ورقلة –جامعة قاصدي مرباح

كلیة الحقوق والعلوم السیاسیة

قسم الحقوق

مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات شھادة الماستر أكادیمي

الحقوق والعلوم السیاسیة: المیدان

الحقوق: الشعبة

عام لألعمالالقانون ال: التخصص

طــرشي إبراھــیم: من إعداد الطالب :بعنوان

.03/06/2015: نوقشت وأجيزت بتاريخ

:أمام اللجنة املكونة من السادة

.رئيـــــــسا .........- ورقلة –جامعة قاصدي مرباح ) ب(أستاذ حماضر/ صاحلي عبد الرحيم : الدكتور

.مشرفا ومقررا........ - ورقلة–جامعة قاصدي مرباح ) ب(أستاذ حماضر/ زرقون نور الدين : الدكتور

.مناقــــــــــــــــشا ..............- ورقلة –جامعة قاصدي مرباح ) أ(أستاذ مساعد / خدجيي أمحد: األستاذ

2014/2015الموسم الجامعي

التهرب الضرييب وآليات مكافحته

قائمــة المختصـرات

.قانون اإلجراءات الج�ائ�ة.............ج.إ.ق

.قانون الضرائب الم�اشرة والرسوم المماثلة......م.و.م.ض.ق

.قانون الضرائب الغیر م�اشرة........م.غ.ض.ق

.قانون التسجیل..............ت.ق

.قانون الطا�ع.............� .ق

.قانون الرسم على رقم األعمال..........أ.ر.ر.ق

.قانون العقو�ات..............ع.ق

.القانون التجار� .............ت.ق

ال

ENSEJ الشبابالوكالة الوطنية لتشغيل

TUGP جالرسم الوحيد اإلمجايل على اإلنتا

TUGPS الرسم الوحيد اإلمجايل على تقدمي اخلدمات

TVA الرسم على القيمة املضافة

IRG الضريبة على الدخل اإلمجايل

IBS الضريبة على أر�ح الشركات

PCN املخطط الوطين للمحاسبة

IFU الضريبة اجلزافية الوحيدة

TAP على النشاط املهينالرسم

BIC األر�ح الصناعية والتجارية

مقدمة

2

إن الدولة اجلزائرية كباقي دول العامل تعرف تزايدا للنفقات العامة منذ استقالهلا، حيث قامت البحث عن مصادر متويل

الضروري اللجوء إىل اجلباية ملواجهة عمليات اإلنفاق مبختلف مستقرة للخزينة العمومية لسد هذا النقص، لذلك كان من

فقد جعلت منها الركيزة األساسية لتمويل اخلزينة العمومية، لكن اجلزائر وحىت خترج من ،...)اقتصادية، اجتماعية، ثقافية(أنواعها

فأصبحت اجلباية البرتولية متثل حجر ،أزمة التمويل دخلت يف خضم أزمة جديدة حبيث كان اعتمادها على اجلباية البرتولية يزداد

وعدم أخذها على حممل اجلد مقارنة ة العاديةباياجلاالعتماد على الزاوية يف عملية متويل اخلزينة العمومية، بينما نالحظ نقص

ما اجنر عنه ،اخنفاض أسعار البرتولاالقتصادية العاملية زمة األحني أدت �1986جلباية البرتولية، واستمر احلال حىت سنة

من إسرتاتيجيةسلطات التفكري يف العامة يف عجز دائم، ما فرض على ال زينةصعو�ت هيكلية وفقدان ملبالغ ضخمة أوقعت اخل

أجل تدارك األخطاء السابقة، حيث مت االعتماد على عدة سياسات كانت �دف إىل التحكم يف ميزان املدفوعات واملالية العامة

.والبحث عن مصادر متويل بعيدة عن رها�ت األسواق الدولية، األمر الذي أدى إىل إعادة النظر يف معظم التشريعات القائمة

ويف هذا السياق برزت حاجة السلطات إىل إقامة نظام جبائي يهدف إىل ز�دة دور ومسامهة اجلباية العادية يف التمويل،

يف بداية اإلصالحاتما جيعل ميزان املدفوعات يف مأمن من األزمات �عتبار اجلباية العادية مصدر مستقر ودائم، لذلك كانت

.واملروديةاجلبائي على قدر من الكفاءة والفعالية التسعينيات �دف إىل جعل النظام

اجلبائية وجعل النظام اجلبائي نظاما اإلدارةوالذي هدف إىل تنظيم وحتديث 1992اجلبائي يف سنة اإلصالحوهلذا جاء

ملسؤولية يفقد قدرته على أن الشعور � إال�ملسؤولية وأمهية مسامهتهم يف متويل النفقات العامة، نيتصرحييا انطالقا من شعور املكلف

اإلقناع أمام شرحية من املكلفني ترى يف الضريبة اقتطاعا غري مستحق من أمواهلم وتقييدا حلرية التملك، ما يدفعهم إىل سلوكات

متكنهم من التهرب من دفع ما جيب عليهم أو التقليل من قيمتها قدر املستطاع مستعينني يف ذلك بوسائل وطرق منها ما نظمه

واستغالل لثغرات النصوص القانونية، لكن املشرع وبغية احلفاظ عل النسيج االجتماعي ةقانون ومنها ما يكون بطرق تدليسيلا

حتقيقا للصاحل العام سطر آليات للتصدي هلذه الظاهرة اليت عجزت أمامها و واالقتصادي وحرصا على مواصلة السياسات التنموية

.كرب�ت الدول

نطرح لضرييبظاهرة التهرب ا وجودلضرائب يف قيام الكيان االقتصادي للدولة لوال ن األمهية البالغة لكره م�كيدا ملا سبق ذ

:اإلشكالية التالية

كيف ميكن إرساء آليات كفيلة جبعل الضريبة تؤدي الدور املنوط �ا يف متويل اخلزينة العمومية واحلد من تغلغل ظاهرة

التهرب الضرييب ؟

فصلني، تناولنا الفصل من خالل وفق املنهج الوصفي التحليلي ولإلجابة عن هذه اإلشكالية أثر� إال أن نتناول حبثنا هذا

.األول حتت عنوان التهرب الضرييب والفصل الثاين حتت عنوان آليات مكافحته

.قسمناه إىل ثالث مباحث كل مبحث بثالث مطالب املعنون �لتهرب الضرييب خبصوص الفصل األول

، رب الضرييب بثالث مباحث هو اآلخرجلنا فيه آليات مكافحة التهالننتقل إىل الفصل الثاين الذي ع

:الفصل األول

التهرب الضرييب

4

تعترب الضريبة أحد أهم الوسائل لتغطية األعباء العامة للدولة ومتويل اخلزينة العمومية ،فهي اقتطاع مايل إجباري من الذمة

املالية للمكلف لتحقيق أهداف تنموية تسطرها الدولة ،لكن غالبا ما يلجأ املكلف إىل تصرفات معينة من أجل التخلص من

.ما يصطلح عليه �لتهرب الضرييب الضريبة املفروضة عليه عن طريق

ذلك يف هذا الفصل الذي قسمناه إىل ثالث مباحث؛ تطرقنا يف املبحث األول إىل مفهوم التهرب الضرييب وسنفصل

ضمن ثالث مطالب تناولنا يف املطلب األول تعريف موجز للتهرب ويف املطلب الثاين أنواع التهرب ويف املطلب الثالث طرق

أما املبحث الثاين عاجلنا أسباب الظاهرة ضمن ثالث مطالب هو اآلخر؛ يف املطلب األول األسباب اخلاصة . التهرب الضرييب

.�لنظام الضرييب والثاين األسباب اخلاصة �إلدارة اجلبائية ويف املطلب الثالث األسباب اخلاصة �ملكلف

.ضمن ثالث مطالب أيضا لظاهرةأثر� إال أن نتناول اآل�ر اليت تنجم عن ا ويف املبحث الثالث

مفهوم التهرب الضر�بي : الم�حث األول

التهرب ظاهرة دولية ختتلف من دولة ألخرى تبعا للنظام االقتصادي والسياسي لكل دولة إال أ�ا تشرتك يف كو�ا ظاهرة

1يصعب السيطرة عليها وذلك ببعديها الوطين والدويل

تعر�ف التهرب الضر�بي: المطلب األول

ريف التهرب الضرييب بل ترك أمره للفقه وذلك لصعوبة حصر األساليب املستعملة يف ذلك نظرا عمل يتعرض املشرع إىل ت

.لتطورها املتواصل

�نه التخلص جزئيا أو كليا من الضريبة، وميكن أن يتم قبل حتقق الضريبة بعدم أدائها '' " غالب دمحم عرفات"فقد عرفه -

2''للخزانة

�نه ختلص املكلف من دفع الضريبة الواجبة عليه كليا أو جزئيا ''عبد الرؤوف قطيش''و'' حسن عواضة''الدكتور وعرفه -

3''دون أن ينعكس عبئها على الغري

الفة للقانون واليت من شأ�ا ختفيض خعمال واألفعال املم املكلف بعض األقيا وعرفه دمحم أبو نصار و آخرون �نه'' -

4''املستحقة عليهمقدار الضريبة

تلك األعمال أو األفعال املرتكبة من طرف املكلف �لضريبة من خالل هذه التعاريف نستنتج أن التهرب الضرييب هو -

.للتخلص بصفة جزئية أو كلية من الضريبة املفروضة

.12جامعة سعد دحلب البليدة، ص)مذكرة ليسانس(،تقييم السياسة اجلبائية يف اجلزائر، كمال رزيق و بوعالم رمحون-1جملس النشر العلمي، التهرب الضرييب يف اململكة األردنية اهلامشية، جملة احلقوق، جملة علمية حمكمة ربع سنوية تعىن بنشر الدراسات القانونية و الشرعية،: سامل دمحم الشوابكة -2

.263،جملس النشر العلمي، ص 2003، ديسمرب 27، السنة 04العدد .291، ص 1995داراخللود، -املالية العامة املوازنة للضرائب والرسوم- حسن عواضة وعبد الرؤوف قطيش -3 .28، ص 2003 ،2الضرائب وحاسبتها بني النظرية والتطبيق، املكتبة الوطنية، ط: دمحم أبو نصار، حمفوظ املشاعلة، فراس الشهوان - 4

5

عاملية تعكس عدم حمدودية الظاهرة جغرافيا أو اقتصاد� ،وال أساليبولإلشارة فإن األساليب املعتمدة يف التهرب هي

.نستثين من العاملية أحدا فهي متس حىت كرب�ت الدول فهي مشكلة ترتبط أساسا بوجود الضريبة نفسها

.خرى الكاشف للظاهرة يرجع إىل االنفتاح االقتصادي الدويل من جهة وإىل اتساع التجارة الدولية من جهة أ األثرإال أن

لبا ما يتم بواسطة الشركات اومن هنا ميكن التفريق بني نوعني من التهرب؛�رب داخلي وهو موضوع دراستنا وآخر دويل غ

:بقصد ختفيف أعبائها إىل أقصى حد ممكن مستغلة يف ذلك LES SOCITES MILTI NATIONNELESةالدويل

.عدم التجانس بني التشريعات الضريبية: أوال

السيادة الضريبية،فلكل دولة نظامها الضرييب وهو سيد داخل إقليمها فسياد�ا متنع تطبيق نظام أجنيب داخل مبدأ :�نيا

.أراضيها

1بتسويق املعاهداتاستغالهلا ملا يسمى :�لثا

أنواع التهرب الضر�بي:الثاني المطلب

ميكن من خالل تعريفنا للتهرب �نه حماولة املكلف التخلص من الضريبة املفروضة عليه بصفة كلية أو جزئية،فتصرفه هذا

:أن �خذ أحد الشكلني اآلتيني

التجنب الضر�بي : الفرع األول

واليت ال تكاد ختلوا منها وتتجلى هاته الصورة يف استغالل املكلف للثغرات والنقائص املوجودة يف التشريعات اجلبائية

.وتكون يف الغالب من قبيل عدم إحكام الصياغة أو نقص يف التشريع

ويتجلى ذلك من خالل سلسلة 2'' حماولة التخلص من الضريبة يف حدود القانون ''�نه MARGIRESZوقد عرفه

اخل...قتصادية أو مناطق جغرافية أو املؤقتة واليت متس فروع إنتاجية أو قطاعات ا اإلعفاءات والتخفيضات الدائمة

3فهو يستند إىل استغالل ثغرات يف التشريع الضرييب متكن املكلف من التملص من الضريبة

:نقاط من خالل التعريف ميكن استنباط ثالث

. يقصد �ا البحث عن أفضل معاهدة ثنائية تربط بني دولتني وتعطي أفضل مميزات ضريبية بقصد استثمار رأس املال يف هاتني الدولتني: تسويق املعاهدات -1جامعة –لة الندوة للدراسات القانونية ،كلية احلقوق والعلم السياسية ،جم)صعو�ت االقتطاع وآفاق التحصيل(بن صغري عبد املؤمن، واقع إشكالية تطبيق اجلباية احمللية يف اجلزائر -2

103،ص 2013سيدي بلعباس ،العدد األول ،–اجلياليل اليابس .3، ص2015اآلليات القانونية االتفاقية ملكافحة التهرب الضرييب الدويل، جملة دفاتر السياسة والقانون، العدد الثاين، جانفي : مهداوي عبد القادر - 3

6

كلفجتنب �تج عن تغري سلوك امل: أوال

:يظهر ذلك يف بعض السلوكيات تتمثل يف

''دي دفعهااالسلع اليت تفرض عليها ضريبة مرتفعة لتف االمتناع عن استهالك أو إنتاج

1''ترك النشاط الذي تفرض علية ضريبة مرتفعة واالنتقال إىل النشاط األقل ضريبة

فاملكلف هنا يقوم �المتناع عن تصرف معني كعملية البيع أو الشراء فهو يعمل على حتقق الواقعة املنشئة هلذه

العملية،فتصرفه يكون سلبيا ألنه يقوم �ستخدام حق من حقوقه الدستورية واملتمثل يف حرية القيام بتصرف ما من عدمه، ومن مث

.عن انتهاكه القانون يسألال

ع الضرييببشر تنب ينظمه الجت: �نيا

يف هذه الصورة املشرع نفسه الذي ينظم عملية ختلص املكلف من التزامه بصورة جزئية أو كلية ،كون أن الضريبة أداة

لتحقيق أهداف اجتماعية و اقتصادية ، كما أن التهرب املنظم ما هو إال إرضاء لبعض الفئات االجتماعية وهو ما أكد ته املادة

.التمور تعفى من الضريبة على الدخل اإلمجايل اإلرادات الناجتة عن زراعة احلبوب والبقول اجلافة و''م بنصها .ر.م.ض.من ق 36

سنوات اإليرادات الناجتة عن األنشطة الفالحية 10إضافة إىل ذلك تعفى من الضريبة على الدخل اإلمجايل ملدة -

وأنشطة تربية احليوا�ت املمارسة يف األراضي املستصلحة حديثا ويف املناطق اجلبلية اليت سيتم حتديدها عن طريق التنظيم وذلك

.ابتداء ،على الوايل،من �ريخ منحها و�ريخ بدء نشاطها

شاطات املتعلقة �حلليب كما يستفيد من إعفاء دائم بعنوان الضريبة على الدخل اإلمجايل املداخيل احملققة يف الن-

''الطبيعي املوجه لالستهالك على حالته

سنوات البنا�ت أو امللكيات املبنية حديثا من الرسم 07من نفس القانون اليت أعفت مؤقتا ملدة 252واملادة ''

2.’'العقاري

أو كأن . حتقيق األهداف سابقة الذكرفاملادتني السابقتني ليستا إال جزء يسري مما أجازه املشرع من جتنب للضريبة قصد -

يستفيد املكلف من اإلعفاءات والتخفيضات �عطاء نشاطه صفة أخرى مثل أن يلجأ املكلف إىل األعمال احلرفية أو التقليدية

قصد احلصول على بطاقة حريف بدل السجل التجاري من أجل االستفادة من االمتيازات املمنوحة هلذه الفئة ،وأيضا تلك

.ENSEJ ار فيضات واإلعفاءات املمنوحة يف إطالتخ

.مما سبق رأينا أن املكلف قد جتنب الضريبة املفروضة عليه �ختالف صيغتها وذلك ضمن إطار قانوين رمسه املشرع

.�08صر مراد ،التهرب والغش الضرييب يف اجلزائر ، دار قرطبة للنشر والتوزيع ، البليدة ، ص - 1 .282، ص 2009،دار اجلامعة اجلديدة، )دراسة مقارنة(الضريبة العقارية يف القانون اجلزائري: برمحاين حمفوظ -2

7

جتنب �تج عن إمهال املشرع الضرييب: �لثا

النصوص التشريعية لتتيح للمكلف يتحقق التهرب يف هذه احلالة نتيجة وجود ثغرات يف القانون،ووجود نقص يشوب

. 1التملص من التزامه بدفع الضريبة اليت على عاتقه

الكتشاف الثغرات ،فمثال يستطيع املكلف جتنب الضريبة على األر�ح الصناعية كأن يستعني املكلف �هل اخلربة

�ا غري ذلك وبذلك يكون قد جتنب الضريبة والتجارية �لتوصل إلعطاء نشاطه صفة غري جتارية من وجهة النظر القانونية رغم أ

.دومنا أن يتعرض ألي جزاء

ومن أمثلة ذلك فرض الضريبة على الرتكات بينما يتم التساهل فيها �لنسبة للهبات فيقوم املعين �ألمر بتقسيم أمواله على

.ورثته على شكل هبات رغم أنه مازال على قيد احلياة حىت ال ختضع للضريبة

�ملشروعية وحقق املكلف من وراءها عائدات مالية التصرفات حىت وإن اتسمتلكن هذه

تبقى تعرب عن ضعف يف التحضر وغياب الضمري اجلمعي وكذلك اإلحساس �ملسؤولية اجتاه حتمل النفقات

.فالضريبة ماهية إال حتصيل حاصل فهي بضاعة ردت إىل أصحا�ا لكن بشكل أكثر وضوحا وأوسع نفعا.العامة

الغش الضر�بي:الثاني لفرعا

هو جمموع السلوكات واملمارسات اليت تتم �دف التحايل وجتنب أداء الضريبة وهذا خارج إطار القانون، أي أنه كل

2.لروح القانون انتهاكاملمارسات الغري مشروعة ألنه

للتملص أو حماولة التملص كليا أو جزئيا من وعاء الضريبة أو من تصفية أو من احتياليةويعرف أيضا �نه استعمال طرق

3.دفع الضرائب أو الرسوم املفروضة

اهلادفة ملخالفة القانون واليت يستعملها املكلف من أجل التهرب من أداء الضريبة كليا أو جزئيا، أو هو تلك السلوكات

ويعتمد هذا النوع على عنصر القصد ملخالفة القانون

أما املشرع اجلزائري على غرار �قي التشريعات مل يعرف الغش تفاد� حلشر نفسه يف الزاوية، لكنه اكتفى بذكر بعض الطرق

:تيالية اليت يعتمدها املكلف للتهرب من الضريبة على سبيل املثال ال على سبيل احلصر ، منها ما جاء يف االح

ج.إ.من ق 36:املادة-

.م .ر.و.م.ض.من ق 02فقرة 193املادة-

�09صر مراد، مرجع سابق، ص -1 .170، ص 2008د�ت اجلباية والضرائب، دار هومة للطباعة والنشر والتوزيع، اجلزائر، اقتصا: دمحم عباس حمرزي - 2 .424الوجيز يف القانون اجلزائي اخلاص، اجلرائم ضد األشخاص واجلرائم ضد األموال، دار هومة، اجلزائر، ص : أحسن بوسقيعة - 3

8

ع.ر.ر.من ق 118:واملادة-

.م.غ.ض.من ق 533و 530: املادة-

.ط.من ق 34: املادة-

.ت.من ق 119: املادة-

:و احتيالية تدليسيةاتفقت كلها على اعتبار الطرق التالية طرق واليت

.إخفاء أو حماولة إخفاء مبالغ أو منتجات تطبق عليها الضريبة'' -)1

تقدمي و�ئق مزورة أو غري صحيحة تدعيما لطلبات ترمي للحصول على ختفيض أو اإلعفاء أو اسرتجاع الضريبة -)2

.ة املمنوحة لصاحل بعض الفئات من املكلفني �لضريبةأو االستفادة من املزا� اجلبائي

اإلغفال عن قصد تسجيل حسا�ت غري صحيحة يف السجالت التجارية اليت يفرض القانون مسكها -)3

ت.قمن 10و 09ادتني واملنصوص عليها يف امل

طريق الوفاة أو الوصية أو اإلغفال أو التقليل عن قصد يف التصريح برقم األعمال أو الرتكات اليت تنتقل عن -)4

.اهلبة

.استعمال فواتري أو اإلشارة إىل نتائج ال تتعلق بعمليات حقيقية أو البيع أو الشراء دون فواتري -)5

