26.10.2012

1חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

מר משה דב

: מטרת הקורס

לפתח מודלים ולתת תובנה בנושאי קבלת החלטות ותמחיר, בשילוב עם גישות ניהול- חדשניות, במטרה להשביח את ערכן של חברות בתחומי הייצור, השירותים, המסחר

והסקטור הציבורי.בארגונים שלא למטרות רווח מדובר על שיפור ביצועים.-

תהליך ההמרה

ארגון עוסק בפעילויות ותהליכים לשם המרה של תשומות לתפוקות

– כל התוצרים הנובעים מהפעלת הארגון )רצויות ולא רצויות( תפוקות

– המשאבים המשמשים כדי לספק את התפוקות שלשמן נוצר הארגוןתשומות

– האופן שבעזרתו משנים את התשומות לתפוקותתהליך המרה

המהפכה בשיטות הניהול

קיצור זמני התגובה בעשרות אחוזים – מייצרים היום בפרק זמן קצר יותר ומוכרים-היום בשוק בפרק זמן קצר יותר

הגדלה משמעותית של התפוקות ללא תוספת משאבים-יותר, האוטומציה- מדויקים כיום אמצעים יש – והשירותים איכות המוצרים שיפור

מבטיחה דיוק, ישנם כלי מדידה טובים יותרהדרושים מהר- הפריטים לקבל את וניתן מאוד יעילה ההובלה – הקטנת מלאים

יחסית, מלאי עולה כסף, רק הריבית על החזקת המלאי יכולה להוריד מפעל לתהוםהרחבת מגוון המוצרים – לכל מוצר יש חלופות, יש מבחר-

גישות ניהול חדשניות

Just in timeייצור רק של מה שנמכר, לא מייצרים לצורך החזקת מלאים, מייצרים כל דבר – שצריך אותו

– חיפוש החוליה החלשה בשרשרת ושיפורה, לאחר שמטפלים בחוליהניהול לפי אילוצים החלשה, עוברים לחוליה החלשה הבאה

– מסתכלים דרך עיני האיכות על הכל, לא מדובר בבקרת איכות בלבדניהול איכות כוללתאלא יוצרים מראש מצב שלא ייווצרו מוצרים פגומים בתהליך הייצור

איפה זה קיים?

במפעלי תעשיה )שם זה התחיל(-בלוגיסטיקת הארגון-בשרשרת האספקה- : באה לעשות סדר בארגוני שירות העובדים על בסיסתורת התוריםבארגוני שירות – -

תור, מצד אחד עודף שרתים )נותני שירות( זה עולה הרבה כסף, מצד שני אם חסרים

1

שרתים, השירות לא טוב ואנשים לא יחזרו לאותו מקום לקבל שירות. לפיכך חשובלדעת מהו פרק הזמנה ממוצע, כמה אנשים נוטשים את התור.

במוסדות פיננסיים-במערכות בריאות – אחזה בעייתית, תיעוד בעייתי-בניהול פרויקטים- בניהול מו"פ – במסגרת פיתוח יישומי, מי שיפתח ראשון את המוצר וייצא ראשון לשוק-

ייהנה מיתרון

זה בא יחד עם:

התקדמות טכנולוגית בתחום התקשורת-התפתחות האינטרנט וטכנולוגיית המידע-מכאן שישנה חשיבות ראשונה במעלה לזמן ההגעה לשוק-

כלי החשבונאות המסורתיים

בייחוד גישות התמחיר – לא התאימו את עצמן לתפיסות החדשות ובחלק מהמקרים-בלמו את יישומן

מי שמשתמש בתמחיר הקלאסי לבעיות "קנה או ייצר", או "קבל או דחה", קביעת גודל- מנת ייצור, הרחבה או הפסקה של קו מוצרים או שירותים – ימצא את עצמו לעיתים

קרובות מקבל החלטות שגויות שיניבו תת אופטימיזציה.

במהלך הקורס נציג שיטות השונות משיטות התמחיר הקלאסיות. תמחיר ספיגה ותמחיר ישיר – לכאורה אין חדש תחת השמש, הדיון ביתרונות ובחסרונות בין תמחיר ספיגה לבין תמחיר

שנה. כיום יש תמחיר לפי פעולות )60ישיר החל כבר לפני ABC – Activity Based Costing) המעדן את החסרונות של תמחיר הספיגה. התמחיר הישיר מולבש צורה אחרת ומתוחכמת

יותר – התפורה לפי גישת ניהול לפי אילוצים.

שינויים בסביבה העסקית

מרכיב העבודה הישירה הפך להוצאה קבועה, בעבר אחוז העובדים בייצור נטו היה גבוה, היוםוהפרסום. בעבר ההוצאות הינו בתחום המכירה, השיווק כוח האדם ורוב הייצור אוטומטי

היו כיום10%-5%העקיפות ישירות שעסקו במתן השירות. הוצאות היו והשאר מהמפעל על החדשות80%מדובר הניהול גישות אסטרטגיה. שיווק, כספים, – עקיפות הוצאות

מבחינות בצורה ברורה בין עודף משאבים לחוסר משאבים.

במהלך הקורס ניתן מענה לקבלת החלטות בנושאים שונים, כמו:

קביעת מחיר – ייקבע לפי כמה שנראה לי שהלקוח מוכן לשלם, בנוסף לעיתים נראה-שכדאי למכור במחיר נמוך יותר מכיוון שגם כך כיסיתי את העלויות הקבועות.

קביעת תמהיל המוצרים והשירותים שאנו רוצים לספק – לעיתים כדאי למכור מוצר- משלים מכיוון שהלקוח כבר אצלי, גם אם אני מרוויחה פחות על המוצר המשלים, זה

יגרום לעיתים לרכישת המוצר הראשון, שעליו אני מרוויחה. ייצור או רכש – ייצור עצמי או רכישה מאחר, ישנם שיקולים מעבר לכסף כמו איכות-

וסודיות, אך אנו נתעסק בשיקול הכספי. אופן קבלת החלטות על הוספת מוצר חדש או הורדת מוצרים מהייצור, לא נכון שכדאי-

להוריד מהייצור מוצר שאינו רווחי, לעיתים מוצר כזה מאפשר לי להרוויח במקומותאחרים. לעיתים גם אם מורידים מוצר מהייצור, עליות הייצור הקבועות אינן משתנות

2

קביעת מחיר במכרז – צריך לבדוק כמה עולה לי ולקבוע מחיר שיגרום לי להרוויח.- מעשית, יכול להיות שלגבי המחיר שאקבע, אפסיד את המכרז מכיוון שאחרים יעילים

ממני.קביעת מחירי העברה-

פעילות יצירת הערך

– שינויים במבנה ההון, מיזוגים ורכישות, חלוקת דיבידנדים פעולות פיננסיות

– שנועדו לשפר את ערך הפירמה, שיפור ביצועי הארגון ויצירת ערך פעולות ניהוליות אחרותגבוה יותר – שינויים מבניים, שינויים לוגיסטיים, שינוי תהליך פיתוח מוצרים חדשים.

במשבר הכלכלי נוצר עודף ייצור והשוק כיום הוא שוק של קונים, בניגוד למצבים בהם השוק הוא שוק של מוכרים, כולם מנסים להוזיל, נוצרת תחרות, הלקוח יכול להיות בררן יותר, ועל

מנת להשביח את ערך הפירמה יש צורך לבצע פעילויות ניהוליות שונות.

עמידה בתחרות בסביבה המודרנית

תחרות מבוססת מחיר – בשוק של קונים, יש את מי שנותן את המחיר הכי זול וזה-וליצור את מחייב את האחרים לבצע התייעלות פנימית כדי להוזיל את עלויותיהם

האפשרות להוריד מחירים. תחרות מבוססת איכות – אנשים מוכנים לשלם יותר על איכות, בגף הקונבנציונלי של-

מחיר מול כמות, נוסף ציר של איכות והפך את המודל לתל ממדי. מדידת אורך חיי המוצר – התקצר אורך החיים הטכנולוגי של המוצרים, פעם שולחן-

אוכל שהיו קונים ההורים היה עובר לילדים, היום קונים זול יותר )איקאה(, וזה לא עוברהלאה.

