedidas a largoplazo cuyo vencimiento o extinción se espere a corto plazo deberá figurar en el pasivo corrien-te del balance, en el epígrafe “Deudas a corto plazo” o “Periodificaciones a corto plazo”, segúncorresponda; a estos efectos se traspasará el importe que representen las fianzas, anticipos,depósitos recibidos y garantías financieras concedidas a largo plazo con vencimiento a cortoa las cuentas correspondientes del subgrupo 48 (Ajustes por periodificación) o 56 (Fianzas ydepósitos recibidos y constituidos a corto plazo y ajustes por periodificación).

180. Fianzas recibidas a largo plazo

Efectivo recibido como garantía del cumplimiento de una obligación, a plazo superior a un año.



Por el importe a reembolsar de los valores a la amorti-zación anticipada, total o parcial, de los mismos, conabono, generalmente, a la cuenta 509 (Valores nego-ciables amortizados) y, en su caso, a la cuenta 775(Beneficios por operaciones con obligaciones propias).

En el momento de la emisión, por el importe recibido,minorado en los costes de la transacción, con cargo acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar elvalor de reembolso de la deuda, con cargo, general-mente, a la cuenta 661 (Intereses de obligaciones ybonos).

247CONTABIL IDAD

181. Anticipos recibidos por ventas o prestaciones de servicios a largo plazo

Importe recibido “a cuenta” de futuras ventas o prestaciones de servicios.



A la cancelación anticipada, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por incumplimiento de la obligación afianzada quedetermine pérdidas en la fianza, con abono a la cuen-ta 759 (Ingresos por servicios diversos).

A la constitución, por el valor razonable del pasivofinanciero, con cargo a cuentas del subgrupo 57 (Teso-rería).

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar elvalor de reembolso de la fianza, con cargo, general-mente, a la cuenta 662 (Intereses de deudas).


Cuando se devengue el ingreso, con abono a cuentasdel subgrupo 70 (Ventas de mercaderías, de produc-ción propia, de servicios, etc.).

Por el importe recibido con cargo a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería).

Por el importe de los ajustes que surjan por laactualización de su valor, con cargo, generalmente, a lacuenta 662 (Intereses de deudas).

185. Depósitos recibidos a largo plazo

Efectivo recibido en concepto de depósito irregular, a plazo superior a un año.



A la cancelación anticipada, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).


Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar elvalor de reembolso del depósito, con cargo, general-mente, a la cuen ta 662 (Intereses de deudas).

189. Garantías financieras a largo plazo(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Garantías financieras concedidas por la empresa a plazo superior a un año.

En particular, avales otorgados, siempre y cuando no proceda su registro en el subgrupo 14.


248 CONTABIL IDAD

19. SITUACIONES TRANSITORIAS DE FINANCIACIÓN190. Acciones o participaciones emitidas192. Suscriptores de acciones194. Capital emitido pendiente de inscripción195. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos financieros197. Suscriptores de acciones consideradas como pasivos financieros199. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos financieros

pendientes de inscripción

191. Acciones o participaciones emitidas

Capital social y, en su caso, prima de emisión o asunción de acciones o participaciones connaturaleza de patrimonio neto emitidas y pendientes de suscripción.

Figurará en el pasivo corriente del balance, con signo negativo, dentro del epígrafe “Deudas acorto plazo”. Su movimiento es el siguiente:


Por la disminución de la obligación y por los ingresosdevengados, con abono a la cuenta 769 (Otros ingre-sos financieros).

A la cancelación anticipada, con abono a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).


Por el gasto financiero devengado, con cargo,generalmente, a la cuenta 662 (Intereses de deudas).

Por el aumento de la obligación, con car go a lacuenta 669 (Otros gastos financieros).


Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisióno asunción de las acciones o participaciones emitidasy pendientes de suscripción, con abono a la cuenta194 (Capital emitido pendiente de inscripción).

A medida que se suscriban o asuman las acciones oparticipaciones:

En los supuestos de fundación simultánea, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería), o a las cuentas 1034 (Socios por desem-bolsos no exigidos, capital pendiente de inscripción) y1044 (Socios por aportaciones no dinerarias pendien-tes, capital pendiente de inscripción).

En los supuestos de fundación sucesiva, con cargoa la cuenta 192 (Suscriptores de acciones).

En los supuestos en que no se suscriban accioneso participaciones emitidas, con cargo a la cuenta 194(Capital emitido pendiente de inscripción).

192. Suscriptores de acciones

Derecho de la sociedad a exigir de los suscriptores el importe de las acciones suscritas quetengan naturaleza de patrimonio neto.

249CONTABIL IDAD

Figurará en el pasivo corriente del balance, con signo negativo, dentro del epígrafe “Deudas acorto plazo”. Su movimiento es el siguiente:


Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisiónde las acciones suscritas, con abono a la cuenta 190(Acciones o participaciones emitidas).

Cuando se dé conformidad a la suscripción de lasacciones, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería), o a las cuentas 1034 (Socios pordesembolsos no exigidos, capital pendiente de inscrip-ción) y 1044 (Socios por aportaciones no dinerariaspendientes, capital pendiente de inscripción).


Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisióno asunción de las acciones o participaciones emitidasy pendientes de suscripción, con abono a la cuenta199 (Acciones o participaciones emitidas consideradascomo pasivos financieros pendientes de inscripción).

A medida que se suscriban o asuman las acciones oparticipaciones:

En los supuestos de fundación simultánea, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) o a las cuentas 153 (Desembolsos no exigi-dos por acciones o participaciones consideradas comopasivos financieros) y 154 (Aportaciones no dinerarias


En el momento de la inscripción del capital en el Regis-tro Mercantil, con abono a las cuentas 100 (Capitalsocial) y 110 (Prima de emisión o asunción).

En los supuestos en que no se suscriban accioneso participaciones emitidas, con abono a la cuenta 190(Acciones o participaciones emitidas).

Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisióno asunción de las acciones o participaciones emitidasy pendientes de inscripción, con cargo, a la cuenta 190(Acciones o participaciones emitidas).

194. Capital emitido pendiente de inscripción

Capital social y, en su caso, prima de emisión o asunción de acciones o participaciones connaturaleza de patrimonio neto emitidas y pendientes de inscripción en el Registro Mercantil.

Figurará en el pasivo corriente del balance si en la fecha de formulación de las cuentas anua-les no se hubiera producido la inscripción en el Registro Mercantil.


195. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos financieros

Capital social y, en su caso, prima de emisión o asunción de acciones o participaciones emiti-das consideradas como pasivo financiero y pendientes de suscripción.

Figurará en el pasivo corriente del balance, con signo negativo, dentro del epígrafe “Deudas acorto plazo con características especiales”.


250 CONTABIL IDAD

197. Suscriptores de acciones consideradas como pasivos financieros

Derecho de la sociedad a exigir a los suscriptores el importe de las acciones suscritas consi-deradas como pasivo financiero.

Figurará en el pasivo corriente del balance, con signo negativo, dentro del epígrafe “Deudas acorto plazo con características especiales”.



Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisiónde las acciones suscritas, con abono a la cuenta 195(Acciones o participaciones emitidas consideradascomo pasivos financieros).

Cuando se dé conformidad a la suscripción de lasacciones, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería), o a las cuentas 153 (Desembolsosno exigidos por acciones o participaciones considera-das como pasivos financieros) y 154 (Aportaciones nodinerarias pendientes por acciones o participacionesconsideradas como pasivos financieros).


En el momento de la inscripción del capital en el Regis-tro Mercantil, con abono, a las cuentas 150 (Accioneso participaciones a largo plazo consideradas comopasivos financieros) y 502 (Acciones o participacionesa corto plazo consideradas como pasivos financieros).

Por el valor nominal y, en su caso, la prima de emisióno asunción de las acciones o participaciones emitidasy pendientes de inscripción, con cargo, a la cuenta 195(Acciones o participaciones emitidas consideradascomo pasivos financieros).


pendientes por acciones o participaciones considera-das como pasivos financieros).

En los supuestos de fundación sucesiva, concargo a la cuenta 197 (Suscriptores de acciones con-sideradas como pasivos financieros).

En los supuestos en que no se suscriban accioneso participaciones emitidas, con cargo a la cuenta 199(Acciones o participaciones emitidas consideradascomo pasivos financieros pendientes de inscripción).

199. Acciones o participaciones emitidas consideradas como pasivos financieros pendientesde inscripción

Capital social y, en su caso, prima de emisión o asunción de acciones o participaciones consi-deradas como pasivo financiero emitidas y pendientes de inscripción en el Registro Mercantil.

Figurará en el pasivo corriente del balance, dentro del epígrafe “Deudas a corto plazo concaracterísticas especiales”.


251CONTABIL IDAD

4.2. Grupo 2: Activo no corriente

Comprende los activos destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empre-sa, incluidas las inversiones financieras cuyo vencimiento, enajenación o realización se esperahabrá de producirse en un plazo superior a un año.


a) En este grupo también se incluyen los derivados financieros con valoración favorable parala empresa tanto de cobertura como de negociación cuando su liquidación sea superior aun año.

b) De acuerdo con lo dispuesto en las normas de elaboración de las cuentas anuales, en estegrupo no se pueden incluir los activos financieros a largo plazo que se tengan que clasificaren el momento de su reconocimiento inicial en la categoría de “Activos financieros mante-nidos para negociar” por cumplir lo requisitos establecidos en las normas de registro y valo-ración, salvo los derivados financieros cuyo plazo de liquidación sea superior a un año.

c) Se desarrollarán las cuentas de cuatro o más cifras que sean necesarias para diferenciar lasdistintas categorías en las que se hayan incluido los activos financieros de acuerdo con loestablecido en las normas de registro y valoración.

d) Si se adquieren activos financieros híbridos que de acuerdo con lo establecido en las nor-mas de registro y valoración se valoren en su conjunto por su valor razonable, se incluiránen la cuenta que corresponda a la naturaleza del contrato principal, para lo que se crearáncon el debido desglose, cuentas de cuatro o más cifras que identifiquen que se trata de unactivo financiero híbrido a largo plazo valorado conjuntamente.Cuando se reconozcan separadamente el contrato principal y el derivado implícito, este últi-mo se tratará como si se hubiese contratado de forma independiente, por lo que se inclui-rá en la cuenta de los grupos 1 (Financiación básica), 2 (Activo no corriente) o 5 (Cuentasfinancieras) que proceda y el contrato principal se incluirá en la cuenta que corresponda asu naturaleza, desarrollándose con el debido desglose cuentas de cuatro o más cifras queidentifiquen que se trata de un contrato principal financiero híbrido a largo plazo.

e) Una cuenta que recoja activos financieros clasificados en la categoría de “Otros activos finan-cieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, se cargará oabonará, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, alas cuentas 763 (Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razona-ble) y 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable).

Un ejemplo de activo financiero híbrido sería un préstamo concedido de interés variableconjuntamente con un swap de tipos de interés. Es un producto financiero en el que, apesar de que el tipo de interés es variable, gracias al swap la empresa se asegura de quetendrá unos cobros fijos.

f) Una cuenta que recoja un activo no corriente que, de acuerdo con lo establecido en las nor-mas de registro y valoración, deba clasificarse como mantenido para la venta o forme parte


En los supuestos en que no se suscriban accioneso participaciones emitidas, con abono a la cuenta 195(Acciones o participaciones emitidas consideradascomo pasivos financieros).

252 CONTABIL IDAD

de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, se abonará en el momen-to en que se cumplan las condiciones para su clasificación, con cargo a la respectiva cuen-ta del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos y pasivos aso-ciados).

g) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los activos financieros y suvalor de reembolso, se registrará como un cargo (o, cuando proceda, como un abono) enla cuenta donde esté registrado el activo financiero con abono (o cargo) a la cuenta del sub-grupo 76 (Ingresos financieros) que corresponda según la naturaleza del instrumento.

20. INMOVILIZACIONES INTANGIBLES200. Investigación201. Desarrollo202. Concesiones administrativas203. Propiedad industrial204. Fondo de comercio (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)205. Derechos de traspaso206. Aplicaciones informáticas209. Anticipos para inmovilizaciones intangibles

Las inmovilizaciones intangibles son activos no monetarios sin apariencia física susceptibles devaloración económica, así como los anticipos a cuenta entregados a proveedores de estosinmovilizados.

Además de los elementos intangibles mencionados, existen otros elementos de esta naturale-za que serán reconocidos como tales en balance, siempre y cuando cumplan las condicionesseñaladas en el marco conceptual de la contabilidad, así como los requisitos especificados enlas normas de registro y valoración. Entre otros, los siguientes: derechos comerciales, propie-dad intelectual o licencias. Para su registro se abrirá una cuenta en este subgrupo cuyo movi-miento será similar al descrito a continuación para las restantes cuentas del inmovilizado intan-gible.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el activo no corriente del balance.

200. Investigación

Es la indagación original y planificada que persigue descubrir nuevos conocimientos y superiorcomprensión de los existentes en los terrenos científico o técnico. Contiene los gastos deinvestigación activados por la empresa, de acuerdo con lo establecido en las normas de regis-tro y valoración de este texto.



Por el importe de los gastos que deban figurar en estacuenta, con abono a la cuenta 730 (Trabajos realizadospara el inmovilizado intangible).

Por la baja del activo, en su caso, con cargo a la cuenta670 (Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible).

Cuando se trate de investigación por encargo a otras empresas o a universidades u otras ins-tituciones dedicadas a la investigación científica o tecnológica, el movimiento de la cuenta 200(Investigación), es también el que se ha indicado.

253CONTABIL IDAD

201. Desarrollo

Es la aplicación concreta de los logros obtenidos de la investigación o de cualquier otro tipode conocimiento científico, a un plan o diseño en particular para la producción de materiales,productos, métodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, hasta que seinicia la producción comercial.

Contiene los gastos de desarrollo activados por la empresa de acuerdo con lo establecido enlas normas de registro y valoración de este texto.



Por el importe de los gastos que deban figurar en estacuenta, con abono a la cuenta 730 (Trabajos realizadospara el inmovilizado intangible).

Por la baja del activo, en su caso, con cargo a la cuenta670 (Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible).

Por los resultados positivos y, en su caso, inscritosen el correspondiente Registro Público, con cargo a lacuenta 203 (Propiedad industrial) o 206 (Aplicacionesinformáticas), según proceda.

Cuando se trate de desarrollo por encargo a otras empresas o a universidades u otras institu-ciones dedicadas a la investigación científica o tecnológica, el movimiento de la cuenta 201(Desarrollo), es también el que se ha indicado.

202. Concesiones administrativas

Gastos efectuados para la obtención de derechos de investigación o de explotación otorga-dos por el Estado u otras Administraciones Públicas, o el precio de adqui sición de aquellasconcesiones susceptibles de transmisión.



Por los gastos originados para obtener la concesión, opor el precio de adquisición, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las enajenaciones y en general por su baja del acti-vo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 670(Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible).

203. Propiedad industrial

Importe satisfecho por la propiedad o por el derecho al uso o a la concesión del uso de las dis-tintas manifestaciones de la propiedad industrial, en los casos en que, por las estipulacionesdel contrato, deban inventariarse por la empresa adquirente. Este concepto incluye, entreotras, las patentes de invención, los certificados de protección de modelos de utilidad públicay las patentes de introducción.

Esta cuenta comprenderá también los gastos realizados en desarrollo cuando los resultadosde los respectivos proyectos emprendidos por la empresa fuesen positivos y, cumpliendo losnecesarios requisitos legales, se inscriban en el correspondiente Registro.

254 CONTABIL IDAD



Por la adquisición a otras empresas, con abono, gene-ralmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por ser positivos e inscritos en el correspondienteRegistro Público, los resultados de desarrollo, conabono a la cuen ta 201 (Desarrollo).

Por los desembolsos exigidos para la inscripciónen el correspondiente Registro, con abono, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las enajenaciones y en general por la baja del acti-vo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo57 (Tesorería). y en caso de pérdidas a la cuenta 670(Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible).

204. Fondo de comercio(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Es el exceso, en la fecha de adquisición, del coste de la combinación de negocios sobre elcorrespondiente valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumi-dos. En consecuencia, el fondo de comercio sólo se reconocerá cuando haya sido adquiridoa título oneroso, y corresponda a los beneficios económicos futuros procedentes de activosque no han podido ser identificados individualmente y reconocidos por separado.



Por el importe resultante de la aplicación del método dela adquisición, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería), o a la cuenta 553 (Cuentascorrientes en fusiones y escisiones).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 690 (Pérdidas por deterioro del inmovilizadointangible).

Por las enajenaciones y en general por la baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 670(Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible).

205. Derechos de traspaso

Importe satisfecho por los derechos de arrendamiento de locales, en los que el adquirente ynuevo arrendatario, se subroga en los derechos y obligaciones del transmitente y antiguoarrendatario derivados de un contrato anterior.



Por el importe de su adquisición, con abono, general-mente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).


255CONTABIL IDAD

206. Aplicaciones informáticas

Importe satisfecho por la propiedad o por el derecho al uso de programas informáticos, tantoadquiridos a terceros como elaborados por la propia empresa. También incluye los gastos dedesarrollo de las páginas web, siempre que su utilización esté prevista durante varios ejercicios.



Por las entregas de efectivo a los proveedores, conabono a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Por las correspondientes entregas a conformidad, concargo, generalmente, a cuentas de este subgrupo.


Por la adquisición a otras empresas, con abono, gene-ralmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por la elaboración propia, con abono a la cuenta730 (Trabajos realizados para el inmovilizado intangible)y, en su caso, a la cuenta 201 (Desarrollo).


209. Anticipos para inmovilizaciones intangibles

Entregas a proveedores y otros suministradores de elementos de inmovilizado intangible, nor-malmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros o de trabajos futuros.


21. INMOVILIZACIONES MATERIALES210. Terrenos y bienes naturales211. Construcciones212. Instalaciones técnicas213. Maquinaria214. Utillaje215. Otras instalaciones216. Mobiliario217. Equipos para procesos de información218. Elementos de transporte219. Otro inmovilizado material

Elementos del activo tangibles representados por bienes, muebles o inmuebles, excepto losque deban ser clasificados en otros subgrupos, en particular en el subgrupo 22 (Inversionesinmobiliarias).



256 CONTABIL IDAD

210. Terrenos y bienes naturales

Solares de naturaleza urbana, fincas rústicas, otros terrenos no urbanos, minas y canteras.

211. Construcciones

Edificaciones en general cualquiera que sea su destino dentro de la actividad productiva de laempresa.

212. Instalaciones técnicas

Unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo, que comprenden: edifica-ciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos que, aunsiendo separables por naturaleza, están ligados de forma definitiva para su funcionamiento ysometidos al mismo ritmo de amortización; se incluirán asimismo, los repuestos o recambiosválidos exclusivamente para este tipo de instalaciones.

213. Maquinaria

Conjunto de máquinas o bienes de equipo mediante las cuales se realiza la extracción o ela-boración de los productos.

En esta cuenta figurarán todos aquellos elementos de transporte interno que se destinen altraslado de personal, animales, materiales y mercaderías dentro de factorías, talleres, etc. sinsalir al exterior.

214. Utillaje

Conjunto de utensilios o herramientas que se pueden utilizar autónomamente o conjuntamen-te con la maquinaria, incluidos los moldes y plantillas.

La regularización anual (por recuento físico) a la que se refieren las normas de registro y valo-ración exigirá el abono de esta cuenta, con cargo a la cuenta 659 (Otras pérdidas en gestióncorriente).

215. Otras instalaciones

Conjunto de elementos ligados de forma definitiva, para su funcionamiento y sometidos almismo ritmo de amortización, distintos de los señalados en la cuenta 212 (Instalaciones técni-


Por el precio de adquisición o coste de producción opor su cambio de uso, con abono, generalmente, acuentas de los subgrupos 22 (Inversiones inmobiliarias)o 57 (Tesorería), a la cuenta 731 (Trabajos realizadospara el inmovilizado material) o, en su caso, a cuentasdel subgrupo 23.

Por las enajenaciones, por su cambio de uso y en gene-ral por su baja del activo, con cargo, generalmente, acuentas de los subgrupos 22 (Inversiones inmobiliarias)o 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 671(Pérdidas procedentes del inmovilizado material).

257CONTABIL IDAD

cas); incluirá asimismo, los repuestos o recambios cuya validez es exclusiva para este tipo deinstalaciones.

216. Mobiliario

Mobiliario, material y equipos de oficina, con excepción de los que deban figurar en la cuenta217 (Equipos para procesos de información).

217. Equipos para procesos de información

Ordenadores y demás conjuntos electrónicos.

218. Elementos de transporte

Vehículos de todas clases utilizables para el transporte terrestre, marítimo o aéreo de perso-nas, animales, materiales o mercaderías, excepto los que se deban registrar en la cuenta 213(Maquinaria).

219. Otro inmovilizado material

Cualesquiera otras inmovilizaciones materiales no incluidas en las demás cuentas del subgru-po 21 (Inmovilizaciones materiales). Se incluirán en esta cuenta los envases y embalajes quepor sus características deban considerarse como inmovilizado y los repuestos para inmoviliza-do cuyo ciclo de almacenamiento sea superior a un año.

22. INVERSIONES INMOBILIARIAS220. Inversiones en terrenos y bienes naturales221. Inversiones en construcciones

Activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusvalías oambas, en lugar de para:

– su uso en la producción o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrati-vos; o

– su venta en el curso ordinario de las operaciones.




Por el precio de adquisición o coste de producción opor su cambio de uso, con abono, generalmente, acuentas de los subgrupos 21 (Inmovilizaciones materia-les) o 57 (Tesorería) o a la cuenta 732 (Trabajos realiza-dos en inversiones inmobiliarias).

Por las enajenaciones, por su cambio de uso y engeneral por su baja del activo, con cargo, generalmen-te, a cuentas de los subgrupos 21 (Inmovilizacionesmateriales) o 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 672 (Pérdidas procedentes de las inversionesinmobiliarias).

258 CONTABIL IDAD

23. INMOVILIZACIONES MATERIALES EN CURSO230. Adaptación de terrenos y bienes naturales231. Construcciones en curso232. Instalaciones técnicas en montaje233. Maquinaria en montaje237. Equipos para procesos de información en montaje239. Anticipos para inmovilizaciones materiales


230. Adaptación de terrenos y bienes naturales237. Equipos para procesos de información en montaje

Trabajos de adaptación, construcción o montaje al cierre del ejercicio realizado con anteriori-dad a la puesta en condiciones de funcionamiento de los distintos elementos del inmovilizadomaterial, incluidos los realizados en inmuebles.



Por la recepción de obras y trabajos que correspondena las inmovilizaciones en curso.

Por las obras y trabajos que la empresa lleve acabo para sí misma, con abono a la cuenta 733 (Traba-jos realizados para el inmovilizado material en curso).

Una vez terminadas dichas obras y trabajos, con cargoa cuentas del subgrupo 21 (Inmovilizaciones materia-les).

239. Anticipos para inmovilizaciones materiales

Entregas a proveedores y otros suministradores de elementos de inmovilizado material, nor-malmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros o de trabajos futuros.



Por las entregas de efectivo a los proveedores, conabono, generalmente, acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las correspondientes entregas conformes de losinmovilizados materiales, con cargo, generalmente, alas cuentas de este subgrupo y del subgrupo 21 (Inmo-vilizaciones materiales).

24. INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO EN PARTESVINCU LA DAS240. Participaciones a largo plazo en partes vinculadas

2403. Participaciones a largo plazo en empresas del grupo2404. Participaciones a largo plazo en empresas asociadas2405. Participaciones a largo plazo en otras partes vinculadas

259CONTABIL IDAD

241. Valores representativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas2413. Valores representativos de deuda a largo plazo de empresas del grupo2414. Valores representativos de deuda a largo plazo de empresas asociadas2415. Valores representativos de deuda a largo plazo de otras partes vinculadas

242. Créditos a largo plazo a partes vinculadas2423. Créditos a largo plazo a empresas del grupo2424. Créditos a largo plazo a empresas asociadas2425. Créditos a largo plazo a otras partes vinculadas

249. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en partes vincu-ladas2493. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en empre-

sas del grupo2494. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en empre-

sas asociadas2495. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en otras

partes vinculadas

Inversiones financieras a largo plazo en empresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras par-tes vinculadas, cualquiera que sea su forma de instrumentación, incluidos los intereses deven-gados, con vencimiento superior a un año o sin vencimiento (como los instrumentos de patri-monio), cuando la empresa no tenga la intención de venderlos en el corto plazo. También seincluirán en este subgrupo las fianzas y depósitos a largo plazo constituidos y demás tipos deactivos financieros e inversiones a largo plazo con estas personas o entidades. Estas inversio-nes se recogerán en las cuentas de tres o más cifras que se desarrollen.

En caso de que los valores representativos de deuda o los créditos devenguen intereses explí-citos con vencimiento superior a un año, se crearán las cuentas necesa rias para identificar-los, debiendo figurar en el balance en la misma partida en la que se incluya el activo que losgenera.

La parte de las inversiones a largo plazo, con personas o entidades vinculadas, que tenga ven-cimiento a corto deberá figurar en el activo corriente del balance, en el epígrafe “Inversiones enempresas del grupo y asociadas a corto plazo”; a estos efectos se traspasará el importe querepresente la inversión a largo plazo con vencimiento a corto plazo, incluidos en su caso losintereses devengados, a las cuentas correspondientes del subgrupo 53 (Inversiones financie-ras a corto plazo en partes vinculadas).

240. Participaciones a largo plazo en partes vinculadas

Inversiones a largo plazo en derechos sobre el patrimonio neto –con o sincotización en un mer-cado regulado– de partes vinculadas, generalmente, acciones emitidas por una sociedad anó-nima o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada.

Figurará en el activo no corriente del balance.

2403. Participaciones a largo plazo en empresas del grupo2404. Participaciones a largo plazo en empresas asociadas


260 CONTABIL IDAD

2405. Participaciones a largo plazo en otras partes vinculadas

El movimiento de la cuenta citada es el siguiente:


A la suscripción o compra, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, ala cuenta 249 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones a largo plazo en partes vinculadas).

En su caso, en el momento en que el importe recu-perable sea superior al valor contable de las inversio-nes, hasta el límite de los ajustes valorativos negativosprevios imputados directamente a patrimonio neto, conabono a las cuentas 991 (Recuperación de ajustesvalorativos negativos previos, empresas del grupo) o992 (Recuperación de ajustes valorativos negativosprevios, empresas asociadas).

En su caso, por el importe del deterioro estimado,hasta el límite de los ajustes valorativos positivos pre-vios imputados directamente a patrimonio neto, concargo a las cuentas 891 (Deterioro de participacionesen el patrimonio, empresas del grupo) u 892 (Deterio-ro de participaciones en el patrimonio, empresas aso-ciadas).

Por las enajenaciones y en general por su baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería), si existen desembolsos pendien-tes a la cuenta 249 (Desembolsos pendientes sobreparticipaciones a largo plazo en partes vinculadas) o,en su caso, a la cuenta 539 (Desembolsos pendientessobre participaciones a corto plazo en partes vincula-das) y en caso de pérdidas a la cuenta 673 (Pérdidasprocedentes de participaciones a largo plazo en par-tes vinculadas).

241. Valores representativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas

Inversiones a largo plazo en obligaciones, bonos u otros valores representativos de deuda,incluidos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemas análogos, emitidospor partes vinculadas, con vencimiento superior a un año.


A la suscripción o compra, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, ala cuenta 249 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones a largo plazo en partes vinculadas).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 696 (Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos de deuda a largo plazo).

Por las enajenaciones y en general por su baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería), si existen desembolsos pendien-tes a la cuenta 249 (Desembolsos pendientes sobreparticipaciones a largo plazo en partes vinculadas). oen su caso, a la cuenta 539 (Desembolsos pendientessobre participaciones a corto plazo en partes vincula-das) y en caso de pérdidas a la cuenta 673 (Pérdidasprocedentes de participaciones a largo plazo en par-tes vinculadas).

Si las participaciones se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, se cargará oabonará, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 (Bene-ficios en activos financieros disponibles para la venta) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponibles para laventa).

261CONTABIL IDAD


2413. Valores representativos de deuda a largo plazo de empresas del grupo2414. Valores representativos de deuda a largo plazo de empresas asociadas2415. Valores representativos de deuda a largo plazo de otras partes vinculadas

Con carácter general, el movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:


A la suscripción o compra, por el precio de adquisi-ción, excluidos los intereses explícitos devengados yno vencidos, con abono, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzarel valor de reembolso del valor, con abono, general-mente, a la cuenta 761 (Ingresos de valores represen-tativos de deuda).

Por las enajenaciones, amortizaciones anticipadas obaja del activo de los valores, con cargo, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para laventa”, se cargarán o abonarán, por las variaciones en su valor razonable, con abono ocargo, respectivamente, a las cuentas 900 Beneficios en activos financieros disponiblespara la venta) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta), salvo laparte correspondiente a diferencias de cambio que se registrará con abono o cargo a lascuentas 768 (Diferencias positivas de cambio) y 668 (Diferencias negativas de cambio).También se cargarán cuando se produzca el deterioro del valor por el saldo negativo acu-mulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902 (Transferencia de pérdidas deactivos financieros disponibles para la venta).

242. Créditos a largo plazo a partes vinculadas

Inversiones a largo plazo en préstamos y otros créditos no comerciales, incluidos los deriva-dos de enajenaciones de inmovilizado, los originados por operaciones de arrendamiento finan-ciero y las imposiciones a largo plazo, estén o no formalizados mediante efectos de giro, con-cedidos a partes vinculadas, con vencimiento superior a un año. Los diferentes créditosmencionados figurarán en cuentas de cinco cifras.


2423. Créditos a largo plazo a empresas del grupo2424. Créditos a largo plazo a empresas asociadas2425. Créditos a largo plazo a otras partes vinculadas


262 CONTABIL IDAD

249. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en partesvinculadas

Desembolsos pendientes, no exigidos, sobre instrumentos de patrimonio en partes vinculadas.

Figurará en el activo no corriente del balance, minorando la partida en la que se contabilicenlas correspondientes participaciones.

2493. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en empresas delgrupo

2494. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en empresas asociadas

2495. Desembolsos pendientes sobre participaciones a largo plazo en otras partesvinculadas



A la formalización del crédito, por el importe de éste,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzarel valor de reembolso del crédito, con abono, general-mente, a la cuenta 762 (Ingresos de créditos).

Por el reintegro anticipado, total o parcial o baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667(Pérdidas de créditos no comerciales).


Por los desembolsos que se vayan exigiendo, conabono a la cuenta 556 (Desembolsos exigidos sobreparticipaciones en el patrimonio neto) o a la cuenta 240(Participaciones a largo plazo en partes vinculadas) porlos saldos pendientes cuando se enajenen instrumen-tos de patrimonio no desembolsados totalmente.

A la adquisición o suscripción de los instrumentos depatrimonio, por el importe pendiente de desembolsar,con cargo a la cuenta 240 (Participaciones a largoplazo en partes vinculadas).

25. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO250. Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio251. Valores representativos de deuda a largo plazo252. Créditos a largo plazo253. Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado254. Créditos a largo plazo al personal255. Activos por derivados financieros a largo plazo

2550. Activos por derivados financieros a largo plazo, cartera de negociación(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

2553. Activos por derivados financieros a largo plazo, instrumentos de cober-tura (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

257. Derechos de reembolso derivados de contratos de seguro relativos a retribu-ciones a largo plazo al personal (esta cuenta no está incluida en el PGC depymes)

263CONTABIL IDAD

258. Imposiciones a largo plazo259. Desembolsos pendientes sobre participaciones en el patrimonio neto a largo

plazo

Inversiones financieras a largo plazo no relacionadas con partes vinculadas, cualquiera que seasu forma de instrumentación, incluidos los intereses devengados, con vencimiento superior aun año o sin vencimiento (como los instrumentos de patrimonio), cuando la empresa no tengala intención de venderlos en el corto plazo.

En caso de que los valores representativos de deuda o los créditos devenguen intereses explí-citos con vencimiento superior a un año, se crearán las misma partida en la que se incluya elactivo que los genera.

La parte de las inversiones a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en elactivo corriente del balance, en el epígrafe “Inversiones financieras a corto plazo”; a estos efec-tos se traspasará el importe que represente la inversión a largo plazo con vencimiento a corto,incluidos en su caso los intereses devengados, a las cuentas correspondientes del subgrupo54 (Otras inversiones financieras a corto plazo).

250. Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio

Inversiones a largo plazo en derechos sobre el patrimonio neto –acciones con o sin cotizaciónen un mercado regulado u otros valores, tales como, participaciones en instituciones de inver-sión colectiva, o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada– de entidades queno tengan la consideración de partes vinculadas.




A la suscripción o compra, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, ala cuenta 259 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones en el patrimonio neto a largo plazo).


Por las enajenaciones y en general por su baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería), si existen desembolsos pendientes ala cuenta 259 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones en el patrimonio neto a largo plazo) o, en sucaso, a la cuenta 549 (Desembolsos pendientes sobreparticipaciones en el patrimonio neto a corto plazo) y encaso de pérdidas a la cuen ta 666 (Pérdidas en partici-paciones y valores representativos de deuda).

Si la inversión se clasifica en la categoría de “Acti-vos financieros disponibles para la venta”, se cargará oabonará, por las variaciones en su valor razonable, conabono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900(Beneficios en activos financieros disponibles para laventa) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponi-bles para la venta).

264 CONTABIL IDAD

251. Valores representativos de deuda a largo plazo

Inversiones a largo plazo en obligaciones, bonos u otros valores representativos de deuda,incluidos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemas análogos.

Cuando los valores suscritos o adquiridos hayan sido emitidos por partes vinculadas, la inver-sión se reflejará en la cuenta 241 (Valores representativos de deuda a largo plazo de partes vin-culadas).




A la formalización del crédito, por el importe de éste,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).


Por el reintegro anticipado, total o parcial o baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667(Pérdidas de créditos no comerciales).

A la suscripción o compra, por el precio de adquisición, excluidos los intereses explícitos devengados yno vencidos, con abono, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).


Por las enajenaciones, amortizaciones anticipadas obaja del activo de los valores, con cargo, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas de participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, se cargará o abona-rá, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 (Beneficiosen activos financieros disponibles para la venta) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta),salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrará con abono o cargo a las cuentas 768(Diferencias positivas de cambio) y 668 (Diferencias negativas de cambio). También se cargará cuando se produz-ca el deterioro del valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902 (Trans-ferencia de pérdidas de activos financieros disponibles para la venta).

252. Créditos a largo plazo

Los préstamos y otros créditos no comerciales concedidos a terceros, incluidos los formaliza-dos mediante efectos de giro, con vencimiento superior a un año.

Cuando los créditos hayan sido concertados con partes vinculadas, la inversión se reflejará enla cuenta 242 (Créditos a largo plazo a partes vinculadas).



265CONTABIL IDAD

253. Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado

Créditos a terceros cuyo vencimiento sea superior a un año, con origen en operaciones deenajenación de inmovilizado.

Cuando los créditos por enajenación de inmovilizado hayan sido concertados con partes vin-culadas, la inversión se reflejará en la cuenta 242 (Créditos a largo plazo a partes vinculadas).




Por el importe de dichos créditos, excluidos los intere-ses que en su caso se hubieran acordado, con abonoa cuentas del grupo 2 (Activo no corriente).


A la cancelación anticipada, total o parcial o baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667(Pérdidas de créditos no comerciales).

254. Créditos a largo plazo al personal

Créditos concedidos al personal de la empresa, que no tenga la calificación de parte vincula-da, cuyo vencimiento sea superior a un año.


Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 252 (Créditos a largo plazo).

255. Activos por derivados financieros a largo plazo

Importe correspondiente a las operaciones con derivados financieros con valoración favorablepara la empresa cuyo plazo de liquidación sea superior a un año. También se incluyen los deri-vados implícitos de instrumentos financieros híbridos adquiridos, emitidos o asumidos, quecumplan los criterios para su inclusión en esta cuenta, creándose en caso necesario cuentasde cuatro o más cifras que identifiquen que se trata de un derivado implícito.

En particular, se recogerán en esta cuenta las primas pagadas en operaciones con opciones,así como, con carácter general, las variaciones en el valor razonable de los activos por deriva-dos financieros con los que opere la empresa: opciones, futuros, permutas financieras, com-praventa a plazo de moneda extranjera, etc.


2550. Activos por derivados financieros a largo plazo, cartera de negociación(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)


266 CONTABIL IDAD

2553. Activos por derivados financieros a largo plazo, instrumentos de cobertura(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)



Por las cantidades satisfechas en el momento de lacontratación, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por las ganancias que se generen en el ejercicio,con abono a la cuenta 7630 (Beneficios de cartera denegociación).

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio hasta ellímite del importe por el que figurara registrado el deri-vado en el activo en el ejercicio anterior, con cargo a lacuenta 6630 (Pérdidas de cartera de negociación).

Por el importe recibido en el momento de la liquida-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).


Por las cantidades satisfechas en el momento de lacontratación, con abono, generalmente a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Cuando el derivado se utilice como instrumento decobertura, en una cobertura de valor razonable:

Por las ganancias que se generen en el ejercicio alaplicar las reglas que rigen la contabilidad de cobertu-ras, con abono a una cuenta que se imputará a lacuenta de pérdidas y ganancias en la misma partida enla que se incluyan las pérdidas que se generen en laspartidas cubiertas al valorar el riesgo cubierto por suvalor razonable.

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio al apli-car las reglas que rigen la contabilidad de coberturas,hasta el límite del importe por el que figurara registradoel derivado en el activo en el ejercicio anterior, concargo a una cuenta que se imputará en la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partida en la que seincluyan las ganancias que se generen en las partidascubiertas al valorar el riesgo cubierto por su valor razo-nable.

En el momento en que se adquiera el activo oasuma el pasivo cubiertos, con cargo a las cuentas enque se contabilicen dichos elementos patrimoniales.

Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones de cobertura, por la parte efi-caz, se cargará o abonará, por la ganancia o pérdida que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigenla contabilidad de coberturas, con abono o cargo, a las cuentas de los subgrupos 91 (Ingresos en operacionesde cobertura) y 81 (Gastos en operaciones de cobertura), respectivamente, y por la parte ineficaz, a las cuentas7633 (Beneficios de instrumentos de cobertura) y 6633 (Pérdidas de instrumentos de cobertura).

Por el importe recibido en el momento de la liquidación,con cargo generalmente a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

257. Derechos de reembolso derivados de contratos de seguro relativos a retribuciones alargo plazo al personal(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Derechos de reembolso exigibles a una entidad aseguradora, que no cumpliendo los requisi-tos para ser calificados como activos afectos de acuerdo con lo dispuesto en las normas deregistro y valoración deba reconocerse en el activo del balance.


267CONTABIL IDAD

258. Imposiciones a largo plazo

Saldos favorables en bancos e instituciones de crédito formalizados por medio de “cuenta deplazo” o similares, con vencimiento superior a un año y de acuerdo con las condiciones querigen para el sistema financiero.

Cuando las imposiciones a plazo hayan sido concertadas con entidades de crédito vinculadas,la inversión se reflejará en la cuenta 242 (Créditos a largo plazo a partes vinculadas).




Por las cantidades satisfechas en concepto de primas,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el reconocimiento de ganancias actuariales, conabono a la cuenta 950 (Ganancias actuariales), en casode tratarse de retribuciones postempleo, debiendo abo-narse a una cuenta del subgrupo 64 (Gastos de personal)en las restantes retribuciones a largo plazo al personal.

Por el rendimiento esperado de los derechos dereembolso, con abono a la cuenta 767 (Ingresos deactivos afectos y de derechos de reembolso relativos aretribuciones a largo plazo).

Por la disposición que se realice del derecho de reem-bolso, con cargo a la cuen ta 140 (Provisión por retri-buciones a largo plazo al personal), o con cargo acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el reconocimiento de pérdidas actuariales, concargo a la cuenta 850 (Pérdidas actuariales), en caso detratarse de retribuciones postempleo, debiendo cargar-se a una cuenta del subgrupo 64 (Gastos de personal)en las restantes retribuciones a largo plazo al personal.

Por el exceso de valor del derecho de reembolsoque suponga un reembolso directo, con cargo a cuen-tas del subgrupo 57 (Tesorería).


Por los desembolsos que se vayan exigiendo, con abonoa la cuenta 556 (Desembolsos exigidos sobre participacio-nes en el patrimonio neto) o a la cuenta 250 (Inversionesfinancieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio),por los saldos pendientes cuando se enajenen instrumen-tos de patrimonio no desembolsados totalmente.

A la adquisición o suscripción de los instrumentos depatrimonio, por el importe pendiente de desembolsar,con cargo a la cuenta 250 (Inversiones financieras alargo plazo en instrumentos de patrimonio).


A la formalización, por el importe entregado. A la recuperación o traspaso anticipado de los fondos.

259. Desembolsos pendientes sobre participaciones en el patrimonio neto a largo plazo

Desembolsos pendientes, no exigidos, sobre instrumentos de patrimonio de entidades que notengan la consideración de partes vinculadas.

Figurará en el activo no corriente del balance, minorando la partida en la que se contabilicenlas correspondientes participaciones.


268 CONTABIL IDAD

26. FIANZAS Y DEPÓSITOS CONSTITUIDOS A LARGO PLAZO260. Fianzas constituidas a largo plazo265. Depósitos constituidos a largo plazo


La parte de fianzas y depósitos a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar enel activo corriente del balance, en el epígrafe “Inversiones financieras a corto plazo”; a estosefectos se traspasará el importe que representen las fianzas y depósitos constituidos a largoplazo con vencimiento a corto a las cuentas correspondientes del subgrupo 56 (Fianzas ydepósitos recibidos y constituidos a corto plazo y ajustes por periodificación).

260. Fianzas constituidas a largo plazo

Efectivo entregado como garantía del cumplimiento de una obligación, a plazo superior a unaño.



A la constitución, por el efectivo entregado, con abonoa cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzarel valor de reembolso de los depósitos con abono,generalmente, a la cuenta 762 (Ingresos de créditos).

A la cancelación anticipada, con cargo a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).


A la constitución, por el valor razonable del activofinanciero, con abono a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el ingreso financiero devengado hasta alcanzarel valor de reembolso de las fianzas con abono, gene-ralmente, a la cuenta 762 (Ingresos de créditos).

Por la cancelación anticipada, con cargo a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por incumplimiento de la obligación afianzada quedetermine pérdidas en la fianza, con cargo a la cuenta659 (Otras pérdidas en gestión corriente).

265. Depósitos constituidos a largo plazo

Efectivo entregado en concepto de depósito irregular a plazo superior a un año. Con caráctergeneral, su movimiento es el siguiente:

28. AMORTIZACIÓN ACUMULADA DEL INMOVILIZADO280. Amortización acumulada del inmovilizado intangible281. Amortización acumulada del inmovilizado material282. Amortización acumulada de las inversiones inmobiliarias

269CONTABIL IDAD

Expresión contable de la distribución en el tiempo de las inversiones en inmovilizado por su uti-lización prevista en el proceso productivo y de las inversiones inmobiliarias.

Las amortizaciones acumuladas registradas en este subgrupo, figurarán en el activo del balan-ce minorando la partida en la que se contabilice el correspondiente elemento patrimonial.

280. Amortización acumulada del inmovilizado intangible

Corrección de valor por la depreciación del inmovilizado intangible realizada de acuerdo con unplan sistemático.



Cuando se enajene la inversión inmobiliaria o se dé debaja del activo por cualquier otro motivo, con abono acuentas del subgrupo 22 (Inversiones inmobiliarias).

Por la dotación anual, con cargo a la cuenta 682(Amortización de las inversiones inmobiliarias).


Cuando se enajene el inmovilizado material o se dé debaja del activo por cualquier otro motivo, con abono acuentas del subgrupo 21 (Inmovilizaciones materiales).

Por la dotación anual, con cargo a la cuenta 681(Amortización del inmovilizado material).


Cuando se enajene el inmovilizado intangible o se dé debaja del activo por cualquier otro motivo, con abono acuentas del subgrupo 20 (Inmovilizaciones intangibles).

Por la dotación anual, con cargo a la cuenta 680(Amortización del inmovilizado intangible).

281. Amortización acumulada del inmovilizado material

Corrección de valor por la depreciación del inmovilizado material realizada de acuerdo con unplan sistemático.


282. Amortización acumulada de las inversiones inmobiliarias

Corrección de valor por la depreciación de las inversiones inmobiliarias realizada de acuerdocon un plan sistemático.


270 CONTABIL IDAD

29. DETERIORO DE VALOR DE ACTIVOS NO CORRIEN TES290. Deterioro de valor del inmovilizado intangible291. Deterioro de valor del inmovilizado material292. Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias293. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

2933. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas del grupo2934. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas asociadas2935. Deterioro de valor de participaciones en otras partes vinculadas (esta

cuenta sólo está en el PGC de pymes)294. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de partes

vinculadas2943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de

empresas del grupo2944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de

empresas asociadas2945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de

otras partes vinculadas295. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a partes vinculadas

2953. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas del grupo2954. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas asociadas2955. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a otras partes vinculadas

296. Deterioro de valor de participaciones en el patrimonio neto a largo plazo (estacuenta sólo está en el PGC de pymes)

297. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo298. Deterioro de valor de créditos a largo plazo

Expresión contable de las correcciones de valor motivadas por pérdidas debidas a deteriorosde valor de los elementos del activo no corriente.

La estimación de tales pérdidas deberá realizarse de forma sistemática en el tiempo. En elsupuesto de posteriores recuperaciones de valor, en los términos establecidos en las corres-pondientes normas de registro y valoración, las correcciones de valor por deterioro reconoci-das deberán reducirse hasta su total recuperación, cuando así proceda de acuerdo con lo dis-puesto en dichas normas.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el activo no corriente del balance minorando la par-tida en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.

290. Deterioro de valor del inmovilizado intangible291. Deterioro de valor del inmovilizado material292. Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda al inmovilizadointangible, inmovilizado material e inversiones inmobiliarias.


271CONTABIL IDAD

293. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corres pon da a las partici-paciones a largo plazo en empresas del grupo y asociadas.

2933. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas del grupo2934. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas asociadas2935. Deterioro de valor de participaciones en otras partes vinculadas

(esta cuenta sólo está en el PGC de pymes)



Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la correc ción valorativa por deterio-ro, con abono a las cuentas 790 (Reversión del deterio-ro del inmovilizado intangible), 791 (Reversión del dete-rioro del inmovilizado material) o 792 (Reversión deldeterioro de las inversiones inmobiliarias).

Cuando se enajene el inmovilizado o se dé de baja delactivo por cualquier otro motivo, con abono a cuentas delos subgrupos 20 (Inmovilizaciones intangibles), 21 (Inmo-vilizaciones materiales) o 22 (Inversiones inmobiliarias).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 690 (Pérdidas por deterioro del inmovilizadointangible), 691 (Pérdidas por deterioro del inmovilizadomaterial) o 692 (Pérdidas por deterioro de las inversio-nes inmobiliarias).


Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 796 (Reversión del deteriorode participaciones y valores representativos de deudaa largo plazo).

Cuando se enajene el inmovilizado financiero o sedé de baja del activo por cualquier otro motivo, conabono a cuentas del subgrupo 24 (Inversiones financie-ras a largo plazo en partes vinculadas).

Por el importe del deterioro estimado que deba impu-tarse a la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdocon lo dispuesto en las normas de registro y valoración,con cargo a la cuenta 696 (Pérdidas por deterioro departicipaciones y valores representativos de deuda alargo plazo).

294. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las inversio-nes a largo plazo en valores representativos de deuda emitidos por personas o entidades quetengan la calificación de partes vinculadas.

2943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de empresasdel grupo

2944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de empresasasociadas

2945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de otraspartes vinculadas

272 CONTABIL IDAD



Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 797 (Reversión del deteriorode créditos a largo plazo).

Por la parte de crédito que resulte in cobrable, conabono a la cuenta 242 (Créditos a largo plazo a partesvinculadas).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 697 (Pérdidas por deterioro de créditos a largoplazo).



Cuando se enajene el inmovilizado financiero o sedé de baja del activo por cualquier otro motivo, conabono a cuentas del subgrupo 24 (Inversiones financie-ras a largo plazo en partes vinculadas).


295. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor correspondientes a créditos alargo plazo, concedidos a partes vinculadas.

2953. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas del grupo2954. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a empresas asociadas2955. Deterioro de valor de créditos a largo plazo a otras partes vinculadas


296. Deterioro de valor de participaciones en el patrimonio neto a largo plazo(esta cuenta sólo está en el PGC de pymes)

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor de participaciones a largo plazoen el patrimonio neto de entidades que no tengan la calificación de partes vinculadas.


273CONTABIL IDAD

297. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las inversio-nes a largo plazo en valores representativos de deuda emitidos por personas o entidades queno tengan la calificación de partes vinculadas.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 294 (Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas).

298. Deterioro de valor de créditos a largo plazo

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor en créditos del subgrupo 25(Otras inversiones financieras a largo plazo).

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 295 (Deterioro devalor de valores de créditos a largo plazo de partes vinculadas).

4.3. Grupo 3: Existencias

Son activos poseídos para ser vendidos en el curso normal de la explotación, en proceso deproducción o en forma de materiales o suministros para ser consumidos en el proceso de pro-ducción o en la prestación de servicios.

Mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semi-terminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados.

Una cuenta que recoja existencias que, de acuerdo con lo establecido en las normas de regis-tro y valoración, formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta,se abonará en el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificación con cargoa la respectiva cuenta del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y acti-vos y pasivos asociados).

30. COMERCIALES300. Mercaderías A301. Mercaderías B

Bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformación.



Cuando se enajene el inmovilizado financiero o sedé de baja del activo por cualquier otro motivo, conabono a cuentas del subgrupo 25 (Otras inversionesfinancieras a largo plazo).


274 CONTABIL IDAD

Las cuentas 300 (Mercaderías A) /309 figurarán en el activo corriente del balance; solamentefuncionarán con motivo del cierre del ejercicio.



Por el importe del inventario de existencias de final delejercicio que se cierra, con abono a la cuenta 610(Variación de existencias de mercaderías).

Al cierre del ejercicio, por el importe del inventario deexistencias iniciales, con cargo a la cuenta 610 (Varia-ción de existencias de mercaderías).

Si las mercaderías en camino son propiedad de la empresa, según las condiciones del contra-to, figurarán como existencias al cierre del ejercicio en las respectivas cuentas del subgrupo 30(Comerciales). Esta regla se aplicará igualmente cuando se encuentren en camino productos,materias, etc., incluidos en los subgrupos siguientes.