استعمال الطوابع املنفصلة أو طوابع املزورة أو سبق استعماهلا من أجل دفع الضرائب،كذلك بيع أو حماولة بيع -)6

.تجات اليت حتمل تلك الطوابعالطوابع املذكورة أو املن

''.ممارسة نشاط غري مصرح به -)7

1:من القانون العام للضريبة الفرنسي حاولت حصر العناصر املكونة للغش الضرييب يف ما يلي 1741أما املادة ''

تضخيم تقييد عمليات حماسبية خاطئة أو ومهية عمدا يف الو�ئق احملاسبية �لتخفيض من اإليرادات أو -)1

.التكاليف

.كل املناورات اليت �دف إىل تدبري املكلف إلعساره قصد عدم متكني اإلدارة من حتصيل مستحقا�ا الضريبية -)2

.كل األعمال اليت تؤدي إىل عرقلة أعوان الضرائب من القيام مبهامهم إلثبات خمالفات التشريع اجلبائي -)3

2''.ة من الدولةحماولة احلصول على تعويضات غري مربر -)4

:وميكن تقسيم الغش الضرييب حسب عدة معايري منها درجة التعقد؛ ووفقها ميكن التمييز بني

الغش البسيط:أوال

يتمثل هذا النوع من الغش يف كل حماولة متعمدة وبسوء نية من أجل خمادعة اإلدارة اجلبائية لدفع ضريبة أقل ، وهذا من

ملكلف واع ويقصد �لنية السيئة كون ا. تتضمن بيا�ت خاطئة لتقدير الضريبة على أساسها خالل تقدمي تصرحيات �قصة،

.ي يقوم به ذبعدم مشروعية العمل ال

عندما يصرح مكلف �لضريبة ملزم بتقدمي تصرحيات ''ورد ذكر الغش البسيط ضمنيا يف قانون الضرائب املباشرة وقد

3''اخل.......الضريبة، أو يبني دخال أو رحبا �قصا تعتمد لتحديد وعاءتتضمن اإلشارة إىل األسس أو العناصر اليت

.217، ص 2011، )األردن(، عمان 1توزيع، طدراسات يف علم الضرائب، دار جرير للنشر وال: عبد ا�يد قدي -1 .219،مرجع سابق، ص : عبد ا�يد قدي -2

من قانون الضرائب املباشرة 193أنظر املادة *

9

الغش املركب:�نيا

أي أن املكلف يستعمل أساليب ماهرة متكنه من التخلص من تدليسيةميكن تعريفه �نه غش بسيط مقرون مبمارسات

يف قانون .م.ر.م.ض.من ق 13ذكره يف نص املادة الضريبة وكذلك مسح كل اآل�ر اليت قد تؤدي إىل كشف مغالطاته ولقد ورد

2012املالية لسنة

ويتميز هذا النوع من الغش كون يضم على غرار العنصر املادي والقصد يضم عنصر التدليس وذلك بلجوء املكلف إىل

. اخل.....كأن ميسك حماسبة مزيفة أو يقدم فواتري مزورة 1مسح كل األدلة ترقبا ألي مراقبة حمتملة

طرق التهرب الضر�بي: الثالث المطلب

ليس �مكاننا حصر مجيع طرق التهرب الضرييب نظرا ألن التهرب هنا مرتبط مبدى براعة وتفنن املكلفني يف التخلص من عبء

على الضريبة سالكني بذلك طرق عدة طرق ،فمنهم من يعتمد على التالعب عن طريق العمليات احملاسبية، الذي يعمل فيه املكلف

.سائل املادية والقانونو تضخيم األعباء من جهة وختفيض إيراداته من جهة أخرى، وكذا التهرب عن طريق ال

التهرب عن طر�� عمل�ات محاسب�ة: الفرع األول

يقوم التشريع الضرييب اجلزائري على أساس اإلقرار وذلك بتصريح املكلف �ر�حه لألنشطة اليت ميارسها واليت

طبعا، ويتجلى التهرب احملاسيب فيما تقوم به املصاحل اجلبائية من حتقيقات يف احملاسبة اليت قدمها املكلف ختضع لضريبة

الفواتري، سندات الطلب، إيصاالت (والتأكد من مطابقة القيود يف الدفاتر احملاسبية على املستندات الثبوتية من قبيل

الذكي يبحث عن وضع مطابقة للقيود احملاسبية مع ما قدمه من و�ئق فاملمول 2.)اخل... التوريد أو نسخ لفواتري البيع

مضللة حبيث ال يظهر أي تفاوت بني القيود وما قدمه، ويكون هدفه يف ذلك إما تضخيم نفقاته أو ختفيض إيراداته

:ومنه خيذ التهرب عن طريق العمليات احملاسبية صورتني

تضخيم النفقات : أوال

اجلبائي للمكلف خبصم بعض األعباء اليت يتحملها يف حدود نشاطه ووفقا لشروط حمددة مسبقا، منها أن لقد مسح املشرع

.تكون هذه النفقات متعلقة بنشاط املؤسسة ومدعمة بو�ئق تربيرية

: والتكاليف القابلة للخصم هي

أن تكون هذه األعباء والنفقات هلا عالقة مباشرة بنشاط املؤسسة.

األعباء والنفقات متعلقة �لسري العادي للمؤسسةأن تكون هذه.

أن تكون هذه األعباء والنفقات مرفقة مبربرات وو�ئق رمسية.

07، ص2010/2011الغش والتهرب الضرييب يف النظام الضرييب اجلزائري، النشر والتوزيع مكتبة بن موسى السعيد، الوادي، : عوادي مصطفى ورحال �صر -1 .17، ص 2008/2009،جامعة حيي فارس، املدية ،)مذكرة ليسانس(أساليب وطرق مكافحة الغش والتهرب الضرييب، : أمني سالين وأسامة �هلادي وأسامة رويبح - 2

10

لكن بعض املمولني انتهز هذا احلق إلدخال تكاليف ليس هلا عالقة بنشاط أو السري العادي للمؤسسة واملبالغة فيها

على األر�ح، لذلك توجد عدة طرق لتحقيق هكذا نتيجة منها تسجيل للتخفيف قدر املستطاع من قيمة الضريبة )التكاليف(

.مستخدمني ومهيني وتسديد أجور ومرتبات ختص عماال الوجود هلم مببالغ مبالغ فيها

: املستخدمني الومهيني -)أ

ملكلف بتسجيل املفروض أن ينجزوا أعماال مهمة لكنهم ال يقومون �ي عمل، فيقوم ا ومهينيوذلك �نشاء ملفات لعمال

.فهي تعمل على ختفيض الربح اخلاضع للضريبة الذي يؤدي إىل ختفيض الضريبة املستحقة 1مرتبا�م يف حماسبته لتضخيم التكاليف

:التكاليف الغري مربرة -)ب

ختفيض عندما مسح املشرع خبصم األعباء والنفقات املتعلقة بسري النشاط العادي للمؤسسة من أجل ختفيض الربح ومنه

.الضريبة

2م.ر.م.ض.ولقد أوضح املشرع اجلبائي اجلزائري التكاليف القابلة للخصم يف املادة من ق

التهرب عن طريق ختفيف اإليرادات : �نيا

وتعترب الصورة األكثر شيوعا، إذ يلجأ املكلف إىل عدم التصريح بكل أو جزء من اإليرادات اليت تدخل يف حساب األر�ح

لضريبة، وهي طريقة تقتصر على من ميلكون سجالت حماسبية سواء أكان ذلك إجباري مبوجب رقم أعماهلم الذي يفرض اخلاضعة ل

:عليهم الدخول يف نظام التصريح احلقيقي أو اختياري مبحض إراد�م، فاإليرادات ليت مل تسجل عمدا يف الدفاتر احملاسبية قد تكون

والزبون مما ال يرتك دختفيضات على رقم األعمال تتم نقدا بني املور مثن صفقات بيع سلع أو مبلغ �جتة عن

أي أثر لوجودها يف السجل احملاسيب يف حساب اإليرادات ويسجلها الزبون على أ�ا نفقات

ملسح ) البيع دون فاتورة(وذلك لعدم تقييدها حسابيا ) رقم األعمال(ختفيض اإليرادات الناجتة عن املبيعات

3.ت احملققةآ�ر العمليا

وهنا تظهر كفاءة املكلف بتعدي وتسوية احلقائق متبعا الطرق السابقة لتقدمي إيرادات بسيطة كفيلة �قناع املصاحل اجلبائية

ملا إضافة إىل تسجيله للمبيعات �قل من سعرها الصحيح �تفاقه مع الزبون لتصبح يف صورة منح أو هبات، ويظهر التالعب بوضوح.

:مة تؤدي إىل تباين يف الربح اإلمجايل ونسبته يف احلالة احلقيقية واحلالة املصرح �ا، وهذا مثال على ذلكيتم حتقيق قي

.101التحقيق احملاسيب والنزاع الضرييب، دار اهلدى، ص : عباس عبد الرزاق - 1 م.ر.م.ض.من ق 169/2املادة -2، 2007/2008،املركز اجلامعي حيي فارس،املدية،)مذكرة ليسانس يف العلوم التجارية(القادر و عشيط عبد احلميد، تقنيات التحقيق احملاسيب يف إطار الرقابة اجلبائية،واعيل عبد -3

.40ص

11

احلالة املصرح �ا احلالة احلقيقية

4500 000 5000 000 سعر البيع

4200 000 4200 000 سعر التكلفة

300 000 800 000 الربح الصايف

%6.67 %16 معدل الربح الصايف

تلفت انتباه املصاحل اجلبائية كبرية �مكا�ا أن وهي نسبة% 9.33يف هذه احلالة يتبني أن الفرق يف معدل الربح قد بلغ

لكن من جهة أخرى ميكن للمكلف التالعب �حلسا�ت حبيث يكون معدل الربح الصايف متساوي كما يوضحه اجلدول

:التايل

احلالة املصرح �ا احلالة احلقيقية

1900.000 2.000.000 سعر البيع

1425.000 1.500.000 سعر التكلفة

475.000 500.000 الربح الصايف

%25 %25 معدل الربح الصايف

وز�دة على هذا جند املكلفني الذين ميارسون نشاطا حرا، الذي تلعب فيه العمليات الفكرية دورا هاما واملتمثلة يف املمارسة

جند 1...) األطباء، احملامون، أطباء أسنان، بيطريون، مهندسون، مستشارون جبائيون، خرباء حماسبة(فن مثل أوالشخصية لعلم

، كأن ال يصرح احملامي بعدد امللفات املدروسة وكذلك عدد املرضى املعاجلني من ملداخيلهمهذه الفئة غالبا ال تصرح �لرقم احلقيقي

.قبل الطبيب

فاملشرع حىت يضمن عدم التالعب فقد ألزم هيئات الضمان االجتماعي أن توايف سنو� إدارة الضرائب وعلى هذا األساس

املباشرة على كل طبيب أو طبيب أسنان أو قابلة أو مساعد طيب بكشف فردي يبني فيه رقم تسجيل املؤمن هلم والشهر الذي

2.املبلغ الرجعة من قبل اهليئة املعنية إىل املؤمن له دفعت فيه األتعاب كما هي واردة يف أوراق العالج وكذلك مقدار

.93، ، ص2010ئر،،دار هومة،اجلزا)2010حسب تعديالت قانون املالية لسنة (الضرائب على الدخل اإلمجايل، : بن عمارة منصور - 1 .ج. إ. من ق 46املادة -2

12

التهرب عن طر�� العمل�ات الماد�ة والقانون�ة: الفرع الثاني

إضافة إىل األسلوب احملاسيب جند التهرب عن طريق العمليات املادية والقانونية الذي ال يقل شأ� عن سابقه، حيث

:أمرا صعبا كما سنبني فيما �يت يعدمن أخطر األساليب فهو جيعل من مراقبته

التهرب عن طريق العمليات املادية :أوال

تكمن هاته الصورة يف إخفاء املكلف للسلع واملواد حبيث ميتنع عن التصريح بكل أو بعض مبيعاته أو منتجاته؛ ففي حالة

تلكاته كأن ميارس نشاط خفي إىل جانب ولكنه خيفي جزءا من مم اإلخفاء اجلزئي يكون املكلف معلوما لدى اإلدارة اجلبائية

أما اإلخفاء . النشاط الرئيسي مثل أن يكون عامل يف شركة صباحا بوضعية قانونية صحيحة وسائق سيارة أجرة غري نظامية مساءا

حياء اجلديدة الكلي فإن املكلف ال يكون معروف لدى املصاحل اجلبائية كأن يقوم �نشاء مشاريع صغرية يف املناطق الريفية أو األ

بعيدا عن أعني األسود ليصعب الوصول إليه ويقوم ببيع منتجاته يف السوق املوازية دون فواتري ضمن ما يطلق عليه �القتصاد

.اإلدارة اجلبائية

التهرب عن طريق العمليات القانونية: �نيا

عملية ومهية تقوم على أساس املطابقة للكتا�ت وتكون هذه احلالة خبلق وضعية قانونية خمالفة للوضعية احلقيقية على إثر

.والو�ئق احملاسبية املقدمة من خالل إعداد فواتري مزيفة يستفيد من خالهلا على حق خصم الرسم على القيمة املضافة

1.فيكون املمول قد �رب بناءا على تقدمي حماسبة بفواتري ومهية وبو�ئق شرعية قانونية بعيدا عن اي رقابة حمتملة

أو كأن يقوم املمول بتزييف وضعية خاضعة للضريبة إىل وضعية معفاة أو أقل اقتطاعا كأن يقوم بتكييف البيع على أنه هبة

2.للتخلص من دفع حقوق التسجيل

وكخالصة لطرق التهرب ينبغي اإلشارة إىل أن هذه الطرق تبقى جمرد أمثلة ال غري، فاألساليب يف تطور من فبل املكلف

. ق اإلدارة اجلبائية يف بعض التفاصيل الدقيقة ليتخلص من واجبه الضرييبليسب

.108مرجع سابق، ص: عباس عبدالرزاق -1 .52مرجع سابق،ص: عوادي مصطفى و رحال �صر -2

13

أس�اب التهرب الضر�بي: الم�حث الثاني

إن التطرق ألسباب ظاهرة التهرب الضرييب ال يعين �لضرورة إحصاء كل األسباب اليت سامهت يف وجود الظاهرة، فهي

فهي ظاهرة تزداد يوما . الداخلية واخلارجية اليت عاشتها أو تعيشها كل دولة عديدة وختتلف من دولة ألخرى �ختالف األوضاع

بعد يوم بتزايد حجم النشاط االقتصادي والكثافة السكانية، وعليه سنحاول التطرق إىل بعض األسباب اهلامة املسامهة يف وجود

.توسع الظاهرة

األس�اب المتعلقة �المنظومة الج�ائ�ة: المطلب األول

الستقالل وجدت اجلزائر نفسها أمام فراغ قانوين من اجلانب املايل فحاولت أن تساير الواقع، إال أنه يف سنة بعد ا

. أصبح النظام الضرييب ال يستجيب ملتطلبات التنمية بسبب عدم مالءمة املعطيات اجلديدة املتعلقة �لتوجه االقتصادي1987

التباين يف الرتكيبة والبيئة السائدة وكذا إمكانية التطبيق امليداين، وما مراعاةدون ضف إىل ذلك اقتباس ما يف نظم الدول املتقدمة

:ميكن اإلشارة إليه يف هذه املناسبة

.تعقد التشريعات الضريبية وعدم استقرارها: أوال

أنواع الضرائب حبيث يعود التعقيد يف التشريعات إىل احلجم الكبري للنصوص القانونية واليت تعىن كل واحدة منها بنوع من

توجد ستة قوانني منفصلة عن بعضها البعض وما حتويه كل واحدة منها من إعفاءات وختفيضات وإضافة يف سعر الضريبة، وهذا

.التنوع يف الضرائب يصعب من مهمة األعوان اإلداريني مما يسمح للمكلف �ستغالل هذه الوضعية بتقدمي التصريح الذي يناسبه

:قام بتعويض حيث90/361من خالل ما جاء به القانون ن املشرع اجلزائري للتخفيف من التعقيدحماولة م ويف

)TUGP.(

)TUGPS(.

TVA(.2( :ــــــــب

تؤسس ضريبة ''م نصها .ر.م.ض.وفق املادة األوىل من ق)IRG(مت إنشاء 1995ويف قانون املالية لسنة -

وتفرض هذه الضريبة على الدخل ' الضريبة على الدخل اإلمجايل' تسمى عيني يسنوية وحيدة على دخل األشخاص الطب

حيث '' .من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة 98إىل 85الصايف اإلمجايل للمكلف �لضريبة، احملدد وفقا للمواد من

.من نفس القانون 02تعمم مجيع املداخيل الصافية احملددة يف املادة

من القانون 135مبوجب املادة ) IBS(وأنشأ ضريبة حتل حملها وهي (IRG)يف ) BIC(كما قام بدمج -

.أعاله

.1992والذي دخل حيز التنفيذ يف أبريل 1991واملتضمن قانون املالية لسنة 31/12/1990املؤرخ يف 90/36القانون - 1 .50، ص 2008/2009، جامعة املدية، )مذكرة ليسانس يف علوم التسيري ختصص مالية(الرقابة اجلبائية يف النظام الضرييب اجلزائري، : سيأوي دمحم - 2

14

إن التعديالت املتواصلة للنصوص الضريبية قد تصب يف مصلحة املكلف لكن ال ننسى أن املكلف يتعذر عليه مواكبة كل

التعديالت املتتالية تؤدي إىل عدم استقرار اجلهاز هذه التغريات مما يؤدي إىل عدم حتصيل الضريبة �لشكل املطلوب، كما أن

:الضرييب لنأخذ على سبيل املثال

تعديل للنصوص والفقرات منها 71ضم ىلإ 1987لسنة م .ق .1

تعديل يف جمال الرسم على رقم األعمال29 - أ

تعديالت يف جمال الضرائب الغري مباشرة 04 - ب

تعديل يف جمال الضرائب املباشرة 38 - ت

.تعديل 45والذي جاء به 1993لسنة م .ق .2

.تعديل49والذي جاء به 1995لسنة م.ق .3

.تعديل60والذي جاء به 1996لسنة م .ق .4

.تعديل73والذي جاء به 2003لسنة م .ق .5

.تعديل 33والذي جاء به 2004لسنة م .ق .6

نقص العدالة الضريبية: �نيا

الضرييب فإذا اقتنع املكلف بعدالة النظام اجلبائي فسوف إن لعدالة النظام الضرييب دور كبري يف التقليل من ظاهرة التهرب

يدفع ما عليه من التزامات طواعية، ونقصد �لعدالة التوزيع العادل لألعباء الضريبية بني أفراد ا�تمع ألن التهرب يؤدي إىل اإلضرار

جانب إعطاء املتهرب ميزة أكرب على غريه ، إىل�1ملكلفني الذين يتحملون بصدق وإخالص العبء الضرييب مما خيل مببدأ العدالة

من األمناء دافعي الضرائب أي أن التهرب يضر نسبيا �ملكلفني الذين ال حياولون التخلص من االلتزام الضرييب وذلك بتحميلهم

ما يضعف مزيدا من الضرائب عند رفع سعر الضريبة، أو فرض أخرى جديدة من أجل تعويض النقص عن �رب البعض وهذا

النسيج االجتماعي �زد�د الفئات املتهربة ثراء نتيجة عدم مسامهتها يف حتمل األعباء العامة وحصوهلا على دخول كبرية عن طريق

.توظيف ثروا�م يف منو االقتصاد األسود، يف حني ال حيصل أصحاب املداخيل املشروعة على أي ز�دة

ممن يتحملون العبء الضرييب �لظلم، ويبدؤون هم أيضا يف التهرب مما وهنا تتجلى حقيقة التهرب وذلك يف شعور األمناء

2.حيدث �كل يف القاعدة الضريبية يهدد ��يار النظام الضرييب

:ويظهر جليا ضعف العدالة اجلبائية يف التشريع اجلزائري من خالل

أن التهرب يف هذه احلالة منعدم أن طريقة االقتطاع من املصدر مقتصرة على بعض املداخيل دون األخرى حيث -

.عكس �قي املداخيل

يغلب الطابع النسيب على الضرائب املباشرة فهو ال يراعي حجم الدخل مما جيعله جمحفا يف حق أصحاب الدخول -

.الضعيفة

اختالف يف املعاملة حبصول املؤسسات العمومية على مزا� عكس املؤسسات اخلاصة ضف إىل ذلك االمتيازات -

.املمنوحة للمؤسسات األجنبية حتت مظلة جذب رؤوس األموال األجنبية من أجل االستثمار يف اجلزائر

. 179، ص 2006التهرب الضرييب واالقتصاد األسود، دار اجلامعة اجلديدة، اإلسكندرية،: عبد احلكيم مصطفى الشرقاوي - 1 181املرجع نفسه، ص : كيم مصطفى الشرقاويعبد احل - 2