התאמת מוצרים ושירותים ללקוח – לפי הזמנה, מגוון גדול לבחירה- גמישות הייצור גדלה מאוד, המון מוצרים ניתנים לייצור בכל מיני וריאציות, בטויוטה-

מק"טים בייצור של כלי רכב.3,000יש מעל קיצור זמן התגובה – מתקשר לכך שאורך חיי המוצר התקצר משמעותית.-

הקטנת מלאי – ריבית על מלאים יקרה מאוד, התובלה זולה, יעילה וטובה יותר.

השבחת ערך הפירמה

הגדלת תפוקות מבלי להגדיל עלויות-שיפור איכות המוצרים-הקטנת זמן מחזור – הכל ילך מהר יותר-שיפור זמן התגובה – לא לתת ללקוח זמן להתחרט, קבלת כסף מהר יותר-התאמת מוצרים לתנאי שוק כי רק כך נצליח למכור אותם-הגדלת מגוון מוצרים ושירותים כדי שנקלע לטעמו של כל לקוח-

גישות בסיס

בתמחיר,- הניהוליים המגובה זהו אחד הכשלים כולה, המערכת של אופטימיזציה קבלת החלטות מקומיות: פר מחלקה, פר סניף, הרעיון הוא ליצור אופטימיזציה עליותר, לעיתים זה על זולים המערכת כולה. אם מנהל רכש נאמד בהשגת מוצרים במחלקת למשל יפגע זה אך לאופטימיזציה, מגיעים הרכש בחינת איכות חשבון הייצור, בה יידרשו להשקיע זמן ולמיין את המוצרים בעקבות איכות ירודה. כלומר,

אופטימיזציה נקודתית לא עובדת.כלים של "שכל ישר"-

3

שינוי "תהליך ההמרה" – כך שהיחס תפוקה לתשומה ילך ויגדל- בחינת חלופות גם אם אין מידע שלם וטיפול בהצבת רף גבוה, למשל להציב את הרף-

במקום בו נמצא המתחרה שלנו ולנסות להגיע לשם, וכן לבצע שיפור מתמיד שיעלהבאופן הדרגתי את ערך הפירמה.

2.11.2012

2חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

מטרות התמחיר

קביעת עלות המוצרים (1מטרות קביעת עלות המוצרים:

קביעת עלות המלאי לצורך דיווח חשבונאי סטטוטורי:-

oבנוסף לעלות חו"ג גם את כוללת, והמלאי בתהליך עלות מלאי המוצרים עלויות ההמרה )שכר, חרושת, פחת(

oחשבונאיים עקרונות עם עקבית שיטתית, מתודולוגיה מציע התמחיר מקובלים לקביעת העלות

oוהסכום במס, החבות המדווח, הרווח על משפיעה המלאי עלות קביעת לחלוקה כדיבידנדים

לכן הדגש הוא על עקביות לאורך שנים ועל התאמה לעקרונות חשבונאיים מקובלים,וכן קביעת העלות הכוללת של המלאי גם במחיר של "עלויות מפצות"

הצדקת מחירים ופיקוח:-

oהיצרן נדרש לפרט את עלויות הייצור כדי להצדיק את מחיר המכירה הנתון לפיקוח

oזה עלול להביא להעמסת חוסר היעילות בייצור על העלות והמחירoנדרשת מערכת תמחיר "מושכלת" לתמיכה בתהליכי הצדקת מחיר, המוכיחה

לא רק עלויות ייצור אלא גם יעילות בייצורoהדגש הוא על בדיקה והגדרה של "תפוקה נורמלית" ותקני עלויות

המחרה – קביעת מחיר המכירה של המוצר:-

o" – ידי השוק על נקבע המחיר הלקוחכלכלת החוויותבשוק משוכלל - " משלם עבור החוויה שהוא מקבל

oהיצרן צריך להחליט איזו כמות כדאי לו לייצר במחיר נתוןo,מכרזים( קיימים מקרים בהם היצרן נדרש להציע מחיר על בסיס העלות

מו"מ(oרווח לה את ולהוסיף העלות מה לדעת קודם רוצה היצרן במקרים אלה

המטרה שרוצה להשיגoמידע על העלויות עוזר להמחרה, אבל המחרה נכונה צריכה להיעשות גם לפי

שיקולים אחרים

4

oנידונה מראש קבוע הוגן רווח בתוספת העלות לפי המחרה של מדיניות יסכים יגבה מחיר שהוא סבור שהלקוח מי שמוכר את המוצר – לכישלון

לשלם ללא התחשבות בעלות.oתמיד יש מקום לנצל הזדמנויות בשוק ולקבוע מחירים גבוהים יחסית, בהתאם

לערך הנתפס על ידי הלקוח – שוב, מחיר המכירה ייקבע לפי הערך הנתפס ולעלות אין משקל בקביעת מחיר המכירה, בכל זאת אני נדרשת לחשב את

העלות כדאי לדעת איפה אני נמצאת

יש לפעול על פי שיקולים כוללים:

תעסוקה מלאה והפניית עבודות לייצור בחוץ על ידי קבלני משנה, מול- , אומרעודף כושר ייצורמצב של תעסוקה חלקית ועודף כושר ייצור –

ששילמתי כבר את העלויות הקבועות, ואני יכולה להרשות לעצמי לגבות מחיר נמוך שיכסה לי רק את העלויות המשתנות. אם עובדים בתעסוקהולקנות נוספות נוספים במשמרות יהיה צורך לגייס עובדים מלאה, אז

מכונות נוספותחדשים,- לשווקים פריצה חדש, מוצר )החדרת אסטרטגיים שיקולים

חסימת מתחרים(מחיר המוצר משקף יותר את התועלת הנתפסת ללקוח מאשר את עלותו-

אומדן עלות מוצר חדש הנמצא בשלבי פיתוח:-

oיש צורך במערכת תמחיר שתוכל לחזות מתוך מערך המידע הקיים בחברה את עלות המוצר הנמצא בשלבי פיתוח

oיידון בהרחבה בשיעור על תמחיר מטרה

הערכת רמת הביצוע של מנהלים בדרגי הביניים בארגון(2כלים להערכת רמת הביצוע:

תמחיר תקן-הגדרת מרכזי רווח ושימוש במחירי העברה-

תמחיר תקן

מהתקנים- לרעה שסטייה באופן בייצור, מסוימת יעילות לשקף צריכים התקנים מחייבת הסבר.

שילוב מערכת תמחיר התקן בהנהח"ש הפיננסית יוצר מערך בקרה מובנה.-לנקוט- ומאפשרות להנהלה בנתונים החשבונאיים מיד סטיות מהתכנון משתקפות

פעולות מתקנותנועד לפקח על היעילות בייצור ולכן יתמקד בעלויות הייצור הישירות- תמחיר התקן

)חומרים ועבודה הניתנים לייחוס ישיר למוצר/ שירות( הטיפול בעלויות העקיפות היה בחשיבות משנית ונועד כדי להתאים את נתוני מערכת-

תמחיר התקן לנתוני העלות בפועל.

לכן:

5

הטיפול בסטיות בעלויות העקיפות )בין נתוני התכנון התקני לבין נתוני העלות בפועל(-הוא כוללני מדי ולעיתים חסר משמעות ניהולית

תמחיר התקן מעודד את המנהלים בדרגי הביניים לחתור להפעלת כל משאבי הארגון-ייצור בתפוקה מרבית )כדי להימנע מסטיות יעילות לרעה( – צריך להיזהר מעודף

ומלאים מיותריםעקב כך עלול להיגרם ייצור עודף וצבירת מלאים מיותרים-

מגרעת נוספת לתמחיר התקן:

מתמקד במדדים מקומיים ולא כוללים, לא תמיד לסטיות המדווחות יש מסר ניהולי- חד משמעי. לדוגמא: קניין החברה התפתה לרכוש חו"ג במחיר מופחת אך באיכות ירודה. בקניה – סטיית מחיר לטובה, בייצור – אובדנים ואיכות נמוכה ואז תהיה סטיית

כמות חומרים לרעה.oניהול נאיבי בהתאם לסטיות – מתן בונוס לקניין וקנס למנהל התפעול עלול

ראיה כוללת שתקשור בין סטיותמה שנדרש – להביא לכשלים נוספים. המחיר לסטיות הכמות ומדדי ביצוע גלובליים לפיהם ימדדו המנהלים

.השונים

6

9.11.2012

3חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

הגדרת מרכזי רווח ומחירי העברה

המעבר למרכזי רווח או מרכזי תרומה משקף החלטה על ביזור ניהולי והוא נועד לשפר-את תרבות הניהול

המטרה – להציב מראה של רוו"ה בפני כל המנהלים בדרגי הביניים כדי למדוד מה-תרומתו של כל מרכז ניהולי לרווח הכולל של הארגון

ישנם ארגונים שעוברים למרכזי רווח, כל חלק מהפירמה יעבור למרכז רווח ויוכיח את עצמו. זהו סוג של פיזור ניהולי וכל מנהל אחראי ליחידה שלו. אם המנהל טוב אז מרכז הרווח רווחי ואם המנהל פחות טוב אז מרכז הרווח פחות רווחי. רואים במנהל אחראים ומודדים ביצועיו,

יכולותיו והשקעתו, הבעיה היא לזהות מתי יש בכך היגיון.