31. MATERIAS PRIMAS310. Materias primas A311. Materias primas B

Las que, mediante elaboración o transformación, se destinan a formar parte de los productosfabricados.

Las cuentas 310 (Materias primas A) /319 figurarán en el activo corriente del balance y su movi-miento es análogo al señalado para las cuentas 300 (Mercaderías A) /309.

32. OTROS APROVISIONAMIENTOS320. Elementos y conjuntos incorporables321. Combustibles322. Repuestos325. Materiales diversos326. Embalajes327. Envases328. Material de oficina

320. Elementos y conjuntos incorporables

Los fabricados normalmente fuera de la empresa y adquiridos por ésta para incorporarlos a suproducción sin someterlos a transformación.

321. Combustibles

Materias energéticas susceptibles de almacenamiento.

322. Repuestos

Piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o máquinas en sustitución de otrassemejantes. Se incluirán en esta cuenta las que tengan un ciclo de almacenamiento inferior a un año.

275CONTABIL IDAD

325. Materiales diversos

Otras materias de consumo que no han de incorporarse al producto fabricado.

326. Embalajes

Cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables, destinadas a resguardar productos omercaderías que han de transportarse.

327. Envases

Recipientes o vasijas, normalmente destinadas a la venta juntamente con el producto que con-tienen.

328. Material de oficina

El destinado a la finalidad que indica su denominación, salvo que la empresa opte por consi-derar que el material de oficina adquirido durante el ejercicio es objeto de consumo en elmismo.

Las cuentas 320 (Elementos y conjuntos incorporables) /329 figurarán en el activo corriente delbalance y su movimiento es análogo al señalado para las cuentas 300 (Mercaderías A) /309.

33. PRODUCTOS EN CURSO330. Productos en curso A331. Productos en curso B

Bienes o servicios que se encuentran en fase de formación o transformación en un centro deactividad al cierre del ejercicio y que no deban registrarse en las cuentas de los subgrupos 34(Productos semiterminados) o 36 (Subproductos, residuos y materiales recuperados).

Las cuentas 330 (Productos en curso A) /339 figurarán en el activo corriente del balance; sola-mente funcionarán con motivo del cierre del ejercicio.



Por el importe del inventario de existencias de final delejercicio que se cierra, con abono a la cuenta 710(Variación de existencias de productos en curso).

Al cierre del ejercicio, por el importe del inventario deexistencias iniciales, con cargo a la cuenta 710 (Varia-ción de existencias de productos en curso).

34. PRODUCTOS SEMITERMINADOS340. Productos semiterminados A341. Productos semiterminados B

276 CONTABIL IDAD

Los fabricados por la empresa y no destinados normalmente a su venta hasta tanto sean obje-to de elaboración, incorporación o transformación posterior.

Las cuentas 340 (Productos semiterminados A) /349 figurarán en el activo corriente del balan-ce y su movimiento es análogo al señalado para las cuentas 330 (Productos en curso A) /339.

35. PRODUCTOS TERMINADOS350. Productos terminados A351. Productos terminados B

Los fabricados por la empresa y destinados al consumo final o a su utilización por otras empresas.

Las cuentas 350 (Productos terminados A) /359 figurarán en el activo corrien te del balance ysu movimiento es análogo al señalado para las cuentas 330 (Productos en curso A) /339.

36. SUBPRODUCTOS, RESIDUOS Y MATERIALES RECUPERADOS360. Subproductos A361. Subproductos B365. Residuos A366. Residuos B368. Materiales recuperados A369. Materiales recuperados B

Subproductos: Los de carácter secundario o accesorio de la fabricación principal.

Residuos: Los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o subproduc-tos, siempre que ten gan valor intrínseco y puedan ser utilizados o vendidos.

Materiales recuperados: Los que, por tener valor intrínseco entran nuevamente en almacéndespués de haber sido utilizados en el proceso productivo.

Las cuentas 360 (Subproductos A) /369 (Materiales recuperados B) figurarán en el activocorriente del balance y su movimiento es análogo al señalado para las cuentas 330 (Produc-tos en curso A) /339.

39. DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS390. Deterioro de valor de las mercaderías391. Deterioro de valor de las materias primas392. Deterioro de valor de otros aprovisionamientos393. Deterioro de valor de los productos en curso394. Deterioro de valor de los productos semiterminados395. Deterioro de valor de los productos terminados396. Deterioro de valor de los subproductos, residuos y materiales recuperados

Expresión contable de pérdidas reversibles que se ponen de manifiesto con motivo del inven-tario de existencias de cierre de ejercicio.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el activo corriente del balance minorando la parti-da en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.

277CONTABIL IDAD



Por la estimación del deterioro efectuado al cierre delejercicio precedente, con abono a la cuenta 793(Reversión del deterioro de existencias).

Por la estimación del deterioro que se realice en el ejer-cicio que se cierra, con cargo a la cuenta 693 (Pérdi-das por deterioro de existencias).

4.4. Grupo 4: Acreedores y deudores por operaciones comerciales

Instrumentos financieros y cuentas que tengan su origen en el tráfico de la empresa, así comolas cuentas con las Administraciones Públicas, incluso las que correspondan a saldos con ven-cimiento superior a un año. Para estas últimas y a efectos de su clasificación, se podrán abrirdos nuevos subgrupos 42 y 45 (que no están previstos en el cuadro de cuentas) o proceder adicha reclasificación en las propias cuentas.


a) Los activos financieros y los pasivos financieros incluidos en este grupo se clasificarán, concarácter general, a efectos de su valoración, en las categorías de “Préstamos y partidas acobrar” y “Débitos y partidas a pagar”, respectivamente.

b) Si los activos financieros y pasivos financieros se clasifican a efectos de su valoración enmás de una categoría, se desarrollarán las cuentas de cuatro o más cifras que sean nece-sarias para diferenciar la categoría en la que se hayan incluido.

c) Una cuenta que recoja activos financieros o pasivos financieros clasificados en las cate-gorías de “Activos financieros mantenidos para negociar” u “Otros activos financieros avalor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, así como en la de“Pasivos financieros mantenidos para negociar” u “Otros pasivos financieros a valor razo-nable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias” respectivamente, se abonaráo cargará, por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectivamen-te, a las cuentas 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valorrazonable) y 763 (Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razo-nable).

d) Una cuenta que recoja acreedores o deudores por operaciones comerciales que, de acuer-do con lo establecido en las normas de registro y valoración, formen parte de un grupo ena-jenable de elementos mantenidos para la venta, se cargará o abonará, respectivamente, enel momento en que se cumplan las condiciones para su clasificación, con abono o cargo ala respectiva cuenta del subgrupo 58 (Activos no corrien tes mantenidos para la venta y acti-vos y pasivos asociados).

40. PROVEEDORES400. Proveedores401. Proveedores, efectos comerciales a pagar403. Proveedores, empresas del grupo404. Proveedores, empresas asociadas405. Proveedores, otras partes vinculadas406. Envases y embalajes a devolver a proveedores407. Anticipos a proveedores

278 CONTABIL IDAD

400. Proveedores

Deudas con suministradores de mercancías y de los demás bienes definidos en el grupo 3(Existencias).

En esta cuenta se incluirán las deudas con suministradores de servicios utilizados en el proce-so productivo.

Figurará en el pasivo corriente del balance.



Por la formalización de la deuda en efectos de giroaceptados, con abono a la cuenta 401 (Proveedores,efectos comerciales a pagar).

Por la cancelación total o parcial de las deudas dela empresa con los proveedores, con abono a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

Por los “rappels” que correspondan a la empresa,concedidos por los proveedores, con abono a la cuen-ta 609 (“Rappels” por compras).

Por los descuentos, no incluidos en factura, que leconcedan a la empresa por pronto pago sus proveedo-res, con abono a la cuenta 606 (Descuentos sobrecompras por pronto pago).

Por las devoluciones de compras efectuadas, conabono a la cuenta 608 (Devoluciones de compras yoperaciones similares).

Por los envases y embalajes devueltos a proveedo-res que fueron cargados en factura por éstos y recibi-dos con facultad de devolución, con abono a la cuenta406 (Envases y embalajes a devolver a proveedores).

Por la recepción “a conformidad” de las remesas delos proveedores, con cargo a cuentas del subgrupo 60(Compras).

Por los envases y embalajes cargados en facturapor los proveedores con facultad de su devolución aéstos, con cargo a la cuenta 406 (Envases y embalajesa devolver a proveedores).

En su caso, por el gasto financiero devengado, concargo, generalmente, a la cuenta 662 (Intereses dedeudas).

401. Proveedores, efectos comerciales a pagar

Deudas con proveedores, formalizadas en efectos de giro aceptados.




Por el pago de los efectos al llegar su vencimiento, conabono a las cuentas que correspondan del subgrupo57 (Tesorería).

Por la recepción “a conformidad” de las remesas delos proveedores, con cargo a cuentas del subgrupo60 (Compras), mediante aceptación de los efectosde giro.

Cuando la empresa acepte formalizar la obligacióncon los proveedores aceptando efectos de giro, concargo, generalmente, a la cuenta 400 (Proveedores).

279CONTABIL IDAD

403. Proveedores, empresas del grupo

Deudas con las empresas del grupo en su calidad de proveedores, incluso si las deudas sehan formalizado en efectos de giro.


Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 400 (Proveedores).

404. Proveedores, empresas asociadas

Deudas con las empresas multigrupo o asociadas en su calidad de proveedores, incluso si lasdeudas se han formalizado en efectos de giro.



405. Proveedores, otras partes vinculadas

Deudas con otras personas o entidades vinculadas en su calidad de proveedores, incluso silas deudas se han formalizado en efectos de giro.



406. Envases y embalajes a devolver a proveedores

Importe de los envases y embalajes cargados en factura por los proveedores, con facultad dedevolución a éstos.

Figurará en el pasivo corriente del balance minorando la cuenta 400 (Proveedores).



Por el importe de los envases y embalajes, a la recep-ción de las mercaderías contenidas en ellos, con abonoa la cuenta 400 (Proveedores).

Por el importe de los envases y embalajes devueltos,con cargo a la cuenta 400 (Proveedores).

Por el importe de los envases y embalajes que laempresa decida reservarse para su uso así como losextraviados y deteriorados, con cargo a la cuenta 602(Compras de otros aprovisionamientos).

407. Anticipos a proveedores

Entregas a proveedores, normalmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministrosfuturos.

280 CONTABIL IDAD

Cuando estas entregas se efectúen a empresas del grupo, multigrupo, asociadas u otras par-tes vinculadas deberán desarrollarse las cuentas de tres cifras correspondientes.

Figurará en el activo corriente del balance en el epígrafe “Existencias”.



Por las entregas de efectivo a los proveedores, conabono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las remesas de mercaderías u otros bienes recibi-dos de proveedores “a conformidad”, con cargo, gene-ralmente, a cuentas del subgrupo 60 (Compras).

41. ACREEDORES VARIOS410. Acreedores por prestaciones de servicios411. Acreedores, efectos comerciales a pagar419. Acreedores por operaciones en común

Cuando los acreedores sean empresas del grupo, multigrupo o asociadas, u otras partes vin-culadas se abrirán cuentas de tres cifras que específicamente recojan los débitos con las mis-mas, incluidos los formalizados en efectos de giro.

410. Acreedores por prestaciones de servicios

Deudas con suministradores de servicios que no tienen la condición estricta de proveedores.




Por la formalización de la deuda en efectos de giroaceptados, con abono a la cuenta 411 (Acreedores,efectos comerciales a pagar).

Por la cancelación total o parcial de las deudas dela empresa con los acreedores, con abono a las cuen-tas que correspondan del subgrupo 57 (Tesorería).

Por la recepción “a conformidad” de los servicios, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 62 (Ser-vicios exteriores).

En su caso, para reflejar el gasto financiero deven-gado, con cargo, generalmente, a la cuenta 662 (Inte-reses de deuda).

411. Acreedores, efectos comerciales a pagar

Deudas con suministradores de servicios que no tienen la condición estricta de proveedores,formalizadas en efectos de giro aceptados.



281CONTABIL IDAD

419. Acreedores por operaciones en común

Deudas con partícipes en las operaciones reguladas por los artículos 239 a 243 del Código deComercio y en otras operaciones en común de análogas características.

Figurará en el pasivo del balance.



Por el pago de los efectos al llegar su vencimiento, conabono a las cuentas que correspondan del subgrupo57 (Tesorería).

Por la recepción “a conformidad” de los servicios, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 62 (Serviciosexteriores), mediante aceptación de los efectos de giro.

Cuando la empresa acepte formalizar la obligacióncon los acreedores aceptando efectos de giro, concargo, generalmente, a la cuenta 410 (Acreedores porprestaciones de servicios).


Al pago de las deudas, con abono a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería).

Siendo la empresa partícipe gestor, por la pérdidaque deba atribuirse a los partícipes no gestores mientrassu saldo en la operación en común sea acreedor, conabono a la cuenta 7510 (Pérdida transferida –gestor–).

Por el beneficio que corresponde a la empresacomo partícipe no gestor, con abono a la cuenta 7511(Beneficio atribuido –partícipe o asociado no gestor–).

Por las aportaciones recibidas por la empresa comopartícipe gestor, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

Siendo la empresa partícipe gestor, por el beneficioque deba atribuirse a los partícipes no gestores, concargo a la cuen ta 6510 (Beneficio transferido –gestor–).

Por la pérdida que corresponde a la empresa comopartícipe no gestor, cuando su saldo en la operación encomún pase a ser acreedor, con cargo a la cuenta 6511(Pérdida soportada –partícipe o asociado no gestor–).

43. CLIENTES430. Clientes431. Clientes, efectos comerciales a cobrar432. Clientes, operaciones de factoring433. Clientes, empresas del grupo434. Clientes, empresas asociadas435. Clientes, otras partes vinculadas436. Clientes de dudoso cobro437. Envases y embalajes a devolver por clientes438. Anticipos de clientes

430. Clientes

Créditos con compradores de mercaderías y demás bienes definidos en el grupo 3 (Existen-cias), así como con los usuarios de los servicios prestados por la empresa, siempre que cons-tituyan una actividad principal.

282 CONTABIL IDAD

Figurará en el activo corriente del balance.



Por las ventas realizadas, con abono a cuentas delsubgrupo 70 (Ventas de mercaderías, de producciónpropia, de servicios, etc.).

Por los envases y embalajes cargados en factura alos clientes con facultad de su devolución por éstos,con abono a la cuenta 437 (Envases y embalajes adevolver por clientes).

En su caso, para reflejar el ingreso financierodevengado, con abono, generalmente, a la cuenta 762(Ingresos de créditos).

Por la formalización del crédito en efectos de giroaceptados por el cliente, con cargo a la cuenta 431(Clientes, efectos comerciales a cobrar).

Por la cancelación total o parcial de las deudas delos clientes o la cesión en firme de los derechos decobro a terceros, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

Por su clasificación como clientes de dudosocobro, con cargo a la cuenta 436 (Clientes de dudosocobro).

Por la parte que resultara definitivamente incobra-ble, con cargo a la cuen ta 650 (Pérdidas de créditoscomerciales incobrables).

Por los rappels que correspondan a clientes, concargo a la cuenta 709 (Rappels sobre ventas).

Por los descuentos, no incluidos en factura, que seconcedan a los clientes por pronto pago, con cargo ala cuenta 706 (Descuentos sobre ventas por prontopago).

Por las devoluciones de ventas, con cargo a lacuenta 708 (Devoluciones de ventas y operacionessimilares).

Por los envases devueltos por clientes que fueroncargados a éstos en factura y enviados con facultad dedevolución, con cargo a la cuenta 437 (Envases yembalajes a devolver por clientes).

Por la cesión, de los derechos de cobro en opera-ciones de factoring en las que la empresa continúareteniendo sustancialmente los riesgos y beneficios,con cargo a la cuenta 432 (Clientes, operaciones defactoring).

431. Clientes, efectos comerciales a cobrar

Créditos con clientes, formalizados en efectos de giro aceptados.

Se incluirán en esta cuenta los efectos en cartera, los descontados, los entregados en gestiónde cobro y los impagados; en este último caso sólo cuando no deban reflejarse en la cuenta436 (Clientes de dudoso cobro).



283CONTABIL IDAD

La financiación obtenida por el descuento de efectos constituye una deuda que deberá reco-gerse, generalmente, en las cuentas correspondientes del subgrupo 52 (Deudas a corto plazopor préstamos recibidos y otros conceptos). En consecuencia, al vencimiento de los efectosatendidos, se abonará la cuenta 4311 (Efectos comerciales descontados), con cargo a lacuenta 5208 (Deudas por efectos descontados).

432. Clientes, operaciones de “factoring”

Créditos con clientes que se han cedido en operaciones de factoring en las que la empresaretiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.

Se incluirán en esta cuenta los derechos de cobro sobre clientes cedidos en operaciones defactoring, salvo cuando deban reflejarse en la cuenta 436 (Clientes de dudoso cobro).




Por las ventas o prestación de servicios derivados de laactividad principal aceptando los clientes los efectos degiro, con abono a cuentas del subgrupo 70 (Ventas demercaderías, de producción propia, de servicios, etc.).

Por la formalización del derecho de cobro en efec-tos de giro aceptados por el cliente, con abono, gene-ralmente, a la cuenta 430 (Clientes).

Por el cobro de los efectos al vencimiento, concargo a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por su clasificación como de dudoso cobro, concargo a la cuenta 436 (Clientes de dudoso cobro).



A la cesión de los derechos, con abono, generalmente,a la cuenta 430 (Clientes).

Por su clasificación como de dudoso cobro, con cargoa la cuenta 436 (Clientes de dudoso cobro).

Por la parte que resultara definitivamente incobra-ble, con cargo a la cuenta 650 (Pérdidas de créditoscomerciales incobrables).

La financiación obtenida en esta operación constituye una deuda que deberá recogerse, gene-ralmente, en las cuentas correspondientes del subgrupo 52 (Deudas a corto plazo por présta-mos recibidos y otros conceptos). En consecuencia, al vencimiento de los derechos de cobroatendidos, se abonará esta cuenta con cargo a la cuenta 5209 (Deudas por operaciones de“factoring”).

433. Clientes, empresas del grupo

Créditos con las empresas del grupo en su calidad de clientes, incluso si se han formalizadoen efectos de giro o son créditos cedidos en operaciones de factoring en los que la empresaretiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.


Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 430 (Clientes).

284 CONTABIL IDAD

434. Clientes, empresas asociadas

Créditos con las empresas multigrupo y asociadas en su calidad de clientes, incluso si se hanformalizado en efectos de giro o son créditos cedidos en operaciones de factoring en los quela empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.



435. Clientes, otras partes vinculadas

Créditos con otras personas o entidades vinculadas en su calidad de clientes, incluso si se hanformalizado en efectos de giro o son créditos cedidos en operaciones de factoring en los quela empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.



436. Clientes de dudoso cobro

Saldos de clientes, incluidos los formalizados en efectos de giro o los cedidos en operacionesde factoring en los que la empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los dere-chos de cobro, en los que concurran circunstancias que permitan razonablemente su califica-ción como de dudoso cobro.




Por el importe de los saldos de dudoso cobro, conabono a la cuenta 430 (Clientes), 431 (Clientes, efectoscomerciales a cobrar) o 432 (Clientes, operaciones de“factoring”).

Por las insolvencias firmes, con cargo a la cuenta 650(Pérdidas de créditos comerciales incobrables).

Por el cobro total de los saldos, con cargo a cuen-tas del subgrupo 57 (Tesorería).

Al cobro parcial, con cargo a cuentas del subgrupo57 (Tesorería) en la parte cobrada, y a la cuenta 650(Pérdidas de créditos comerciales incobrables) por loque resultara incobrable.

437. Envases y embalajes a devolver por clientes

Importe de los envases y embalajes cargados en factura a los clientes, con facultad de devo-lución por éstos.

Figurará en el activo corriente del balance minorando la cuenta 430 (Clientes).


285CONTABIL IDAD

438. Anticipos de clientes

Entregas de clientes, normalmente en efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros futuros.

Cuando estas entregas se efectúen por empresas del grupo, multigrupo, asociadas u otraspartes vinculadas deberán desarrollarse las cuentas de tres cifras correspondientes.




A la recepción de los envases y embalajes devueltos,con abono a la cuenta 430 (Clientes).

Cuando transcurrido el plazo de devolución, éstano se hubiera efectuado, con abono a la cuenta 704(Ventas de envases y embalajes).

Por el importe de los envases y embalajes al envío delas mercaderías contenidas en ellos, con cargo a lacuenta 430 (Clientes).


Por las remesas de mercaderías u otros bienes a losclientes, con abono, generalmente, a cuentas del sub-grupo 70 (Ventas de mercaderías, de producción pro-pia, de servicios, etc.).

Por las recepciones en efectivo, con cargo a la cuentaque corresponda del subgrupo 57 (Tesorería).

44. DEUDORES VARIOS440. Deudores441. Deudores, efectos comerciales a cobrar446. Deudores de dudoso cobro449. Deudores por operaciones en común

Cuando los deudores sean empresas del grupo, multigrupo o asociadas u otras partes vincu-ladas, se abrirán cuentas de tres cifras que específicamente recojan los créditos con las mis-mas, incluidos los formalizados en efectos de giro.

440. Deudores

Créditos con compradores de servicios que no tienen la condición estricta de clientes y conotros deudores de tráfico no incluidos en otras cuentas de este grupo.

En esta cuenta se contabilizará también el importe de las donaciones y legados a la explota-ción concedidos a la empresa, que se liquiden mediante la entrega de efectivo u otros activosfinancieros, excluidas las subvenciones que deben registrarse en cuentas del subgrupo 47(Administraciones públicas).


286 CONTABIL IDAD



Por la prestación de servicios, con abono a cuentas delsubgrupo 75 (Otros ingresos de gestión).

Por la donación o legado de explotación concedi-do, con abono a cuentas del subgrupo 74 (Subvencio-nes, donaciones y legados).

En su caso, para reflejar el ingreso financierodevengado, con abono, generalmente, a la cuenta 762(Ingresos de créditos).

Por la formalización del crédito en efectos de giroaceptados por el deudor, con cargo a la cuenta 441(Deudores, efectos comerciales a cobrar).

Por la cancelación total o parcial de las deudas,con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por su clasificación como deudores de dudosocobro, con cargo a la cuenta 446 (Deudores de dudo-so cobro).


441. Deudores, efectos comerciales a cobrar

Créditos con deudores, formalizados en efectos de giro aceptados.

Se incluirán en esta cuenta los efectos en cartera, los descontados, los entregados en gestiónde cobro y los impagados; en este último caso sólo cuando no deban reflejarse en la cuenta446 (Deudores de dudoso cobro).




Por la prestación de servicios, aceptando los percep-tores efectos de giro, con abono a cuentas del subgru-po 75 (Otros ingresos de gestión).

Por la formalización del derecho de cobro en efec-tos de giro aceptado por el perceptor del servicio odeudor, con abono, generalmente, a la cuenta 440(Deudores).

Por el cobro de los efectos al vencimiento, con cargoa cuentas del sub gru po 57 (Tesorería).

Por su clasificación como de dudoso cobro, concargo a la cuenta 446 (Deudores de dudoso cobro).


La financiación obtenida por el descuento de efectos constituye una deuda que deberá reco-gerse, generalmente, en las cuentas correspondientes del subgrupo 52 (Deudas a corto plazopor préstamos recibidos y otros conceptos). En consecuencia, al vencimiento de los efectosatendidos, se abonará la cuenta 4411 (Deudores, efectos comerciales descontados), concargo a la cuenta 5208 (Deudas por efectos descontados).

446. Deudores de dudoso cobro

Saldos de deudores comprendidos en este subgrupo, incluidos los formalizados en efecto degiro, en los que concurran circunstancias que permitan razonablemente su calificación comode dudoso cobro.

287CONTABIL IDAD


Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 436 (Clientes de dudoso cobro).

449. Deudores por operaciones en común

Créditos con partícipes en las operaciones reguladas por los artículos 239 a 243 del Códigode Comercio y en otras operaciones en común de análogas características.

Figurará en el activo del balance.



Por las aportaciones realizadas por la empresa comopartícipe no gestor, con abono, generalmente, a cuen-tas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Siendo la empresa partícipe gestor, por la pérdidaque deba atribuirse a los partícipes no gestores cuan-do su saldo en la operación en común pase a ser deu-dor, con abono a la cuenta 7510 (Pérdida transferida–gestor–).

Por el beneficio que corresponde a la empresacomo partícipe no gestor, con abono a la cuenta 7511(Beneficio atribuido –partícipe o asociado no gestor–).

Por el cobro de los créditos, con cargo a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Siendo la empresa partícipe gestor, por el beneficioque debe atribuirse a los partícipes no gestores mien-tras su saldo en la operación en común sea deudor,con cargo a la cuenta 6510 (Beneficio transferido–gestor–).

Por la pérdida que corresponda a la empresacomo partícipe no gestor, con cargo a la cuenta 6511(Pérdida soportada –partícipe o asociado no gestor–).

46. PERSONAL460. Anticipos de remuneraciones465. Remuneraciones pendientes de pago466. Remuneraciones mediante sistemas de aportación definida pendientes de pago

Saldos con personas que prestan sus servicios a la empresa o con las entidades con las quese instrumentan los compromisos de retribución postempleo, y cuyas remuneraciones se con-tabilizan en el subgrupo 64 (Gastos de personal).

460. Anticipos de remuneraciones

Entregas a cuenta de remuneraciones al personal de la empresa.

Cualesquiera otros anticipos que tengan la consideración de préstamos al personal se inclui-rán en la cuenta 544 (Créditos a corto plazo al personal) o en la cuenta 254 (Créditos a largoplazo al personal), según el plazo de vencimiento.



288 CONTABIL IDAD

465. Remuneraciones pendientes de pago

Débitos de la empresa al personal por los conceptos citados en las cuentas 640 (Sueldos ysalarios) y 641 (indemnizaciones).




Al efectuarse las entregas antes citadas, con abono acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Al compensar los anticipos con las remuneracionesdevengadas, con cargo a cuentas del subgrupo 64(Gastos de personal).


Cuando se paguen las remuneraciones, con abono acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por las remuneraciones devengadas y no pagadas,con cargo a las cuentas 640 (Sueldos y salarios) y 641(Indemnizaciones).

466. Remuneraciones mediante sistemas de aportación definida pendientes de pago

Importes pendientes de pago a una entidad separada por retribuciones a largo plazo al perso-nal, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilación o retiro, que tengan el carácterde aportación definida, de acuerdo con los términos establecidos en las normas de registro yvaloración.




Cuando se paguen las contribuciones pendientes conabono a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Por los importes devengados y no pagados, con cargoa la cuenta 643 (Retribuciones a largo plazo mediantesistemas de aportación definida).

47. ADMINISTRACIONES PÚBLICAS470. Hacienda Pública, deudora por diversos conceptos

4700. Hacienda Pública, deudora por IVA4708. Hacienda Pública, deudora por subvenciones concedidas4709. Hacienda Pública, deudora por devolución de impuestos

471. Organismos de la Seguridad Social, deudores472. Hacienda Pública, IVA soportado473. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta474. Activos por impuesto diferido

289CONTABIL IDAD

4740. Activos por diferencias temporarias deducibles4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar4745. Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio

475. Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales4750. Hacienda Pública, acreedora por IVA4751. Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas4752. Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades4758. Hacienda Pública, acreedora por subvenciones a reintegrar

476. Organismos de la Seguridad Social, acreedores477. Hacienda Pública, IVA repercutido479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

470. Hacienda Pública, deudora por diversos conceptos

Subvenciones, compensaciones, desgravaciones, devoluciones de impuestos y, en general,cuantas percepciones sean debidas por motivos fiscales o de fomento realizadas por las Admi-nistraciones Públicas, excluida la Seguridad Social.


El contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:

4700. Hacienda Pública, deudora por IVA

Exceso, en cada período impositivo, del IVA soportado deducible sobre el IVA repercutido.


Al terminar cada período de liquidación, por el importedel mencionado exceso,con abono a la cuenta 472 (Hacienda Pública, IVAsoportado).

En caso de compensación en declaración liquidaciónposterior, con cargo a la cuen ta 477 (Hacienda Públi-ca, IVA repercutido).

En los casos de devolución por la Hacienda Públi-ca, con cargo a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

4708. Hacienda Pública, deudora por subvenciones concedidas

Créditos con la Hacienda Pública por razón de subvenciones concedidas.


Cuando sean concedidas las subvenciones, conabono, generalmente, a las cuentas 172 (Deudas alargo plazo transformables en subvenciones, donacio-nes y legados), 740 (Subvenciones, donaciones y lega-dos a la explotación) o cuentas del subgrupo 94 (Ingre-sos por subvenciones, donaciones y legados).

Al cobro, con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería).

290 CONTABIL IDAD

4709. Hacienda Pública, deudora por devolución de impuestos

Créditos con la Hacienda Pública por razón de devolución de impuestos.


Por las retenciones y pagos a cuenta a devolver, conabono a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retencionesy pagos a cuenta).

Por la cuota de ejercicios anteriores que recuperala empresa como consecuencia de las liquidacionesfiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio,con abono, a la cuenta 6300 (Impuesto corriente) o, ensu caso, a la cuenta 8300 (Impuesto corriente).

Tratándose de devoluciones de otros impuestosque hubieran sido contabilizados en cuentas de gas-tos, con abono a la cuenta 636 (Devolución de impues-tos). Si hubieran sido cargados en cuentas del grupo 2(Activo no corriente), serán éstas las cuentas abonadaspor el importe de la devolución.

Al cobro, con cargo a cuentas subgrupo 57 (Teso-rería).

471. Organismos de la Seguridad Social, deudores

Créditos a favor de la empresa, de los diversos organismos de la Seguridad Social, relaciona-dos con las prestaciones sociales que ellos efectúan.




Por las prestaciones a cargo de la Seguridad Social,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Al cancelar el crédito.

472. Hacienda Pública, IVA soportado

IVA devengado con motivo de la adquisición de bienes y servicios y de otras operaciones com-prendidas en el texto legal, que tenga carácter deducible.



Por el importe del IVA deducible cuando se devengueel impuesto, con abono a cuentas de acreedores oproveedores de los grupos 1 (Financiación básica), 4(Acreedores y deudores por operaciones comerciales)o 5 (Cuentas financieras) o a cuentas del subgrupo 57

Por el importe del IVA deducible que se compensa enla declaración-liquidación del período de liquidación,con cargo a la cuenta 477 (Hacienda Pública, IVArepercutido). Si después de formulado este asientosubsistiera saldo en la cuenta 472 (Hacienda Pública,

291CONTABIL IDAD

473. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta

Cantidades retenidas a la empresa y pagos realizados por la misma a cuenta de impuestos.



(Tesorería). En los casos de cambio de afectación debienes, con abono a la cuenta 477 (Hacienda Pública,IVA repercutido).

Por las diferencias positivas que resulten en el IVAdeducible correspondiente a operaciones de bienes oservicios del activo corriente o de bienes de inversión alpracticarse las regularizaciones previstas en la Reglade Prorrata, con abono a la cuenta 639 (Ajustes positi-vos en la imposición indirecta).

IVA soportado), el importe del mismo se cargará a lacuenta 4700 (Hacienda Pública, deudora por IVA).

Por las diferencias negativas que resulten en el IVAdeducible correspondiente a operaciones de bienes oservicios del activo corriente o de bienes de inversión alpracticarse las regularizaciones previstas en la Reglade Prorrata, con cargo a la cuenta 634 (Ajustes negati-vos en la imposición indirecta).

Se cargará o se abonará, con abono o cargo a cuentas de los grupos 1 (Financiación básica), 2 (Activo nocorriente), 4 (Acreedores y deudores por operaciones comerciales) o 5 (Cuentas financieras), por el importe delIVA deducible que corresponda en los casos de alteraciones de precios posteriores al momento en que sehubieren realizado las operaciones gravadas, o cuando éstas quedaren sin efecto total o parcialmente, o cuan-do deba reducirse la base imponible en virtud de descuentos y bonificaciones otorgadas después del devengodel impuesto.


Por el importe de la retención o pago a cuenta, conabono, generalmente, a cuentas del grupo 5 (Cuentasfinancieras) y a cuentas del subgrupo 76 (Ingresosfinancieros).

Por el importe de las retenciones soportadas y losingresos a cuenta del impuesto sobre sociedades rea-lizados, hasta el importe de la cuota líquida del perío-do, con cargo a la cuenta 6300 (Impuesto corriente) o,en su caso, a la cuenta 8300 (Impuesto corriente).

Por el importe de las retenciones soportadas eingresos a cuenta del impuesto sobre sociedades quedeban ser objeto de devolución a la empresa, concargo a la cuenta 4709 (Hacienda Pública, deudora pordevolución de impuestos).

474. Activos por impuesto diferido

Activos por diferencias temporarias deducibles, créditos por el derecho a compensar en ejer-cicios posteriores las bases imponibles negativas pendientes de compensación y deduccionesy otras ventajas fiscales no utilizadas, que queden pendientes de aplicar en la liquidación delos impuestos sobre beneficios.

En esta cuenta figurará el importe íntegro de los activos por impuesto diferido correspondien-te a los impuestos sobre beneficios, no siendo admisible su compensación con los pasivos porimpuesto diferido, ni aun dentro de un mismo ejercicio. Todo ello, sin perjuicio de lo dispuestoen la tercera parte del presente Plan, a los efectos de su presentación en las cuentas anuales.Figurará en el activo no corriente del balance.

292 CONTABIL IDAD


4740. Activos por diferencias temporarias deducibles

Activos fiscales por diferencias que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores can-tidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medi-da que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.


Por el importe del activo por diferencias temporariasdeducibles originado en el ejercicio, con abono, gene-ralmente, a la cuenta 6301 (Impuesto diferido).

Por el importe de los activos por diferencias tempo-rarias deducibles que surja en una transacción o suce-so que se hubiese reconocido directamente en unapartida del patrimonio neto, con abono a la cuen ta8301 (Impuesto diferido).

Por el aumento de los activos por diferencias tem-porarias deducibles, con abono, generalmente, a lacuenta 638 (Ajustes positivos en la imposición sobrebeneficios).

Por el aumento de los activos por diferencias tem-porarias deducibles originados en una transacción osuceso que se hubiese reconocido directamente enuna partida del patrimonio neto, con abono, a la cuen-ta 838 (Ajustes positivos en la imposición sobre bene-ficios).

Por las reducciones de los activos por diferencias tem-porarias deducibles, con cargo, generalmente, a lacuenta 633 (Ajustes negativos en la imposición sobrebeneficios).

Por las reducciones de los activos por diferenciastemporarias deducibles originadas en una transaccióno suceso que se hubiese reconocido directamente enuna partida del patrimonio neto, con cargo a la cuenta833 (Ajustes negativos en la imposición sobre benefi-cios).

Cuando se imputen los activos por diferencias tem-porarias deducibles, generalmente, con cargo a lacuenta 6301 (Impuesto diferido).

Cuando se imputen los activos por diferencias tem-porarias deducibles originados en una transacción osuceso que se hubiese reconocido directamente enuna partida del patrimonio neto, con cargo a la cuen ta8301 (Impuesto diferido).

4742. Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar

Importe de la disminución del impuesto sobre beneficios a pagar en el futuro derivada de laexistencia de deducciones o bonificaciones de dicho impuesto pendientes de aplicación.


Por el crédito impositivo derivado de la deducción obonificación en el impuesto sobre beneficios obtenidaen el ejercicio, con abono, generalmente, a la cuenta6301 (Impuesto diferido).

Por el aumento del crédito impositivo, con abono,generalmente, a la cuenta 638 (Ajustes positivos en laimposición sobre beneficios).

Por la disminución del crédito impositivo, con cargo,generalmente, a la cuen ta 633 (Ajustes negativos en laimposición sobre beneficios).

Por la aplicación fiscal de las deducciones o bonifi-caciones de ejercicios anteriores, con cargo, general-mente, a la cuen ta 6301 (Impuesto diferido).

4745. Crédito por pérdidas a compensar del ejercicio

Importe de la reducción del impuesto sobre beneficios a pagar en el futuro derivada de la exis-tencia de bases imponibles negativas de dicho impuesto pendientes de compensación.

293CONTABIL IDAD

475. Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales

Tributos a favor de las Administraciones Públicas, pendientes de pago, tanto si la empresa escontribuyente como si es sustituto del mismo o retenedor.

Figurará en el pasivo del balance.


4750. Hacienda Pública, acreedora por IVA

Exceso, en cada período impositivo, del IVA repercutido sobre el IVA soportado deducible.


Por el crédito impositivo derivado de la base imponiblenegativa en los impuestos sobre beneficios obtenida enel ejercicio, con abono, generalmente, a la cuenta 6301(Impuesto diferido).

Por el aumento del crédito impositivo, con abono,generalmente, a la cuenta 638 (Ajustes positivos en laimposición sobre beneficios).

Por las reducciones del crédito impositivo, con cargo,generalmente, a la cuen ta 633 (Ajustes negativos en laimposición sobre beneficios).

Cuando se compensen las bases imponibles nega-tivas de ejercicios anteriores, con cargo, generalmente,a la cuenta 6301 (Impuesto diferido).


Por el importe del mencionado exceso, cuando seefectúe su pago, con abono a cuentas del subgrupo57 (Tesorería).

Al terminar cada período de liquidación por el importedel mencionado exceso, con cargo a la cuenta 477(Hacienda Pública, IVA repercutido).

4751. Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas

Importe de las retenciones tributarias efectuadas pendientes de pago a la Hacienda Pública.


Cuando se efectúe su pago, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Al devengo del tributo, cuando la empresa sea sustitu-to del contribuyente o retenedor, con cargo a cuentasde los grupos 4 (Acreedores y deudores por operacio-nes comerciales), 5 (Cuentas financieras) o 6 (Comprasy gastos).

4752. Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades

Importe pendiente del impuesto sobre sociedades a pagar.

294 CONTABIL IDAD

4758. Hacienda Pública, acreedora por subvenciones a reintegrar

Deudas con la Hacienda Pública por subvenciones a devolver.


Cuando se efectúe su pago, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por la cuota a ingresar, con cargo, generalmente, a lacuenta 6300 (Impuesto corriente) y, en su caso, a la cuen-ta 8300 (Impuesto corriente).


Al reintegro, con abono a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el importe de la subvención que deba ser reintegra-da, con cargo, generalmente, a las cuentas 172 (Deu-das a largo plazo transformables en subvenciones,donaciones y legados) o 522 (Deudas a corto plazotransformables en subvenciones, donaciones y lega-dos).

476. Organismos de la Seguridad Social, acreedores

Deudas pendientes con organismos de la Seguridad Social como consecuencia de las presta-ciones que éstos realizan. Figurará en el pasivo del balance.



Cuando se cancele la deuda, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por las cuotas que le corresponden a la empresa, concargo a la cuenta 642 (Seguridad Social a cargo de laempresa).

Por las retenciones de cuotas que corresponden alpersonal de la empresa, con cargo a la cuenta 465(Remuneraciones pendientes de pago) o 640 (Sueldosy salarios).

477. Hacienda Pública, IVA repercutido

IVA devengado con motivo de la entrega de bienes o de la prestación de servicios y de otrasoperaciones comprendidas en el texto legal.



Por el importe del IVA soportado deducible que secompense en la declaración liquidación del período deliquidación, con abono a la cuenta 472 (Hacienda

Por el importe del IVA repercutido cuando se devengueel impuesto, con cargo a cuentas de deudores o clien-tes de los grupos 2 (Activo no corriente), 4 (Acreedores

295CONTABIL IDAD

479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

Diferencias que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolverpor impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperenlos activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

En esta cuenta figurará el importe íntegro de los pasivos por impuesto diferido, no siendo admi-sible su compensación con los activos por impuesto diferido del impuesto sobre beneficios.Todo ello, sin perjuicio de lo dispuesto en la tercera parte del presente Plan, a los efectos desu presentación en las cuentas anuales.

Figurará en el pasivo no corriente del balance.



Pública, IVA soportado). Si después de formulado esteasiento subsistiera saldo en la cuenta 477 (HaciendaPública, IVA repercutido), el importe del mismo se abo-nará a la cuenta 4750 (Hacienda Pública, acreedorapor IVA).

y deudores por operaciones comerciales) o 5 (Cuentasfinancieras) o a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).En los casos de cambio de afectación de bienes, concargo a la cuenta 472 (Hacienda Pública, IVA soporta-do) y a la cuenta del activo de que se trate.

Por el importe del IVA repercutido cuando sedevengue el impuesto, en el caso de retirada de bien-es de inversión o de bienes del activo corriente condestino al patrimonio personal del titular de la explota-ción o al consumo final del mismo, con cargo a lacuenta 550 (Titular de la explotación).

Se abonará o se cargará, con cargo o abono a cuentas de los grupos 2 (Activo no corriente), 4 (Acreedores ydeudores por operaciones comerciales) o 5 (Cuentas financieras), por el importe del IVA repercutido que corres-ponda en los casos de alteraciones de precios posteriores al momento en que se hubieren realizado las opera-ciones gravadas o cuando éstas quedaren sin efecto total o parcialmente o cuando deba reducirse la base impo-nible en virtud de descuentos y bonificaciones otorgados después del devengo del impuesto.


Por las reducciones de los pasivos por diferencias tem-porarias imponibles, con abono, generalmente, a lacuenta 638 (Ajustes positivos en la imposición sobrebeneficios).

Por las reducciones de los pasivos por diferenciastemporarias imponibles originados en una transacción osuceso que se hubiese reconocido directamente en unapartida del patrimonio neto, con abono, a la cuenta 838(Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios).

Cuando se cancelen los pasivos por diferenciastemporarias imponibles con abono, generalmente, a lacuenta 6301 (Impuesto diferido).

Cuando se cancelen los pasivos por diferenciastemporarias imponibles originado en una transacción o

Por el importe de los pasivos por diferencias tempora-rias imponibles originados en el ejercicio, con cargo,generalmente, a la cuenta 6301 (Impuesto diferido).

Por el importe de los pasivos por diferencias tem-porarias imponibles que surjan en una transacción osuceso que se hubiese reconocido directamente enuna partida del patrimonio neto, con cargo a la cuenta8301 (Impuesto diferido).

Por el aumento de los pasivos por diferencias tem-porarias imponibles, con cargo, generalmente, a lacuenta 633 (Ajustes negativos en la imposición sobrebeneficios).

Por el aumento de los pasivos por diferencias tem-porarias imponibles originados en una transacción o

296 CONTABIL IDAD

48. AJUSTES POR PERIODIFICACIÓN480. Gastos anticipados485. Ingresos anticipados

480. Gastos anticipados

Gastos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corresponden al siguiente.




suceso que se hubiese reconocido directamente enuna partida del patrimonio neto, con abono a la cuen-ta 8301 (Impuesto diferido).

suceso que se hubiese reconocido directamente en unapartida del patrimonio neto, con cargo a la cuenta 833(Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios).


Al cierre del ejercicio, con abono a las cuentas delgrupo 6 (Compras y gastos) que hayan registrado losgastos a imputar al ejercicio posterior.

Al principio del ejercicio siguiente, con cargo a cuentasdel grupo 6 (Compras y gastos).

485. Ingresos anticipados

Ingresos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que corresponden al siguiente.




Al principio del ejercicio siguiente, con abono a cuentasdel grupo 7 (Ventas e ingresos).

Al cierre del ejercicio, con cargo a las cuentas del grupo7 (Ventas e ingresos) que hayan registrado los ingresoscorrespondientes al posterior.

49. DETERIORO DE VALOR DE CRÉDITOS COMERCIALES Y PROVISIONES A CORTOPLAZO490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales493. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con partes vinculadas

4933. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con empre-sas del grupo

297CONTABIL IDAD

4934. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con empre-sas asociadas

4935. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con otraspartes vinculadas

499. Provisiones por operaciones comerciales4994. Provisión por contratos onerosos4999. Provisión para otras operaciones comerciales

Correcciones por deterioro del valor de los activos financieros por operaciones comercialesdebido a situaciones latentes de insolvencia de clientes y de otros deudores incluidos en lossubgrupos 43 (Clientes) y 44 (Deudores varios) y obligaciones actuales, al cierre del ejercicio,por los gastos a incurrir tras la entrega de los bienes o la prestación de servicios, como, porejemplo, la cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantías sobre productos vendi-dos y otros conceptos análogos.

Las cuentas de este subgrupo, salvo la 499 (Provisiones por operaciones comerciales), figura-rán en el activo del balance minorando la partida en la que figure el correspondiente elementopatrimonial.

490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales

Importe de las correcciones valorativas por deterioro de créditos incobrables, con origen enoperaciones de tráfico.

Su movimiento es el siguiente, según la alternativa adoptada por la empresa:

a) Cuando la empresa cifre el importe del deterioro al final del ejercicio mediante una estima-ción global del riesgo de fallidos existentes en los saldos de clientes y deudores, siempre ycuando su importe, individualmente considerados, no sea significativo:


Igualmente al final del ejercicio, por la corrección reali-zada al cierre del ejercicio precedente, con abono a lacuenta 794 (Reversión del deterioro de créditos poroperaciones comerciales).

Al final del ejercicio, por la estimación realizada, concargo a la cuenta 694 (Pérdidas por deterioro de crédi-tos por operaciones comerciales).

b) Cuando la empresa cifre el importe del deterioro mediante un sistema individualizado deseguimiento de saldos de clientes y deudores:


A medida que se vayan dando de baja los saldos declientes y deudores para los que se dotó la cuentacorrectora de forma individualizada o cuando la pérdi-da estimada disminuya como consecuencia de unevento posterior, con abono a la cuen ta 794 (Rever-sión del deterioro de créditos por operaciones comer-ciales).

A lo largo del ejercicio, por el importe de la pérdida quese vaya estimando, con cargo a la cuenta 694 (Pérdi-das por deterioro de créditos por operaciones comer-ciales).

298 CONTABIL IDAD

493. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro de créditos incobrables, con origen enoperaciones de tráfico efectuadas con partes vinculadas.

4933. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con empresas del grupo

4934. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con empresas asociadas

4935. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con otras partesvinculadas

El movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras, es análogo al señalado para la cuenta490 (Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales).

499. Provisiones por operaciones comerciales

Provisiones para el reconocimiento de obligaciones presentes derivadas del tráfico comercialde la empresa.

Figurarán en el pasivo del balance.

Las provisiones para operaciones comerciales cuya cancelación se prevea en el largo plazodeberán figurar en el pasivo no corriente del balance en el epígrafe “Provisiones a largo plazo”.

4994. Provisión por contratos onerosos

Provisión que surge cuando los costes que conlleva el cumplimiento de un contrato excedena los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo.



Al cierre del ejercicio, si la empresa opta por cumplir elcontrato, por el exceso de provisión contabilizada, conabono a la cuenta 79544 (Exceso de provisión por con-tratos onerosos).

Si la empresa opta por la cancelación del contrato,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Al cierre del ejercicio, por el importe de la estimaciónrealizada, con cargo a la cuenta 6954 (Dotación a laprovisión por contratos onerosos).

4999. Provisión para otras operaciones comerciales

Provisión para cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantías de reparación, revi-siones y otros conceptos análogos.


299CONTABIL IDAD

4.5. Grupo 5: Cuentas financieras

Instrumentos financieros por operaciones no comerciales, es decir, por operaciones ajenas altráfico cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera habrá de producirse en un plazono superior a un año y medios líquidos disponibles.


a) En este grupo se incluyen los derivados financieros tanto de cobertura como de negocia-ción cuando su liquidación no sea superior a un año.

b) Los activos financieros y los pasivos financieros que de acuerdo con lo dispuesto en las nor-mas de registro y valoración de las cuentas anuales, se clasifiquen, respectivamente, en lascategorías de “Activos financieros mantenidos para negociar” y “Pasivos financieros man-tenidos para negociar”, con carácter general estarán incluidos en este grupo. En particular,se incluirán en esta categoría las inversiones financieras en instrumentos de patrimonio deempresas que no tengan la consideración de empresas del grupo, multigrupo o asociadas,que se hayan adquirido con la intención de ser vendidas en el corto plazo.

c) Se desarrollarán las cuentas de cuatro o más cifras que sean necesarias para diferenciar lascategorías en las que se hayan incluido los activos financieros y pasivos financieros deacuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoración.

d) Si se adquieren activos financieros híbridos o se emiten o asumen pasivos financieros híbri-dos que de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoración se valoren ensu conjunto por su valor razonable, se incluirán en la cuenta que corresponda a la natura-leza del contrato principal, para lo que se crearán con el debido desglose, cuentas de cua-tro o más cifras que identifiquen que se trata de un activo o pasivo financiero híbrido a cortoplazo valorado conjuntamente.Cuando se reconozcan separadamente el contrato principal y el derivado implícito, este últi-mo se tratará como si se hubiese contratado de forma independiente, por lo que se inclui-rá en la cuenta del grupo 5 (Cuentas financieras) que proceda y el contrato principal serecogerá en la cuenta que corresponda a su naturaleza, desarrollándose con el debido des-glose cuentas de cuatro o más cifras que identifiquen que se trata de un contrato principalfinanciero híbrido a corto plazo.

e) Una cuenta que recoja activos financieros o pasivos financieros clasificados en las catego-rías de “Activos financieros mantenidos para negociar” u “Otros activos financieros a valorrazonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, así como en la de “Pasivosfinancieros mantenidos para negociar” u “Otros pasivos financieros a valor razonable concambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, respectivamente, se abonará o cargará,por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectivamente a las cuen-tas 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable) y 763(Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable).

f) Un cuenta que recoja pasivos o activos incluidos en este grupo que, de acuerdo con loestablecido en las normas de registro y valoración, formen parte de un grupo enajenable deelementos mantenidos para la venta, se cargará o abonará, respectivamente, en el momen-to en que se cumplan las condiciones para su clasificación, con abono o cargo a la respec-tiva cuenta del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos ypasivos asociados).


Al cierre del ejercicio, por la dotación efectuada en el año

anterior, con abono a la cuenta 79549 (Exceso de provi-

sión para otras operaciones comerciales).

Al cierre del ejercicio, por el importe de la estimaciónrealizada, con cargo a la cuenta 6959 (Dotación a laprovisión para otras operaciones comerciales).

300 CONTABIL IDAD

g) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los activos financieroso pasivos financieros y su valor de reembolso, se registrará como un cargo o abono (ocuando proceda, un abono o cargo), en la cuenta donde esté registrado el activo finan-ciero o el pasivo financiero, teniendo como contrapartida la cuenta del subgrupo 76(Ingresos financieros) o 66 (Gastos financieros), que corresponda según la naturaleza delinstrumento.