15

هذه بعض مظاهر عدم العدالة الضريبية يف اجلزائر لذلك فاملشرع يف سعيه لإلصالح املنظومة الضريبية وصياغة نصوص

مبحاربته لكل فعل يؤدي إىل عرقلة سعيه هذا قد يكون هو العمومية ةاخلزين ملدا خيلخالية من العيوب من أجل حتصيل أمثل

'جرمية الشرفاء' رب الضرييب ب نفسه من أعطى حتفيزات لألمناء ليتهربوا لذلك مسي الته

أس�اب خاصة �اإلدارة الج�ائ�ة: لمطلب الثانيا

�عتبار اإلدارة اجلبائية مهزة الوصل بني املكلف واإلدارة اجلبائية البد هلاته األخرية أن ترقى ملستوى الواجب املنوط �ا يف

متكاملة البد جبائيةحتصيل الضرائب مبختلف أنواعها دون أن تواجه يف ذلك أي تعقيدات أو عراقيل، بغية الوصول إىل إدارة

يف هاته األخرية واليت تتمثل أساسا يف اإلمكانيات البشرية من خالل موظفني أكفاء ذوي خربة وأن من تتدارك بعض النقائص

.تتوفر على إمكانيات مادية من جتهيزات ومقرات تسهل من عملية التحصيل وتواجه التهرب الضرييب

.ضعف اإلمكانيات البشرية: أوال

:ويتجلى هذا العنصر يف مظهرين

I. واملقصود به عدد املوظفني، فمن املفروض أن جياري عددهم عدد امللفات املطروحة ): ديالعد(اجلانب الكمي

: للمعاجلة، فأي تباين بني هذين العاملني يؤدي إىل نتائج سلبية ووجود نقائص نذكر منها

نقص املراقبني املتخصصني - أ

.ةنقص محالت املتابعة والرقابة السبب الذي جيعل املتهرب يف أمان لفرتة طويل - ب

II. إن وراثة إدارة مشلولة من االستعمار مبوظفني قليلي اخلربة والتأهيل يعد عامال ): التأهيل(اجلانب النوعي

أساسيا، إال أن عامل االستعمار يبقى نسبيا فعدم فاعلية السياسة الضريبية راجع إىل غياب سياسات تكوينية منظمة

ملسطرة من اإلدارة لتمكني األعوان من اإلملام ومنهجية ضف إىل ذلك ضعف الدورات التكوينية وسائل ا

1.لإلملام �نواع الضرائب والرسوم وكذا عمليات التحقيق والتحصيل)PCN(:بـــ

والعمل اآلخر والذي يعد يف نفسه مشكلة جيب حلها قبل التطرق لظاهرة التهرب هو نقص حمفزات الرتقية

تدنيا، الشيء الذي حيفز بعض املوظفني إىل انتهاج سلوكيات تدر ونظام األجور، إذ تعد أجور موظفي القطاع األكثر

عليهم بربح جيعل من رواتبهم شيئا بسيطا؛ فالرشوة تطعن يف شرف الوظيفة وتعدم التفاين واإلخالص يف العمل

ضعف اإلمكانيات املادية :�نيا

غالبا يكون من ) اإلصالحات(اهلدف منها حيث يعد ضعف اإلمكانيات املادية عقبة يف طريق اإلصالحات اجلبائية ألن

لذلك . أجل السرعة يف التعامل ومواكبة ما جيري من تطورات ؛ من أجل الوصول إىل األوعية وكيفية التحصيل على أكمل وجه

:فمن بني العقبات نذكر

.هامهم حيث يلجأ األعوان إىل استعمال وسائلهم اخلاصة يف أغلب األحيان من أجل أداء م: وسائل النقل -

نقص األجهزة التقنية ملعاجلة املعطيات من أجل املتابعة اجليدة مللفات املكلفني يف أوقات قياسية حيث أصبحت هذه -

الوسيلة ضرورة ملحة ملعاجلة ظاهرة التهرب من خالل تسيري خمتلف أعمال اإلدارة وتسهيل تواصلها مع �قي اإلدارات ونبذ

كما أنه يقضي على النظرة الكالسيكية للملفات املكدسة يف .2ة اجتاه املصاحل اجلبائية كل شكل قد يصيب املكلف �لكراهي

.األرشيف من خالل مجعها معا وسهولة الوصول إليها

.63مرجع سابق، ص: عوادي مصطفى و رحال �صر - 1 . 11، ص 2009/2010، جامعة ورقلة،)مذكرة ماسرت يف العلوم املالية واحملاسبية(الرقابة اجلبائية كأداة حملاربة الغش والتهرب الضرييب، : نفيسة سويسي - 2

16

لذلك أصبح من األمهية إصالح اإلدارة بتوفري كل ما يتطلبه األمر ملواكبة التغريات التشريعية والعدد املتزايد للملفات

خربة فنية وآخر مادي يتمثل يف التجهيزات واملعدات يرافقه تبسيط أنظمة الضرائب لضمان إمكانية من عامل بشري ذو

ال تليب أدىن شروط فال فائدة لنصوص حديثة مقابل إدارة عاجزة1تطبيقها بفعالية يف ظل اقتصاد يتصف بتعقد قطاعاته،

.اخلدمة

األس�اب المتعلقة �الم�لف: المطلب الثالث

تكون عدة ظروف حتيط �ملكلف تدفعه إىل التهرب من التزامه املايل اجتاه خلزينة العامة، واليت تندرج يف إطار غالبا ما

ما جيعله مييل إىل عدم دفع ذاتية نفسية وأخالقية أو حىت عقائدية، فضعف الوعي الضرييب واملستوى األخالقي للمكلف هو

.الضريبة

ها يف التنمية االقتصادية للبالد أمر البد أن يكون للمكلف قناعة شخصية به حىت فاقتناع املكلف �مهية الضريبة ودور

كان هلما جدوى من أجل مواكبة املتغريات الداخلية والدولية اإلدارةميكننا القول حينها أن إصالح املنظومة الضريبية وترقية

.وجعل الضريبة تؤدي دورها األساسي بشكل يبعث على الطمأنينة

ضعف الوعي الضرييب: أوال

فالوعي الضرييب للمكلف يتعلق مبستوى إدراكه اللتزاماته الضريبة الشيء الذي يساعد على اتساع نطاق الظاهرة يف

أذهان املكلفني وهذا راجع للعامل التارخيي يف دول جنوب املتوسط، فاجلزائر املستعمرة كانت الضريبة املفروضة �ا �دف إىل

اقتطاع ظامل من أمواهلم من مساعدة ا�اهدين وعزله عنهم األمر الذي زاد من التهرب من دفعها �عتبارهاتفقري الشعب ومنعه

وبعد االستقالل ظلت النزعة ضد الضريبة رغم تغري مركز من يطالب �ا وما هدفه منها ما .أو حىت سرقة يف بعض األحيان

الفائدة املباشرة اليت تعود �لنفع عليهم من خالل دفعهم ملستحقا�م اجتاه جيعل املكلفني وحىت وقتنا ودون إدراك منهم ال يرون

.اخلزينة

كما أن للجانب الديين نصيبا كبريا من إبقاء األفراد لثروا�م خاملة حىت يصعب الوصول إليها ضريبيا، وتقتصر نسبة

سرقة '' واعتبارهم أن 2د حتويل ثروا�م إىل أشكال معينة،الضريبة على تلك املسجلة ؛ بدافع أ�م يدفعون فائدة ربوية للدولة عن

3''اجلايب ليست سرقة

الضغط اجلبائي على املكلف :�نيا

.ونعين �لضغط اجلبائي هنا التأثري الذي حيدثه فرض ضرائب خمتلفة ختتلف تبعا حلجم االقتطاعات الضريبية

، 4لعوامل معينة يكون وقعها على األفراد على األفراد �إلجياب أو السلبفإذا اعترب� الضريبة وسيلة متغرية القيمة تبعا

احلدود عند االقتطاع من أجل سريورة أمثل لالقتصاد الوطين وتوازن النظام الضرييب، فالضغط الضرييب على مراعاةالبد من

.منفذا إال التهرب من دفعها املكلف من خالل تعدد الضرائب وارتفاع سعرها جيعل وقعها شديدا عل املكلف فال جيد

.26، ص 2008تيارت، - الح االقتصادي يف اجلزائر واملؤسسات املالية الدولية، جامعة ابن خلدونسياسة اإلص: مدين بن شهرة - 1 .155، ص 2003مقدمة يف االقتصاد العام، الدار اجلامعية، جامعة بريوت العربية، : سعيد عبد العزيز عتمان - 2 .62مرجع سابق، ص : أمني سالين و أسامة �هلادي وأسامة رويبح - 3 70مرجع سابق، ص : وادي مصطفى و رحال �صرع - 4

17

آثار التهرب الضر�بي: الم�حث الثالث

العامة و�لتايل اإلضرار �خلزينة العمومية ، ما اإليراداتإن للتهرب الضرييب آ�ر سلبية، حيث أ�ا تؤدي إىل ختفيض

يرتتب عليه عدم قيام الدولة اإلنفاق العام على أكمل وجه حتقيقا ملصلحة ا�تمع، هذا و�إلضافة إىل �ثري الظاهرة على جوانب

مالية واقتصادية واجتماعية

اآلثار المال�ة: المطلب األول

ىل عدم حتقيق الضريبة لألهداف اليت أنشئت من أجلها فهي متول اخلزينة العمومية إن التهرب كما سبق وأن ذكر� يؤدي إ

مبا يلزم لتغطية النفقات العامة من خالل تلبية اإليرادات الضريبة حلجم اإلنفاق، فعدم التوازن بني اإليرادات والنفقات يؤدي بنا إىل

.خسارة اخلزينة ألموال طائلة

ض الدخل القومي والذي بدوره خيفض من مستوى الدخل الفردي، كما ينتج عنه ضعف كما أن التهرب يؤدي إىل ختفي

.قيمة العملة الوطنية عن طريق إخفاء أموال غري مصرح �ا واليت تكون سببا يف وجود ظاهرة التضخم النقدي

فاع بسبب اتساع حجم مليار سنتيم وهو رقم مرشح لالرت 6400وتقدر وزارة املالية أن حجم التهرب يف اجلزائر يقدر ب

جيرب الدولة �للجوء إىل البحث عن مصادر متويل أخرى بدل الضريبة اليت مل تؤدي الدور املوكل إليها ومن بني ما. 1السوق املوازية

:هذه املصادر

وذلك خبلق نقود جديدة من العملة الوطنية ويعرف أيضا �لتمويل �لتضخم، وهو ما : اإلصدار النقدي -

.على االقتصاد الوطينينعكس سلبا

فهو يعد عبئا على ميزان املدفوعات خاصة يف حالة استعماله يف ألغراض استهالكية بدل : الدين العام -

كما أن الدولة تفقد .مشاريع استثمارية لتخفيف العبء، ما يؤدي �لدولة لتدبري مورد مايل من أجل سداد قروضها

.لى سداد ديو�ا وحتميلها لألجيال الالحقةالثقة فيها داخليا أو خارجيا لعدم قدر�ا ع

تقلص النشاط اإلنتاجي ألن األموال املقرضة للدولة تكون هلا فوائد وكذا ضمان سدادها، وأكثر من هذا -

. حصول املقرض على مزا� منها التدخل يف الشؤون اخلاصة هلاته الدول و�لتايل اخلضوع للتبعية األجنبية

اجل تغطية العجز املتولد عن \لك يف حماولة الدولة للز�دة يف قيمة الضريبة من وذ: ز�دة الضغط اجلبائي -

.التهرب، يزداد الضغط اجلبائي على املكلف ما يزيد يف ميوله للتهرب أكثر فأكثر

هدف الدولة ترقية التجارة اخلارجية من خالل فتح األسواق العاملية، من خالل تصدير منتجا�ا الوطنية جللب -

الصعبة، لكن املشكلة تكمن يف البلدان النامية اليت تعتمد على تصدير املواد األولية �سعار متدنية واسترياد سلع العملة

التجهيزات �سعار مرتفعة، لتلجأ الدولة إىل اخلزينة لتعويض النقص ما يؤثر سلبا على التجارة اخلارجية نفسها، و�لتايل

لتنشيط عملية التنمية االقتصادية، ليبقى املكلف هو احلل األخري �عتباره بيةاألجنتضطر الدولة جللب رؤوس األموال

.46، ص 2013/2014، جامعة بسكرة، )مذكرة ماسرت ختصص قانون جنائي(جرمية التهرب الضرييب يف التشريع اجلزائري، : قرموش ليندة - 1

18

املمول األساسي للخزينة اليت يلجأ إليها لسد النقص عن طريق الز�دة يف سعر الضريبة أو فرض ضرائب جديدة فيزداد

1.عبئها والدافع للتهرب منها

اآلثار االقتصاد�ة: المطلب الثاني

انعكاسات سلبية على االقتصاد الوطين بكبح أهم حمفزات االقتصاد فاملكلف املتهرب سواء شخص ينتج عن التهرب

طبيعي كان أو معنوي سيصبح يف وضعية مالية أفضل من الذين دفعوا مستحقا�م اجتاه اخلزينة العمومية و�لتايل فوضعيته املالية

وق، بتقدمي منتجات وخدمات �سعار تنافسية لتتاح له بذلك تسمح له يف ظل الظروف االقتصادية أن يقوي مكانته يف الس

.الفرصة الحتكار السوق

من قيمتها، على غرار املكلف الشريف و�ذا �قليتيح له دفع الضريبة لكن املتهرب ن املكلفعألن ختفيض األعباء

.ىل حد إفالسهإر مه الضرييب كامال وقد يصل األميكون من السهل عليه إزاحة املكلف الذي أدى التزا

حىت وجه عناصر اإلنتاج إىل األنشطة اليت تفرض فيها ضريبة أقل، أويالتهرب أن�إلضافة إىل -

كما يقلص من حجم االقتصاد الوطين ويوسع من االقتصاد . 2يسهل من التهرب على حساب األنشطة األكثر إنتاجية

).الغري رمسي(السري

الضريبية للدولة مما جيربها على رفع معدالت الضرائب يؤدي التهرب إىل إنقاص اإليرادات -

لتعويض النقص احلاصل مما يزيد من الضغط الضرييب على املكلفني الشرفاء الذين ال حياولون التهرب،فيغري أحد القواعد

.األساسية اليت تقوم عليها الضريبة وهي قاعدة العدالة

لعادة �خفاء رقم األعمال أو إبقاء األموال ظهور أزمة رؤوس األموال إذ أن التهرب يكون يف ا -

خاملة لكي ال تظهر للمصاحل اجلبائية فال يتم االقتطاع منها، وقد يلجأ البعض إىل فتح حسا�ت بنكية يف اخلارج و�ريب

. 3رؤوس أمواهلم إىل اخلارج ما ينقص إيرادات الدولة

ة االقتصادية مما يعوق عملية التنمية، لألنشطة غري املرغوب فيها من الناحي األموالتوجيه رؤوس -

فاالرتفاع الشديد ملقدار الضريبة حيرض األفراد على التهرب من خالل حتويل ثروا�م إىل أشكال يصعب الوصول إليها

4.ضريبيا مثل اقتناع ا�وهرات والتحف واستثمار يف العقارات واملضاربة عليها أو اكتنازها يف شكل نقود وودائع خاملة

ة�اآلثار االجتماع: المطلب الثالث

:خيلف التهرب آ�ر جد حساسة على املستوى االجتماعي جنملها يف بعض النقاط كاآليت

األمناء ممن يتحملون التزامهم الضرييب بكل إخالص قد ينظمون : التهرب يولد �رب آخر -

فع سعر الضريبة هو السبب وذلك بتحميلهم للمكلفني الذين �ربوا �لفعل نتيجة عدم إحساسهم �لعدالة وقد يكون ر

لعبء فوق طاقا�م سعيا من املشرع الضرييب لتدارك النقص احلاصل يف اإليرادات الضريبية وموازنة اإليرادات والنفقات

.لتتناسب والرب�مج التنموي املسطر

.33، ص 2003/2004ة، ، جامعة �تن)مذكرة ماجستري(الرقابة اجلبائية كأداة حملاربة التهرب والغش الضرييب،: بولوخ عيسى - 1 .22مرجع سابق، ص : �صر مراد - 2 .16مرجع سابق، ص : نفيسة سويسي - 3 .149مرجع سابق، ص : سعيد عبد العزيز عثمان - 4

19

اء رقم كل متهرب ميسك حماسبة مزورة إلخف أنمبا : تراجع الصدق يف املعامالت االقتصادية -

شرت اإلجراءات القانونية ، فمن الطبيعي أن يضع خطة بديلة يف حال تفطنت املصاحل اجلبائية ألمر تصرحياته و�أعماله

للتحصيل مبا حتمله من عقو�ت على إخفاءه لرقم أعماله ،ميتنع عن منح قروض للعمالء نتيجة عدم اطمئنانه ملا يصدر

اجلبائية من ردة فعل وهذا ما جيعل الصدق بينهم أو مستبعدا اإلدارةمن

وذلك العتماد الدول النامية على الضرائب لتمويل اخلزينة ما : تثبيت وتعميق الفوارق االجتماعية -

�لقهر واالستغالل من النظام اجلبائي، وما يزيد يف اإلحساسيؤدي إىل فرض ضرائب مبالغ فيها ما ينمي لدى األفراد

هو سكوت الدولة عن بعض جتاوزات أصحاب النفوذ بتهر�م الدائم، ما خيلق جوا مضطر� يف العالقات ،هلوةاساع ات

بني األفراد ويؤدي إىل ظهور الفوارق االجتماعية، إضافة إىل انتشار الرشوة اليت مهما ارتفعت قيمتها فهي لن تصل حلد

ديل، يف حني يقع العبء الضرييب على الفقراء وأصحاب الدخل مبلغ الضريبة، ما يرسخ فكرة التهرب ومينحهم الب

1.احملدود ما جيعل الضريبة تتعارض مع مبدأ العدالة الضريبية بشقيها األفقي والعمودي

فاملقصود �ملدنية اجلبائية هو تفضيل املكلف للمصلحة : تفشي الالمدنية اجلبائية يف ا�تمع -

.لتهرب يكون جيال ال يكرتث لآلخرين ويسعى ملصلحته مهما كانت النتائجالعامة على مصلحته اخلاصة، لذلك فا

�

.111، ص 2008اإلصالح الضرييب بني اعتبارات اجلباية واألسس العلمية للضرائب، الدار اجلامعية، : دمحم عمر محاد أبو دوح - 1

20

�� األول�� ا��� ��� ��: �

كخالصة ملا سبق ذكره يف هذا الفصل، توصلنا إىل أن التهرب الضرييب ظاهرة تستهدف مداخيل اخلزينة العمومية من

عن طريق امتناعه عن دفع الضريبة املفروضة عليه سواء بصفة قانونية '' �ملكلف''العائدات الضريبية، يقوم �ا شخص يطلق عليه

التشريع الضرييب �ستعمال الغش الضرييب، مستعينا يف ذلك بعدة خمالفةييب أو عن طريق جييزها املشرع فيما يعرف �لتجنب الضر

طرق سواء �خفاء احملاسبة أو عن طريق العمليات املادية وذلك �خفاء املكلف لكل أو جزء من ثروته واستغالهلا يف أنشطة

ف نشاطه على أساس نشاط غري خاضع وأماكن بعيدة عن رقابة اإلدارة اجلبائية، أو عن طريق العمليات القانونية كأن يكيف املكل

للضريبة أو أن خيضعه لضريبة أقل من احلقيقية، وال ميكن أن يصل املكلف إىل هذه الدرجة من الكفاءة إال إذا توفرت أسباب

ان خاصة �لنظام الضرييب تسهل عليه عمله أو أخرى متعلقة �إلدارة اجلبائية جتعل من الرقابة على نشاطه أمرا مستبعدا أو ك

).الية، االقتصادية، االجتماعيةامل(مستوى وعيه ال يرقى به إىل معرفة النتائج الوخيمة املرتتبة عن أفعاله من مجيع النواحي

:الفصل الثاين

آليات مكافحة التهرب الضرييب

22

الداخلي، (التهرب الضرييب على املستويني�دف دراستنا هلذا لفصل أساسا يف تبيني الوسائل الالزمة ملكافحة ظاهرة

ها تتخبط يف ، ونظرا ملا يرتتب عنها من آثــــــــــــــــــــــــــــار وخيمة �دد التوازن االقتصادي والكيان االجتماعي للدولة، ما جيعل)الدويل

فأكثر، سنفصله وفق ثالث مباحث وما سنضمنه لفصلنا هذا من وسائل للحد من توغل الظاهرة أكثر ، مشاكل كانت غىن عنها

:معنونة كاآليت

على مستوى التشريع اجلبائي، الثاين على مستوى املبحث األول بعنوان اآلليات الوقائية بثالث مطالب؛ املطلب األول

اجلبائية، والثالث على مستوى املكلف �لضريبة اإلدارة

أيضا؛ املطلب األول الرقابة والتحقيق اجلبائي، واملطلب الثاين التنسيق املبحث الثاين بعنوان اآلليات الرقابية بثالث مطالب