הנחות:2ישנן

ידע עלות/.1 מעבר למרכזים – אם אעביר ארגון לעבודה לפי מרכז רווח, כל מנהל רווחיות ובמה להשקיע.

כל מנהל יפעל למיקסום – כל מנהל מעוניין למקסם רווח ולהשקיע כך שסה"כ הרווח.2בארגון גדל.

הנחות אלו לא נכונות – יש היגיון במרכזי רווח רק כשהארגון מוכר הכול החוצה, הבעיה היא2 שחלק מהארגונים בנו מרכזי רווח ביחידות שמוכרים פנימה ואז יש לקבוע מחירי העברה, אלו אותם מחירים אשר גורמים בארגון מחליפים בהם סחורה, באופן פנימי. במרכזי רווח יש הגיון

כאשר עיקר התפוקה בכל מרכז מיועדת למכירה בשוק החיצוני.

מחירי- קביעת של קשות בעיות נוצרות פנימי לשימוש הינו מהתפוקות חלק אם העברה.

שבו במקום- להיווצר מצב עלול לקבוע מחירי העברה, יכולת אפקטיבית בהיעדר לפעול לטובת הארגון, ינסו מנהלי מרכזי הרווח להרוויח אחד על חשבון השני.

בקביעת מחירי העברה, ישנו מו"מ בין היחידות ויש השפעה לקשרים אישיים.- כל מנהל מרכז רווח פועל עפ"י מה שנמדד ואם הוא נמדד ברווח, הוא יהיה מעוניין-

להעלות את רווח היחידה שלו על חשבון היחידות האחרות. ההנחה שמקסימום רווח מקומי בכל אחד ממרכזי הרווח גורם למיקסום רווח גלובלי-

לארגון כולו אינה נכונה במקרים רבים, מכיוון שהאופטימום הגלובלי אינו סכום כליביא בהכרח רווח בכל אחד ממרכזי הרווח לא מרכיבי האופטימום המקומי. לכן,

לרווח של הארגון.

פעולות כנגד טובת הארגון

המעבר למרכזי רווח עלול לגרום למנהלים לפעול כנגד טובת הארגון, אם הדבר מביא-לשיפור ברווחיות המדווחת של מרכז הרווח שלהם

אם מחיר ההעברה למוצר או שירות גבוה ממחיר השוק, מנהל מרכז הרווח יעדיף-לרכוש מקבלני משנה חיצוניים

דוגמא מספרית

12, מחיר העברה – 10מחיר שוק למוצר – -

7

ישירה – - ,3, תרומה לכיסוי קבועות במרכז רווח – 6הרכב מחיר ההעברה: עלות . 3תרומה לכיסוי תקורות הארגון –

למוצר מכיוון שהעלות4, כלומר בטווח הקצר הארגון יפסיד 10יחליט לקנות בחוץ ב- -והוא קונה בחוץ ב- 6הישירה אצלו בפנים הינה . תקורות תישארנה בכל מקרה.10

, והמשמעות10בנתונים אלו ברור שמנהל מרכז הרווח הקונה יעדיף לרכוש מוצר ב- . גם אם ייסגר מרכז הרווח4הארגונית היא הגדלת הפסד הארגון בטווח הקצר ב-

ייחסכו, עדיין יאבדו תרומה של וכל העלויות הקבועות לארגון )תקורות1המעביר ישירה, 6ארגוניות נשארו – תקורות ארגוניות, קניה ב- 3 1, כך שההפסד הוא 10

ישירה, נחסך מה- 6כשסוגרים(. במידה ומחליטים להמשיך לייצר – ו-12 נוספים6 .4נמשיך להוציא גם אם הפסקנו לייצר ולכן נפסיד

לעיתים כדאי לקנות תוך ארגוני גם אם יקר יותר למחלקה הרוכשת.- – להמשיך לייצר את המוצר, דרושה התערבות ההנהלה המרכזיתההחלטה הנכונה- – ההנהלה מודעת לקשיים בניהול ריכוזי ומחליטה על מעבר לניהול ביזוריהפרדוקס-

של מרכזי רווח כדי לאפשר ביזור החלטות. מתברר במהרה שאת מחירי ההעברה יש לקבוע באופן ריכוזי מכיוון שהמבנה הביזורי

עלול להוביל לקשיים.

אספקת מידע רלוונטי לקבלת החלטות(3החלטות "ייצור או רכש"-החלטות על תמהיל הייצור של מוצרים ושירותים-

תמחיר הספיגה מייצר נתונים לא רלוונטיים לקבלת ההחלטות

תמחיר של החשבונאית מהפלטפורמה להתנתק המנהלים על החלטות קבלת לצורכי התרומה ולהתרכז בעלויות המשתנות בלבד.

למה התמחיר המסורתי לא רלוונטי יותר?

שינוי במבנה העלויות )משקל יחסי של עלויות עקיפות ושינוי באופי עלויות השכר(,- , בנוסף עלות השכר בימינו אינה60%-50%משקל העקיפות היום הרבה יותר גבוה

עלות משתנה. גידול בעלויות העקיפות – תיאומים, מע' מידע, יועצים משפטיים, אנשי שיווק, המון-

גופים שמטפלים בכל העניינים שבעבר אדם יחיד היה מטפל בהם. הייצור היום הרבהיותר מסובך, בגלל המגוון שיש היום

גידול במגוון המוצרים והשירותים – יוצר בעיה כי שיטת התמחיר יודעת להתמודד עם- עלויות ייצור, אך אינה יודעת מה לעשות עם המגוון, כל מוצר דורש השקעת שעות

אחרת בייצור ונוספות עלויות שלא תמיד קל לכמת. אבחנה בין צווארי בקבוק לבין משאבים לא קריטיים בארגון – ישנם משאבים שיוצרים-

צוואר בקבוק ויוצרים עיכוב בייצור, התמחיר לא יודע לזהות מקרים אלו, אם לייצור מוצר חדש שהוזמן אצלי נדרש שימוש במכונה שהיא צוואר בקבוק, נדרשת התייחסות

שונה.ומאבדת- הולכת הניהולית החשבונאות – הפיננסית החשבונאות דומיננטיות

מחשיבותה.

יתרונות תמחיר ספיגה על תמחיר תרומה

שמירה על רף ביצוע נאות – השימוש במונח תרומה עלול להטעות ויש נטייה לקבל- החלטות לא טובות, לעיתים מורידם את הרף אם רואים שמשיגים תרומה חיובית, יש לזכור כי זה לא מספיק, צריך להשיג רווח וזה דבר בעייתי בתמחיר תרומה. עם זאת,

8

יש לזכור כי בטווח הקצר תמחיר ספיגה גורם לדחיית הצעות שהיה צריך לקבלן אךבטווח הארוך תמחיר הספיגה עדיף על תמחיר התרומה.

