IAS 40

1453

40 בילאומיתקן חשבואות

דל"ן להשקעה

International Accounting Standard 40

Investment Property

גרסה זו כוללת תיקוים הובעים מתקי דיווח כספי בילאומיים, אשר

ליואר 1ומועד תחילתם לא מאוחר מיום 2015מאי ב 31פורסמו עד 2016.

2016יואר ב 1תיקוים שמועד תחילתם לאחר

והמסמכים הלווים אליו תוקו על ידי: 40תקן חשבואות בילאומי

) (מועד 2014(פורסם במאי הכסות 15תקן דיווח כספי בילאומי • )2018ביואר 1תחילה

זו ולכן במהדורה 2016ביואר 1מועד התחילה של התיקוים הוא לאחר לתקן דיווח כספי במסגרת ספח דהם לא שולבו אלא כללו בפרד

.15בילאומי

IAS 40

1454

תוכן עייים

החל

ףסעימ

∗מבוא 40 בילאומיתקן חשבואות דל"ן להשקעה מטרת התקן 1 תחולה 2 הגדרות 5סיווג דל"ן כדל"ן להשקעה או כדל"ן בשימוש 6

הבעלים הכרה 16 מדידה בעת הכרה 20 לאחר הכרהמדידה 30 חשבואית מדייות 30 מודל השווי ההוגן 33 אי יכולת לקבוע שווי הוגן באופן מהימן 53 מודל העלות 56 ותעברה 57 מימושים 66 גילוי 74 מודל השווי ההוגן ומודל העלות 74 מודל השווי ההוגן 76 מודל העלות 79 הוראות מעבר 80 מודל השווי ההוגן 80 מודל העלות 83 יםצירופי עסק א84 תחילהמועד 85 )2000( 40ביטול תקן חשבואות בילאומי 86תקן על ידי הוועדה הבילאומית של אישור

*2003פורסם בדצמבר ש 40חשבואות בילאומי הוועדה לתקי חשבואות בסיס למסקות של

(כפי 40תקן חשבואות בילאומי בילאומיים על ∗ )2003שעודכן בשת

הוועדה הקודמת לתקי סקות של בסיס למ תקן חשבואות חשבואות בילאומיים על

∗ )2000( 40בילאומי .לא תורגם לעברית ∗

IAS 40

1455

40בילאומי תקן חשבואות

דל"ן להשקעה

. כל 86-1מפורט בסעיפים )(IAS 40דל"ן להשקעה 40תקן חשבואות בילאומי ה תבית התקן, כפי שהיתה הסעיפים בתקן מחייבים באותה מידה, אך שמר

40. יש לקרוא את תקן חשבואות בילאומי IASB - בעת שאומץ על ידי הלהקדמה לתקי דיווח כספי בהקשר למטרת התקן ולבסיס למסקות,

8. תקן חשבואות בילאומי לדיווח כספיהמושגית בילאומיים ולמסגרת מספק בסיס ,ויותמדייות חשבואית, שיויים באומדים חשבואיים וטע

.לבחירה ויישום של מדייות חשבואית בהעדר החיות מפורשות

מטרת התקן

דל"ן להשקעה במטרת תקן זה היא לקבוע את הטיפול החשבואי .1 ואת דרישות הגילוי הקשורות.

תחולה

תקן זה ייושם לגבי ההכרה, המדידה והגילוי של דל"ן .2 .להשקעה

של כספיים של חוכרהדידה בדוחות תקן זה דן, בין היתר, במ .3

אשר מטופלת כחכירה דל"ן להשקעה, המוחזק בחכירה זכויות בדל"ן של כספיים של מחכירהמימוית, ובמדידה בדוחות

בחכירה תפעולית. תקן זה איו לחוכר הוחכראשר להשקעה, , אשר הטיפול בהם קבע בתקן חשבואות עוסק בושאים

ולל:, כחכירות 17בילאומי ;סיווג חכירות כחכירות מימויות או כחכירות תפעוליות )א( (ראה גם תקן דל"ן להשקעה שלהכרה בהכסה מחכירה )ב(

);הכסות 18חשבואות בילאומי המטופלת כחכירה בחכירה זקהמוחת זכויות בדל"ן, מדיד )ג(

;כספיים של חוכרהבדוחות ,תפעולית כספיים החות בדו ת ההשקעה טו בחכירה מימוית,מדיד )ד(

;של מחכיר Saleה (חזרבהטיפול החשבואי בעסקאות מכירה וחכירה )ה(

and leaseback ;(וכן גילוי לגבי חכירות מימויות וחכירות תפעוליות. )ו(

IAS 40

1456

תקן זה איו חל על: .4

(ראה תקן לפעילות חקלאית הקשוריםכסים ביולוגיים )א(י ותקן חשבואות בילאומ חקלאות 41חשבואות בילאומי

וכן ;)רכוש קבוע 16

פט, גז טבעי כגון םימירליואוצרות מירלים, לזכויות )ב( מתכלים דומים. ומקורות

הגדרות

:ומשמעותםמשמשים בתקן זה ה מוחיםלהלן .5

דוח בהוא הסכום בו כס מוכר )Carrying amountערך בספרים ( . מצב הכספיעל ה

זומים ששולם או היא סכום המזומים או שווי המ )Costעלות (

השווי ההוגן של תמורה אחרת שיתה על מת לרכוש כס בעת רכישתו או הקמתו, או, כאשר מתאים, הסכום שיוחס לכס זה כאשר הוכר לראשוה בהתאם לדרישות הספציפיות של תקי דיווח כספי בילאומיים אחרים, לדוגמה תקן דיווח כספי

. תשלום מבוסס מיות 2בילאומי

הוא המחיר שהיה מתקבל ממכירת כס Fair value)שווי הוגן (או שהיה משולם להעברת התחייבות בעסקה רגילה בין משתתפים בשוק במועד המדידה. (ראה תקן דיווח כספי

.)מדידת שווי הוגן 13בילאומי

הוא דל"ן (קרקע או Investment property)דל"ן להשקעה (ו שיהם) המוחזק (על ידי הבעלים או א - ממבהאו חלק - מבה

הכסות שכירות או על מת להיבעל ידי חוכר בחכירה מימוית) או שיהם, ושלא לצורך:הוית לשם עליית ערך

ספקת סחורות או שירותים או למטרות השימוש בייצור או )א( מהלתיות; או

מכירה במהלך העסקים הרגיל. )ב(

הוא דל"ן )Owner-occupied propertyדל"ן בשימוש הבעלים (המוחזק (על ידי הבעלים או על ידי חוכר בחכירה מימוית)

ספקת סחורות או שירותים או למטרות בהלשימוש בייצור או מהלתיות.

IAS 40

1457

סיווג דל"ן כדל"ן להשקעה או כדל"ן בשימוש הבעלים

המוחזק על ידי חוכר בחכירה תפעולית, עשויה זכות בדל"ן, .6גת ומטופלת כדל"ן להשקעה אם ורק אם הדל"ן להיות מסוו

היה מקיים אחרת את ההגדרה של דל"ן להשקעה והחוכר לגבי 55-33משתמש במודל השווי ההוגן המפורט בסעיפים

הכס שהוכר. חלופת סיווג זו קיימת לגבי כל דל"ן בפרד. אולם, מרגע שחלופת סיווג זו בחרה עבור זכות מסוימת בדל"ן,

זק בחכירה תפעולית, כל הדל"ן המסווג כדל"ן להשקעה המוחיטופל תוך שימוש במודל השווי ההוגן. כאשר חלופת סיווג זו בחרת, כל זכות המסווגת כך תיכלל בגילויים הדרשים בסעיפים

78-74.