50. EMPRÉSTITOS, DEUDAS CON CARACTERÍSTICAS ESPECIALES Y OTRAS EMISIO-NES ANÁLOGAS A CORTO PLAZO500. Obligaciones y bonos a corto plazo501. Obligaciones y bonos convertibles a corto plazo (esta cuenta no está incluida

en el PGC de pymes)502. Acciones o participaciones a corto plazo consideradas como pasivos financieros505. Deudas representadas en otros valores negociables a corto plazo506. Intereses a corto plazo de empréstitos y otras emisiones análogas507. Dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos finan-

cieros509. Valores negociables amortizados

5090. Obligaciones y bonos amortizados5091. Obligaciones y bonos convertibles amortizados (esta cuenta no está

incluida en el PGC de pymes)5095. Otros valores negociables amortizados

Financiación ajena instrumentada en valores negociables y acciones u otras participaciones enel capital de la empresa que atendiendo a las características económicas de la emisión, debanconsiderarse como pasivo financiero, cuyo vencimiento vaya a producirse en un plazo no supe-rior a un año.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el pasivo corriente del balance.

La parte de las deudas a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en el pasi-vo corriente del balance; a estos efectos se traspasará a este subgrupo el importe que repre-senten las deudas a largo plazo con vencimiento a corto de las cuentas correspondientes delos subgrupos 15 (Deudas a largo plazo con características especiales) y 17 (Deudas a largoplazo por préstamos recibidos, empréstitos y otros conceptos).

500. Obligaciones y bonos a corto plazo

Obligaciones y bonos en circulación no convertibles en acciones cuyo vencimiento vaya a pro-ducirse en un plazo no superior a un año.



Por el importe a reembolsar de los valores, a la amorti-zación de los mismos, con abono a la cuenta 509(Valores negociables amortizados).

En el momento de la emisión, por el importe recibido,minorado en los costes de la transacción, con cargo acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar elvalor de reembolso de la deuda, con cargo, generalmen-te, a la cuenta 661 (Intereses de obligaciones y bonos).

301CONTABIL IDAD

501. Obligaciones y bonos convertibles a corto plazo

Componente de pasivo financiero de las obligaciones y bonos convertibles en acciones cuyovencimiento vaya a producirse en un plazo no superior a un año, que se califican como instru-mentos financieros compuestos.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 500 (Obligaciones y bonos a corto plazo).

502. Acciones o participaciones a corto plazo consideradas como pasivos financieros

Capital social escriturado y, en su caso, prima de emisión o asunción en las sociedades querevistan forma mercantil que, atendiendo a las características de la emisión, deba contabilizar-se como pasivo financiero y cuyo rescate se prevea en el corto plazo. En particular, determi-nadas acciones rescatables y acciones o participaciones sin voto.



Por la cancelación o reducciones del mismo y a laextinción de la sociedad, una vez transcurrido el perío-do de liquidación.

Por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, en elmomento de su inscripción en el Registro Mercantil,con cargo a la cuenta 199 (Acciones o participacionesemitidas consideradas como pasivos financieros pen-dientes de inscripción).

505. Deudas representadas en otros valores negociables a corto plazo

Otros pasivos financieros cuyo vencimiento vaya a producirse en un plazo no superior a unaño, representados en valores negociables, ofrecidos al ahorro público, distintos de los ante-riores.

Su contenido y movimiento es análogo al señalado para la cuenta 501 (Obligaciones y bonosconvertibles a corto plazo) o 500 (Obligaciones y bonos a corto plazo), dependiendo de si setrata de un instrumento financiero compuesto o no.

506. Intereses a corto plazo de empréstitos y otras emisiones análogas

Intereses a pagar, con vencimiento a corto plazo, de empréstitos y otras emisiones análogas.



Por la retención a cuenta de impuestos, cuando proce-da, con abono a la cuenta 475 (Hacienda Pública,acreedora por conceptos fiscales).

Al pago, con abono a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por el importe de los intereses explícitos devengadosdurante el ejercicio, incluidos los no vencidos, concargo a la cuenta 661 (Intereses de obligaciones ybonos).

302 CONTABIL IDAD

507. Dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros

Dividendos a pagar, con vencimiento a corto plazo, de acciones o participacionesconsideradas como pasivo. Su movimiento es el siguiente:




Por el importe de los dividendos devengados duranteel ejercicio, con cargo a la cuenta 664 (Gastos por divi-dendos de acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros).

509. Valores negociables amortizados

5090. Obligaciones y bonos amortizados5091. Obligaciones y bonos convertibles amortizados5095. Otros valores negociables amortizados

(estas cuentas no están incluidas en el PGC de pymes)

Deudas por valores negociables amortizados.



Por el valor de reembolso de los valores amortizados,con abono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el valor de reembolso de los valores amortizados,con cargo a cuentas de este subgrupo o del subgrupo17 (Deudas a largo plazo por préstamos recibidos,empréstitos y otros conceptos).

51. DEUDAS A CORTO PLAZO CON PARTES VINCULADAS510. Deudas a corto plazo con entidades de crédito vinculadas

5103. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas del grupo5104. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas asociadas5105. Deudas a corto plazo con otras entidades de crédito vinculadas

511. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, partes vinculadas5113. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas del grupo5114. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas asociadas5115. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, otras partes vinculadas

512. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, partes vinculadas5123. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, empresas del

grupo5124. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, empresas aso-

ciadas5125. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, otras partes vin-

culadas513. Otras deudas a corto plazo con partes vinculadas

303CONTABIL IDAD

5133. Otras deudas a corto plazo con empresas del grupo5134. Otras deudas a corto plazo con empresas asociadas5135. Otras deudas a corto plazo con otras partes vinculadas

514. Intereses a corto plazo de deudas con partes vinculadas5143. Intereses a corto plazo de deudas, empresas del grupo5144. Intereses a corto plazo de deudas, empresas asociadas5145. Intereses a corto plazo de deudas, otras partes vinculadas

Deudas cuyo vencimiento vaya a producirse en un plazo no superior a un año, contraídas conempresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras partes vinculadas, incluidas aquellas quepor su naturaleza debieran figurar en los subgrupos 50 (Empréstitos, deudas con característi-cas especiales y otras emisiones análogas a corto plazo) o 52 (Deudas a corto plazo por prés-tamos recibidos y otros conceptos), las fianzas y depósitos recibidos a corto plazo del subgru-po 56 (Fianzas y depósitos recibidos y constituidos a corto plazo y ajustes por periodificación)y los derivados financieros que debieran figurar en la cuenta 559 (Derivados financieros a cortoplazo). Estas deudas se recogerán en las cuentas de tres o más cifras que se desarrollen.


La parte de las deudas a largo plazo, con personas o entidades vinculadas, que tenga venci-miento a corto deberá figurar en el pasivo corriente del balance, en el epígrafe “Deudas conempresas del grupo y asociadas a corto plazo”; a estos efectos se traspasará a este subgru-po el importe que representen las deudas a largo plazo con vencimiento a corto de las cuen-tas correspondientes del subgrupo 16 (Deudas a largo plazo con partes vinculadas).

510. Deudas a corto plazo con entidades de crédito vinculadas

Las contraídas con entidades de crédito vinculadas por préstamos recibidos y otros débitos,con vencimiento no superior a un año.

5103. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas del grupo5104. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, empresas asociadas5105. Deudas a corto plazo con otras entidades de crédito vinculadas



Por el reintegro, total o parcial, al vencimiento, conabono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).



Se incluirá, con el debido desarrollo en cuentas de cinco o más cifras, el importe de las deu-das a corto plazo por efectos descontados.

304 CONTABIL IDAD

511. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, partes vinculadas

Deudas con partes vinculadas en calidad de suministradores de bienes definidos en el grupo2 (Activo no corriente), incluidas las formalizadas en efectos de giro, con vencimiento no supe-rior a un año.

5113. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas del grupo5114. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas asociadas5115. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, otras partes vinculadas



Por la cancelación, total o parcial, de las deudas, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).







512. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, partes vinculadas

Deudas con vencimiento inferior a un año con partes vinculadas en calidad de cedentes deluso de bienes en acuerdos que deban calificarse como arrendamientos financieros en los tér-minos recogidos en las normas de registro y valoración.

5123. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, empresas del grupo5124. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, empresas asociadas5125. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo, otras partes vinculadas


513. Otras deudas a corto plazo con partes vinculadas

Las contraídas con partes vinculadas por préstamos recibidos y otros débitosno incluidos en otras cuentas de este subgrupo, con vencimiento no superiora un año.

305CONTABIL IDAD

5133. Otras deudas a corto plazo con empresas del grupo5134. Otras deudas a corto plazo con empresas asociadas5135. Otras deudas a corto plazo con otras partes vinculadas

El movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es análogo al descrito para la cuenta 510(Deudas a corto plazo con entidades de crédito vinculadas).

514. Intereses a corto plazo de deudas con partes vinculadas

Intereses a pagar, con vencimiento a corto plazo, de deudas con partes vinculadas.

5144. Intereses a corto plazo de deudas, empresas asociadas5145. Intereses a corto plazo de deudas, otras partes vinculadas

El movimiento de las citadas cuentas de cuatro cifras es el siguiente:



Al pago, con abono a cuentas del subgru po 57(Tesorería).

Por el importe de los intereses explícitos devengadosdurante el ejercicio, incluidos los no vencidos, concargo a la cuen ta 662 (Intereses de deudas).

52. DEUDAS A CORTO PLAZO POR PRÉSTAMOS RECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito

5200. Préstamos a corto plazo de entidades de crédito5201. Deudas a corto plazo por crédito dispuesto5208. Deudas por efectos descontados5209. Deudas por operaciones de factoring

521. Deudas a corto plazo522. Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo523. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo525. Efectos a pagar a corto plazo526. Dividendo activo a pagar527. Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito528. Intereses a corto plazo de deudas529. Provisiones a corto plazo

5290. Provisión a corto plazo por retribuciones al personal5291. Provisión a corto plazo para impuestos5292. Provisión a corto plazo para otras responsabilidades5293. Provisión a corto plazo por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del

inmovilizado5295. Provisión a corto plazo para actuaciones medioambientales5296. Provisión a corto plazo para reestructuraciones (esta cuenta no está

incluida en el PGC de pymes)5297. Provisión a corto plazo por transacciones con pagos basados en instru-

mentos de patrimonio (esta cuenta no está incluida en el PGC depymes)

306 CONTABIL IDAD

Financiación ajena a corto plazo no instrumentada en valores negociables ni contraída con per-sonas o entidades que tengan la calificación de partes vinculadas, incluyendo los dividendos apagar. Asimismo, este subgrupo incluye las provisiones cuya cancelación se prevea en el cortoplazo.


La parte de los pasivos a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en el pasivocorriente del balance; a estos efectos se traspasará a este subgrupo el importe que represen-ten las deudas y provisiones a largo plazo con vencimiento a corto de las cuentas correspon-dientes de los subgrupos 14 (Provisiones) y 17 (Deudas a largo plazo por préstamos recibidos,empréstitos y otros conceptos).

520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito

Las contraídas con entidades de crédito por préstamos recibidos y otros débitos, con venci-miento no superior a un año.


5200. Préstamos a corto plazo de entidades de crédito

Cantidad que corresponde por este concepto de acuerdo con las estipulaciones del contrato.


Por el reintegro, total o parcial, con abono a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

A la formalización del préstamo, por el importe recibi-do, minorado en los costes de la transacción, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).


5201. Deudas a corto plazo por crédito dispuesto

Deudas por cantidades dispuestas en póliza de crédito.


Por la cancelación, total o parcial, de la deuda, conabono a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Por las cantidades dispuestas, con cargo, generalmen-te, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).


307CONTABIL IDAD

5208. Deudas por efectos descontados

Deudas a corto plazo con entidades de crédito consecuencia del descuento de efectos.


Al vencimiento de los efectos atendidos, con abono,generalmente, a las cuentas 431 (Cliente, efectoscomerciales a cobrar) y 441 (Deudores, efectos comer-ciales a cobrar).

Por el importe de los efectos no atendidos al ven-cimiento, con abono a cuentas del subgrupo 57 (Teso-rería).

Al descontar los efectos, por el importe percibido,con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo57 (Tesorería) y, por los intereses y gastos soporta-dos, con cargo, generalmente, a la cuenta 665 (Inte-reses por descuento de efectos y operaciones de“factoring”).


5209. Deudas por operaciones de “factoring”

Deudas a corto plazo con entidades de crédito consecuencia de operaciones de factoring enlas que la empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.


Al vencimiento de los derechos de cobro atendidos,con abono, generalmente, a la cuenta 432 (Clientes,operaciones de “factoring”).

Por el importe de los derechos de cobro no atendi-dos al vencimiento, con abono a cuentas del subgrupo57 (Tesorería).

Por la financiación obtenida, con cargo, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, por los intere-ses y gastos soportados, con cargo, generalmente, ala cuenta 665 (Intereses por descuento de efectos yoperaciones de “factoring”).


521. Deudas a corto plazo

Las contraídas con terceros por préstamos recibidos y otros débitos no incluidos en otrascuentas de este subgrupo, con vencimiento no superior a un año.



Por el reintegro, total o parcial, con abono a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

A la formalización de la deuda o del préstamo, por elimporte recibido, minorado en los costes de la transac-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).


308 CONTABIL IDAD

522. Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados

Cantidades concedidas por las Administraciones Públicas, tanto nacionales como internacio-nales, empresas o particulares con carácter de subvención, donación o legado reintegrable,con vencimiento no superior a un año.



Por cualquier circunstancia que determine la reduccióntotal o parcial de las mismas, con arreglo a los términosde su concesión, con abono, generalmente, a la cuen-ta 4758 (Hacienda Pública, acreedora por subvencio-nes a reintegrar).

Si pierde su carácter de reintegrable, con abono desu saldo a las cuentas 940 (Ingresos de subvencionesoficiales de capital), 941 (Ingresos de donaciones ylegados de capital) o 942 (Ingresos de otras subvencio-nes, donaciones y legados) o a cuentas del subgrupo74 (Subvenciones, donaciones y legados).

Por las cantidades concedidas a la empresa, concargo, generalmente, a cuentas de los subgrupos 47(Administraciones Públicas) o 57 (Tesorería).

523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo

Deudas con suministradores de bienes definidos en el grupo 2 (Activo no corriente), con ven-cimiento no superior a un año.



Por la instrumentación de las deudas en efectos apagar, con abono a la cuenta 525 (Efectos a pagar acorto plazo).

Por la cancelación, total o parcial, de las deudas,con abono a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).



524. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo

Deudas con vencimiento no superior a un año con otras entidades en calidad de cedentes deluso de bienes, en acuerdos que deban calificarse como arrendamientos financieros en los tér-minos recogidos en las normas de registro y valoración.


309CONTABIL IDAD

525. Efectos a pagar a corto plazo

Deudas contraídas por préstamos recibidos y otros débitos con vencimiento no superior a unaño, instrumentadas mediante efectos de giro, incluidas aquellas que tengan su origen ensuministros de bienes de inmovilizado.







Por el pago de los efectos al llegar su vencimiento, conabono a cuentas del subgru po 57 (Tesorería).

Cuando la empresa acepte los efectos, con cargo,generalmente, a cuentas de este subgrupo.


526. Dividendo activo a pagar

Deudas con accionistas por dividendos activos, sean definitivos o “a cuenta” de los beneficiosdel ejercicio.



Por la retención a cuenta de impuestos, con abono a lacuenta 475 (Hacienda Pública, acreedora por concep-tos fiscales).


Por el dividendo “a cuenta” que se acuerde, con cargoa la cuenta 557 (Dividendo activo a cuenta).

Por el dividendo definitivo, excluido en su caso eldividendo “a cuenta”, al aprobarse la distribución debeneficios, con cargo a la cuenta 129 (Resultado delejercicio).

De acordarse el reparto de reservas expresas delibre disposición, con cargo a cuentas del subgrupo 11(Reservas y otros instrumentos de patrimonio).

527. Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito

Intereses a pagar, con vencimiento a corto plazo, de deudas con entidades de crédito. Sumovimiento es el siguiente:

310 CONTABIL IDAD

528. Intereses a corto plazo de deudas

Intereses a pagar, con vencimiento a corto plazo, de deudas, excluidos los que deban serregistrados en la cuenta 527 (Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito).



Cuando se produzca el pago, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por el importe de los intereses explícitos devengadosdurante el ejercicio, incluidos los no vencidos, concargo a la cuenta 662 (Intereses de deudas).




Por el importe de los intereses explícitos devengadosdurante el ejercicio, incluidos los no vencidos, concargo a la cuenta 662 (Intereses de deudas).

529. Provisiones a corto plazo

5290. Provisión a corto plazo por retribuciones al personal5291. Provisión a corto plazo para impuestos5292. Provisión a corto plazo para otras responsabilidades5293. Provisión a corto plazo por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado5295. Provisión a corto plazo para actuaciones medioambientales5296. Provisión a corto plazo para reestructuraciones

(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)5297. Provisión a corto plazo por transacciones con pagos basados en instrumentos

de patrimonio(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Las provisiones incluidas en el subgrupo 14 (Provisiones) cuya cancelación se prevea en elcorto plazo, deberán figurar en el epígrafe del pasivo corriente “Provisiones a corto plazo”; aestos efectos se traspasará a este subgrupo el importe que represente la obligación a largoplazo con vencimiento a corto de las cuentas correspondientes del subgrupo 14 (Provisiones).

El movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras incluidas en este subgrupo es análogoal de las corres pondientes cuentas del subgrupo 14 (Provisiones).

53. INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO EN PARTES VINCULADAS530. Participaciones a corto plazo en partes vinculadas

5303. Participaciones a corto plazo en empresas del grupo5304. Participaciones a corto plazo en empresas asociadas5305. Participaciones a corto plazo en otras partes vinculadas

311CONTABIL IDAD

531. Valores representativos de deuda a corto plazo de partes vinculadas5313. Valores representativos de deuda a corto plazo de empresas del grupo5314. Valores representativos de deuda a corto plazo de empresas asociadas5315. Valores representativos de deuda a corto plazo de otras partes vinculadas

532. Créditos a corto plazo a partes vinculadas5323. Créditos a corto plazo a empresas del grupo5324. Créditos a corto plazo a empresas asociadas5325. Créditos a corto plazo a otras partes vinculadas

533. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de partes vinculadas5333. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de empre-

sas del grupo5334. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de empre-

sas asociadas5335. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de otras

partes vinculadas534. Intereses a corto plazo de créditos a partes vinculadas

5343. Intereses a corto plazo de créditos a empresas del grupo5344. Intereses a corto plazo de créditos a empresas asociadas5345. Intereses a corto plazo de créditos a otras partes vinculadas

535. Dividendo a cobrar de inversiones financieras en partes vinculadas5353. Dividendo a cobrar de empresas del grupo5354. Dividendo a cobrar de empresas asociadas5355. Dividendo a cobrar de otras partes vinculadas

539. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo en partes vincu-ladas5393. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo en empre-

sas del grupo5394. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo en empre-

sas asociadas5395. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo en otras

partes vinculadas

Inversiones financieras a corto plazo en empresas del grupo, multigrupo, asociadas y otras par-tes vinculadas, cualquiera que sea su forma de instrumentación, incluidos los dividendos e inte-reses devengados, con vencimiento no superior a un año, o sin vencimiento (como los instru-mentos de patrimonio), cuando la empresa tenga la intención de venderlos en el corto plazo.También se incluirán en este subgrupo las fianzas y depósitos a corto plazo constituidos conestas personas o entidades y demás tipos de activos financieros e inversiones a corto plazocon estas personas o entidades. Estas inversiones se recogerán en las cuentas de tres o máscifras que se desarrollen.

La parte de las inversiones a largo plazo, con personas o entidades vinculadas, que tenga ven-cimiento a corto deberá figurar en el activo corriente del balance, en el epígrafe “Inversiones enempresas del grupo y asociadas a corto plazo”; a estos efectos se traspasará a este subgrupoel importe que represente la inversión a largo plazo con vencimiento a corto plazo de las cuentascorres pondientes del subgrupo 24 (Inversiones financieras a largo plazo en partes vinculadas).

530. Participaciones a corto plazo en partes vinculadas

Inversiones a corto plazo en derechos sobre el patrimonio neto –con o sin cotización en unmercado regulado– de partes vinculadas; generalmente, acciones emitidas por una sociedadanónima o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada.

312 CONTABIL IDAD


5303. Participaciones a corto plazo en empresas del grupo5304. Participaciones a corto plazo en empresas asociadas



A la suscripción o compra, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, ala cuenta 539 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones a corto plazo en partes vinculadas).

En su caso, en el momento en que el importe recu-perable sea superior al valor contable de las inversio-nes, hasta el límite de los ajustes valorativos negativosprevios imputados directamente a patrimonio neto, conabono a las cuentas 991 (Recuperación de ajustesvalorativos negativos previos, empresas del grupo) o992 (Recuperación de ajustes valorativos negativosprevios, empresas asociadas).

En su caso, por el importe del deterioro estimado,hasta el límite de los ajustes valorativos positivos pre-vios imputados directamente a patrimonio neto, concargo a las cuentas 891 (Deterioro de participacionesen el patrimonio, empresas del grupo) u 892 (Deteriorode participaciones en el patrimonio, empresas asocia-das).

Por las enajenaciones y en general por su baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería), si existen desembolsos pendientes ala cuenta 539 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones a corto plazo en partes vinculadas) y en casode pérdidas a la cuenta 666 (Pérdidas en participacio-nes y valores representativos de deuda).

5305. Participaciones a corto plazo en otras partes vinculadas

El movimiento de la cuenta citada es el siguiente:


A la suscripción o compra, con abono, generalmente,a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, ala cuenta 539 (Desembolsos pendientes sobre partici-paciones a corto plazo en partes vinculadas).

Por las variaciones en su valor razonable, conabono a la cuenta 763 (Beneficios por valoración deinstrumentos financieros por su valor razonable).

Por las variaciones en su valor razonable, con cargo ala cuenta 663 (Pérdidas por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable).

Por las enajenaciones y en general por su baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y si existen desembolsos pendientesa la cuenta 539 (Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones a corto plazo en partes vinculadas).

531. Valores representativos de deuda a corto plazo de partes vinculadas

Inversiones a corto plazo en obligaciones, bonos u otros valores representativos de deuda,incluidos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemas análogos, emitidospor partes vinculadas, con vencimiento no superior a un año.


313CONTABIL IDAD

5313. Valores representativos de deuda a corto plazo de empresas del grupo5314. Valores representativos de deuda a corto plazo de empresas asociadas5315. Valores representativos de deuda a corto plazo de otras partes vinculadas

Con carácter general, el movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:


A la suscripción o compra, por el precio de adquisición,excluidos los intereses explícitos devengados y no ven-cidos, con abono a cuentas del subgrupo 57 (Tesore-ría).


Por las enajenaciones, amortizaciones o baja del activode los valores, con cargo, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, se cargarán o abo-narán, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 (Bene-ficios en activos financieros disponibles para la venta) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponibles para laventa), salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrará con abono o cargo a las cuentas768 (Diferencias positivas de cambio) y 668 (Diferencias negativas de cambio). También se cargarán cuando seproduzca el deterioro del valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902(Transferencia de pérdidas de activos financieros disponibles para la venta).

532. Créditos a corto plazo a partes vinculadas

Inversiones a corto plazo en préstamos y otros créditos no comerciales, incluidos los deriva-dos de enajenaciones de inmovilizado, los originados por operaciones de arrendamiento finan-ciero y las imposiciones a corto plazo, estén o no formalizados mediante efectos de giro, con-cedidos a partes vinculadas, con vencimiento no superior a un año. Los diferentes créditosmencionados figurarán en cuentas de cinco cifras.


5323. Créditos a corto plazo a empresas del grupo5324. Créditos a corto plazo a empresas asociadas5325. Créditos a corto plazo a otras partes vinculadas



A la formalización del crédito, por el importe de éste,con abono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).


Por el reintegro, total o parcial o baja del activo, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667 (Pér-didas de créditos no comerciales).

314 CONTABIL IDAD


A la suscripción o compra de los valores, por el impor-te de los intereses explícitos devengados y no vencidoscuyo vencimiento no sea superior a un año, con abono,generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por los intereses explícitos devengados, cuyo ven-cimiento no sea superior a un año, con abono a lacuenta 761 (Ingresos de valores representativos dedeuda).

Por el importe de los intereses cobrados, con cargo acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

A la enajenación, amortización o baja del activo delos valores, con cargo, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

534. Intereses a corto plazo de créditos a partes vinculadas

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de créditos a partes vinculadas.


5343. Intereses a corto plazo de créditos a empresas del grupo5344. Intereses a corto plazo de créditos a empresas asociadas5345. Intereses a corto plazo de créditos a otras partes vinculadas


533. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de partes vinculadas

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de valores representativos de deudaa partes vinculadas.


5333. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de empresas delgrupo

5334. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de empresas aso-ciadas

5335. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda de otras partesvinculadas



Por los intereses explícitos devengados, cuyo venci-miento no sea superior a un año, con abono a la cuen-ta 762 (Ingresos de créditos).


Por el reintegro, total o parcial, o baja del activo,con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667 (Pér-didas de créditos no comerciales).

315CONTABIL IDAD

535. Dividendo a cobrar de inversiones financieras en partes vinculadas

Créditos por dividendos, sean definitivos o “a cuenta”, pendientes de cobro, procedentes deinversiones financieras en empresas vinculadas.


5353. Dividendo a cobrar de empresas del grupo5354. Dividendo a cobrar de empresas asociadas5355. Dividendo a cobrar de otras partes vinculadas



Por los desembolsos que se vayan exigiendo, conabono a la cuenta 556 (Desembolsos exigidos sobreparticipaciones en el patrimonio neto), o a la cuenta530 (Participaciones a corto plazo en partes vincula-das) por los saldos pendientes, cuando se enajeneninstrumentos de patrimonio no desembolsados total-mente.

A la adquisición o suscripción de las acciones, por elimporte pendiente de desembolsar, con cargo a lacuenta 530 (Participaciones a corto plazo en partesvinculadas).


Por el importe devengado, con abono a la cuenta 760(Ingresos de participaciones en instrumentos de patri-monio).

Por el importe cobrado, con cargo, generalmente, acuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y por la retenciónsoportada a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retencio-nes y pagos a cuenta).

539. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazo en partes vinculadas

Desembolsos pendientes, no exigidos, sobre participaciones en el patrimonio neto de partesvinculadas, cuando tengan la consideración de inversiones financieras a corto plazo.

Figurará en el activo corriente del balance, minorando la partida en la que se contabilicen lascorrespondientes participaciones.

5393. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazoen empresas delgrupo

5394. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazoen empresas aso-ciadas

5395. Desembolsos pendientes sobre participaciones a corto plazoen otras partesvinculadas


316 CONTABIL IDAD

54. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio541. Valores representativos de deuda a corto plazo542. Créditos a corto plazo543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado544. Créditos a corto plazo al personal545. Dividendo a cobrar546. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda547. Intereses a corto plazo de créditos548. Imposiciones a corto plazo549. Desembolsos pendientes sobre instrumentos de patrimonio a corto plazo

Inversiones financieras temporales no relacionadas con partes vinculadas, cualquiera que seasu forma de instrumentación, incluidos los intereses devengados, con vencimiento no superiora un año o sin vencimiento (como los instrumentos de patrimonio), cuando la empresa tengala intención de venderlos en el corto plazo.

La parte de las inversiones a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en elactivo corriente del balance, en el epígrafe “Inversiones financieras a corto plazo”; a estos efec-tos se traspasará a este subgrupo el importe que represente la inversión a largo plazo con ven-cimiento a corto plazo de las cuentas correspondientes del subgrupo 25 (Otras inversionesfinancieras a largo plazo).

540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio

Inversiones a corto plazo en derechos sobre el patrimonio neto –acciones con o sin cotizaciónen un mercado regulado u otros valores, tales como participaciones en instituciones de inver-sión colectiva, o participaciones en sociedades de responsabilidad limitada– de entidades queno tengan la consideración de partes vinculadas.




A la suscripción o compra, con abono a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y, en su caso, a la cuenta 549(Desembolsos pendientes sobre participaciones en elpatrimonio neto a corto plazo).

Por las variaciones en su valor razonable, conabono a la cuenta 763 (Beneficios por valoración deinstrumentos financieros por su valor razonable).

Por las variaciones en su valor razonable, con cargo ala cuenta 663 (Pérdidas por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable).

Por las enajenaciones y en general por la baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y si existen desembolsos pendientesa la cuenta 549 (Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones en el patrimonio neto a corto plazo).

541. Valores representativos de deuda a corto plazo

Inversiones a corto plazo, por suscripción o adquisición de obligaciones, bonos u otros valo-res de renta fija, incluidos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sistemasanálogos.

317CONTABIL IDAD

Cuando los valores suscritos o adquiridos hayan sido emitidos por partes vinculadas, la inver-sión se reflejará en la cuenta 531 (Valores representativos de deuda a corto plazo de partesvinculadas).




A la suscripción o compra, por el precio de adquisición,excluidos los intereses explícitos devengados y no ven-cidos, con abono, a cuentas del subgrupo 57 (Tesore-ría).


Por la enajenación, amortización o baja del activo delos valores, con cargo, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

Si los valores se clasifican en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, se cargará o abona-rá, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 (Beneficiosen activos financieros disponibles para la venta) y 800 (Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta),salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrará con abono o cargo a las cuentas 768(Diferencias positivas de cambio) y 668 (Diferencias negativas de cambio). También se cargará cuando se produz-ca el deterioro del valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902 (Trans-ferencia de pérdidas de activos financieros disponibles para la venta).

542. Créditos a corto plazo

Los préstamos y otros créditos no comerciales concedidos a terceros incluidos los formaliza-dos mediante efectos de giro, con vencimiento no superior a un año.

Cuando los créditos hayan sido concertados con partes vinculadas, la inversión se reflejará enla cuenta 532 (Créditos a corto plazo a partes vinculadas).

En esta cuenta se incluirán también las donaciones y legados de capital, reintegrables o no,concedidas a la empresa, a cobrar a corto plazo, que se liquiden mediante la entrega de efec-tivo u otros instrumentos financieros, excluidas las subvenciones que deban registrarse encuentas de los subgrupos 44 (Deudores varios) o 47 (Administraciones Públicas).




A la formalización del crédito por el importe de éste,con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).


Por el reintegro, total o parcial o baja del activo, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667 (Pér-didas de créditos no comerciales).

318 CONTABIL IDAD

543. Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado

Créditos a terceros cuyo vencimiento no sea superior a un año, con origen en operaciones deenajenación de inmovilizado.

Cuando los créditos por enajenación de inmovilizado hayan sido concertados con partes vin-culadas, la inversión se reflejará en la cuenta 532 (Créditos a corto plazo a partes vinculadas).




Por el importe de dichos créditos, excluidos los intere-ses que en su caso se hubieran acordado, con abonoa cuentas del grupo 2 (Activo no corriente).


Se abonará por el reintegro, total o parcial o baja delactivo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667(Pérdidas de créditos no comerciales).

544. Créditos a corto plazo al personal

Créditos concedidos al personal de la empresa, que no tenga la calificación de parte vincula-da, cuyo vencimiento no sea superior a un año.


Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 542 (Créditos a corto plazo).

545. Dividendo a cobrar

Créditos por dividendos, sean definitivos o “a cuenta”, pendientes de cobro.




Por el importe devengado, con abono a la cuenta 760(Ingresos de participaciones en instrumentos de patri-monio).

Por el importe cobrado, con cargo, generalmente, acuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y por la retenciónsoportada a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retencio-nes y pagos a cuenta).

546. Intereses a corto plazo de valores representativos de deuda

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de valores representativos de deuda.


319CONTABIL IDAD



A la suscripción o compra de los valores, por el impor-te de los intereses explícitos devengados y no venci-dos, cuyo vencimiento no sea superior a un año, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por los intereses explícitos devengados, cuyo ven-cimiento no sea superior a un año, con abono a lacuenta 761 (Ingresos de valores representativos dedeuda).


A la enajenación, amortización o baja del activo delos valores, con cargo, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pérdidas a lacuenta 666 (Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda).

547. Intereses a corto plazo de créditos

Intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de créditos.




A la formalización, por el importe entregado. A la recuperación o traspaso de los fondos


Por los intereses explícitos devengados, cuyo venci-miento no sea superior a un año, con abono a la cuen-ta 762 (Ingresos de créditos).


Por el reintegro, total o parcial, o baja del activo,con cargo, generalmente a cuentas del subgrupo 57(Tesorería) y en caso de pérdidas a la cuenta 667 (Pér-didas de créditos no comerciales).

548. Imposiciones a corto plazo

Saldos favorables en bancos e instituciones de crédito formalizados por medio de “cuenta aplazo” o similares, con vencimiento no superior a un año y de acuerdo con las condiciones querigen para el sistema financiero. También se incluirán, con el debido desarrollo en cuentas decuatro cifras, los intereses a cobrar, con vencimiento no superior a un año, de imposiciones aplazo.

Cuando las imposiciones a plazo hayan sido concertadas con partes vinculadas, la inversiónse reflejará en la cuenta 532 (Créditos a corto plazo a partes vinculadas).



320 CONTABIL IDAD

549. Desembolsos pendientes sobre participaciones en el patrimonio neto a corto plazo

Desembolsos pendientes, no exigidos, sobre participaciones en el patrimonio neto de empre-sas que no tengan la consideración de partes vinculadas, cuando se trate de inversiones finan-cieras a corto plazo.

Figurará en el activo corriente del balance, minorando la partida en la que se contabilicen lascorrespondientes participaciones.



Por los desembolsos que se vayan exigiendo, con abonoa la cuenta 556 (Desembolsos exigidos sobre participacio-nes en el patrimonio neto) o a la cuenta 540 (Inversionesfinancieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio)por los saldos pendientes, cuando se enajenen instrumen-tos de patrimonio no desembolsados totalmente.

A la adquisición o suscripción de las acciones, por elimporte pendiente de desembolsar, con cargo a lacuenta 540 (Inversiones financieras a corto plazo eninstrumentos de patrimonio).

55. OTRAS CUENTAS NO BANCARIAS550. Titular de la explotación551. Cuenta corriente con socios y administradores552. Cuenta corriente con otras personas y entidades vinculadas

5523. Cuenta corriente con empresas del grupo5524. Cuenta corriente con empresas asociadas5525. Cuenta corriente con otras partes vinculadas

553. Cuentas corrientes en fusiones y escisiones (esta cuenta no está incluida en elPGC de pymes)5530. Socios de sociedad disuelta (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)5531. Socios, cuenta de fusión (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)5532. Socios de sociedad escindida (esta cuenta no está incluida en el PGC

de pymes)5533. Socios, cuenta de escisión (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)554. Cuenta corriente con uniones temporales de empresas y comunidades de bienes555. Partidas pendientes de aplicación556. Desembolsos exigidos sobre participaciones en el patrimonio neto557. Dividendo activo a cuenta558. Socios por desembolsos exigidos

5580. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o participacionesordinarias

5585. Socios por desembolsos exigidos por acciones o participaciones consi-deradas como pasivos financieros

559. Derivados financieros a corto plazo5590. Activos por derivados financieros a corto plazo, cartera de negociación5593. Activos por derivados financieros a corto plazo, instrumentos de cobertura5595. Pasivos por derivados financieros a corto plazo, cartera de negociación5598. Pasivos por derivados financieros a corto plazo, instrumentos de cobertura

321CONTABIL IDAD

550. Titular de la explotación

Cuenta corriente mantenida con el titular de la explotación que expresa la relación existenteentre el patrimonio personal del titular y la empresa a lo largo del ejercicio.



Por los bienes y derechos retirados de la empresa condestino al patrimonio personal o al consumo final deltitular.

Por los bienes y derechos traspasados a la empresadesde el patrimonio personal del titular.

Por los resultados positivos no capitalizados, concargo a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

c) Al final del ejercicio, se abonará o cargará, dependiendo de su saldo, con cargo o abono a la cuenta 102 (Capital).

551. Cuenta corriente con socios y administradores552. Cuentas corrientes con otras personas y entidades vinculadas

Cuentas corrientes de efectivo con socios, administradores y cualquiera otra persona naturalo jurídica que no sea banco, banquero o institución de crédito, ni cliente o proveedor de laempresa, y que no correspondan a cuentas en participación.

Figurará en el activo corriente del balance la suma de saldos deudores, y en el pasivo corrien-te la suma de saldos acreedores.


Se cargarán por las remesas o entregas efectuadas por la empresa y se abonarán por lasrecepciones a favor de la empresa, con abono y cargo, respectivamente, a cuentas delsub grupo 57 (Tesorería).

553. Cuentas corrientes en fusiones y escisiones(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Cuentas corrientes para registrar el traspaso del patrimonio, la entrega de contraprestación ylas correspon dientes variaciones en patrimonio neto de las sociedades que intervienen en lasoperaciones de fusión y escisión.

Esta cuenta figurará en el activo o en el pasivo del balance, según corresponda.


5530. Socios de sociedad disuelta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Cuenta corriente de la sociedad absorbente o la sociedad de nueva creación con los sociosde la sociedad disuelta en una fusión.

322 CONTABIL IDAD

5531. Socios, cuenta de fusión(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Cuenta corriente de las sociedades que se extinguen en una fusión.


En el momento de la entrega a los socios de las accio-nes o participaciones emitidas, con abono a las cuen-tas 100 (Capital social) y 110 (Prima de emisión o asun-ción) y, en su caso, a las correspondientes cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

En el momento de la recepción del traspaso de los acti-vos adquiridos y pasivos asumidos.


En el momento del traspaso a la sociedad absorbenteo de nueva creación de los activos adquiridos y pasi-vos asumidos.

En el momento de la entrega a los socios de las accio-nes o participaciones emitidas, con cargo a las cuen-tas correspondientes del patrimonio neto de la socie-dad que se extingue.

5532. Socios de sociedad escindida(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Cuenta corriente de la sociedad beneficiaria, absorbente o de nueva creación, creada pararecoger el traspaso de los activos adquiridos y pasivos asumidos de la sociedad escindida.

Su movimiento es similar al de la cuenta 5530 (Socios de sociedad disuelta).

5533. Socios, cuenta de escisión(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Cuenta corriente de las sociedades que se escinden, creada con la finalidad de traspasar elpatrimonio escindido a la sociedad beneficiaria, absorbente o de nueva creación, y cancelar lascorrespondientes cuentas del patrimonio neto de la sociedad escindida, en el momento de lareducción de capital si se trata de escisión parcial o, en caso de escisión total, a la extinciónde la misma.

Su movimiento es similar al de la cuenta 5531 (Socios, cuenta de fusión).

554. Cuenta corriente con uniones temporales de empresas y comunidades de bienes

Recoge los movimientos con las uniones temporales de empresas y comunidades de bien-es en las que participe la empresa, derivados de aportaciones dinerarias, incluida la funda-cional, devoluciones dinerarias de las uniones temporales de empresas, prestaciones recí-procas de medios, servicios y otros suplidos, y asignaciones de los resultados obtenidos enlas mismas.


323CONTABIL IDAD

555. Partidas pendientes de aplicación

Remesas de fondos recibidas cuya causa no resulte, en principio, identificable y siempre queno correspondan a operaciones que por su naturaleza deban incluirse en otros subgrupos.Tales remesas permanecerán registradas en esta cuenta el tiempo estrictamente necesariopara aclarar su causa.




Por las remesas o entregas efectuadas por la empresa,con abono a las cuentas de los grupos 2 (Activo nocorriente), 5 (Cuentas financieras) y 7 (Ventas e ingre-sos) que correspondan.

Por las recepciones a favor de la empresa, con cargo alas cuentas de los grupos 2 (Activo no corriente), 5(Cuentas financieras) y 6 (Compras y gastos) quecorrespondan.


Por los desembolsos que se efectúen, con abono acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Cuando se exija el desembolso, con cargo a cuentasde los subgrupos 24 (Inversiones financieras a largoplazo en partes vinculadas), 25 (Otras inversionesfinancieras a largo plazo), 53 (Inversiones financieras acorto plazo en partes vinculadas) o 54 (Otras inversio-nes financieras a corto plazo).

557. Dividendo activo a cuenta

Importes, con carácter de “a cuenta” de beneficios, cuya distribución se acuerde por el órga-no competente.

Figurará en el patrimonio neto, minorando los fondos propios.



Al efectuar la aplicación, con abono a la cuenta a querealmente corresponda.

Por los cobros que se produzcan, con cargo a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

556. Desembolsos exigidos sobre participaciones en el patrimonio neto

Desembolsos exigidos y pendientes de pago correspondientes a participaciones en patrimo-nio neto.



324 CONTABIL IDAD

558. Socios por desembolsos exigidos

5580. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o participaciones ordinarias

Capital social escriturado, pendiente de desembolso, cuyo importe ha sido exigido a los accio-nistas o partícipes.

Se desglosarán, con el debido desarrollo en cuentas de cinco cifras, los desembolsos pendien-tes en mora.




Al acordarse su distribución, con abono a la cuenta526 (Dividendo activo a pagar).

b) Por el importe de su saldo cuando se tome la decisión sobre la distribución y aplicación de los beneficios,con cargo a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).


Por los desembolsos exigidos, con abono a la cuenta1030 (Socios por desembolsos no exigidos, capitalsocial).

En la medida en que dichos desembolsos se vayanefectuando, con cargo a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

5585. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros

Importe correspondiente a las acciones o participaciones consideradas como pasivos financie-ros, emitidas y suscritas, pendientes de desembolso, cuyo importe ha sido exigido a los sus-criptores.

Se desglosarán, con el debido desarrollo en cuentas de cinco cifras, los desembolsos pendien-tes en mora.

Figurará en el pasivo no corriente del balance, con signo negativo, minorando el epígrafe “Deu-das a largo plazo con características especiales”.



Por los desembolsos exigidos, con abono a la cuenta153 (Desembolsos no exigidos por acciones o partici-paciones consideradas como pasivos financieros).

En la medida en que dichos desembolsos se vayanefectuando, con cargo a las cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

325CONTABIL IDAD

559. Derivados financieros a corto plazo

Importe correspondiente a las operaciones con derivados financieros cuyo plazo de liquidaciónno sea superior a un año. En particular, se recogerán en esta cuenta las primas pagadas ocobradas en operaciones con opciones, así como, con carácter general, las variaciones en elvalor razonable de los instrumentos financieros derivados con los que opere la empresa: opcio-nes, futuros, permutas financieras, compraventa a plazo de moneda extranjera, etc. También seincluyen los derivados implícitos de instrumentos financieros híbridos adquiridos, emitidos o asu-midos, que cumplan los criterios para su inclusión en esta cuenta, creándose en caso necesa-rio cuentas de cuatro o más cifras que identifiquen que se trata de un derivado implícito.


5590. Activos por derivados financieros a corto plazo, cartera de negociación



Por las cantidades satisfechas en el momento de lacontratación, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por las ganancias que se generen en el ejercicio,con abono a la cuenta 7630 (Beneficios de cartera denegociación).

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio hasta ellímite del importe por el que figurara registrado el deri-vado en el activo en el ejercicio anterior, con cargo a lacuenta 6630 (Pérdidas de cartera de negociación).

Por el importe recibido en el momento de la liquida-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).

5593. Activos por derivados financieros a corto plazo, instrumentos de cobertura



Por las cantidades satisfechas en el momento de lacontratación, con abono, generalmente a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Cuando el derivado se utilice como instrumento decobertura, en una cobertura de valor razonable, se car-gará por las ganancias que se generen en el ejercicio alaplicar las reglas que rigen la contabilidad de cobertu-ras, con abono a una cuenta que se imputará a lacuenta de pérdidas y ganancias en la misma partida enla que se incluyan las pérdidas que se generen en laspartidas cubiertas al valorar el riesgo cubierto por suvalor razonable.

Cuando el derivado se utilice como instrumento decobertura, en una coberturade valor razonable, se abonará:

– Por las pérdidas que se generen en el ejercicio alaplicar las reglas que rigen la contabilidad decoberturas, hasta el límite del importe por el quefigurara registrado el derivado en el activo en elejercicio anterior, con cargo a una cuenta que seimputará en la cuenta de pérdidas y gananciasen la misma partida en la que se incluyan lasganancias que se generen en las partidas cubier-tas al valorar el riesgo cubierto por su valor razo-nable.

– En el momento en que se adquiera el activo oasuma el pasivo cubiertos, con cargo a las cuen-tas en que se contabilicen dichos elementospatrimoniales.

326 CONTABIL IDAD

5595. Pasivos por derivados financieros a corto plazo, cartera de negociación



Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones de cobertura, por la parte efi-caz, se cargará o abonará, por la ganancia o pérdida que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigenla contabilidad de coberturas, con abono o cargo, a las cuentas del subgrupo 91 (Ingresos en operaciones decobertura) y 81 (Gastos en operaciones de cobertura), respectivamente, y por la parte ineficaz, a las cuentas 7633(Beneficios de instrumentos de cobertura) y 6633 (Pérdidas de instrumentos de cobertura).

Se abonará por el importe recibido en el momento dela liquidación, con cargo generalmente a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).


Por las ganancias que se generen en el ejercicio hastael límite del importe por el que figurara registrado elderivado en el pasivo en el ejercicio anterior, con abonoa la cuenta 7630 (Beneficios de cartera de negocia-ción).

Por las cantidades satisfechas en el momento de laliquidación, con abono, generalmente, a cuentas delsubgrupo 57 (Tesorería).

Por el importe recibido en el momento de la con trata-ción, con cargo, generalmente, a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).

Por las pérdidas que se generen en el ejercicio, concargo a la cuenta 6630 (Pérdidas de cartera de nego-ciación).

5598. Pasivos por derivados financieros a corto plazo, instrumentos de cobertura



Cuando el derivado se utilice como instrumento decobertura, en una cobertura de valor razonable:Se cargará:– Por las ganancias que se generen en el ejercicio al

aplicar las reglas que rigen la contabilidad de cober-turas, hasta el límite del importe por el que figurararegistrado el derivado en el pasivo en el ejercicioanterior, con abono a una cuenta que se impu tará ala cuenta de pérdidas y ganancias en la misma parti-da en la que se incluyen las pérdidas que se generenen las partidas cubiertas al valorar el riesgo cubiertopor su valor razonable.

– En el momento en que se adquiera el activo o seasuma el pasivo cubiertos, con abono a las cuentasen que se contabilicen dichos elementos patrimo-niales.

Se abonará por el importe recibido en el momento dela contratación, con cargo, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).

Cuando el derivado se utilice como instrumento decobertura, en una cobertura de valor razonable: Seabonará por las pérdidas que se generen en el ejercicioal aplicar las reglas que rigen la contabilidad de cober-turas, con cargo a una cuenta que se imputará a lacuenta de pérdidas y ganancias en la misma partida enla que se incluyan las ganancias que se generen en laspartidas cubiertas al valorar el riesgo cubierto por suvalor razonable.

327CONTABIL IDAD

56. FIANZAS Y DEPÓSITOS RECIBIDOS Y CONSTITUIDOS A CORTO PLAZO Y AJUSTESPOR PERIODIFICACIÓN560. Finanzas recibidas a corto plazo561. Depósitos recibidos a corto plazo565. Fianzas constituidas a corto plazo566. Depósitos constituidos a corto plazo567. Intereses pagados por anticipado568. Intereses cobrados por anticipado569. Garantías financieras a corto plazo (esta cuenta no está incluida en el PGC de

pymes)

La parte de las fianzas y depósitos, recibidos o constituidos y garantías financieras concedi-das, a largo plazo que tenga vencimiento a corto deberá figurar en el pasivo o activo corrien-te del balance; a estos efectos se traspasará a este subgrupo el importe que representen lasfianzas, depósitos y garantías financieras a largo plazo con vencimiento a corto de las cuentascorrespondientes de los subgrupos 18 (Pasivos por fianzas, garantías y otros conceptos alargo plazo) y 26 (Fianzas y depósitos constituidos a largo plazo).

560. Fianzas recibidas a corto plazo

Efectivo recibido como garantía del cumplimiento de una obligación, a plazo no superior a unaño. Figurará en el pasivo corriente del balance.



Cuando el derivado se utilice como instrumento de cobertura, en otras operaciones de cobertura, por la parte efi-caz, se cargará o abonará, por la ganancia o pérdida que se generen en el ejercicio al aplicar las reglas que rigenla contabilidad de coberturas, con abono o cargo, a las cuentas del subgrupo 91 (Ingresos en operaciones decobertura) y 81 (Gastos en operaciones de cobertura), respectivamente, y por la parte ineficaz, a las cuentas 7633(Beneficios de instrumentos de cobertura) y 6633 (Pérdidas de instrumentos de cobertura).

Se cargará por las cantidades satisfechas en el momen-to de la liquidación, con abono, generalmente, a cuentasdel subgrupo 57 (Tesorería).


A la cancelación, con abono a cuentas del subgrupo57 (Tesorería).

Por incumplimiento de la obligación afianzada quedetermine pérdidas en la fianza, con abono a la cuenta759 (Ingresos por servicios diversos).

A la constitución, por el efectivo recibido, con cargo acuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

561. Depósitos recibidos a corto plazo

Efectivo recibido en concepto de depósito irregular, a plazo no superior a un año.

328 CONTABIL IDAD




A la cancelación, con abono a cuentas del subgrupo57 (Tesorería).


565. Fianzas constituidas a corto plazo

Efectivo entregado como garantía del cumplimiento de una obligación, a plazo no superior aun año.





A la cancelación, con cargo a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

Por incumplimiento de la obligación afianzada quedetermine pérdidas en la fianza, con cargo a la cuenta659 (Otras pérdidas en gestión corriente).

566. Depósitos constituidos a corto plazo

Efectivo entregado en concepto de depósito irregular, a plazo no superior a un año.





A la cancelación, con cargo a cuentas del subgrupo 57(Tesorería).

567. Intereses pagados por anticipado

Intereses pagados por la empresa que corresponden a ejercicios siguientes.



329CONTABIL IDAD

568. Intereses cobrados por anticipado

Intereses cobrados por la empresa que corresponden a ejercicios siguientes.




Al cierre del ejercicio, con abono a las cuentas del sub-grupo 66 (Gastos financieros) que hayan registrado losintereses contabilizados.

Al principio del ejercicio siguiente, con cargo a cuentasdel subgrupo 66 (Gastos financieros).


Al principio del ejercicio siguiente, con abono a cuentasdel subgrupo 76 (Ingresos financieros).

Al cierre del ejercicio, con cargo a las cuentas del sub-grupo 76 (Ingresos financieros), que hayan registradolos intereses contabilizados.