העלויות- ניתוח עצם הקבועות העלויות על בקרה יש הספיגה בתמחיר - בקרה העקיפות

מניעת הצורך במיון דיכוטומי של העלויות - יש לחלק בתמחיר התרומה את העלויות-באופן מובהק לישירות ועקיפות ולעיתים לא ניתן לעשות זאת בצורה מספיק טובה

שילוב במערכת הנהלת החשבונות הפיננסית-כלים תומכי החלטה-מערכת סגורה-פשטות-

תמחיר ניהולי

התמחיר הניהולי מנסה לשלב בין תמחיר ספיגה לתמחיר תרומה-מבוסס על ההבחנה בין עלויות נמנעות לעלויות בלתי נמנעות-משמש ככלי לניהול ומדידת הרווחיות של מרכזי הרווח השונים-

דוגמאות לאי רלוונטיות של התמחיר המסורתי

שימוש בנתוני העלות המלאה- תכנון מנות ייצור גדולות – אם כוונון המכונות לוקח זמן רב אפשר להחליט שבמקום-

יחידות, ייצרו חבילות של 10לייצר חבילות של יחידות. זה לא כדאי – יש חסכון20 בזמן כוונון אבל נוצר מלאי רב יותר, ייתכן שהחזקת המלאי תעלה לי יותר מהחיסכון

בעלויות הכוונון.גדולה מביאה את הרצון להתייעל, בתמחיר הרי מעמיסים- הייצור – תקורה ייעול

עקיפות ותקורות, חסכון יביא לקיטון בעלויות העבודה הישירה, על הנייר אקטין אתהתקורות אך למעשה לא חסכתי שום דבר.

התנגדות להפחתת מלאים – מדיניות צמצום מלאי מאפשרת חסכון בכסף, הורדת- המלאי מועמסת על העלויות והרווח אמור להיספג במלאי ואז למעשה קיטון במלאים

גורר קיטון ברווח.עלולה- הסחורה הזמנה, בעלויות חיסכון לצורך הזמנות איחוד – ההזמנה עלות

להתאחר וזה פוגע בייצור.

גישות אלטרנטיביות לתמחיר המסורתי

גישת הניהול לפי אילוצים

- התייחסות למלאי לאורך כל הדרך, לאערך המלאי לפי עלות חומר הגלם בלבד- חשוב באיזה מצב המלאי נמצא, רק עלויות הקנייה נלקחות בחשבון ללא התחשבות

בעלויות עיבוד- יש להסתכל על עלותה הכוללת שלאין משמעות לעלות נפרדת של כל מוצר-

הפירמה. אם רוצים לבדוק תרומה יחסית של מוצר לעומת מוצרים אחרים, בודקים עלות כוללת של הפירמה כולל המוצר הזה מול עלות כוללת של הפירמה ללא המוצר

הזה, אין הסתכלות על כל מוצר בנפרד. ואשר עלולים לפגוע במוצר אחרהתמקדות במקומות בהם נוצר צוואר בקבוק- כי לא ניתן לשנות דברעבודה ישירה הינה הוצאה קבועה,-

הגישה מבליטה את כלל ההיבטים ברצפת התפעול ונותנת מדדי ביצוע כוללים, מבלי לעסוקבמוצר.

9

(ABCתמחיר מבוסס פעילויות )

- מבטלת את ההפרדה ביןשבירת המיון הדיכוטומי לעלויות קבועות או משתנות-עלויות קבועות למשתנות לחלוטין

-יתוח וטיפול בכל העלויות של הפעילות התפעולית ובקשרי הגומלין ביניהן נ- מטפל בכל מהABCהתמחיר המסורתי טיפל רק במה שנכנס לדו"ח רוו"ה, תמחיר

שמשפיע על הארגון - התמחיר המסורתי הקצה עלויות לפיהקצאה לפי צריכה ולא לפי היקף הפעילות-

נפח: חו"ג, שעות עבודה, שעות מכונה ולכן מוצרים גדולים שנעשו לעיתים תכופותומוצרים שיוצרו מידי פעם תומחרו יותר תומחרו בעודף בעקבות העמסות כבדות

עושים הקצאות ולכן ההעמסהABCבחוסר. בחלוקה פר מוצרים נוצר עיוות. בתמחיר והתמחור מדויקים יותר.

שיקולי עלות ותחרות מבוססת עלות

עלות היא מדד ביצוע חשוב, בייחוד בארגונים הקיימים למטרות רווח.- מאחר שהרווח ליחידת מוצר מוגדר כהפרש בין מחיר המכירה של המוצר לבין עלותו,-

ארגון יכול להגדיל את רווחיו על ידי העלאת מחיר המכירה, הפחתת העלויות, או שניהדברים יחד.

– מחיר המכירה העלאת של היקףהבעיה על משפיע המכירה מחיר תחרותי, בשוק ייתכן ובין המכירות, המכירות. למרות שקשה לצפות את היחס המדויק בין מחיר המכירה שהעלאת מחיר המכירה במאמץ להגדיל את הרווח ליחידת מוצר, תביא לירידה במכירות, וכן

לא יגדל הרווח הכולל במכירות הארגון ואולי אף יקטן.

דרך בטוחה להעלאת רווחים:

הקטנת עלות המוצרים:עלויות מופחתות יכולות להביא רווח גדול יותר ליחידה אם מחיר המכירה יישאר קבוע-או להביא לרווח כולל גדול יותר אם מחיר המכירה יקטן והיקף המכירות יגדל-בשני המקרים – המפתח להגדלת רווחים הוא עלות נמוכה יותר-

הבעיה של מדידת עלות יחידת מוצר:

מערכות תמחיר מסורתיות מבוססות על ההנחה שעלות מוצר כוללת שני מרכיבים:

– עלות העבודה והחומרים המושקעים ביחידת מוצרעלות ישירה-– אותו חלק של כל העלויות האחרות הדרושות לניהול הארגון שישעלות עקיפה-

לייחס למוצרים שנמכרו

– משקל העלויות הישירות היה גדול בהרבהבעבר

רוב העובדים הועסקו בתהליכי ייצור ייעודיים, רוב היצרנים ייצרו מגוון קטן של מוצרים-אפשר היה לזהות בדיוק את החומרים המשמשים לייצור כל אחד מהמוצרים-

המצב כיום:

תהליכי הייצור הם עתירי הון, גמישים ומרכבים-חלקים וחומרים רבים משותפים למוצרים שונים או לדגמים שונים של אותו מוצר-אותם מתקנים משמשים לייצור מוצרים שונים-

10

עלויות הניהול ועלויות תקורה אחרות הן משמעותיות וקשות להוצאה- עלויות ישירות של עבודה וחומרים מהוות רק חלק קטן מהעלות הכוללת של יחידת-

מוצר עקב כך אומדני עלות המתקבלים ממערכת התמחיר עלולים להביא להחלטות שגויות-

בעיקר כשהתחרות מבוססת על עלות

בעיה נוספת בתמחיר המסורתי

זוהי בעיית פיצול העלות הכוללת למרכיב עלות קבועה ועלות משתנה-תיאורטית ניתן לשלוט בעלות המשתנה על ידי שינוי רמת הייצור- למעשה הדבר לא ניתן כי קיימות תנודות יומיות ניכרות ברמת הייצור ותהליכי העבודה-

דורשים כוח אדם מיומן ולכן עלויות העבודה קבועות למדי

16.11.2012

4חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

– מה שמעניין אותנו זה עלויות האיכות. כאשר היה סיפור עם חברת זוגלובקעלויות אי איכות במסגרת תכנית טלוויזיה, צילמו אותם במצלמה נסתרת אוספים מוצרים שפג תוקפם ושמים עליהם מדבקה ומחזירים אותם למלאי. התוצאה הייתה ירידה במכירות והם השקיעו בפרסום.פי על אף פרסום, הוצאות תחת נרשמה בפרסום הכרוכה הנוספת ההוצאה בתמחיר שלמעשה הוצאות אלו אינן הוצאות פרסום אלא הוצאות של אי איכות. בתמחיר הקלאסי הוצאות אלו אינן נמצאות בכלל, אם הן לא נמדדות אז אנחנו מקבלים החלטות מוטעות. אם באותה שנה חברת זוגלובק הגדילה את עלויות הפרסום והיא רוצה לדעת כיצד ניתן לצמצם עלויות, היא תתייחס בשנה העוקבת להוצאות פרסום של שנה קודמת שאינן נכונות, אך אם עלויות אלו היו נרשמות בנפרד כעלויות אי איכות ניתן לנתחן ולהסיק כיצד ניתן להשתפר בשנה הבאה. למעשה, מה שעלה כסף זה היעדר האיכות, אם הוצאתי מוצר פגום לשוק עליי

לפצות את הלקוח.