שםשכירות או ל הכסות על מת להיבדל"ן להשקעה מוחזק .7דל"ן להשקעה מפיק תזרימי , או שיהם. לפיכך,הויתעליית ערך

מזומים אשר, במידה רבה, אים תלויים בשאר הכסים דל"ן להשקעה מדל"ן מבדילה זו הבחה. ישותהמוחזקים על ידי

ספקה של סחורות או שירותים הבשימוש הבעלים. הייצור או ה(או השימוש בדל"ן למטרות מהלתיות) מפיק תזרימי מזומים,

וס, לא רק לדל"ן, אלא גם לכסים אחרים, אשר אשר יתים לייחתקן ספקה.ההבתהליך עשה בהם שימוש בתהליך הייצור או

חל על דל"ן בשימוש הבעלים. 16חשבואות בילאומי

להלן דוגמאות לדל"ן להשקעה: .8

בטווח הארוך, ולא הוית קרקע המוחזקת לשם עליית ערך )א( .ים הרגילבמהלך העסק תה בטווח הקצר,לשם מכיר

ישותקרקע המוחזקת לשימוש עתידי שטרם קבע (אם )ב(שהשימוש בקרקע יהיה כדל"ן בשימוש הטרם קבע

הבעלים או לצורך מכירה במהלך העסקים הרגיל בטווח קרקע כמוחזקת לצורך עליית ערךל להתייחסהקצר, יש

.)הוית

הישות (או מוחזק על ידי הישות בחכירה בבעלותמבה )ג( .אחת או יותר ,) ומוחכר בחכירה תפעוליתמימוית

מבה שהוא פוי, אך מוחזק לצורך החכרתו בחכירה )ד( אחת או יותר. ,תפעולית

.לשימוש עתידי כדל"ן להשקעהדל"ן שמוקם או מפותח )ה(

IAS 40

1458

אים להלן דוגמאות לפריטים שאים דל"ן להשקעה, ולפיכך .9 בתחולת תקן זה:

עסקים הרגיל או דל"ן המוחזק לשם מכירה במהלך ה )א((ראה תקן המצא בתהליך הקמה או פיתוח לשם מכירה כזו

, דל"ן שרכש רק דוגמה, ל)מלאי 2חשבואות בילאומי מתוך כווה לממשו בעתיד הקרוב או לפיתוחו לשם

.מכירתו

או מפותח עבור צדדים שלישיים (ראה תקן מוקם דל"ן ה )ב( .)חוזי הקמה 11בילאומי חשבואות

, )16(ראה תקן חשבואות בילאומי בשימוש הבעלים דל"ן )ג(הכולל (בין היתר) דל"ן המוחזק לשם שימוש עתידי כדל"ן

לשימוש ובשימוש הבעלים, דל"ן המוחזק לפיתוח עתידי על ידי עובדים (בין אם המאוכלס הבעלים לאחר מכן, דל"ן

אם לאו) ובין העובדים משלמים דמי שכירות במחירי שוק ."ן בשימוש הבעלים המיועד למימושודל

[בוטל] )ד(

דל"ן המוחכר לישות אחרת בחכירה מימוית. )ה(

שכירות על מת להיב הכסותדל"ן מסוים כולל חלק המוחזק .10, וחלק אחר המוחזק לשימוש בייצור או ערך הויתאו לשם עליית

שירותים, או למטרות מהלתיות. אם חלקים ספקת סחורות אולהולים להימכר בפרד (או להיות מוחכרים בפרד בחכירה אלה יכ

את בכל חלק בפרד. אם לא יתן למכור תטפלממימוית), הישות רק אם חלק לא ,דל"ן להשקעה הואבפרד, הדל"ן חלקיםה

ספקת סחורות או בהמשמעותי מוחזק לשימוש בייצור או שירותים או למטרות מהלתיות.

שירותים משיים לדיירים של תמספקבמקרים מסוימים, ישות .11סוג זה של דל"ן כדל"ן ב מטפלת. ישות הדל"ן המוחזק על יד

להשקעה, אם השירותים מהווים מרכיב בלתי משמעותי, באופן לכך יכולה להיות כאשר הבעלים דוגמהיחסי, מההסדר בכללותו.

תחזוקה שירותי משרדים מספק שירותי אבטחה ו מבהשל .המבהכלסים את לחוכרים המא

. יבמקרים אחרים, השירותים המסופקים מהווים מרכיב משמעות .12של בית מלון, שירותים תא הבעלים והמהלי, אם ישות הדוגמהל

המסופקים לאורחים מהווים מרכיב משמעותי מההסדר בכללותו.

IAS 40

1459

מהווה דל"ן בשימוש בבעלות וביהול הישות לפיכך, בית מלון השקעה.הבעלים, ולא דל"ן ל

ייתכן ויהיה קושי לקבוע אם שירותים משיים הם כה .13, דוגמהכדל"ן להשקעה. ל איו כשירמשמעותיים, כך שדל"ן

מהאחריות שלו הבעלים של בית מלון מעביר לעיתים, חלקיהול ילצדדים שלישיים באמצעות חוזה יהול. התאים בחוז

ות, מעמד מגווים ביותר. מצד אחד של טווח האפשרוי אלהכהבעלים יכול להיות, מבחית המהות, זה של משקיע פסיבי. מהצד

העביר פשוט השי של טווח האפשרויות, ייתכן כי הבעליםחוץ, בעוד שותרת אצלו עדיין מיקוריומיים ל-םתפקידים יו

מי המזומים, המופקים יזרתחשיפה משמעותית להשתות מפעילויות בית המלון.

דל"ן להשקעה. כשיר כבעת הקביעה אם דל"ן שיקול דעת דרש .14עקבי אופן לצורך הפעלת שיקול דעת ב קריטריוים תישות מפתח

בהתאם להגדרה של דל"ן להשקעה ובהתאם להחיות הקשורות, ישות לתת גילוי מרש ו) דג(75. סעיף 13-7המובאות בסעיפים

אלה, כאשר קיים קושי בסיווג. לקריטריוים

ת דרש גם בעת הקביעה אם רכישת דל"ן להשקעה היא שיקול דע א.14רכישה של כס או קבוצה של כסים או צירוף עסקים שבתחולת

. יש לפות לתקן דיווח צירוף עסקים 3תקן דיווח כספי בילאומי על מת לקבוע אם העסקה היא צירוף עסקים. 3כספי בילאומי ם דל"ן הוא לתקן זה מתייחס לשאלה א 14-7הדיון בסעיפים

דל"ן בשימוש הבעלים או דל"ן להשקעה ולא לקביעה אם רכישת דל"ן היא צירוף עסקים כפי שהוגדר בתקן דיווח כספי בילאומי

. לצורך הקביעה אם עסקה מסוימת מקיימת את ההגדרה של 3וכוללת 3צירוף עסקים כהגדרתו בתקן דיווח כספי בילאומי

זה דרש יישום פרד של שי דל"ן להשקעה כהגדרתו בתקן התקים.

א הבעלים של דל"ן המוחכר יבמקרים מסוימים, ישות ה .15דל"ן איוומאוכלס על ידי חברת האם או חברה בת אחרת. ה

דל"ן להשקעה בדוחות הכספיים המאוחדים, מאחר כ כשירוהדל"ן הוא דל"ן בשימוש הבעלים מקודת מבט של הקבוצה.

