1

היבטי חשבונאות ומיסים בהליך בוררות

מרצה: ארז שגיב, עו"ד ורו"חלשעבר מנהל החטיבה המקצועית ומנהל תחום קבלנים ונדל"ן ברשות המיסים

היבטים מאזניים – נכסים והתחייבויות.•היבטים תוצאתיים – הכנסות והוצאות.•היבטים מיסויים – דוח התאמה.•נקודות מהותיות:•מאזנית • חברות פעילות משיכות, הלוואות, קשורים: צדדים –

קשורות וכו'.– שירותים, מכירות בין צדדים קשורים, עבודה, פעילות תוצאתית •

ניהול וכו'.– חובה!סיוע של איש מקצוע •

2

3

הנהלת שפהשפה• כרטיסי מתוך סוגיות איתור – מדבר הדוח :חשבונות:

מיוחדת• מיוחדתחשיבות תשובות חשיבות לקטלג וצורך רצון את להגדיר –וממצאים.

מלאה• מלאהתמונה דו"ח תמונה + והפסד רווח + מאזן כולל: שיח :התאמה.

/ שותפות( – לא מובן הבסיסהבסיס• / חברה )יחיד : הצהרת הנישום ממצאים ע"פ עצמאיים מסקנות והסקת ניתוח - מאליו

גולמיים.

4

: כללי חשבונאות נתונים לפרשנות.רישומים חשבונאייםרישומים חשבונאיים• ליקויים: רישומים מאוחרים, רישומים ייעודים.

: "חלקה" – הסתמכות.חוות דעת מבקרחוות דעת מבקר• ליקויים: כל חוות דעת יש לנתח ולקבל בהסתייגות.

)משמעויות אופרטיביות - הליכים נסתרים(•לדוחות• לדוחותבאורים מיוחדת באורים לב ותשומת מירבית זהירות :

לניסוחים.: מספרי השוואה לדוחות הכספיים המנותחים.הסקת מסקנות הסקת מסקנות •

5

6

7

8

9

10

11

12

דוחות • ניתוח מספרים/ ניתוח כספיים.

איתור חשיפות מס.•להיבט • המשפטי הקשר סגירת

למלל הסוגיות תרגום – הפיננסי מספרי.

13

איתור השאלה בסכסוךחוות חוזים, הסכמות, מיילים, ניתוח הסוגיות הכלכליות: מתוך קריאת מסמכים, מכתבים,

דעת,מאוחר החשבונאי לניתוח כלי – וכו' עבודה ניירות דוחות רישומים, מרשויות, מסמכים

ואיתור השלכות מס מוקדמות - סיוע של איש מקצוע!

מדידת הסכסוך בפן המשפטי – משפטיים במונחים הסכסוך סיווג – פיסקאליות והשלכות המשפטית הסביבה הגדרת

חלוקת הכנסה, פיצוי, חלוקת רכוש, פיצול עסקי וכו' – השלכות מס.

הצדדים לסכסוךהשלכות פיסקאליות – מיסים עקיפים – מע"מ, מס רכישה במקרה של נדל"ן )כספים נטו,

לאחר מיסים(

14

15

16

17

18

תיאוריה ופרקטיקה תיאוריה ופרקטיקה במסים ומקומם בדיני במסים ומקומם בדיני

חוזיםחוזים"שש הדיברות""שש הדיברות"

19

קיומו של חוזהקיומו של חוזהזהות הצדדים; זהות הממכר או השירות; – זיכרון דבריםזיכרון דברים

תמורה; גיבוש תנאי קניין.חוזה שלם מיום כריתתו. חוזה בעל תוקף – חוזה מותלהחוזה מותלה

משפטי מחייב מיום כריתתו אשר תוצאותיו מושעות ===( מועד החיוב במס הוא מועד ההתקשרות בהסכם המותלה

(. אלדר שרון אלדר שרון489/89489/89ע"א ע"א ) חוזה הכפוף לאישור מוסמך – חוזה שטרם נכנס לתוקףחוזה שטרם נכנס לתוקף

)קטין/חסוי וכו'( או חוזה המשקף הסכמות לשלב הקודם לגיבוש התחייבויות הצדדים.