.بني اإلدارات، واملطلب الثالث التعاون الدويل

وأخريا املبحث الثالث اآلليات العقابية؛ املطلب األول العقو�ت اجلبائية، املطلب الثاين العقو�ت املهنية، املطلب الثالث

. املتابعة اجلزائية

اآلل�ات الوقائ�ة: ث األولالم�ح

يف هذا املبحث �لذات سنجيب فيه على ما سلف ذكره يف املبحث الثاين من الفصل األول، لذلك سنحاول اقرتاح

لذلك فضلنا البحث عن إجراءات وقائية للحد أو حلول ألسباب التهرب الضرييب املتعلقة بكل من التشريع واإلدارة واملكلف،

ة قبل مكافحتها ألن هاته األخرية قد تكون مكلفة، لذلك جيب العمل على سد الطريق أمام املكلف كإجراء التقليل من الظاهر

1.وقائي

على مستو� التشر�ع الضر�بي: المطلب األول

يلعب التشريع الضرييب الدور األساسي يف حماربة التهرب الضرييب، لذلك وجب العمل على صياغة التشريع الضرييب بشكل

الضريبة بتحصيليسهل عملية فهمه من قبل املكلفني، وموظفي الضرائب، وكذا العمل على تبسيط اإلجراءات املتعلقة

واستقرارهالعمل على تحسین التشر�ع الضر�بي : الفرع األول

سد الطريق منه، لذلك جيب العمل على ن شأ�ا أن تصل إىل املكلف ويستوعبها دون بذل جهد كبريمفالصياغة اجليدة

املتهرب، من أجل هذا جيب العمل على صياغة النصوص القانونية بشكل واضح ال حيتمل إال �ويال واحدا، فحىت إذا أمام

هم أن حيملوا النص أي تفسري آخر غري التفسري الذي صيغ من أجله، وال ميكننا أن نصل إىل استعان املكلف بذوي اخلربة فال ميكن

هذا املستوى من الدقة يف النص إال إذا تضافرت اجلهود بني السلطة التنفيذية �عتبارها على علم جبميع ما حييط �لضريبة من

ريعية دورها �عادة صياغتها للنصوص املقرتحة عليها من السلطة حلظة فرضها إىل حتصيلها، ويف اجلهة األخرى جتسد السلطة التش

.التنفيذية مبشاريع القوانني أن تزيل بذلك كل غموض قد يشوب النص وحيرفه عن معناه الذي صيغ من أجله

.312مرجع سابق، ص : برمحاين حمفوظ - 1

23

�كتشافها كما تلعب اإلدارة هي األخرى دورا يف إعطاء النص تلك القيمة القانونية املطلوبة بدخوله حيز التنفيذ

للغموض والنقص يف حدود صالحيا�ا املخولة هلا قانو� عن طريق إصدار اللوائح التفسريية والتطبيقية للنصوص التشريعية، دون أن

.1تتعدى يف ذلك حدود الشرعية الضريبية، �ن تعدل نصا أو تلغيه

سجمة حىت تؤدي بنا إىل استقرار القوانني، كما جيب أن يتوخى املشرع يف أثناء صياغته للنصوص الصياغة اجليدة واملن

نظرا للتغريات والتعديالت املستمرة اليت نالحظها كل سنة من خالل قانون املالية، أل�ا تعقد مهام موظفي الضرائب الذين ال

قانون ضرييب قادر ميكنهم مواكبة التغريات على خمتلف النصوص القانونية، لذلك جيب العمل على استقرار النظام الضرييب �نشاء

على البقاء ملدة طويلة حىت نضمن حتصيل الضريبة ومتابعتها �لنسبة للموظفني، وأدائها �لنسبة للمكلفني، ألن املشكل ليس يف

لذلك جتب اإلشارة إىل بعض التوصيات من أجل فاعلية النظام الضرييب . انعدام القوانني أو تعددها بقدر ما هو يف استقرارها

:انذكر منه

تشديد العقو�ت املقررة على كل من يتهرب من الضريبة املفروضة عليه قانو�، حيث أضيف إجراء عقايب سنة )1

2.متعلق �لغلق املؤقت للمحالت التجارية 1995

:التهرب مثل إمكانيةللجوء إىل إجراءات تكفل احلد من ا )2

املستحق عند مدين املكلف، ليدفعها هذا ويتجلى ذلك يف حجز مبلغ الضريبة : حجز الضريبة من املنبع -

3.األخري نيابة عن املكلف لإلدارة اجلبائية

مع ختصيص مكافأة ملن يديل مبعلومات 4.وهذا املظهر ال جنده كثريا يف الدول النامية: التبليغ بواسطة الغري -

. تساعد يف الرقابة حىت وإن محل يف طياته أغراض شخصية إال أنه يبقى أداة فعالة

�ساطة وعدالة النظام الضر�بي: الفرع الثاني

وجب على املشرع الضرييب أن يتفادى أدىن إزعاج ممكن للمكلف لكي ال يستفزه فيلجأ إىل التهرب من دفع الضريبة، وال

التشريع ، لذا جيب أن يعتمد5املتعلقة بفرض الضريبة وحساب مقدارها وحتصيلها اإلداريةيتحقق له ذلك إال بتبسيط اإلجراءات

دارة الضريبية، و�لتايل على لغة بسيطة ومتناسقة وحياول من خالهلا التقرب إىل املكلفني وتسهيل إجراءات التزامهم اجتاه اإل

فتبسيط لغة النصوص تساهم يف جتنب التفسريات الفردية اليت ختتلف من فرد إىل آخر، فبها يتوقف جناح أو فشل أي نوع من

.أنواع الضرائب

.313نفسه ص : برمحاين حمفوظ - 1 .263اجلزائر، ص - واقع التهرب الضرييب يف اجلزائر، ا�لة اجلزائرية، املؤسسة الوطنية للفنون املطبعية، بن عكنون: �صر مراد - 2 . 231، ص 2010، 1، علم املالية والتشريع الضرييب بني النظرية والتطبيق، دار وائل للنشر، طجهاد سعيد خصاونة - 3 .17مرجع سابق، ص : نفيسة سويسي - 4 .165، ص2003فاعلية النظام الضرييب بني النظرية والتطبيق، دار هومة، اجلزائر، : �صر مراد - 5

24

تبسيط اإلجراءات وإضفاء ل ما سبق فلقد هدفت اإلصالحات الضريبية للوصول اىل إصالحات هادفة عن طريقمن أج

إلغاء التعقيدات املتمثلة يف تعدد الضرائب، واختالف معدال�ا حىت يسهل على و 1مرونة أكثر على العالقة بني اإلدارة واملكلفني،

إىل يومنا هذا، وهو يف حماولة دائمة إىل 1991الضرييب اجلزائري من إصالحات املكلف واإلدارة إجراءات تنفيذها؛ فالنظام

تبسيط وإزالة الغموض يف النصوص القانونية الضريبية مع معاجلة الثغرات اليت يتسم �ا التشريع، وهذا هو الوجه االجيايب يف األمر

2.إيرادا�اذي يدفع املكلف إىل التهرب وحرمان اخلزينة من إال أن اجلانب السليب له يتمثل يف عدم استقرار القوانني األمر ال

الضريبية املتجددة مع كل سنة مالية أعطت وجها جديدا للتشريعات اإلصالحاتفالنظام الضرييب يف اجلزائر من خالل

منذ سنة) IFU(اجلبائية مثل ما هو احلال �لنسبة لإلصالح الذي جاء يف جمال نظام التقدير اجلزايف، حيث قام املشرع بفرض

، )IRG(اجلزايف، وهي وهي ضريبة مجعت بني عدد من الضرائب �لنسبة للمكلفني اخلاضعني لنظام التقدير ،20073

)TAP( ،)TVA.(

، كان املكلف يدفع الضريبة على الدخل اإلمجايل إىل مصلحة الضرائب التابعة ملكان سكناه، أما 2007ألنه قبل

فيدفعهما إىل مصلحة الضرائب التابعة ملكان نشاطه، لكن املكلف اخلاضع لنظام التقدير ) TAP-TVA(الضريبة اجلزافية

إىل مصلحة واحدة وهي التابعة ملكان نشاطه، وهكذا قام املشرع بتجنيب املكلف من دفع ) IFU(ريبة فقط اجلزايف يدفع ض

ضريبتني يف زمنني خمتلفني وإىل مصلحتني خمتلفتني، لذلك تعمم اجيابيات هذا اإلصالح على غرار املكلف لتصل إىل موظفي

ويتجسد مظهر العدالة الضريبية يف توزيع العبء الضرييب على كافة أفراد ا�تمع، ، للملفاتالضرائب، من أجل املتابعة اجليدة

فغياب العدالة واملساواة يؤدي إىل الشعور �لظلم لدى املكلف الذي يتخذه دافعا للتهرب، الذي من شأنه أن يؤثر سلبا على

'' الظلم مؤذن خبراب العمران'' ا�تمع فمثلما قال ابن خلدون

الج�ائ�ة اإلدارةعلى مستو� : لثانيالمطلب ا

إن مجلة اإلصالحات اليت حلقت النصوص الضريبية ال تؤيت أكلها إال كان تنفيذها على يد هيئة تنفيذية على مستوى

مقبول من الكفاءة والتنظيم، وعلى هذا األساس فإن فاعلية النظام الضرييب تستلزم وجود هيكل إداري منظم وعصري، فأي خلل

حمالة إىل عدم تطبيق النص على أرض الواقع، لذا وجب جتانس أو تفاوت يف احلداثة بني النص واإلدارة سيؤدي ال أو عدم

:من جانبني اثنني اإلدارةإصالح

الجانب ال�شر� : الفرع األول

يات البشرية من أجل أن اجلبائية �إلمكان اإلداريةإن تزايد نشاطات األفراد املرتبطة بتحصيل الضريبة يستلزم تدعيم اهلياكل

اجلبائية وإمكانيا�ا البشرية، اإلدارةتسد النقص بينها وبني عدد امللفات اليت جيب دراستها، فاالختالل أصبح واضحا بني وظائف

األمر الذي دفع مصاحلها من أجل أن تسد النقص بينها وبني عدد امللفات اليت جيب دراستها، فاالختالل أصبح واضحا بني

اجلبائية وإمكانيا�ا البشرية، األمر الذي دفع مصاحلها إىل توظيف عدد كبري من املوظفني األكفاء لتلبية حاجيات اإلدارةف وظائ

حل اجلبائية كذلك على التكوين قصري املدى للموظفني للرفع من مستواهم وتنظيم اعلى املدى القريب وقد حرصت املص اإلدارة

1 La lettre de DGI, bullent d’information de la directoin générale des impots, N 69/2013,p 7

.99، ص 2001/2012، 1مكافحة التهرب الضرييب يف اجلزائر، جامعة قسنطينة: طورش بتاته - 2 .2007من قانون املالية لسنة 02م احملدثة مبوجب املادة املادة.ر.م.ض.من ق: مكرر282أنظر املادة - 3

25

اإلطاراتقامت جمموعة من املداخيلالرتبصات الدورية والندوات، ومن أجل تطوير إمكانية تدخل احملققني يف ميدان الرقابة على

وكانت وجهة للمسؤولني على 1 2002ماي 17إىل 06التابعة للمدرية العامة للضرائب الفرنسية �لقاء تكوين يف الفرتة ما بني

ير�ت اجلهوية للضرائب وبعض املدير�ت الوالئية ومصاحل التحصيل والتحقيق الذين بدورهم يقومون بتكوين الرقابة اجلبائية يف املد

احملققني على املستوى احمللي، والغاية من هذا الرتبص هو احلصول على التقنيات اخلاصة �ذا النوع من الرقابة والتحكم فيه �عتباره

.الفرنسية اإلدارةبادرة األوىل من نوعها من وهي امل. من أولو�ت الرقابة والتحقيق

:وعالوة على تكوين اجلانب البشري، البد لإلدارة اجلبائية أن تتخذ إجراءات حامسة مثل

رفع مستوى موظفي اجلهاز من خالل التكوين املتخصص الذي يعمل على رفع مستوى �هيل -

2.وتدريب تلك العناصر

الرفع يف املرتبات األمر الذي جيعل األعوان يف موضع بعيد عن اإلغراءات املادية اليت تعرض عليهم -

.من املكلفني

وضع أسس عادلة للرتقية، �ملقابل تسليط أقصى العقو�ت للموظفني الذين يثبت يف حقهم -

سلوكات غري مشروعة ومنافية ألخالقيات املهنة كالرشوة

للموظفني يف جمال الرقابة امليدانية، خاصة إذا تعلق األمر مبراقبة املصاحل الزمةالتوفري احلماية -

3.الشخصية للمكلفني، من أجل ضمان السري احلسن ملهامهم

د، ائا؛ وأن التعاون البد أن يكون الس�ملمولني وذلك �عتبارهم ز�ئن لديه اإلدارةحتسني عالقة -

4.واألخذ بعني االعتبار ملقرتحا�مفضال عن االستماع النشغاال�م

توفري املعلومات الضرورية اليت يطلبه املكلف من قبيل؛ كيفية تقدير الوعاء وفرض سعر الضريبة و -

5الضريبية اإلجراءات

6.وحتسني مردوديهم املعنيني �لرقابة تعزيز تعداد املوظفني -

الجانب الماد�: الفرع الثاني

الضريبية املختلفة سواء تلك املتعلقة �حصاء املكلفني والبحث عن املادة اخلاضعة للضريبة وحتديد اإلدارةإن تعدد مهام

وعائها وحتصيلها، أو حىت تلك املتعلقة بعمليات التفتيش والرقابة ملختلف امللفات، جيعل من الضرورة مبكان توفر مقرات جمهزة

ع مقتضيات العصر، وحرصا على املتابعة اجليدة للملفات وفحصها يف أوقات �ملرافق الضرورية، وسائل مادية متطورة تتجاوب م

قياسية وكذا سهولة ختزينها، أصبح تعميم اإلعالم اآليل يف تسيري خمتلف أعمال اإلدارة اجلبائية ضرورة حتمية للحد من أي شكل

ة امللفات و�لتايل الكشف املبكر والسهل عن أي للتهرب، حيث يكتسي اإلعالم اآليل أمهية �لغة كونه يسهل عملية الرقابة بربجم

.عملية احتيالية

.88، ص 2002/2003، جامعة اجلزائر، )مذكرة ماجستري يف القانون اجلنائي والعلوم اجلنائية(الضرييب،الغش : أهيب بن ساملة �قوت - 1 . 30، ص 02/2003، جامعة ورقلة، العدد )دورية علمية حمكمة (اإلصالحات الضريبية يف اجلزائر، جملة الباحث : �صر مراد - 2 .42مرجع سابق، ص الغش والتهرب الضرييب يف اجلزائر، : �صر مراد -3 .229مرجع سابق، ص : عبد ا�يد قدي - 4 .155، ص 2008املالية العامة والتشريع الضرييب، دار الثقافة للنشر والتوزيع، : أعاد محود القيسي - 5

6 La lettre de DGI, bullent d’information de la directoin générale des impots,64/2012,p 5.

26

مع بعض اإلصالحات االقتصادية، اختذ املشرع اجلبائي يف هذا ا�ال بعض التعديالت اإلدارةتتماشى أنومن أجل

:اهليكلية على املستوى احمللي واملركزي

1. 90/190ائب وذلك مبوجب املرسوم التنفيذي املركزية إىل املديرية العامة للضر اإلدارةقام بتحويل -

2 91/60إنشاء تسع مدير�ت جهوية مبوجب املرسوم التنفيذي -

3.إنشاء مدير�ت فرعية على مستوى املدير�ت الوالئية -

.إقامة نيابة مديرية للمراقبة على املستوى اجلهوي قصد متابعة التنفيذ الصحيح لعمليات املراقبة اجلبائية -

2005.4واليت أصبحت قيد العمل يف 2002مدير�ت كرب�ت املؤسسات سنة إنشاء -

5.إدماج مفتشية الضرائب املباشرة وغري املباشرة يف مديرية واحدة -

ج لتجهيز خمتلف مفتشيات الضرائب عرب كامل الرتاب .ختصيص غالف مايل قدر مبليارين ومئيت مليون د -

1999.6إىل 1996ن الوطين بتجهيزات اإلعالم اآليل للفرتة م

مليون يورو للفرتة 29.000.00الضريبية �إلعالم اآليل بنفقات قدرت ب اإلداريةجتهيز خمتلف املصاحل -

.2012إىل 2009املمتدة من

توفري وسائل النقل الكفيلة بتلبية حاجيات املوظفني لتأدية مهامهم كالتنقل و التحقيق امليداين لكنها مل تصل -

.طلوبإىل املستوى امل

على مستو� الم�لف �الضر��ة: المطلب الثالث

يقاس جناح أو فشل أي نظام ضرييب مبدى وعي املكلفني به ومدى اقتناعهم �مهية الضريبة يف متويل اخلزينة العمومية، بغية

املشرع بقدر ما يتحمل عبئها و اإلدارةألن تبعية التهرب ال تقع على . تنفيذ االسرتاتيجيات احلكومية اليت تعود �ملنفعة اجلماعية

املكلف �عتباره جزء من ا�تمع الذي يعاين من اآل�ر اخليمة للتهرب على كل املستو�ت؛ لذا وقبل كل شيء وجب يكون

.اإلدارةالضريبية دوما كسب ثقة وتوعيته والتخفيف من حدة التوتر بينه وبني اإلصالحاتاهلدف من

�الضر��ةتوع�ة الم�لف : الفرع األول

واملقصود من التوعية حتسيس املكلف بدور الضريبة يف التنمية االقتصادية واالجتماعية وبدوره اجتاه هذه التنمية ، واقتناعه

:بواجبه الضرييب، ومن أجل إرساء الوعي بني أفراد ا�تمع جيب حتقيق املفاهيم التالية

موعة واملرئية واملقروءة، وكذا تنظيم الندوات تعريف األفراد بواجبهم الضرييب بشىت الوسائل املس'' -

.بكيفية حسا�ا، حتصيلها(لشرح بنود القوانني فيما يتعلق

''.اإلشادة �لربامج احلكومية احملققة من العائدات الضريبية اليت مت حتصيلها -

.املتعلق بتنظيم اإلدارة املركزية 23/06/1990املؤرخ يف 90/190تنفيذي املرسوم ال - 1 .واملتعلق �نشاء تسع مدير�ت جهوية 23/02/1991املؤرخ يف 91/60املرسوم التنفيذي - 2 .104مرجع سابق، ص : طورش بتاته - 3

4 Le lettre de DGI , confirence nationale des cadres de l’administration fiscale , modernisation de l’admistration

fiscale, (les prochaines étapes, N speciale, p 2. .263و 262واقع التهرب الضرييب يف اجلزائر، مرجع سابق، ص : �صر مراد - 5 .43التهرب والغش الضرييب يف اجلزائر، مرجع سابق، ص : �صر مراد - 6

27

ن عدم إقناع املكلف �ن الضريبة من أهم صفات املواطنة وأ�ا تعود �لفائدة عليه وعلى وطنه، وأ -

.دفعها يؤدي إىل حتميل عبئها للغري

إعالم املكلف حبقوقه يف طلب اإلعفاء من الضريبة أو التنزيل وكذلك حقه يف االعرتاض على -

1.وعلى التقدير اإلجراءات

استعمال عبارات إشهارية حتسيسية بسيطة يفهما كل مواطن مهما كان مستواه؛ ومن األمثلة الدالة -

:نذكر

مشاركة األعباء العامة= دفع الضريبة * رمز املواطنة دفع الضريبة*

دفع الضريبة تنمية اقتصادية * خلق مناصب شغل = دفع الضريبة *

2.رفع التهرب إىل جناية تؤدي إىل احلرمان من احلقوق املدنية والسياسية -

والم�لف اإلدارةإزالة التوتر بین : الفرع الثاني

وجتاهلها للمكلف سوف خيلق جوا من التوتر يف العالقة بينهما، إذ يربط املكلف نظرته للضريبة �إلدارة اإلدارةإن تعسف

كجهاز تنفيذي ال غري أو مبوظف ما، كما ميكن أن نفسر التهرب على أساسه التارخيي والنفسي �إلضافة إىل تدهور املستوى

املهم مع املكلفني، ولتحسني هذه العالقة قامت إدارة الضرائب �نشاء مصلحة يف انعدام اللباقة يف تع اإلدارةاخللقي لدى موظفي

3:االستقبال بقصد حتسني صور�ا، وتضم املصلحة

االستقبال اهلاتفي :أوال

:وذلك لالتصال يف أي وقت حول أي استفسار ضمن فريق ذو كفاءة عالية، حيث �دف اخلدمة إىل

.متكني املكلف من االتصال �إلدارة يف أي وقت -

جتنب املكلف للتنقل -

اإلدارةجتنب االكتظاظ يف مكاتب -

االستقبال الشخصي: �نيا

وذلك بوضع مكتب االستقبال يف مدخل املبىن اخلاص �إلدارة يسريه عونني برتبة مراقب لتوجيه املكلفني، مع مسك

4سجل الشكاوى

155بق، صمرجع سا: أعد محود القيسي -1 183، ص 2010الضرائب الوطنية والدولية، : بوعون املولودة حيياوي نصرية -2

3 La lettre de DG,I bullent d’information de la directoin générale des impots, N 38/2009, p 1. 4 La lettre de DGI bullent d’information de la directoin générale des impots, N 66/2013,p 7.