הדל"ן, הדל"ן הוא ה, שבבעלותישותט של האולם, מקודת המב. לפיכך, 5ההגדרה בסעיף את מקייםדל"ן להשקעה, אם הוא

המחכיר מטפל בדל"ן כדל"ן להשקעה בדוחות הכספיים שלו. האידיבידואליים

IAS 40

1460

הכרה

:כאשר, ורק כאשרככס יוכר דל"ן להשקעה .16

שההטבות הכלכליות העתידיות, (probable) צפוי )א( ; וכןישותשורות לדל"ן להשקעה יזרמו אל ההק

הדל"ן להשקעה יתת למדידה באופן מהימן. של עלותה )ב(

ישות מעריכה, בהתאם לעקרון הכרה זה, את כל עלויות הדל"ן .17להשקעה שלה במועד בו הן מתהוות. עלויות אלה כוללות עלויות

ות ראשויות המתהוות כדי לרכוש דל"ן להשקעה ועלויות המתהולאחר מכן על מת להוסיף לדל"ן זה, להחליף חלק ממו או

).service itלתחזק אותו (

, ישות איה מכירה בערך 16בהתאם לעקרון ההכרה שבסעיף .18יומית -בספרים של דל"ן להשקעה את עלויות התחזוקה היום

)day-to-day servicing ( דל"ן כזה. ליתר דיוק, עלויות אלה של-יוםאו הפסד בעת התהוותן. עלויות תחזוקה מוכרות ברווח

כוללות בעיקר עלויות עבודה וצריכת חומרים, ויכולות יומיותלכלול את העלות של חלקים בלתי משמעותיים. המטרה של

אלה מוגדרת, בדרך כלל, כ'תיקוים (expenditures)יציאות ותחזוקה' של הדל"ן.

רך של החלפה. חלקים של דל"ן להשקעה יכול שירכשו בד .19לדוגמה, הקירות הפימיים עשויים להיות החלפה של הקירות המקוריים. בהתאם לעקרון ההכרה, ישות מכירה בעלות של החלפת חלק של דל"ן להשקעה כזה כחלק מהערך בספרים של דל"ן להשקעה, כאשר העלות התהוותה, אם מתקיימים

ם שמוחלפים הקריטריוים להכרה. הערך בספרים של אותם חלקי גרע בהתאם לדרישות הגריעה של תקן זה.

בעת הכרהמדידה

דל"ן להשקעה יימדד לראשוה לפי העלות. עלויות עסקה יכללו .20 זו. הראשולבמדידה

, וכן כל תומחיר רכישאת העלות של דל"ן להשקעה שרכש כוללת .21במישרין, שיתן לייחסיציאה במישרין. שיתן לייחסיציאה

עבור שירותים של יועצים מקצועיים, שכר טרחה דוגמהל כוללת ועלויות עסקה אחרות. רכישה של דל"ןמשפטיים, מסי

[בוטל] .22

IAS 40

1461

על ידי: מוגדלתהעלות של דל"ן להשקעה איה .23

) (אלא אם עלויות אלה start up costs( התחלתיותעלויות )א(הדרוש לו כדי חוצות על מת להביא את הדל"ן למצב

), כל לפעול באופן שהתכווה הההלהשהוא יו

לפי שהדל"ן להשקעה הגיע שהתהוו הפסדים תפעוליים )ב( , או המתוכת אכלוסה לרמת

של חומרים, עבודה או משאבים אחריםחריגים סכומים )ג( .ואו בעת פיתוח הדל"ן בעת הקמת מבוזבזים, שהתהוו

הוושהסכום אם תשלום עבור דל"ן להשקעה דחה, עלותו היא .24בין סכום זה לבין סך התשלומים ההפרשבמזומן. למחירערך

מוכר כהוצאת ריבית במשך תקופת האשראי.

העלות הראשוית של זכות בדל"ן, המוחזק בחכירה, אשר סווגה .25כדל"ן להשקעה תקבע בהתאם להוראות לגבי חכירה מימוית

פי , כלומר הכס יוכר ל17לתקן חשבואות בילאומי 20בסעיף השווי ההוגן של הדל"ן או הערך הוכחי של תשלומי החכירה המיימליים, כמוך מבייהם. בהתאם לאותו סעיף, סכום שווה

ערך יוכר כהתחייבות.

פרמיה ששולמה עבור חכירה מטופלת כחלק מתשלומי החכירה .26המיימליים למטרה זו, ולכן סכום זה כלל בעלות הכס, אך איו

ת. אם זכות בדל"ן המוחזק בחכירה מסווגת כלל בהתחייבוכדל"ן להשקעה, הפריט המטופל לפי שווי הוגן הוא זכות זו ולא

השווי ההוגן של זכות בדל"ן מדידתדל"ן הבסיס. החיות לובתקן דיווח כספי 52- ו 50, 48, 41, 40, 35-33מפורטות בסעיפים

שווי ההוגן ה מדידתהחיות אלה רלווטיות גם ל. 13בילאומי כאשר ערך זה משמש כעלות לצורך הכרה לראשוה.

דל"ן להשקעה, אחד או יותר, עשויים להירכש תמורת כס או .27

כסים לא כספיים, או תמורת שילוב של כסים כספיים וכסים לא כספיים. הדיון הבא מתייחס החלפת כס לא כספי אחד בכס

ות שתוארו במשפט לא כספי אחר, אך הוא חל גם על כל ההחלפהעלות של דל"ן להשקעה כאמור מדדת בשווי הוגן, אלא הקודם.

commercial(אם (א) לעסקת ההחלפה אין מהות מסחרית substance( כסכס שהתקבל וגם של האו (ב) השווי ההוגן של ה

שמסר איו יתן למדידה באופן מהימן. הפריט הרכש מדד יכולה לגרוע מיידית את הכס באופן זה גם אם ישות איה

שמסר. אם הכס הרכש איו מדד בשווי הוגן, עלותו מדדת בהתאם לערך בספרים של הכס שמסר.

IAS 40

1462

ישות קובעת אם לעסקת החלפה יש מהות מסחרית על ידי בחית .28המידה שבה תזרימי המזומים העתידיים שלה חזויים להשתות

ת מסחרית אם:כתוצאה מהעסקה. לעסקת החלפה יש מהו

התצורה (סיכון, עיתוי וסכום) של תזרימי מזומים של )א(הכס שהתקבל שוה מהתצורה של תזרימי המזומים של

הכס שהועבר, או

השווי הספציפי לישות של חלק מפעילויות הישות, שהושפע )ב( מהעסקה, משתה כתוצאה מההחלפה, וכן

ותי יחסית השוי האמור בסעיף (א) או בסעיף (ב) הוא משמע )ג( לשווי ההוגן של הכסים שהוחלפו.

לצורך הקביעה אם לעסקת החלפה יש מהות מסחרית, השווי הספציפי לישות של החלק מפעילויות הישות שהושפע מהעסקה,

מזומים לאחר מסים. התוצאה של יתוחים התזרימי את ישקף אלה אמורה להיות ברורה מבלי שישות תידרש לבצע חישובים

ם.מפורטי

יתן למדידה באופן מהימן אם (א) השוות השווי ההוגן של כס .29)variability ( ה ותשווי הוגן סביר מדידותבתוך תחום שלאי

משמעותית לגבי כס זה, או (ב) יתן להעריך באופן סביר את עת בההסתברויות לאומדים השוים בתוך התחום ולהשתמש בהן

באופן מהימן את השווי מדודל שווי הוגן. אם ישות יכולה מדידתההוגן של הכס שהתקבל וגם של הכס שמסר, השווי ההוגן של הכס שמסר משמש למדידת העלות של הכס שהתקבל, אלא אם

השווי ההוגן של הכס שהתקבל מהווה ראיה ברורה יותר.

הכרה מדידה לאחר

מדייות חשבואית

ישות תבחר במודל , 34-א ו32למעט החריגים שזכרים בסעיפים .30 56או במודל העלות בסעיף 55-33השווי ההוגן בסעיפים

כל הדל"ן כמדייותה החשבואית ותיישם מדייות זו לגבי להשקעה שלה.