20

הדיבר הראשון - הגדרת הדיבר הראשון - הגדרת העסקההעסקה סיווג העסקה ברמה הבסיסית – שיקולי מס מקדמייםסיווג העסקה ברמה הבסיסית – שיקולי מס מקדמיים::

– לפקודה. לפקודה.8888סעיף סעיף חוזה למכירת נכס – חוק מיסוי מקרקעין.חוק מיסוי מקרקעין.חוזה מכירת זכות במקרקעין– (.(.11))22 חוזה למתן שירותים– (.(.77))22(, (, 66))22 חוזה למתן זכות חזקה ושימוש– (.(.22))22 חוזה עבודה – (.(.55))22הסכם לקבלת אנונה או קצבה

הצדדים התחייבות הצדדיםהגדרת התחייבות של הגדרת תולדה הינם וסיווגה מהות העסקה – ההסכמות אשר תובאנה במסגרת החוזית.

21

הדיבר הראשון - הגדרת הדיבר הראשון - הגדרת העסקההעסקה חוזה מכרחוזה מכר::

כל נכס שאינו זכות במקרקעין, בין בישראל הגדרת הנכסהגדרת הנכס -ובין בחו"ל.

כל אימת שיצא נכס מרשותו של אדם, הגדרת המכר ומועדוהגדרת המכר ומועדו -למעט הורשה בעת גיבוש ההסכמות.

תושב ישראל/חוץ, חברה/יחיד, תאגידים זהות הצדדיםזהות הצדדים –חברת בית, חברה מיוחדים לעניין פקודת מס הכנסה:

משפחתית, שותפות.איזה קניין?, מלאות/חלקיות, זהות הזכויות הנמכרותזהות הזכויות הנמכרות –

כוללות/חלקיות.22

הדיבר הראשון - הגדרת הדיבר הראשון - הגדרת העסקההעסקה חוזה מכרחוזה מכר::

:קיזוזי הפסדים – הפסדי הון לקיזוז, מועד שיקולים בסיסיים:שיקולים בסיסיים(, נטל 1.1.2003צמיחת רווח ההון )פיצול אם הרווח נצמח לפני

המס – תלוי באופן ההתאגדות, בזהות המוכר, במקום הימצאות הנכס, קביעת מועד הדיווח – מכר מותלה, מזומן-מצטבר.

:מניות – הקצאה, משחקי תחולה – איתור אלטרנטיבות דלות מס:איתור אלטרנטיבות דלות מסהוני פירותי, משחקי תחולה – הוראות מיוחדות בפקודה, שינוי

זהות המוכרים, פיצול עסקאות, שינוי הסכמות הצדדים במקרים קיצוניים.

23

הדיבר הראשון - הגדרת הדיבר הראשון - הגדרת העסקההעסקה חוזה מכירה של זכות במקרקעיןחוזה מכירה של זכות במקרקעין::

:מס רכישה היבטי תחולה:היבטי תחולה – קיזוזי הפסדים – הפסדי ::כנדרש ברווח הוןכנדרש ברווח הוןשיקולים בסיסיים – שיקולים בסיסיים

הון לקיזוז, מועד צמיחת רווח ההון )פיצול אם הרווח נצמח (, נטל המס – תלוי באופן ההתאגדות, בזהות 1.1.2003לפני

המוכר, במקום הימצאות הנכס, קביעת מועד דיווח. – מניות – ::כנדרש ברווח הוןכנדרש ברווח הוןאיתור אלטרנטיבות דלות מס – איתור אלטרנטיבות דלות מס

הקצאה, משחקי תחולה – הוני פירותי, משחקי תחולה – הוראות מיוחדות בפקודה, שינוי זהות המוכרים, פיצול

עסקאות, שינוי הסכמות הצדדים במקרים קיצוניים.