28

ات الرقاب�ةاآلل�: الم�حث الثاني

الضريبية من صحة اإلدارةكما سبق وأن ذكر� فإن النظام الضرييب اجلزائري يقوم على أساس التصريح؛ ولتتأكد

العملية يف فحص وتتمثل التصرحيات املقدمة هلا من املكلفني فهي متارس حق الرقابة اجلبائية كوسيلة حلمايتها من التهرب الضرييب،

.عيني أو معنويني ومقارنتها مع ما هو مسطر من طرف املصلحةيالو�ئق واملستندات اخلاصة �ملكلفني سواء أكانوا أشخاصا طب

الرقا�ة والتحقی� الج�ائي : المطلب األول

.التحقيق احملاسيبسنتناول يف �دئ األمر الرقابة اجلبائية يف الفرع األول، أما يف الفرع الثاين فسنتناول

الرقا�ة الج�ائ�ة: الفرع األول

فالرقابة هي السلطة املخولة لإلدارة اجلبائية مبراقبة التصرحيات والو�ئق املستعملة لتحديد كل ضريبة أو رسم أو حق أو

ه يف حال هي عمل إداري يهدف للتحقق من صحة األداء وتقومي فاهلدف من الرقابة ليس فرض اجلزاءات بقدر ما، 1إ�وة

صحة التصرحيات املقدمة من طرف إثباتوفقا لقوانني حمددة تعمل على اإلدارةاعوجاجه؛ فهي أداة مستخدمة من طرف

وذلك مبتابعة التصرحيات وفق مراحل . املكلفني �لضريبة ومن التملص من دفعها ومن كل التجاوزات اجلبائية املهددة لالقتصاد

:خمتلفة تتمثل يف

الرقابة الداخلية: أوال

وتنقسم إىل رقابة شكلية ورقابة يف املكتب بناءا على الو�ئق اليت يف حوز�مويقصد �ا تلك الرقابة اليت يقوم �ا األعوان

.على الو�ئق

2الرقابة الشكلية: 1

نكون أمام رقابة شكلية عند استالم املصاحل املعنية للتصرحيات املرسلة أو املودعة من قبل املكلفني، سواء أكانت هذه

مهنية، حيث تتم مراقبتها بطريقة منتظمة، وذلك عن طريق الفحص الشكلي للعناصر املصرح �ا وتسوية أوالتصرحيات شخصية

وتلك املذكورة يف التصريح السنوي، ) G50A(و) 50G(علومات املتأتية من التصرحيات األخطاء إن وجدت، تتم املقارنة بني امل

.و�دف هذه الرقابة إىل تصحيح األخطاء اليت متت مالحظتها يف التصرحيات، متهيدا لربجمة امللفات للرقابة املعمقة فيما بعد

الرقابة على الو�ئق: �نيا

الضريبية من طرف مفتشية الضرائب التابع هلا نشاط اخلاضع للضريبة على مستوى اإلدارةوتعترب كثاين إجراء تقوم به

مكاتبها، بعد أن تطلب من املكلف إحضار الو�ئق والسجالت احملاسبية من طرف املكلف، ليقم الحقا األعوان بفحص

من قانون اإلجراءات اجلبائية 18/1املادة - 1 .12ص ،2010/2011، مكتبة بن موسى السعيد، الوادي، 2الرقابة اجلبائية على املكلفني �لضريبة يف النظام اجلبائي اجلزائري، ط عوادي مصطفى و زين يونس، - 2

29

وكذا خمتلف املؤسسات 1اجلبائي، التصرحيات فحصا دقيقا والقيام مبقارنتها �ملعلومات اليت حتوزها عن املكلف ضمن ملفه

.2واهليئات اليت تتعامل مع املكلف

ولنوضح الصورة أكثر نعود للمثال السابق اخلاص �صحاب املهن الغري جتارية من قبيل األطباء؛ فمصاحل الضمان

.االجتماعي ملزمة بتقدمي مجيع كشوف الفحوص اليت قام �ا الطبيب �إلضافة جممل مبالغ األتعاب

اجلبائية متارس حق الرقابة يف جمال واسع على املؤسسات واهليئات اليت ليست هلا صفة �جر بناءا على طلب اإلدارة إن

هاته األخرية جيب عليها أن تقدم كل وثيقة من شأ�ا ان تساهم يف عملية الرقابة اليت يقوم �ا املفتش، والذي �مكانه أيضا أن

وضيحات شفوية يف حالة الغموض، ويف حالة رفضهم الطلب أساسا أو اإلجابة عنه يعيد يستدعي املكلفني من أجل تقدمي ت

.يوم لإلجابة30املفتش وتبليغ طلبه كتابيا، على أن حيتوي على ما يراه ضروري إلزالة الغموض مع تبليغ املكلف �ن له أجل

التحقی� الج�ائي: الفرع الثاني

الكشف الكامل لتصرحيات املكلفني فهو ميثل وجه آخر للرقابة ولكن على هو من مهام املصلحة احملققة من أجل

:املستوى اخلارجي، أي �لتنقل إىل املقر املهين للمكلف وينقسم إىل

التحقيق يف احملاسبة :أوال

اسبته، ويقصد به مجيع العمليات الرامية إىل مراقبة التصرحيات اجلبائية املكتتبة من طرف املكلفني �لضريبة وفحص حم

من 113واستثناءا قد نصت املادة ، 3والتأكد من مدى تطابقها مع املعطيات املادية وغريها حىت يتسىن معرفة مدى مصداقيتها

جيب أن يتم التحقيق يف الدفاتر احملاسبية يف عني املكان، ما عدا إذا مت تقدمي الكلف طلبا (قانون الرسم على رقم األعمال على أنه

ال ميكن لإلدارة . بعكس ذلك ومت قبوله من طرف املصلحة، أو يف حالة قوة قاهرة مثبتة قانو� من طرف املصلحةمكتو� يقضي

اجلبائي اجلبائية ممارسة التحقيق احملاسيب إال على املكلفني امللزمني مبسك الدفاتر والو�ئق احملاسبية اليت فرض القانون التجاري و

أي أنه بغياب هذه الو�ئق ال ميكن إجراء هذا النوع من التحقيق هذا من جهة، . مسكها

الذي يقوم . األقلمن جهة أخرى ال ميكن مباشرة التحقيق إال من طرف أعوان اإلدارة اجلبائية الذين هلم رتبة مراقب على

.املعين بعملية املراقبة �عمال متهيدية تسمح له �خذ صورة مستوفية وكاملة عن املكلف

وكذلك كل التصرحيات . ويتمثل هذا اإلجراء بسحب ملف هذا األخري الذي يشمل على مجيع الو�ئق واملعلومات املتعلقة بنشاطه

اخلاصة جبميع الضرائب والرسوم اخلاضعة هلا وبعد مجع كل الو�ئق واملعلومات اليت يستوفيها ملف املكلف يقوم العون احملقق

:استها ذلك للتأكد من أ�ا كاملة وصحيحة مع مسك و�ئق ضرورية لسري مهمته على أحسن وجه منهابدر

).األصول واخلصوم(بيان مقارن بني ميزانيات املؤسسة •

.بيان حماسيب من خالل جدول حسا�ت النتائج•

. 12، املرجع نفسه، ص عوادي مصطفى و زين يونس - 1

2 Thierry Lamulle, droit fiscal, loi de finances 2002 et collecitf budgétaire 2002 inclus, Gualino éditeur, 2002/2003,

P 197. .67الرقابة اجلبائية بني النظرية والتطبيق، ص : سهام كرودي - 3

30

:كما جيب التأكد من. ملسددةرقم األعمال املعلن عنه، رقم األعمال املعفى، التخفيضات املطبقة والرسوم ا•

.وكذلك فحص مدى ترابط عناصر املعيشة مع الدخل املصرح به. الدخل اإلمجايل املصرح به من طرف املكلف املعين �ملراقبة

ومن أجل اإلحاطة الكربى مبلف املعين �ملراقبة، ميكن لعون املراقب القيام ببحوث خارجية اليت ميكن أن تتم على عدة مستو�ت

:منها

.البنوك واملصارف من أجل مراقبة حركة األرصدة•

.مصاحل اجلمارك فيما خيص املؤسسات املصدرة و املستوردة•

.العمومية اإلدارات•

1.الز�ئن•

بعد إمتام احملقق كل هذه األعمال السالفة الذكر، �يت إعالم املكلف �لضريبة كآخر خطوة وهذا �رسال إشعار �لتحقيقات من

أجل الشروع يف التحقيق احملاسيب الدقيق، كما ميكن القيام بز�رة مفاجئة يف حالة الدراسة املسبقة للمكلف اليت أظهرت تشويهات

خطرية للمكلف أو علم احملقق بوجود حماسبة خفية حيث خيشى احملقق إخفاءها من طرف املكلف إذا مت إعالمه وكذلك يف حالة

فهذه الز�رة املفاجئة ال ميكن أن تتم إال حبضور مدير املؤسسة شخصيا ويف . ء جرد حقيقي للمخزونرغبة اإلدارة اجلبائية إجرا

األوقات املخصصة للعمل، على أن يتم إشعار املكلف بذلك مسبقا عن طريق إرسال إشعار �لتحقيق أو تسليمه له وأن يستفيد

2.اإلشعارأ�م ابتدءا من �ريخ إرسال 10من أجل أدىن للتحضري مدته

:جيب أن يبني اإلشعار �لتحقيق ما يلي

.�ريخ ووقت بداية التحقيق•

.مدة التحقيق•

.احلقوق، الضرائب، الرسوم وكذا الو�ئق اليت يطلع عليها•

بداية ذلك من أجل املعاينة احلقيقية ويف هذه احلالة يسلم اإلشعار �لتحقيق مع. ميكن إجراء رقابة مفاجئة دون إشعار املكلف

اليت يسلم اإلشعار وقت الز�رة يقوم احملقق ) الز�رة املفاجئة(التحقيق فغياب اإلشعار �لتحقيق يلغي متاما إجراء التحقيق �ستثناء

أ�م �التصال مع مسريي املؤسسة بعني املكان ويستفسر عن طبيعة العمل والنشاط 10منذ اليوم األول من انقضاء املدة احملددة بـ

ث احملالت املهنية اليت تسمح �خذ نظرة شاملة حول الوضعية احلقيقية للمؤسسة حي 3ارس مع ز�رة أماكن اإلنتاج، التخزين،املم

:ــــبـ جيب مجع كل املعلومات املتعلقة

.النشاط الرئيسي والثانوي للمؤسسة•

.سعر التكلفة، أسعار البيع•

.نتاج املستعملةوسائل اإل•

.ومورديها ز�ئن املؤسسة•

.صلة املؤسسة مع الفروع األخرى، الشركة األم و فروعها•

ذلك ��ا تلم مجيع الو�ئق واملستندات القانونية . �إلضافة إىل كل هذا جيب على احملقق التأكد من الصحة الشكلية للمحاسبة

، جامعة اكلي حمند اوحلاج، البويرة، )مذكرة املاسرت(ها يف احلد من ظاهرة التهرب الضرييب، ايت بلقاسم المية، آليات و إجراءات الرقابة اجلبائية يف اجلزائر و دور - 1

36، ص 2013/2014 .24، ص 2011إجراءات الرقابة احملاسبية واجلبائي، دار هومة للطباعة والنشر والتوزيع، اجلزائر، : بن عمارة منصور -2 .25ص : املرجع نفسه -3

31

، دفرت اجلرد حسب املادة 09ومية حسب املادة واملتمثلة يف دفرت الي 11إىل 09اليت ينص علها القانون التجاري يف املواد من

10.

جيب . ز�دة على ذلك جيب التأكد من مطابقة الكتابة املوجودة �ذا الدفرت مع الو�ئق التربيرية بعد الدراسة الشكلية للمحاسبة

كو�ا املصدر األول �نواملخزو التطرق إىل الدراسة املوضوعية أي يف مضمون احملاسبة من بينها حساب املشرت�ت واملبيعات

.واألساسي للتهرب وعلى هذا فإنه من الضروري على احملقق مراجعة هذه احلسا�ت الثالثة

وهنا يوجد جمال إلحداث بعض . وبعد قيام العون احملقق �لتحقيق يتوصل إىل نتائج قد تكون خمالفة لتصرحيات املكلف

النتيجة مطابقة لتصاريح املكلف ويف هذه احلالة يعد من الضروري إجراء التعديالت يف القاعدة الضريبية أو قد تكون هذه

.تعديالت �تباع اإلجراءات العادية للتقومي بنوعيه األحادي والثنائي

:املصوب يف احملاسبةالتحقيق :�نيا

، حيث تقتصر عملية التحقيق فيه 2010مبوجب قانون املالية لسنة هو طريقة من طرق الرقابة اجلبائية اليت مت إستحداثها

.على نوع أو عدة أنواع من الضرائب والرسوم وما يرتبط �ا من معلومات حماسبية

حيث خيضع التحقيق املصوب يف احملاسبة لنفس القواعد املطبقة يف التحقيق احملاسيب واملكلف �لضريبة حمل التحقيق

املصوب يتمتع بنفس الضما�ت املمنوحة يف إطار التحقيق احملاسيب، غري أن طابع التصويب الذي يتميز به هذا النوع من التحقيق

1.على اإلشعار �لتحقيق �إلضافة إىل العناصر اليت ينبغي أن حيملها هذا االخري يوجب على األعوان احملققني توضيحه

التحقيق املعمق يف جممل الوضعية اجلبائية الشاملة: �لثا

ليشمل األشخاص الطبيعيني �لنسبة للضريبة على 1992من قانون املالية لسنة 23مبوجب املادة اإلجراءهذا أنشئ

.عندما تكون لديهم التزامات متعلقة �ذه الضريبة 2الدخل اإلمجايل، سواء توفر لديهم موطن جبائي يف اجلزائر أم ال،

3خل املصرح به والدخل احلقيقيفهو جمموع العمليات اليت �دف إىل كشف الفارق املوجود بني الد

فاهلدف منه البحث والتحقق من االنسجام احلاصل بني املداخيل املصرح �ا واحلالة املالية املكونة لنمط معيشته حسب

م، وال يتم اللجوء إىل التحقيق املعمق يف الوضعية اجلبائية الشاملة إال يف حالة وجود .و.م.ض.من ق 98و 6نص املادتني

.متملص منها لمدا خيو أنشطة أ

ونظرا لطبيعة التحقيق يف الوضعية اجلبائية الشاملة فال ميكن ألي شخص القيام به فقط حدد قانون اإلجراءات اجلبائية أن

للشخص الطبيعي أوجب القانون فيه عنصر IRGففيما يتعلق ب4من عون أداري برتبة مفتش على األقل، إالالقيام به ال يكون

مبستشار، كما انه االستعانةمن �ريخ االستالم مع اإلشارة إىل حقه يف ابتداءيوم 15إعالم املكلف لتحضري حماسبته يف أجل

1 .13، ص 2015المذیریة العامة للضرائب ، میثاق المكلفین بالضریبة الخاضعین للرقابة، وزارة المالیة ، - .2013م لسنة .من ق 13، واملادة 2012م لسنة .من ق 34، واملادة 2009م لسنة .من ق 38ج املعدلة مبوجب املادة .إ.من ق 21/1املادة - 2 .68سهام كرودي مرجع سابق، ص - 3 .ج .إ.من ق 21/2انظر املادة - 4

32

جل مينح عند ، كما ميدد فرتة السنة أعاله �االستالموحتت طائلة البطالن أن ميتد التحقيق لفرتة تفوق سنة واحدة من �ريخ

يوم املذكورة 30كذلك ميكن أن متدد ب، الضرورة للمكلف وبناءا على طلبه �جراء عمليات التوضيح أو تربير األرصدة يف اخلارج

.املمنوحة للمكلف من أجل الرد19يف املادة

يوم 30ا يف أجل كذلك متدد املدة لإلدارة من أجل احلصول على كشوفات احلسا�ت عندما ال يستطيع املكلف تقدميه

عندما تكون للمكلف احملقق معه األجنبيةابتدءا من طلب اإلدارة أو احلصول على املعلومات املطلوبة من طرف السلطات

.نشاط خفي فاكتشاكما متدد مدة السنة أعاله إىل سنتني يف حالة ، 1أو متحصل عليها من اخلارج/ مداخيل من

ق ر إىل أشغال اختتام التحقيق، ويصرح �لف احلضورويف �اية التحقيق يستدعي املفتش احملقق املكلف �لضريبة من أجل

.بني الدخل املصرح به والدخل احلقيقي، فيعاد تقييم الضريبة حسب اإلجراءات العادية لذلك شأنه شأن وسائل التحقيق األخرى

يوم للرد عليها، ويف غضون 40عند إعادة التقومي �لنتائج املتحصل عليها وله أجل وللمكلف احلق يف أن تعلمه اإلدارة

ذلك له أن يطلب الشروحات أو التفسريات من اإلدارة أو العون، لكي تساعده يف

2.الرد، فإذا رفض طلبه فعلى العون أن يعلم املكلف كتابيا بعدم قبوهلا

التنسی� بین اإلدارات: المطلب الثاني

أدى التوسع الضرييب ببعض املتعاملني انتحال أساليب وطرق جديدة للتخلص من دفع التزاما�م اجلبائية، هذا ما زاد يف لقد

مما استوجب وضع سياسة منسجمة حملاربة . توسيع حلقة التهرب وأصبحت اإلدارة اجلبائية غري قادرة وحدها على جما�ة هذه اآلفة

وهي ما تعرف بلجان التنسيق واليت بدورها تقوم ) الضرائب، اجلمارك، التجارة، البنوك(اإلدارات هذا املرض تقوم على التنسيق بني

بتكوين فرق خمتلطة تعمل على مستوى كل والية وهلذا فإن أعوان إدارة الضرائب الذين هلم رتبة مراقب على األقل، يتمتعون

اليت مينع عيها ذلك �ملعلومات اليت حتوزها اإلدارات األخرى بصالحية الوقوف أمام كل أوجه، وأساليب التهرب مستعينني يف

.اإلحتجاج �لسر املهين

التنسی� بین اإلدارة الضر�ب�ة وٕادارة الجمارك: األولالفرع

مؤسسة خاصة أو عامة، من أجل معرفة قيمة السلع أكانتوذلك بتقدمي طلب إليها خبصوص مؤسسة قيد التحقيق سواء

ومقارنتها بتلك املصرح �ا لتبيني الفروقات إن وجدت وذلك ملا هلا من إمكانية استقصاء للمعلومات بشأن ) املصدرة أو املستوردة(

ل واخلارج، كما تلزم إدارة حركة رؤوس األموال والتحويالت املشبوهة من قبل املؤسسات املالية، �عتبارها حلقة وصل بني الداخ

.يت ختص االسترياد اخلاصة �ملكلفاجلمارك �لتبليغ التلقائي بكل املعلومات ال

.2013/2014حماضرة ألقيت على طلبة السنة أوىل ماسرت قانون عام لألعمال، جامعة ورقلة، : زرقون نور الدين - - 1 .املرجع نفسه - 2

33

التنسی� بین اإلدارة الج�ائ�ة وٕادارة البنوك: الفرع الثاني

عن املديرية العامة للضرائب جيب على كل املؤسسات البنكية أن تقدم 1992 أبريل 12مبوجب التعليمة الصادرة بتاريخ

إجبار� كل املعلومات اليت تطلبه إدارة الضرائب واملتعلقة واليت ختص كشوفات املكلفني وحركة رؤوس األموال، فهذا يساعد املفتش

1.البنكية من التأكد من تطابق ما هو مسجل من حماسبة املؤسسة، وما حتتويه الكشوفات

ج �رسال إشعار خاص .إ.من ق 51لذلك فالبنوك �عتبارها مؤسسات مالية فهي ملزمة بصفة خاصة بنص املادة

أو أي حسا�ت أخرى تسريها مؤسسا�م ...لإلدارة اجلبائية بفتح و إقفال كل حساب إيداع أو السندات أو القيم أو األموال

.�جلزائر

التنسی� بین اإلدارة الج�ائ�ة ومصالح التجارة : الفرع الثالث

ويتجلى ذلك من خالل حتديد مثن البيع والشراء للمواد اليت تستعملها املؤسسة أو الشركة قيد التحقيق، كما ملفتش

البيع والشراء : لقة بالضرائب أن يطلع على حماضر الضبط املرسلة من قبل املصلحة إىل املكلف وذلك خبصوص املخالفات املتع