– משמעותה לתת ללקוח או לעובד הבא בתהליך מוצר או שירות מתאים לשימוש. אםאיכות ₪, האיכות של20 ₪ ובמקדונלדס עלה 100הלכתי לאכול המבורגר במסעדת יוקרה שעולה

מק לא נופלת מהאיכות של המסעדה השנייה, היא אולי משתמשת בחלק נחות של הפרה האבל מבחינת האיכות היא לא נופלת כי היא מספקת ללקוח את מה שהוא רוצה. למוצר של מק יש מפרט וכל עוד המוצר שיצא תואם את המפרט היא עומדת באיכות. אני בתור לקוחה יכולה להחליט אם לבחור במפרט של מק או של חברה אחרת, אך הם עומדים במפרט אזי החברה עומדת באיכות. החצי השני של הגדרת האיכות – לעשות את זה נכון בביצוע הראשון,

כלומר במכה הראשונה.

יש כמה רמות של איכות:

– עמידה בדרישות האיכות.עמידה במפרט-נניח רוצה לקבלעמידה בדרישות הלקוח - – הלקוח הגדיר מה הוא רוצה לקבל,

גרם פרג, עמדתי באיכות.17 גרם פרג, אם סיפקתי מוצר שמכיל 17בורקס עם – יש איכות מפורשת ויש איכות משתמעת. לא תמיד הלקוח יודעעמידה בציפיות -

להגדיר את האיכות. למשל לקוח שקונה בסופר חומוס בקופסא, כיום הגדילו אתזו איכות מפורשת, ישנה עמידה במפרט, אך יש48%מרכיב החומוס כך שיהווה ,

להבחין שאם אני מצפה שהחומוס יהיה טעים, והוא לא טעים לי, זה לא אומר שאין עמידה באיכות, עניין של "טעים" או "לא טעים" הוא לגמרי סובייקטיבי, בעוד איכות

היא מדד אובייקטיבי.

11

-WOW וואו, איזה" וחושבים כלל, למשל כשיוצאים ממסעדה נמדד – משהו שלא חומוס מדהים אכלתי, ללא ספק אחזור לאכול פה שוב".

יעילות ואפקטיביות

לעשות את הדבר נכוןיעילות – - לעשות את הדבר הנכוןאפקטיביות –-CoQ – Cost of Quality עלויות איכות –-

Cost of Qualityעלויות איכות -

המטרה היא למזער ככל הניתן את העלויות הכוללות. ישנם ארבעה סוגים של עלויות איכות:

עלות הנובעת ממוצר פגום, כלומר מוצר שלא עונה לדרישות אךעלויות כשל פנים – - למזלי גיליתי את זה בעצמי, טרם הגעת המוצר ללקוח, כלומר גילוי ברמת הארגון הפנימי. למעשה עלות כשל הפנים הינה הכסף שאני מפסידה כתוצאה מכך שגיליתי

מוצר שאינו עומד בדרישות. כמה עולה לי כאשר הלקוח גילה את הפגם, כלומר עלויות כשלעלויות כשל חוץ - -

פנים בתוספת העלויות הנדרשות לפיצוי הלקוח. כמה עולה לי להעריך את עלויות אי האיכות, מדובר על ההוצאותעלויות הערכה – -

בגין אותם אנשים שבודקים את איכות המוצרים, למשל מבקרי איכות.- – כגוןעלויות מניעה כדי למנוע פגומים מבעוד מועד, כל הפעולות שאני עושה

הדרכות עובדים, שימוש בציוד מדויק יותר, החלפת מכונה, החלפת עובד.

כאמור, אנו מנסים למזער את העלות הכוללת בשתי רמות:

ברמה הכללית – ככל שנשקיע יותר במניעה, נקטין את הכשלים.-מופיעות- אינן אשר לקבלת החלטות כלי הם האלה העלויות – ברמה הפרקטית

בתמחיר הקלאסי. אני יודעת כמה הוצאתי בסה"כ על עלויות התיקון, ואם לא אפרידבין עלויות תיקון לעלויות תיקון חוזרות, אין לי כלי לקבלת החלטות.

Maximizer ולא לשאוף לשלמות – Optimizerלהיות "מסתפקן" –

הגדרות איכות

– 1432תקן ישראלי - מכלול התכונות והמאפיינים של מוצר או שירות, המתייחסים ליכולתו לספק צרכים מפורשים או משתמעים.

היכולת של כל התהליכים הארגוניים לספק מוצר אותקנון פרס האיכות הלאומי – - שירות העונים או עולים על הצרכים או הציפיות של הלקוחות הפנימיים והחיצוניים

בסגנון יצירתי ובמחיר המציג ערך כספי טוב.

(Preventionעלויות מניעה )

– בזמן פיתוח המוצר צריך לחשוב על זה שהפגם לא יוכל להיווצר. עלייתכן לאיכות- לבצע סקרי איכות, כמו למשל בדיקת הכשלים שהיו לי ונקיטת פעולות למניעת חזרה של הכשלים האלו. נניח ששלחתי את העובדים לקורס שילמדו לעשות את הדברים טוב יותר, בתמחיר הקלאסי זה יירשם כחלק מתקציב ההדרכה, אך אם נצבע עלויות אלה בנפרד כעלויות מניעה, נדע שהשקענו כסף כדי למנוע פגומים ובתקופות עוקבות נוכל לבדוק אם ההוצאה הזו הייתה חשובה בהתאם לבחינה האם היא הקטינה את

כמות הפגומים.תכנון והפעלת מערכת בקרת תהליך סטטיסטית-

12

(Design reviewסקר תכן )-(Product design verificationאימות תכן המוצר )-הערכת ספקים-לימוד הספקים, הפרדה מעלויות הספקים.הסמכת ספקים – -הדרכת מועסקים וספקים-ניתוח כשלים ופעולות מתקנות ומונעות-פרויקטים לשיפור איכות-

עלויות הערכה וסינון

זה אותם אנשים שבודקים את המוצרים טרם הגעתם ללקוח, אם אדע מהן מה שחשוב ועדיף לי להשקיע יכולה לדעת שהבקרה עולה לי הרבה כסף העלויות בגין הבדיקה, אני

במניעה, על מנת למנוע את עלויות השכר האלו.

פיתוח מערכת מדידת איכות וציוד בקרת איכות-בדיקה ובחינה של חו"ג-בדיקה ובחינה של המוצר בכל שלבי הייצור-עלות הפעלה ותחזוקה של ציוד מדידה ובחינה-עלויות בחינת המוצר אצל הצרכן לפני המסירה הסופית-הכנת תכניות למערכת הערכת האיכות-תשלום לגורמי חוץ לצורך קבלת אישור או הסמכה-

עלויות כשל פנימי

בתמחיר הקלאסי אין כל מידע, כל חו"ג רשומים כעלויות חומרים, אף על פי שחלק מהחומריםיודעת כמה נזרק לא אוכל לקבל החלטות שיעזרו לי היו במוצרים פגומים ונזרקו, אם איני להשתפר. יתר על כן בעניין הוצ' שכר, כמה השקעתי בייצור מוצרים פגומים, מידע זה יתרום

לי לקבל החלטות כדי להשתפר.

חומרי גלם שנפסלו-מוצרים פסולים והתשומות שהושקעו בהם-(Repair( או תוקנו )Reworkמוצרים לא מתאימים שעובדו מחדש )-(Retestבחינה מחדש )-(Yield lossesאובדן תפוקה בייצור )-(Downtimeבטלה של אמצעי ייצור )-אובדן רווח ממכירת מוצרים כסוג ב'-

עלויות כשל חיצוני

לא מספיק לדעת שנפתרה הבעיה עבור לקוחות שהחזירו מוצרים פגומים, יש לדעת כמהעולה לי העובדה שיש לקוחות שקיבלו מוצרים או שירותים פגומים

מימוש אחריות על המוצר-טיפול בתלונות שלא במסגרת האחריות-שירות למוצר הנדרש עקב פגמים שהתגלו בבדיקה שגרתית של היצרן-החזרת מוצרים/ רכיבים-תביעות משפטיות-אובדן לקוחות-

סולם האיכות

13

– לגבי המוצר, כיבוי שריפותבקרת איכות-– בדיקת התהליכים כדי לוודא שלא ייצאו מוצרים פגומיםאבטחת איכות - – מדיניות האיכות של ההנהלה, מיקוד באיכותניהול איכות-הניהול- ש איכות טען דמינג – הם85% מוציאה שחברה הפגומים מהמוצרים

באשמת ההנהלה ולא באשמת העובדים, מה שקובע זה איך ההנהלה מנהלת אתהעניינים

תהליכי איכות

– נמצא מוצר פגום ומתקנים אותו, צריך לפרק ולדעת כמה עולה ליפעולת תיקון- לתקן מוצר שנמצא פגום