מדייות חשבואית, שיויים 8תקן חשבואות בילאומי .31קובע ששיוי יזום במדייות באומדים חשבואיים וטעויות

, דוחות כספייםב מתבטא אם השיויחשבואית יבוצע רק ההשפעות של יותר, לגבימידע מהימן ורלווטי המספקים

תוצאות מצב הכספי, ה מצבים אחרים עלעסקאות, אירועים או

IAS 40

1463

אין סבירות גבוהה לכך תזרימי המזומים של הישות. הפעולות או רלווטיתששיוי ממודל השווי ההוגן למודל העלות יביא להצגה

יותר.

את השווי ההוגן של דל"ן מדודל הישויותתקן זה דורש מכל .32צורכי מדידה (אם הישות משתמשת במודל השווי להשקעה ל

. ההוגן) או לצורכי גילוי (אם הישות משתמשת במודל העלות)את השווי ההוגן של מדוד, לדורש, אך איו ישותהתקן מעודד

י, בעל דל"ן להשקעה על בסיס הערכה של מעריך בלתי תלו טיים ומוכרים ובעלי יכישורים מקצועיים, רלווסיון עדכ

סוג הדל"ן להשקעה המוערך.בבמיקום ו

ישות עשויה: א.32

לבחור במודל השווי ההוגן או במודל העלות לכל הדל"ן )א(להשקעה אשר מגבה התחייבויות, אשר ושאות תשואה

ים הצמודה במישרין לשווי ההוגן של, או לתשואות מכס מוגדרים, הכוללים את דל"ן להשקעה זה; וכן

לבחור במודל השווי ההוגן או במודל העלות לכל דל"ן )ב( (א). -להשקעה אחר, ללא התחשבות בבחירה שעשתה ב

מבטחים מסוימים וישויות אחרות מפעילים קרן דל"ן פימית ב. 32

, כאשר חלק מהיחידות (notional units)אשר מפיקה יחידות מוחזקות על ידי משקיעים בחוזים קשורים וחלק אחר מוחזק על

א איו מאפשר לישות למדוד את הדל"ן 32ידי הישות. סעיף המוחזק על ידי הקרן בחלקו בעלות ובחלקו בשווי הוגן.

אם ישות בוחרת מודלים שוים לשתי הקטגוריות המתוארות ג.32

וצות של כסים, א, מכירות של דל"ן להשקעה בין קב32בסעיף אשר מדדו לפי מודלים שוים, יוכרו בשווי הוגן והשיוי המצטבר בשווי ההוגן יוכר ברווח או הפסד. בהתאם לכך, אם דל"ן להשקעה מכר מתוך קבוצה לגביה עשה שימוש במודל השווי ההוגן לקבוצה לגביה עשה שימוש במודל העלות, השווי ההוגן של

מהווה את העלות החשבת שלו. הדל"ן במועד המכירה

מודל השווי ההוגןלאחר ההכרה לראשוה, ישות אשר בחרה במודל השווי ההוגן .33

תמדוד את כל הדל"ן להשקעה שלה בשווי הוגן, למעט המקרים .53המתוארים בסעיף

IAS 40

1464

כאשר זכות בדל"ן המוחזק על ידי חוכר בחכירה תפעולית .34, לא יתן להשתמש 6 מסווגת כדל"ן להשקעה בהתאם לסעיף

; מודל השווי ההוגן ייושם.30בבחירה בסעיף

רווח או הפסד הובעים משיוי בשווי ההוגן של דל"ן להשקעה .35 יוכרו ברווח או הפסד לתקופה בה הם בעו.

[בוטלו] .39-36

תקן דיווח לבהתאם השווי ההוגן של דל"ן להשקעה בעת מדידת .40משקף, בין היתר, שהשווי ההוגן , ישות תוודא13כספי בילאומי

אחרות שמשתתפים החות ו שוטפותשכירות מחכירות הכסת תאי שוק ב הדל"ן להשקעההמחרת בשוק היו משתמשים בעת

.וכחיים

מגדיר את הבסיס להכרה לראשוה של העלות בזכות 25סעיף .41דורש שהזכות בדל"ן מוחכר תימדד 33בדל"ן מוחכר. סעיף

דרש, לשווי הוגן. בחכירה שתומחרה לפי תאי שוק, מחדש, אם השווי ההוגן של זכות בדל"ן חכור בעת הרכישה ביכוי כל תשלומי החכירה החזויים (כולל אלה הקשורים להתחייבויות שהוכרו) צריך להיות אפס. שווי הוגן זה איו משתה גם אם

הוגן או לצרכים חשבואיים, כס חכור והתחייבות מוכרים בשווי 20בערך הוכחי של תשלומי החכירה המיימליים, בהתאם לסעיף

. לפיכך, מדידה מחדש של כס חכור 17לתקן חשבואות בילאומי , לא 33, לשווי הוגן, בהתאם לסעיף 25מעלות, בהתאם לסעיף

אמורה להביא לרווח או הפסד ראשוי כלשהו, אלא אם כן השווי מצב זה עשוי להתרחש כאשר ההוגן מדד במועדים שוים.

הבחירה ליישם את מודל השווי ההוגן מבוצעת לאחר ההכרה לראשוה.

. [בוטלו]47-42

תרוכש ישותברורה, כאשר ראיהקיימת במקרים יוצאי דופן, .48לראשוה דל"ן להשקעה (או כאשר דל"ן קיים הופך לראשוה

של םבתחולדל"ן להשקעה לאחר שיוי בשימוש), שהשוות תהיה כה גדולה ויהיה כה קשה להעריך ותשווי הוגן סביר מדידות

את הסבירויות של התוצאות השוות, כך שתישלל השימושיות של של שווי הוגן. עובדה זו יכולה להצביע על כך שהשווי תבודד מידה

באופן מהימן על בסיס מדידהיתן ללא יהיה ההוגן של הדל"ן ).53 מתמשך (ראה סעיף

[בוטל] .49

IAS 40

1465

, מודל השווי ההוגןבבספרים של דל"ן להשקעה ערךהבקביעת .50 והוכרש ממדידה כפולה של כסים או התחייבויות תמע ישות

. לדוגמה:פרדותהתחייבויות כאו פרדים ככסים

מהווה, לעתים תכופות, אויר גוזיציוד כמו מעליות או מ )א(וי ההוגן של שוחלק בלתי פרד מהמבה וכלל, בדרך כלל, ב

ולא מוכר בפרד כרכוש קבוע. דל"ן להשקעה

מרוהט, השווי ההוגן של המשרד כשהוא אם משרד מוחכר )ב(כולל, בדרך כלל, את השווי ההוגן של הריהוט, מאחר

למשרד המרוהט. כאשר ריהוט תהשכירות מתייחסהכסת ו המכיר האי ישותכלול בשווי ההוגן של דל"ן להשקעה,

.ככס פרד בריהוט זה

מראש או הכסהאיו כולל השווי ההוגן של דל"ן להשקעה )ג(בה המכיר שהישותמחכירה תפעולית, כיוון הכסה לקבל

כהתחייבות פרדת או ככס פרד.