2بشكل خمالف للقانون األسعاردون فاتورة وكذا الز�دة يف

التنسی� بین اإلدارة الج�ائ�ة والجهات القضائ�ة: الفرع الرا�ع

فعلى اجلهات القضائية إبالغ اإلدارة اجلبائية لكي تتدخل كطرف مدين يف إجراءات احملاكمة، وعليها أن تطبق العقو�ت

لذلك حتول السلطات القضائية كل املعلومات . للمبالغ املتملص منها من أجل ردع املتهرب وعدم عودته للفعل مرة أخرىاملناسبة

.اليت حبوز�ا فيما خيص املخالفات اجلبائية لإلدارة الضرائب

التعاون الدولي: المطلب الثالث

ضرورة حتمية، ألن اإلجراءات احمللية ال تكون فعالة إال لقد اتسع نطاق التهرب على املستوى الدويل مما جيعل التعاون

.بوجود معلومات وافية حول نشاط املكلف يف الداخل واخلارج

لذلك تلجأ الدول للتعاون فيما بينها عن طريق تبادل املعلومات اليت تفيد يف الكشف عن الوضعية املالية للمكلف، لكن

الضرييب، إال أ�ا ال تبدي نفس االهتمام اجتاه مكافحة االزدواجف الدول يف معاجلة على الرغم من ا�هودات اليت تبديها خمتل

التهرب، كما أن املنظمة العلمية للتجارة تعارض مبدأ التعاون الدويل ملا قد ينطوي عليه من إجراءات قد تؤدي إىل املساس بسرية

.ها رجال األعمال يف بنوك الدولاملعامالت التجارية وإفشاء أسرار األرصدة النقدية اليت ميتلك

.72مرجع سابق، ص: عباس عبد الرزاق -1 .73ص : املرجع نفسه - 2

34

واليت تتواصل وتتجدد مع كل سنة مالية، فإن 1992أما خبصوص اجلزائر ونظرا لإلصالحات الضريبية اليت تبنتها منذ

من أجل تبادل املعلومات الالزمة لتطبيق أحكام املعاهدة أو تلك املتعلقة اجلزائر تسعى جاهدة لتطوير التعاون الدويل وذلك

:مع عدة دول نذكر منها من خالل إبرام اتفاقيات دخلت حيز التنفيذ،1ريع الداخلي للدول املتعاقدة �لتش

يتضمن 2000مايو 04ه املوافق ل 1421حمرم عام 24مؤرخ يف 2000/95املرسوم الر�سي -

التصديق على اتفاقية بني حكومة اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية الشعبية وحكومة مجهورية جنوب إفريقيا من أجل

28الثروة املوقعة يف اجلزائر يوم فيما يتعلق �لضرائب على الدخل و التهرب الضرييبجتنب اإلزدواج الضرييب ومنع

1998.2أبريل

بني 2000نوفمرب 16افق ل و ه امل1421شعبان 20املؤرخ يف 200/364املرسوم الر�سي -

3.يف ميدان الضريبة على الدخل والثروة التهرب الضرييبالضرييب ومنع االزدواجاجلزائر وكندا قصد جتنب

20000ديسمرب 17املوافق ل 1421رمضان 21املؤرخ يف 2000/427املرسوم الر�سي -

ووضع قواعد وتفادي التهرب والغش اجلبائيالضرييب االزدواجبني اجلزائر واململكة األردنية اهلامشية قصد جتنب

4.املساعدة املتبادلة يف ميدان الضريبة على الدخل والثروة

بني اجلزائر 2002أبريل 17املوافق ل 1423حمرم 24املؤرخ يف 02/121املرسوم الر�سي -

ووضع قواعد املساعدة املتبادلة يف ميدان وتفادي التهرب والغش اجلبائيالضرييب االزدواجوفرنسا قصد جتنب

5.الضريبة على الدخل والثروة والرتكات

بني 2003فرباير 08املوافق ل 1423ذي احلجة 07املؤرخ يف 03/64املرسوم الر�سي -

6.�لنسبة للضرائب على الدخل ومنع التهرب الضرييبالضرييب االزدواجعمان لتجنب اجلزائر و سلطنة

بني اجلزائر و 2003مارس 25املوافق ل 1424حمرم 22املؤرخ يف 03/142املرسوم الر�سي -

7.�لنسبة للضرائب على الدخل ورأس املال ومنع التهرب الضرييبالضرييب االزدواجمصر لتجنب

بني اجلزائر 2003أبريل 07املوافق ل 1424صفر 05املؤرخ يف 03/164املرسوم الر�سي -

8.ومنع التهرب من الضريبةالضرييب على الدخل ورأس املال االزدواجواإلمارات العربية املتحدة بشأن جتنب

ومنع التهربالضرييب االزدواجبني اجلزائر ودولة البحرين بشأن جتنب 03/276املرسوم الر�سي -

9.�لنسبة للضرائب على الدخل من الضرائب

1 La lettre de DGI DGI bullent d’information de la directoin générale des impots, N53/2011, p 1.

.2000لسنة 26العدد : أنظر اجلريدة الرمسية- 2 .2000لسنة 68العدد : أنظر اجلريدة الرمسية - 3 .2000، لسنة 79العدد :أنظر اجلريدة الرمسية - 4 .2002، لسنة 24العدد : أنظر اجلريدة الرمسية - 5 2003لسنة ، 10العدد : أنظر اجلريدة الرمسية - 6 .2003لسنة 23العدد : أنظر اجلريدة الرمسية - 7 .2003، لسنة 26العدد : اجلريد الرمسية - 8 .2003، لسنة 50العدد : اجلريدة الرمسية- 9

35

منعالضرييب و االزدواجبني اجلزائر و اجلمهورية اليمنية بشأن جتنب 05/78املرسوم الر�سي -

1.من الضرائب املفروضة على الدخل ورأس املال التهرب

كل هذه االتفاقيات ذكر�ها عل سبيل املثال على غرار �قي املراسيم الر�سية اخلاصة ببعض الدول األخرى كالنمسا

، 2007، الصني سنة 2006، كور� سنة 2006، لبنان سنة 2006، روسيا سنة 2005، إسبانيا سنة 2005سنة

�لنسبة التهرب الضرييب منعالضرييب و االزدواججنب بني اجلزائر والكويت لت 08/355، واملرسوم الر�سي 2008أملانيا

2.للضرائب على الدخل

�إلضافة إىل استقبال اجلزائر للبعثات من خمتلف الدول واملنظمات الدولية كفرنسا والبنك العلمي واالحتاد األورويب

العقاب�ة اآلل�ات: الم�حث الثالث

التهرب الضريبية هذا ما نالحظه خاصة يف التعديالت األخرية يف تعد الوسائل العقابية من أهم وسائل معاجلة ظاهرة

من قانون الضرائب املباشرة والرسوم املماثلة وهذا مبضاعفة العقو�ت 303قوانني املالية، ومثال ذلك التعديل األخري لنص املادة

ري لألوضاع االقتصادية وحماولة منه التوفيق أو املالية على املتهربني، وهذا إن دل على شيء فإنه يدل على مسايرة املشرع اجلزائ

.الربط بني اجلزاءات والتهرب الضرييب وهذا �لتعديل املتواصل للجزاءات املالية

:العقو�ات الج�ائ�ة: المطلب األول

وختتلف تتخذ صورة الغرامات اجلبائية واملصادرة اليت توقع على املتملص منها بغض النظر عن الضريبة الواجبة الدفع،

.العقو�ت من نص آلخر مضمو� ومقدارا وإن كانت مجيعها تتفق على فرض الغرامات

: في مجال قانون الضرائب الم�اشرة والرسوم المماثلة: الفرع األول

رامة إن أول غرامة قد يتعرض هلا املكلف �لضريبة تلك املتعلقة بعدم تقدمي التصرحيات �لوجود يف آجاله احملددة بتطبيق غ''

من ، ومبوجب 3 194/1دج وتفرض تلقائيا وبطريقة مباشرة ملخالفة اإلجراءات اجلبائية طبقا للمادة 30.000مالية حمددة ب

تفرض تلقائيا غرامة جبائية على كل مكلف مل يقدم التصريح السنوي حسب احلالة، إما بصدد الضريبة على الدخل 1924املادة

ضمن ما هو % 20أو % 10لتخفض هذه الز�دة إىل % 25ة املبلغ املفروض بنسبة الدخل وإما على أر�ح الشركات مبضاعف

.إثر تقدمي التصريح بعد انقضاء اآلجال احملددة 322حمدد يف املادة

عندما يكون تصريح املكلف �قص أو غري صحيح فيما يتعلق �لعناصر اليت تعتمد عليها اإلدارة لتحديد وعاء الضريبة ،

:قوق املتملص منها كاآليتيزداد مبلغ احل

.2005، لسنة 16العدد : اجلريدة الرمسية - 1 .2008، لسنة 66العدد : جلريدة الرمسية - 2 .1999م لسنة .من ق 19واملادة 1992م لسنة .من ق 27 معدلة مبوجب املادة : 194املادة -3 2007م لسنة .من ق 15و 2006م لسنة .من ق 11، 2003م لسنة .من ق 22، 2001م لسنة .من ق 38، 2000م لسنة .من ق 9معدلة مبوجب املواد 192املادة - 4

.2013م لسنة .من ق 2، 2010م لسنة .ن ق 6، 2009م لسنة .من ق 9و

36

.ج د 50.000إذا كان املبلغ املتملص منه يساوي أو يقل عن% 10نسبة -

.دج أو يساويه200.000دج ويقل عن 50.000إذا كان املبلغ املتملص منه يفوق % 15نسبة -

.دج200.000إذا كان مبلغ احلقوق املتملص منها يفوق % 25نسبة -

: تطبق ز�دات تقدر ب تدليسيةويف حالة حماولة استعمال مناورات وطرق -

.دج أو يساويه5.000.000إذا مقدار احلقوق املتملص منها سنو� أقل من % 100نسبة -

.دج5.000.000إذا كان مقدار احلقوق املتملص منها سنو� أكثر من % 200نسبة -

دج كل شخص يتصرف �ي 30.000دج إىل 10.000ترتاوح من من هذا القانون فتعاقب بغرامة 304أما املادة

.طريقة كانت حبيث يتعذر على األعوان املؤهلني معاينة خمالفات تشريع الضرائب القيام مبهامهم

مرات يف حالة إجراء 03دج وتضاعف 50.000ويف حالة غلق احملل ألسباب �دف ملنع الرقابة حتدد الغرامة ب

.ان احملل مغلقمعاينتني متتاليتني وك

و�ئق أو معلومات يثبت عدم صحتها من قبل وكيل أو استعمالعن املشاركة يف إعداد أو 306كما عاقبت املادة

وبصفة أعم كل شخص أو شركة تتمثل مهنتها يف مسك السجالت احملاسبية أو يف املساعدة على مسكها لعدة ز�ئن بغرامة خبري

:قدرها

دج يف الثالثة وهكذا دواليك �ضافة 3.000دج يف الثانية، 2.000 املثبتة عليه، دج عن املخافة األوىل1.000

دج على كل خمالفة جديدة دون أن يستوجب ذلك التمييز فيما إذا ارتكبت من شخص واحد أو لدى عدة مكلفني 1.000

. إما �لتعقب أو �لتزامن

1.ويلزم �لتضامن كل من املخالف وزبونه بدفع الغرامة

الضرائب غیر الم�اشرة في مجال: الفرع الثاني

.يف هذا ا�ال ميز املشرع بني نوعني من العقو�ت اجلبائية، عقو�ت �بتة وعقو�ت نسبية

2العقو�ت الثابتة :أوال

مباشرة حيث يعاقب على مجيع املخالفات لألحكام القانونية والتنظيمية املتعلقة �لضرائب الغري 523وذلك بنص املادة

.من القانون 527إىل 524دج مع مراعاة األحكام املنصوص عليها يف املواد من 25.000دج إىل 5.000بغرامة من

3عقو�ت نسبية:�نيا

ففي حلة التملص من احلقوق يعاقب بغرامة مساوية ملبلغ الضريبة أو الرسم غري املسدد دون أن يقل مبلغ الغرامة عن

.دج25.0000

طرق احتيالية ومهما كان مبلغ احلقوق موضوع الغش وكذا يف احلالة املنصوص استعماليف حالة أماة العادية هذا يف احلال

.املتعلقة �نواع الكحول املغرية 530/2عليها يف املادة

.180-179مرجع سابق، ص : حيياوي نصريةبوعون - 1 2003من قانون املالية لسنة 54م، معدلة مبوجب املادة . غ. ض. من ق 523املادة - 2 2015م لسنة .من ق 41واملادة 2003من قانون املالية لسنة 55م، معدلة مبوجب املادة .غ.ض.من ق 524املادة - 3

37

فتعاقب كل من جيعل �ي وسيلة 537أما املادة. دج50.0000كما حتدد الغرامة بضعف احلقوق وأن ال تقل عن

.دج100.0000دج إىل 10.000عوان املكلفني غري قادرين على �دية وظائفهم بغرامة من كانت األ

دج إىل 1.000بغرامة من 537وعند رفض تقدمي الو�ئق أو إتالفها قبل انقضاء اآلجال احملددة حلفظها، تعاقب املادة

.دج10.0000

ئق أو معلومات يثبت عدم صحتها من طرف حماسب و� استعمالتعاقب على املشاركة يف إعداد أو 544يف حني املادة

.السابقة الذكر 306أو خبري جبائي أو كل من له هذه الصفة بنفس الغرامات املقررة يف املادة

أن كل خمالفة للمنع من ممارسة مهن رجل أعمال أو مستشار جبائي أو خبري أو حماسب حىت برتبة 545وحسب املادة

يف حق األشخاص املثبت ا�امهم يف إعداد مواز�ت وجرود وحسا�ت وو�ئق مزورة من أي نوع، مسري أو مستخدم، املقررة

ويف حالة التملص . دج10.000إىل 1.000قدمت من أجل حتديد الضرائب أو الرسوم املرتتبة على ز�ئنهم، يعاقب بغرامة من

.546ادة دج حسب امل5.000أضعاف هذه الرسوم دون أن تقل عن 03فلغرامة تساوي

قانون الرسم على رقم األعمالفي مجال : الفرع الثالث

ضافة لتعاقب على من خيالف األحكام القانونية والنصوص التنظيمية املتعلقة �لرسم على القيمة امل 114جاءت املادة

.دج5.000إىل . 1.00دج، ويف حالة الطرق التدليسية حيدد املبلغ من 2.500إىل 500بغرامة ترتاوح بني

من هذا القانون، تطبق عليها غرامة جبائية تقدر 1 60ويف حالة عدم وضوح اهلوية املنصوص عليها يف املادة

من هذا القانون، تطبق عليه غرامة جبائية ترتاوح ما بني 612وكل خمالفة لاللتزامات املنصوص عليها يف املادة . دج1.000:ب

دج5.000دج و 1.000

قيق أن رقم األعمال السنوي املصرح به غري كاف أو أن اخلصم طبق يف غري حمله يضاف إىل مبلغ الرسوم إذا تبني بعد التح

:النسب التايل 116املتملص منها حسب املادة

.دج50.000إذا كان مبلغ لرسوم املتملص منها يقل أو يساوي % 10 -

.دج20.000إذا كان مبلغ لرسوم املتملص منها أكثر من % 15 -

.على جممل الرسوم املتملص منها% 100الطرق التدليسية تطبق نسبة ويف حالة

عاقبت على من جيعل األعوان يف وضع يستحيل عليهم القيام بوظائفهم 122أما املادة

دج10.000إىل 1.000بغرامة من

شخاص الطبيعيني أو املعنويني الذين يقومون �عمال خاضعة للرسم على القيمة املضافة، أن يضعوا بصفة جلية عند مدخل املبىن الذين األ'' أ تنص على .ر.ر.من ق 60املادة -1

. ''اتثل الالفتميارسون فيه نشاطا رئيسيا أو جزئيا، لوحة حتمل امسهم ولقبهم، أو عنوان املؤسسة وطبيعة نشاطهم مامل يتوفروا على وسائل تعريف أخرى ماألشخاص أو الشركات الذين ينجزون أشغال عقارية وضع لوحات إشهارية طول مدة النشاط تربز امسهم ولقبهم، عنوان الشركة أو املقاول، '' أ تنص على .ر.ر.من ق 61املادة -2

.''اخل...طبيعة األشغال

38

قانون الطا�ع في مجال: الفرع الرا�ع

يعاقب عليها 04اآلالت املشار إليها يف املادة استعمالإن كل مناورة غايتها الغش أو تعريض الضريبة للشبهة، عن طريق

.�لعقو�ت املنصوص عليها يف التشريع اجلاري به العمل �لنسبة لكل ضريبة متملص منها

من 33دج حسب املادة 10.000تقل عن الآلة بدون ترخيص من اإلدارة فإن الغرامة استعمالغري أنه يف حالة

ت هذه الرسوم وال تقل عن ط حددت الغرامة يف حالة التملص من الرسوم خبمس مرا.من ق 35/2ط أما املادة .ق

كذلك نصت عل ى من جيعل األعوان املؤهلني يف حالة متنعهم من القيام مبهامهم بغرامة ترتاوح بني 37و املادة ، دج2.000

.دج100.000إىل 10.000

و 500جعلت كل خمالفة ألحكام دفع طابع األوراق القابلة للتداول أو غري قابلة للتداول بغرامة بني 90واملادة

.دج5.000

�لتضامن على املكتتب أو القابل أو املستفيد أو املظهر األول 90اليت نصت على ان تطبق الغرامة يف املادة 91واملادة

.من القانون 86إىل 77أو غري املؤشر عليها من أجل الطابع وذلك يف حالة خمالفة أحكام املواد للورقة غري املدموغة

: يعقب عليها بغرامة تقدر ب 1101، 100، 19جاء فيها أن كل خمالفة ألحكام املواد 106يف حني املادة

.دج50.000إذا كان مبلغ الرسوم املتملص منها يقل أو يساوي % 10 -

وأقل أو يساوي 50.000كان مبلغ الرسوم املتملص منها أكثر من إذا% 15نسبة -

.دج200.000

.دج200.000إذا كان مبلغ الرسوم املتملص منه أكثر من % 25نسبة -

على كل احلقوق املتملص منها وتستحق هذه الغرامة عن % 100طرق تدليسية تطبق الغرامة بنسبة استعمالويف حالة

.دج500للغرامة هو األدىنالت أو إيرادات عن كل عملية مل يسدد منها رسم الطابع، واحلد كل عقود أو حمررات و إيصا

قانون التسجیل في مجال: الفرع الخامس

على أن كل شخص على علم �لوفاة سواء كان املؤجر أو أحد املؤجرين، قام بفتح اخلزانة أو عمل على 49تنص املادة

ترتتب عليه شخصيا رسوم نقل امللكية عن طريق الوفاة والعقو�ت املستحقة بسبب املبالغ 48املادةفتحها من دون مراعاة لشروط

أو السندات أو األشياء املوجودة يف اخلزانة، ما عدا رجوعه على املكلف �لضريبة فيما خيص هذه الرسوم والعقو�ت عند

.دج10.000إىل 1.000االقتضاء، ويكون فضال عن ذلك خاضعا لغرامة ترتاوح بني

.حملددة قانو�ط متعلقة �ألخري يف دفع الرسوم املغفلة يف اآلجال ا.من ق 19املادة - 1

.ط متعلقة خبضوع السندات مبختلف أنواعها لرسم الطابع.من ق 100املادة -

.ط متعلقة �ستحقاق الرسم لكل عقد أو إيصال أو خمالفة أو إبراء.من ق 101املادة -

39

نصت على العقو�ت اجلباية يف حالة الرسوم املتملص منها، فإن الغرامة املطبقة تكون مساوية ألربعة 120أما املادة

.دج5.000ه الرسوم دون أن تقل عن أضعاف هذ

قانون اإلجراءات الج�ائ�ة في مجال: الفرع السادس

دج كل شخص أو شركة ترفض منح حق 50.000إىل 5.000منه على أنه يعاقب بغرامة من 62نصت املادة

، اليت يتعني تقدميها وفقا للتشريع، أو تقوم 61إىل 45اإلطالع عل الدفاتر واملستندات والو�ئق املنصوص عليها يف املواد من

.ااآلجال احملددة حلفظه انقضاء�تالف هذه الو�ئق قبل

،نصت على أنه يف حالة عدم تقدمي املكلفني �لضريبة الذين ينجزون عمليات 211 04من القانون 45كما املادة

م، .ض.من ق 224/1ضمن شروط البيع �جلملة مبا يف ذلك املستوردين، كشفا بقائمة ز�ئنهم ضمن الشروط املذكورة يف املادة

كما تطبق الغرامة يف حالة تقدمي معلومات غري صحيحة يف . دج400.000ج إىل 30.000تطبق عليهم غرامة تقدر ب