– אם נתגלה מוצר פגום, עליי להבין מדוע זה קרה לי ואיך להימנעפעולה מתקנת-ממקרים כאלה בעתיד – כתיבת נוהל עבודה, החלפת מכונה, החלפת עובד

– העלות המונעת מניסיון מראש לקחת את תהליך העבודה, לסמןפעולה מונעת- עליו היכן יש פוטנציאל לתקנו, ולפעול מבעוד מועד למניעתו

– במקרים של תלונה מלקוח, יש לתחקר ולשפר וזה עולה ליתחקור והפקת לקחים-כסף

14

כללים חשובים באיכות

– 20:80כלל פארטו - מהמוצרים מכניסים לי 20% מהכסף אז בואו נתמקד80% מבעיות האיכות אז בואו80% מהסוגים של בעיות האיכות הם 20% אובמוצרים אלו

נתמקד בהם קודם.אותו"מפעל הזבל"- וכיצד מפרקים עולה צריך לחפש כמה קיים בכל מפעל, –

וממזערים אותו.היא85:15כלל - הבעיה לכן, קודם שציינו כפי פנימה, בארגון הבעיה מקורות –

בהנהלה ולא אצל העובדים. ₪, אם1 – אם נתגלה פגם אצל העובד בעמדת הייצור זה עולה 1:10:100:1000כלל -

וזה עולה לי ש"ח, אם נתגלה בהמשך10נתגלה בסוף הקו כבר הושקעו חומרים ₪.1,000 ₪, ואם התגלה ע"י הלקוח זה עולה לי 100התהליך עולה לי כבר

מאשר לשמר לקוח5 – להביא לקוח חדש לעסק עולה פי לשמירת לקוחות1:5כלל - קיים, לכן לא מספיק לדעת כמה מכרנו, אלא חשוב לדעת גם למי מכרתי. כמה כסף השקעתי בלהביא לקוחות חדשים חשוב לדעת למי מכרתי, האם מכרתי ללקוחות קיימים ואז זה עולה לי מעט כסף, או שמכרתי אותה כמות והשקעתי בלהביא לקוח

חדש. התמחיר הקלאסי לא עונה על שאלה זו ויש צורך להפריד ולנתח עלויות אלו.

ניהול איכות

-Kaizen – שיטה שבה מקימים צוות מתוך העובדים ומנסים להבין מהן הבעיות וכיצד ניתן לטפל בהן.

-Lean Production" נגרים", בכתבה בעיתון5 - גישה למניעת בזבוז, דיברנו על מקרה מחדרי הילדים שייצרו היו פגומים והיו נדרשים לתקן לפחות פעם אחת50%נרשם כי

חדרים שמסרו, הוצאות אלו לא נצבעו בנפרד כעלויות אי איכות אלא נרשמו כהוצ' שכ"ע. אף אחד לא ידע להפריד בין עלות ייצור לבין עלויות אי האיכות. חפש את כל

מקורות הבזבוז שלך, בדוק כמה זה עולה לך ותדע כמה ובמה להשקיע.-6 Sigma - ,שונות כמה שיותר נמוכה בין המוצרים שלי, ואז יהיו לי פחות פגומים

סטיות לכל כיוון בהתפלגות נורמלית במקום שצריך את זה.6לוקחת -Quality Cost -Re-Engineering .ארגון מחדש של כל המערכת, פירוק כולל והרכבה מחדש --Business Process Managementחלוקת העניינים והעלויות לפי העולם העסקי כדי -

להגיע למצב שבו נצליח לקבל נתונים באופן שישמשו אותנו לקבלת החלטות ולאבדומה לתמחיר הקלאסי שאינו עוזר בקבלת החלטות ניהוליות בארגון.

15

23.11.2012

5חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

דוגמא לחישוב עלויות איכות

מפעל מייצר מכונות לצילום מסמכים, כל מכונה עוברת בשלוש מחלקות בסדר קבוע:

מחלקת ייצור – שם מיוצרים החלקיםא.

מחלקת הרכבה – שם מורכבת המכונהב.

מחלקת ניסוי וכיוון – שם נעשים שלבי הגימורג.

נתונים נוספים על המחלקות:

עלויות עקיפות )$(עלות שעת עובד )$(מספר עובדיםמחלקה501510,000ייצור

20204,000הרכבה25254,500ניסוי וכיוון

נתונים על מחלקת אבטחת איכות:

לחודש25,000$ מבקרי איכות שעלותם 8מחלקת אבטחת איכות מונה - שעלות התחזוקה שלו200,000$במחלקת אבטחת איכות ציוד בדיקה בשווי כולל של -

לשנה20,000$ מזמנם מתעסקים אנשי המחלקה בהדרכה ובשיפור שיטות עבודה ובשאר הזמן15%-

עוסקים בבקרת איכות בקווי הייצור

25,000*0.15=3,750 עלויות מניעה:

נתוני פגומים

בממוצע - מתגלים הבסיסי הייצור ממשיכים5%בשלב ואינם שנפסלים פגומים, בתהליך

פגומים. מבצעים פירוק והרכבה מחדש )סה"כ שעות10%בשלב ההרכבה מתגלים - מהם90%( ואז מתקנים 60מושקעות בפירוק והרכבה בחודש –

מהמוצרים, אך אחרי בדיקה מחדש וכיוון כולם מסיימים15%בשלב הניסוי נפסלים - שעות מושקעות בחודש(25את התהליך ויוצאים לאריזה )סה"כ

נתונים נוספים

מכונות7,500בשטח המפעל קיימות - קריאות של שירות למכונות בתקופת האחריות, עלות כל300בכל חודש מתקבלות -

30$קריאה מכונות250הדרישה החודשית – -15,000$מחיר מכונה ללקוח – -5,000$עלות חו"ג למכונה – - שעות בחודש200המפעל עובד -

21,250+1,666=22,916 עלויות הערכה )בקרת איכות(:

300*30=9,000 כשל חיצוני:

16

X*0.95*0.99=250

X=266

16*5,000=80,000

200*50*15*0.05=7,500

200*20*20*0.01=800

60*20=1,200

25*25=625

10,125

90,125סה"כ

הנחות יסוד בניתוח המסורתי של קבלת החלטות

בעתיד- הצפויים האפשריים התרחישים את מראש לזהות יודע ההחלטה מקבל ולאמוד את ההסתברויות לכל תרחיש

ניתן לקבוע מראש מה תהיה התוצאה שתתקבל תחת כל חלופת החלטה, בכל אחד-ממצבי הטבע

מקבל ההחלטה פועל לפי כלל החלטה רציונאלי שנקבע מראש-

הערות להנחות הנ"ל:

התועלתא. תקבולים=מטריצת מטריצת בניית מאפשרות הראשונות ההנחות שלוש תעסוק ההחלטה שבעיית ייתכן – אנלוגי באופן ההחלטה. מקבל בפני העומדת

במטריצת התשלומים.כללב. הצפויה. התקבולים תוחלת את למקסם הוא ביותר הפשטני ההחלטה כלל

יותר בתורת המימון, המביא בחשבון את גורמי הסיכון, הוא החלטה אחר, מקובל למקסם את תוחלת התועלת של מקבל ההחלטה.

דוגמא בסיסית

הנהלת קניון משכירה נכס לאחת מרשתות השיווק. לקראת חידוש הסכם השכירות, עומדותשתי אפשרויות:

₪ ועוד 75,000להשכיר את הנכס תמורת דמי שכירות של א. ממחזור המכירות3% השנתי של השוכר.