24

הדיבר הראשון - הגדרת הדיבר הראשון - הגדרת העסקההעסקה ::חוזים נוספיםחוזים נוספים

מתן שירותים/ זכות חזקה ושימוש/ אנונה, קצבה/ עבודהמתן שירותים/ זכות חזקה ושימוש/ אנונה, קצבה/ עבודה::שיקוליםשיקולים

;זהות הצדדים – סטאטוס, פטורים;מועד ביצוע עסקה;פיצול בין מרכיבים חוזיים;מקום ביצוע העסקה

תחולה של חוקים אזרחיים אחרים: חוקי עבודה, הגבלים עסקיים, קניין תחולה של חוקים אזרחיים אחרים: חוקי עבודה, הגבלים עסקיים, קנייןרוחני, נזיקין וכו'רוחני, נזיקין וכו'

25

תחולה חוזית והסביבה תחולה חוזית והסביבה המיסוייתהמיסויית

אין משמעות לסיווג.חוק מע"מחוק מע"מ – הוני )חלק ה(, פירותי )חלק פקודת מס הכנסהפקודת מס הכנסה –

ב(הוניחוק מיסוי מקרקעיןחוק מיסוי מקרקעין –

– הגדרת הכנסה, חלק ה' – הגדרות, חוק תחולהתחולה6מיסוי מקרקעין – סעיף

26

תחולת חוקי המסתחולת חוקי המססך כל הכנסתו של אדם מן המקורות המפורשים ::הגדרת הכנסההגדרת הכנסה

, בצירוף סכומים שנקבע לגביהם בכל דין שדינם 3 ו- 2בסעיפים כהכנסה לעניין פקודה זו.

ודין רווח הון כדין 2 דין תמורה כדין הכנסה לפי סעיף ::)ב()ב(8989סעיף סעיף הכנסה חייבת, והכל בשינויים המחויבים.

רווח ממכירת נכס העשוי להתחייב במס, הן לפי הפרק ::)ג()ג(8989סעיף סעיףהראשון לחלק ב' והן לפי חלק זה, יראוהו כחייב במס לפי הפרק

הראשון של חלק ב' בלבד ====( תמיד רווח פירותי גובר על רווח הון.

27

תחולת חוקי המסתחולת חוקי המס

דין דומה לסעיף :: לחוק מיסוי מקרקעין לחוק מיסוי מקרקעין5050סעיף סעיף)ג(. 89

יראו שבח ::ב לחוק מיסוי מקרקעיןב לחוק מיסוי מקרקעין4848סעיף סעיףכהכנסה חייבת לעניין שיעורי המס והזיכויים ממנו

------( שבח אינו רווח הון לכל דבר ועניין.פס"ד: צבי שנל, גיבור סברינה, ניר יוסף וכו. פס"ד: צבי שנל, גיבור סברינה, ניר יוסף וכו.

28

משחקי תחולה בין חוקיםמשחקי תחולה בין חוקים

פעילות בני"ע– רווח הון/שבח/פירותי – מלאי עסקי / נכס הונימלאי עסקי / נכס הונימכירת דירת מגורים- עסקה אקראית / פעילות עסקית רצופהעסקה אקראית / פעילות עסקית רצופההכנסה - רווח רווח הון/שבח/פירותי – הכנסה פאסיבית / מכרהכנסה פאסיבית / מכר

מהשכרה/חכירה

השפעותהשפעות:: – כאמור לעיל: חוזה + חקיקה, בסיס מזומן-מצטברעיתוי הדיווחעיתוי הדיווח – פקודה/חוק מיסוי מקרקעין/מע"מ קביעת שיעורי מסקביעת שיעורי מס / דרישת התרת 92 או 28 בהתאם להוראות סעיף קיזוז הפסדיםקיזוז הפסדים

ההוצאה: הפסד הון/ חוב אבוד

29

דוגמא - פיצול זכויות בנכס דוגמא - פיצול זכויות בנכס רכישת בנין + שכירות לטווחרכישת בנין + שכירות לטווחמניבמניב