השווי ההוגן של דל"ן להשקעה המוחזק בחכירה משקף )ד(את תזרימי המזומים החזויים (כולל דמי שכירות מותים

יהיה צורך לשלמם). בהתאם לכך, אם הערכה אשר חזוי כי שהושגה עבור דל"ן היא טו ביכוי כל התשלומים החזויים להתבצע, דרש להוסיף חזרה כל התחייבות בגין החכירה

של דל"ן להשקעה בספרים ערךלשהוכרה, כדי להגיע .מודל השווי ההוגןב המדד תוך שימוש

[בוטל] .51

,השהערך הוכחי של תשלומי צופה ישותבמקרים מסוימים, .52תשלומים הקשורים מלבד הלדל"ן להשקעה, ( הקשורים

הערך הוכחי של תקבולי יעלה על )שהוכרולהתחייבויות ישות מיישמת את תקן חשבואות בילאומי .הקשוריםהמזומים

, כדי לקבוע אםהפרשות, התחייבויות תלויות וכסים תלויים 37 כזו. למדוד התחייבות הישותצד על להכיר בהתחייבות וכייש

שווי הוגן באופן מהימןמדוד לאי יכולת

את השווי מדוד ל תוכל שישותהיתת להפרכה, , החהקיימת .53 ההוגן של דל"ן להשקעה באופן מהימן על בסיס מתמשך. אולם,

תרוכש ישותכאשר ברורה ראיהבמקרים יוצאי דופן, קיימת ך לראשוה הופם כאשר דל"ן קיילראשוה דל"ן להשקעה (או

השווי ההוגן של לכך ש דל"ן להשקעה לאחר שיוי בשימוש)לבאופן מהימן על בסיס מדידהלא יתן להדל"ן להשקעה

השוק עבור מתמשך. מקרים אלה מתרחשים, כאשר, ורק כאשר,

IAS 40

1466

מועט של איו פעיל (לדוגמה קיימות מספר השוואה - רב דל"ןמחיר אים וכחיים או ציטוטי וה, עסקאות שהתרחשו לאחר

שמחירי עסקה שיתים לצפייה מעידים שהמוכר אלץ למכור) שווי הוגן (לדוגמה, שווי הוגן של ותחלופי ותמהימ ומדידות

. להשגה ותית ן) אימהוון המבוסס על תחזיות תזרים מזומיםאם ישות קובעת שהשווי הוגן של דל"ן להשקעה בהקמה לא

באופן מהימן, אך מצפה שהשווי ההוגן של הדל"ן מדידהיתן לבאופן מהימן כאשר הביה תושלם, עליה מדידהיהיה יתן ל

למדוד את הדל"ן להשקעה בהקמה בעלות עד אשר שוויו ההוגן באופן מהימן או עד אשר הביה תושלם מדידהיהיה יתן ל

דל"ן (המוקדם מבייהם). אם הישות קובעת שהשווי ההוגן של מדידהלהשקעה (מלבד דל"ן להשקעה בהקמה) איו יתן ל

ישות תמדוד את הדל"ן ה באופן מהימן על בסיס מתמשך,שבתקן חשבואות בילאומי להשקעה תוך שימוש במודל העלות

. יש להיח כי ערך השייר של הדל"ן להשקעה הוא אפס. 16מוש עד למי 16הישות תיישם את תקן חשבואות בילאומי

הדל"ן להשקעה.

למדוד באופן מהימן את השווי ההוגן של הישות יכולמהמועד שבו .א53בעלות, הישות תמדוד עד כה שמדד ,דל"ן להשקעה בהקמה

, מושלמתדל"ן זה לפי שוויו ההוגן. כאשר ההקמה של דל"ן זה ההחה היא שהשווי ההוגן יתן למדידה באופן מהימן. אם לא יתן

, הדל"ן 53בהתאם לסעיף ,את השווי ההוגן באופן מהימןלמדוד יטופל תוך שימוש בשיטת העלות בהתאם לתקן חשבואות

.16בילאומי

יתן להפריך את ההחה שהשווי ההוגן של דל"ן להשקעה בהקמה .ב53יכול להימדד באופן מהימן רק בעת ההכרה לראשוה. ישות

ה בשווי ההוגן לא יכולה שמדדה פריט של דל"ן להשקעה בהקמשהשווי ההוגן של הדל"ן להשקעה שהושלם איו הגיע למסקהל

באופן מהימן. מדידהיתן ל

במקרים יוצאי הדופן כאשר ישות אלצת, עקב הסיבה המפורטת .54, למדוד דל"ן להשקעה תוך שימוש במודל העלות 53בסעיף

ווי הוגןבש , הישות מודדת16בהתאם לתקן חשבואות בילאומי . כולל דל"ן להשקעה בהקמה את כל יתר הדל"ן להשקעה

במקרים אלה, למרות שהישות עשויה להשתמש במודל העלות לגבי דל"ן להשקעה אחד, הישות תמשיך לטפל בכל אחד מהדל"ן

הותר תוך שימוש במודל השווי ההוגן.

אם ישות מדדה בעבר דל"ן להשקעה בשווי הוגן, עליה להמשיך .55מדוד את הדל"ן בשווי הוגן עד למימוש (או עד שהדל"ן הופך ל

לדל"ן בשימוש הבעלים או שהישות מתחילה לפתח את הדל"ן למכירה לאחר מכן במהלך העסקים הרגיל) גם אם עסקאות

IAS 40

1467

השוואה בשוק הופכות פחות תדירות או שמחירי שוק אים -בות ).readily availableבקל ( יתים להשגהעוד

מודל העלותלאחר ההכרה לראשוה, ישות אשר בחרה במודל העלות תמדוד .56

את כל הדל"ן להשקעה שלה בהתאם לדרישות תקן חשבואות לגבי מודל זה, למעט אלה שמקיימים את 16בילאומי

הקריטריוים לסיווג כמוחזקים למכירה (או שכללים בקבוצת תקן דיווח מימוש אשר מסווגת כמוחזקת למכירה) בהתאם ל

כסים לא שוטפים המוחזקים למכירה 5כספי בילאומי . דל"ן להשקעה שמקיים את הקריטריוים ופעילויות שהופסקו

לסיווג כמוחזק למכירה (או שכלל בקבוצת מימוש אשר מסווגת . 5כמוחזקת למכירה) יימדד בהתאם לתקן דיווח כספי בילאומי

ותעברה

כאשר, ורק יבוצעו דל"ן להשקעהמהעברות לדל"ן להשקעה או .57 בראיות הבאות:, התמך כאשר, קיים שיוי בשימוש

מדל"ן העברההבעלים, לגבי תחלת שימוש על ידי ה )א( ;להשקעה לדל"ן בשימוש הבעלים

העברהכווה למכור את הדל"ן, לגבי מתוך התחלת פיתוח )ב( ;מדל"ן להשקעה למלאי

מדל"ן העברההבעלים, לגבי על ידי סיום שימוש )ג( או ;בשימוש הבעלים לדל"ן להשקעה

ממלאי העברהתחלת חכירה תפעולית לצד אחר, לגבי ה )ד( .לדל"ן להשקעה

[בוטל] )ה(

דל"ן מדל"ן להשקעה דורש מישות להעביר (ב) לעיל57 סעיף .58התמך בראיות של שיוי בשימוש חללמלאי כאשר, ורק כאשר,

על המחליט ישותכאשר .ירהכווה למכמתוך התחלת פיתוח,לטפל בדל"ן הישות ממשיכה מימוש דל"ן להשקעה ללא פיתוח,

)דוח על המצב הכספיהמלגריעתו (מחיקתו כדל"ן להשקעה עדלפתח המתחיל ישותכמלאי. באופן דומה, אם ובמטפלת ולא

שימוש עתידי מתמשך כדל"ן קיים לצורך השקעהדל"ן ל מחדשמחדש כדל"ן מסווג דל"ן להשקעה ולא ותרלהשקעה, הדל"ן

מחדש.הפיתוח בשימוש הבעלים במהלך תקופת

IAS 40

1468

עוסקים בושאי הכרה ומדידה שיש ליישמם כאשר 65-60סעיפים .59השווי ההוגן לדל"ן להשקעה. כאשר מודלב תמשתמש ישותה

בין דל"ן להשקעה, דל"ן ותעברההעלות, מודלב תמשתמש ישותאת הערך בספרים של הדל"ן ותמש ןאיבשימוש הבעלים ומלאי

המועבר ואים משים את העלות של אותו דל"ן לצורכי מדידה גילוי. וא

שווי הוגן, לדל"ן בשימוש במדל"ן להשקעה, המוצג העברהב .60הדל"ן, לצורך הטיפול החשבת של עלות הבעלים או למלאי,

או 16 לתקן חשבואות בילאומיהחשבואי לאחר מכן, בהתאם , תהיה השווי ההוגן שלו במועד 2לתקן חשבואות בילאומי

השיוי בשימוש.