ממחזור המכירות השנתי של8%להשכיר את הנכס תמורת דמי שכירות השווים ל- ב.השוכר ללא הבטחה לדמי שכירות מינימליים

שפלגאותמצב המשק )מצבי טבע(0.550.45הסתברות א-פריורי

השוכר של מכירות מחזור בש"ח

2,000,0001,200,000

הערות:

17

בכל חלופה דמי השכירות מתקבלים בסוף השנה-אין שוכרים אחרים המעוניינים בנכס כך שאין להנהלת הקניון שימוש חלופי בנכס-החלופה שתיבחר השנה לא מחייבת בשנה הבאה-

ניתוח ראשוני:

נניח שהקניון אדיש לסיכון-מטרתו – מקסימום תקבולים משכר הדירה-

מטריצת התקבולים

תוחלתשפלגאותמצבי טבעהתקבולים

0.550.45הסתברותצפוי פדיון

לשוכר בש"ח2,000,0001,200,000

חלופת החלטהA1הבטחת שכ"ד -

מינימלי135,000111,000124,200

- A2 8%160,00096,000131,200 מהתקבולים

עלות טעות התחזית משקפת את הפרש התקבולים שבין החלופהעלות טעות התחזית - הטובה ביותר שבה ניתן היה לבחור, בהינתן מידע מלא מלכתחילה, לבין החלופה שננקטה

למעשה )תחת המידע שהיה קיים במועד קבלת ההחלטה(

אבל מצב הטבע שישרור בשנה הקרובה יהיה שפל(A2)מה יקרה אם נבחר בחלופה

₪ בהנחה שישרור במשק מצב של שפל ומחזור

רק יהיה השוכר של ,1,200,000המכירות מהו סכום התקבולים המרבי שניתן להשיג?

111,000

לאור לחברה הצפוי התקבולים סכום מהו ?A2החלטה לבחור ב-

96,000

15,000עלות טעות התחזית

– תוחלת ההפרש שבין התקבולים שהיו מושים לו היה בידינו תוחלת ערך המידע המושלםהצפויה תחת החלופה תוחלת התקבולים לבין במועד קבלת ההחלטה, המידע המושלם

המיטבית שנבחרה )בהיעדר מידע זה(.

כלומר, נניח שהחברה יכולה להזמין תחזית מהימנה לגבי מצב המשק בשנה הקרובה. מה?(100%הסכום המרבי שכדאי לחברה לשלם תמורת תחזית זו )בהנחה שמידת הדיוק הינה

חישוב ערך המידע המושלם

EVPIשפלגאותמצב טבע0.550.45הסתברות

החלופה שתיבחר תחתהנחת מידע מושלם

A2A1

160,000111,000תקבולים צפויים החלופה המיטבית

שנבחרה בהיעדר מידעA2A2

18

מושלם160,00096,000תקבולים צפויים

015,000הפרש06,7506,750תוחלת ההפרש

0.55*0+0.45*15,000=6,750

מסקנה

למידע יש ערך רק אם הוא יכול להביא לשינוי בהחלטה שכבר התקבלה, או לשינוי-בהחלטה שהייתה מתקבלת בהיעדרו

מידע שאין בו כדי להביא לשינוי בהחלטה, הוא בהקשר הזה חסר ערך-

ערך מידע חלקי

, לרוב בעזרת ברוב המקרים, השגת מידע מושלם היא בלתי אפשרית. אולם, ניתן להשיג 100%שימוש במדגמים, מידע נוסף שרמת הדיוק שלו נמוכה מ-

חברת הייעוץ יכולה לספק לנו שתי תחזיות:

R1 – בשנה הקרובה(1,200,000תחזית פסימית )צפי למחזור מכירות של ₪

R2 – בשנה הקרובה(2,000,000תחזית אופטימית )צפי למחזור מכירות של ₪

מתחזיותיה, אז ההסתברות שתיתן דו"ח פסימי המנבא מצב90%אם חברת הייעוץ צודקת ב-.90%של שפל כאשר מצב הטבע הנכון הוא אכן שפל היא

נסמן:

E1מצב שפל –

E2מצב גאות –

ההסתברות א-פריורי לכל אחד משני מצבי הטבע הנ"ל היא:

P(E1)=0.45

P(E2)=0.55

חישוב ההסתברות לקבלת דו"ח פסימי או אופטימי )כולל עץ החלטות(

P(R1)=P(R1/E1)*P(E1)+P(R1/E2)*P(E2)=0.9*0.45+0.1*0.55=0.46 דו"ח פסימי:

P(R2)=P(R2/E1)*P(E1)+P(R2/E2)*P(E2)=0.1*0.45+0.9*0.55=0.54 דו"ח אופטימי:

19

20

30.11.2012

6חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

כל ההסברים הקשורים לעץ ההחלטות כתובים במצגת עצמה.

צריך לשים לב:

מתוחלת ערך המידע המושלם90% אינו 90%ערך תחזית שרמת הדיוק שלה הוא - ₪ ותוחלת המידע הנוסף,6,750במקרה שלפנינו, תוחלת ערך המידע המשולם היא -

מערך המידע המושלם(.70% ₪ בלבד )4,700, היא 90%שרמת הדיוק שלו היא ערך המידע החלקי יפחת ככל שרמת הדיוק שלו נמוכה יותר-

21

7.12.2012

7חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

מודל חד תקופתי בתנאי אי וודאות – הגדרות והנחות המודל

.Qפונקציית המטרה: מקסימום תוחלת הרווח, כפונקציה של הכמות הנרכשת -.F(D) הוא משתנה מקרי רציף מהתפלגות ידועה Dהביקוש -.v ונמכרת במחיר cכל יחידה נקנית בעלות -C>h המקיים hהיחידות הנותרות בסוף התקופה יכולות להימכר במחיר - לכל יחידה חסרהπחוסר גורר עלות -

הגדרת פונקציית המטרה

Q>=DQ<DמקרהDQכמות נמכרת

P(D=<Q)=F(Q)1-F(Q)הסתברותD-Q0יתרת המלאי

0Q-DחוסרvD-cQ+h(Q-D)(v-c)Q-π(Q-D)רווח

במצגת יש נוסחאות עם אינטגרלים לגבי אופטימיזציה, לא נדרש לדעת.

בעיית הקרואסונים

בעל בית קפה צריך לתכנן כל יום השכם בבוקר כמה קרואסונים לאפות לאותו יום )הוא לא יכול לצפות מראש כמה לקוחות יגיעו(. אם הכמות שיכין תעלה על הביקוש יפסיד את עלות ההכנה של אלה שנשארו )במיוחד החומרים(, אם יכין כמות קטנה מידי יפסיד את ההזדמנות

שהיתה לו להרוויח סכום כסף נוסף בהתאם לביקוש באותו יום.

דוגמא מספרית:

₪ מידי יום תחת שתי מגבלות:3מכירת קרואסונים במחיר של

הזמנת הקרואסונים צריכה להתקבל בלילה הקודם ליום המכירה.א.

קרואסונים.40הכמות המינימלית להזמנה יומית הינה ב.

5₪חלקו היחסי של הקרואסון במכירת קפה ומאפה הינו

הימים האחרונים50התפלגות הביקוש לקרואסונים ב-

הסתברותמספר ימיםרמת ביקוש3060.124080.1650100.206080.167080.168060.129040.08

22

הערות

כל החלטה של בעל בית הקפה - מקסימום תוחלת רווח ממכירת קרואסונים.א.

(40/50/60/70/80/90 חלופות החלטה )6עומדות בפניו מידי ערב ב.

ההזמנה נמסרת לילה קודם ולכן לא ניתן להזמין עוד במשך היום אם הביקוש גדולג.יותר, או להשתמש במלאי הקרואסונים שלא נמכר

קרואסונים40תוחלת הרווח בהזמנת

תוחלת הרווחרווחפדיוןעלותכמות שהוזמנההסתברותמופע ביקוש300.1240120150303.60.88401202008070.4 ויותר40

74

קרואסונים50תוחלת הרווח בהזמנת

תוחלת הרווחרווחפדיוןעלותכמות שהוזמנההסתברותמופע ביקוש300.125015015000400.16501502005080.725015025010072 ויותר50

80

קרואסונים60תוחלת הרווח בהזמנת

תוחלת הרווחרווחפדיוןעלותכמות שהוזמנההסתברותמופע ביקוש300.1260180150(30)(3.6)400.1660180200203.2500.206018025070140.526018030012062.4 ויותר60

76

( נקבל תוחלת רווח נמוכה70/80/90 – אם נבחן את שלוש החלופות הבאות )הזמנת מסקנה שיהיה52% קרואסונים למרות שיש הסתברות של 50 ₪, לכן ההחלטה היא להזמין 76מ-

ביקוש גדול מכך.

23

כלל ההחלטה וערך המידע

3יזם מבקש להשקיע בנכס מניב, לשם כך נזקק להלוואה בנקאית בסכום של מיליון ₪. ישנן חלופות להלוואה זו:

לתקופה4%הלוואה צמודת מדד עם ריבית של א.