. كشف الز�ئن

العقو�ات المهن�ة: المطلب الثاني

،ببعض اإلجراءات 1997رغبة من املشرع يف دعم ومحاية حقوق اخلزينة العمومية جاء مبوجب قانون املالية لسنة

:متس مهنة املكلف �لضريبة واليت تتمثل يف واألساليب لتعزيز اجلهاز الردعي، وهي عبارة عن عقو�ت

الغلق املؤقت ملقر نشاط املكلف :أوال

ل إجبار املكلف على أجوهو عقوبة تلجأ هلا إدارة الضرائب بعد استيفاء كل احملاوالت الودية لتحصيل الضريبة من

.عنه من خسائر عن توقف نشاطهالتسديد، فاملكلف يكون أمام خيارين إما التسديد ألو الغلق املؤقت وما ينتج

من �ريخ التبليغ من طرف العون املتابع وحبضور ابتداءأ�م 10ففي حالة عدم الدفع يتخذ قرار الغلق ضده يف أجل

، على 1997من قانون املالية لسنة 34، مبوجب املادة 2ج . إ. من ق 146احملضر القضائي، فقد نص عليه املشرع يف املادة

احملضر القضائي وأن ال أور الغلق املؤقت من طرف املدير الوالئي للضرائب، مع تبليغ املكلف من طرف عون املتابعة أن يتخذ قرا

. أشهر 06تتجاوز مدة الغلق

إال أن الطعن ال يوقف ، ىل رئيس احملكمة املختصة إقليمياوللمكلف حق الطعن يف القرار برفع اليد بعريضة يقدمها إ

.التنفيذ

.2005املتضمن قانون املالية لسنة 31/12/2004املؤرخ يف04/21القانون -1 .2006، املتضمن قانون املالية لسنة 31/12/2005املؤرخ يف 05/16ت مبوجب القانون رقم ج عدل.إ.ق 146املادة -2

40

تسجيل املكلفني املتهربني يف بطاقية معلوماتية :�نيا

يتم وضع بطاقية معلوماتية وطنية 27/07/1997بتاريخ 127وهذا مبوجب التعليمة بني املشرتكة بني الوزارات رقم

1.خاصة �ملكلفني املتهربني املخالفني للتشريع اجلبائي، اجلمركي والتجاري

يلهم من أجل تسوية وضعيتهم إزاء اخلزينة العمومية، ويف حالة تسوية الوضعية كما جيب تبليغ املكلفني الذين مت تسج

ميكن للمكلف طلب إلغاء تسجيله من البطاقية، إال أن اإللغاء ال يكون إال بعد مرور سنتني من تسوية الوضعية بطلب من

).اجلمارك، الضرائب، التجارة(إحدى اإلدارات الثالث

للمستوردين سحب التوطني املصريف :�لثا

ومن أجل ، جل السماح هلم بعمليات االستريادوهي عبارة عن رخصة تقدم هلم من البنوك الوطنية اليت يتعاملون معها من أ

، كما جاءت 05/052حماربة التهرب أسس املشرع رسم خاص للتوطني املصريف يطبق على عمليات االسترياد، مبوجب األمر

.حتدد كيفيات تطبيق الرسم وسحب التوطني املصريف 04التعليمة الوزارية رقم

إقصاء املكلفني �لضريبة من املشاركة يف الصفقات لعمومية :رابعا

املتضمن تنظيم الصفقات العمومية، على أن يقصى بشكل مؤقت أو 10/236من املرسوم لر�سي 52جاءت املادة

:القتصاديون الذين�ائي من املشاركة يف الصفقات العمومية املتعاملون ا

.ال يستوفون واجبا�م اجلبائية والشبه اجلبائية -

.املسجلون يف البطاقية الوطنية ملرتكيب الغش -

العقو�ات الجزائ�ة: المطلب الثالث

ن تعد الوسائل العقابية من أهم وسائل معاجلة ظاهرة التهرب الضريبية، لكن ولتوقيع اجلزاء على املتهرب البد أوال م

من الدستور �نه ال 43لذلك يستمد اجلزاء الضرييب شرعيته من القواعد العامة املقررة يف املادة ، االستناد إىل مصدر شرعي للجزاء

3.إدانة إال مبقتضى قانون صادر قبل ارتكاب الفعل ا�رم

.186مرجع سابق، ص : طورش بتاته - 1خاص فكل طلب خيضع بفتح ملف توطني مصريف'' منه على 02، نص يف املادة 2005، املتضمن قانون املالية التكميلي لسنة 25/07/2005املؤرخ يف 05/05األمر -2

.دج10.000بعملية االسترياد خيضع لتسديد رسم قدره

''.ويسدد هذا الرسم لدى قابضي الضرائب ويرتتب عنه منح شهادة وتسليم إيصال عن ذلك، وحتدد كيفيات تطبيق هذا املادة عن طريق التنظيم .319مرجع سابق، ص : برمحاين حمفوظ - 3

41

هربني، وكثريا ما ترجع القوانني اجلبائية هذا ما نالحظه يف تعديالت قوانني املالية، وهذا بتشديد العقو�ت اجلبائية على املت

، فالعقو�ت املنصوص عليها يف تقسم إىل عقو�ت 1لنصوص قانون العقو�ت يف توقيع العقاب على أفعال التهرب إىل اإلحالة

:أصلية حتوي على عقو�ت سالبة للحرية وغرامات مالية وأخرى تبعية سنبينها فيما �يت

األصل�ةالعقو�ات : الفرع األول

28يف مادته 02/112إال أن القانون ، احلبس والغرامة رتاوح بنيوتصراحة وهي عقو�ت تنص عليها النصوص اجلبائية

م عدلت يف العقو�ت، حيث أصبحت العقوبة على التملص �ستعمال طرق تدليسية .ر.م.ض.من ق 3033املادة ااملعدلة لنص

:يف إقرار وعاء الضريبة أو حق أو رسم أو تصفيته كليا أو جزئيا كما يلي

.دج100.000دج عندما ال يفوق املبلغ املتملص منه 100.00إىل 50.00غرامة مالية من )1

، أو �حدى دج500 000إىل 100 000رامة مالية من أشهر وغ 6احلبس من شهرين إىل )2

دج 1000 000وال يتجاوز 100 000هاتني العقوبتني ، عندما يفوق املبلغ املتملص منه

, دج أ2,000,000دج إىل 500 000الية من بغرامة م ستة أشهر إىل سنتني و احلبس من )3

دج؛5.000.000دج واال يتجاوز �1.000.000حدى العقوبتني ، عندما يفوق املبلغ املتملص منه

دج أو 5.000.000إىل 2.000.000سنوات وغرامة مالية من 5إىل من سنتنياحلبس )4

دج10.000.000دج وال يتجاوز �5.000.000حدى العقوبتني، عندما يفوق مبلغ احلقوق املتملص منها

دج 10.000.000إىل 5.000.000سنوات وبغرامة مالية من 10سنوات إىل 5حلبس من ا )5

.دج�10.000.000حدى هاتني العقوبتني عندما يفوق مبلغ احلقوق املتملص منها , أ

م عن كل من متلص أو حاول التملص .ض.من ق 303أحال العقو�ت طبقا للمادة 117أ يف املادة .ر.ر.وجند ق

.بصفة كلية أو جزئية �ستعمال طرق تدليسية

ط مل يطرأ عليها أي تعديل . من ق 34ت املادة . من ق 119م واملادة . غ. ض. من ق 532يف حني أن املواد

.م بعد تعديلها.ض.من ق 303لتتماشى بذلك مع العقو�ت يف املادة

أشهر يف حالة صناعة أو نقل 06أ�م إىل 06م نصت على عقوبة احلبس من . غ.ض.من ق 530كما أن املادة

ني أو الذهب أو الفضة، حتمل دمغات مزورة أو حيازة األواين أو األجهزة اخلاصة تكحول أو �رود أو مصنوعات من البال

.لصنع التبغ بطريقة غري شرعية

م .غ.ض.من ق 536أ و املادة .ر.ر.من ق 122م، واملادة .ض.من ق 408إىل 034كما جاءت املواد من

اجلماعي على فرض الضريبة والذي يرتتب عليه املساس �لسري احلسن لالقتصاد الوطين، االعرتاضنصت على أنه يف حالة

4ع .من ق 418أحالت العقوبة إىل نص املادة

.129، ص 2004لف الضرييب، دار اجلامعة اجلديدة للنشر، اإلطار القانوين للم: سنية أمحد يوسف - 1 .2003املتضمن قانون املالية لسنة 24/12/2002املؤرخ يف 02/11القانون - 2

.2012من ٌ م لسنة 13واملادة 2003من ق م لسنة 28معدلة مبوجب املادة : من ق ض م ر م 303املادة 3 ).19ص 34ر رقم . ج(2001يونيو 26يف املؤرخ 01/09ألغيت �لقانون رقم - 4

:وحررت كما يلي) 758ص 53ر رقم . ج(1975يونيو 17املؤرخ يف 75/47وعوضت �ألمر رقم

األساسية سنة كل من أحدث أو حاول أن حيدث متعمدا شغبا من شأنه أن يعرقل األجهزة 20إىل 10يعد مرتكبا جلرمية التخريب االقتصادي ويعاقب �لسجن املؤقت من ''

.لالقتصاد الوطين أو خيفض من قدرة إنتاج الوسائل االقتصادية

42

جزائية وكيل األعمال أو احملاسب، بغرامةأ تعاقب على خمالفة اخلبري اجلبائي أو .ر.ر.من ق 129أيضا جند املادة

هذا يف ، أ�ا نصت عليها كمخالفة جبائيةإال 545م املادة .غ.ض.ابلها يف قدج وتق10000إىل 1.000ترتاوح من

يعترب يف حالة عود كل شخص أو شركة صدر ضدها '' أ .ر.ر.من ق 131احلالة العادية أما يف حالة العود كما عرفته املادة

فلقيام العود ، ''د احلكم �إلدانةسنوات بع) 05(حكم �حدى العقو�ت املنصوص عليها يف القانون، يرتكب يف غضون أجل

جيب أن يكون صادرا من حمكمة جزائية بعقوبة أصلية، ويرتتب عنه وجوب مضاعفة العقو�ت اجلبائية واجلزائية، وحددت

.سنوات، وأمجعت على ذلك كل القوانني اجلبائية) 05(مدته ب

ألن القوانني اجلبائية نصت صراحة على ع .من ق 53وال ميكن �ي حال من األحوال للقاضي العمل بنص املادة

ذلك ألن العقوبة اجلبائية هدفها تعويض اخلزينة العمومية عن األضرار اليت حلقتها من جراء التهرب، ولكن ميكن للقاضي أن

ديرية يستعني �ا فيما خيص العقو�ت اجلزائية فهي جزاء ملخالفة األحكام وجيوز ختفيضها حسب الظروف املخففة السلطة التق

.للقاضي

للحرية وإن كانت ذات طابع ردعي إال أن املصلحة الواجب محايتها هي السالبةلكن جتدر اإلشارة إىل أن العقوبة

الضريبة كاقتطاع مايل يغذي اخلزينة العمومية؛ فحبس املكلف املتهرب إمنا هو حبس ملصدر من مصادر تغذية اخلزينة، بل وقد

1ريق إقامته يف املؤسسة العقابية من خالل نفقات معيشتهيضر اخلزينة بشكل أكرب عن ط

العقو�ات التكمیل�ة: لفرع الثانيا

أ .ر.ر.من ق 130م، واملادة .ض.من ق 303/3عقو�ت تكون �بعة للعقو�ت األصلية من خالل نص املادة وهي

املنع من ( عليها يف نصوص أخرى مثل دون اإلخالل �لعقو�ت اخلاصة املنصوص ...'' م بنصها.غ.ض.من ق 546/3واملادة

).اخل... ممارسة مهنة، العزل من الوظيفة، غلق املؤسسة

م م، .ض.من ق 306/3أما فيما خيص النصوص اليت تناولت العقو�ت التكميلية يف القوانني اجلبائية السيما املادة

ة لرجال األعمال واخلرباء واحملاسبني، تطبق أ، خبصوص العود �لنسب.ر.ر.من ق 128م، واملادة .غ.ض.من ق 544واملادة

عليهم بقوة القانون عقو�ت املنع من مزاولة املهنة أو املنع من ممارسة النشاط التجاري، وعند االقتضاء تطبق عقوبة غلق املكتب

.أو املؤسسة

أ�ا مل حتدد مدة معينة للعقوبة لذا إال أنه وبتفحصنا جلميع املواد السابقة اخلاصة �لعقو�ت التكميلية يف حالة العود جند

.وتعليق احلكم �إلضافة إىل نشر. و�ستقرائنا للمواد جندها تنص على املنع النهائي

.217، ص 2008، 1اجلرمية الضريبية، دار وائل للنشر، ط: طالب نور الشرع - 1

43

:خامتة الفصل الثاني

إن اآل�ر الوخيمة اليت تنتج عن التهرب واليت سبق وأن تطرقنا هلا يف الفصل األول، جعلت من الضروري التحرك ملواجهة

الوقائية كستها اإلجراءاتالظاهرة اليت أصبحت �دد الكيان االقتصادي للدولة، فقد جلأت الدولة اجلزائرية إىل سلسلة من

نوع من إجياد قوانني املالية الالحقة، فقامت مبحاولة تبسيط النصوص التشريعية وكذا ويف 1992اإلصالحات لضريبية منذ سنة

لتتماشى مع العصرنة ) املادي والبشري(العدالة الضريبية يف توزيع العبء الضرييب، كما قامت بتطوير اإلدارة الضريبية من اجلانبني

اآللية للمعطيات، الشيء الذي ساهم بشكل واسع يف ترقية اخلدمة املقدمة يف مجيع ا�االت وخاصة جتهيز اإلدارة �جهزة املعاجلة

�مة واليت حالت دون شعوره أرحييةمن اإلدارة،وعدم �ميش املكلف توفري كل املعطيات اليت حيتاجها لكي يؤدي واجبه يف

.�لتهميش من اإلدارة

كذا )الداخلية واخلارجية(ل يف سلطتها على الرقابة بشقيها غرب أن الوسيلة األوىل لإلدارة الضريبية يف كشف التهرب تتمث

التحقيق احملاسيب واملعمق يف الوضعية اجلبائية ( معاينة الو�ئق واملستندات اخلاصة بنشاط املكلف ورقم أعماله عن طريق سلطتها يف

.عمال املصرح به واحلقيقياليت تستهدف أجياد الفوارق يف التصرحيات املقدمة وإجياد الفرق بني رقم األ) الشاملة

ويف حالة وجود جتاوزات من املكلف حتول دون استيفاء اخلزينة العمومية حلقها، وجب متابعة املكلف �حدى العقو�ت

؛ إال التشريع )طبيعي أو معنوي(ليت متس بصفة املكلف شخصملهنية ااملنصوص عليها يف التشريع اجلبائي وصوال إىل العقو�ت ا

.إضافة إىل العقو�ت التكميليةاجلبائي وسعيا منه على توقيع جزاء ردعي، يرتاوح بني الغرامة واحلبس

خاتمة

45

خامتة

إنه ملن الصعوبة مبكان مكافحة ظاهرة التهرب الضرييب نظرا للتقنيات واحليل اليت يصعب حصرها و املستعملة يف ذلك

من طرف املكلفني للتخلص من عبء الضريبة املفروضة عليهم مبوجب القانون الرتباط الظاهرة بتطور األنشطة االقتصادية

حىت أصبح املكلف يعمل جبهد . أجذ الظاهرة ألبعاد خطرية إىلاص، األمر الذي أدى واتساع دائرة املشاريع خاصة يف القطاع اخل

أو اكرتاث منه ملا قد ينجم عن مراعاةأكرب ومبا أتيح له من قوة على حماولة ختفيض أسس الضريبة أو التخلص منها �ائيا دومنا أي

فعله هذا من آ�ر وخيمة على املالية العامة حيث أضحى هاجسا يهدد استقرار الدولة ويقلص دورها يف التدخل يف احلياة

االقتصادية من خالل تدهور العملة الوطنية، هذا �إلضافة إىل منح املشرع املكلفني ثغرات يف النصوص التشريعية ملساعد�م عن

.غري قصد يف التملص من واجبا�م

من أجل هذا وجب على الدولة التصدي للظاهرة فإن مل يكن القضاء عليها �ائيا وجب على األقل اختاذ إجراءات

وال يتأتى هذا إال بتوافر عزمية جادة من كل األطراف وعلى مجيع . للتخفيف من حد�ا، ألن القضاء عليها فرض من ضرب اخليال

سهلة مفهومة ال حتتاج إىل �ويل؛ سواء من خالل الوقاية من التهرب بصيغة نصوص بسيطة) مشرع، إدارة، مكلف(املستو�ت

من �حية اإلدارة �ن تفرض على املكلف إجراءات هو يف غىن عنها أومن �حية املكلف �ن يلجأ لتصرفات من شأ�ا أن تعرقل

و الرقابة اخلارجية من قبيل التحقيق لى الو�ئق أو الرقابة الشكلية أالداخلية كالرقابة ع مهمة اإلدارة أثناء ممارسة مهمة الرقابة سواء

، إال أن جمهودات اإلدارة اجلبائية سواء من الناحية املادية أو البشرية الاحملاسيب أو التحقيق املعمق �مل الوضعية اجلبائية الشاملة

استقرار املداخيل اجلبائية ومتيل اخلزينة بكل األموال املستحقة من دون أن تلقى ميكن �ي حال من األحوال أن تؤيت مثارها يف

ومن هاته اإلدارات ما جتاو� من �قي اإلدارات، فالتنسيق بني هاته األخري وإدارة الضرائب عامل البد منه حملاربة ظاهرة التهرب؛

فتبادل املعلومات بني هاته اإلدارات وإدارة الضرائب ..) القضائية اجلمارك، التجارة، البنوك، اجلهات( ذكر�ه سابقا مثل إدارة

منصوص عليه قانو� وال حيتج أمام أعوان اإلدارة الضريبية �لسر املهين إال يف حدود ضيقة مثل أن يتم طلب معلوما متحصل

اإلقليمي كلف املالية قد تتعدى احليزعليها من عملية اإلحصاء العام للسكان، فهي معلومات تتسم �لسرية، غري أن معامالت امل

إن مل يكن مستحيال نظرا ملبدأ السيادة الضريبية السالف الذكر، األمر عها وحتصيلها أمر يف غاية الصعوبة للدولة ما جيعل من تتب

لتعاون املشرتك الذي فرض على الدولة إىل تساب إىل تكتالت دولية أو إقليمية تكون إما ثنائية أو متعددة األطراف من أجل ا

على أساس املصاحل املتبادلة، املتمثلة يف تعقب كل دولة لرعا�ها املكلفني ضريبيا واملتملصني من أداء ما عليهم من مستحقات

.اجتاه خزينة الدولة

يتوقف عند تعقب املتهرب وحتصيل املبلغ املتهرب منها من ذمته بل وفرض املشرع على ذلك جزاءات لكن األمر ال

جبائية وأخرى مهنية وقد يصل األمر إىل حد املتابعة اجلزائية، فهذه العقو�ت ترتاوح بني الغرامة املالية بنسب متفاوتة تتعلق �رة

حبجم املبلغ املتملص منه و�رة أخرى �حرتام اآلجال القانونية املقررة للتسديد وبني احلبس، هذا �إلضافة إىل العقو�ت التكميلية

.املكلف ونشاطه واليت مل يفصح املشرع عن مدة �ايتها اليت متس

:جنملها فيما �يت خلصنا إل بعض التوصيات،لكن من خالل معاجلتنا ملوضوع التهرب الضرييب

46

:البد من

= فمكلف متهرب (حماربة ظاهرة الفساد اإلداري قبل التوجه لظاهرة التهرب الضرييب - أ

. ).عبء على اخلزينة= موظف غري كفء، واملوظف غري الكفء

تطوير اإلدارة الضريبية مع االقتصاد يف اإلنفاق على عملية التطوير لكي ال تتجاوز ما مت - ب

.حتصيله

استبدال عقوبة حبس املكلف بعقوبة يكون وقعها أكثر عليه وعلى ذمته املالية، فمتهرب - ت

تتم استضافته يف املؤسسة العقابية على حمبوس ليس له أي فائدة للخزينة بل وبعد أن أخل �لتزاماته الضريبية

.نفقة املضرور؛ فهو عبء غري مباشر على اخلزينة من خالل توفري شروط معيشته وأمنه داخل املؤسسة

منفعة = مشاريع تنموية = حتصيل آمن = ؛ فمكلف واعيفال يسعنا القول إال أن املكلف هو حجر الزاوية يف العملية..