אשר אם דל"ן בשימוש הבעלים הופך להיות דל"ן להשקעה, .61 16תקן חשבואות בילאומי יישם את ת הישותשווי הוגן, בוצג י

במועד כלשהו פרש בהטפל ת ישותעד למועד השיוי בשימוש. הלתקן חשבואות של הדל"ן, בהתאם זה בין הערך בספרים

בתקן שוויו ההוגן, באותו אופן שקבע לבין , 16בילאומי לגבי הערכה מחדש. 16חשבואות בילאומי

עד למועד בו דל"ן בשימוש הבעלים הופך להיות דל"ן להשקעה, .62בכל הכירמאת הדל"ן ו הפחיתמ ישותשווי הוגן, בהמוצג

כלשהו בהפרש תטפלמ ישותשו. הההפסדים מירידת ערך שהתרחלתקן חשבואות בין הערך בספרים של הדל"ן בהתאם זה מועד ב

לבין שוויו ההוגן באותו אופן בו מטופלת הערכה 16בילאומי . במילים אחרות: 16התאם לתקן חשבואות בילאומי מחדש ב

ברווח או תוכרמדל"ן הבערך בספרים של כלשהי ירידה )א(שבה כלל סכום בקרן הערכה מידה ל עדהפסד. אולם,

ברווח כולל אחר מוכרת מחדש לגבי דל"ן זה, הירידה .בהון קרן הערכה מחדשאת מקטיהו

טופל כלהלן: מבערך בספרים כלשהו גידול )ב(

)i( בגין קודם במידה והגידול מבטל הפסד מירידת ערךדל"ן זה, הגידול יוכר ברווח או הפסד. הסכום שיוכר

לה על הסכום החוץ להשבת וע יוהפסד אברווח או שהיה קבע (ביכוי לערך בספרים הערך בספרים

.פחת) אילו לא היה מוכר הפסד מירידת ערך

)ii( ותרחלק כלרווח כולל אחר ב כרמומהגידול ש. בעת מימוש בהון קרן הערכה מחדשמגדיל את ו

הדל"ן להשקעה לאחר מכן, יתן להעביר את קרן

IAS 40

1469

הכלולה בהון, לעודפים. המעבר ההערכה מחדש, רווח הדרך יו מבוצעמקרן הערכה מחדש לעודפים א

הפסד.ה וא

שווי הוגן, הפרש בוצג אשר יממלאי לדל"ן להשקעה, העברהב .63הקודם כובין השווי ההוגן של הדל"ן באותו מועד לבין ערכלשהו

בספרים, יוכר ברווח או הפסד.

שווי הוגן, בוצג אשר ישקעה, ממלאי לדל"ן לה ותעברההטיפול ב .64 עקבי עם הטיפול במכירות מלאי. אהו

את ההקמה או הפיתוח של דל"ן מהמשלי ישותבמועד בו .65שווי הוגן, בוצג י, ואשר העצמ ישותלהשקעה, שבה על ידי ה

כובין השווי ההוגן של הדל"ן באותו מועד לבין ערכלשהו הפרש בספרים, יוכר ברווח או הפסד.הקודם

מימושים

תבע )דוח על המצב הכספימה(יימחק דל"ן להשקעה יגרע .66 חזויותולא פסק באופן קבוע מימושו או כאשר השימוש בו ו.הטבות כלכליות עתידיות ממימוש

מכירה אובאמצעות להתרחשעשוי מימוש דל"ן להשקעה .67 בקביעת מועד. חכירה מימויתבאמצעות התקשרות בחוזה

את הקריטריוים מתייששות מלהשקעה, י דל"ןשל מימושה ממכירת סחורותלהכרה בהכסות 18בתקן חשבואות בילאומי

דוגמאות להמחשהבומביאה בחשבון את ההחיות הקשורות . תקן חשבואות בילאומי 18לתקן חשבואות בילאומי הלוות

מיושם לגבי מימוש באמצעות התקשרות בחוזה חכירה 17 .רה וחכירה בחזרהמימוית ולמכי

, ישות מכירה בעלות 16אם, בהתאם לעיקרון ההכרה בסעיף .68ההחלפה של חלק מדל"ן להשקעה כחלק מהערך בספרים של כס, היא גורעת את הערך בספרים של החלק שהוחלף. לגבי דל"ן להשקעה המטופל תוך שימוש במודל העלות, חלק שהוחלף עשוי

אם אין זה מעשי לישות לקבוע שלא להיות חלק שהופחת בפרד. את הערך בספרים של החלק שהוחלף, הישות עשויה להשתמש בעלות ההחלפה כאידיקציה לעלות של החלק שהוחלף במועד בו הוא רכש או הוקם. בהתאם למודל השווי ההוגן, השווי ההוגן של הדל"ן להשקעה עשוי כבר לשקף את אובדן השווי של החלק

קרים אחרים, ייתכן שקשה להבחן כמה שווי שעומד להחלפה. במהוגן צריך להקטין בגין החלק שהוחלף. חלופה להורדת השווי ההוגן בגין החלק שהוחלף, כאשר אין זה מעשי לעשות זאת, היא לכלול את העלות של ההחלפה בערך בספרים של הכס ואז

IAS 40

1470

להעריך מחדש את השווי ההוגן, כפי שדרש לגבי תוספות, שאין לפה. הח

מימוש דל"ן משימוש או מיציאה מרווחים או הפסדים, .69טו מהמימוש לבין הערך התמורהקבעו כהפרש בין ילהשקעה, י

תקן הפסד (אלא אם ואבספרים של הכס ויוכרו ברווח )דורש אחרת לגבי מכירה וחכירה בחזרה 17חשבואות בילאומי

.בתקופת היציאה משימוש או המימוש

תוכרמבעת מימוש דל"ן להשקעה שות זכאית לקבל היהתמורה ש .70עבור דל"ן להשקעה תקבול אם בייחוד, הוגן.ה יהשווילראשוה ב

למחיר ערך השווה לראשוה ב תוכרמ תתקבלמדחה, התמורה הערך הלבין שווה הומיליהתמורה במזומן. ההפרש בין סכום

אות בהתאם לתקן חשבו ,ת ריביתוכהכסמוכר במזומן למחיר האפקטיבית.תוך שימוש בשיטת הריבית ,18בילאומי

או תקים אחרים, 37ישות מיישמת את תקן חשבואות בילאומי .71 לאחר מימוש שותרו לישות לגבי כל ההתחייבויות בהתאם לעיין,

דל"ן להשקעה. של

פיצוי מצדדים שלישיים בגין דל"ן להשקעה שערכו פגם, שאבד .72יוכר ברווח או הפסד כאשר הישות עשית זכאית או שויתרו עליו

).receivableלקבל את הפיצוי (

ירידת ערך או אובדן של דל"ן להשקעה, תביעות קשורות לפיצוי .73מצדדים שלישיים, או תשלומי פיצוי מצדדים שלישיים ורכישה

או הקמה של כסים חלופיים הם אירועים ) subsequentעוקבת ( ם מטופלים בפרד כדלהלן:כלכליים פרדים וה

ירידות ערך של דל"ן להשקעה מוכרות בהתאם לתקן )א( ;36חשבואות בילאומי

יציאה משימוש או מימושים של דל"ן להשקעה מוכרים )ב( לתקן זה; 71-66בהתאם לסעיפים

פיצוי מצדדים שלישיים בגין דל"ן להשקעה שערכו פגם, )ג(

פסד כאשר הישות שאבד או שויתרו עליו מוכר ברווח או ה עשית זכאית לקבל את הפיצוי; וכן

עלות כסים ששוקמו, רכשו או הוקמו חלף דל"ן להשקעה )ד( לתקן זה. 29-20שגרע קבעת בהתאם לסעיפים

IAS 40

1471

גילוי

מודל השווי ההוגן ומודל העלות

בתקן בוסף לאלה הדרשים חלים הגילויים המובאים להלן .74, 17תקן חשבואות בילאומי בהתאם ל .17חשבואות בילאומי

של מחכיר לגבי חכירות יםגילוי מספקהבעלים של דל"ן להשקעה בדל"ן להשקעה בחכירה ההמחזיק ישות .בהן הוא התקשר

של חוכר לגבי יםגילוי מספקת, או בחכירה תפעולית מימויתת, וגילויים של מחכיר לגבי חכירות תפעוליות ומימוי ותחכיר

.הן היא התקשרהבש

גילוי: ןתית ישות .75

מודל השווי ההוגן או מודל -למודל אותו היא מיישמת )א( העלות.