;זכות השכירות הינה זכות ייחודית;ייעוד הנכס מוגבל;ניהול משא ומתן עצמאי;התליה חוזית קושרת;הערכה שמאית שמבחינה בין זכויות

, הפרדה סתמית בנכסים שבשגרה... ניסוח הסכמים ::בעיותבעיות

30

דוגמא - מכירת נכס/מרכיבי דוגמא - מכירת נכס/מרכיבי הנכסהנכס

מוניטיןמוניטין / / מניה מניה

אי תחרות אי תחרות )פנימי/חיצוני()פנימי/חיצוני(

זכות יוצרים זכות יוצרים

נכסים בלתי מוחשיים נכסים בלתי מוחשיים אחריםאחרים

זכויות שכירות זכויות שכירות31

המשך דוגמאהמשך דוגמא לרוכש המניות אינטרס ברור, כי בעלי המניות יחדלו מלעסוק בעיסוק

החברה. במידה שלא ידאג להגביל את בעלי המניות מלעסוק בתחום עיסוק החברה יוכל רוכש המניות למצוא עצמו עד מהרה עם מסגרת

משפטית ללא תוכן אמיתי היות שלקוחות החברה עלולים להמשיך ולקבל שירות מבעלי המניות הקודמים ולא מהחברה.

..עריכת הסכם אי תחרות לצד הסכם למכירת המניותעריכת הסכם אי תחרות לצד הסכם למכירת המניות====(

הסכם אי התחרות יגביל את יכולתם של בעלי המניות להתחרות הסכם אי התחרות יגביל את יכולתם של בעלי המניות להתחרות בחברה ויתמחר את אובדן יכולת ההשתכרות של בעלי המניות בעקבות בחברה ויתמחר את אובדן יכולת ההשתכרות של בעלי המניות בעקבות

התחייבותם שלא להתחרות. התחייבותם שלא להתחרות.

32

דוגמא - זכויות עובדים כזכות דוגמא - זכויות עובדים כזכות הוניתהונית הקיבוצי בהסכם לסעיף בד"כ דואגים גדולות בחברות עובדים וועדי

משנה החברה כאשר גבוה פעמי חד מענק לקבל לעובדים המאפשר בעלים / בעלי גרעין שליטה.

העברת את לשבש העובדים בידי המצוי הכח את משקף זה סעיף שינוי שינוי בתנאי העסקה, אשר טומן בחובו פיצוי על ומעין השליטה

השליטה.

סעיף להוראת תמוסה 2)2בהתאם הנאה מאת המעביד טובת כל – )כהכנסת עבודה.

הגבוה השולי במס העובדים יתחייבו מהחברה הפיצוי יתקבל כאשר החל.

33

דוגמא - מתן שירות / מכירת דוגמא - מתן שירות / מכירת ידעידע מכירת ידעמכירת ידע

ידע ייחודיידע ייחודינותן שירות בעל; מקבל השירות - מעוניין להטמיע את הידע בארגון ולהפכו לחלק

ממנו; מהידע מבחינה אובייקטיבית;נפרדנפרדנותן השירות על הידע על-פי ההסכם ; לבעל הזכות הקנייניתלבעל הזכות הקנייניתמקבל השירות הופךע"י נותן השירות – הסביר והחריג )זמן לא קצוב/ארוך הטמעת הידעהטמעת הידע

מדי לממכר(; אין מגבלות החזקה ושימושאין מגבלות החזקה ושימושלמקבל הידע;משקף את הממכר; אורך חיי הידעאורך חיי הידעעם המכירה / לשיעורין / בתום הטמעת הידע – ע"ח קבלת התמורהקבלת התמורה –

החוב הנובע מהתמורה/השירות שניתן או שיינתן;א( לחוק מע"מ[;30]סעיף היבטי מע"מהיבטי מע"מ(

34

הדיבר השני - הצהרות והתחייבויות הדיבר השני - הצהרות והתחייבויות הצדדיםהצדדים

הצהרות >< התחייבויותהצהרות >< התחייבויות::;הצהרות: הקשרי עבר;הצהרות: הקשרי עבר

ושימוש/שכירות/חכירה/זיקת בעלות/חזקה המשפטיות: הזכויות הנאה/זכויות מעבר וכו';