569. Garantías financieras a corto plazo(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Garantías financieras concedidas por la empresa a plazo no superior a un año. En particular,avales otorgados, siempre y cuando no proceda su registro en la cuenta 529 (Provisiones acorto plazo).




Por la disminución de la obligación y por los ingresosdevengados, con abono a la cuenta 769 (Otros ingre-sos financieros).

A la cancelación, con abono a cuentas del subgru-po 57 (Tesorería).


Por el aumento de la obligación, con cargo a lacuenta 669 (Otros gastos financieros).

57. TESORERÍA570. Caja, euros571. Caja, moneda extranjera572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros573. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, moneda extranjera574. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, euros575. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, moneda extranjera576. Inversiones a corto plazo de gran liquidez

330 CONTABIL IDAD

570. Caja, euros571. Caja, moneda extranjera

Disponibilidades de medios líquidos en caja.

Figurarán en el activo corriente del balance.


Se cargarán a la entrada de los medios líquidos y se abonarán a su salida, con abono ycargo a las cuentas que han de servir de contrapartida, según la naturaleza de la opera-ción que provoca el cobro o el pago.

572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros573. Bancos e instituciones de crédito c/c vista, moneda extranjera574. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, euros575. Bancos e instituciones de crédito, cuentas de ahorro, moneda extranjera

Saldos a favor de la empresa, en cuentas corrientes a la vista y de ahorro de disponibilidadinmediata en bancos e instituciones de crédito, entendiendo por tales cajas de ahorros, cajasrurales y cooperativas de crédito para los saldos situados en España y entidades análogas sise trata de saldos situados en el extranjero.

Se excluirán de contabilizar en este subgrupo los saldos en los bancos e instituciones citadascuando no sean de disponibilidad inmediata, así como los saldos de disposición inmediata sino estuvieran en poder de bancos o de las instituciones referidas. También se excluirán losdescubiertos bancarios que figurarán en todo caso en el pasivo corriente del balance.

Figurarán en el activo corriente del balance.



Por las entregas de efectivo y por las transferencias, conabono a la cuenta que ha de servir de contrapartida, segúnsea la naturaleza de la operación que provoca el cobro.

Por la disposición, total o parcial, del saldo, con cargoa la cuenta que ha de servir de contrapartida, segúnsea la naturaleza de la operación que provoca el pago.

576. Inversiones a corto plazo de gran liquidez

Inversiones financieras convertibles en efectivo, con un vencimiento no superior a tres mesesdesde la fecha de adquisición, que no tengan riesgos significativos de cambio de valor y queformen parte de la política de gestión normal de la tesorería de la empresa.



331CONTABIL IDAD

Se cargará a la entrada de las inversiones financieras y se abonará a su salida, con abonoy cargo a las cuentas que han de servir de contrapartida.

58. ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y ACTIVOS Y PASIVOSASOCIADOS (este subgrupo no está incluido en el PGC de pymes)580. Inmovilizado581. Inversiones con personas y entidades vinculadas582. Inversiones financieras583. Existencias, deudores comerciales y otras cuentas a cobrar584. Otros activos585. Provisiones586. Deudas con características especiales587. Deudas con personas y entidades vinculadas588. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar589. Otros pasivos

Activos no corrientes con carácter individual, así como otros activos y pasivos no corrientes ocorrientes incluidos en un grupo enajenable de elementos, cuya recuperación se espera reali-zar fundamentalmente a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, incluidos losque formen parte de una operación interrumpida que se hubiera clasificado como mantenidapara la venta.

580. Inmovilizado / 584. Otros activos

Estas cuentas figurarán en el activo corriente del balance.

Su movimiento, generalmente, es el siguiente:


En el momento en que se cumplan las condicionespara su clasificación, de acuerdo con lo dispuesto enlas normas de registro y valoración contenidas en lasegunda parte de este texto, con abono a las respec-tivas cuentas del activo corriente y no corriente.

En el caso de activos financieros que, a efectos desu valoración, estuvieran clasificados en la categoría de“Activos financieros mantenidos para negociar” o en lade “Otros activos financieros a valor razonable concambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por lasvariaciones en su valor razonable, con abono a lacuenta 763 (Beneficios por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable).

En el caso de activos financieros que, a efectosde su valoración, estuvieran clasificados en la cate-goría de “Activos financieros disponibles para laventa”, por las variaciones en su valor razonable, conabono a la cuenta 960 (Beneficios en activos no

En el momento en que se produzca la enajenación odisposición por otra vía del activo no corriente o grupoenajenable de elementos, con cargo, generalmente, acuentas del subgrupo 57 (Tesorería) y en caso de pér-didas a la cuenta del subgru po 67 (Pérdidas proce-dentes de activos no corrientes y gastos excepciona-les) que corresponda a la naturaleza del activo.

En el caso de activos financieros que, a efectos desu valoración, estuvieran clasificados en la categoría de“Activos financieros mantenidos para negociar” o en lade “Otros activos financieros a valor razonable concambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por lasvariaciones en su valor razonable, con cargo a la cuen-ta 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos finan-cieros por su valor razonable).

En el caso de activos financieros que, a efectos desu valoración, estuvieran clasificados en la categoría de“Activos financieros disponibles para la venta”, por las

332 CONTABIL IDAD

585. Provisiones / 589. Otros pasivos

Estas cuentas figurarán en el pasivo corriente del balance.

Su movimiento, generalmente, es el siguiente:


corrientes y grupos enajenables de elementos man-tenidos para la venta), salvo la parte correspondientea diferencias de cambio en partidas monetarias quese registrará con abono a la cuenta 768 (Diferenciaspositivas de cambio).

En su caso, por el ingreso financiero devengado,con abono a la cuenta que corres pon da del subgru-po 76 (Ingresos financieros).

variaciones en su valor razonable, con cargo a la cuen-ta 860 (Pérdidas en activos no corrientes y grupos ena-jenables de elementos mantenidos para la venta), salvola parte corres pon dien te a diferencias de cambio enpartidas monetarias que se registrará con cargo a lacuenta 668 (Diferencias negativas de cambio).

Si el activo no corriente o grupo enajenable de ele-mentos dejara de cumplir los requisitos para su clasifica-ción como mantenido para la venta de acuerdo con lodispuesto en las normas de registro y valoración conte-nidas en la segunda parte de este texto, con cargo a lasrespectivas cuentas del activo corriente y no corriente.


En el momento en que se produzca la enajenación o dis-posición por otra vía del grupo enajenable de elementos.

En el caso de pasivos financieros que, a efectos de suvaloración, estuvieran clasificados en la categoría de“Pasivos financieros mantenidos para negociar” o en lade “Otros pasivos financieros a valor razonable concambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por lasvariaciones en su valor razonable, con abono a la cuen-ta 763 (Beneficios por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable).

Si el grupo enajenable de elementos dejara decumplir los requisitos para su clasificación como man-tenido para la venta de acuerdo con lo dispuesto en lasnormas de registro y valoración contenidas en lasegunda parte de este texto, con abono a las respec-tivas cuentas del pasivo corriente y no corriente.

En el momento en que se cumplan las condicionespara su clasificación, de acuerdo con lo dispuesto enlas normas de registro y valoración contenidas en lasegunda parte de este texto, con cargo a las respecti-vas cuentas del pasivo corriente y no corriente.

En el caso de pasivos financieros que, a efectos desu valoración, estuvieran clasificados en la categoría de“Pasivos financieros mantenidos para negociar” o en lade “Otros pasivos financieros a valor razonable concambios en la cuenta de pérdidas y ganancias”, por lasvariaciones en su valor razonable, con cargo a la cuen-ta 663 (Pérdidas por valoración de instrumentos finan-cieros por su valor razonable).

En su caso, por el gasto financiero devengado, concargo a la cuenta que correspon da del subgrupo 66(Gastos financieros).

59. DETERIORO DEL VALOR DE INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZO Y DEACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA593. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en partes vinculadas

5933. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas del grupo5934. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas asociadas5935. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en otras partes vin-

culadas (esta cuenta sólo está en el PGC de pymes)594. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de partes

vinculadas

333CONTABIL IDAD

5943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo deempresas del grupo

5944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo deempresas asociadas

5945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo deotras partes vinculadas

595. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a partes vinculadas5953. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas del grupo5954. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas asociadas5955. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a otras partes vinculadas

596. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo (esta cuenta sólo está en elPGC de pymes)

597. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo598. Deterioro de valor de créditos a corto plazo599. Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta (esta cuen-

ta no está incluida en el PGC de pymes)5990. Deterioro de valor de inmovilizado no corriente mantenido para la venta

(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)5991. Deterioro de valor de inversiones con personas y entidades vinculadas

no corrientes mantenidas para la venta (esta cuenta no está incluida enel PGC de pymes)

5992. Deterioro de valor de inversiones financieras no corrientes mantenidaspara la venta (esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

5993. Deterioro de valor de existencias, deudores comerciales y otras cuentasa cobrar integrados en un grupo enajenable mantenido para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

5994. Deterioro de valor de otros activos mantenidos para la venta (esta cuen-ta no está incluida en el PGC de pymes)

Expresión contable de correcciones de valor motivadas por pérdidas por deterioro de los acti-vos incluidos en el grupo 5 (Cuentas financieras).

En el supuesto de posteriores recuperaciones de valor, de acuerdo con lo que al respecto dis-ponen las correspondientes normas de registro y valoración, las pérdidas por deterioro reco-nocidas deberán reducirse hasta su total recuperación, cuando así proceda de acuerdo con lodispuesto en dichas normas.

Las cuentas de este subgrupo figurarán en el activo corriente del balance minorando la parti-da en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.

593. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las inversio-nes a corto plazo en partes vinculadas.

5933. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas del grupo5934. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas asociadas5935. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en otras partes vinculadas

(esta cuenta sólo está en el PGC de pymes)


334 CONTABIL IDAD

594. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las inversio-nes a corto plazo en valores representativos de deuda emitidos por personas o entidades quetengan la calificación de partes vinculadas.

5943. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de empre-sas del grupo

5944. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de empre-sas asociadas

5945. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de otraspartes vinculadas



Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 798 (Reversión del deteriorode participaciones y valores representativos de deudaa corto plazo).

Cuando se enajenen los valores o se den de bajadel activo por cualquier otro motivo, con abono a cuen-tas del subgrupo 53 (Inversiones financieras a cortoplazo en partes vinculadas).

Por el importe del deterioro estimado, que deba impu-tarse a la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdocon lo dispuesto en las normas de registro y valoración,con cargo a la cuenta 698 (Pérdidas por deterioro departicipaciones y valores representativos de deuda acorto plazo).


Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 798 (Reversión del deteriorode participaciones y valores representativos de deudasa corto plazo).

Cuando se enajenen los valores o se den de bajadel activo por cualquier otro motivo, con abono a cuen-tas del subgrupo 53 (Inversiones financieras a cortoplazo en partes vinculadas).

Se abonarán por el importe del deterioro estimado, concargo a la cuenta 698 (Pérdidas por deterioro de parti-cipaciones y valores representativos de deuda a cortoplazo).

595. Deterioro del valor de créditos a corto plazo a partes vinculadas

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor correspondientes a créditos acorto plazo, concedidos a partes vinculadas.

5953. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas del grupo5954. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a empresas asociadas5955. Deterioro de valor de créditos a corto plazo a otras partes vinculadas


335CONTABIL IDAD

596. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo(esta cuenta sólo está en el PGC de pymes)

Importe de las correcciones valorativas por deterioro de valor de participaciones a corto plazoen el patrimonio neto de entidades que no tienen la consideración de partes vinculadas.


Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 799 (Reversión del deteriorode créditos a corto plazo).

Por la parte de crédito que resulte incobrable, conabono a cuentas del subgrupo 53 (Inversiones financie-ras a corto plazo en partes vinculadas).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 699 (Pérdidas por deterioro de créditos a cortoplazo).


Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta 798 (Reversión del deteriorode participaciones y valores representativos de deudaa corto plazo).

Cuando se enajenen los valores o se den de baja delactivo por cualquier otro motivo, con abono a cuentas delsubgrupo 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta 698 (Pérdidas por deterioro de participacionesy valores representativos de deuda a corto plazo).

597. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor que correspon de a las inversio-nes a corto plazo en valores representativos de deuda emitidos por personas o entidades queno tengan la calificación de partes vinculadas.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 594 (Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deudas a corto plazo de partes vinculadas).

598. Deterioro de valor de créditos a corto plazo

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor en créditos del subgrupo 54(Otras inversiones financieras a corto plazo).

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 595 (Deterioro del valor de créditos acorto plazo a partes vinculadas).

599. Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta

5990. Deterioro de valor de inmovilizado no corriente mantenido para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

336 CONTABIL IDAD

5991. Deterioro de valor de inversiones con personas y entidades vinculadas nocorrientes mantenidas para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

5992. Deterioro de valor de inversiones financieras no corrientes mantenidas para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

5993. Deterioro de valor de existencias, deudores comerciales y otras cuentas a cobrarintegrados en un grupo enajenable mantenido para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

5994. Deterioro de valor de otros activos mantenidos para la venta(esta cuenta no está incluida en el PGC de pymes)

Importe de las correcciones valorativas por deterioro del valor en activos no corrientes mante-nidos para la venta o en activos que formen parte de un grupo enajenable de elementos man-tenidos para la venta.



Cuando desaparezcan las causas que determinaron elreconocimiento de la corrección valorativa por deterio-ro, con abono a la cuenta que corresponda del subgru-po 79 (Excesos y aplicaciones de provisiones y de pér-didas por deterioro).

Cuando se enajene el activo o se dé de baja delactivo por cualquier otro motivo, con abono a cuentasdel subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidospara la venta y activos y pasivos asociados).

Por el importe del deterioro estimado, con cargo a lacuenta que corresponda del subgrupo 69 (Pérdidaspor deterioro y otras dotaciones).

4.6. Grupo 6: Compras y gastos

Aprovisionamientos de mercaderías y demás bienes adquiridos por la empresa para revender-los, bien sea sin alterar su forma y sustancia, o previo sometimiento a procesos industriales deadaptación, transformación o construcción. Comprende también todos los gastos del ejerci-cio, incluidas las adquisiciones de servicios y de materiales consumibles, la variación de exis-tencias adquiridas y otros gastos y pérdidas del ejercicio.

En general todas las cuentas del grupo 6 (Compras y gastos) se abonan, al cierre del ejercicio,con cargo a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio); por ello, al exponer los movimientos de lassucesivas cuentas del grupo sólo se hará referencia al cargo. En las excepciones se citarán losmotivos de abono y cuentas de contrapartida.

60. COMPRAS600. Compras de mercaderías601. Compras de materias primas602. Compras de otros aprovisionamientos606. Descuentos sobre compras por pronto pago607. Trabajos realizados por otras empresas608. Devoluciones de compras y operaciones similares609. “Rappels” por compras

337CONTABIL IDAD

Las cuentas del subgrupo 60 (Compras) se adaptarán por las empresas a las característicasde las operaciones que realizan, con la denominación específica que a éstas corresponda.

600. Compras de mercaderías601. Compras de materias primas602. Compras de otros aprovisionamientos607. Trabajos realizados por otras empresas

Aprovisionamiento de la empresa de bienes incluidos en los subgrupos 30 (Comerciales), 31(Materias primas) y 32 (Otros aprovisionamientos).

Comprende también los trabajos que, formando parte del proceso de producción propia, seencarguen a otras empresas.

Estas cuentas se cargarán por el importe de las compras, a la recepción de las remesas de losproveedores o a su puesta en camino si las mercaderías y bienes se transportasen por cuen-ta de la empresa, con abono a cuentas del subgrupo 40 (Proveedores) o 57 (Tesorería).

En particular, la cuenta 607 (Trabajos realizados por otras empresas) se cargará a la recepciónde los trabajos encargados a otras empresas.

606. Descuentos sobre compras por pronto pago

Descuentos y asimilados que le concedan a la empresa sus proveedores, por pronto pago, noincluidos en factura.



Por el saldo al cierre de ejercicio, con abono a la cuen-ta 129 (Resultado del ejercicio).

Por el importe de las compras que se devuelvan y, ensu caso, por los descuentos y similares obtenidos, concargo a cuentas del subgrupo 40 (Proveedores) o 57(Tesorería).


Por el saldo al cierre del ejercicio, con abono a la cuen-ta 129 (Resultado del ejercicio).

Por los descuentos y asimilados concedidos, concargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 40 (Pro-veedores)

608. Devoluciones de compras y operaciones similares

Remesas devueltas a proveedores, normalmente por incumplimiento de las condiciones delpedido. En esta cuenta se contabilizarán también los descuentos y similares originados por lamisma causa, que sean posteriores a la recepción de la factura.


338 CONTABIL IDAD

609. “Rappels” por compras

Descuentos y similares que se basen en haber alcanzado un determinado volumen de pedidos.




Por los “rappels” que correspondan a la empresa,concedidos por los proveedores, con cargo a cuentasdel subgrupo 40 (Proveedores) o 57 (Tesorería).

61. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS610. Variación de existencias de mercaderías611. Variación de existencias de materias primas612. Variación de existencias de otros aprovisionamientos

610. Variación de existencias de mercaderías611. Variación de existencias de materias primas612. Variación de existencias de otros aprovisionamientos

Cuentas destinadas a registrar, al cierre de ejercicio, las variaciones entre las existencias fina-les y las iniciales, correspondientes a los subgrupos 30 (Comerciales), 31 (Materias primas) y32 (Otros aprovisionamientos).


Se cargarán por el importe de las existencias iniciales y se abonarán por el de las exis-tencias finales, con abono y cargo, respectivamente, a cuentas de los subgrupos 30(Comerciales), 31 (Materias primas) y 32 (Otros aprovisionamientos). El saldo que resul-te en estas cuentas se cargará o abonará, según los casos, a la cuenta 129 (Resulta-do del ejercicio).

62. SERVICIOS EXTERIORES620. Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio621. Arrendamientos y cánones622. Reparaciones y conservación623. Servicios de profesionales independientes624. Transportes625. Primas de seguros626. Servicios bancarios y similares627. Publicidad, propaganda y relaciones públicas628. Suministros629. Otros servicios

339CONTABIL IDAD

Servicios de naturaleza diversa adquiridos por la empresa, no incluidos en el subgrupo 60(Compras) o que no formen parte del precio de adquisición del inmovilizado o de las inversio-nes financieras a corto plazo.

Los cargos en las cuentas 620 (Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio) /629 (Otrosservicios) se harán normalmente con abono a la cuen ta 410 (Acreedores por prestaciones deservicios), a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería), a provisiones del subgrupo 14 (Provisiones)o de la cuenta 529 (Provisiones a corto plazo) o, en su caso, a la cuenta 475 (Hacienda Públi-ca, acreedora por conceptos fiscales).

620. Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio

Gastos de investigación y desarrollo por servicios encargados a otras empresas.

621. Arrendamientos y cánones

Arrendamientos: Los devengados por el alquiler o arrendamiento operativo de bienes mueblese inmuebles en uso o a disposición de la empresa.

Cánones: Cantidades fijas o variables que se satisfacen por el derecho al uso o a la concesiónde uso de las distintas manifestaciones de la propiedad industrial.

622. Reparaciones y conservación

Los de sostenimiento de los bienes comprendidos en el grupo 2 (Activo no corriente).

623. Servicios de profesionales independientes

Importe que se satisface a los profesionales por los servicios prestados a la empresa. Com-prende los honorarios de economistas, abogados, auditores, notarios, etc., así como las comi-siones de agentes mediadores independientes.

624. Transportes

Transportes a cargo de la empresa realizados por terceros, cuando no proceda incluirlos en elprecio de adquisición del inmovilizado o de las existencias.

En esta cuenta se registrarán, entre otros, los transportes de ventas.

625. Primas de seguros

Cantidades satisfechas en concepto de primas de seguros, excepto las que se refieren al per-sonal de la empresa y las de naturaleza financiera.

626. Servicios bancarios y similares

Cantidades satisfechas en concepto de servicios bancarios y similares, que no tengan la con-sideración de gastos financieros.

340 CONTABIL IDAD

627. Publicidad, propaganda y relaciones públicas

Importe de los gastos satisfechos por los conceptos que indica la denominación de esta cuenta.

628. Suministros

Electricidad y cualquier otro abastecimiento que no tuviere la cualidad de almacenable.

629. Otros servicios

Los no comprendidos en las cuentas anteriores.

En esta cuenta se contabilizarán, entre otros, los gastos de viaje del personal de la empresa,incluidos los de transporte, y los gastos de oficina no incluidos en otras cuentas.

63. TRIBUTOS630. Impuesto sobre beneficios

6300. Impuesto corriente6301. Impuesto diferido

631. Otros tributos633. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios634. Ajustes negativos en la imposición indirecta

6341. Ajustes negativos en IVA de activo corriente6342. Ajustes negativos en IVA de inversiones

636. Devolución de impuestos638. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios639. Ajustes positivos en la imposición indirecta

6391. Ajustes positivos en IVA de activo corriente6392. Ajustes positivos en IVA de inversiones

630. Impuesto sobre beneficios

Importe del impuesto sobre beneficios devengado en el ejercicio, salvo el originado con moti-vo de una transacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida delpatrimonio neto, o a causa de una combinación de negocios.


341CONTABIL IDAD

6300. Impuesto corriente


Por la cuota a ingresar, con abono a la cuenta 4752(Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobresociedades).

Por las retenciones soportadas y los ingresos acuenta del impuesto realizados, hasta el importe de lacuota líquida del período, con abono a la cuenta 473(Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta).

Por la cuota de ejercicios anteriores que recupera laempresa como consecuencia de las liquidaciones fis-cales del impuesto o impuestos sobre el beneficio, concargo a la cuenta 4709 (Hacienda Pública, deudora pordevolución de impuestos).

Se abonará o cargará, con cargo o abono a lacuenta 129 (Resultado del ejercicio).

6301. Impuesto diferido


Por el importe de los pasivos por diferencias tempora-rias imponibles originados en el ejercicio, con abono ala cuenta 479 (Pasivos por diferencias temporariasimponibles).

Por la aplicación de los activos por diferencias tem-porarias deducibles de ejercicios anteriores, con abonoa la cuenta 4740 (Activos por diferencias temporariasdeducibles).

Por la aplicación del crédito impositivo como con-secuencia de la compensación en el ejercicio de basesimponibles negativas de ejercicios anteriores, conabono a la cuenta 4745 (Créditos por pérdidas a com-pensar del ejercicio).

Por el importe del efecto impositivo de las diferen-cias permanentes a imputar en varios ejercicios, conabono a la cuenta 834 (Ingresos fiscales por diferenciaspermanentes).

Por el importe del efecto impositivo correspondien-te a las deducciones y bonificaciones a imputar envarios ejercicios, con abono a la cuenta 835 (Ingresosfiscales por deducciones y bonificaciones).

Por la aplicación fiscal de las deducciones o bonifi-caciones de ejercicios anteriores, con abono a la cuen-ta 4742 (Derechos por deducciones y bonificacionespendientes de aplicar).

Por el importe del efecto impositivo derivado de latransferencia a resultados de ingresos imputadosdirectamente al patrimonio neto que hubieran ocasio-nado el correspondiente impuesto corriente en ejerci-cios previos, con abono a la cuenta 8301 (Impuestodiferido).

Por el importe de los activos por diferencias tempora-rias deducibles originados en el ejercicio, con cargo ala cuenta 4740 (Activos por diferencias temporariasdeducibles).

Por el crédito impositivo generado en el ejerciciocomo consecuencia de la existencia de base imponiblenegativa a compensar, con cargo a la cuenta 4745(Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio).

Por la cancelación de pasivos por diferencias tem-porarias imponibles de ejercicios anteriores, con cargoa la cuenta 479 (Pasivos por diferencias temporariasimponibles).

Por las diferencias permanentes periodificadas quese imputan al ejercicio, con cargo a la cuenta 836(Transferencia de diferencias permanentes).

Por las deducciones y bonificaciones periodifica-das que se imputan al ejercicio, con cargo a la cuenta837 (Transferencia de deducciones y bonificaciones).

Por los activos por deducciones y otras ventajasfiscales no utilizadas, pendientes de aplicar fiscalmen-te, con cargo a la cuenta 4742 (Derechos por deduc-ciones y bonificaciones pendientes de aplicar).

Por el importe del efecto impositivo derivado de latransferencia a resultados de gastos imputados direc-tamente al patrimonio neto que hubieran ocasionado elcorrespondien te impuesto corrien te en ejercicios pre-vios, con cargo a la cuen ta 8301 (Impuesto diferido).

Al final del ejercicio, se abonará o cargará, con cargo o abono en la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).

342 CONTABIL IDAD

631. Otros tributos

Importe de los tributos de los que la empresa es contribuyente y no tengan asiento específicoen otras cuentas de este subgrupo o en la cuenta 477 (Hacienda Pública, IVA repercutido).

Se exceptúan igualmente los tributos que deban ser cargados en otras cuentas de acuerdocon las definiciones de las mismas, como sucede, entre otros, con los contabilizados en lascuentas 600 (Compras de mercaderías) /602 (Compras de otros aprovisionamientos) y en elsubgrupo 62 (Servicios exteriores).

Se cargará

Esta cuenta se cargará cuando los tributos sean exigibles, con abono a cuentas de los subgrupos 47 (Adminis-traciones Públicas) y 57 (Tesorería). Igualmente se cargará por el importe de la provisión dotada en el ejercicio conabono a las cuentas 141 (Provisión para impuestos) y 5291 (Provisión a corto plazo para impuestos).

633. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios

Disminución, conocida en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o aumento, igual-mente conocido en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos ypasivos por impuesto diferido anteriormente generados, salvo que dichos saldos se hayan ori-ginado como consecuencia de una transacción o suceso que se hubiese reconocido directa-mente en una partida del patrimonio neto.

Se cargará

Por el menor importe del activo por diferencias temporarias deducibles, con abono a la cuenta 4740 (Activos pordiferencias temporarias deducibles).

Por el menor importe del crédito impositivo por pérdidas a compensar, con abono a la cuenta 4745 (Créditospor pérdidas a compensar del ejercicio).

Por el menor importe del activo por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar, con abono a la cuen-ta 4742 (Derechos por deducciones y bonificaciones pendientes de aplicar).

Por el mayor importe del pasivo por diferencias temporarias imponibles, con abono a la cuenta 479 (Pasivospor diferencias temporarias imponibles).

634. Ajustes negativos en la imposición indirecta

Aumento de los gastos por impuestos indirectos, que se produce como consecuencia deregularizaciones y cambios en la situación tributaria de la empresa.

6341. Ajustes negativos en IVA de activo corriente6342. Ajustes negativos en IVA de inversiones

Importe de las diferencias negativas que resulten, en el IVA soportado deducible corres-pondiente a operaciones de bienes o servicios del activo corriente o de bienes de inver-sión, al practicarse las regularizaciones anuales derivadas de la aplicación de la Regla deProrrata.

343CONTABIL IDAD

636. Devolución de impuestos

Importe de los reintegros de impuestos exigibles por la empresa como consecuencia de pagosindebidamente realizados, excluidos aquellos que hubieran sido cargados en cuentas delgrupo 2 (Activo no corriente).


Se cargará

Por el importe de la regularización anual, con abono a la cuenta 472 (Hacienda Pública, IVA soportado).



Cuando sean exigibles las devoluciones, con cargo a lacuenta 4709 (Hacienda Pública, deudora por devolu-ción de impuestos).

638. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios

Aumento, conocido en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o disminución, igual-mente conocida en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos ypasivos por impuesto diferido anteriormente generados, salvo que dichos saldos se hayan ori-ginado como consecuencia de una transacción o suceso que se hubiese reconocido directa-mente en una partida del patrimonio neto.




Por el mayor importe del activo por diferencias tempo-rarias deducibles, con cargo a la cuenta 4740 (Activospor diferencias temporarias deducibles).

Por el mayor importe del crédito impositivo por pér-didas a compensar, con cargo a la cuenta 4745 (Cré-dito por pérdidas a compensar del ejercicio).

Por el mayor importe del activo por deducciones ybonificaciones pendientes de aplicar, con cargo a lacuenta 4742 (Derechos por deducciones y bonificacio-nes pendientes de aplicar).

Por el menor importe del pasivo por diferenciastemporarias imponibles, con cargo a la cuenta 479(Pasivos por diferencias temporarias imponibles).

639. Ajustes positivos en la imposición indirecta

Disminución de los gastos por impuestos indirectos, que se produce como consecuencia deregularizaciones y cambios en la situación tributaria de la empresa.

344 CONTABIL IDAD

6391. Ajustes positivos en IVA de activo corriente6392. Ajustes positivos en IVA de inversiones

Importe de las diferencias positivas que resulten, en el IVA soportado deducible correspondien-te a operaciones de bienes o servicios del activo corrien te o de bienes de inversión, al practi-carse las regularizaciones anuales derivadas de la aplicación de la Regla de Prorrata.




Por el importe de la regularización anual, con cargo a lacuenta 472 (Hacienda Pública, IVA soportado).

64. GASTOS DE PERSONAL640. Sueldos y salarios641. Indemnizaciones642. Seguridad Social a cargo de la empresa643. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de aportación definida (cuenta

no incluida en el PGC de pymes)644. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de prestación definida

6440. Contribuciones anuales (cuenta no incluida en el PGC de pymes)6442. Otros costes (cuenta no incluida en el PGC de pymes)

645. Retribuciones al personal mediante instrumentos de patrimonio (cuenta noincluida en el PGC de pymes)6450. Retribuciones al personal liquidadas con instrumentos de patrimonio

(cuenta no incluida en el PGC de pymes)6457. Retribuciones al personal liquidadas en efectivo basado en instrumentos

de patrimonio (cuenta no incluida en el PGC de pymes)649. Otros gastos sociales

Retribuciones al personal, cualquiera que sea la forma o el concepto por el que se satisfacen;cuotas de la Seguridad Social a cargo de la empresa y los demás gastos de carácter social.

640. Sueldos y salarios

Remuneraciones, fijas y eventuales, al personal de la empresa.

Se cargará por el importe íntegro de las remuneraciones devengadas:

Se cargará

Por el pago en efectivo, con abono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).Por las devengadas y no pagadas, con abono a la cuenta 465 (Remuneraciones pendientes de pago).Por compensación de deudas pendientes, con abono a las cuentas 254 (Créditos a largo plazo al personal),

460 (Anticipos de remuneraciones) y 544 (Créditos a corto plazo al personal) según proceda.Por las retenciones de tributos y cuotas de la Seguridad Social a cargo del personal, con abono a cuentas

del subgrupo 47 (Administraciones Públicas).

345CONTABIL IDAD

641. Indemnizaciones

Cantidades que se entregan al personal de la empresa para resarcirle de un daño o perjuicio.Se incluyen específicamente en esta cuenta las indemnizaciones por despido y jubilacionesanticipadas.

Se cargará

Por el importe de las indemnizaciones, con abono, generalmente, a cuentas de los subgrupos 14 (Provisiones),46 (Personal), 47 (Administraciones Públicas) o 57 (Tesorería).

642. Seguridad Social a cargo de la empresa

Cuotas de la empresa a favor de los organismos de la Seguridad Social por las diversas pres-taciones que éstos realizan.

Se cargará

Por las cuotas devengadas, con abono a la cuenta 476 (Organismos de la Seguridad Social, acreedores).

643. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de aportación definida(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importe de las aportaciones devengadas por remuneraciones a largo plazo al personal de laempresa, tales como pensiones u otras prestaciones por jubilación o retiro, que se articulen através de un sistema de aportación definida.

Se cargará

Por el importe de las contribuciones anuales a planes de pensiones u otras instituciones similares externas a laempresa satisfechas en efectivo, con abono a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Por el importe de las primas devengadas y no pagadas, con abono a la cuenta 466 (Remuneraciones median-te sistemas de aportación definida pendientes de pago).

644. Retribuciones a largo plazo mediante sistemas de prestación definida(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importe de las aportaciones devengadas por remuneraciones a largo plazo al personal de laempresa, tales como pensiones u otras prestaciones por jubilación o retiro, que se articulen através de un sistema de prestación definida.

6440. Contribuciones anuales(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importe de la contribución anual al sistema de prestación definida.

346 CONTABIL IDAD

6442. Otros costes(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importe de los costes imputados a la cuenta de pérdidas y ganancias por servicios pasadossurgidos por el establecimiento de un plan de retribuciones a largo plazo de prestación defini-da o por una mejora de las condiciones del mismo.

Se cargará

Por el importe de las retribuciones devengadas satisfechas con instrumentos de patrimonio de la propia empre-sa, con abono a cuentas de los subgrupos 10 (Capital) y 11 (Reservas y otros instrumentos de patrimonio).

Por el importe de las retribuciones devengadas a satisfacer en efectivo, con abono a la cuenta 147 (Provisiónpor transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio).

Se cargará

Por el importe del coste del servicio del ejercicio corriente relacionado con planes de pensiones u otras insti-tuciones similares externas a la empresa, satisfechas en efectivo, con abono, generalmente, a cuentas del sub-grupo 57 (Tesorería) o a la cuenta 140 (Provisión por retribuciones a largo plazo al personal).

Se cargará

Por el importe que proceda de acuerdo con lo establecido en la norma de registro y valoración aplicable a estos pla-nes de retribuciones a largo plazo, con abono a la cuen ta 140 (Provisión por retribuciones a largo plazo al personal).

645. Retribuciones al personal mediante instrumentos de patrimonio(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importes liquidados por la empresa con instrumentos de patrimonio o con importes en efecti-vo basados en el valor de instrumentos de patrimonio a cambio de los servicios prestados porlos empleados.

6450. Retribuciones al personal liquidadas con instrumentos de patrimonio(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

6457. Retribuciones al personal liquidadas en efectivo basado en instrumentos depatrimonio(cuenta no incluida en el PGC de pymes)


649. Otros gastos sociales

Gastos de naturaleza social realizados en cumplimiento de una disposición legal o voluntaria-mente por la empresa.

Se citan, a título indicativo, las subvenciones a economatos y comedores; sostenimiento deescuelas e instituciones de formación profesional; becas para estudio; primas por contratos deseguros sobre la vida, accidentes, enfermedad, etc., excepto las cuotas de la Seguridad Social.

347CONTABIL IDAD

Se cargará

Por el importe de los gastos, con abono a cuentas de los grupos 5 (Cuentas financieras) o 7 (Ventas e ingresos),según se paguen en efectivo o en mercaderías u otros productos.

65. OTROS GASTOS DE GESTIÓN650. Pérdidas de créditos comerciales incobrables651. Resultados de operaciones en común

6510. Beneficio transferido (gestor)6511. Pérdida soportada (partícipe o asociado no gestor)

659. Otras pérdidas en gestión corriente

Gastos de gestión no comprendidos en otros subgrupos.

650. Pérdidas de créditos comerciales incobrables

Pérdidas por deterioro en insolvencias firmes de clientes y deudores del grupo 4 (Acreedoresy deudores por operaciones comerciales).

Se cargará

Por el importe de las insolvencias firmes, con abono a cuentas de los subgrupos 43 (Clientes) y 44 (Deudoresvarios).

651. Resultados de operaciones en común

6510. Beneficio transferido

Beneficio que corresponde a los partícipes no gestores en las operaciones reguladas por losartículos 239 a 243 del Código de Comercio y en otras operaciones en común de análogascaracterísticas.

En la cuenta 6510 (Beneficio transferido –gestor–) la empresa gestora contabilizará dichobeneficio, una vez cumplimentados los requisitos del citado artículo 243, o los que sean pro-cedentes según la legislación aplicable para otras operaciones en común.

Se cargará

La cuenta 6510 (Beneficios transferidos –gestor–) se cargará por el beneficio que deba atribuirse a los partícipesno gestores, con abono a la cuenta 419 (Acreedores por operaciones en común), 449 (Deudores por operacio-nes en común) o a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

348 CONTABIL IDAD

6511. Pérdida soportada

Pérdida que corresponde a la empresa como partícipe no gestor de las operacionesacabadasde citar.

Se cargará

Por el importe de la pérdida, con abono a la cuenta 419 (Acreedores por operaciones en común), 449 (Deudorespor operaciones en común) o a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

659. Otras pérdidas en gestión corriente

Las que teniendo esta naturaleza, no figuran en cuentas anteriores. En particular, reflejará laregularización anual de utillaje y herramientas.

66. GASTOS FINANCIEROS660. Gastos financieros por actualización de provisiones661. Intereses de obligaciones y bonos662. Intereses de deudas663. Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

6630. Pérdidas de cartera de negociación (cuenta no incluida en el PGC depymes)

6631. Pérdidas de designados por la empresa (cuenta no incluida en el PGCde pymes)

6632. Pérdidas de disponibles para la venta (cuenta no incluida en el PGC depymes)

6633. Pérdidas de instrumentos de cobertura (cuenta no incluida en el PGC depymes)

664. Dividendo de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros665. Intereses por descuento de efectos y operaciones de factoring666. Pérdidas en participaciones y valores representativos de deuda667. Pérdidas de créditos no comerciales668. Diferencias negativas de cambio669. Otros gastos financieros

660. Gastos financieros por actualización de provisiones

Importe de la carga financiera correspondiente a los ajustes de valor de las provisiones en con-cepto de actualización financiera.

Se cargará

Por el reconocimiento del ajuste de carácter financiero, con abono a las correspondientes cuentas de provisiones,incluidas en los subgrupos 14 (Provisiones) y 52 (Deudas a corto plazo por préstamos recibidos y otros conceptos).

661. Intereses de obligaciones y bonos

Importe de los intereses devengados durante el ejercicio correspondientes a la financiaciónajena instrumentada en valores representativos de deuda, cualquiera que sea el plazo de ven-

349CONTABIL IDAD

cimiento y el modo en que estén instrumentados tales intereses, incluidos con el debido des-glose en cuentas de cuatro o más cifras, los intereses implícitos que correspondan a la perio-dificación de la diferencia entre el importe de reembolso y el precio de emisión de los valores,menos los costes asociados a la transacción.

Se cargará

Al devengo de los intereses por el íntegro de los mismos, con abono, generalmente, a cuentas de los subgrupos17 (Deudas a largo plazo por préstamos recibidos, empréstitos y otros conceptos), 50 (Empréstitos, deudas concaracterísticas especiales y otras emisiones análogas a corto plazo) o 51 (Deudas a corto plazo con partes vin-culadas) y, en su caso, a la cuenta 475 (Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales).

662. Intereses de deudas

Importe de los intereses de los préstamos recibidos y otras deudas pendientes de amortizar,cualquiera que sea el modo en que se instrumenten tales intereses, realizándose los desglo-ses en las cuentas de cuatro o más cifras que sean necesarias; en particular, para registrar elinterés implícito asociado a la operación.

Se cargará

Al devengo de los intereses por el íntegro de los mismos, con abono, generalmente, a cuentas de los subgrupos16 (Deudas a largo plazo con partes vinculadas), 17 (Deudas a largo plazo por préstamos recibidos, empréstitosy otros conceptos), 40 (Proveedores), 51 (Deudas a corto plazo con partes vinculadas) o 52 (Deudas a corto plazopor préstamos recibidos y otros conceptos) y, en su caso, a la cuenta 475 (Hacienda Pública, acreedora por con-ceptos fiscales).

663. Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

Pérdidas originadas por la valoración a valor razonable de determinados instrumentos financie-ros, incluidas las que se produzcan con ocasión de su reclasificación.


6630. Pérdidas de cartera de negociación(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Pérdidas originadas por la valoración a valor razonable de los instrumentos financieros clasifi-cados en la categoría “Activos financieros mantenidos para negociar” o “Pasivos financierosmantenidos para negociar”.

Se cargará

Por la disminución en el valor razonable de los activos financieros o el aumento en el valor de los pasivos finan-cieros clasificados en esta categoría, con abono a la correspondiente cuenta del elemento patrimonial.

350 CONTABIL IDAD

6631. Pérdidas de designados por la empresa(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Pérdidas originadas por la valoración a valor razonable de los instrumentos financieros clasifi-cados en la categoría “Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta depérdidas y ganancias” u “Otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuen-ta de pérdidas y ganancias”.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 6630 (Pérdidas de cartera de negociación).

6632. Pérdidas de disponibles para la venta(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Pérdidas originadas por la baja, enajenación o cancelación de los instrumentos financieros cla-sificados en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”.

Se cargará

En el momento en que se produzca la baja, enajenación o cancelación del instrumento financiero, por el saldonegativo acumulado en el patrimonio neto con abono a la cuenta 902 (Transferencia de pérdidas de activos finan-cieros disponibles para la venta).

6633. Pérdidas de instrumentos de cobertura(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Pérdidas originadas en instrumentos de cobertura, en las operaciones de cobertura de flujosde efectivo cuando la empresa no espere que la transacción prevista tenga lugar.

Se cargará

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe negativo reconocido directamente en el patri-monio neto, con abono a la cuenta 912 (Transferencia de pérdidas por coberturas de flujos de efectivo).

664. Dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros

Importe de los dividendos devengados durante el ejercicio correspondiente a la financiaciónajena instrumentada en acciones o participaciones en el capital de la empresa que atendiendoa las características de la emisión deban contabilizarse como pasivo, cualquiera que sea elplazo de vencimiento.

Se cargará

Por el importe de los dividendos devengados, con abono, generalmente, a cuentas de los subgrupos 50 (Emprés-titos, deudas con características especiales y otras emisiones análogas a corto plazo) o 51 (Deudas a corto plazocon partes vinculadas) y, en su caso, a la cuenta 475 (Hacienda Pública, acreedora por conceptos fiscales).

351CONTABIL IDAD

665. Intereses por descuento de efectos y operaciones de “factoring”

Intereses en las operaciones de descuento de letras y otros efectos, así como en operacionesde factoring en las que la empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios de los dere-chos de cobro.

666. Pérdidas en participaciones y valores representativos de deuda

Pérdidas producidas por la baja, enajenación, o cancelación de valores representativos dedeuda e instrumentos de patrimonio, excluidas las que deban registrarse en las cuentas 663(Pérdidas por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable) y 673 (Pérdidasprocedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas).

Se cargará por la pérdida producida, con abono a cuentas de los subgrupos 24 (Inversionesfinancieras a largo plazo en partes vinculadas), 25 (Otras inversiones financieras a largo plazo),53 (Inversiones financieras a corto plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financie-ras a corto plazo).

667. Pérdidas de créditos no comerciales

Pérdidas producidas por insolvencias firmes de créditos no comerciales.

Se cargará

Por el importe de los intereses, con abono, generalmente, a la cuenta 5208 (Deudas por efectos descontados) o5209 (Deudas por operaciones de “factoring”).

Se cargará

Por la pérdida producida con motivo de la insolvencia firme, con abono a cuentas de los subgrupos 24 (Inversio-nes financieras a largo plazo en partes vinculadas), 25 (Otras inversiones financieras a largo plazo), 53 (Inversio-nes financieras a corto plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo).

668. Diferencias negativas de cambio

Pérdidas producidas por modificaciones del tipo de cambio en partidas monetarias denomina-das en moneda distinta de la funcional.

Se cargará

En cada cierre, por la pérdida de valoración de las partidas monetarias vivas a dicha fecha, con abono a las cuen-tas representativas de las mismas denominadas en moneda distinta de la funcional.

En el momento de baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado a una diferencia de con-versión negativa, con abono a la cuenta 921 (Transferencias de diferencias de conversión negativa).

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe negativo reconocido directamente en elpatrimonio neto en las operaciones de cobertura en una inversión neta en un negocio en el extranjero, con abonoa la cuenta 913 (Transferencia de pérdidas por cobertura de una inversión neta en un negocio en el extranjero).

Cuando venzan o se cancelen anticipadamente las partidas monetarias, mediante entrega del efectivo enmoneda distinta de la funcional, con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

352 CONTABIL IDAD

669. Otros gastos financieros

Gastos de naturaleza financiera no recogidos en otras cuentas de este subgrupo. Tambiénrecogerá las primas de seguros que cubren riesgos de naturaleza financiera; entre otras, lasque cubran el riesgo de insolvencia de créditos no comerciales y el riesgo de tipo de cambioen moneda extranjera.

Se cargará

Por el importe de los gastos devengados, con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) o auna cuenta representativa de deudas.

67. PÉRDIDAS PROCEDENTES DE ACTIVOS NO CORRIENTES Y GASTOS EXCEPCIO-NALES670. Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible671. Pérdidas procedentes del inmovilizado material672. Pérdidas procedentes de las inversiones inmobiliarias673. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

6733. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, empresas delgrupo

6734. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, empresas aso-ciadas

6735. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, otras partes vin-culadas

675. Pérdidas por operaciones con obligaciones propias678. Gastos excepcionales

670. Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible671. Pérdidas procedentes del inmovilizado material672. Pérdidas procedentes de las inversiones inmobiliarias

Pérdidas producidas en la enajenación de inmovilizado intangible, material o las inversionesinmobiliarias o por su baja del activo, como consecuencia de pérdidas irreversibles de dichosactivos.

Se cargarán

Por la pérdida producida en la enajenación o baja, con abono a las cuentas del grupo 2 (Activo no corriente) quecorrespondan o a la cuenta 580 (Inmovilizado).

673. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

Pérdidas producidas en la enajenación de participaciones a largo plazo en partes vinculadas opor su baja del activo.

353CONTABIL IDAD

6733. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, empresas del grupo6734. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, empresas asociadas6735. Pérdidas procedentes de participaciones a largo plazo, otras partes vinculadas

Las cuentas citadas de cuatro cifras se cargarán por la pérdida producida en la enajenación obaja, con abono a cuentas del subgrupo 24 (Inversiones financieras a largo plazo en partes vin-culadas) o a la cuenta 581 (Inversiones con personas y entidades vinculadas).

675. Pérdidas por operaciones con obligaciones propias

Pérdidas producidas con motivo de la amortización de obligaciones.

Se cargará

Por la pérdida producida al amortizar los valores con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

678. Gastos excepcionales

Pérdidas y gastos de carácter excepcional y cuantía significativa que atendiendo a su natura-leza no deban contabilizarse en otras cuentas del grupo 6 (Compras y gastos) o del grupo 8(Gastos imputados al patrimonio neto).

A título indicativo se señalan los siguientes: los producidos por inundaciones, sanciones y mul-tas, incendios, etc.

68. DOTACIONES PARA AMORTIZACIONES680. Amortización del inmovilizado intangible681. Amortización del inmovilizado material682. Amortización de las inversiones inmobiliarias

680. Amortización del inmovilizado intangible681. Amortización del inmovilizado material682. Amortización de las inversiones inmobiliarias

Expresión de la depreciación sistemática anual efectiva sufrida por el inmovilizado intangible ymaterial, por su aplicación al proceso productivo, y por las inversiones inmobiliarias.

Se cargarán

Por la dotación del ejercicio, con abono a las cuentas 280 (Amortización acumulada del inmovilizado intangible),281 (Amortización acumulada del inmovilizado material), y 282 (Amortización acumulada de las inversiones inmo-biliarias).

354 CONTABIL IDAD

69. PÉRDIDAS POR DETERIORO Y OTRAS DOTACIONES690. Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material692. Pérdidas por deterioro de las inversiones inmobiliarias693. Pérdidas por deterioro de existencias694. Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales695. Dotación a la provisión por operaciones comerciales

6954. Dotación a la provisión por contratos onerosos6959. Dotación a la provisión para otras operaciones comerciales

696. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda alargo plazo

697. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo698. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a

corto plazo699. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo

690. Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material692. Pérdidas por deterioro de las inversiones inmobiliarias

Corrección valorativa por deterioro de carácter reversible en el inmovilizado intangible y mate-rial y las inversiones inmobiliarias. Las correcciones valorativas por deterioro reconocidas en elfondo de comercio no serán objeto de reversión.

Se cargarán

Por el importe del deterioro estimado, con abono a la cuenta 204 (Fondo de comercio) o a las cuentas 290 (Dete-rioro de valor del inmovilizado intangible), 291 (Deterioro de valor del inmovilizado material) y 292 (Deterioro devalor de las inversiones inmobiliarias), respectivamente, o a la cuenta 599 (Deterioro de valor de activos no corrien-tes mantenidos para la venta).

693. Pérdidas por deterioro de existencias

Corrección valorativa, realizada al cierre del ejercicio, por el deterioro de carácter reversible enlas existencias.

Se cargará

Por el importe del deterioro estimado, con abono a cuentas del subgrupo 39 (Deterioro de valor de las existen-cias) o a la cuenta 599 (Deterioro de valor de activos no corrien tes mantenidos para la venta).

694. Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales

Corrección valorativa, realizada al cierre del ejercicio, por deterioro de carácter reversible en lossaldos de clientes y deudores.

355CONTABIL IDAD

Cuando se utilice la alternativa segunda prevista en la cuenta 490 (Deterioro de valor de crédi-tos por operaciones comerciales), la definición y el movimiento contable se adaptarán a lo esta-blecido en dicha cuenta.

695. Dotación a la provisión por operaciones comerciales

Dotación realizada por la empresa para el reconocimiento de obligaciones presentes derivadasde su tráfico comercial, siempre y cuando no encuentren reflejo en otras cuentas el grupo 6(Compras y gastos); en particular, se contabilizarán en esta cuenta las pérdidas asociadas acontratos onerosos, y los compromisos asumidos como consecuencia de la entrega de bien-es o la prestación de servicios.


6954. Dotación a la provisión por contratos onerosos

Se cargará

Por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 490 (Deterioro de valor de créditos por operacio-nes comerciales), 493 (Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con partes vinculadas) o 599(Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta).

Se cargará

Por la pérdida estimada, con abono a la cuenta 4994 (Provisión por contratos onerosos).

6959. Dotación a la provisión para otras operaciones comerciales

Dotación, realizada al cierre del ejercicio, para riesgos derivados de devoluciones de ventas,garantías de reparación, revisiones y otras operaciones comerciales.

Se cargará

Por el importe de la obligación estimada, con abono a la cuenta 4999 (Provisión para otras operaciones comer-ciales).

696. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a largoplazo

Corrección valorativa por deterioro del valor en inversiones de los subgrupos 24 (Inversionesfinancieras a largo plazo en partes vinculadas) y 25 (Otras inversiones financieras a largo plazo)o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos ypasivos asociados).

356 CONTABIL IDAD

697. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo

Corrección valorativa por deterioro del valor en créditos de los subgrupos 24 (Inversiones finan-cieras a largo plazo en partes vinculadas) y 25 (Otras inversiones financieras a largo plazo) o,en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos y pasi-vos asociados).

Se cargará

Por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 2405 (Participaciones a largo plazo en otras par-tes vinculadas), 250 (Inversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio), 293 (Deterioro de valorde participaciones a largo plazo en partes vinculadas), 294 (Deterioro de valor de valores representativos dedeuda a largo plazo de partes vinculadas), 297 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largoplazo), 599 (Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta) o a cuentas del grupo 9 (Ingre-sos imputados al patrimonio neto).