אם הישות מיישמת את מודל השווי ההוגן, אם ובאילו )ב(סיבות זכויות בדל"ן המוחזקות בחכירות תפעוליות

מסווגות ומטופלות כדל"ן להשקעה.

לקריטריוים ), 14כאשר קיים קושי בסיווג (ראה סעיף )ג(בין דל"ן להשקעה לידכדי להב הם משתמשת הישותב

לבין דל"ן בשימוש הבעלים ולבין דל"ן המיועד למכירה .במהלך העסקים הרגיל

[בוטל] )ד(

שמדד (כפיהמידה שבה השווי ההוגן של דל"ן להשקעה )ה(הערכה של עלמבוסס לו גילוי בדוחות הכספיים)או שיתן

צועיים רלווטיים בלתי תלוי, בעל כישורים מקמעריך הדל"ן סוגביסיון עדכי במיקום ובעל ומוכרים, וך. אם לא בוצעה הערכה כזו, יש לתת מוערלהשקעה ה

לעובדה זו גילוי.

: עבור הפסד ואברווח שהוכרוהסכומים )ו(

)i( סתדל"ן להשקעההכשכירות מ;

)ii( יםהכוללות תיקו) הוצאות תפעוליות ישירותהפיק שלהשקעה, מדל"ן עולותותחזוקה), ה

;שכירות במהלך התקופה הכסת

IAS 40

1472

)iii( יםהכוללות תיקו) הוצאות תפעוליות ישירות מדל"ן להשקעה, אשר לא הפיק עולותותחזוקה), ה

; וכןשכירות במהלך התקופההכסת

)iv( וי המצטבר בשווי ההוגן שהוכר ברווח אוהשיהפסד במכירה של דל"ן להשקעה מקבוצה של

שימוש במודל העלות כסים שלגביהם עשה לקבוצה של כסים שלגביהם עשה שימוש במודל

ג).32השווי ההוגן (ראה סעיף

הקיום והסכומים של מגבלות על יכולת המימוש של דל"ן )ז( .ממימוש מורהות הלהשקעה או על העברת הכס

דל"ן של פיתוחלאו להקמה מחויבויות חוזיות לרכישה, )ח( .להרחבותאו תחזוקהללהשקעה או לתיקוים,

מודל השווי ההוגן

ישות אשר מיישמת , 75 על פי סעיף יםהדרש יםבוסף לגילוי .76תכלול התאמה בין 55-33את מודל השווי ההוגן בסעיפים

הערכים בספרים של דל"ן להשקעה בתחילת התקופה ובסופה, אשר תכלול את הפרטים להלן:

מרכישות תוספות, תוך מתן גילוי פרד לתוספות הובעות )א(עוקבות, שהוכרו בערך בספרים ותוספות הובעות מיציאות

;של כס

עסקים; צירופיתוספות הובעות מרכישות דרך )ב(

כסים שסווגו כמוחזקים למכירה או כללים בקבוצת )ג(מימוש שסווגה כמוחזקת למכירה בהתאם לתקן דיווח

ומימושים אחרים; 5כספי בילאומי

שווי הוגן; ימואימת טואו הפסדים טו רווחים )ד( טו הובעים מתרגום הדוחות הכספיים שערפרשי הה )ה(

למטבע הצגה אחר, ומתרגום של פעילות חוץ למטבע ;ההצגה של הישות המדווחת

למלאי ותעברהממלאי ומדל"ן בשימוש הבעלים ו ותעברה )ו( וכן ולדל"ן בשימוש הבעלים;

. שיויים אחרים )ז(

IAS 40

1473

להשקעה מתואמת באופן כאשר הערכה שהושגה לדל"ן .77משמעותי לצורכי הדוחות הכספיים, לדוגמה על מת להימע ממדידה כפולה של כסים והתחייבויות אשר מוכרים ככסים

, הישות תיתן גילוי 50והתחייבויות פרדים כמתואר בסעיף להתאמה בין ההערכה שהושגה וההערכה המתואמת הכלולה

את הסכום המצרפי של בדוחות הכספיים, אשר מראה בפרד מחויבויות חכירה שהוכרו כלשהן, אשר התווספו חזרה,

ותיאומים משמעותיים אחרים כלשהם.

כאשר ישות מודדת , 53המתוארים בסעיף דופןהבמקרים יוצאי .78דל"ן להשקעה תוך שימוש במודל העלות שבתקן חשבואות

ים תיתן גילוי לסכומ 76, ההתאמה שדרשת בסעיף 16בילאומי הקשורים לדל"ן להשקעה זה בפרד מסכומים הקשורים

לדל"ן להשקעה אחר. בוסף, הישות תיתן גילוי:

תיאור הדל"ן להשקעה; )א(

באופן מהימן; הדילא יתן למד הסבר מדוע השווי ההוגן )ב(

ות סבירקיימת של אומדים בהם תחוםאם אפשרי, ה )ג( שהשווי ההוגן יימצא; וכן גבוהה

"ן להשקעה שלא הוצג בשווי הוגן: בעת מימוש דל )ד(

)i( דל"ן להשקעה שלא המימש ישותהעובדה כי ה שווי הוגן;בהוצג

)ii( דל"ן להשקעה במועד הערך בספרים של אותו ; וכןכירההמ

)iii( .הסכום של רווח או הפסד שהוכר מודל העלות

, ישות אשר מיישמת את 75בוסף לגילויים הדרשים בסעיף .79 יתן גילוי כדלהלן: ת 56מודל העלות בסעיף

בהן עשה שימוש;שיטות הפחת ש )א(

שימשו;או שיעורי הפחת ש יםאורך החיים השימושי )ב(

סכום מצרפי עם צבר (שהערך בספרים ברוטו והפחת )ג( ובסופה; תקופהת ה) בתחילהפסדים מירידת ערך שצברו

IAS 40

1474

ת הערך בספרים של דל"ן להשקעה בתחיל ביןהתאמה )ד( :הבאים את הפרטים ולתכלאשר סופה, בהתקופה ו

)i( ובעותפרד לתוספות ה תוספות, תוך מתן גילויה עוקבת מרכישות, ותוספות הובעות מיציא

שהוכרה ככס;

)ii( ובעות מרכישות דרךעסקים צירופיתוספות ה;

)iii( כללוכסים שסווגו כמוחזקים למכירה או שבקבוצת מימוש שסווגה כמוחזקת למכירה בהתאם

ומימושים אחרים; 5לאומי לתקן דיווח כספי בי

)iv( פחת;

)v( סכום ההפסדים מירידת ערך שהוכרו, וכן סכום, במהלך )reversed( ההפסדים מירידת ערך שבוטלו

;36בילאומי התקופה בהתאם לתקן חשבואות

)vi( ובעים מתרגום שערהפרשי הטו הדוחות המטבע הצגה שוה ומתרגום של פעילות כספיים לה

הישות המדווחת;חוץ למטבע ההצגה של

)vii( דל"ן בשימוש הבעלים ותעברהוהעברות ממלאי ומ וכן ;למלאי ולדל"ן בשימוש הבעלים

)viii( וייםים;אחר שי

השווי ההוגן של דל"ן להשקעה. במקרים יוצאי הדופן, )ה(את מדודל היכול האי ישות, בהם 53 המתוארים בסעיף

ישותהשווי ההוגן של הדל"ן להשקעה באופן מהימן, ה יתן גילוי כדלקמן:ת

)i( דל"ן להשקעהתיאור ה;

)ii( יתן למד הסבר מדוע השווי ההוגן באופן הדילא ; וכןמהימן

)iii( ים בהם קיימתאם אפשרי, התחום של אומד סבירות גבוהה שהשווי ההוגן יימצא.