;זיהוי הנכס: מניות/מקרקעין/ נכסים אחרים 'זיהוי המתקשרים: חברה/יחיד/שותפות וכו

;התחייבויות: הקשרי עתיד; התחייבויות: הקשרי עתיד;....שינוי הזכויות המשפטיות: מכירה/העברה/שימוש/החזקה/ מתנה/ירושה;תמורה – אופן התשלום ובגין מה;...מסירה/שינוי זכויות רישום;מסירת בטוחות;הפרות וסעדים

35

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי דיווחדיווח התמורה - כלליהתמורה - כללי

;תמורה ותמורה מותנית – חוזה מותלה, כניסה לתוקף;תמורה ברוטו/תמורה נטו – גילום מלא, גילום חלקי תחולת אי כחוק, מע"מ בתוספת בהסכם שקבוע סכום כל

מע"מ על ניירות ערך; קביעת שווי על-ידי פקיד שומה בהתאם למחיר שהיה נקבע

בין קונה מרצון לבין מוכר מרצון; חייב שאינו מי על-ידי נלקחים אשר אחרים חוקיים חיובים

בכך;חריגים: חוק מיסוי מקרקעין - הפקעה

36

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי דיווחדיווח

אופן תשלום התמורהאופן תשלום התמורה – תשלום חד פעמיFIX SUM;;תשלומים עתיים ע"ח תמורה קבועה;תשלומים נפרדים עבור ממכר/שירות נפרד תשלומים עבור שירותים שלא ניתן להפריד

בין חלקיהם;

37

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי דיווחדיווח

– הגדרת תמורה – הגדרת תמורה8888פקודת מס הכנסה - סעיף פקודת מס הכנסה - סעיף לו" לצפות שיש לוהמחיר לצפות שיש מרצון המחיר מוכר על-ידי נכס ממכירת

חוב, להבטיח הבא שעבוד מכל נקי כשהנכס מרצון לקונה תשלום; להבטיח הבאה אחרת זכות או אם משכנתא, אם אולם אולם

, כי המחיר בעד הנכס נקבע בתום לב ובלי שוכנעשוכנע פקיד השומהפקיד השומהבין מיוחדים יחסים מקיום בעקיפין או במישרין שהושפע המוכר לקונה – ובמקרקעין גם בתנאי שהמכירה נעשתה בכתב

; והכל בניכוי הוצאות המכירה תהא התמורה המחיר שנקבעתהא התמורה המחיר שנקבע– שהוציא הנישום באותה מכירה. בפדיון איגרת חוב או נייר ערך

מסחרי, יראו את הפרשי ההצמדה כחלק מהתמורה" 38

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי דיווחדיווח

חוק מיסוי מקרקעין – הגדרת שוויחוק מיסוי מקרקעין – הגדרת שווילו" לצפות שיש לוהסכום לצפות שיש מרצון הסכום מוכר על-ידי זכות אותה ממכירת

לקונה מרצון, ובלבד שבמכירות – בכתב( 1) בכתבשנעשו הזכות שנעשו בעד התמורה כי המנהל שוכנע ושבהן

שהושפעה ובלי לב בתום נקבעה באיגוד זכות בעד או במקרקעין מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, בין במישרין ובין בעקיפין –

;התמורה כאמורהתמורה כאמור( שלגביהן נקבע בחוק זה אחרת – השווי כפי שנקבע בחוק זה"2)

39

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי חוק מס ערך מוסף – פרק ג': המחירחוק מס ערך מוסף – פרק ג': המחירדיווחדיווח

– כל מס, אגרה לרבותלרבות, , מחירה של עסקה הוא התמורה שהוסכם עליהמחירה של עסקה הוא התמורה שהוסכם עליה"או תשלום חובה אחר המוטלים על העסקה שלא על-פי חוק מע"מ, זולת חוק על-פי ומס הון רווחי על אך למעט מס על הקונה בדין הוטלו אם