Se cargará

Por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 295 (Deterioro de valor de créditos a largo plazoa partes vinculadas), 298 (Deterioro de valor de créditos a largo plazo) o 599 (Deterioro de valor de activos nocorrientes mantenidos para la venta).

698. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a cortoplazo

Corrección valorativa por deterioro del valor en inversiones de los subgrupos 53 (Inversionesfinancieras a largo plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo)o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos ypasivos asociados).

Se cargará

Por el importe de la depreciación estimada, con abono a las cuentas 593 (Deterioro de valor de participaciones acorto plazo en partes vinculadas), 594 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de par-tes vinculadas), 597 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo), 599 (Deterioro de valorde activos no corrientes mantenidos para la venta) o a cuentas del grupo 9 (Ingresos imputados al patrimonio neto).

699. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo

Corrección valorativa por deterioro del valor en créditos de los subgrupos 53 (Inversiones financierasa largo plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo) o, en su caso,del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y activos y pasivos asociados).

Se cargará

Por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 595 (Deterioro de valor de créditos a corto plazoa partes vinculadas), 598 (Deterioro de valor de créditos a corto plazo) o 599 (Deterioro de valor de activos nocorrientes mantenidos para la venta).

357CONTABIL IDAD

4.7. Grupo 7: Ventas e ingresosEnajenación de bienes y prestación de servicios que son objeto del tráfico de la empresa; com-prende también otros ingresos, variación de existencias y beneficios del ejercicio.

En general, todas las cuentas del grupo 7 (Ventas e ingresos) se cargan al cierre del ejercicio,con abono a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio); por ello, al exponer el juego de las suce-sivas del grupo, sólo se hará referencia al abono. En las excepciones se citarán los motivos decargo y cuentas de contrapartida.

70. VENTAS DE MERCADERÍAS, DE PRODUCCIÓN PROPIA, DE SERVICIOS, ETC.700. Ventas de mercaderías701. Ventas de productos terminados702. Ventas de productos semiterminados703. Ventas de subproductos y residuos704. Ventas de envases y embalajes705. Prestaciones de servicios706. Descuentos sobre ventas por pronto pago708. Devoluciones de ventas y operaciones similares709. Rappels sobre ventas

Las cuentas del subgrupo 70 (Ventas de mercaderías, de producción propia, de servicios, etc.)se adaptarán por las empresas a las características de las operaciones que realizan, con ladenominación específica que a éstas corresponda.

700 (Ventas de mercaderías) / 705 (Prestaciones de servicios).

Transacciones, con salida o entrega de los bienes o servicios objeto de tráfico de la empresa,mediante precio.

Estas cuentas se abonarán por el importe de las ventas con cargo a las cuentas del subgrupo43 (Clientes) o 57 (Tesorería).

706. Descuentos sobre ventas por pronto pago

Descuentos y asimilados que conceda la empresa a sus clientes, por pronto pago, no inclui-dos en factura.



Por los descuentos y asimilados concedidos, conabono, generalmente, a cuentas del subgrupo 43(Clientes).

Por el saldo al cierre de ejercicio, con cargo a la cuen-ta 129 (Resultado del ejercicio).

358 CONTABIL IDAD

708. Devoluciones de ventas y operaciones similares

Remesas devueltas por clientes, normalmente por incumplimiento de las condiciones del pedi-do. En esta cuenta se contabilizarán también los descuentos y similares originados por lamisma causa, que sean posteriores a la emisión de la factura.



Por el importe de las ventas devueltas por clientes y, ensu caso, por los descuentos y similares concedidos,con abono a las cuentas de los subgrupos 43 (Clien-tes) o 57 (Tesorería) que correspondan.


709. “Rappels” sobre ventas

Descuentos y similares que se basan en haber alcanzado un determinado volumen de pedi-dos. Su movimiento es el siguiente:

71. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS710. Variación de existencias de productos en curso711. Variación de existencias de productos semiterminados712. Variación de existencias de productos terminados713. Variación de existencias de subproductos, residuos y materiales recuperados

710 (Variación de existencias de productos en curso) / 713 (Variación de existencias desubproductos, residuos y materiales recuperados)

Cuentas destinadas a registrar, al cierre del ejercicio, las variaciones entre las existencias finalesy las iniciales correspondientes a los subgrupos 33, 34, 35 y 36 (productos en curso, produc-tos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados).


Se cargarán por el importe de las existencias iniciales y se abonarán por el de las existen-cias finales, con abono y cargo, respectivamente, a cuentas de los subgrupos 33 (Pro-ductos en curso), 34 (Productos semiterminados), 35 (Productos terminados) y 36 (Sub-productos, residuos y materiales recuperados). El saldo que resulte de estas cuentas secargará o abonará, según los casos, a la cuenta 129 (Resultado del ejercicio).


Por los rappels que correspondan o sean concedidos alos clientes, con abono a las cuentas de los subgrupos43 (Clientes) o 57 (Tesorería) que correspondan.


359CONTABIL IDAD

73. TRABAJOS REALIZADOS PARA LA EMPRESA730. Trabajos realizados para el inmovilizado intangible731. Trabajos realizados para el inmovilizado material732. Trabajos realizados en inversiones inmobiliarias733. Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso

Contrapartida de los gastos realizados por la empresa para su inmovilizado, utilizando susequipos y su personal, que se activan. También se contabilizarán en este subgrupo los realiza-dos, mediante encargo, por otras empresas con finalidad de investigación y desarrollo.

730. Trabajos realizados para el inmovilizado intangible

Gastos de investigación y desarrollo y otros realizados para la creación de los bienes compren-didos en el subgrupo 20 (Inmovilizaciones intangibles).

Se abonará

Por el importe de los gastos que sean objeto de inventario, con cargo a la cuenta 200 (Investigación), 201 (Desa-rrollo) o 206 (Aplicaciones informáticas).

731. Trabajos realizados para el inmovilizado material

Construcción o ampliación de los bienes y elementos comprendidos en el subgrupo 21 (Inmo-vilizaciones materiales).

Se abonará

Por el importe anual de los gastos, con cargo a cuentas del subgrupo 21 (Inmovilizaciones materiales).

732. Trabajos realizados en inversiones inmobiliarias

Ampliación de los inmuebles comprendidos en el subgrupo 22 (Inversiones inmobiliarias).

Se abonará

Por el importe anual de los gastos, con cargo en cuentas del subgrupo 22 (Inversiones inmobiliarias).

733. Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso

Trabajos realizados durante el ejercicio y no terminados al cierre del mismo, incluidos los reali-zados en inmuebles.

Se abonará

Por el importe anual de los gastos, con cargo a cuentas del subgrupo 23 (Inmovilizaciones materiales en curso).

360 CONTABIL IDAD

74. SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS740. Subvenciones, donaciones y legados a la explotación746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del

ejercicio747. Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos al resultado del ejercicio

Importes que deben ser imputados al resultado del ejercicio por subvenciones, donaciones ylegados. La empresa abrirá las cuentas de tres cifras que resulten necesarias.

740. Subvenciones, donaciones y legados a la explotación

Las recibidas de las Administraciones Públicas, empresas o particulares al objeto, por lo gene-ral de asegurar una rentabilidad mínima o compensar “déficit” de explotación del ejercicio o deejercicios previos.

Se abonará

Por el importe concedido, con cargo a cuentas de los subgrupos 44 (Deudores varios), 47 (AdministracionesPúblicas) o 57 (Tesorería).

746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio

Importe traspasado al resultado del ejercicio de las subvenciones, donaciones y legados decapital.

Su movimiento queda explicado en la cuenta 840 (Transferencia de subvenciones oficiales decapital).

747. Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos al resultado del ejercicio

Importe traspasado al resultado del ejercicio de otras subvenciones, donaciones y legados.

Su movimiento queda explicado en la cuenta 842 (Transferencia de otras subvenciones, dona-ciones y legados).

75. OTROS INGRESOS DE GESTIÓN751. Resultados de operaciones en común

7510. Pérdida transferida (gestor)7511. Beneficio atribuido (partícipe o asociado no gestor)

752. Ingresos por arrendamientos753. Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación754. Ingresos por comisiones755. Ingresos por servicios al personal759. Ingresos por servicios diversos

Ingresos derivados de la gestión no comprendidos en otros subgrupos.

361CONTABIL IDAD

751. Resultados de operaciones en común

7510. Pérdida transferida

Pérdida que corresponde a los partícipes no gestores en las operaciones reguladas por los artí-culos 239 a 243 del Código de Comercio y en otras operaciones en común de análogas carac-terísticas.

En la cuenta 7510 (Pérdida transferida –gestor–) la empresa gestora contabilizará dicha pérdi-da, una vez cumplimentados los requisitos del citado artículo 243, o los que sean proceden-tes según la legislación aplicable para otras operaciones en común.

La cuenta 7510 (Pérdida transferida –gestor–) se abonará por la pérdida que deba atribuirse alos partícipes no gestores, con cargo a la cuenta 419 (Acreedores por operaciones en común),449 (Deudores por operaciones en común) o a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

7511. Beneficio atribuido

Beneficio que corresponde a la empresa como partícipe no gestor de las operaciones acaba-das de citar.

Se abonará

Por el importe del beneficio, con cargo a la cuenta 419 (Acreedores por operaciones en común), 449 (Deudorespor operaciones en común) o a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

752. Ingresos por arrendamientos

Los devengados por el alquiler o arrendamiento operativo de bienes muebles o inmuebles cedi-dos para el uso o la disposición por terceros.

Se abonará

Por el importe de los ingresos, con cargo a cuentas del subgrupo 44 (Deudores varios) o 57 (Tesorería).

753. Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación

Cantidades fijas y variables que se perciben por la cesión en explotación, del derecho al uso,o la concesión del uso de las distintas manifestaciones de la propiedad industrial.Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 752 (Ingresos por arrendamientos).

754. Ingresos por comisiones

Cantidades fijas o variables percibidas como contraprestación a servicios de mediación realiza-dos de manera accidental. Si la mediación fuera el objeto principal de la actividad de la empre-sa, los ingresos por este concepto se registrarán en la cuenta 705 (Prestaciones de servicios).

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 752 (Ingresos por arrendamientos).

362 CONTABIL IDAD

755. Ingresos por servicios al personal

Ingresos por servicios varios, tales como economatos, comedores, transportes, viviendas, etc.,facilitados por la empresa a su personal.

Se abonará

Cuando nazca el derecho a percibir dividendos, por el íntegro de los mismos, con cargo a cuentas del subgrupo53 (Inversiones financieras a corto plazo en partes vinculadas) o 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo)y, en su caso, a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta).

Se abonará

Por el importe de los ingresos, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería) o a la cuenta 649(Otros gastos sociales).

759. Ingresos por servicios diversos

Los originados por la prestación eventual de ciertos servicios a otras empresas o particulares.Se citan, a modo de ejemplo, los de transporte, reparaciones, asesorías, informes, etc.

Su movimiento es análogo al señalado para la cuenta 752 (Ingresos por arrendamientos).

76. INGRESOS FINANCIEROS760. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio761. Ingresos de valores representativos de deuda762. Ingresos de créditos

7620. Ingresos de créditos a largo plazo7621. Ingresos de créditos a corto plazo

763. Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable7630. Beneficios de cartera de negociación (cuenta no incluida en el PGC de

pymes)7631. Beneficios de designados por la empresa (cuenta no incluida en el PGC

de pymes)7632. Beneficios de disponibles para la venta (cuenta no incluida en el PGC de

pymes)7633. Beneficios de instrumentos de cobertura (cuenta no incluida en el PGC

de pymes)766. Beneficios en participaciones y valores representativos de deuda767. Ingresos de activos afectos y de derechos de reembolso relativos a retribucio-

nes a largo plazo (cuenta no incluida en el PGC de pymes)768. Diferencias positivas de cambio769. Otros ingresos financieros

760. Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio

Rentas a favor de la empresa, devengadas en el ejercicio, provenientes de participaciones eninstrumentos de patrimonio.

363CONTABIL IDAD

761. Ingresos de valores representativos de deuda

Intereses de valores de renta fija a favor de la empresa, devengados en el ejercicio.

Se abonará

Al devengo de los intereses, tanto implícitos como explícitos, por el íntegro de los mismos, con cargo a cuentasde los subgrupos 24 (Inversiones financieras a largo plazo en partes vinculadas), 25 (Otras inverciones financie-ras a largo plazo), 53 (Inversiones financieras a corto plazo en partes vinculadas) o 54 (Otras inversiones financie-ras a corto plazo) y, en su caso, a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta).

Por el reconocimiento en la cuenta de pérdidas y ganancias, a lo largo de su vida residual, del saldo positivoacumulado en el patrimonio neto de un activo financiero disponible para la venta que se haya reclasificado comoinversión mantenida hasta el vencimiento en los términos establecidos en las normas de registro y valoración, concargo a la cuenta 802 (Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta).

762. Ingresos de créditos

Importe de los intereses de préstamos y otros créditos, devengados en el ejercicio.

Se abonará

Al devengo de los intereses, tanto implícitos como explícitos, por el íntegro de los mismos, con cargo a cuentasde los subgrupos 24 (Inversiones financieras a largo plazo en partes vinculadas), 25 (Otras inversiones financie-ras a largo plazo), 26 (Fianzas y depósitos constituidos a largo plazo), 43 (Clientes), 44 (Deudores varios), 53(Inversiones financieras a corto plazo en partes vinculadas) o 54 (Otras inversiones financieras a corto plazo) y, ensu caso, a la cuenta 473 (Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta).

763. Beneficios por valoración de instrumentos financieros por su valor razonable

Beneficios originados por la valoración a valor razonable de determinados instrumentos finan-cieros, incluidos los que se produzcan con ocasión de su reclasificación.


7630. Beneficios de cartera de negociación(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Beneficios originados por la valoración a valor razonable de los instrumentos financieros clasi-ficados en la categoría “Activos financieros mantenidos para negociar” o “Pasivos financierosmantenidos para negociar”.

Se abonará

Por el aumento en el valor razonable de los activos financieros o la disminución en el valor de los pasivos finan-cieros clasificados en esta categoría, con cargo a la correspondiente cuenta del elemento patrimonial.

364 CONTABIL IDAD

7631. Beneficios de designados por la empresa(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Beneficios originados por la valoración a valor razonable de los instrumentos financieros clasi-ficados en la categoría “Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuentade pérdidas y ganancias” u “Otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en lacuenta de pérdidas y ganancias”.

Su movimiento es análogo al de la cuenta 7630 (Beneficios de cartera de negociación).

7632. Beneficios de disponibles para la venta(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Beneficios originados por la baja o enajenación de los instrumentos financieros clasificados enla categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”.

Se abonará

Por el beneficio producido en la enajenación, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

Se abonará

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe positivo reconocido directamente en el patri-monio neto, con cargo a la cuenta 812 (Transferencia de beneficios por coberturas de flujos de efectivo).

Se abonará

En el momento en que se produzca la baja o enajenación del instrumento financiero, por el saldo positivo acumu-lado en el patrimonio neto con cargo a la cuenta 802 (Transferencia de beneficios en activos financieros disponi-bles para la venta).

7633. Beneficios de instrumentos de cobertura(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Beneficios originados en instrumentos de cobertura, en las operaciones de cobertura de flujosde efectivo cuando la empresa no espere que la transacción prevista tenga lugar.

766. Beneficios en participaciones y valores representativos de deuda

Beneficios producidos en la enajenación de valores representativos de deuda e instrumentosde patrimonio excluidos los que deban registrarse en las cuentas 763 (Beneficios por valora-ción de instrumentos financieros por su valor razonable) y 773 (Beneficios procedentes de par-ticipaciones a largo plazo en partes vinculadas).

365CONTABIL IDAD

767. Ingresos de activos afectos y de derechos de reembolso relativos a retribuciones alargo plazo(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Importe del rendimiento esperado de los activos afectos a los compromisos con los que seliquidarán las obligaciones de la empresa por retribuciones a largo plazo de prestación defini-da o de los derechos de reembolso destinados a cancelar dichas obligaciones.

Se abonará

Por el rendimiento positivo esperado, con cargo a las cuentas 140 (Provisión por retribuciones a largo plazo alpersonal) o 257 (Derechos de reembolso derivados de contratos de seguro relativos a retribuciones a largo plazoal personal).

768. Diferencias positivas de cambio

Beneficios producidos por modificaciones del tipo de cambio en partidas monetarias denomi-nadas en moneda distinta de la funcional.

Se abonará

En cada cierre, por la ganancia de valoración de las partidas monetarias vivas a dicha fecha, con cargo a las cuen-tas representativas de las mismas denominadas en moneda distinta de la funcional.

En el momento de la baja, enajenación o cancelación del elemento patrimonial asociado a una diferencia deconversión positiva, con cargo a la cuenta 821 (Transferencia de diferencias de conversión positivas).

Por la transferencia a la cuenta de pérdidas y ganancias del importe positivo reconocido directamente en elpatrimonio neto en las operaciones de cobertura en una inversión neta en un negocio en el extranjero, con cargoa la cuenta 813 (Transferencia de beneficios por coberturas de inversiones netas en un negocio en el extranjero).

Cuando venzan o se cancelen anticipadamente las partidas monetarias, mediante entrega del efectivo enmoneda distinta de la funcional, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (Tesorería).

769. Otros ingresos financieros

Ingresos de naturaleza financiera no recogidos en otras cuentas de este subgrupo. Se abona-rá por el importe de los ingresos devengados.

77. BENEFICIOS PROCEDENTES DE ACTIVOS NO CORRIENTES E INGRESOS EXCEP-CIONALES770. Beneficios procedentes del inmovilizado intangible771. Beneficios procedentes del inmovilizado material772. Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias773. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

7733. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, empresas del grupo7734. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, empresas asociadas7735. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, otras partes

vinculadas774. Diferencia negativa en combinaciones de negocios775. Beneficios por operaciones con obligaciones propias778. Ingresos excepcionales

366 CONTABIL IDAD

770. Beneficios procedentes del inmovilizado intangible771. Beneficios procedentes del inmovilizado material772. Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias

Beneficios producidos en la enajenación de inmovilizado intangible, material o las inversionesinmobiliarias.

Se abonará

Por el beneficio obtenido en la enajenación con cargo, generalmente, a las cuentas del grupo 5 (Cuentas finan-cieras) que correspondan.

773. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo en partes vinculadas

Beneficios producidos en la enajenación de participaciones a largo plazo en partes vinculadas.

7733. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, empresas del grupo7734. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, empresas asociadas7735. Beneficios procedentes de participaciones a largo plazo, otras partes vinculadas

Las cuentas citadas de cuatro cifras:

Se abonará

Por el beneficio obtenido en la enajenación, con cargo, generalmente, a las cuentas del grupo 5 (Cuentas finan-cieras) que correspondan.

774. Diferencia negativa en combinaciones de negocios

Es el exceso, en la fecha de adquisición, del valor razonable de los activos identificables adqui-ridos menos el de los pasivos asumidos, sobre el coste de la combinación de negocios.

Se abonará

Por dicho importe con cargo a las correspondientes cuentas de los grupos 2 (Activo no corriente), 3 (Existencias),4 (Acreedores y deudores por operaciones comerciales) y 5 (Cuentas financieras).

775. Beneficios por operaciones con obligaciones propias

Beneficios producidos con motivo de la amortización de obligaciones.

Se abonará

Por los beneficios producidos al amortizar los valores con cargo a cuentas del subgrupo 17 (Deudas a largo plazopor préstamos recibidos, empréstitos y otros conceptos).

367CONTABIL IDAD

778. Ingresos excepcionales

Beneficios e ingresos de carácter excepcional y cuantía significativa que atendiendo a su natu-raleza no deban contabilizarse en otras cuentas del grupo 7 (Ventas e ingresos) o del grupo 9(Ingresos imputados al patrimonio neto).

Se incluirán, entre otros, los procedentes de aquellos créditos que en su día fueron amortiza-dos por insolvencias firmes.

79. EXCESOS Y APLICACIONES DE PROVISIONES Y DE PÉRDIDAS POR DETERIORO790. Reversión del deterioro del inmovilizado intangible791. Reversión del deterioro del inmovilizado material792. Reversión del deterioro de las inversiones inmobiliarias793. Reversión del deterioro de existencias794. Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales795. Exceso de provisiones

7950. Exceso de provisión por retribuciones a largo plazo al personal7951. Exceso de provisión para impuestos7952. Exceso de provisión para otras responsabilidades7954. Exceso de provisión por operaciones comerciales

79544. Exceso de provisión por contratos onerosos79549. Exceso de provisión para otras operaciones comerciales

7955. Exceso de provisión para actuaciones medioambientales7956. Exceso de provisión para reestructuraciones (cuenta no incluida en el

PGC de pymes)7957. Exceso de provisión por transacciones con pagos basados en instru-

mentos de patrimonio (cuenta no incluida en el PGC de pymes)796. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a

largo plazo7960. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimo-

nio neto a largo plazo, empresas del grupo7961. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimo-

nio neto a largo plazo, empresas asociadas7962. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimo-

nio neto a largo plazo, otras partes vinculadas (sólo PGC pymes)7963. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimo-

nio neto a largo plazo, otras empresas (sólo PGC pymes)7965. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo

plazo, empresas del grupo7966. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo

plazo, empresas asociadas7967. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo

plazo, otras partes vinculadas7968. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo

plazo, otras empresas797. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo798. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a

corto plazo799. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo

368 CONTABIL IDAD

790. Reversión del deterioro del inmovilizado intangible791. Reversión del deterioro del inmovilizado material792. Reversión del deterioro de las inversiones inmobiliarias

Corrección valorativa, por la recuperación de valor, del inmovilizado intangible y material y delas inversiones inmobiliarias, hasta el límite de las pérdidas contabilizadas con anterioridad.

Se abonará

Por el importe de la corrección de valor, con cargo a las cuentas 290 (Deterioro de valor del inmovilizado intangi-ble), 291 (Deterioro de valor del inmovilizado material), 292 (Deterioro de valor de las inversiones inmobiliarias) oa la cuenta 599 (Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta).

793. Reversión del deterioro de existencias

Importe de la corrección por deterioro existente al cierre del ejercicio anterior.

Se abonará

Al cierre del ejercicio, por el deterioro contabilizado en el ejercicio precedente, con cargo a cuentas del subgrupo39 (Deterioro de valor de las existencias) o a la cuenta 599 (Deterioro de valor de activos no corrientes manteni-dos para la venta).

794. Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales

Importe de la corrección por deterioro existente al cierre del ejercicio anterior.

Se abonará

Por el deterioro contabilizado en el ejercicio precedente, con cargo a las cuentas 490 (Deterioro de valor de cré-ditos por operaciones comerciales), 493 (Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales con partesvinculadas) o 599 (Deterioro de valor de activos no corrientes mantenidos para la venta).

Cuando se utilice la alternativa segunda prevista en la cuenta 490 (Deterioro de valor de crédi-tos por operaciones comerciales), la definición y movimiento contable se adaptarán a lo esta-blecido en dicha cuenta.

795. Exceso de provisiones

7950. Exceso de provisión por retribuciones a largo plazo al personal7951. Exceso de provisión para impuestos7952. Exceso de provisión para otras responsabilidades7954. Exceso de provisión por operaciones comerciales7955. Exceso de provisión para actuaciones medioambientales7956. Exceso de provisión para reestructuraciones

(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

369CONTABIL IDAD

7957. Exceso de provisión por transacciones con pagos basados en instrumentos depatrimonio(cuenta no incluida en el PGC de pymes)

Diferencia positiva entre el importe de la provisión existente y el que corres pon da al cierre delejercicio o en el momento de atender la correspondiente obligación.

Se abonará

Por el importe de la corrección de valor, con cargo a las cuentas 293 (Deterioro de valor de participaciones a largoplazo en partes vinculadas), 294 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo de partesvinculadas), 297 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo) o 599 (Deterioro de valorde activos no corrientes mantenidos para la venta).

Se abonará

Las cuentas citadas de cuatro cifras se abonarán, por el exceso de provisión con cargo a las correspondientescuentas del subgrupo 14 (Provisiones) o a las cuentas 499 (Provisiones por operaciones comerciales) o 529 (Pro-visiones a corto plazo).

796. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a largoplazo

Corrección valorativa, por la recuperación de valor en inversiones financieras de los subgrupos24 (Inversiones financieras a largo plazo en partes vinculadas) y 25 (Otras inversiones financie-ras a largo plazo) o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para laventa y activos y pasivos asociados), hasta el límite de las pérdidas contabilizadas con anterio-ridad.

7960. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio neto alargo plazo, empresas del grupo

7961. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio neto alargo plazo, empresas asociadas

7962. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio neto alargo plazo, otras partes vinculadas(esta cuenta sólo está incluida en el PGC de pymes)

7963. Reversión del deterioro de participaciones en instrumentos de patrimonio neto alargo plazo, otras empresas(esta cuenta sólo está incluida en el PGC de pymes)

7965. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo plazo,empresas del grupo

7966. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo plazo,empresas asociadas

7967. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo plazo, otraspartes vinculadas

7968. Reversión del deterioro de valores representativos de deuda a largo plazo, otrasempresas

370 CONTABIL IDAD

797. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo

Corrección valorativa, por la recuperación de valor en créditos de los subgrupos 24 (Inversio-nes financieras a largo plazo en partes vinculadas) y 25 (Otras inversiones financieras a largoplazo) o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y acti-vos y pasivos asociados).

Se abonará

Por el importe de la corrección de valor, con cargo a las cuentas 295 (Deterioro de valor de créditos a largo plazoa partes vinculadas), 298 (Deterioro de valor de créditos a largo plazo) o 599 (Deterioro de valor de activos nocorrientes mantenidos para la venta).

798. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a cortoplazo

Corrección valorativa, por la recuperación de valor en inversiones financieras de los subgrupos53 (Inversiones financieras a corto plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financie-ras a corto plazo) o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para laventa y activos y pasivos asociados), hasta el límite de las pérdidas contabilizadas con anterio-ridad.

Se abonará

Por el importe de la corrección de valor, con cargo a las cuentas 593 (Deterioro de valor de participaciones a cortoplazo en partes vinculadas), 594 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo de partesvinculadas), 597 (Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo) o 599 (Deterioro de valorde activos no corrientes mantenidos para la venta).

799. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo

Corrección valorativa, por la recuperación de valor en créditos de los subgrupos 53 (Inversio-nes financieras a corto plazo en partes vinculadas) y 54 (Otras inversiones financieras a cortoplazo) o, en su caso, del subgrupo 58 (Activos no corrientes mantenidos para la venta y acti-vos y pasivos asociados).

Se abonará

Por el importe de la corrección de valor, con cargo a las cuentas 595 (Deterioro de valor de créditos a corto plazoa partes vinculadas), 598 (Deterioro de valor de créditos a corto plazo) o 599 (Deterioro de valor de activos nocorrientes mantenidos para la venta).

4.8. Grupo 8: Gastos imputados al patrimonio neto

Este grupo, al igual que el grupo 9 (Ingresos imputados al patrimonio neto), es una de las nove-dades más relevantes del nuevo PGC e incluye los gastos que al final del ejercicio se imputa-rán directamente al patrimonio neto.

Este grupo no está en el PGC de pymes.

371CONTABIL IDAD

80. GASTOS FINANCIEROS POR VALORACIÓN DE ACTIVOS FINANCIEROS800. Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta802. Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta

800. Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta



Por las variaciones negativas en el valor razonable delos activos financieros clasificados como disponiblespara la venta, incluidas las que se produzcan en casode reclasificación, con abono a las cuentas de loscorrespondientes elementos patrimoniales.

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 133 (Ajus-tes por valoración en activos financieros disponiblespara la venta).

802. Transferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta



En el momento en que se produzca la baja o enajena-ción del activo financiero disponible para la venta,incluidos los que hayan sido objeto de reclasificación,por el saldo positivo acumulado en el patrimonio netocon abono a la cuenta 7632 (Beneficios de disponiblespara la venta).

En caso de reclasificación a una inversión manteni-da hasta el vencimiento, por el saldo positivo acumula-do en el patrimonio neto que se reconoce en la cuentade pérdidas y ganancias, a lo largo de su vida residual,como un incremento de los ingresos financieros en lostérminos establecidos en la norma de registro y valora-ción, con abono a la cuenta 761 (Ingresos de valoresrepresentativos de deuda).


81. GASTOS EN OPERACIONES DE COBERTURA810. Pérdidas por coberturas de flujos de efectivo811. Pérdidas por coberturas de inversiones netas en un negocio en el extranjero812. Transferencia de beneficios por coberturas de flujos de efectivo813. Transferencia de beneficios por coberturas de inversiones netas en un negocio

en el extranjero

372 CONTABIL IDAD

810. Pérdidas por coberturas de flujos de efectivo



Cuando la cobertura de una transacción prevista o lacobertura del riesgo de tipo de cambio de un compro-miso en firme, diera lugar al reconocimiento posteriorde un activo financiero o pasivo financiero, por elimporte positivo reconocido directamente en el patri-monio neto, a medid que dicho activo o pasivo afecteal resultado del ejercicio, con abono a una cuenta quese imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias en lamisma partida en la que se incluya la pérdida que segenere en la partida cubierta.

Cuando la cobertura de una transacción prevista ola cobertura del riesgo de tipo de cambio de un com-promiso en firme, diera lugar al reconocimiento de unactivo o pasivo no financiero, por el importe positivoreconocido directamente en el patrimonio neto, con

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 1340(Cobertura de flujos de efectivo).


Por el importe de la cobertura que se determine eficaz,con abono, generalmente, a las cuentas 176 (Pasivospor derivados financieros a largo plazo), 255 (Activospor derivados financieros a largo plazo) o 559 (Deriva-dos financieros a corto plazo).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 1341(Cobertura de una inversión neta en un negocio en elextranjero).


Por el importe derivado de considerar el menor valor delos siguientes importes: el resultado negativo acumula-do del instrumento de cobertura desde el inicio de lacobertura o el cambio acumulado en el valor razonablede los flujos de efectivo futuros esperados de la parti-da cubierta desde el inicio de la cobertura; con abono,generalmente, a las cuentas 176 (Pasivos por deriva-dos financieros a largo plazo), 255 (Activos por deriva-dos financieros a largo plazo) o 559 (Derivados finan-cieros a corto plazo).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 1340(Cobertura de flujos de efectivo).

811. Pérdidas por coberturas de inversiones netas en un negocio en el extranjero


812. Transferencia de beneficios por coberturas de flujos de efectivo


373CONTABIL IDAD

813. Transferencia de beneficios por coberturas de inversiones netas en un negocio en elextranjero



abono a la cuenta del corres pondiente elemento patri-monial.

Cuando en la cobertura de una transacción previs-ta o la cobertura del riesgo de tipo de cambio de uncompromiso en firme, se produzca la baja de un activoo pasivo no financiero cubierto, por el importe positivoreconocido directamente en el patrimonio neto, conabono a una cuenta que se imputará a la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partida en la que seincluye la pérdida que se genere en la partida cubierta.

Cuando en la cobertura de un activo o un pasivoreconocido, la partida cubierta afecte al resultado, conabono a una cuenta que se imputará a la cuenta depérdidas y ganancias en la misma partida en la que seincluye la pérdida que se genere en la partida cubierta.

Por el importe de la ganancia directamente recono-cida en el patrimonio neto, si la empresa no espera quela transacción prevista tenga lugar, con abono a la cuenta 7633 (Beneficios de instrumentos de cobertura).


En el momento de la venta o disposición por otra vía dela inversión neta en un negocio en el extranjero, por elimporte del beneficio del instrumento de coberturaimputado directamente al patrimonio neto, con abonoa la cuenta 768 (Diferencias positivas de cambio).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 1341(Cobertura de una inversión neta en un negocio en elextranjero).

82. GASTOS POR DIFERENCIAS DE CONVERSIÓN820. Diferencias de conversión negativas821. Transferencia de diferencias de conversión positivas

820. Diferencias de conversión negativas


374 CONTABIL IDAD

821. Transferencia de diferencias de conversión positivas



Por el efecto neto deudor derivado de la diferencia devalor de los activos y pasivos valorados en monedafuncional distinta a la de presentación, como conse-cuencia de la conversión a la moneda de presentación,con cargo y/o abono a las respectivas cuentas querepresentan dichos activos y pasivos.

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 135 (Dife-rencias de conversión).


En el momento de baja, enajenación o cancelación delelemento patrimonial asociado, con abono a la cuenta768 (Diferencias positivas de cambio).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 135 (Dife-rencias de conversión).

83. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS830. Impuesto sobre beneficios


833. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones836. Transferencia de diferencias permanentes837. Transferencia de deducciones y bonificaciones838. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios

830. Impuesto sobre beneficios

8300. Impuesto corriente



Por la cuota a ingresar asociada a los ingresos imputa-dos al patrimonio neto, con abono a la cuenta 4752(Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobresociedades).

Por las retenciones soportadas y los ingresos acuenta del impuesto realizados, asociados a losingresos imputados al patrimonio neto, hasta elimporte de la cuota líquida del período, con abono a

Por la cuota de ejercicios anteriores que recupera laempresa como consecuencia de las liquidaciones fis-cales del impuesto o impuestos sobre el beneficio, concargo, a la cuenta 4709 (Hacienda Pública, deudorapor devolución de impuestos).

375CONTABIL IDAD

8301. Impuesto diferido



la cuenta 473 (Hacienda Pública, retenciones ypagos a cuenta).

Al cierre del ejercicio, se cargará o abonará, con abono o cargo a las correspondientes cuentas del subgrupo 13(Subvenciones, donaciones y ajustes por cambios de valor).


Por el menor importe del activo por diferencias tempo-rarias deducibles, con abono a la cuenta 4740 (Activospor diferencias temporarias deducibles).

Por el mayor importe del pasivo por diferenciastemporarias imponibles, con abono a la cuenta 479(Pasivos por diferencias temporarias imponibles).

Al cierre del ejercicio, se abonará con cargo a lascorrespondientes cuentas del subgrupo 13 (Subven-ciones, donaciones y ajustes por cambios de valor).

833. Ajustes negativos en la imposición sobre beneficios

Disminución, conocida en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o aumento, igual-mente conocido en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos ypasivos por impuesto diferido anteriormente generados, siempre y cuando dichos saldos sehayan originado como consecuencia de una transacción o suceso que se hubiese reconocidodirectamente en una partida del patrimonio neto.



Por el impuesto diferido asociado a los ingresos reco-nocidos directamente en el patrimonio neto, con abonoa la cuenta 479 (Pasivos por diferencias temporariasimponibles).

En el momento en que se produzca la transferenciaa resultados del importe negativo acumulado en elpatrimonio neto, con abono a la cuenta 4740 (Activospor diferencias temporarias deducibles).

Por el importe del efecto impositivo derivado de latransferencia a resultados de gastos imputados direc-tamente al patrimonio neto que hubieran ocasionado elcorrespondiente impuesto corriente en ejercicios pre-vios, con abono a la cuenta 6301 (Impuesto diferido).

Por el impuesto diferido asociado a los gastos recono-cidos directamente en el patrimonio neto, con cargo ala cuenta 4740 (Activos por diferencias temporariasdeducibles).

En el momento en que se produzca la transferenciaa resultados del importe positivo acumulado en el patri-monio neto, con cargo a la cuenta 479 (Pasivos pordiferencias temporarias imponibles).

Por el importe del efecto impositivo derivado de latransferencia a resultados de ingresos imputados direc-tamente al patrimonio neto que hubieran ocasionado elcorrespondiente impuesto corriente en ejercicios pre-vios, con cargo a la cuenta 6301 (Impuesto diferido).

Al cierre del ejercicio, se cargará o abonará, con abono o cargo a las correspondientes cuentas del subgrupo 13(Subvenciones, donaciones y ajustes por cambios de valor).

376 CONTABIL IDAD

834. Ingresos fiscales por diferencias permanentes



Al cierre del ejercicio, se cargará con abono a la cuenta137 (Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios).

Generalmente, con cargo a la cuen ta 6301 (Impuestodiferido), por el importe del efecto impositivo de lasdiferencias permanentes a imputar en varios ejercicios.

835. Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones

Su movimiento será análogo al previsto para la cuenta 834 (Ingresos fiscales por diferenciaspermanentes).

836. Transferencia de diferencias permanentes



Generalmente, con abono a la cuenta 6301 (Impuestodiferido), por la parte correspondiente a imputar en elejercicio, de forma correlacionada con la depreciacióndel activo que motive la diferencia permanente.

Al cierre del ejercicio, se abonará con cargo a la cuen-ta 137 (Ingresos fiscales a distribuir en varios ejerci-cios).

837. Transferencia de deducciones y bonificaciones

Su movimiento será análogo al previsto para la cuenta 836 (Transferencia de diferencias per-manentes).

838. Ajustes positivos en la imposición sobre beneficios

Aumento, conocido en el ejercicio, de los activos por impuesto diferido o disminución, igualmen-te conocida en el ejercicio, de los pasivos por impuesto diferido, respecto de los activos y pasi-vos por impuesto diferido anteriormente generados, siempre que dichos saldos se hayan origi-nado como consecuencia de una transacción o suceso que se hubiese reconocidodirectamente en una partida del patrimonio neto. Con carácter general, su movimiento es elsiguiente:

Se cargará

Por el mayor importe del activo por diferencias temporarias deducibles, con cargo a la cuenta 4740 (Activos pordiferencias temporarias deducibles).

Por el menor importe del pasivo por diferencias temporarias imponibles, con cargo a la cuenta 479 (Pasivospor diferencias temporarias imponibles).

Al cierre del ejercicio, se abonará con cargo a las correspondientes cuentas del subgrupo 13 (Subvenciones,donaciones y ajustes por cambios de valor).

377CONTABIL IDAD

84. TRANSFERENCIAS DE SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS840. Transferencia de subvenciones oficiales de capital841. Transferencia de donaciones y legados de capital842. Transferencia de otras subvenciones, donaciones y legados

840. Transferencia de subvenciones oficiales de capital841. Transferencia de donaciones y legados de capital


Se cargarán Se abonarán

En el momento de la imputación a la cuenta de pérdi-das y ganancias de la subvención recibida, con abonoa la cuenta 746 (Subvenciones, donaciones y legadosde capital transferidos al resultado del ejercicio).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 130 (Sub-venciones oficiales de capital) o 131 (Donaciones ylegados de capital), según corresponda.

842. Transferencia de otras subvenciones, donaciones y legados



En el momento de la imputación a la cuenta de pérdi-das y ganancias de la subvención recibida, con abonoa la cuenta 747 (Otras subvenciones, donaciones ylegados transferidos al resultado del ejercicio).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 132 (Otrassubvenciones, donaciones y legados).

85. GASTOS POR PÉRDIDAS ACTUARIALES Y AJUSTES EN LOS ACTIVOS PORRETRIBUCIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓN DEFINIDA850. Pérdidas actuariales851. Ajustes negativos en activos por retribuciones a largo plazo de prestación defi-

nida

850. Pérdidas actuariales



Al cierre del ejercicio por la pérdida actuarial producidapor el incremento en el valor actual de las retribucionespostempleo comprometidas en sistemas de prestacióndefinida o bien por la disminución en el valor razonable

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 115 (Reser-vas por pérdidas y ganancias actuariales y otros ajus-tes).

378 CONTABIL IDAD

851. Ajustes negativos en activos por retribuciones a largo plazo de prestación definida



de los activos relacionados con éstos, con abono a lascuentas 140 (Provisión por retribuciones a largo plazoal personal) o 257 (Derechos de reembolso derivadosde contratos de seguro relativos a retribuciones a largoplazo al personal).


Al cierre del ejercicio por el ajuste negativo que proce-da realizar por la limitación establecida en las normasde registro y valoración en los activos por retribucionespostempleo a largo plazo al personal de prestacióndefinida, con abono a la cuenta 140 (Provisión por retri-buciones a largo plazo al personal) o 257 (Derechos dereembolso derivados de contratos de seguro relativosa retribuciones a largo plazo al personal).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 115 (Reser-vas por pérdidas y ganancias actuariales y otros ajus-tes).

86. GASTOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES EN VENTA860. Pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos manteni-

dos para la venta862. Transferencia de beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de

elementos mantenidos para la venta

860. Pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos parala venta



Por las variaciones negativas en el valor razonable delos activos no corrientes mantenidos para la venta, y deactivos y pasivos directamente asociados clasificadosen un grupo enajenable de elementos mantenidos parala venta, que deban valorarse por el valor razonablecon cambios en el patrimonio neto de acuerdo con lodispuesto en las normas de registro y valoración, conabono a cuentas del subgrupo 58 (Activos no corrien-tes mantenidos para la venta y activos y pasivos aso-ciados).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 136 (Ajus-tes por valoración en activos no corrientes y gruposenajenables de elementos, mantenidos para la venta).

379CONTABIL IDAD

862. Transferencia de beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementosmantenidos para la venta



En el momento en que se produzca la baja o enajena-ción del activo no corriente mantenido para la venta, odel activo o pasivo directamente asociado clasificadoen un grupo enajenable de elementos mantenidos parala venta, que deba valorarse por el valor razonable concambios en el patrimonio neto de acuerdo con lo dis-puesto en las normas de registro y valoración, conabono, generalmente a la cuenta 7632 (Beneficios dedisponibles para la venta).

Al cierre del ejercicio, con cargo a la cuenta 136 (Ajus-tes por valoración en activos no corrientes y gruposenajenables de elementos, mantenidos para la venta).

89. GASTOS DE PARTICIPACIONES EN EMPRESAS DEL GRUPO O ASOCIADAS CONAJUSTES VALORATIVOS POSITIVOS PREVIOS891. Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas del grupo892. Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas asociadas

Las cuentas de este subgrupo recogerán las pérdidas por deterioro de participaciones enempresas del grupo, multigrupo o asociadas, que deban imputarse directamente en el patrimo-nio neto, cuando se hubieran realizado inversiones previas a la consideración de las participa-ciones como de empresas del grupo, multigrupo o asociadas, y las mismas hubieran originadoajustes valorativos por aumentos de valor imputados directamente en el patrimonio neto. Todoello, de acuerdo con lo que al respecto disponen las correspondientes normas de registro yvaloración.

891 (Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas del grupo) / 892(Deterioro de participaciones en el patrimonio, empresas asociadas)



En el momento en que se produzca el deterioro devalor del activo financiero, hasta el límite de los ajustesvalorativos positivos previos, con abono a las cuentas240 (Participaciones a largo plazo en partes vinculadas)o 530 (Participaciones a corto plazo en partes vincula-das).iones a corto plazo en partes vinculadas).


380 CONTABIL IDAD

4.9. Grupo 9: Ingresos imputados al patrimonio netoEste grupo, al igual que el grupo 8 (Gastos imputados al patrimonio neto), es una de las nove-dades más relevantes del nuevo PGC e incluye los ingresos que al final del ejercicio se impu-tarán directamente al patrimonio neto. Este grupo no está en el PGC de pymes.

90. INGRESOS FINANCIEROS POR VALORACIÓN DE ACTIVOS FINANCIEROS900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta902. Transferencia de pérdidas de activos financieros disponibles para la venta

900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 133 (Ajus-tes por valoración en activos financieros disponiblespara la venta).

Por las variaciones positivas en el valor razonable delos activos financieros clasificados como disponiblespara la venta, incluidas las que se produzcan en casode reclasificación, con cargo a las cuentas de loscorrespondientes activos financieros.

902. Transferencia de pérdidas de activos financieros disponibles para la venta




En el momento en que se produzca la baja o enajena-ción del activo financiero disponible para la venta,incluidos los que hayan sido objeto de reclasificación,por el saldo negativo acumulado en el patrimonio netocon cargo a la cuenta 6632 (Pérdidas de disponiblespara la venta).

En el momento en que se produzca el deterioro delinstrumento financiero, por el saldo negativo acumula-do en el patrimonio neto con cargo a las cuentas de loscorrespondientes instrumentos de deuda o a la cuenta696 (Pérdidas por deterioro de participaciones y valo-res representativos de deuda a largo plazo) en el casode inversiones en instrumentos de patrimonio.

En caso de reclasificación a una inversión manteni-da hasta el vencimiento, por el saldo negativo acumu-lado en el patrimonio neto que se reconoce en la cuen-ta de pérdidas y ganancias a lo largo de su vidaresidual, con una minoración de los ingresos financie-ros en los términos establecidos en la norma de regis-tro y valoración, con cargo a la cuenta 761 (Ingresos devalores representativos de deuda).

381CONTABIL IDAD

91. INGRESOS EN OPERACIONES DE COBERTURA910. Beneficios por coberturas de flujos de efectivo911. Beneficios por coberturas de una inversión neta en un negocio en el extranjero912. Transferencia de pérdidas por coberturas de flujos de efectivo913. Transferencia de pérdidas por coberturas de una inversión neta en un negocio

en el extranjero

910. Beneficios por coberturas de flujos de efectivo



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 1340(Cobertura de flujos de efectivo).

Por el importe derivado de considerar el menor valor delos siguientes importes: el resultado positivo acumula-do del instrumento de cobertura desde el inicio de lacobertura o el cambio acumulado en el valor razonablede los flujos de efectivo futuros esperados de la parti-da cubierta desde el inicio de la cobertura; con cargo,generalmente, a las cuentas 176 (Pasivos por deriva-dos financieros a largo plazo), 255 (Activos por deriva-dos financieros a largo plazo) o 559 (Derivados finan-cieros a corto plazo).

911. Beneficios por coberturas de una inversión neta en un negocio en el extranjero



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 1341(Cobertura de una inversión neta en un negocio en elextranjero).

Por el resultado positivo en el importe de la coberturaque se determine eficaz, con cargo, generalmente, alas cuentas 176 (Pasivos por derivados financieros alargo plazo), 255 (Activos por derivados financieros alargo plazo) o 559 (Derivados financieros a corto plazo).

912. Transferencia de pérdidas por coberturas de flujos de efectivo



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 1340(Cobertura de flujos de efectivo).

Cuando la cobertura de una transacción prevista o lacobertura del riesgo de tipo de cambio de un compro-miso en firme, diera lugar al reconocimiento posteriorde un activo o pasivo financiero, por el importe negati-vo reconocido directamente en el patrimonio neto, a

382 CONTABIL IDAD

913. Transferencia de pérdidas por coberturas de una inversión neta en un negocio en elextranjero



medida que dicho activo o pasivo afecte al resultadodel ejercicio, con cargo a una cuenta que se imputaráa la cuenta de pérdidas y ganancias en la misma parti-da en la que se incluye la ganancia que se genere en lapartida cubierta.

Cuando la cobertura de una transacción prevista o lacobertura del riesgo de tipo de cambio de un compromi-so en firme, diera lugar al reconocimiento de un activo opasivo no financiero, por el importe negativo reconocidodirectamente en el patrimonio neto, con cargo a la cuen-ta del corres pondien te elemento patrimonial.

Cuando en la cobertura de una transacción previs-ta o la cobertura del riesgo de tipo de cambio de uncompromiso en firme, se produzca la baja de un activoo pasivo no financiero cubierto, por el importe negativo

reconocido directamente en el patrimonio neto, concargo a una cuenta que se imputará a la cuenta de pér-didas y ganancias en la misma partida en la que se inclu-ye la ganancia que se genere en la partida cubierta.

Cuando en la cobertura de un activo o un pasivoreconocido, la partida cubierta afecte al resultado, concargo a una cuenta que se imputará a la cuenta de pér-didas y ganancias en la misma partida en la que se inclu-ye la ganancia que se genere en la partida cubierta.

Por el importe de la pérdida directamente recono-cida en el patrimonio neto que la empresa no espererecuperar, con cargo a la cuenta 6633 (Pérdidas deinstrumentos de cobertura).


Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 1341(Cobertura de una inversión neta en un negocio en elextranjero).

En el momento de la venta o disposición por otra vía dela inversión neta en un negocio en el extranjero, por elimporte de la pérdida del instrumento de coberturaimputada directamente al patrimonio neto, con cargo ala cuenta 668 (Diferencias negativas de cambio).

92. INGRESOS POR DIFERENCIAS DE CONVERSIÓN920. Diferencias de conversión positivas921. Transferencia de diferencias de conversión negativas

383CONTABIL IDAD

920. Diferencias de conversión positivas



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 135 (Dife-rencias de conversión).

Por el efecto neto acreedor derivado de la diferencia devalor de los activos y pasivos valorados en monedafuncional distinta a la de presentación, como conse-cuencia de la conversión a la moneda de presentación,con cargo y/o abono a las respectivas cuentas delbalance que representan dichos activos y pasivos.

921. Transferencia de diferencias de conversión negativas



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 135 (Dife-rencias de conversión).

En el momento de baja, enajenación o cancelación delelemento patrimonial asociado, con cargo a la cuenta668 (Diferencias negativas de cambio).

94. INGRESOS POR SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS940. Ingresos de subvenciones oficiales de capital941. Ingresos de donaciones y legados de capital942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones y legados

940. Ingresos de subvenciones oficiales de capital941. Ingresos de donaciones y legados de capital942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones y legado



Al cierre del ejercicio, con abono a las cuentas 130(Subvenciones oficiales de capital), 131 (Donaciones ylegados de capital) o 132 (Otras subvenciones, dona-ciones y legados), según corresponda.

Por la subvención, donación o legado concedidos a laempresa con cargo, generalmente, a cuentas del sub-grupo 47 (Administraciones Públicas) o 57 (Tesorería).

Por las deudas que se transforman en subvencio-nes donaciones o legados, con cargo a las cuentas172 (Deudas a largo plazo transformables en subven-ciones, donaciones y legados) o 522 (Deudas a cortoplazo transformables en subvenciones, donaciones ylegados).

384 CONTABIL IDAD

95. INGRESOS POR GANANCIAS ACTUARIALES Y AJUSTES EN LOS ACTIVOS PORRETRIBUCIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓN DEFINIDA950. Ganancias actuariales951. Ajustes positivos en activos por retribuciones a largo plazo de prestación defi-

nida

950. Ganancias actuariales



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 115(Reservas por pérdidas y ganancias actuariales y otrosajustes).

Al cierre del ejercicio por la ganancia actuarial produci-da por la disminución en el valor actual de las retribu-ciones postempleo comprometidas en sistemas deprestación definida o bien por el aumento en el valorrazonable de los activos relacionados con éstos, concargo a las cuentas 140 (Provisión por retribuciones alargo plazo al personal) o 257 (Derechos de reembolsoderivados de contratos de seguro relativos a retribucio-nes a largo plazo al personal).

951. Ajustes positivos en activos por retribuciones a largo plazo de prestación definida



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 115(Reservas por pérdidas y ganancias actuariales y otrosajustes).