.عامة تعمم على اجلميع

''مت بعون اهللا''

قائمة املراجع

48

املراجع باللغة العربية: أوال

الكتب

.2008املالية العامة والتشريع الضرييب، دار الثقافة للنشر والتوزيع، : أعاد محود القيسي )1

.يف القانون اجلزائي اخلاص، اجلرائم ضد األشخاص واجلرائم ضد األموال، دار هومة، اجلزائرالوجيز : أحسن بوسقيعة )2

.2009،دار اجلامعة اجلديدة ،)دراسة مقارنة(الضريبة العقارية يف القانون اجلزائري: برمحاين حمفوظ )3

2011لتوزيع، اجلزائر، إجراءات الرقابة احملاسبية واجلبائي، دار هومة للطباعة والنشر وا: بن عمارة منصور )4

،دار )2010حسب تعديالت قانون املالية لسنة (الضرائب على الدخل اإلمجايل، : بن عمارة منصور )5

،2010هومة،اجلزائر،

،2010الضرائب الوطنية والدولية، : بوعون املولودة حيياوي نصرية )6

2010، 1، دار وائل للنشر، طاونة، علم املالية والتشريع الضرييب بني النظرية والتطبيقجهاد سعيد خض )7

.2008تيارت، -سياسة اإلصالح االقتصادي يف اجلزائر واملؤسسات املالية الدولية، جامعة ابن خلدون: دين بن شهرة )8

.2003مقدمة يف االقتصاد العام، الدار اجلامعية، جامعة بريوت العربية، : سعيد عبد العزيز عتمان )9

.2004ملف الضرييب، دار اجلامعة اجلديدة للنشر، اإلطار القانوين لل: سنية أمحد يوسف )10

الرقابة اجلبائية بني النظرية والتطبيق: سهام كرودي )11

.2008، 1اجلرمية الضريبية، دار وائل للنشر، ط: طالب نور الشرع )12

التحقيق احملاسيب والنزاع الضرييب، دار اهلدى: عباس عبد الرزاق )13

.2006يب واالقتصاد األسود، دار اجلامعة اجلديدة، اإلسكندرية، التهرب الضري: عبد احلكيم مصطفى الشرقاوي )14

.2011،دار جرير للنشر و التوزيع، عمان،1دراسات يف علم الضرائب،ط: عبد ا�يد قدي )15

الغش والتهرب الضرييب يف النظام الضرييب اجلزائري، النشر والتوزيع مكتبة بن موسى : عوادي مصطفى ورحال �صر )16

.2010/2011السعيد، الوادي،

، 2الضرائب وحاسبتها بني النظرية والتطبيق، املكتبة الوطنية، ط: دمحم أبو نصار، حمفوظ املشاعلة، فراس الشهوان )17

2003.

.2008اإلصالح الضرييب بني اعتبارات اجلباية واألسس العلمية للضرائب، الدار اجلامعية، : دمحم عمر محاد أبو دوح )18

.ييب يف اجلزائر ، دار قرطبة للنشر والتوزيع ، البليدة�صر مراد ،التهرب والغش الضر )19

.2003فاعلية النظام الضرييب بني النظرية والتطبيق، دار هومة، اجلزائر، : �صر مراد )20

الرسائل واألطروحات اجلامعية

.2002/2003، جامعة اجلزائر، )مذكرة ماجستري(الغش الضرييب، : أهيب بن ساملة �قوت )21

مذكرة (الرقابة اجلبائية يف اجلزائر و دورها يف احلد من ظاهرة التهرب الضرييب، إجراءاتو آلياتالمية، ايت بلقاسم )22

.2013/2014، جامعة اكلي حمند اوحلاج، البويرة، )املاسرت

49

2003/2004، جامعة �تنة، )مذكرة ماجيستري(الرقابة اجلبائية كأداة حملاربة التهرب والغش الضرييب،: بولوخ عيسى )23

، جامعة ورقلة، )مذكرة ماجيستري(حماولة تشخيص ظاهرة التهرب الضرييب للمؤسسات الصغرية واملتوسطة، : رحال �صر )24

2006/2007.

.2001/2012، 1جامعة قسنطينة) مذكرة ماجيستري(مكافحة التهرب الضرييب يف اجلزائر،: طورش بتاته )25

.2013/2014، جامعة بسكرة، )مذكرة ماسرت(اجلزائري، جرمية التهرب الضرييب يف التشريع : قرموش ليندة )26

، جامعة )مذكرة ماسرت يف العلوم املالية واحملاسبية(الرقابة اجلبائية كأداة حملاربة الغش والتهرب الضرييب، : نفيسة سويسي )27

.2009/2010ورقلة،

.معة سعد دحلب البليدةكمال رزيق و بوعالم رمحون، تقييم السياسة اجلبائية يف اجلزائر،مذكرة ماسرت جا )28

االت القانونية

التهرب الضرييب يف اململكة األردنية اهلامشية، جملة احلقوق، جملة علمية حمكمة ربع سنوية تعىن بنشر : سامل دمحم الشوابكة )29

.،جملس النشر العلمي2003، ديسمرب 27، السنة 04الدراسات القانونية و الشرعية، جملس النشر العلمي، العدد

اآلليات القانونية االتفاقية ملكافحة التهرب الضرييب الدويل، جملة دفاتر السياسة والقانون، العدد : مهداوي عبد القادر )30

.2015الثاين، جانفي

02/2003، جامعة ورقلة، العدد )دورية علمية حمكمة (اإلصالحات الضريبية يف اجلزائر، جملة الباحث : �صر مراد )31

.اجلزائر-التهرب الضرييب يف اجلزائر، ا�لة اجلزائرية، املؤسسة الوطنية للفنون املطبعية، بن عكنونواقع : �صر مراد )32

املقاالت غري املنشورة

2013/2014حماضرة ألقيت على طلبة السنة أوىل ماسرت قانون عام لألعمال، جامعة ورقلة، : زرقون نور الدين )33

االتفاقيات الدولية والنصوص القانونية

دولية اتفاقياتاملراسيم الرئاسية املتضمنة : أوال

يتضمن التصديق على 2000مايو 04ه املوافق ل 1421حمرم عام 24مؤرخ يف 2000/95املرسوم الر�سي )34

منع الضرييب و االزدواجاتفاقية بني حكومة اجلمهورية اجلزائرية الدميقراطية الشعبية وحكومة مجهورية جنوب إفريقيا من أجل جتنب

.1998أبريل 28التهرب الضرييب فيما يتعلق �لضرائب على الدخل والثروة املوقعة يف اجلزائر يوم

بني اجلزائر وكندا قصد 2000نوفمرب 16ه املوافق ل 1421شعبان 20املؤرخ يف 200/364املرسوم الر�سي )35

.دخل والثروةالضرييب ومنع التهرب الضرييب يف ميدان الضريبة على ال االزدواججتنب

بني اجلزائر واململكة 20000ديسمرب 17املوافق ل 1421رمضان 21املؤرخ يف 2000/427املرسوم الر�سي )36

الضرييب وتفادي التهرب والغش اجلبائي ووضع قواعد املساعدة املتبادلة يف ميدان الضريبة االزدواجاألردنية اهلامشية قصد جتنب

.على الدخل والثروة

50

بني اجلزائر وفرنسا قصد جتنب 2002أبريل 17املوافق ل 1423حمرم 24املؤرخ يف 02/121لر�سي املرسوم ا )37

.الضرييب وتفادي التهرب والغش اجلبائي ووضع قواعد املساعدة املتبادلة يف ميدان الضريبة على الدخل والثروة والرتكات االزدواج

بني اجلزائر و سلطنة عمان 2003فرباير 08املوافق ل 1423ذي احلجة 07املؤرخ يف 03/64املرسوم الر�سي )38

.الضرييب ومنع التهرب الضرييب �لنسبة للضرائب على الدخل االزدواجلتجنب

بني اجلزائر و مصر لتجنب 2003مارس 25املوافق ل 1424حمرم 22املؤرخ يف 03/142املرسوم الر�سي )39

. سبة للضرائب على الدخل ورأس املالالضرييب ومنع التهرب الضرييب �لن االزدواج

بني اجلزائر واإلمارات العربية 2003أبريل 07املوافق ل 1424صفر 05املؤرخ يف 03/164املرسوم الر�سي )40

.الضرييب على الدخل ورأس املال ومنع التهرب من الضريبة االزدواجاملتحدة بشأن جتنب

الضرييب ومنع التهرب من الضرائب �لنسبة االزدواجبحرين بشأن جتنب بني اجلزائر ودولة ال 03/276املرسوم الر�سي )41

.للضرائب على الدخل

الضرييب و منع التهرب من الضرائب االزدواجبني اجلزائر و اجلمهورية اليمنية بشأن جتنب 05/78املرسوم الر�سي )42

.املفروضة على الدخل ورأس املال

النصوص القانونية: ثانيا

76ج ر رقم (07/12/1996املؤرخ يف 438-96، منشور مبوجب املرسوم الر�سي رقم 1996اجلزائر دستور )43

).08/12/1996: بتاريخ

.1992املتضمن قانون املالية لسنة 1991ديسمرب 18املؤرخ يف 91/25قانون رقم )44

.1993املتضمن قانون املالية لسنة 1993يناير 19املؤرخ يف 93/01مرسوم تشريعي رقم )45

.1996املتضمن قانون املالية لسنة 1995ديسمرب 30املؤرخ يف 95/27أمر رقم )46

.2002املتضمن قانون املالية لسنة 2001ديسمرب 22املؤرخ يف 01/21قانون رقم )47

.2003املتضمن قانون املالية لسنة 2002ديسمرب سنة 24املؤرخ يف 02/11قانون رقم )48

. 2004املتضمن قانون املالية لسنة 2003ديسمرب 28املؤرخ يف 03/22قانون رقم )49

.2005قانون املالية لسنة املضمن 2004ديسمرب 29املؤرخ يف 04/21قانون رقم )50

.2006قانون املالية لسنة املتضمن 2005ديسمرب 31املؤرخ يف 05/16قانون رقم )51

.2007ة لسنة قانون املالي املتضمن 2006ديسمرب 26املؤرخ يف 08/24قانون رقم )52

.2009قانون املالية لسنة املتضمن 2008ديسمرب 30املؤرخ يف 08/21قانون رقم )53

.2012قانون املالية لسنة املتضمن 2001ديسمرب 28املؤرخ يف 11/16قانون رقم )54

.2013قانون املالية لسنة 2012ديسمرب 26املؤرخ يف 12/12قانون رقم )55

.2015قانون املالية لسنة املتضمن 2014يسمرب د30املؤرخ يف 14/10قانون رقم )56

102ر العدد .ج، ضرائب املباشرة والرسوم املماثلةقانون الاملتضمن 09/12/1676املؤرخ يف 76/101األمر )57

.1976 لسنة

51

لسنة 103ر العدد .الرسم على رقم األعمال، ج قانون املتضمن 09/12/1676املؤرخ يف 76/102األمر )58

1976.

.1977لسنة 68ر العدد .الطابع، جقانون املتضمن 09/12/1676املؤرخ يف 76/103األمر )59

.1976لسنة 103ر العدد .الغري مباشرة، جضرائب قانون الاملتضمن 09/12/1676املؤرخ يف 76/104األمر )60

.1976لسنة 103ر العدد .التسجيل، جقانون املتضمن 09/12/1676املؤرخ يف 76/105األمر )61

.قانون اإلجراءات اجلبائية )62

.املعدل واملتمم املتضمن تنظيم الصفقات العمومية 2010أكتوبر 7املؤرخ يف 10/236املرسوم الر�سي )63

.املتضمن قانون العقو�ت املعدل واملتمم 1966يونيو 08املؤرخ يف 66/158األمر رقم )64

.2008يتضمن القانون التجاري املعدل واملتمم، منشورات بريت 1975سبتمرب26املؤرخ يف 75/59رقم األمر )65

.املركزية اإلدارةاملتعلق بتنظيم 23/06/1990املؤرخ يف 90/190املرسوم التنفيذي )66

.واملتعلق �نشاء تسع مدير�ت جهوية 23/02/1991املؤرخ يف 91/60املرسوم التنفيذي )67

املراجع باللغة الفرنسية: ثانيا

68)

1 Thierry Lamulle, droit fiscal, loi de finances 2002 et collecitf budgétaire 2002 inclus, Gualino éditeur, 2002/2003.

69) 1 La lettre de DG,I bullent d’information de la directoin générale des impots, N

38/2009. 70)

1 La lettre de DGI, bullent d’information de la directoin générale des impots,64/2012.

71) 1 La lettre de DGI , confirence nationale des cadres de l’administration fiscale ,

modernisation de l’admistration fiscale, (les prochaines étapes, N speciale. 72) La lettre de DGI DGI bullent d’information de la directoin générale des

impots, N53/2011. 73) La lettre de DGI, bullent d’information de la directoin générale des impots, N

69/2013.

الفهرس

53

02 املقدمة

03 التهرب الضرييب: الفصل األول

04 مفهوم التهرب الضرييب: املبحث األول

04 تعريف التهرب الضرييب: املطلب األول

05 أنواع التهرب الضرييب: املطلب الثاين

05 التجنب الضرييب: الفرع األول

06 جتنب �تج عن تغري سلوك املكلف: أوال

06 جتنب ينظمه املشرع الضرييب : �نيا

07 جتنب �تج عن إمهال املشرع الضرييب: �لثا

07 الغش الضرييب: الفرع الثاين

08 الغش البسيط: أوال

09 الغش املركب: �نيا

09 طرق التهرب الضرييب: املطلب الثالث

09 عمليات حماسبيةالتهرب عن طريق : الفرع األول

09 تضخيم النفقات: أوال

10 ختفيف اإليرادات: �نيا

12 التهرب عن طريق العمليات املادية والقانونية: الفرع الثاين

12 التهرب عن طريق العمليات املادية: أوال

12 التهرب عن طريق العمليات القانونية: �نيا

13 أسباب التهرب الضرييب: املبحث الثاين

13 ـسباب خاصة �ملنظومة اجلبائية: املطلب األول

13 تعقد التشريعات الضريبية: الفرع األول

14 نقص العدالة الضريبية: الفرع الثاين

15 أسباب خاصة �إلدارة الضريبية: املطلب الثاين

15 ضعف اإلمكانيات البشرية: الفرع األول

15 ضعف اإلمكانيات املادية: الفرع الثاين

16 أسباب خاصة �ملكلف �لضريبة: املطلب الثالث

16 ضعف الوعي الضرييب: الفرع األول

16 الضغط اجلبائي على املكلف: الفرع الثاين

17 آ�ر التهرب الضرييب: املبحث الثالث

17 اآل�ر املالية : املطلب األول

18 اآل�ر االقتصادية: املطلب الثاين

54

18 األ�ر االجتماعية: املطلب الثالث

20 خامتة الفصل األول

21 آليات مكافحة التهرب الضرييب: الفصل الثاين

22 اآلليات الوقائية: املبحث األول

22 على مستوى التشريع الضرييب: املطلب األول

22 العمل على حتسني التشريع الضرييب واستقراره: الفرع األول

23 النظام الضرييببساطة وعدالة : الفرع الثاين

24 على مستوى اإلدارة اجلبائية: املطلب الثاين

24 اجلانب البشري: الفرع األول

25 اجلانب املادي: الفرع الثاين

26 على مستوى املكلف �لضريبة: املطلب الثالث

26 توعية املكلف �لضريبة:الفرع األول

27 واإلدارةإزالة التوتر بني املكلف : الفرع الثاين

28 اآلليات الرقابية: املبحث الثاين

28 الرقابة والتحقيق اجلبائي: املطلب األول

28 الرقابة اجلبائية: الفرع األول

28 الرقابة الشكلية: أوال

28 الرقابة على الو�ئق: �نيا

29 التحقيق اجلبائي: الفرع الثاين

29 التحقيق يف احملاسبة: أوال

31 التحقيق املصوب يف احملاسبة: �نيا

31 التحقيق املعمق يف الوضعية اجلبائية الشاملة: �لثا

32 التنسيق بني اإلدارات: املطلب الثاين

32 تنسيق اإلدارة الضريبية مع اجلمارك: الفرع األول

33 تنسيق اإلدارة الضريبية مع إدارة البنوك: الفرع الثاين

33 اإلدارة الضريبية مع مصاحل التجارةتنسيق : الفرع الثالث

33 تنسيق اإلدارة الضريبية مع اجلهات القضائية: الفرع الرابع

33 التعاون الدويل: املطلب الثالث

35 اآلليات العقابية: املبحث الثالث

35 العقو�ت اجلبائية: املطلب األول

35 يف جمال الضرائب املباشرة: الفرع األول

55

36 يف جمال الضرائب الغري مباشرة: الثاينالفرع

37 يف جمال الرسم على رقم األعمال: الفرع الثالث

38 يف جمال قانون الطابع: الفرع الرابع

38 يف جمال قانون التسجيل: الفرع اخلامس

39 يف جمال اإلجراءات اجلبائية: الفرع السادس

39 العقو�ت املهنية: املطلب الثاين

39 الغلق املؤقت ملقر النشاط: األولالفرع

40 التسجيل يف بطاقية معلوماتية: الفرع الثاين

40 سحب التوطني املصريف : الفرع الثالث

40 اإلقصاء من الصفقات العمومية: الفرع الرابع

40 العقو�ت اجلزائية: املطلب الثالث

41 العقو�ت األصلية: الفرع األول

42 العقو�ت التكميلية: الفرع الثاين

43 خامتة الفصل

44 اخلامتة العامة

45 قائمة املراجع

ملخص

�دف الدراسة إىل تسليط الضوء على ظاهرة التهرب الضرييب، واليت �دف أساسا إىل حرمان اخلزينة العمومية من

مبالغ مالية مستحقة على أشخاص مكلفني �لضريبة مبوجب نصوص قانونية بوسائل وطرق خمتلفة ال حصر هلا، مستعينني يف

لنقص كفاءة اإلدارة الضريبية أو لنقص وعيهم �ألمهية البالغة للضريبة يف النفع ذلك إما بثغرات موجودة يف التشريع الضرييب؛ وإما

العام، ما ينتج عنه آ�ر جد وخيمة على اإلقتصاد العام، لكن املشرع و�ذا الصدد فقد سطر آليات للوقف يف وجه الظاهرة تطبق

ريع الضرييب وكذا عصرنة اإلدارة الضريبية والعمل على حسب درجة فاعلية كل منها؛ فمنها الوقائية اليت �دف إىل تبسيط التش

حتسيس املكلف بدوره الفعال يف التنمية، وأخرى رقابية تسعى إىل مراقبة تصرحيات املكلف �لضريبة والتحقيق يف مصداقيتها،

وبة احلبس �إلضافة إىل عقو�ت وصوال إىل توقيع العقاب املناسب لكل جتاوز من املكلفني �لضريبة يرتاوح بني الغرامة املالية عق

.تكميلية

-الرقابة اجلبائية -اإلدارة اجلبائية -الغش الضرييب -التجنب الضرييب -التهرب الضرييب -الضريبة: الكلمات املفتاحية

املكلف �لضريبة

Resume

L'étude vise à faire la lumière sur le phénomène de l'évasion fiscal, qui est principalement destiné à le Trésor public des sommes dues d'argent pour priver le peuple de l'impôt des contribuables dans les textes juridiques les moyens et les différentes façons sont infinies, en tirant sur les soit lacunes existent dans la législation fiscal; et, soit de l'absence d'efficacité de l'administration fiscale ou le manqué de prise de conscience de l'importance cruciale de l'impôt dans l'intérêt public, avec le résultat que les effets d'une très sévère pour l'économie en général, mais la législature et à cet égard il a une ligne de mécanismes d'arrêt en face du phénomène appliquée par le degré d'efficacité de chacun d'eux; préventive qui vise à simplifier la législation fiscale inadéquation, ainsi que la modernisation de l'administration fiscale et de travailler à sensibiliser rôle efficace désigné dans le développement, et d'autres organismes de réglementation cherchent à contrôler en charge de déclarations fiscales et d'enquêter sur la crédibilité, menant à la signature de la peine appropriée pour chaque replacement des contributable allant de l'amende à l'emprisonnement ainsi que des sanctions complémentaire

Les mots clé l’impot - l’evasion fiscale - fraude fiscal - administration fiscale - contrôle fiscale - contubiable.

summary:

The study aims to shed light on the phenomenon of tax evasion, which is mainly aimed at the public treasury of the owed sums of money to deprive the taxpayers tax people under the legal texts means and different ways are endless, drawing on the either gaps exist in the tax legislation; and either to the lack of efficiency of the tax administration or the lack of awareness of the critical importance of the tax in the public interest, with the result that the effects of a very severe for the general economy, but the legislature and in this regard it has a line of stop mechanisms in the face of the phenomenon applied by the degree of effectiveness

57

of each of them; preventive which aims to simplify the tax legislation mismatch, as well as the modernization of the tax administration and work to sensitize designate effective role in development, and other regulators seek to control in charge of tax statements and investigate the credibility, leading to the signing of the appropriate punishment for each override of taxpayers ranging from fines to imprisonment as well as complementary sanctions.

Key words TAX – TAX EVASION –TAX EVASION– TAX FRAUDE – TAX ADMINISTRATION – FISCALE CONTROLE – TAX CHARGE