בביצוע העסקה שעל-פי ההסכם על וכן כל הוצאה אחרתוכן כל הוצאה אחרתמיסוי מקרקעין הקונה להחזירה לרבות עמלה או ריבית בשל תשלום לשיעורין, ריבית או כל תשלום אחר בשל פיגור בתשלום ופיצויים בשל הפרת ההסכם כשאין

עמה ביטול עסקה, ולרבות מחירן של אריזות"

"בעסקה הכוללת נכס ושירות יהיה מחיר כולם יחד מחיר העסקה""בעסקה הכוללת נכס ושירות יהיה מחיר כולם יחד מחיר העסקה"

40

הדיבר השלישי - התמורה ומועדי הדיבר השלישי - התמורה ומועדי דיווחדיווח דיווחיםדיווחים::

:בסיס מצטבר/מזומן רווח פירותי:רווח פירותי; ימים30דיווח תוך ::)ד()ד(9191רווח הוני – סעיף רווח הוני – סעיף שומה עצמית: דיווח תוך ::7373מכירת זכות במקרקעין - סעיף מכירת זכות במקרקעין - סעיף

ימים.30 ימים, הצהרה: תוך 4 – (.5)2או קצבה

ג( + תקנות.5)131– סעיף עסקאות ברי דיווחעסקאות ברי דיווח

41

הדיבר הרביעי – בטוחות וייפוי הדיבר הרביעי – בטוחות וייפוי כוחכוח

לחוק מיסוי 53מתפרש כמכר; סעיף ::ייפוי כוח בלתי חוזרייפוי כוח בלתי חוזר מקרקעין.

תזרים תזריםשעבוד - שעבוד מטרה חברת באמצעות כלל )בדרך : - מטרה חברת באמצעות כלל )בדרך :((SPVSPV מכירה של תזרים מזומנים צפוי - המחאת חוב. --ׂׂ

מימוש על שליטה באמצעות תמורה להבטחת מימוש התחייבות על שליטה באמצעות תמורה להבטחת התחייבות .38– תמ"א נכסנכס

42

הדיבר החמישי - סעיף המיסיםהדיבר החמישי - סעיף המיסים:הכרת הסביבה הפיסקאלית:הכרת הסביבה הפיסקאלית

;ניסוח סטנדרטיחריגיםחריגים::

;חוזה נטו – גילום;מע"מ ושינוי בשיעור המע"מ;היטל השבחה – פיצול?הוצאות / הכנסות – חלק ממחיר העסקה

43

הדיבר השישי - תרופות בגין הדיבר השישי - תרופות בגין הפרההפרה תרופותתרופות::

;ביטול עסקה – ביצוע השבה;ביטול עסקה – ביצוע השבה

;פיצויים מוסכמים;פיצויים מוסכמים

;אכיפה;אכיפה

44

הדיבר השישי - תרופות בגין הפרההדיבר השישי - תרופות בגין הפרה

השלכות ניסוח סעיף ההפרה ותוצאת ההשבההשלכות ניסוח סעיף ההפרה ותוצאת ההשבה

היה לא שהתבטלה, עסקה לעומת עסקה היה בטלות לא שהתבטלה, עסקה לעומת עסקה בטלות דבר לעומת יצירת עסקה חדשה – "מכר חוזר"דבר לעומת יצירת עסקה חדשה – "מכר חוזר"

עקיף "מס – הנדל"ן בתחום קריטיות עקיף השלכות "מס – הנדל"ן בתחום קריטיות השלכות כפול"כפול"

45

הדיבר השישי - תרופות בגין הפרההדיבר השישי - תרופות בגין הפרה

מוסכם פיצוי מוסכםתשלום פיצוי כדין תשלום הפיצוי דין – – פס"ד למלא בא הוא אותה הפרצה אשר

ארטרון, ש.ל. גורדון, פרדס.

ההפרה ההפרההוצאות ייצור הוצאות בתנאי עמידה – ההכנסה

46

47

תודה על ההקשבה!