IAS 40

1475

הוראות מעבר

מודל השווי ההוגן

) 2000( 40ישות שיישמה קודם לכן את תקן חשבואות בילאומי .80חרת לראשוה לסווג ולטפל בחלק או בכל הזכויות הכשירות ובו

בדל"ן, אשר מוחזק בחכירות תפעוליות, כדל"ן להשקעה תכיר העודפיםשל יתרת הפתיחה של וםאיכתבהשפעה של בחירה זו

:לכך לראשוה. בוסףהבחירה עשתה לתקופה, שבה

(בדוחות כספיים או בעבר גילוי פומבי תה ישותאם ה )א(בתקופות אלה דל"ן זכויות רך אחרת) לשווי ההוגן של בד

הגדרה של קיימת את המר שאבדרך מדדקודמות (אשר), התקן מעודד 13תקן דיווח כספי בילאומי בשווי הוגן

מחייב: יו, אך אישויות

)i( לתקופה העודפיםלתאם את יתרת הפתיחה שלהמוקדמת ביותר המוצגת, אשר בה יתן גילוי פומבי

ווי הוגן מסוג זה; וכןלש

)ii( להציג מחדש מידע השוואתי לאותן תקופות; וכן

גילוי פומבי בעבר למידע שתואר הלא ת ישותאם ה )ב(תן ציג מחדש מידע השוואתי וייתלא ישותבסעיף (א), ה

גילוי לעובדה זו.

לתקן בהתאם שדרש תקן זה דורש טיפול שוה מהטיפול .81שמידע דורש 8שבואות בילאומי תקן ח. 8חשבואות בילאומי

אלא אם כן אין זה מעשי לעשות זאת. ,מחדש גצהשוואתי יו

ליתרת הפתיחה וםאילראשוה תקן זה, הת יישמתמ ישותכאשר .82שכלל בקרן כלשהו של העודפים כולל סיווג מחדש של סכום

בגין דל"ן להשקעה. הערכה מחדש

מודל העלות

כל שיוי במדייות החשבואית, ל עלח 8תקן חשבואות בילאומי .83 תלראשוה תקן זה ובוחר יישמתמ ישותשמתרחש כאשר

העלות. ההשפעה של שיוי במדייות חשבואית במודללהשתמש הערכה שכלל בקרן כלשהו כוללת את הסיווג מחדש של סכום

בגין דל"ן להשקעה. מחדש

IAS 40

1476

"ן להשקעה לגבי מדידה לראשוה של דל 29-27הוראות סעיפים .84שרכש בעסקת החלפת כסים ייושמו באופן של מכאן ולהבא רק

על עסקאות עתידיות.

צירופי עסקים

שיפורים שתיים לתקי דיווח כספי בילאומיים מחזור א.84א וכותרת 14הוסיף את סעיף 2013שפורסם בדצמבר 2013-2011

ת של . ישות תיישם תיקון זה מכאן ולהבא לרכישו6לפי סעיף דל"ן להשקעה מתחילת התקופה הראשוה שבה ישות מאמצת תיקון זה. כתוצאה מכך, הטיפול החשבואי ברכישות של דל"ן להשקעה בתקופות קודמות לא יתואם. אולם, ישות יכולה לבחור ליישם את התיקון לרכישות בודדות של דל"ן להשקעה

חילה שהתרחשו לפי תחילת התקופה השתית הראשוה שמתבמועד התחילה או לאחריו אם, ורק אם, המידע החוץ ליישום

התיקון לגבי עסקאות קודמות אלה זמין לישות.

תחילהמועד

ביואר 1ביום המתחילותשתיות זה לתקופות ישות תיישם תקן .85 ישות. אם של התקן מומלץיישום מוקדם או לאחריו. 2005

, עליה 2005ביואר 1לפי ההמתחיל התקן זה לתקופ מיישמת גילוי לעובדה זו. לתת

כפי שעודכן ( הצגת דוחות כספיים 1בילאומי חשבואות תקן .א85

דיווח התקי בכל ר משמשיםשא) שיה את המיוחים 2007 בשתתיקן את 1, תקן חשבואות בילאומי . בוסףיםבילאומיהכספי ה

יות המתחילות לתקופות שת הישות תיישם תיקוים אל. 62סעיף או לאחריו. אם ישות מיישמת את תקן 2009ביואר 1 יוםב

, יותר לתקופה מוקדמת )2007(מעודכן 1חשבואות בילאומי זו. התיקוים ייושמו לתקופה מוקדמת

- א ו53 פיםבוטל וסעי 22, סעיף תוקו 57-ו 54, 53, 48, 9, 8סעיפים ב.85

יווח כספי בילאומייםלתקי ד יםרופישב התווספו על ידי 53מכאן ולהבא האל תיקוים. ישות תיישם 2008שפורסם במאי

. ואחרילאו 2009יואר ב 1יום ב ותמתחילשתיות ה ותתקופלמכל לדל"ן להשקעה בהקמה התיקויםאת ליישם ישות יכולה

בתאי שהשווי ההוגן של הדל"ן 2009יואר ב 1לפי מועד אם מותרמוקדם יישום. ים אלהבמועד מדדלהשקעה בהקמה .

עליה לתת לתקופה מוקדמת יותר, התיקויםאת מיישמת ישות - ו 5סעיפים ל התיקויםאת מועדבאותו וליישם עובדה זוגילוי ל

.רכוש קבוע 16 בילאומי ה לתקן חשבואות81

תיקן את , 2011, שפורסם במאי 13תקן דיווח כספי בילאומי ג.85, 40, 32, 29, 26פים תיקן את סעי, 5הוגן בסעיף ההגדרה של שווי

IAS 40

1477

51, 49, 47-42, 39-36ב וביטל את סעיפים 85-ו 80-78ב, 53, 53, 48כאשר היא מיישמת את תקן תיקוים אלהישות תיישם (ד). 75- ו

.13דיווח כספי בילאומי

שיפורים שתיים לתקי דיווח כספי בילאומיים מחזור ד.85 6הוסיף כותרות לפי סעיף 2013סם בדצמבר שפור 2013-2011

א. ישות תיישם 84-א ו14והוסיף את סעיפים 84ולאחר סעיף או 2014ביולי 1תיקוים אלה לתקופות שתיות המתחילות ביום

לאחריו. יישום מוקדם מותר. אם ישות מיישמת תיקוים אלה לתקופה מוקדמת יותר, עליה לתת גילוי לעובדה זו.

סעיף זה וסף כתוצאה מתיקוים של תקן דיווח כספי בילאומי [ ה.85

, ולפיכך הסעיף לא 2018ביואר 1, אשר תחולתו היא מיום 15וסף במהדורה זו. הסעיף כלל בספח ד לתקן דיווח כספי

].15בילאומי

)2000( 40ביטול תקן חשבואות בילאומי

דל"ן להשקעה 40את תקן חשבואות בילאומי חליףתקן זה מ .86 ).2000(שפורסם בשת