Al cierre del ejercicio por el ajuste positivo que procedarealizar de acuerdo con lo dispuesto en las normas deregistro y valoración en los activos por retribucionespostempleo a largo plazo al personal de prestacióndefinida, con cargo a las cuentas 140 (Provisión porretribuciones a largo plazo al personal) o 257 (Dere-chos de reembolso derivados de contratos de segurorelativos a retribuciones a largo plazo al personal).

96. INGRESOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES EN VENTA960. Beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mante-

nidos para la venta962. Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de ele-

mentos mantenidos para la venta

385CONTABIL IDAD

960. Beneficios en activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidospara la venta



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 136 (Ajus-tes por valoración en activos no corrientes y gruposenajenables de elementos, mantenidos para la venta).

Por las variaciones positivas en el valor razonable delos activos no corrientes mantenidos para la venta, y deactivos y pasivos directamente asociados clasificadosen un grupo enajenable de elementos mantenidos parala venta, que deban valorarse por el valor razonablecon cambios en el patrimonio neto de acuerdo con lodispuesto en las normas de registro y valoración, concargo a cuentas del subgrupo 58 (Activos no corrien-tes mantenidos para la venta y activos y pasivos aso-ciados).

962. Transferencia de pérdidas en activos no corrientes y grupos enajenables de elementosmantenidos para la venta



Al cierre del ejercicio, con abono a la cuenta 136 (Ajus-tes por valoración en activos no corrientes y gruposenajenables de elementos, mantenidos para la venta).

En el momento en que se produzca la baja o enajena-ción del activo no corriente mantenido para la venta, odel activo o pasivo directamente asociado clasificadoen un grupo enajenable de elementos mantenidos parala venta, que deba valorarse por el valor razonable concambios en el patrimonio neto de acuerdo con lo dis-puesto en las normas de registro y valoración, concargo, generalmente, a la cuenta 6632 (Pérdidas dedisponibles para la venta).

En el momento en que se produzca el deterioro delactivo no corriente mantenido para la venta, o del acti-vo directamente asociado clasificado en un grupo ena-jenable de elementos mantenidos para la venta, quedeba valorarse por el valor razonable con cambios enel patrimonio neto de acuerdo con lo dispuesto en lasnormas de registro y valoración, por el saldo negativoacumulado en el patrimonio neto, con cargo a lascuentas de los correspondientes instrumentos dedeuda o a la cuenta 698 (Pérdidas por deterioro departicipaciones y valores representativos de deuda acorto plazo) en el caso de inversiones en instrumentosde patrimonio.

386 CONTABIL IDAD

99. INGRESOS DE PARTICIPACIONES EN EL PATRIMONIO DE EMPRESAS DEL GRUPOO ASOCIADAS CON AJUSTES VALORATIVOS NEGATIVOS PREVIOS991. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos, empresas del grupo992. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos, empresas asociadas993. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos previos, empresas

del grupo994. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos previos, empresas

asociadas

Las cuentas de este subgrupo recogerán la recuperación de los ajustes valorativos por reduc-ciones de valor imputados directamente en el patrimonio neto, cuando se hubieran realizadoinversiones previas a la consideración de las participaciones en el patrimonio como de empre-sas del grupo, multigrupo y asociadas. También se recogerán las transferencias a la cuenta depérdidas y ganancias de los citados ajustes valorativos en caso de deterioro. Todo ello, deacuerdo con lo que al respecto disponen las correspondientes normas de registro y valoración.

991. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos, empresas del grupo992. Recuperación de ajustes valorativos negativos previos, empresas asociadas




En el momento en que se produzca el deterioro delactivo financiero, por los ajustes valorativos negativosprevios, con cargo a las cuentas 696 (Pérdidas pordeterioro de participaciones y valores representativosde deuda a largo plazo) o 698 (Pérdidas por deteriorode participaciones y valores representativos de deudaa corto plazo).



En el momento en que el importe recuperable seasuperior al valor contable de las inversiones, hasta ellímite de los ajustes valorativos negativos previos, concargo a las cuentas 240 (Participaciones a largo plazoen partes vinculadas) o 530 (Participaciones a cortoplazo en partes vinculadas).

993. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos previos, empresas del grupo994. Transferencia por deterioro de ajustes valorativos negativos previos, empresas asociadas


387CONTABIL IDAD

5.1. Ámbito de aplicación

Podrán aplicar este Plan General de Contabilidad de PYMES todas las empresas, cualquieraque sea su forma jurídica, individual o societaria, que durante dos ejercicios consecutivos reú-nan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes:

– Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuentamil euros.

– Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones setecien-tos mil euros.

– Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior acincuenta.

Las empresas perderán la facultad de aplicar el Plan General de Contabilidad de pymes sidejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos,dos de las circunstancias a que se refiere el párrafo anterior.

En el ejercicio social de su constitución o transformación, las empresas podrán aplicar estePlan General de Contabilidad de pymes si reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos delas tres circunstancias expresadas en este apartado.

Si la empresa formase parte de un grupo de empresas, para la cuantificación de los importesse tendrá en cuenta la suma del activo, del importe neto de la cifra de negocios y del númeromedio de trabajadores del conjunto de las entidades que conformen el grupo.

En ningún caso podrán aplicar este Plan General de Contabilidad de pymes, las empresas quese encuentren en alguna de las siguientes circunstancias:

– Que tengan valores admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Esta-do miembro de la Unión Europea.

– Que forme parte de un grupo de sociedades que elabore cuentas anuales consolidadas.– Que su moneda funcional sea distinta del euro.– Que se trate de entidades que deban suministrar información periódica a alguno de los

centros directivos, entes o instituciones con competencias en materia de ordenación ysupervisión del sistema financiero.

Si una empresa, que pudiendo acogerse al Plan General de Contabilidad de pymes, opta poraplicar el Plan General de Contabilidad, deberá elaborar sus cuentas anuales de manera con-tinuada de acuerdo con este último.

Plan General de Contabilidadde pymes y régimen

especial de microempresas5

388 CONTABIL IDAD

5.2. Aplicación del Plan General de Contabilidad de pequeñas ymedianas empresas

La empresa que, cumpliendo los requisitos exigidos, opte por la aplicación del Plan General deContabilidad de pymes, deberá aplicarlo de forma completa.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no tendrán carácter vinculante los movimien-tos contables incluidos en la quinta parte y los aspectos relativos a la numeración y denomina-ción de cuentas incluidos en la cuarta parte, salvo en aquellos aspectos que contengan crite-rios de registro o valoración.

Cuando una empresa que aplique el Plan General de Contabilidad de pymes realice una ope-ración cuyo tratamiento contable no esté contemplado en dicho texto habrá de remitirse a lascorrespondientes normas y apartados contenidos en el Plan General de Contabilidad con laexcepción de los relativos a activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mante-nidos para la venta que en ningún caso serán aplicables.

5.3. Principales diferencias que contiene el Plan General de Contabilidad de pymes

La primera parte, que contiene el marco conceptual de la contabilidad, no ha sufrido ningunamodificación destacable respecto a la primera parte del Plan General de Contabilidad, si biendado el tamaño de las empresas destinatarias de este Plan, el estado de flujos de efectivo secontempla como un documento de elaboración voluntaria.

En la segunda parte, normas de registro y valoración, se han eliminado las normas relativas aciertas operaciones que se han considerado como de escasa realización por estas empresas.

En este sentido, se han eliminado las siguientes normas o apartados:

a) Fondo de comercio.b) Instrumentos compuestos.c) Coberturas contablesd) Pasivos por retribuciones a largo plazo al personal.e) Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio.f) Combinaciones de negocio.g) Operaciones de fusión, escisión y aportaciones no dinerarias entre empresas del grupo.

Asimismo, se han simplificado algunos de los criterios de registro y valoración contenidos enel Plan General de Contabilidad, fundamentalmente relacionados con los instrumentos finan-cieros. En particular, se han eliminado determinadas categorías de activos financieros y se hasuprimido el criterio de valoración a valor razonable con imputación directa de los cambios devalor a patrimonio neto, establecida para los activos financieros disponibles para la venta en elPlan General de Contabilidad.

La tercera parte, contiene además de las normas de elaboración, los modelos de las cuentasanuales para las pequeñas y medianas empresas, que son iguales a los modelos abreviadoscontenidos en la tercera parte del Plan General de Contabilidad, si bien prescindiendo de lassubagrupaciones, epígrafes, partidas y apartados de información en memoria relativos a lasoperaciones cuyo desarrollo no se inserta en el Plan General de Contabilidad de pymes. Deberesaltarse que las empresas que opten por la aplicación de este texto y realicen operacionesno contenidas en el mismo, además de aplicar las normas de registro y valoración del PlanGeneral de Contabilidad, habrán de incluir las partidas correspondientes en los documentosque conforman las cuentas anuales de estas empresas, así como habrán de suministrar en la

389CONTABIL IDAD

memoria la información que expresamente se requiere en el modelo de memoria abreviada o,en el caso de operaciones que no se informen en ésta, en el modelo de memoria normal, inclui-dos ambos en el Plan General de Contabilidad.

En el ECPN se elimina el estado de ingresos y gastos reconocidos dada la práctica ausenciade operaciones que conllevan en el Plan General de Contabilidad la imputación de ingresos ygastos directamente al patrimonio neto. Por tanto, el ECPN estará formado únicamente por undocumento, que contempla todos los cambios en el patrimonio neto, realizados con los socios,con terceros o como una mera reclasificación de las partidas. En este documento se ha aña-dido específicamente la información relativa a las subvenciones, donaciones y legados conce-didos a la empresa por terceros. De la misma forma, si la empresa realizara alguna operaciónque conllevara, por aplicación del Plan General de Contabilidad, otro tipo de ingreso o gastoimputado directamente al patrimonio neto, deberá incorporarse la correspondiente fila en dichoestado.

Se han eliminado los grupos 8 y 9 que reflejan los gastos e ingresos registrados directamenteen el patrimonio neto, respectivamente. En este sentido, el movimiento establecido para lassubvenciones, donaciones y legados recibidos de terceros que constituyen ingresos imputa-dos directamente al patrimonio neto, refleja tanto la obtención, como el traspaso a la cuentade pérdidas y ganancias y el efecto impositivo asociado a las citadas subvenciones, donacio-nes y legados.

5.4. Criterios específicos aplicables por microempresas

Los criterios señalados en los apartados siguientes, podrán ser aplicados por todas las empre-sas que habiendo optado por aplicar el Plan General de Contabilidad de PYMES, durante dosejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de lassiguientes circunstancias:

– Que el total de las partidas del activo no supere el millón de euros. A estos exclusivos efec-tos, el total activo deberá incrementarse en el importe de los compromisos financieros pen-dientes derivados de los contratos de arrendamiento financiero.

– Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los dos millones de euros.– Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a diez.

Las empresas perderán la facultad de aplicar los criterios específicos contenidos en el presen-te apartado si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cadauno de ellos, dos de las circunstancias a que se refiere el párrafo anterior.

En el ejercicio social de su constitución, o transformación las empresas podrán aplicar los cri-terios específicos para las microempresas si reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dosde las tres circunstancias expresadas en este apartado.

Si la empresa formase parte de un grupo de empresas, para la cuantificación de los importesse tendrá en cuenta la suma del activo, del importe neto de la cifra de negocios y del númeromedio de trabajadores del conjunto de las entidades que conformen el grupo.

Si una empresa que, pudiendo acogerse a los criterios específicos de las microempresas, optapor no aplicarlos, deberá elaborar sus cuentas anuales de manera continuada sin aplicardichos criterios.

Las empresas que opten por los criterios específicos de las microempresas, habrán de hacer-lo de forma conjunta, debiendo seguir las siguientes normas, respecto a las operaciones des-critas a continuación:

390 CONTABIL IDAD

Acuerdos de arrendamiento financiero y otros de naturaleza similar

Los arrendatarios de los acuerdos de arrendamiento financiero u otros de naturaleza similarque no tengan por objeto: terrenos, solares u otros activos no amortizables, contabilizarán lascuotas devengadas en el ejercicio como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias. En sucaso, en el momento de ejercer la opción de compra, se registrará el activo por su precio deadquisición.

En la memoria de las cuentas anuales, en el apartado de Inmovilizado material, intangible einversiones inmobiliarias, deberá indicarse el valor razonable del activo calculado al inicio delarrendamiento o valor al contado y su vida útil estimada, las cuotas abonadas, la deuda pen-diente de pago y el importe por el que se pudiese ejercer la opción de compra, si la hubiere.La información acerca de las cuotas deberá suministrarse diferenciando la parte que correspon da a la recuperación del coste del bien y la carga financiera. A tal efecto, para cada acuer-do de arrendamiento financiero deberá cumplimentarse la siguiente información:

AñoCuota del acuerdo de arrendamiento

Compromisos pendientesRecuperación del coste Carga financiera

1

...

n

Los arrendatarios de los acuerdos de arrendamiento financiero u otros de naturaleza similarque tengan por objeto: terrenos, solares u otros activos no amortizables, aplicarán los crite-rios de registro y valoración relativos a los arrendamientos financieros y otras operaciones denaturaleza similar contenidos en la segunda parte del Plan General de Contabilidad depymes.

Impuesto sobre beneficios

El gasto por impuesto sobre sociedades se contabilizará en la cuenta de pérdidas y gananciaspor el importe que resulte de las liquidaciones fiscales del impuesto sobre beneficios relativasal ejercicio. A tal efecto, al cierre del ejercicio, el gasto contabilizado por los importes a cuentaya pagados, deberá aumentarse o disminuirse en la cuantía que proceda, registrando lacorrespondiente deuda o crédito frente a la Hacienda Pública.

En la memoria de las cuentas anuales, en el apartado de “Situación fiscal”, deberá indicarse lasiguiente información:

a) Diferencias entre la base imponible del impuesto sobre beneficios y el resultado contableantes de impuestos motivadas por la distinta calificación de los ingresos, gastos, activos ypasivos.

b) Bases imponibles negativas pendientes de compensar fiscalmente, plazos y condiciones.c) Incentivos fiscales aplicados en el ejercicio y los pendientes de deducir, así como los com-

promisos adquiridos en relación con estos incentivos, yd) Cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo en relación con la situación fiscal.

A los empresarios individuales, al no estar sujetos al impuesto sobre sociedades, les será deaplicación lo dispuesto en la norma de registro y valoración relativa al impuesto sobre benefi-cios contenida en la segunda parte del Plan General de Contabilidad de PYMES.

391CONTABIL IDAD

Las cuentas a utilizar para el registro contable de las operaciones de arrendamiento financieroy de impuesto sobre sociedades serán las siguientes:

– La cuenta 621. “Arrendamientos y cánones”, se desagregará en las siguientes cuentas decuatro cifras:

• 6210. “Arrendamientos y cánones”.• 6211. “Arrendamientos financieros y otros”.

El movimiento de la cuenta 6211 es el siguiente:

Se cargará:

Por el importe devengado por las cuotas del arrendamiento financiero y otros similares, conabono, normalmente, a cuentas del subgrupo 57.

Se abonará:

Con cargo a la cuenta 129.

– La cuenta 6300. “Impuesto corriente”.

Las empresas que apliquen los criterios específicos expuestos incluirán en el apartado 2.1.a)de la memoria una mención expresa de la aplicación de estos criterios.

5.5. Entidades no mercantiles

Las entidades que no teniendo forma mercantil, vengan obligadas por las disposicionesque les sean de aplicación, a cumplir las normas de adaptación del Plan General de Con-tabilidad, podrán optar por aplicar los contenidos del Plan General de Contabilidad depymes y los criterios contables específicos para microempresas, en lugar de los contenidosen el Plan General de Contabilidad, siempre y cuando cumpla los requisitos exigidos paraello.

Asimismo, si en las disposiciones específicas se establecen parámetros diferentes para posi-bilitar la formulación de balance abreviado, deberán cumplirse adicionalmente éstos para poderhacer uso de la opción recogida en el párrafo anterior de esta disposición.

5.6. Ajustes derivados del abandono de los criterios específicos aplicables por las microempresas

Al inicio del primer ejercicio en el que la empresa deje de aplicar los criterios específicosaplicables por las microempresas, y aplique en los acuerdos de arrendamiento financieroy otros de naturaleza similar y en el impuesto sobre sociedades los contenidos del PlanGeneral de Contabilidad de pymes, realizará esta aplicación de forma retroactiva, debien-do registrar todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento exige el Plan General de Con-tabilidad de pymes. La contrapartida de los ajustes que deban realizarse será una partidade reservas salvo que, de acuerdo con los criterios incluidos en la segunda parte del PlanGeneral de Contabilidad de pymes, deban utilizarse otras partidas del patrimonio neto.

392 CONTABIL IDAD

5.7. Aplicación del Plan General de Contabilidad de pymes cuando enejercicios previos se ha utilizado el Plan General de Contabilidad

En el supuesto de que una empresa haya aplicado el Plan General de Contabilidad, por encon-trarse fuera del ámbito de aplicación del Plan General de Contabilidad de pymes, podrá optarpor acogerse a este último en el primer ejercicio en que cumpla las circunstancias exigidas paraello. Esta aplicación será retroactiva, cancelándose al inicio de dicho ejercicio los ajustes porcambios de valor que figuren en el patrimonio neto con cargo o abono a las partidas de acti-vos financieros o pasivos financieros que hubieran originado los citados ajustes.

5.8. Incorporación de los criterios específicos aplicables por lasmicroempresas

En el supuesto de que una empresa no haya aplicado los criterios específicos de microempre-sas, por encontrarse fuera del ámbito de aplicación exigido para ello, podrá optar por la apli-cación de los citados criterios en el primer ejercicio en que cumpla las circunstancias exigidaspara ello. Esta aplicación será prospectiva desde el inicio de dicho ejercicio.

En la memoria de las cuentas anuales, se informará acerca del tratamiento contable de cadauno de los acuerdos de arrendamiento financiero suscritos.

5.9. Primera aplicación del Plan General de Contabilidad de pequeñasy medianas empresas

1. Los criterios contenidos en el Plan General de Contabilidad de pymes deberán aplicarse deforma retroactiva con las excepciones que se indican en los epígrafes 3 y 4 de este apartado.

A tal efecto, el balance de apertura del ejercicio en que se aplique por primera vez el PlanGeneral de Contabilidad de PYMES (en adelante, el balance de apertura), se elaborará deacuerdo con las siguientes reglas:

– Deberán registrarse todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento exige el Plan Generalde Contabilidad de pymes.

– Deberán darse de baja todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento no está permitidopor el Plan General de Contabilidad de pymes.

– Deberán reclasificarse los elementos patrimoniales en sintonía con las definiciones y los cri-terios incluidos en el Plan General de Contabilidad de pymes.

– Todos los activos y pasivos deberán valorarse de conformidad con las nuevas normas deregistro y valoración incluidas en la segunda parte del Plan General de Contabilidad depymes. Se presumirá que las valoraciones existentes conforme a los principios y normasvigentes en el último ejercicio cerrado antes de la entrada en vigor de la Ley de reforma mer-cantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa dela Unión Europea, son equivalentes a las incluidas en el Plan General de Contabilidad depymes, salvo las que se refieran a los instrumentos financieros valorados por su valor razo-nable.

2. La contrapartida de los ajustes que deban realizarse para dar cumplimiento a la aplicaciónde lo dispuesto en esta disposición será una partida de reservas.

3. Si una empresa dio de baja activos o pasivos financieros no derivados, conforme a las nor-mas contables anteriores, no se reconocerán aunque lo exijan las normas de registro y valora-ción, a menos que deban recogerse como resultado de una transacción o acontecimiento pos-terior.

393CONTABIL IDAD

4. En ningún caso se permitirá la aplicación retroactiva de los nuevos criterios para la realiza-ción de estimaciones.

En consecuencia, en el balance de apertura, salvo evidencia objetiva de que se produjo unerror, las estimaciones deberán ser coherentes con las que se realizaron en su día.

5. En las primeras cuentas anuales que se formulen aplicando el Plan General de Contabilidadde pymes, a efectos comparativos, la empresa incluirá el balance y la cuenta de pérdidas yganancias aprobados en el ejercicio anterior. Asimismo, en la memoria de estas primeras cuen-tas anuales, se creará un apartado con la denominación “Aspectos derivados de la transicióna las nuevas normas contables”, en el que se incluirá una explicación de las principales dife-rencias entre los criterios contables aplicados en el ejercicio anterior y los actuales, así comola cuantificación del impacto que produce esta variación de criterios contables en el patrimo-nio neto de la empresa.

Adicionalmente, si como consecuencia de los ajustes a realizar en la fecha a que correspondael balance de apertura se registrase una pérdida por deterioro, la empresa deberá suministraren la memoria la información requerida en el PGC de pymes.

5.10. Primera aplicación de los criterios específicos de las microempresas

Una empresa que haya aplicado el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto1.643/1990, de 20 de diciembre, y que pudiendo aplicar los criterios específicos de las micro-empresas, opte por ello, aplicará dichos criterios de forma prospectiva desde el inicio de dichoejercicio, debiendo contabilizarse de acuerdo con los criterios contenidos en ejercicios anterio-res los saldos derivados de las operaciones de leasing y de impuesto sobre sociedades.

En la memoria de las cuentas anuales, se informará acerca del tratamiento contable de cadauno de los acuerdos de arrendamiento financiero suscritos.

394 CONTABIL IDAD

Los cambios que el nuevo PGC implica en relación con las normas de valoración y los mo-delos de cuentas anuales afectan al análisis de balances. En este capítulo se analizan los prin-cipales aspectos a tener en cuenta cuando se tengan que analizar las cuentas de una empre-sa con los cuentas preparadas con la nueva normativa.

6.1. Balance de situación

Las masas patrimoniales en las que se agruparán las partidas del activo son:

– Activo no corriente (antes se denominaba activo inmovilizado) que incluye los elementosque estarán en la empresa más de doce meses. Una novedad interesante es la identifica-ción por separado de las inversiones inmobiliarias ya que son una fuente de tesorería en elcaso de que la empresa las venda.Otra novedad es la eliminación de los activos ficticios (gastos amortizables, gastos financie-ros diferidos...) y la clasificación como menos patrimonio neto de las acciones propias y elcapital no exigido. Estos cambios hacen que normalmente, el valor del activo pase a sermenor con el nuevo PGC.

– Activo corriente (antes se denominaba activo circulante). Este último está integrado por:

• Existencias: son los conceptos incluidos en el grupo 3 del cuadro de cuentas, talescomo las materias primas, productos en curso y productos acabados que están en pro-ceso de fabricación o en el almacén.

• Realizable: agrupa todos los derechos de cobro con vencimiento inferior o igual a un año(clientes, deudores, efectos comerciales a cobrar...), las inversiones financieras tempo-rales (que no tengan la consideración de inversiones a corto plazo de gran liquidez, queestán en la cuenta 576 del PGC). Una partida que se incluye en este concepto es la deactivos no corrientes mantenidos para la venta, ya que se espera que se vendan antesde un año.

• Disponible: es el dinero en caja y en las cuentas corrientes bancarias de libre disposi-ción, así como las inversiones a corto plazo de gran liquidez (cuenta 576).

En cuanto al patrimonio neto y pasivo, sus componentes principales son:

– Patrimonio neto: también denominado no exigible, capitales propios o fondos propios. Estáformado por el capital aportado por los propietarios de la empresa, más los resultados norepartidos de años anteriores (reservas) y otras partidas como ajustes por valoración o sub-venciones.Como se ha indicado del patrimonio neto se minorarán las acciones propias y el capital noexigido y, además, al aplicar el nuevo PGC los gastos amortizables se restarán de reservas.Todo ello explica que, en general, con el nuevo PGC el valor del patrimonio neto pasará atener un importe menor.

– Pasivo no corriente: también denominadas deudas a largo plazo o exigible a largo plazo.Están compuestas por las deudas cuyo plazo de vencimiento es superior a los doce meses(préstamos bancarios a largo plazo, préstamos de los accionistas a largo plazo...).

Análisis de balancescon el nuevo PGC6

395CONTABIL IDAD

– Pasivo corriente: también denominadas deudas a largo plazo, pasivo circulante o exigible acorto plazo. Están compuestas por las deudas cuyo plazo de vencimiento es igual o infe-rior a los doce meses (proveedores, préstamos bancarios a corto plazo, deudas conHacienda y la Seguridad Social a corto plazo...).

Otro concepto que se utiliza en relación con la financiación son los denominados capitales per-manentes o recursos permanentes, que se calculan sumando el patrimonio neto y el pasivo nocorriente.

Criterios de valoración

Al igual que en el PGC anterior, el criterio general es que todos los bienes se valoran al preciode adquisición a menos que el valor de mercado (también denominado valor razonable) seainferior. En este último caso se utiliza el valor de mercado. Por tanto, si el valor de mercado deun activo es superior al precio de adquisición, en contabilidad se utilizará el precio de adquisi-ción. En cambio, si se produce la situación contraria y el valor de mercado de un activo caepor debajo de su valor de adquisición, se utilizará el valor de mercado para reflejar el activo enel balance de la empresa. En la práctica, el precio más usado es el de adquisición, ya que eshabitual que el precio de mercado sea superior. Sin embargo, el nuevo PGC prevé una seriede situaciones en las que debe aplicarse el valor razonable, aunque el precio de adquisiciónsea menor:

– Instrumentos financieros que forman parte de la cartera de negociación o que están dispo-nibles para la venta.

– Permutas comerciales.– Aportaciones no dinerarias al capital.– Activos y pasivos de la empresa adquirida en una combinación de negocios.

En otros casos se ha de aplicar el coste amortizado (por ejemplo, en instrumentos financierosmantenidos hasta el vencimiento), el valor en uso, el valor actual. Por tanto, a partir de ahoralas cuentas anuales de las empresas utilizarán más criterios de valoración.

De todas las formas, la preeminencia del precio de adquisición tiene el inconveniente de que amenudo los valores consignados en el balance se alejan del valor de mercado y, por tanto, delvalor más próximo a la realidad. Sin embargo, tiene la ventaja de la objetividad que aporta elprecio de adquisición. Además, este criterio se enmarca dentro del principio de prudencia quesigue teniendo una gran importancia en la nueva contabilidad.

Análisis del balance

El análisis patrimonial y financiero de la empresa es el primer paso del análisis de los estadoscontables y permite evaluar aspectos tales como la capacidad de pago de deudas, la indepen-dencia financiera, la capitalización o la eficiencia en la utilización de los activos.

Los principales temas a evaluar con el análisis del balance son la liquidez, el endeudamiento,la eficiencia de los activos y los plazos de cobro y pago. Seguidamente, se indican aquellosratios que pueden tener alguna modificación con el nuevo PGC:

Liquidez

Para diagnosticar la situación de liquidez de la empresa, o sea su solvencia a corto plazo, esútil comparar el activo corriente con el pasivo corriente. Un aspecto novedoso es que el acti-

396 CONTABIL IDAD

vo corriente puede incluir los denominados activos no corrientes mantenidos para la venta. Lomismo ocurre con el pasivo corriente que puede incluir los pasivos no corrientes vinculados aactivos no corrientes mantenidos para la venta.

Otro aspecto a tener en cuenta es que, de acuerdo con la definición del nuevo PGC, el activocorriente está integrado por los activos vinculados al ciclo normal de explotación que la empre-sa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del mismo. Con carácter general, el ciclonormal de explotación no excederá de un año. Sin embargo, se puede dar el caso de que unaempresa utilice un plazo diferente porque tenga un ciclo de explotación menor a los docemeses (un supermercado, por ejemplo) o mayor (una explotación forestal, por ejemplo). Estopuede variar de forma singificativa el contenido del activo corriente, y con el pasivo corrientepuede suceder algo equivalente.

Disponibilidad

La disponibilidad para hacer frente a las deudas más inmediatas se puede analizar con la com-paración entre el efectivo y el pasivo corriente. En el nuevo PGC el efectivo puede verse incre-mentado con los activos líquidos equivalentes, que son inversiones de alta liquidez.

Endeudamiento

Con el nuevo PGC varían tanto la cantidad de deuda como la calidad de la misma. La canti-dad varía porque pueden existir circunstancias que hagan incrementar las obligaciones exis-tentes (por ejemplo, con provisiones por desmantelamiento de activos) o que las reduzcan (porejemplo, al eliminar los gastos financieros diferidos de las operaciones de arrendamiento finan-ciero). La calidad, o sea el plazo, puede variar por ejemplo, cuando se clasifiquen a corto plazo,pasivos no corrientes vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta.

Rotación

Los indicadores de rotación comparan las ventas con los activos y se utilizan para evaluar la efi-ciencia en el uso de éstos. Con el nuevo PGC el importe total del activo tiende a reducirse yaque hay algunos activos que se eliminan (gastos amortizables, gastos financieros diferidos...) yotros que se reclasifican minorando el patrimonio neto (acciones propias, capital no exigido...).

6.2. Cuenta de pérdidas y ganancias

Uno de los objetivos de cualquier empresa lucrativa es ganar dinero. Inclusive en las empresasno lucrativas, o en las empresas públicas, no existe la posibilidad de perder demasiado dinero,por lo que también tienen objetivos relacionados con los resultados mínimos a conseguir. El aná-lisis económico ayuda a verificar cómo genera resultados una empresa y cómo mejorarlos.

Con el nuevo PGC el análisis de la cuenta de pérdidas y ganancias es más fácil ya que se hapasado al modelo de lista. Para analizar la cuenta de pérdidas y ganancias, es recomendabledividir todos sus gastos e ingresos tal y como sigue:

– Ventas netas: Incluye los ingresos por la actividad propia de la explotación de la empresa,de la que se deducen los descuentos y bonificaciones en factura y los impuestos sobredichas ventas.

– Gastos variables o proporcionales de fabricación: Son todos los gastos de fabricacióndirectamente imputables a las ventas, o sea la materia prima, la mano de obra directa de

397CONTABIL IDAD

Compras+ Existencias iniciales– Existencias finales

Consumo de materias primas y otras existencias

– Gastos variables o proporcionales de comercialización: Son todos los gastos de comercia-lización directamente imputables a las ventas, o sea los portes de venta, comisiones, etc.

– Coste de ventas o coste de los productos vendidos: Suma de los gastos variables de fabri-cación y de comercialización.

– Amortizaciones: Reflejan el desgaste anual del inmovilizado material e inmaterial.– Provisiones: Reflejan la pérdida de valor no definitiva de determinados activos, tales como

el inmovilizado, las existencias o los clientes, por ejemplo. Se producen cuando el precio demercado de un inmovilizado o de las existencias cae por debajo del precio de adquisición.También se utilizan cuando un cliente suspende pagos y aparecen dudas de que se vaya acobrar la totalidad o parte del saldo pendiente. Se trata de pérdidas no definitivas, ya quecon posterioridad existe la posibilidad de que el valor perdido se recupere.

– Gastos de estructura: Son todos aquellos gastos provocados por la estructura de la empre-sa y no imputables a las ventas. A los gastos de estructura se les llama a menudo gastosfijos, en contraposición a los gastos proporcionales, que son variables en relación a las ven-tas. Los sueldos de los departamentos de contabilidad, personal o gerencia son ejemplosde gastos de estructura. Estos gastos de estructura pueden desagregarse en las distintasfunciones de la empresa (aprovisionamiento, fabricación, administración, comercialización,dirección, etc.).

– Otros ingresos y gastos: Son todos los ingresos y gastos de explotación que no se puedenincluir en ninguno de los grupos que se están estudiando en este punto. Por ejemplo, sub-venciones de explotación, ingresos del economato de la empresa, etc.

– Gastos e ingresos financieros: Este grupo incluye todos los gastos e ingresos financieros dela empresa. Así, no sólo se han de agrupar los gastos bancarios (intereses y comisiones),sino también los intereses financieros cobrados por la empresa, los descuentos por prontopago a favor o en contra, el coste de los timbres de los efectos comerciales, etc.

– Impuesto de sociedades: Es el impuesto sobre el beneficio del período, que es distinto delresto de tributos (Impuesto de Actividades Económicas, por ejemplo) que paga la empresay que suelen tener la consideración de gastos de estructura.

El Impuesto sobre el Valor Añadido normalmente no tiene la consideración de gasto (el IVAsoportado) ni de ingreso (el IVA repercutido), ya que se trata de un activo o de un pasivo enrelación con Hacienda. Las retenciones en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas están incluidas en los sueldos y salarios correspondientes.

A partir de los grupos anteriores, la cuenta de pérdidas y ganancias se estructura comosigue:

fábrica y los gastos directos de fabricación. El consumo de materias primas u otras existen-cias se calcula a partir de las compras y de la variación de existencias:

398 CONTABIL IDAD

Este análisis se concentra en los resultados ordinarios, ya que los excepcionales, como atípi-cos que son, no suelen ser representativos de la gestión desarro lla da por la empresa. El aná-lisis de los resultados ordinarios permite evaluar cuestiones como las siguientes:

– Evolución de la cifra de ventas global y por productos.– Evolución del margen bruto global y por productos.– Evolución de los gastos de estructura.

Entre las novedades que presenta el nuevo PGC y que afectan a la composición de la cuentade pérdidas y ganancias cabe destacar:

– Lo que hasta ahora se denominaban resultados extraordinarios (resultados por la enajena-ción de inmovilizado, por ejemplo) pasan a integrarse en el resultado de explotación. Encaso de que la empresa analizada tenga este tipo de resultados quizás convenga desglo-sarlos por separado.

– Otro aspecto que hay que evaluar con atención son los resultados provenientes de ajustespor valor razonable de instrumentos financieros, ya que si se trata de cartera de negocia-ción estarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, pero si se trata de instrumentos finan-cieros disponibles para la venta, los ajustes estarán en el patrimonio neto.

– Las empresas que formulan el modelo normal de pérdidas y ganancias ya que deben infor-mar por separado de las actividades interrumpidas.

6.3. Estado de cambios en el patrimonio neto

El ECPN es un nuevo componente de las cuentas anuales que contribuirá a disponer de másinformación sobre los movimientos producidos en el patrimonio neto. Un aspecto que hay queanalizar detalladamente es el contenido de los ajustes por cambios de criterio y por errores deejercicios anteriores.

Ventas netas– Gastos proporcionales de fabricación– Gastos proporcionales de comercialización

= Margen bruto– Amortizaciones– Gastos de estructura– Otros ingresos y gastos

= Beneficio antes de impuestos e intereses (BAII)+/– Gastos e ingresos financieros

= Beneficio antes de impuestos (BAI)– Impuesto de Sociedades

= Resultado

399CONTABIL IDAD

6.4. Estado de flujos de tesorería

El análisis de la tesorería, tanto de sus movimientos como de los saldos, es fundamental parael diagnóstico de la solvencia de la empresa. Este es un aspecto que mejorará sustancialmen-te con el estado de flujos de efectivo ya que aporta información de los flujos correspondientesa las actividades de explotación, inversión y financiación. El EFE pone de manifiesto los flujosque se han producido durante el ejercicio. Permite responder cuestiones como las siguientes:

– ¿Se generan flujos positivos con las actividades de explotación?– ¿Qué inversiones se han efectuado?– ¿Qué financiación se ha utilizado?– ¿Existe un equilibrio razonable entre las inversiones efectuadas y la financiación utilizada?

De todas formas, cabe recordar que las empresas que pueden formular balance abreviado noestán obligadas a preparar este estado.

6.5. Memoria

Con el nuevo PGC la memoria tiene mucha más información con lo que se pueden analizarmás en profundidad aspectos tales como:

– Contenido de los elementos que integran el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias(inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, inmovilizado intangible, fondo de comercio,arrendamientos financieros, instrumentos financieros, existencias, fondos propios, monedaextranjera, situación fiscal, provisiones y contingencias, retribuciones a largo plazo al perso-nal, transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio, subvenciones, com-binaciones de negocios, negocios conjuntos, activos no corrientes mantenidos para laventa, operaciones con partes vinculadas...).

– Riesgos existentes y políticas empleadas para la prevención de los mismos (instrumentosfinancieros, moneda extranjera, provisiones y contingencias, retribuciones a largo plazo alpersonal...).

6.6. Conclusiones

De lo anterior se desprende que con el nuevo PGC, el análisis de las cuentas anuales de unaempresa tiene algunas novedades significativas:

– Aumenta la cantidad de información (memoria más completa, estados contables nuevoscomo el ECPN y el EFE...).

– Hay algunos elementos en los que la prudencia deja de aplicarse al tener que utilizarse elvalor razonable (permutas comerciales, aportaciones no dinerarias al capital, combinacio-nes de negocios...).

– El contenido de algunas masas patrimoniales cambia (los activos no corrientes mantenidospara la venta pasan a integrarse en el activo corriente...).

– Hay masas nuevas (inversiones inmobiliarias en el activo del balance, resultados de opera-ciones interrumpidas en la cuenta de pérdidas y ganancias...).

– Hay masas patrimoniales que se reducirán significativamente (el activo por la eliminación delos gastos amortizables...).

400 CONTABIL IDAD

Ejercicio 1

Confecciona el estado de flujos de efectivo de una empresa que facilita los balances y las cuen-tas de pérdidas y ganancias que se acompañan:

BBAALLAANNCCEESS DDEE SSIITTUUAACCIIÓÓNN

Año 1 Año 2

Activo no corriente 1.890 8.296

Material 901 1.295Intangible 420 5.991Inversiones financieras en filiales 569 1.010

Activo corriente 4.470 3.309

Existencias 1.513 1.213Clientes 2.531 1.507Deudores varios – 159Deudas de empresas del grupo – 115Efectivo y otros activos líquidos equivalentes 426 315

Total 6.360 11.605

Patrimonio neto 817 1.027

Capital 203 1.000Reservas 306 614Resultado del ejercicio 308 –587

Pasivo no corriente 3.404 8.537

Préstamos bancarios a largo plazo 3.404 6.535Préstamo accionistas – 2.002

Pasivo corriente 2.139 2.041Préstamos bancarios a corto plazo 1.059 443Empresas del grupo – 609Proveedores 320 492

Otras deudas 760 497

Total 6.360 11.605

Ejercicios de autoevaluación

401CONTABIL IDAD

CCUUEENNTTAASS DDEE PPÉÉRRDDIIDDAASS YY GGAANNAANNCCIIAASS

Año 1 Año 2

Ventas 6.945 5.401

Consumos de explotación –1.440 –1.029Gastos de personal –2.712 –2.298Amortizaciones –266 –653Deterioro del inmovilizado material –153 –115Otros gastos de explotación –1.656 –1.215

Resultado de explotación +718 +91

Gastos financieros –241 –691

Resultado antes de impuestos +477 –600

Impuesto sobre sociedades –169 +13

Resultado del ejercicio +308 –587

402 CONTABIL IDAD

N.º CUENTAS ACTIVONotas de laMEMORIA

200X 200X-1

A) ACTIVO NO CORRIENTE 1.065.110

20, (280), (290) I. Inmovilizado intangible 32.000

21, (281), (291), 23 II. Inmovilizado material 1.033.110

22, (282), (292) III. Inversiones inmobiliarias

2403, 2404, 2413, 2414,2423, 2424, (2493),

(2494), (2933), (2934),(2943), (2944), (2953),

(2954)

IV. Inversiones en empresas delgrupo y asociadas a largo plazo

2405, 2415, 2425, (2495),250, 251, 252, 253, 254,

255, 258, (259), 26,(2935), (2945), (2955),

(296), (297), (298)

V. Inversiones financieras a largoplazo

474 VI. Activos por impuesto diferido

B) ACTIVO CORRIENTE 749.908,34

30, 31, 32, 33, 34, 35,36, (39), 407 I. Existencias 520.000

II. Deudores comerciales y otrascuentas a cobrar

430, 431, 432, 433, 434,435, 436, (437), (490), (493)

1. Clientes por ventas y Prestaciones de servicios 120.000

5580 2. Accionistas (socios) pordesembolsos exigidos

44, 460, 470, 471, 472,544 3. Otros deudores 5.500

5303, 5304, 5313, 5314,5323, 5324, 5333, 5334,5343, 5344, 5353, 5354,

(5393), (5394), 5523, 5524,(5933), (5934), (5943),(5944), (5953), (5954)

III. Inversiones en empresas delgrupo y asociadas a cortoplazo

5305, 5315, 5325, 5335,5345, 5355, (5395), 540,541, 542, 543, 545, 546,

547, 548, (549), 551,5525, 5590, 565, 566,(5935), (5945), (5955),

(596), (597), (598)

IV. Inversiones financieras a cortoplazo

480, 567 V. Periodificaciones a corto plazo

57 VI. Efectivo y otros activos líquidosequivalentes 104.408,34

TOTAL ACTIVO (A+B) 1.815.018,34

Ejercicio 2

Al inicio del año 200X, la empresa FRONDO S.A. presenta el siguiente balancede situación:

BBAALLAANNCCEE DDEE SSIITTUUAACCIIÓÓNN AA 3311//1122//220000XX--11

403CONTABIL IDAD

N.º CUENTAS PATRIMONIO NETO Y PASIVONotas de laMEMORIA

200X 200X-1

A) PATRIMONIO NETO 700.000

A-1) Fondos propios 700.000

I. Capital 500.000

100, 101, 102 1. Capital escriturado 500.000

(1030), (1040) 2. (Capital no exigido)

110 II. Prima de emisión

112, 113, 114, 119 III. Reservas 50.000

(108), (109) IV. Acciones y participacionesen patrimonio propias)

120, (121) V. Resultados de ejerciciosanteriores

118 VI. Otras aportaciones desocios

129 VII. Resultado del ejercicio 150.000

(557) VIII. (Dividendos a cuenta)

130, 131, 132 A-2) Subvenciones, donaciones ylegados recibidos

B) PASIVO NO CORRIENTE 409.018,34

14 I. Provisiones a largo plazo

II. Deudas a largo plazo 409.018,34

1605, 170 1. Deudas con entidades decrédito 409.018,34

1625, 174 2. Acreedores por arrendamien-to financiero

1615, 1635, 171, 172,173, 175, 176, 177, 179,

180, 1853. Otras deudas a largo plazo

1603, 1604, 1613, 1614,1623, 1624, 1633, 1634

III. Deudas con empresas delgrupo y asociadas a largo plazo

479 IV. Pasivos por impuesto diferido

181 V. Periodificaciones a largo plazo

C) PASIVO CORRIENTE 706.000

499, 529 I. Provisiones a corto plazo

II. Deudas a corto plazo 200.000

5105, 520, 527 1. Deudas con entidades decrédito

5125, 524 2. Acreedores por arrendamientofinanciero

(1034), (1044), (190),(192), 194, 500, 505,

506, 509, 5115, 5135,5145, 521, 522, 523,525, 526, 528, 551,

5525, 555, 5565, 5566,5595, 560, 561

3. Otras deudas a corto plazo 200.000

5103, 5104, 5113, 5114,5123, 5124, 5133, 5134,5143, 5144, 5523, 5524,

5524, 5563, 5564

III. Deudas con empresas delgrupo y asociadas a cortoplazo

404 CONTABIL IDAD

IV. Acreedores comerciales y otrascuentas a pagar 506.000

400, 401, 403, 404, 405,(406) 1. Proveedores 506.000

41, 438, 465, 475, 476,477 2. Otros acreedores


TOTAL PATRIMONIO NETO YPASIVO (A+B+C) 1.815.018,34

Datos de algunas las partidas del balance:– Inmovilizado inmaterial: La inversión corresponde a la adquisición, a inicios del año 01,

por 40.000?, de los derechos de uso de una determinada marca. La vida útil se estimó en5 años y se decidió amortizarla de manera lineal en dicho plazo.

– Inmovilizado material:• Terrenos y construcciones: A mediados del año 01 se adquirió un edificio por un pre-

cio de 1.040.000 euros de los cuales el 25% corresponde al valor del terreno y por tantono se amortiza. A la construcción se le estimó una vida útil de 24 años sin valor residualy se optó por amortizarla linealmente.

• Mobiliario: Simultáneamente a la compra del edificio se adquirió mobiliario por valor de7.800 euros. Se le estimó una vida útil de 2 años y se amortiza linealmente.

• Equipos para el proceso de información: También a mediados del año 01 se adqui-rieron ordenadores por un valor de 3.900 euros. Se les estimó una vida útil de 5 años yse amortiza linealmente.

– Existencias: El saldo del balance corresponde a una partida de 26.000 kilos de la merca-dería que se comercializa y que tuvo un precio de adquisición unitario de 20 euros el kilo.

– Personal: El saldo de 5.500 euros en “Otros deudores” corresponde a anticipos dados alos trabajadores.

– Deudas con entidades de crédito a largo plazo: Corresponde a un préstamo de400.000 euros recibido el 1 de julio del año 200X-1. Al cabo de 5 años habrá que devolver-lo con un recargo de 100.000 euros. Con estas condiciones, el interés efectivo de la ope-ración es el 4,56%.

– Otras deudas a corto plazo: Corresponde a una deuda formalizada mediante un efectoa través de la cuenta (525) Efectos a pagar a corto plazo

– Reservas: Corresponde a la reserva legal

Además sabemos que a lo largo del año 200X se realizan las siguientes operaciones:

1. 25 de enero: Se adquieren 8.000 kilos de la mercancía que se quiere comercializar. El pre-cio unitario es de 19 euros. Se paga mediante transferencia bancaria la mitad y el resto sedeja a deber. IVA 16%.

2. 26 de enero: Se venden 3.200 kilos de mercaderías por un precio unitario de 35 euros. Lamitad se cobra mediante transferencia bancaria y por el resto se concede un aplazamien-to. IVA 16%.

3. 1 de febrero: Se adquiere, 100 acciones con cotización oficial por un precio unitario de 15euros con la intención de venderlas antes de un año. Se pagan mediante transferencia ban-caria.

4. 15 de marzo: Se distribuye el resultado obtenido el año 200X-1 de la siguiente manera:• El 90% se asigna a dotar la reserva legal.• El 10 % restante se distribuye en forma de dividendos a los socios. Este dividendo se

paga mediante transferencia bancaria.

405CONTABIL IDAD

5. 1 de julio: Se hace necesaria la adquisición de una furgoneta para realizar repartos. El pre-cio de la adquirida asciende a 25.000 euros. Se acuerda con el proveedor aplazar el pagoen dos años con un recargo del 15%. A la furgoneta se le estima una vida útil de 5 añossin valor residual y se decide amortizarla linealmente. IVA 16%.Se consigue y cobra una subvención oficial para financiar el precio de adquisición de lafurgoneta.

6. 25 de julio: Se adquiere a crédito otra partida de mercaderías. Esta vez se compran 500kilos a un precio unitario de 22 euros. IVA 16%.

7. 10 de agosto: Cobramos de los clientes el crédito que constaba en el balance inicial8. 8 de septiembre: Se venden 5.000 kilos de mercaderías por un precio unitario de 35

euros. El cobro se realiza mediante transferencia bancaria. IVA 16%.9. 4 de noviembre: Se paga a los proveedores la la cuarta parte de la deuda que constaba

en el balance inicial.10. 30 de noviembre: Faltando un mes para finalizar el ejercicio se pide un préstamo al banco

por un importe de 8.000 euros. Dicha cantidad habrá de devolverse en un plazo de tresaños con un recargo de 3.000 euros.

11. 1 de diciembre. Se paga la deuda formalizada en un efecto12. 31 de diciembre: Al finalizar el año se sabe que (para simplificar suponemos que la nómi-

na se paga anualmente) los sueldos brutos devengados en el año han ascendido a 25.500euros, las cuotas de la Seguridad Social correspondientes a la empresa ascienden a 6.000euros. Por otra parte, las retenciones hechas a los trabajadores a cuenta de su IRPFascienden a 3.000 euros y las cotizaciones de los trabajadores a la Seguridad Socialsuman 2.500 euros. Se deja a deber el 10% del líquido a pagar resultante.También a 31 de diciembre, se realizan las siguientes operaciones de cierre:• Amortización de los inmovilizados existentes.• Imputación a resultados de la subvención de capital• Coste amortizado de los préstamos recibidos y de la financiación de la furgoneta.• Ajuste a su valor razonable de las acciones compradas. A esta fecha cotizan a 25 euros

por acción• Regularización de las existencias de mercaderías. Método FIFO.• Liquidación de las cuentas del IVA• Balance de sumas y saldos previo a la regularización de ingresos y gastos.• Contabilización del gasto por impuesto sobre sociedades, tipo 30% teniendo en cuen-

ta que no hay diferencias permanentes ni temporarias y que tampoco hay retenciones,pagos a cuenta ni deducciones o bonificaciones.

• Regularización de ingresos y gastos.• Confección del balance de situación, de la cuenta de pérdidas y ganancias y del esta-

do de cambios en el patrimonio neto• Asiento de cierre de la contabilidad del ejercicio.

SE PIDE:

• Realizar el registro contable, diario y mayor, de las operaciones descritas.• Formular un balance de comprobación antes de la contabilización del impues-

to sobre beneficios, el balance de situación final y la cuenta de pérdidas yganancias.

406 CONTABIL IDAD

Ejercicio 1

En primer lugar, se ha de distribuir el resultado del año 1, ya que para calcular el EFE es mejorque el resultado del primer año esté distribuido. Dado que no se dispone de información sobreel destino de dicho resultado, se hace el supuesto de que todo se destinó a reservas. Portanto, se deja a cero el resultado del primer año y se incrementan las reservas de dicho añocon el resultado del primer año:

Año 1 Ajustes Año 1 Año 2ajustado

Patrimonio neto 817 817 1.027

Capital 203 203 1.000Reservas 306 +308 614 614Resultado del ejercicio 308 –308 0 –587

Pasivo no corriente 3.404 3.404 8.537

Préstamos bancarios a largo plazo 3.404 3.404 6.535Préstamo accionistas – – 2.002Pasivo corriente 2.139 2.139 2.041

Préstamos bancarios a corto plazo 1.059 1.059 443Empresas del grupo – – 609Proveedores 320 320 492Otras deudas 760 760 497

Total 6.360 6.360 11.605

A continuación, se calculan las diferencias entre los dos balances:

BBAALLAANNCCEESS DDEE SSIITTUUAACCIIÓÓNN

Año 1 Año 2 Diferencias

Activo no corriente 1.890 8.296

Material 901 1.295 +394Intangible 420 5.991 +5.571Inversiones financieras en filiales 569 1.010 +441

Activo corriente 4.470 3.309

Existencias 1.513 1.213 –300Clientes 2.531 1.507 –1.024Deudores varios – 159 +159

Deudas de empresas del grupo – 115 +115Efectivo y otros activos líquidos equivalentes 426 315 –111

Total 6.360 11.605 +5.245

Solucionario

407CONTABIL IDAD

Patrimonio neto 817 1.027

Capital 203 1.000 +797Reservas 614 614 0Resultado del ejercicio 0 –587 –587Pasivo no corriente 3.404 8.537

Préstamos bancarios a largo plazo 3.404 6.535 +3.131Préstamo accionistas – 2.002 +2.002Pasivo corriente 2.139 2.041

Préstamos bancarios a corto plazo 1.059 443 –616Empresas del grupo – 609 +609Proveedores 320 492 +172Otras deudas 760 497 –263

Total 6.360 11.605 +5.245

Una vez calculadas las diferencias, se debe comprobar que el total de las diferencias de acti-vo (+5.245) es igual al total de las diferencias de pasivo (+5.245).

A continuación, hay que considerar los ajustes al resultado, que en este caso se refieren a lasamortizaciones (653) y a las correcciones por deterioro de inmovilizado (115). Estos gastos seañaden al resultado, dado que no generan movimientos de tesorería, y se incorporan al inmo-vilizado (al ser más inmovilizado significa menos tesorería y, por tanto, se pondrá restando). Portanto, la variación del inmovilizado material será de –394 –653 –115, o sea –1.162.

Seguidamente, se calcula el EFE poniendo las variaciones calculadas teniendo en cuenta si setrata de flujos de explotación, inversión o financiación.

Los flujos de explotación incluyen el resultado antes de impuestos, los ajustes del resultado(amortizaciones y correcciones por deterioro), los cambios en el capital corriente (existencias,clientes, otros activos corrientes, proveedores y otros pasivos corrientes) y los pagos por inte-reses e impuesto sobre beneficios.Los flujos de inversión incluyen las variaciones del inmovilizado material (incluyendo las amor-tizaciones y las correcciones por deterioro), del inmovilizado intangible y las inversiones enempresas del grupo.

Los flujos de financiación incluyen las variaciones de patrimonio neto y las de los préstamos acorto y a largo.

En este EFE se comprueba que la empresa ha tenido un flujo de explotación positivo, debidosobre todo a las reducciones de existencias y clientes, dado que el resultado ha sido negati-vo. Sin embargo, las importantes inversiones realizadas (especialmente en inmovilizado intan-gible) han requerido incrementar la financiación a través de préstamos, especialmente a largoplazo.

408 CONTABIL IDAD

A) Flujos de explotación

1. Resultado antes de impuestos –600

2. Ajustes del resultadoAmortizaciónCorrecciones por deterioroGastos financieros

+653+115+691

3. Cambios en el capital corrienteExistenciasDeudoresOtros activos corrientes

AcreedoresOtros pasivos corrientes

+300+1.024

–159–115+172+609–263

4. Otros flujos de explotaciónPagos de interesesCobros por impuesto de beneficios

–691+13

5. Flujos de explotación +1.749

B) Flujos de inversión

6. Pagos por inversionesEmpresas del grupoInmovilizado intangibleInmovilizado material

–441–5.571–1.162

7. Cobros por desinversiones

8. Flujos de inversión –7.174

C) Flujos de financiación

9. Cobros y pagos por instrumentos de patrimonio +797

10. Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financieroPréstamos +3.131

+2.002–616

11. Pagos por dividendos

12. Flujos de financiación +5.314

D) Efecto de las variaciones de los tipos de cambio

E) Variación del efectivo –111

Efectivo al comienzo 426

Efectivo al final 315

409CONTABIL IDAD

Ejercicio 2

LLIIBBRROO DDIIAARRIIOO

40.000 (203) Propiedad industrial1.040.000 (211) Construcciones7.800 (216) Mobiliario3.900 (217) Equipos para el proceso

de información520.000 (300) Mercaderías120.000 (430) Clientes5.500 (460) Anticipos de remuneraciones104.408,34 (572) Bancos a (100) Capital social 500.000

a (112) Reserva legal 50.000a (129) Resultado del ejercicio 150.000a (170) Deudas a largo plazo con

entidades de crédito 409.018,34(2803) Amortización acumulada de

propiedad industrial 8.000(2811) Amortización acumulada de

construcciones 16.250(2816) Amortización acumulada

de mobiliario 1.950(2817) Amortización acumulada

de equipos para el proceso de información 390

a (400) Proveedores 506.000a (525) Efectos a pagar a corto plazo 200.000

152.000 (600) Compras de mercaderías24.320 (472) Hacienda Pública, IVA soportado (572) Bancos 88.160

a (400) Proveedores 88.160

64.960 (430) Clientes64.960 (572) Bancos a (700) Venta de mercaderías 112.000

a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido 17.920

1.500 (540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio a (572) Bancos 1.500

150.000 (129) Resultado del ejercicio a (572) Bancos 15.000a (112) Reserva legal 135.000

Asiento de apertura:

1. 25 de enero: Por la adquisición de las mercaderías:

2. 26 de enero: Por la venta de mercaderias:

3. 1 de febrero: Por la compra de acciones:

4. 15 de marzo: Por la distribución del resultado del ejercicio del año 200X-1

410 CONTABIL IDAD

Por la adquisición de una furgoneta:

25.000 (218) Elementos de transporte4.000 (472) Hacienda Pública, IVA soportado a (173) Proveedores de inmovilizado

a largo plazo 29.000

Por la subvención recibida:

25.000 (572) Bancos a (130) Subvenciones oficiales de capital 25.000

11.000 (600) Compras de mercaderías1.760 (472) Hacienda Pública, IVA soportado a (400) Proveedores 12.760

120.000 (572) Bancos a (430) Clientes 120.000

203.000 (572) Bancos a (700) Venta de mercaderías 175.000a (477) Hacienda Pública, IVA repercutido 28.000

126.500 (400) Proveedores a (572) Bancos 126.500

8.000 (572) Bancos a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito 8.000

200.000 (525) Efectos a pagar a corto plazo a (572) Bancos 200.000

Por la nómina:

Líquido a pagar a los trabajadores:Sueldos y salarios: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .25.500Cotizaciones a la Seguridad Social: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(2.500)Retenciones a cuenta del IRPF: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(3.000)Anticipos de remuneraciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(5.500)

14.500

5. 1 de julio:

6. 25 de julio: Por la compra de mercaderías:

7. 10 de agosto: Por el cobro de clientes:

8. 8 de setiembre: Venta de mercaderías:

9. 4 de noviembre: Por el pago a proveedores:

10. 30 de noviembre: Por la recepción de un préstamo:

11. 1 de diciembre: Por el pago de la deuda formalizada en un efecto:

12. 31 de diciembre:

411CONTABIL IDAD

25.500 (640) Sueldos y salarios6.000 (642) Seguridad Social a cargo

de la empresa a (4751) Hacienda Pública acreedora por retenciones practicadas 3.000

a (476) Organismos de la Seguridad Social acreedores 8.500

a (465) Remuneraciones pendientes de pago (14.500 x 10%) 1.450

a (460) Anticipos de remuneraciones 5.500a (572) Bancos 13.050

Por la amortización de la propiedad industrial:

8.000 (680) Amortización del inmovilizado intangible a (2803) Amortización acumulada

de propiedad industrial 8.000

Por la amortización del edificio:

(1.040.000 x 75%)/24 = 32.500

32.500 (681) Amortización del inmovilizado material a (2811) Amortización acumulada

de construcciones 32.500

Por la amortización del mobiliario:

(7.800/2) x 1 = 3.900

3.900 (681) Amortización del inmovilizado material a (2816) Amortización acumulada

de mobiliario 3.900

Por la amortización de los ordenadores:

(3.900/5) x 1 = 780

780 (681) Amortización del inmovilizado material a (2817) Amortización acumulada

de equipos para el proceso de información 780

Por la amortización de la furgoneta:

(25.000/5) x 6/12 = 2.500

2.500 (681) Amortización del inmovilizado material a (2818) Amortización acumulada de

elementos de transporte 2.500

Por la imputación a resultados de la subvención recibida:

2.500 (130) Subvenciones oficiales de capital a (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio 2.500

412 CONTABIL IDAD

Coste amortizado del préstamo recibido el 1 de julio del año 200X-1:409.018,34 x (1 + 4,56%) = 427.669,58427.669,58 – 409.018,34 = 18.651,24

18.651,24 (662) Intereses de deudas a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito 18.651,24

Coste amortizado de la deuda con el proveedor de la furgoneta:29.000 x (1,15) = 33.350Los flujos de la operación son los siguientes

El interés que iguala en el tiempo los 29.000 euros aplazados con los 33.350 euros a pagar es:29.000 = 33.350/(1+i)2

despejando obtenemos que la tasa de interés anual es el 7,24%.29.000 x (1,0724)6/12 = 30.031,4630.031,46 – 29.000 = 1.031,46

1.031,46 (662) Intereses de deudas a (173) Proveedores de inmovilizado a largo plazo 1.031,46

Coste amortizado del préstamo recibido el 30 de noviembre del año 200X:Los flujos de la operación son los siguientes

El interés que iguala en el tiempo los 8.000 euros aplazados con los 11.000 euros a pagar es:8.000 = 11.000/(1+i)3

despejando obtenemos que la tasa de interés anual es el 11,20%.8.000 x (1,112)1/12 = 8.071,098.071,09 –8.000 = 71,09

413CONTABIL IDAD

71,09 (662) Intereses de deudas a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito 71,09

Ajuste al valor razonable de las acciones adquiridas:(25-15) x 100 = 1.000

1.000 (540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio a (763) Beneficios por valoración de activos

y pasivos financieros por su valor razonable 1.000

Regularización de existencias:El movimiento del almacén ha sido:1. Existencias iniciales: 26.000 kilos a 20 euros el kilo: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .520.0002. Entran 8.000 kilos a 19 euros por kilo: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .152.0003. Salen 3.200 kilos a FIFO, 3.200 x 20: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .–64.0004. Entran 500 kilos a 22 euros por kilo: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .11.0005. Salen 5.000 kilos a FIFO, 5.000 x 20: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .–100.000

Quedan existencias por valor de . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .519.000(17.800 x 20) + (8.000 x 19) + (500 x 22) = 519.000.

Por la regularización de las existencias iniciales:

520.000 (610) Variación de existencias de mercaderías a (300) Mercaderías 520.000

Por la regularización de las existencias finales:

519.000 (300) Mercaderías a (610) Variación de existencias de mercaderías 519.000

Liquidación del IVA:IVA soportado: 30.080 eurosIVA repercutido: 45.920 euros

45.920 (477) Hacienda Pública, IVA repercutido a (4750) Hacienda Pública, acreedora

por IVA 15.840a (472) Hacienda Pública, IVA soportado 30.080

414 CONTABIL IDAD

CuentasSUMAS SALDOS

Debe Haber Debe Haber

(100) Capital social 500.000 500.000

(112) Reserva legal 185.000 185.000

(129) Resultado del ejercicio 150.000 150.000

(130) Subvenciones oficiales de capital 2.500 25.000 25.000

(170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito 435.740,67 435.740,67

(173) Proveedores de inmovilizado a largo plazo 30.031,46 30.031,46

(203) Propiedad industrial 40.000 40.000

(211) Construcciones 1.040.000 1.040.000

(216) Mobiliario 7.800 7.800

(217) Equipos para el proceso de información 3.900 3.900

(218) Elementos de transporte 25.000 25.000

(2803) Amortización acumulada de propiedad industrial 16.000 16.000

(2811) Amortización acumulada de construcciones 48.750 48.750

(2816) Amortización acumulada de mobiliario 5.850 5.850

(2817) Amortización acumulada de equipos para el proceso de información 1.170 1.170

(2818) Amortización acumulada de elementos de transporte 2.500 2.500

(300) Mercaderías 1.039.000 520.000 519.000

(400) Proveedores 126.500 606.920 480.420

(430) Clientes 184.960 120.000 64.960

(460) Anticipos de remuneraciones 5.500 5.500

(472) Hacienda Pública IVA soportado 30.080 30.080

(4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA 15.840 15.840

(4751) Hacienda Pública acreedora por retencionespracticadas 3.000 3.000

(465) Remuneraciones pendientes de pago 1.450 1.450

(476) Organismos de la Seguridad Social acreedores 8.500 8.500

(477) Hacienda Pública IVA repercutido 45.920 45.920

(525) Efectos a pagar a corto plazo 200.000 200.000

(540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio 2.500 2.500

(572) Bancos 525.368,34 444.210 81.158,34

(600) Compras de mercaderías 163.000 163.000

(610) Variación de existencias de mercaderías 520.000 519.000 1.000

(640) Sueldos y salarios 25.500 25.500

Balance de comprobación:

415CONTABIL IDAD

(642) Seguridad Social a cargo de la empresa 6.000 6.000

(662) Intereses de deudas 19.753,79 19.753,79

(680) Amortización del inmovilizado intangible 8.000 8.000

(681) Amortización del inmovilizado material 39.680 39.680

(700) Venta de mercaderías 287.000 287.000

(746) Subvenciones, donaciones y legados decapital transferidos al resultado del ejercicio 2.500 2.500

(763) Beneficios por valoración de activos y pasivosfinancieros por su valor razonable 1.000 1.000

Totales 4.210.962,13 4.210.962,13 2.047.252,13 2.047.252,13

Contabilización del impuesto sobre sociedades:

Ingresos: 290.500Gastos: 262.933,79Resultado contable antes de impuestos = 27.566,21Liquidación del impuesto:

Resultado contable antes de impuestos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27.566,21

Diferencias permanentes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .Diferencia temporarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

00

Base imponible previa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27.566,21

Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores . . . . . 0

Base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27.566,21

Tipo impositivo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30%

Cuota íntegra . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.269,86

Deducciones y bonificaciones fiscales . . . . . . . . . . . . . . . . 0

Cuota líquida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.269,86

Retenciones y pagos a cuenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 0

Cuota diferencial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.269,86

416 CONTABIL IDAD

8.269,86 (6300) Impuesto corriente a (4752) Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades 8.269,86

Regularización de gastos:

271.203,65 (129) Resultado del ejercicio a (600) Compras de mercaderías 163.000a (610) Variación de existencias

de mercaderías 1.000a (6300) Impuesto corriente 8.269,86a (640) Sueldos y salarios 25.500a (642) Seguridad Social a cargo

de la empresa 6.000a (662) Intereses de deudas 19.753,79a (680) Amortización del inmovilizado

intangible 8.000a (681) Amortización del inmovilizado

material 39.680

Regularización de ingresos:

287.000 (700) Venta de mercaderías a

2.500 (746) Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio a

1.000 (763) Beneficios por valoración de activos y pasivos financieros por su valor razonable a (129) Resultado del ejercicio 290.500

500.000 (100) Capital social

185.000 (112) Reserva legal

19.296,35 (129) Resultado del ejercicio

22.500 (130) Subvenciones oficiales de capital

435.740,67 (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito

30.031,46 (173) Proveedores de inmovilizado a largo plazo

16.000 (2803) Amortización acumulada de propiedad industrial

48.750 (2811) Amortización acumulada de construcciones

5.850 (2816) Amortización acumulada de mobiliario

Asiento de cierre:

417CONTABIL IDAD

1.170 (2817) Amortización acumulada de equipos para el proceso de información

2.500 (2818) Amortización acumulada de elementos de transporte

480.420 (400) Proveedores

1.450 (465) Remuneraciones pendientes de pago

15.840 (4750) Hacienda Pública, acreedora por IVA

3.000 (4751) Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas

8.269,86 (4752) Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades

8.500 (476) Organismos de la Seguridad Social acreedores a (203) Propiedad industrial 40.000

a (211) Construcciones 1.040.000

a (216) Mobiliario 7.800

a (217) Equipos para el proceso de información 3.900

a (218) Elementos de transporte 25.000

a (300) Mercaderías 519.000

a (430) Clientes 64.960

a (540) Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio 2.500

a (572) Bancos 81.158,34

418 CONTABIL IDAD

N.º CUENTAS ACTIVONotas de laMEMORIA

200X 200X-1

A) ACTIVO NO CORRIENTE 1.042.430 1.065.110

20, (280), (290) I. Inmovilizado intangible 24.000 32.000

21, (281), (291), 23 II. Inmovilizado material 1.018.430 1.033.110

22, (282), (292) III. Inversiones inmobiliarias

2403, 2404, 2413, 2414,2423, 2424, (2493),

(2494), (2933), (2934),(2943), (2944), (2953),

(2954)

IV. Inversiones en empresas delgrupo y asociadas a largo plazo

2405, 2415, 2425, (2495),250, 251, 252, 253, 254,

255, 258, (259), 26,(2935), (2945), (2955),

(296), (297), (298)

V. Inversiones financieras a largoplazo

474 VI. Activos por impuesto diferido

B) ACTIVO CORRIENTE 667.618,34 749.908,34

30, 31, 32, 33, 34, 35,36, (39), 407 I. Existencias 519.000 520.000

II. Deudores comerciales y otrascuentas a cobrar 64.960 125.500

430, 431, 432, 433, 434,435, 436, (437), (490), (493)

1. Clientes por ventas y Prestaciones de servicios 64.960 120.000

5580 2. Accionistas (socios) pordesembolsos exigidos

44, 460, 470, 471, 472,544 3. Otros deudores 5.500

5303, 5304, 5313, 5314,5323, 5324, 5333, 5334,5343, 5344, 5353, 5354,

(5393), (5394), 5523, 5524,(5933), (5934), (5943),(5944), (5953), (5954)

III. Inversiones en empresas delgrupo y asociadas a cortoplazo

5305, 5315, 5325, 5335,5345, 5355, (5395), 540,541, 542, 543, 545, 546,

547, 548, (549), 551,5525, 5590, 565, 566,(5935), (5945), (5955),

(596), (597), (598)

IV. Inversiones financieras a cortoplazo 2.500


57 VI. Efectivo y otros activos líquidosequivalentes 81.158,34 104.408,34

TOTAL ACTIVO (A+B) 1.710.048,34 1.815.018,34

Confección del balance de situación:

BBAALLAANNCCEE DDEE SSIITTUUAACCIIÓÓNN AA 3311//1122//220000XX--11

419CONTABIL IDAD

N.º CUENTAS PATRIMONIO NETO Y PASIVONotas de laMEMORIA

200X 200X-1

A) PATRIMONIO NETO 726.769,35 700.000

A-1) Fondos propios 704.296,35 700.000

I. Capital 500.000 500.000

100, 101, 102 1. Capital escriturado 500.000 500.000

(1030), (1040) 2. (Capital no exigido)

110 II. Prima de emisión

112, 113, 114, 119 III. Reservas 18.500 50.000

(108), (109) IV. Acciones y participacionesen patrimonio propias)

120, (121) V. Resultados de ejerciciosanteriores

118 VI. Otras aportaciones desocios

129 VII. Resultado del ejercicio 19.296,35 150.000

(557) VIII. (Dividendos a cuenta)

130, 131, 132 A-2) Subvenciones, donaciones ylegados recibidos 22.500

B) PASIVO NO CORRIENTE 465.772,13 409.018,34

14 I. Provisiones a largo plazo

II. Deudas a largo plazo 465.772,13 409.018,34

1605, 170 1. Deudas con entidades decrédito 435.740,67 409.018,34

1625, 174 2. Acreedores por arrendamien-to financiero

1615, 1635, 171, 172,173, 175, 176, 177, 179,

180, 1853. Otras deudas a largo plazo 30.031,46

1603, 1604, 1613, 1614,1623, 1624, 1633, 1634

III. Deudas con empresas delgrupo y asociadas a largo plazo

479 IV. Pasivos por impuesto diferido

181 V. Periodificaciones a largo plazo

C) PASIVO CORRIENTE 517.506,86 706.000

499, 529 I. Provisiones a corto plazo

II. Deudas a corto plazo 200.000

5105, 520, 527 1. Deudas con entidades decrédito

5125, 524 2. Acreedores por arrendamientofinanciero

(1034), (1044), (190),(192), 194, 500, 505,

506, 509, 5115, 5135,5145, 521, 522, 523,525, 526, 528, 551,

5525, 555, 5565, 5566,5595, 560, 561

3. Otras deudas a corto plazo 200.000

5103, 5104, 5113, 5114,5123, 5124, 5133, 5134,5143, 5144, 5523, 5524,

5524, 5563, 5564

III. Deudas con empresas delgrupo y asociadas a cortoplazo

420 CONTABIL IDAD

IV. Acreedores comerciales y otrascuentas a pagar 517.506,86 506.000

400, 401, 403, 404, 405,(406) 1. Proveedores 480.420 506.000

41, 438, 465, 475, 476,477 2. Otros acreedores 37.086,86


TOTAL PATRIMONIO NETO YPASIVO (A+B+C) 1.710.048,34 1.815.018,34

421CONTABIL IDAD

N.º CUENTAS Notas (Debe) Haber

200X 200X-1

700, 701, 702, 703, 704,705, (706), (708), (709)

1. Importe neto de la cifra denegocios 287.000

(6930), 71*, 79302. Variación de existencias de

productos terminados y encurso de fabricación

73 3. Trabajos realizados por laempresa para su activo

(600), (601), (602), 606,(607), 608, 609, 61*,

(6931), (6932), (6933),7931, 7932, 7933

4. Aprovisionamientos (164.000)

740, 747, 75 5. Otros ingresos de explotación

(64) 6. Gastos de personal (31.500)

(62), (631), (634), 636,639, (65), (694), (695),

794, 79547. Otros gastos de explotación

(68) 8. Amortización del inmovilizado (47.680)

746 9. Imputación de subvenciones deinmovilizado no financiero y otras 2.500

7951, 7952, 7955 10. Excesos de provisiones

(670), (671), (672), (690),(691), (692), 770, 771,

772, 790, 791, 792

11. Deterioro y resultado porenajenaciones del inmovilizado

A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN(1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11) 46.320

760, 761, 762, 769 12. Ingresos financieros

(660), (661), (662), (664),(665), (669) 13. Gastos financieros (19.753,79)

(663), 763 14. Variación de valor razonableen instrumentos financieros 1.000

(668), 768 15. Diferencias de cambio

(666), (667), (673), (675),(696), (697), (698), (699),766, 773, 775, 796, 797,

798, 799

16. Deterioro y resultado porenajenaciones de instrumentosfinancieros

B) RESULTADO FINANCIERO(12+13+14+45+16) (18.753,79)

C) RESULTADO ANTES DEIMPUESTOS (A+B) 27.566,21

(6300)*, 6301*, (633), 638 17. Impuestos sobre beneficios (8.269,86)

D) RESULTADO DEL EJERCICIO(C+17) 19.296,35 150.000

CCUUEENNTTAA DDEE PPÉÉRRDDIIDDAASS YY GGAANNAANNCCIIAASS AA 3311//1122//220000XX--11

*Su signo puede ser positivo o negativo

422 CONTABIL IDAD

LIBRO MAYOR

(100) Capital social (112) Reserva legal(129) Resultado del

ejercicio(130) Subvencionesoficiales de capital

(170) Deudas a largoplazo con entidades de

crédito

500.000 500.000 185.000 50.000135.000

150.000271.203,6519.296,35

150.000290.500

2.50022.500

25.000 435.740,67 409.018,348.00018.651,2471,09

(173) Proveedores deinmovilizado a largo

plazo

(203) Propiedadindustrial

(211) Construcciones (216) Mobiliario(217) Equipos para

el procesode información

30.031,46 29.0001.031,46

40.000 40.000 1.040.000 1.040.000 7.800 7.800 3.900 3.900

(218) Elementos detransporte

(2803) Amortizaciónacumulada de

propiedad industrial


construcciones


mobiliario

(2817) Amortizaciónacumulada de equipos

para el proceso deinformación

25.000 25.000 16.000 8.0008.000

48.750 16.25032.500

5.850 1.9503.900

1.170 390780

(2818) Amortizaciónacumulada de elementos

de transporte(300) Mercaderías (400) Proveedores (430) Clientes

(460) Anticipos deremuneraciones

2.500 2.500 520.000519.000

520.000519.000

126.500480.420

506.00088.16012.760

120.00064.960

120.00064.960

5.500 5.500

(472) Hacienda PúblicaIVA soportado

(4750) HaciendaPública, acreedora

por IVA

(4751) HaciendaPública acreedora porretenciones practicadas

(4752) HaciendaPública, acreedora por

impuesto sobresociedades

(465) Remuneracionespendientes de pago

24.3204.0001.760

30.080 15.840 15.840 3.000 3.000 8.269,86 8.269,86 1.450 1.450

(476) Organismos de laSeguridad Social

acreedores

(477) Hacienda PúblicaIVA repercutido

(525) Efectos a pagar acorto plazo

(540) Inversionesfinancieras a corto

plazo en instrumentosde patrimonio

(572) Bancos

8.500 8.500 45.920 17.92028.000

200.000 200.000 1.5001.000

2.500 104.408,3464.96025.000120.000203.0008.000

88.1601.50015.000126.500200.00013.05081.158,34

(600) Compras demercaderías

(610) Variaciónde existencias

de mercaderías

(6300) Impuestocorriente

(640) Sueldos ysalarios

(642) Seguridad Sociala cargo de la empresa

152.00011.000

163.000 520.000 519.0001.000

8.269,86 8.269,86 25.500 25.500 6.000 6.000

(662) Intereses dedeudas

(680) Amortización delinmovilizado intangible

(681) Amortización delinmovilizado material

(700) Venta demercaderías

(746) Subvenciones,donaciones y legadosde capital transferidos

al resultado delejercicio

18.651,241.031,4671,09

19.753,79 8.000 8.000 32.5003.9007802.500

39.680 287.000 112.000175.000

2.500 2.500

(763) Beneficios porvaloración de activos ypasivos financieros por

su valor razonable

1.000 1.000

423CONTABIL IDAD

GRUPO 1: FINANCIACIÓN BÁSICA

10. CAPITAL100. Capital social101. Fondo social102. Capital103. Socios por desembolsos no exigidos

1030. Socios por desembolsos no exigidos,capital social

1034. Socios por desembolsos no exigidos,capital pendiente de inscripción

104. Socios por aportaciones no dinerarias pen-dientes1040. Socios por aportaciones no dinerarias

pendientes, capital social1044. Socios por aportaciones no dinerarias

pendientes, capital pendiente de ins-cripción

108. Acciones o participaciones propias en situa-ciones especiales

109. Acciones o participaciones propias parareducción de capital

11. RESERVAS Y OTROS INSTRUMENTOS DEPATRIMONIO110. Prima de emisión o asunción111. Otros instrumentos de patrimonio neto**

1110. Patrimonio neto por emision de instru-mentos financieros compuestos**

1111. Resto de instrumentos de patrimonioneto**

112. Reserva legal113. Reservas voluntarias114. Reservas especiales

1140. Reservas para acciones o participa-ciones de la sociedad dominante

1141. Reservas estatutarias1142. Reservas por capital amortizado1143. Reserva por fondo de comercio1144. Reservas por acciones propias acep-

tadas en garantía115. Reservas por pérdidas y ganancias actuaria-

les y otros ajustes**118. Aportaciones de socios o propietarios119. Diferencias por ajuste del capital a euros

12. RESULTADOS PENDIENTES DE APLICACIÓN120. Remanente

121. Resultados negativos de ejercicios anteriores129. Resultado del ejercicio

13. SUBVENCIONES, DONACIONES Y AJUSTESPOR CAMBIOS DE VALOR130. Subvenciones oficiales de capital131. Donaciones y legados de capital132. Otras subvenciones, donaciones y legados133. Ajustes por valoración en activos financieros

disponibles para la venta**134. Operaciones de cobertura**

1340. Cobertura de flujos de efectivo**1341. Cobertura de una inversión neta en un

negocio en el extranjero**135. Diferencias de conversión**136. Ajustes por valoración en activos no corrien-

tes y grupos enajenables de elementos man-tenidos para la venta**

137. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios1370. Ingresos fiscales por diferencias per-

manentes a distribuir en varios ejerci-cios

1371. Ingresos fiscales por deducciones ybonificaciones a distribuir en variosejercicios

14. PROVISIONES140. Provisión por retribuciones a largo plazo al

personal**141. Provisión para impuestos142. Provisión para otras responsabilidades143. Provisión por desmantelamiento, retiro o reha-

bilitación del inmovilizado145. Provisión para actuaciones medioambientales146. Provisión para reestructuraciones**147. Provisión por transacciones con pagos basa-

dos en instrumentos de patrimonio**15. DEUDAS A LARGO PLAZO CON CARACTERÍS-

TICAS ESPECIALES150. Acciones o participaciones a largo plazo con-

sideradas como pasivos financieros153. Desembolsos no exigidos por acciones o

participaciones consideradas como pasivosfinancieros1533. Desembolsos no exigidos, empresas

del grupo1534. Desembolsos no exigidos, empresas

asociadas

Anexo. Cuadro de cuentas

CCUUAADDRROO DDEE CCUUEENNTTAASS DDEELL PPGGCC 22000077

424 CONTABIL IDAD

1535. Desembolsos no exigidos, otras par-tes vinculadas

1536. Otros desembolsos no exigidos154. Aportaciones no dinerarias pendientes por

acciones o participaciones consideradascomo pasivos financieros1543. Aportaciones no dinerarias pendien-

tes, empresas del grupo1544. Aportaciones no dinerarias pendien-

tes, empresas asociadas1545. Aportaciones no dinerarias pendien-

tes, otras partes vinculadas1546. Otras aportaciones no dinerarias pen-

dientes16. DEUDAS A LARGO PLAZO CON PARTES

VINCULADAS160. Deudas a largo plazo con entidades de cré-

dito vinculadas1603. Deudas a largo plazo con entidades

de crédito, empresas del grupo1604. Deudas a largo plazo con entidades

de crédito, empresas asociadas1605. Deudas a largo plazo con otras enti-

dades de crédito vinculadas161. Proveedores de inmovilizado a largo plazo,

partes vinculadas1613. Proveedores de inmovilizado a largo

plazo, empresas del grupo1614. Proveedores de inmovilizado a largo

plazo, empresas asociadas1615. Proveedores de inmovilizado a largo

plazo, otras partes vinculadas162. Acreedores por arrendamiento financiero a

largo plazo, partes vincu la das1623. Acreedores por arrendamiento finan-

ciero a largo plazo, empresas del grupo1624. Acreedores por arrendamiento financie-

ro a largo plazo, empresas asociadas1625. Acreedores por arrendamiento financie-

ro a largo plazo, otras partes vinculadas163. Otras deudas a largo plazo con partes vincu-

ladas1633. Otras deudas a largo plazo, empresas

del grupo1634. Otras deudas a largo plazo, empresas

asociadas1635. Otras deudas a largo plazo, con otras

partes vinculadas17. DEUDAS A LARGO PLAZO POR PRÉSTAMOS

RECIBIDOS, EMPRÉSTITOS Y OTROS CON-CEPTOS170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito171. Deudas a largo plazo172. Deudas a largo plazo transformables en sub-

venciones, donaciones y legados

173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo174. Acreedores por arrendamiento financiero a

largo plazo175. Efectos a pagar a largo plazo176. Pasivos por derivados financieros a largo

plazo1765. Pasivos por derivados financieros a

largo plazo, cartera de negociación**1768. Pasivos por derivados financieros a

largo plazo, instrumentos de cobertura**177. Obligaciones y bonos178. Obligaciones y bonos convertibles179. Deudas representadas en otros valores nego-

ciables18. PASIVOS POR FIANZAS, GARANTÍAS Y OTROS

CONCEPTOS A LARGO PLAZO180. Fianzas recibidas a largo plazo181. Anticipos recibidos por ventas o prestación

de servicios a largo plazo185. Depósitos recibidos a largo plazo189. Garantías financieras a largo plazo**

19. SITUACIONES TRANSITORIAS DE FINANCIA-CIÓN190. Acciones o participaciones emitidas192. Suscriptores de acciones194. Capital emitido pendiente de inscripción195. Acciones o participaciones emitidas conside-

radas como pasivos financieros197. Suscriptores de acciones consideradas como

pasivos financieros199. Acciones o participaciones emitidas conside-

radas como pasivos financieros pendientesde inscripción

GRUPO 2: ACTIVO NO CORRIENTE

20. INMOVILIZACIONES INTANGIBLES200. Investigación201. Desarrollo202. Concesiones administrativas203. Propiedad industrial204. Fondo de comercio**205. Derechos de traspaso206. Aplicaciones informáticas209. Anticipos para inmovilizaciones intangibles

21. INMOVILIZACIONES MATERIALES210. Terrenos y bienes naturales211. Construcciones212. Instalaciones técnicas213. Maquinaria214. Utillaje215. Otras instalaciones216. Mobiliario217. Equipos para procesos de información

425CONTABIL IDAD

218. Elementos de transporte219. Otro inmovilizado material

22. INVERSIONES INMOBILIARIAS220. Inversiones en terrenos y bienes naturales221. Inversiones en construcciones

23. INMOVILIZACIONES MATERIALES EN CURSO230. Adaptación de terrenos y bienes naturales231. Construcciones en curso232. Instalaciones técnicas en montaje233. Maquinaria en montaje237. Equipos para procesos de información en

montaje239. Anticipos para inmovilizaciones materiales

24. INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLA-ZO EN PARTES VINCULADAS240. Participaciones a largo plazo en partes vincu-

ladas2403. Participaciones a largo plazo en empre-

sas del grupo2404. Participaciones a largo plazo en empre-

sas asociadas2405. Participaciones a largo plazo en otras

partes vinculadas241. Valores representativos de deuda a largo

plazo de partes vinculadas2413. Valores representativos de deuda a

largo plazo de empresas del grupo2414. Valores representativos de deuda a

largo plazo de empresas asociadas2415. Valores representativos de deuda a

largo plazo de otras partes vinculadas242. Créditos a largo plazo a partes vinculadas

2423. Créditos a largo plazo a empresas delgrupo

2424. Créditos a largo plazo a empresasasociadas

2425. Créditos a largo plazo a otras partesvinculadas

249. Desembolsos pendientes sobre participacio-nes a largo plazo en partes vinculadas2493. Desembolsos pendientes sobre parti-

cipaciones a largo plazo en empresasdel grupo

2494. Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones a largo plazo en empresasasociadas

2495. Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones a largo plazo en otras par-tes vinculadas

25. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A LARGOPLAZO250. Inversiones financieras a largo plazo en ins-

trumentos de patrimonio251. Valores representativos de deuda a largo

plazo

252. Créditos a largo plazo253. Créditos a largo plazo por enajenación de

inmovilizado254. Créditos a largo plazo al personal255. Activos por derivados financieros a largo plazo

2550. Activos por derivados financieros alargo plazo, cartera de negociación**

2553. Activos por derivados financieros a largoplazo, instrumentos de cobertura**

257. Derechos de reembolso derivados de contra-tos de seguro relativos a retribuciones a largoplazo al personal**

258. Imposiciones a largo plazo259. Desembolsos pendientes sobre participacio-

nes en el patrimonio neto a largo plazo26. FIANZAS Y DEPÓSITOS CONSTITUIDOS A

LARGO PLAZO260. Fianzas constituidas a largo plazo265. Depósitos constituidos a largo plazo

28. AMORTIZACIÓN ACUMULADA DEL INMOVILI-ZADO280. Amortización acumulada del inmovilizado

intangible2800. Amortización acumulada de investiga-

ción2801. Amortización acumulada de desarrollo2802. Amortización acumulada de concesio-

nes administrativas2803. Amortización acumulada de propie-

dad industrial2805. Amortización acumulada de derechos

de traspaso2806. Amortización acumulada de aplicacio-

nes informáticas281. Amortización acumulada del inmovilizado

material2811. Amortización acumulada de construc-

ciones2812. Amortización acumulada de instala-

ciones técnicas2813. Amortización acumulada de maqui-

naria2814. Amortización acumulada de utillaje2815. Amortización acumulada de otras ins-

talaciones2816. Amortización acumulada de mobiliario2817. Amortización acumulada de equipos

para procesos de información2818. Amortización acumulada de elemen-

tos de transporte2819. Amortización acumulada de otro

inmovilizado material282. Amortización acumulada de las inversiones

inmobiliarias

426 CONTABIL IDAD

29. DETERIORO DE VALOR DE ACTIVOS NO CO-RRIENTES290. Deterioro de valor del inmovilizado intangible

2900. Deterioro de valor de investigación2901. Deterioro de valor de desarrollo2902. Deterioro de valor de concesiones

administrativas2903. Deterioro de valor de propiedad in-

dustrial2905. Deterioro de valor de derechos de

traspaso2906. Deterioro de valor de aplicaciones

informáticas291. Deterioro de valor del inmovilizado material

2910. Deterioro de valor de terrenos y bien-es naturales

2911. Deterioro de valor de construcciones2912. Deterioro de valor de instalaciones

técnicas2913. Deterioro de valor de maquinaria2914. Deterioro de valor de utillaje2915. Deterioro de valor de otras instala-

ciones2916. Deterioro de valor de mobiliario2917. Deterioro de valor de equipos para

procesos de información2918. Deterioro de valor de elementos de

transporte2919. Deterioro de valor de otro inmovilizado

material292. Deterioro de valor de las inversiones inmobi-

liarias2920. Deterioro de valor de los terrenos y

bienes naturales2921. Deterioro de valor de construcciones

293. Deterioro de valor de participaciones a largoplazo en partes vinculadas2933. Deterioro de valor de participaciones

a largo plazo en empresas del grupo2934. Deterioro de valor de participaciones

a largo plazo en empresas asociadas2935. Deterioro de valor de participaciones

a largo plazo en otras partes vincula-das (sólo está en PGC pymes)

294. Deterioro de valor de valores representativosde deuda a largo plazo de partes vinculadas2943. Deterioro de valor de valores repre-

sentativos de deuda a largo plazo deempresas del grupo

2944. Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a largo plazo deempresas asociadas

2945. Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a largo plazo deotras partes vinculadas

295. Deterioro de valor de créditos a largo plazo apartes vinculadas2953. Deterioro de valor de créditos a largo

plazo a empresas del grupo2954. Deterioro de valor de créditos a largo

plazo a empresas asociadas2955. Deterioro de valor de créditos a largo

plazo a otras partes vinculadas296. Deterioro de valor en el patrimonio neto a

largo plazo (sólo está en PGC pymes)297. Deterioro de valor de valores representativos

de deuda a largo plazo298. Deterioro de valor de créditos a largo

plazo

GRUPO 3: EXISTENCIAS

30. COMERCIALES300. Mercaderías A301. Mercaderías B

31. MATERIAS PRIMAS310. Materias primas A311. Materias primas B

32. OTROS APROVISIONAMIENTOS320. Elementos y conjuntos incorporables321. Combustibles322. Repuestos325. Materiales diversos326. Embalajes327. Envases328. Material de oficina

33. PRODUCTOS EN CURSO330. Productos en curso A331. Productos en curso B

34. PRODUCTOS SEMITERMINADOS340. Productos semiterminados A341. Productos semiterminados B

35. PRODUCTOS TERMINADOS350. Productos terminados A351. Productos terminados B

36. SUBPRODUCTOS, RESIDUOS Y MATERIA-LES RECUPERADOS360. Subproductos A361. Subproductos B365. Residuos A366. Residuos B368. Materiales recuperados A369. Materiales recuperados B

39. DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS390. Deterioro de valor de las mercaderías391. Deterioro de valor de las materias primas392. Deterioro de valor de otros aprovisiona-

mientos

427CONTABIL IDAD

393. Deterioro de valor de los productos en curso394. Deterioro de valor de los productos semiter-

minados395. Deterioro de valor de los productos termi-

nados396. Deterioro de valor de los subproductos, resi-

duos y materiales recuperados

GRUPO 4: ACREEDORES Y DEUDORES POROPERACIONES COMERCIALES

40. PROVEEDORES400. Proveedores

4000. Proveedores (euros)4004. Proveedores (moneda extranjera)4009. Proveedores, facturas pendientes de

recibir o de formalizar401. Proveedores, efectos comerciales a pagar403. Proveedores, empresas del grupo

4030. Proveedores, empresas del grupo (euros)4031. Efectos comerciales a pagar, empre-

sas del grupo4034. Proveedores, empresas del grupo

(moneda extranjera)4036. Envases y embalajes a devolver a pro-

veedores, empresas del grupo4039. Proveedores, empresas del grupo, fac-

turas pendientes de recibir o de forma-lizar

404. Proveedores, empresas asociadas405. Proveedores, otras partes vinculadas406. Envases y embalajes a devolver a proveedores407. Anticipos a proveedores

41. ACREEDORES VARIOS410. Acreedores por prestaciones de servicios

4100. Acreedores por prestaciones de servi-cios (euros)

4104. Acreedores por prestaciones de servi-cios (moneda extranjera)

4109. Acreedores por prestaciones de servi-cios, facturas pendientes de recibir ode formalizar

411. Acreedores, efectos comerciales a pagar419. Acreedores por operaciones en común

43. CLIENTES430. Clientes

4300. Clientes (euros)4304. Clientes (moneda extranjera)4309. Clientes, facturas pendientes de for-

malizar431. Clientes, efectos comerciales a cobrar

4310. Efectos comerciales en cartera4311. Efectos comerciales descontados

4312. Efectos comerciales en gestión decobro

4315. Efectos comerciales impagados432. Clientes, operaciones de “factoring”433. Clientes, empresas del grupo

4330. Clientes, empresas del grupo (euros)4331. Efectos comerciales a cobrar, empre-

sas del grupo4332. Clientes, empresas del grupo, opera-

ciones de “factoring”4334. Clientes, empresas del grupo (mone-

da extranjera)4336. Clientes, empresas del grupo de dudo-

so cobro4337. Envases y embalajes a devolver a clien-

tes, empresas del grupo4339. Clientes, empresas del grupo, factu-

ras pendientes de formalizar434. Clientes, empresas asociadas435. Clientes, otras partes vinculadas436. Clientes de dudoso cobro437. Envases y embalajes a devolver por clientes438. Anticipos de clientes

44. DEUDORES VARIOS440. Deudores

4400. Deudores (euros)4404. Deudores (moneda extranjera)4409. Deudores, facturas pendientes de for-

malizar441. Deudores, efectos comerciales a cobrar

4410. Deudores, efectos comerciales en car-tera

4411. Deudores, efectos comerciales des-contados

4412. Deudores, efectos comerciales en ges-tión de cobro

4415. Deudores, efectos comerciales impa-gados

446. Deudores de dudoso cobro449. Deudores por operaciones en común

46. PERSONAL460. Anticipos de remuneraciones465. Remuneraciones pendientes de pago466. Remuneraciones mediante sistemas de

aportación definida pendientes de pago47. ADMINISTRACIONES PÚBLICAS

470. Hacienda Pública, deudora por diversos con-ceptos4700. Hacienda Pública, deudora por IVA4708. Hacienda Pública, deudora por sub-

venciones concedidas4709. Hacienda Pública, deudora por devo-

lución de impuestos471. Organismos de la Seguridad Social, deudores

428 CONTABIL IDAD

472. Hacienda Pública, IVA soportado473. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta474. Activos por impuesto diferido

4740. Activos por diferencias temporariasdeducibles

4742. Derechos por deducciones y bonifica-ciones pendientes de aplicar

4745. Crédito por pérdidas a compensar delejercicio

475. Hacienda Pública, acreedora por conceptosfiscales4750. Hacienda Pública, acreedora por IVA4751. Hacienda Pública, acreedora por reten-

ciones practicadas4752. Hacienda Pública, acreedora por im-

puesto sobre sociedades4758. Hacienda Pública, acreedora por sub-

venciones a reintegrar476. Organismos de la Seguridad Social, acreedores477. Hacienda Pública, IVA repercutido479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

48. AJUSTES POR PERIODIFICACIÓN480. Gastos anticipados485. Ingresos anticipados

49. DETERIORO DE VALOR DE CRÉDITOS CO-MERCIALES Y PROVISIONES A CORTO PLAZO490. Deterioro de valor de créditos por operacio-

nes comerciales493. Deterioro de valor de créditos por operacio-

nes comerciales con partes vinculadas4933. Deterioro de valor de créditos por

operaciones comerciales con empre-sas del grupo

4934. Deterioro de valor de créditos poroperaciones comerciales con empre-sas asociadas

4935. Deterioro de valor de créditos poroperaciones comerciales con otraspartes vincu la das

499. Provisiones por operaciones comerciales4994. Provisión por contratos onerosos4999. Provisión para otras operaciones

comerciales

GRUPO 5: CUENTAS FINANCIERAS

50. EMPRÉSTITOS, DEUDAS CON CARACTERÍS-TICAS ESPECIALES Y OTRAS EMISIONESANÁLOGAS A CORTO PLAZO500. Obligaciones y bonos a corto plazo501. Obligaciones y bonos convertibles a corto

plazo**502. Acciones o participaciones a corto plazo


505. Deudas representadas en otros valores nego-ciables a corto plazo

506. Intereses a corto plazo de empréstitos y otrasemisiones análogas

507. Dividendos de acciones o participacionesconsideradas como pasivos financieros

509. Valores negociables amortizados5090. Obligaciones y bonos amortizados**5091. Obligaciones y bonos convertibles

amortizados**5095. Otros valores negociables amortiza-

dos**51. DEUDAS A CORTO PLAZO CON PARTES

VINCULADAS510. Deudas a corto plazo con entidades de cré-

dito vinculadas5103. Deudas a corto plazo con entidades

de crédito, empresas del grupo5104. Deudas a corto plazo con entidades

de crédito, empresas asociadas5105. Deudas a corto plazo con otras enti-

dades de crédito vinculadas511. Proveedores de inmovilizado a corto plazo,

partes vinculadas5113. Proveedores de inmovilizado a corto

plazo, empresas del grupo5114. Proveedores de inmovilizado a corto

plazo, empresas asociadas5115. Proveedores de inmovilizado a corto

plazo, otras partes vinculadas512. Acreedores por arrendamiento financiero a

corto plazo, partes vinculadas5123. Acreedores por arrendamiento financie-

ro a corto plazo, empresas del grupo5124. Acreedores por arrendamiento financie-

ro a corto plazo, empresas asociadas5125. Acreedores por arrendamiento finan-

ciero a corto plazo, otras partes vincu-ladas

513. Otras deudas a corto plazo con partes vincu-ladas5133. Otras deudas a corto plazo con empre-

sas del grupo5134. Otras deudas a corto plazo con empre-

sas asociadas5135. Otras deudas a corto plazo con otras

partes vinculadas514. Intereses a corto plazo de deudas con partes

vinculadas5143. Intereses a corto plazo de deudas, em-

presas del grupo5144. Intereses a corto plazo de deudas, em-

presas asociadas5145. Intereses a corto plazo de deudas,

otras partes vinculadas

429CONTABIL IDAD

52. DEUDAS A CORTO PLAZO POR PRÉSTAMOSRECIBIDOS Y OTROS CONCEPTOS520. Deudas a corto plazo con entidades de

crédito5200. Préstamos a corto plazo de entidades

de crédito5201. Deudas a corto plazo por crédito dis-

puesto5208. Deudas por efectos descontados5209. Deudas por operaciones de factoring

521. Deudas a corto plazo522. Deudas a corto plazo transformables en sub-

venciones, donaciones y legados523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo524. Acreedores por arrendamiento financiero a

corto plazo525. Efectos a pagar a corto plazo526. Dividendo activo a pagar527. Intereses a corto plazo de deudas con enti-

dades de crédito528. Intereses a corto plazo de deudas529. Provisiones a corto plazo

5290. Provisión por retribuciones al personal5291. Provisión a corto plazo para impuestos5292. Provisión a corto plazo para otras res-

ponsabilidades5293. Provisión a corto plazo por desmante-

lamiento, retiro o rehabilitación del in-movilizado

5295. Provisión a corto plazo para actuacio-nes medioambientales

5296. Provisión a corto plazo para reestruc-turaciones**

5297. Provisión a corto plazo por transac-ciones con pagos basados en instru-mentos de patrimonio**

53. INVERSIONES FINANCIERAS A CORTO PLAZOEN PARTES VINCULADAS530. Participaciones a corto plazo en partes vin-

culadas5303. Participaciones a corto plazo, en em-

presas del grupo5304. Participaciones a corto plazo, en em-

presas asociadas5305. Participaciones a corto plazo, en otras

partes vinculadas531. Valores representativos de deuda a corto

plazo de partes vinculadas5313. Valores representativos de deuda a

corto plazo de empresas del grupo5314. Valores representativos de deuda a

corto plazo de empresas asociadas5315. Valores representativos de deuda a

corto plazo de otras partes vincula-das

532. Créditos a corto plazo a partes vinculadas5323. Créditos a corto plazo a empresas del

grupo5324. Créditos a corto plazo a empresas

asociadas5325. Créditos a corto plazo a otras partes

vinculadas533. Intereses a corto plazo de valores repre-

sentativos de deuda de partes vinculadas5333. Intereses a corto plazo de valores

representativos de deuda de empre-sas del grupo

5334. Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda de empre-sas asociadas

5335. Intereses a corto plazo de valoresrepresentativos de deuda de otraspartes vincula das

534. Intereses a corto plazo de créditos a partesvinculadas5343. Intereses a corto plazo de créditos a

empresas del grupo5344. Intereses a corto plazo de créditos a

empresas asociadas5345. Intereses a corto plazo de créditos a

otras partes vinculadas535. Dividendo a cobrar de inversiones financieras

en partes vinculadas5353. Dividendo a cobrar de empresas del

grupo5354. Dividendo a cobrar de empresas aso-

ciadas5355. Dividendo a cobrar de otras partes

vinculadas539. Desembolsos pendientes sobre participacio-

nes a corto plazo en partes vinculadas5393. Desembolsos pendientes sobre parti-

cipaciones a corto plazo en empresasdel grupo

5394. Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones a corto plazo en empresasasociadas

5395. Desembolsos pendientes sobre parti-cipaciones a corto plazo en otras par-tes vinculadas

54. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A CORTOPLAZO540. Inversiones financieras a corto plazo en ins-

trumentos de patrimonio541. Valores representativos de deuda a corto

plazo542. Créditos a corto plazo543. Créditos a corto plazo por enajenación de in-

movilizado

430 CONTABIL IDAD

544. Créditos a corto plazo al personal545. Dividendo a cobrar546. Intereses a corto plazo de valores represen-

tativos de deudas547. Intereses a corto plazo de créditos548. Imposiciones a corto plazo549. Desembolsos pendientes sobre participacio-

nes en el patrimonio neto a corto plazo55. OTRAS CUENTAS NO BANCARIAS

550. Titular de la explotación551. Cuenta corriente con socios y administradores552. Cuenta corriente con otras personas y enti-

dades vinculadas5523. Cuenta corriente con empresas del

grupo5524. Cuenta corriente con empresas aso-

ciadas5525. Cuenta corriente con otras partes vin-

culadas553. Cuentas corrientes en fusiones y escisiones**

5530. Socios de sociedad disuelta**5531. Socios, cuenta de fusión**5532. Socios de sociedad escindida**5533. Socios, cuenta de escisión**

554. Cuenta corriente con uniones temporales deempresas y comunidades de bienes

555. Partidas pendientes de aplicación556. Desembolsos exigidos sobre participaciones

en el patrimonio neto5563. Desembolsos exigidos sobre partici-

paciones, empresas del grupo5564. Desembolsos exigidos sobre partici-

paciones, empresas asociadas5565. Desembolsos exigidos sobre partici-

paciones, otras partes vinculadas5566. Desembolsos exigidos sobre partici-

paciones de otras empresas557. Dividendo activo a cuenta558. Socios por desembolsos exigidos

5580. Socios por desembolosos exigidossobre acciones o participaciones ordi-narias

5585. Socios por desembolsos exigidossobre acciones o participaciones con-sideradas como pasivos financieros

559. Derivados financieros a corto plazo5590. Activos por derivados financieros a

corto plazo, cartera de negociación5593. Activos por derivados financieros a corto

plazo, instrumentos de cobertura**5595. Pasivos por derivados financieros a

corto plazo, cartera de negociación5598. Pasivos por derivados financieros a

corto plazo, instrumentos de cober-tura**

56. FIANZAS Y DEPÓSITOS RECIBIDOS Y CONS-TITUIDOS A CORTO PLAZO, Y AJUSTES PORPERIODIFICACIÓN560. Fianzas recibidas a corto plazo561. Depósitos recibidos a corto plazo565. Fianzas constituidas a corto plazo566. Depósitos constituidos a corto plazo567. Intereses pagados por anticipado568. Intereses cobrados por anticipado569. Garantías financieras a corto plazo**

57. TESORERÍA570. Caja, euros571. Caja, moneda extranjera572. Bancos e instituciones de crédito c/c vista,

euros573. Bancos e instituciones de crédito c/c vista,

moneda extranjera574. Bancos e instituciones de crédito, cuentas

de ahorro, euros575. Bancos e instituciones de crédito, cuentas

de ahorro, moneda extranjera576. Inversiones a corto plazo de gran liquidez

58. ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOSPARA LA VENTA Y ACTIVOS Y PASIVOS ASO-CIADOS**580. Inmovilizado**581. Inversiones con personas y entidades vincu-

ladas**582. Inversiones financieras**583. Existencias, deudores comerciales y otras

cuentas a cobrar**584. Otros activos**585. Provisiones**586. Deudas con características especiales**587. Deudas con personas y entidades vincula-

das**588. Acreedores comerciales y otras cuentas a

pagar**589. Otros pasivos**

59. DETERIORO DEL VALOR DE INVERSIONESFINANCIERAS A CORTO PLAZO Y DE ACTI-VOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARALA VENTA593. Deterioro de valor de participaciones a corto

plazo en partes vinculadas5933. Deterioro de valor de participaciones

a corto plazo en empresas del grupo5934. Deterioro de valor de participaciones

a corto plazo en empresas asocia-das

5935. Deterioro de valor de participacionesa corto plazo en otras partes vincula-das (sólo está en el PGC pymes)

594. Deterioro de valor de valores representativosde deuda a corto de partes vinculadas

431CONTABIL IDAD

5943. Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a corto plazo deempresas del grupo

5944. Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a corto plazo deempresas asociadas

5945. Deterioro de valor de valores repre-sentativos de deuda a corto plazo deotras partes vinculadas

595. Deterioro de valor de créditos a corto plazo apartes vinculadas5953. Deterioro de valor de créditos a corto

plazo a empresas del grupo5954. Deterioro de valor de créditos a corto

plazo a empresas asociadas5955. Deterioro de valor de créditos a corto

plazo a otras partes vinculadas596. Deterioro de valor de participaciones a corto

plazo (sólo está en el PGC de pymes)597. Deterioro de valor de valores representativos

de deuda a corto plazo598. Deterioro de valor de créditos a corto plazo599. Deterioro de valor de activos no corrientes

mantenidos para la venta**5990. Deterioro de valor de inmovilizado no

corriente mantenido para la venta**5991. Deterioro de valor de inversiones con

personas y entidades vinculadas nocorrientes mantenidas para la venta**

5992. Deterioro de valor de inversionesfinancieras no corrientes mantenidaspara la venta**

5993. Deterioro de valor de existencias, deu-dores comerciales y otras cuentas acobrar integrados en un grupo enaje-nable mantenido para la venta**

5994. Deterioro de valor de otros activosmantenidos para la venta**

GRUPO 6: COMPRAS Y GASTOS

60. COMPRAS600. Compras de mercaderías601. Compras de materias primas602. Compras de otros aprovisionamientos606. Descuentos sobre compras por pronto pago

6060. Descuentos sobre compraspor pronto pago de mercaderías6061. Descuentos sobre compras por pron-

to pago de materias primas6062. Descuentos sobre compras por

pronto pago de otros aprovisiona-mientos

607. Trabajos realizados por otras empresas

608. Devoluciones de compras y operacionessimilares6080. Devoluciones de compras de merca-

derías6081. Devoluciones de compras de materias

primas6082. Devoluciones de compras de otros

aprovisionamientos609. Rappels por compras

6090. Rappels por compras de mercaderías6091. Rappels por compras de materias pri-

mas6092. Rappels por compras de otros apro-

visionamientos61. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS

610. Variación de existencias de mercaderías611. Variación de existencias de materias primas612. Variación de existencias de otros aprovisio-

namientos62. SERVICIOS EXTERIORES

620. Gastos en investigación y desarrollo del ejercicio621. Arrendamientos y cánones622. Reparaciones y conservación623. Servicios de profesionales independientes624. Transportes625. Primas de seguros626. Servicios bancarios y similares627. Publicidad, propaganda y relaciones públicas628. Suministros629. Otros servicios

63. TRIBUTOS630. Impuesto sobre beneficios


631. Otros tributos633. Ajustes negativos en la imposición sobre

beneficios634. Ajustes negativos en la imposición indirecta

6341. Ajustes negativos en IVA de activocorriente

6342. Ajustes negativos en IVA de inversiones636. Devolución de impuestos638. Ajustes positivos en la imposición sobre bene-

ficios639. Ajustes positivos en la imposición indirecta

6391. Ajustes positivos en IVA de activo co-rriente

6392. Ajustes positivos en IVA de inver-siones

64. GASTOS DE PERSONAL640. Sueldos y salarios641. Indemnizaciones642. Seguridad Social a cargo de la empresa643. Retribuciones a largo plazo mediante siste-

mas de aportación definida**

432 CONTABIL IDAD

644. Retribuciones a largo plazo mediante siste-mas de prestación definida**6440. Contribuciones anuales**6442. Otros costes**

645. Retribuciones al personal medianteinstrumentos de patrimonio**6450. Retribuciones al personal liquidados

con instrumentos de patrimonio**6457. Retribuciones al personal liquidados

en efectivo basado en intrumentos depatrimonio**

649. Otros gastos sociales65. OTROS GASTOS DE GESTIÓN

650. Pérdidas de créditos comerciales incobrables651. Resultados de operaciones en común

6510. Beneficio transferido (gestor)6511. Pérdida soportada (partícipe o asocia-

do no gestor)659. Otras pérdidas en gestión corriente

66. GASTOS FINANCIEROS660. Gastos financieros por actualización de pro-

visiones661. Intereses de obligaciones y bonos

6610. Intereses de obligaciones y bonos alargo plazo, empresas del grupo

6611. Intereses de obligaciones y bonos alargo plazo, empresas asociadas

6612. Intereses de obligaciones y bonos alargo plazo, otras partes vinculadas

6613. Intereses de obligaciones y bonos alargo plazo, otras empresas

6615. Intereses de obligaciones y bonos acorto plazo, empresas del grupo

6616. Intereses de obligaciones y bonos acorto plazo, empresas asociadas

6617. Intereses de obligaciones y bonos acorto plazo, otras partes vinculadas

6618. Intereses de obligaciones y bonos acorto plazo, otras empresas

662. Intereses de deudas6620. Intereses de deudas, empresas del

grupo6621. Intereses de deudas, empresas aso-

ciadas6622. Intereses de deudas, otras partes vin-

culadas6623. Intereses de deudas con entidades de

crédito6624. Intereses de deudas, otras empresas

663. Pérdidas por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable6630 Pérdidas de cartera de negociación**6631. Pérdidas de designados por la empre-

sa**6632. Pérdidas de disponibles para la venta**

6633. Pérdidas de instrumentos de cobertu-ra**

664. Gastos por dividendos de acciones o partici-paciones consideradas como pasivos finan-cieros6640. Gastos por dividendos de pasivos,

empresas del grupo6641. Gastos por dividendos de pasivos,

empresas asociadas6642. Gastos por dividendos de pasivos,

otras partes vinculadas6643. Gastos por dividendos de pasivos,

otras empresas665. Intereses por descuento de efectos y opera-

ciones de “factoring”6650. Intereses por descuento de efectos

en entidades de crédito del grupo6651. Intereses por descuento de efectos

en entidades de crédito asociadas6652. Intereses por descuento de efectos

en otras entidades de crédito vincula-das

6653. Intereses por descuento de efectosen otras entidades de crédito

6654. Intereses por operaciones de “facto-ring” con entidades de crédito delgrupo

6655. Intereses por operaciones de “factoring”con entidades de crédito asociadas

6656. Intereses por operaciones de “facto-ring” con otras entidades de créditovinculadas

6657. Intereses por operaciones de “facto-ring” con otras entidades de crédito

666. Pérdidas en participaciones y valores repre-sentativos de deuda6660. Pérdidas en valores representativos

de deuda a largo plazo, empresas delgrupo

6661. Pérdidas en valores representativosde deuda a largo plazo, empresasasociadas

6662. Pérdidas en valores representativosde deuda a largo plazo, otras partesvinculadas

6663. Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda a largoplazo, otras empresas

6665. Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas del grupo

6666. Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas asociadas

6667. Pérdidas en participaciones y valores

433CONTABIL IDAD

representativos de deuda a cortoplazo, otras partes vinculadas

6668. Pérdidas en participaciones y valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, otras empresas

667. Pérdidas de créditos no comerciales6670. Pérdidas de créditos a largo plazo,

empresas del grupo6671. Pérdidas de créditos a largo plazo,

empresas asociadas6672. Pérdidas de créditos a largo plazo,

otras partes vinculadas6673. Pérdidas de créditos a largo plazo,

otras empresas6675. Pérdidas de créditos a corto plazo,

empresas del grupo6676. Pérdidas de créditos a corto plazo,

empresas asociadas6677. Pérdidas de créditos a corto plazo,

otras partes vinculadas6678. Pérdidas de créditos a corto plazo,

otras empresas668. Diferencias negativas de cambio669. Otros gastos financieros

67. PÉRDIDAS PROCEDENTES DE ACTIVOS NOCORRIENTES Y GASTOS EXCEPCIONALES670. Pérdidas procedentes del inmovilizado intan-

gible671. Pérdidas procedentes del inmovilizado mate-

rial672. Pérdidas procedentes de las inversiones

inmobiliarias673. Pérdidas procedentes de participaciones a

largo plazo en partes vinculadas6733. Pérdidas procedentes de participacio-

nes a largo plazo, empresas del grupo6734. Pérdidas procedentes de participacio-

nes a largo plazo, empresas asociadas6735. Pérdidas procedentes de participacio-

nes a largo plazo, otras partes vincu-ladas

675. Pérdidas por operaciones con obligacionespropias

678. Gastos excepcionales68. DOTACIONES PARA AMORTIZACIONES

680. Amortización del inmovilizado intangible681. Amortización del inmovilizado material682. Amortización de las inversiones inmobiliarias

69. PÉRDIDAS POR DETERIORO Y OTRAS DO-TACIONES690. Pérdidas por deterioro del inmovilizado intan-

gible691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material692. Pérdidas por deterioro de las inversiones

inmobiliarias

693. Pérdidas por deterioro de existencias6930. Pérdidas por deterioro de productos

terminados y en curso de fabricación6931. Pérdidas por deterioro de mercaderías6932. Pérdidas por deterioro de materias

primas6933. Pérdidas por deterioro de otros apro-

visionamientos694. Pérdidas por deterioro de créditos por opera-

ciones comerciales695. Dotación a la provisión por operaciones comer-

ciales6954. Dotación a la provisión por contratos

onerosos6959. Dotación a la provisión para otras

operaciones comerciales696. Pérdidas por deterioro de participaciones y

valores representativos de deuda a largo plazo6960. Pérdidas por deterioro de participacio-

nes en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, empresas del grupo

6961. Pérdidas por deterioro de participacio-nes en instrumentos de patrimonio netoa largo plazo, empresas asociadas

6962. Pérdidas por deterioro de participa-ciones en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, otras partes vincu-ladas

6963. Pérdidas por deterioro de participa-ciones en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, otras empresas

6965. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a largo plazo,empresas del grupo

6966. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a largo plazo,empresas asociadas

6967. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a largoplazo, otras partes vinculadas

6968. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a largo plazo,de otras empresas

697. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo6970. Pérdidas por deterioro de créditos a

largo plazo, empresas del grupo6971. Pérdidas por deterioro de créditos a

largo plazo, empresas asociadas6972. Pérdidas por deterioro de créditos a

largo plazo, otras partes vinculadas6973. Pérdidas por deterioro de créditos a

largo plazo, otras empresas698. Pérdidas por deterioro de participaciones y

valores representativos de deuda a cortoplazo

434 CONTABIL IDAD

6980. Pérdidas por deterioro de participacio-nes en instrumentos de patrimonioneto a corto plazo, empresas del grupo

6981. Pérdidas por deterioro de participacio-nes en instrumentos de patrimonio netoa corto plazo, empresas asociadas

6985. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas del grupo

6986. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas asociadas

6987. Pérdidas por deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, otras partes vinculadas

6988. Pérdidas por deterioro en valores re-presentativos de deuda a corto plazo,de otras empresas

699. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo6990. Pérdidas por deterioro de créditos a

corto plazo, empresas del grupo6991. Pérdidas por deterioro de créditos a

corto plazo, empresas asociadas6992. Pérdidas por deterioro de créditos a

corto plazo, otras partes vinculadas6993. Pérdidas por deterioro de créditos a

corto plazo, otras empresas

GRUPO 7: VENTAS E INGRESOS

70. VENTAS DE MERCADERÍAS, DE PRODUC-CIÓN PROPIA, DE SERVICIOS, ETC.700. Ventas de mercaderías701. Ventas de productos terminados702. Ventas de productos semiterminados703. Ventas de subproductos y residuos704. Ventas de envases y embalajes705. Prestaciones de servicios706. Descuentos sobre ventas por pronto pago

7060. Descuentos sobre ventas por prontopago de mercaderías

7061. Descuentos sobre ventas por prontopago de productos terminados

7062. Descuentos sobre ventas por prontopago de productos semiterminados

7063. Descuentos sobre ventas por prontopago de subproductos y residuos

7064. Descuentos sobre ventas por prontopago de envases y embalajes**

708. Devoluciones de ventas y operaciones similares7080. Devoluciones de ventas de mercade-

rías7081. Devoluciones de ventas de productos

terminados

7082. Devoluciones de ventas de productossemiterminados

7083. Devoluciones de ventas de subpro-ductos y residuos

7084. Devoluciones de ventas de envases yembalajes

709. Rappels sobre ventas7090. Rappels sobre ventas de mercaderías7091. Rappels sobre ventas de productos

terminados7092. Rappels sobre ventas de productos

semiterminados7093. Rappels sobre ventas de subproduc-

tos y residuos7094. Rappels sobre ventas de envases y

embalajes71. VARIACIÓN DE EXISTENCIAS

710. Variación de existencias de productos encurso

711. Variación de existencias de productos semi-terminados

712. Variación de existencias de productos termi-nados

713. Variación de existencias de subproductos,residuos y materiales recuperados

73. TRABAJOS REALIZADOS PARA LA EMPRESA730. Trabajos realizados para el inmovilizado

intangible731. Trabajos realizados para el inmovilizado

material732. Trabajos realizados en inversiones inmobiliarias733. Trabajos realizados para el inmovilizado

material en curso74. SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS

740. Subvenciones, donaciones y legados a laexplotación

746. Subvenciones, donaciones y legados decapital transferidas al resultado del ejercicio

747. Otras subvenciones, donaciones y legadostransferidos al resultado del ejercicio

75. OTROS INGRESOS DE GESTIÓN751. Resultados de operaciones en común

7510. Pérdida transferida (gestor)7511. Beneficio atribuido (partícipe o aso

ciado no gestor)752. Ingresos por arrendamientos753. Ingresos de propiedad industrial cedida en

explotación754. Ingresos por comisiones755. Ingresos por servicios al personal759. Ingresos por servicios diversos

76. INGRESOS FINANCIEROS760. Ingresos de participaciones en instrumentos

de patrimonio

435CONTABIL IDAD

7600. Ingresos de participaciones en instru-mentos de patrimonio, empresas delgrupo

7601. Ingresos de participaciones en instru-mentos de patrimonio, empresas aso-ciadas

7602. Ingresos de participaciones en instru-mentos de patrimonio, otras partesvinculadas

7603. Ingresos de participaciones en instru-mentos de patrimonio, otras empresas

761. Ingresos de valores representativos de deuda7610. Ingresos de valores representativos

de deuda, empresas del grupo7611. Ingresos de valores representativos

de deuda, empresas asociadas7612. Ingresos de valores representativos

de deuda, otras partes vinculadas7613. Ingresos de valores representativos

de deuda, otras empresas762. Ingresos de créditos

7620. Ingresos de créditos a largo plazo76200. Ingresos de créditos a largo

plazo, empresas del grupo76201. Ingresos de créditos a largo

plazo, empresas asociadas76202. Ingresos de créditos a largo

plazo, otras partes vinculadas76203. Ingresos de créditos a largo

plazo, otras empresas7621. Ingresos de créditos a corto plazo

76210. Ingresos de créditos a cortoplazo, empresas del grupo

76211. Ingresos de créditos a cortoplazo, empresas asociadas

76212. Ingresos de créditos a cortoplazo, otras partes vinculadas

76213. Ingresos de créditos a cortoplazo, otras empresas

763. Beneficios por valoración de instrumentosfinancieros por su valor razonable7630. Beneficios de cartera de negociación**7631. Beneficios de designados por la

empresa**7632. Beneficios de disponibles para la venta**7633. Beneficios de instrumentos de cober-

tura**766. Beneficios en participaciones y valores repre-

sentativos de deuda7660. Beneficios en valores representativos

de deuda a largo plazo, empresas delgrupo

7661. Beneficios en valores representativosde deuda a largo plazo, empresasasociadas

7662. Beneficios en valores representativosde deuda a largo plazo, otras partesvinculadas

7663. Beneficios en participaciones y valo-res representativos de deuda a largoplazo, otras empresas

7665. Beneficios en participaciones y valo-res representativos de deuda a cortoplazo, empresas del grupo

7666. Beneficios en participaciones y valo-res representativos de deuda a cortoplazo, empresas asociadas

7667. Beneficios en valores representativosde deuda a corto plazo, otras partesvinculadas

7668. Beneficios en valores representativosde deuda a corto plazo, otras empresas

767. Ingresos de activos afectos y de derechos dereembolso relativos a retribuciones a largoplazo**

768. Diferencias positivas de cambio769. Otros ingresos financieros

77. BENEFICIOS PROCEDENTES DE ACTIVOSNO CORRIENTES E INGRESOS EXCEPCIO-NALES770. Beneficios procedentes del inmovilizado

intangible771. Beneficios procedentes del inmovilizado

material772. Beneficios procedentes de las inversiones

inmobiliarias773. Beneficios procedentes de participaciones a

largo plazo en partes vinculadas7733. Beneficios procedentes de participacio-

nes a largo plazo, empresas del grupo7734. Beneficios procedentes de participa-

ciones a largo plazo, empresas aso-ciadas

7735. Beneficios procedentes de participa-ciones a largo plazo, otras partes vin-culadas

774. Diferencia negativa en combinaciones denegocios**

775. Beneficios por operaciones con obligacionespropias

778. Ingresos excepcionales

79. EXCESOS Y APLICACIONES DE PROVISIO-NES Y DE PÉRDIDAS POR DETERIORO790. Reversión del deterioro del inmovilizado

intangible791. Reversión del deterioro del inmovilizado

material792. Reversión del deterioro de las inversiones

inmobiliarias

436 CONTABIL IDAD

793. Reversión del deterioro de existencias7930. Reversión del deterioro de productos

terminados y en curso de fabricación7931. Reversión del deterioro de mercaderías7932. Reversión del deterioro de materias

primas7933. Reversión del deterioro de otros apro-

visionamientos794. Reversión del deterioro de créditos por ope-

raciones comerciales795. Exceso de provisiones

7950. Exceso de provisión por retribucionesal personal**7951. Exceso de provisión para impuestos7952. Exceso de provisión para otras res-

ponsabilidades7954. Exceso de provisión para operaciones

comerciales79544. Exceso de provisión por con-

tratos onerosos79549. Exceso de provisión para otras

operaciones comerciales7955. Exceso de provisión para actuaciones

medioambientales7956. Exceso de provisión para reestructu-

raciones**7957. Exceso de provisión por transaccio-

nes con pagos basados en instru-mentos de patrimonio**

796. Reversión del deterioro de participaciones yvalores representativos de deuda a largoplazo7960. Reversión del deterioro de participacio-

nes en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, empresas del grupo

7961. Reversión del deterioro de participacio-nes en instrumentos de patrimonio netoa largo plazo, empresas asociadas

7962. Reversión del deterioro de participa-ciones en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, otras partes vincu-ladas (sólo PGC pymes)

7963. Reversión del deterioro de participa-ciones en instrumentos de patrimonioneto a largo plazo, otras empresas(sólo PGC pymes)

7965. Reversión del deterioro de valoresrepresentativos de deuda a largo plazo,empresas del grupo

7966. Reversión del deterioro de valoresrepresentativos de deuda a largoplazo, empresas asociadas

7967. Reversión del deterioro de valoresrepresentativos de deuda a largoplazo, otras partes vinculadas

7968. Reversión del deterioro de valoresrepresentativos de deuda a largoplazo, otras empresas

797. Reversión del deterioro de créditos a largoplazo7970. Reversión del deterioro de créditos a

largo plazo, empresas del grupo7971. Reversión del deterioro de créditos a

largo plazo, empresas asociadas7972. Reversión del deterioro de créditos a

largo plazo, otras partes vinculadas7973. Reversión del deterioro de créditos a

largo plazo, otras empresas798. Reversión del deterioro de participaciones y

valores representativos de deuda a cortoplazo7980. Reversión del deterioro de participacio-

nes en instrumentos de patrimonioneto a corto plazo, empresas del grupo

7981. Reversión del deterioro de participacio-nes en instrumentos de patrimonio netoa corto plazo, empresas asociadas

7985. Reversión del deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas del grupo

7986. Reversión del deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, empresas asociadas

7987. Reversión del deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, otras partes vinculadas

7988. Reversión del deterioro en valoresrepresentativos de deuda a cortoplazo, otras empresas

799. Reversión del deterioro de créditos a cortoplazo7990. Reversión del deterioro de créditos a

corto plazo, empresas del grupo7991. Reversión del deterioro de créditos a

corto plazo, empresas asociadas7992. Reversión del deterioro de créditos a

corto plazo, otras partes vinculadas7993. Reversión del deterioro de créditos a

corto plazo, otras empresas

GRUPO 8: GASTOS IMPUTADOSAL PATRIMONIO NETO**

80. GASTOS FINANCIEROS POR VALORACIÓNDE ACTIVOS Y PASIVOS**800. Pérdidas en activos financieros disponibles

para la venta**802. Transferencia de beneficios en activos finan-

cieros disponibles para la venta**

437CONTABIL IDAD

81. GASTOS EN OPERACIONES DE COBERTURA**810. Pérdidas por coberturas de flujos de efectivo**811. Pérdidas por coberturas de inversiones netas

en un negocio en el extranjero**812. Transferencia de beneficios por coberturas

de flujos de efectivo**813. Transferencia de beneficios por coberturas

de inversiones netas en un negocio en elextranjero**

82. GASTOS POR DIFERENCIAS DE CONVER-SIÓN**820. Diferencias de conversión negativas**821. Transferencia de diferencias de conversión

positivas**83. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS**

830. Impuesto sobre beneficios**8300. Impuesto corriente**8301. Impuesto diferido**

833. Ajustes negativos en la imposición sobrebeneficios**

834. Ingresos fiscales por diferencias permanen-tes**

835. Ingresos fiscales por deducciones y bonifica-ciones**

836. Transferencia de diferencias permanentes**837. Transferencia de deducciones y bonificaciones**838. Ajustes positivos en la imposición sobre

beneficios**84. TRANSFERENCIAS DE SUBVENCIONES,

DONACIONES Y LEGADOS**840. Transferencia de subvenciones oficiales de

capital**841. Transferencia de donaciones y legados de

capital**842. Transferencia de otras subvenciones, dona-

ciones y legados**85. GASTOS POR PÉRDIDAS ACTUARIALES Y

AJUSTES EN LOS ACTIVOS POR RETRIBU-CIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓNDEFINIDA**850. Pérdidas actuariales**851. Ajustes negativos en activos por retribucio-

nes** a largo plazo de prestación definida**86. GASTOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES EN

VENTA**860. Pérdidas en activos no corrientes y grupos

enajenables de elementos mantenidos parala venta**

862. Transferencia de beneficios en activos nocorrientes y grupos enajenables de elemen-tos mantenidos para la venta**

89. GASTOS DE PARTICIPACIONES EN EMPRE-SAS DEL GRUPO O ASOCIADAS CON AJUS-TES VALORATIVOS POSITIVOS PREVIOS**

891. Deterioro de participaciones en el patrimonio,empresas del grupo**

892. Deterioro de participaciones en el patrimonio,empresas asociadas**

GRUPO 9: INGRESOS IMPUTADOSAL PATRIMONIO NETO**

90. INGRESOS FINANCIEROS POR VALORACIÓNDE ACTIVOS Y PASIVOS**900. Beneficios en activos financieros disponibles

para la venta**902. Transferencia de pérdidas de activos finan-

cieros disponibles para la venta**91. INGRESOS EN OPERACIONES DE COBER-

TURA**910. Beneficios por coberturas de flujos de efecti-

vo**911. Beneficios por coberturas de una inversión**

neta en un negocio en el extranjero**912. Transferencia de pérdidas por coberturas de

flujos de efectivo**913. Transferencia de pérdidas por coberturas de

una inversión neta en un negocio en elextranjero**

92. INGRESOS POR DIFERENCIAS DE CONVER-SIÓN**920. Diferencias de conversión positivas**921. Transferencia de diferencias de conversión

negativas**

94. INGRESOS POR SUBVENCIONES, DONACIO-NES Y LEGADOS**940. Ingresos de subvenciones oficiales de capi-

tal**941. Ingresos de donaciones y legados de capi-

tal**942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones

y legados**95. INGRESOS POR GANANCIAS ACTUARIALES

Y AJUSTES EN LOS ACTIVOS POR RETRIBU-CIONES A LARGO PLAZO DE PRESTACIÓNDEFINIDA**950. Ganancias actuariales**951. Ajustes positivos en activos por retribucio-

nes** a largo plazo de prestación definida**96. INGRESOS POR ACTIVOS NO CORRIENTES

EN VENTA**960. Beneficios en activos no corrientes y grupos

enajenables de elementos mantenidos parala venta**

962. Transferencia de pérdidas en activos nocorrientes y grupos enajenables de elemen-tos mantenidos para la venta**

438 CONTABIL IDAD

99. INGRESOS DE PARTICIPACIONES EN EM-PRESAS DEL GRUPO O ASOCIADAS CONAJUSTES VALORATIVOS NEGATIVOS PRE-VIOS**991. Recuperación de ajustes valorativos negati-

vos previos, empresas del grupo**

992. Recuperación de ajustes valorativos negati-vos previos, empresas asociadas**

993. Transferencia por deterioro de ajustes valora-tivos negativos previos, empresas del grupo**

994. Transferencia por deterioro de ajustes valorati-vos negativos previos, empresas asociadas**

439CONTABIL IDAD

Acciones propias. Acciones de la empresa adquiridas por ella misma. También reciben ladenominación de autocartera.

Acreedores. Deudas con suministradores, normalmente de servicios, que no tienen la condi-ción estricta de proveedores.

Activos. Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa,resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficioso rendimientos económicos en el futuro.

Activos corrientes. Son los activos vinculados al ciclo normal de explotación que la empre-sa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del mismo. Con carácter general, elciclo normal de explotación no excederá de un año.

Activos financieros. Son activos que incluyen elementos como los siguientes:– Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.– Créditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios.– Créditos a terceros: tales como los préstamos y créditos financieros concedidos, incluidos

los surgidos de la venta de activos no corrientes.– Valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos: tales como las obligacio-

nes, bonos y pagarés.– Instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos: acciones, participaciones en

instituciones de inversión colectiva y otros instrumentos de patrimonio.– Derivados con valoración favorable para la empresa: entre ellos, futuros, opciones, permu-

tas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.– Otros activos financieros: tales como depósitos en entidades de crédito, anticipos y cré-

ditos al personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exi-gidos sobreinstrumentos de patrimonio propio.

Activos financieros disponibles para la venta. Son valores representativos de deuda e ins-trumentos de patrimonio de otras empresas que no se hayan clasificado en ninguna otracategoría de activo financiero.

Activos financieros mantenidos para negociar. Se venden en el corto plazo. Incluyen ins-trumentos financieros derivados siempre que no sea un contrato de garantía financiera nihaya sido designado como instrumento de cobertura.

Activos no corrientes. Son los activos destinados a servir de forma duradera en las activida-des de la empresa, incluidas las inversiones financieras cuyo vencimiento, enajenación o rea-lización habrá de producirse en un plazo superior a un año.

Activos no corrientes mantenidos para la venta. Activos no corrientes cuya recuperaciónse espera realizar a través de su venta a corto plazo, en lugar de por su uso continuado.

Activos por diferencias temporarias deducibles. Activos fiscales por diferencias que daránlugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos sobrebeneficios en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o seliquiden los pasivos de los que se derivan.

Activos por impuesto diferido. Activos por diferencias temporarias deducibles, crédi tos porel derecho a compensar en ejercicios posteriores las bases imponibles negativas pendien-tes de compensa ción y deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas, que quedenpendientes de aplicar en la liquidación de los impuestos sobre beneficios.

Amortización acumulada. Expresión contable de la distribución en el tiempo de las inversio-nes en inmovilizado por su utilización prevista en el proceso productivo y de las inversionesinmobiliarias.

Arrendamiento financiero. Contrato de arrendamiento que en el fondo responde a una com-praventa.

Glosario

440 CONTABIL IDAD

Arrendamiento operativo. Alquiler puro.Arrendamiento. El devengado por el alquiler o arrendamiento de bienes muebles e inmuebles

en uso o a disposición de la empresaCánones. Cantidades fijas o variables que se satisfacen por el derecho al uso o a la conce-

sión de uso de las distintas manifestaciones de la propiedad industrial.Capital social. Capital escriturado en las sociedades que revistan forma mercantil, salvo

cuando atendiendo a las características económicas de la emisión deba contabilizarse comopasivo financiero.

Cartera de negociación. Incluye activos y pasivos financieros mantenidos para negociar acorto plazo.

Clientes. Compradores de mercaderías y demás existencias, así como con los usuarios de losservicios prestados por la empresa, siempre que constituyan una actividad principal.

Clientes de dudoso cobro. Saldos de clientes, incluidos los formalizados en efectos de giroo los cedidos en operaciones de factoring en los que la empresa retiene sustancialmente losriesgos y beneficios de los derechos de cobro, en los que concurran circunstancias que per-mitan razonablemente su califica ción como de dudoso cobro.

Combinación de negocios. Operación en la que una empresa adquiere el control de uno ovarios negocios.

Concesión administrativa. Gastos efectuados para la obtención de derechos de investiga-ción o de explotación otorgados por Administraciones públicas.

Control. Es el poder de dirigir las políticas financiera y de explotación de un negocio con lafinalidad de obtener beneficios económicos de sus actividades.

Construcciones y terrenos funcionales. Inversiones inmobiliarias que se usan en la produc-ción o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos; o para venderlosen el curso ordinario de las operaciones.

Contrato oneroso. Contrato que conlleva unos costes que superan a los beneficios que seesperan recibir del mismo.

Coste amortizado de un instrumento financiero. Importe al que inicialmente fue valorado elinstrumento financiero, menos los desembolsos de principal, más o menos, según proceda, laparte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias o la reducción de valor por deterioro.

Coste de producción de un activo. Incluye el precio de adquisición de las materias primasy otras materias consumibles, el de los factores de producción directamente imputables alactivo, y la fracción que razonablemente corresponda de los costes de producción indirec-tamente relacionados con el activo, en la medida en que se refieran al período de produc-ción, construcción o fabricación, se basen en el nivel de utilización de la capacidad normalde trabajo de los medios de producción y sean necesarios para la puesta del activo en con-diciones operativas.

Coste histórico o coste. Es el precio de adquisición o coste de producción de un activo. Elcoste histórico o coste de un pasivo es el valor que corresponda a la contrapartida recibidaa cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y otros activoslíquidos equivalentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso normal delejercicio.

Crédito por pérdidas a compensar. Importe de la reducción del impuesto sobre beneficiosa pagar en el futuro derivada de la existencia de bases imponibles negativas de dichoimpuesto pendientes de compensación.

Cuotas de carácter contingente. Aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijosino que depende de la evolución futura de una variable.

Derecho de traspaso. Importe satisfecho por los derechos de arrendamiento de un local.Derivado. Instrumento financiero que:

– cambia en respuesta a los cambios en variables tales como los tipos de interés, tipos decambio, etc.;

– no requiere una inversión inicial o bien requiere una inversión inferior a la que requieren otrotipo de contratos en los que se podría esperar una respuesta similar ante cambios en lascondiciones de mercado;

441CONTABIL IDAD

– se liquida en una fecha futura.Los derivados típicos son las opciones y los futuros.

Desarrollo. Es la aplicación concreta de los logros obtenidos de la investigación o de cual-quier otro tipo de conocimiento científico, a un plan o diseño en particular para la produc-ción de materiales, productos, métodos, procesos o siste mas nuevos, o sustancialmentemejorados, hasta que se inicia la producción comercial.

Descuentos por pronto pago. Descuentos y asimilados concedidos por pronto pago, noincluidos en factura.

Deterioro. Pérdida de valor sufrida por un elemento patrimonial.Devengo (principio contable). Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registra-

rán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos ylos ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

Diferencias de cambio. Resultado producido por modificaciones del tipo de cambio en par-tidas monetarias denominadas en moneda distinta de la funcional.

Diferencias temporarias. Son las derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal, atri-buida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio de la empresa, enla medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura.

Diferencias temporarias deducibles. Diferencias que darán lugar a menores cantidades apagar o mayores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros.

Diferencias temporarias imponibles. Diferencias que darán lugar a mayores cantidades apagar o menores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios en ejercicios futuros.

Dividendo activo. Dividendo que perciben los accionistas.Dividendo activo a pagar. Deudas con accionistas por dividendos activos, sean definitivos o

“a cuenta” de los beneficios del ejercicio.Dotación de amortización. Expresión de la depreciación sistemática anual efectiva sufrida

por el inmovilizado intangible y material, por su aplicación al proceso productivo, y por lasinversiones inmobiliarias.

ECPN. Estado de cambios en el patrimonio netoEFE. Estado de flujos de efectivoElementos conjuntos incorporables. Los fabricados normalmente fuera de la empresa y

adquiridos por ésta para incorporarlos a su producción sin someterlos a transformación.Embalajes. Cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables, destinadas a resguardar

productos o mercaderías que han de transportarse.Empresa asociada. Filial en la que se tiene una influencia notable que se pone de manifiesto

cuando se tiene más del 20% de las acciones.Empresa del grupo. Filial en la que se tiene un dominio, que se pone de manifiesto, por ejem-

plo, cuando se tiene más del 50% de las acciones.Empresa en funcionamiento (principio contable). Se considerará que la gestión de la

empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y crite-rios contables no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos desu transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.

Empresa multigrupo. Sociedad gestionada conjuntamente por dos o más empresas.Envases. Recipientes o vasijas, normalmente destinadas a la venta juntamente con el produc-

to que contienen.Escisión de una sociedad. Es una división o partición de una sociedad con el fin de crear

una nueva. La sociedad principal cede y se desprende de algunos de sus activos y pasivospara formar una nueva sociedad o capitalizar y hacer crecer una existente. Una escisión enningún caso implica la desaparición de alguna empresa.

Existencias. Son activos poseídos para ser vendidos en el curso normal de la explotación, enproceso de producción o en forma de materiales o suministros para ser consumidos en elproceso de producción o en la prestación de servicios. Incluyen mercaderías, materias pri-mas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productosterminados y subproductos, residuos y materia les recuperados.

Fianza. Efectivo recibido como garantía del cumplimiento de una obligación.

442 CONTABIL IDAD

Financiación básica. Comprende el patrimonio neto y la financiación ajena a largo plazo dela empresa destinados, en general, a financiar el activo no corriente y a cubrir un margenrazonable del corriente; incluye también situaciones transitorias de financiación.

Fondo de comercio. Es el exceso en la fecha de adquisición, del coste de una combinaciónde negocios sobre el correspondiente valor de los activos identificables adquiridos menos elde los pasivos asumidos.

Fondo social. Capital de las entidades sin forma mercantil.Fusión de sociedades. Es una operación jurídica que afecta a dos o más sociedades y que

conduce a la extinción de todas o de alguna de ellas y a la integración de sus respectivossocios y patrimonios en una sola sociedad ya preexistente o de nueva creación.

Gastos anticipados. Gastos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que correspondenal siguiente.

Gastos de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero.Son los gastos incre-mentales directamente atribuibles a la compra o enajenación de un activo financiero, o a laemisión o asunción de un pasivo financiero, en los que no se habría incurrido si la empresano hubiera realizado la transacción.

Gastos de venta. Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la venta de un acti-vo en los que la empresa no habría incurrido de no haber tomado la decisión de vender,excluidos los gastos financieros, los impuestos sobre beneficios y los incurridos por estudiosy análisis previos. Se incluyen los gastos legales necesarios para transferir la propiedad delactivo y las comisiones de venta.

Gastos excepcionales. Pérdidas y gastos de carácter excepcional que no se incluyen enotras cuentas de gastos.

Hecho posterior. Situación conocida después del cierre del ejercicio que en función de suimportancia y características puede motivar su inclusión en las cuentas anuales.

Imagen fiel. Aunque la mayoría de usuarios de la contabilidad piensa que es sinónimo de rea-lidad, en la práctica, la obtención de la imagen fiel significa que la empresa ha formulado suscuentas siguiendo la normativa contable, aunque la realidad sea diferente. Esto explica, queen la mayoría de empresas el valor en el balance de situación de los inmuebles y de activosintangibles, tan importantes como las marcas, por ejemplo, estén valorados a precios muyalejados de la realidad.

Importancia relativa (principio contable). Se admitirá la no aplicación estricta de algunosde los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en términos cuantitati-vos o cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, enconsecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel.

Imposiciones. Saldos favorables en bancos e instituciones de crédito formalizados por mediode “cuenta de plazo” o similares.

Información segmentada. Información de la actividad de la empresa distribuida por catego-rías de actividades y/o mercados geográficos.

Ingresos anticipados. Ingresos contabilizados en el ejercicio que se cierra y que correspon-den al siguiente.

Ingresos excepcionales. Beneficios e ingresos de carácter excepcional que no se incluyenen otras cuentas de ingresos.

Instalaciones técnicas. Unidades complejas de uso especializado en el pro ceso produc-tivo, que comprenden: edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidoslos sistemas informáticos que, aun siendo separables por naturaleza, están ligados deforma definitiva para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización; seincluirán asimismo, los repuestos o recambios válidos exclusiva mente para este tipo deinstalaciones.

Instrumento financiero. Contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y,simultáneamente, a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa.

Instrumento financiero híbrido. Es aquel que combina un contrato principal no derivado yun derivado financiero, denominado derivado implícito que no puede ser transferido demanera independiente y cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumen-

443CONTABIL IDAD

to híbrido varían de forma similar a los flujos de efectivo del derivado considerado de formaindependiente. Por ejemplo, sería un préstamo recibido de interés variable conjuntamentecon un swap de tipos de interés. Es un producto financiero en el que, a pesar de que el tipode interés es variable, gracias al swap la empresa se asegura de que tendrá que hacer unospagos fijos. Otro ejemplo, sería un bono referenciado al precio de unas acciones o a la evo-lución de un índice bursátil.

Instrumentos de capital. Ver instrumentos de patrimonio propiosInstrumentos de patrimonio propio. Todos los instrumentos financieros que se incluyen

dentro de los fondos propios, tal como las acciones y participaciones de los socios.Intangible. Son activos no monetarios sin apariencia física susceptibles de valoración económica.Inversiones inmobiliarias. Inmuebles que se tienen para obtener rentas y/o plusvalías.Inversiones mantenidas hasta el vencimiento. Deudas con una fecha de vencimiento fija-

da e inversiones bursátiles que se mantendrán hasta su vencimiento.Investigación. Es la indagación original y planificada que persigue descubrir nuevos conoci-

mientos y superior comprensión de los existentes en los terre nos científico o técnico.Lease-back. Contrato de venta con arrendamiento posterior, que en realidad consiste en una

operación de financiación.Materiales recuperados. Los que, por tener valor intrínseco, entran nuevamente en almacén

después de haber sido utilizados en el proceso productivo.Materias primas. Las que, mediante elaboración o transformación, se destinan a formar parte

de los productos fabricados.Mercaderías. Bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformación.Moneda de presentación. Moneda en la que se formulan las cuentas anuales, es decir, el

euro.Moneda funcional. Moneda del entorno económico principal en el que opera la empresa.

Normalmente, es el euro.No compensación (principio contable). Salvo que una norma disponga de forma expresa

lo contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos eingresos, y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentas anuales.

Partes vinculadas. Empresas del grupo, asociadas, multigrupo y similares en las que laempresa participa.

Partidas pendientes de aplicación. Remesas de fondos recibidas cuya causa no resulte, enprincipio, identificable y siempre que no correspondan a operaciones que por su naturalezadeban incluirse en otros subgrupos. Tales remesas permanecerán registra das en esta cuen-ta el tiempo estrictamente necesario para aclarar su causa.

Pasivo no corriente. Son las obligaciones no incluidas en los pasivos corrientes.Pasivos. Obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya

extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o ren-dimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones.

Pasivos corrientes. Son las obligaciones vinculadas al ciclo normal de explotación que laempresa espera liquidar en el transcurso del mismo. También incluye las obligaciones cuyovencimiento se espera que se produzca en el corto plazo, es decir, en el plazo máximo deun año.

Pasivos financieros. Son pasivos que incluyen elementos como los siguientes:– Débitos por operaciones comerciales: proveedores y acreedores varios.– Deudas con entidades de crédito.– Obligaciones y otros valores negociables emitidos: tales como bonos y pagarés.– Derivados con valoración desfavorable para la empresa: entre ellos, futuros, opciones, per-

mutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.– Deudas con características especiales.– Otros pasivos financieros: deudas con terceros, tales como los préstamos y créditos finan-

cieros recibidos de personas o empresas que no sean entidades de crédito incluidos lossurgidos en la compra de activos no corrientes, fianzas y depósitos recibidos y desembol-sos exigidos por terceros sobre participaciones.

444 CONTABIL IDAD

Pasivos financieros mantenidos para negociar. Pasivos emitidos con el propósito de read-quirirlos en el corto plazo.Pasivos que forman parte de una cartera de instrumentos financieros para obtener ganan-cias en el corto plazo.Instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garantía financiera nisea un instrumento de cobertura.

Pasivos por diferencias temporarias imponibles. Diferencias que darán lugar a mayorescantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos sobre beneficios enejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasi-vos de los que se derivan.

Patrimonio neto. Es la diferencia entre los activos y los pasivos.Permuta de carácter comercial. Permuta en la que los flujos de efectivo del inmovilizado

recibido difieren de los correspondientes al activo entregado.Precio de adquisición de un activo. Es el importe pagado, o pendiente de pago, más, en

su caso y cuando proceda, el valor razonable de las demás contraprestaciones comprome-tidas derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas conésta y ser necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas.

Prima de emisión o asunción. Aportación realizada por los accionistas o socios en el casode emisión y colocación de acciones o participaciones a un precio superior a su valor nomi-nal. En particular, incluye las diferencias que pudieran surgir entre los valores de escritura ylos valores por los que deben registrarse los bienes recibidos en concepto de aportación nodineraria, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoración.

Productos en curso. Bienes o servicios que se encuentran en fase de for mación o transfor-mación en un centro de actividad al cierre del ejercicio.

Productos semiterminados. Los fabricados por la empresa y no destinados nor malmen-te a su venta hasta tanto sean objeto de elabo ración, incorporación o transformaciónposterior.

Productos terminados. Los fabricados por la empresa y destinados al con sumo final o a suutilización por otras empresas.

Propiedad industrial. Importe satisfecho por la propiedad o por el derecho al uso o a la con-cesión del uso de las distintas manifestacio nes de la propiedad industrial, en los casos enque, por las estipulaciones del contrato, deban inventariarse por la empresa adquirente. Esteconcepto incluye, entre otras, las patentes de invención, los certificados de protección demodelos de utilidad pública y las patentes de intro ducción.

Proveedores. Suministradores de mercancías y de las demás existencias.Provisión. Obligación claramente especificada en cuanto a su naturaleza, pero que en la fecha

de cierre del ejercicio, es indeterminada en cuanto a su importe exacto o a la fecha en quese producirá.

Prudencia. Aunque hay algunas excepciones, únicamente se contabilizarán los beneficiosobtenidos hasta la fecha de cierre del ejercicio. Por el contrario, se deberán tener en cuen-ta todos los riesgos, con origen en el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos,incluso si sólo se conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha enque éstas se formulen.Las amortizaciones y correcciones de valor se deben tener en cuenta, tanto si el ejercicio sesalda con beneficio como con pérdida.

Rappel. Descuento que se basa en haber alcanzado un determinado volumen de pedidos.Remanente. Beneficios no repartidos ni aplicados específicamente a ninguna otra cuenta, tras

la aprobación de las cuentas anuales y de la distribución de resultados.Remuneraciones pendientes de pago. Débitos de la empresa al personal por sueldos y

salarios.Repuestos. Piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o máquinas en sus-

titución de otras semejantes.Residuos. Los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o subproduc-

tos, siempre que ten gan valor intrínseco y puedan ser utilizados o vendidos.

445CONTABIL IDAD

Retribución a largo plazo mediante un sistema de aportación definida. Pensión oprestación de jubilación en la que la empresa se compromete a efectuar una aportaciónconcreta.

Retribución a largo plazo mediante un sistema de prestación definida. Pensión o pres-tación de jubilación en la que la empresa se compromete a que el empleado perciba unascantidades preestablecidas.

Retribuciones al personal mediante instrumentos de patrimonio. Importes liquidadospor la empresa con instrumentos de patrimonio o con importes en efectivo basados en elvalor de instrumentos de patrimonio a cambio de los servicios prestados por los empleados.

Retroleasing. Ver lease-back.Reversión del deterioro. Corrección valorativa, por la recuperación de valor de un activo.Subproductos. Los de carácter secundario o accesorio de la fabricación principal.Subvención a la explotación. Importe recibido de la Administración para compensar gastos

o asegurar una rentabilidad mínima.Subvención de capital. Importe recibido de la Administración para efectuar inversiones.Suministros. Electricidad y cualquier otro abastecimiento que no tuviere la cualidad de alma-

cenable.Terrenos y bienes naturales. Solares de naturaleza urbana, fincas rústicas, otros terrenos no

urbanos, minas y canteras.Tipo de interés efectivo. Es el tipo de actualización que iguala el valor en libros de un instru-

mento financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida esperada del ins-trumento, a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgode crédito futuras.

Titular de la explotación. Cuenta corriente mantenida con el titular de la explota ción queexpresa la relación existente entre el patrimonio personal del titular y la empresa a lo largodel ejercicio.

Trabajos realizados para el inmovilizado. Construcción o ampliación de los bienes y ele-mentos comprendidos en el inmovilizado.

Unidad generadora de efectivo. Grupo identificable más pequeño de activos que generaentradas de efectivo que son, en buena medida, independientes de los flujos de efectivoderivados de otros activos o grupos de activos.

Uniformidad (principio contable). Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, ensu caso, se permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniformepara transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alte-ren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modifi-carse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar enla memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuen-tas anuales.

UTE. Unión temporal de empresas.Utillaje. Conjunto de utensilios o herramientas que se pueden utilizar autónomamente o con-

juntamente con la maquinaria, incluidos los moldes y plantillas.Valor. actual Es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar, según se trate de un acti-

vo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.Valor contable o en libros. Es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentraregistrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortización acumula-

da y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado.Valor en uso de un activo. Es el valor actual de los flujos de efectivo esperados, actualiza-

dos a un tipo de descuento adecuado para el activo en cuestión.Valor neto realizable. Es el importe que se puede obtener por la enajenación de un activo en

el mercado deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, así como, enel caso de las materias primas y de los productos en curso, los costes estimados necesa-rios para terminar su producción, construcción o fabricación.

Valor presente de un pasivo. Es el valor actual descontado de los flujos de efectivo a pagarpor el pasivo.

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Valor razonable. Es el valor de mercado. En otras palabras, es el importe por el que puedeser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente infor-madas, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua.

Valor residual de un activo. Es el importe que la empresa estima que podría obtener en elmomento actual por su venta u otra forma de disposición, una vez deducidos los gastosestimados para realizar ésta, tomando en consideración que el activo hubiese alcanzado laantigüedad y demás condiciones que se espera que tenga al final de su vida útil.

Valores representativos de deuda. Inversiones en obligaciones, bonos u otros valores repre-sentativos de deuda, incluidos aquellos que fijan su rendimiento en función de índices o sis-temas análogos.

Ventas. Transacciones, con salida o entrega de los bienes o servicios objeto de tráfico de laempresa, mediante precio.

Vida económica de un activo. Es el período durante el cual el activo se espera que sea uti-lizable por parte de uno o más usuarios o el número de unidades de producción que seespera obtener del activo por parte de uno o más usuarios.

Vida útil de un activo. Es el período durante el cual se espera utilizar el activo amortizable porparte de la empresa o el número de unidades de producción que se espera obtener delmismo. En particular, en el caso de activos sometidos a reversión, su vida útil es el períodoconcesional cuando éste sea inferior a la vida económica del activo.

Documents

1. Contabilidad