לתקופה3%הלוואה צמודת דולר עם ריבית של ב.

לתקופה10%הלוואה לא צמודה עם ריבית של ג.

שיעורי השינוי הצפויים בשער הדולר ובמדד המחירים לצרכן

פיחות חדפיחות מבוקרהמשך מצב קייםמצב טבע0.60.30.1הסתברות

3%6%14שיעור הפיחותהשינוי שיעור

במדד4%7%9%

הנחות:

היא - היזם שיכולת ההחזר של ההלוואה1,150,000נניח בחלופת ללא תלות ,₪ שתיבחר

מניחים גם שההכנסות הצפויות מהפעלת הנכס לא תלויות במצבי הטבע הנ"ל- כלל ההחלטה של היזם: מינימום תוחלת התשלומים הצפויים בגין ההלוואה תחת-

1,150,000₪המגבלה שסכום ההחזר לא יעלה על

מטריצת התשלומים

חלופתההלוואה

תוחלתהתשלום

מצבמצב הטבע המשך קיים

פיחותמבוקר

פיחות חד

0.60.30.1הסתברות1,081,6001,112,8001,133,6001,096,160צמודת מדד1,060,9001,091,8001,174,2001,081,500צמודת דולר

1,100,0001,100,0001,100,0001,100,000שקלית

מסקנות:

תוחלת התשלומים בחלופה הדולרית היא הנמוכה ביותר.- אבל היזם לא יבחר בחלופה זו כי בה הוא עלול להיחשף )אמנם בהסתברות נמוכה-

₪ שזה יותר מיכולת ההחזר שלו.1,174,200( למצב שבו יהיה עליו לפרוע 10%של נמוכה מהחלופה- הצפויים תוחלת התשלומים המדדית, שבה בהלוואה יבחר לכן

השקלית ובכל מצב טבע התשלום יהיה נמוך מהמגבלה.

24

– תוחלת ערך המידע המושלם מהווה תוחלת ההפרש )לכל מצב טבע(ערך המידע המושלםההחלטה לפי הצפוי התשלום לבין המושלם המידע הנחת תחת הצפוי התשלום בין

שהתקבלה אפריורי.

תוחלת ערך המידע המשולם עבור החלופה שנבחרה

המשך מצבמצב הטבעקיים

EVPIפיחות חדפיחות מבוקר

0.60.30.1הסתברות תשלומים

מידע תחת מושלם

1,060,9001,091,8001,100,000

תשלומים צפויים

מידע בהיעדר מושלם

1,081,6001,112,8001,133,600

20,70021,00033,60022,080הפרש

אם היזם אדיש לסיכון והיה בוחר בחלופת ההלוואה הדולרית, שתוחלת התשלומיםהערה – ₪ בלבד.7,420שלה היא הנמוכה ביותר, הייתה תוחלת ערך המידע המושלם פוחתת ל-

תוחלת ערך המידע המשולם בהלוואה דולרית

המשך מצבמצב הטבעקיים

EVPIפיחות חדפיחות מבוקר

0.60.30.1הסתברות תשלומים

מידע תחת מושלם

1,060,9001,091,8001,100,000

תשלומים צפויים

מידע בהיעדר מושלם

1,060,9001,091,8001,174,200

74,2007,420--הפרש

משמעות:

מידע מושלם מנטרל את גורמי הסיכון הקיימים בעת קבלת החלטה אפריורי )מראש(.- לכן ברור שערך המידע המושלם יהיה גבוה יותר ככל שגורמי הסיכון שהבאנו בחשבון-

בעת קבלת ההחלטה אפריורי יהיו מהותיים יותר. ערך המידע הנוסף שאיננו מושלם יפחת מכיוון שלא יוכל לבטל לחלוטין את הסיכון-

ההחלטה לשינוי להביא יוכל לא רבים ובמקרים ההחלטות, בקבלת הכרוך שהתקבלה.

(13– לפי מטריצת התשלומים )שקף שינוי בכלל ההחלטה והשלכותיו על ערך המידע הנחנו שכלל ההחלטה של היזם היה להביא למינימום את תוחלת התשלומים, תוך שמירה על

₪.1,150,000המגבלה שבכל מקרה סכום התשלומים לא יעלה על

נניח עתה שהיזם מחליט לבחור בכלל ההחלטה של שינוי ההנחה –Mini-Max:כלומר , להביא למינימום את התשלומים הצפויים במקרה הגרוע ביותר מבחינתו. במקרה זה יבחר בחלופת ההלוואה השקלית כי אז במצב הטבע של פיחות חד )שהוא הגרוע ביותר מבחינתו(

25

של סכום לפרוע עליו החלופות1,100,000יהיה בשתי הצפויים מהתשלומים הנמוך ₪ ₪(.25,920האחרות )תוחלת ערך המידע המושלם תהיה גבוהה יותר,

26

14.12.2012

8חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

קבלת החלטות בתנאי אי ודאות

הניתוח המסורתי של בעיות החלטה נערך תחת חמש הנחות יסוד:

מקבל ההחלטה יודע לזהות מראש את התרחישים האפשריים )מצבי הטבע( ולאמוד.1את ההסתברות לכל מצב טבע.

מצבי הטבע מוציאים זה את זה..2מקבל ההחלטה יכול לבחור בין מספר חלופות החלטה המוצאות זו את זו..3 ניתן לקבוע מראש מה תהיה התוצאה שתתקבל תחת כל חלופת החלטה בכל אחד.4

ממצבי הטבע )לפי הניתוח המסורתי – במונחים כספיים(.מקבל ההחלטה פועל לפי כלל החלטה רציונאלי שנקבע מראש..5

המשך הדיון יעסוק בנושאים הבאים:

משמעות ההנחות הנ"ל לתהליך קבלת החלטות-ההבדל בים סיכון לאי ודאות-בהנחה שניתן לקבוע כל תוצאת החלטה במונחים כספיים-אופן קביעת כלל ההחלטה המנחה-

סיכון ואי ודאות

– מצב שבו התהליך אקראי, אבל ההסתברות ידועה מראש, לדוגמא משחק רולטה.סיכון התוצאה כאמור ידועה מראש כי יודעים מה הסיכוי – למשל כמה מספרים זוגיים ואי זוגיים

ישנם על הלוח.

– התהליך אקראי אבל ההסתברויות לא ידועות, לדוגמא הימורי טוטו כדורגל – לאאי ודאותידוע כיצד ייגמרו המשחקים ומה יקרה.

לפי תורת המימון – במצב של אי ודאות:

ננסה להציב באופן סובייקטיבי את ההסתברויות למצבים השונים )הכרת הקבוצות- בטוטו(, כאשר מציבים הזדמנויות בעצם מתרגמים את מצב אי הודאות למצב של

סיכון.זהו תרגום של מצב "אי ודאות" למצב "סיכון".- המשמעות – לעיתים קרובות אנו לא מדייקים ולא מבחינים בין החלטות בתנאי סיכון-

להחלטות בתנאי אי ודאות.על- מידע אין כלל בדרך סיכון. ממצבי יותר שכיחים ודאות אי מצבי כלל בדרך

הסתברויות, למשל מהי ההסתברות שחנות חדשה תצליח.

לגבי הדוגמאות מהשיעור הקודם:

היה יותר נכון להגדיר אותן כבעיות החלטה בתנאי אי ודאות שתורגמו לתנאי סיכון-יודעים בוודאות מהי ההסתברות- למשל בדוגמא של מקבל ההלוואה – אנחנו לא

לפיחות של השקל, הוא יכול רק להניח הנחות סבירות ככל שניתן לגבי ההסתברות הזו. במכרז – לא ידעתי אם אזכה במכרז ואז עשיתי כל מיני הערכות מה הסיכוי לזכות

במכרז. כאשר בעיית החלטה בתנאי אי ודאות מתורגמת באופן סובייקטיבי לבעיית החלטה-

בתנאי סיכון, נוצרות בעיות אחרות במערכת.

27

כאשר כלל ההחלטה של מקבל ההחלטה הוא מקסימום תוחלת התקבולים הצפויה,- הוא מתעלם גם מגורמי הסיכון וגם מגורמי אי הודאות )כי ההסתברויות שהניח מראש

לכל אחד ממצבי הטבע אינן בהכרח נכונות( יש האומרים כי יש להבחין בין אי ודאות קלה לחמורה: רולטה – ודאות מלאה, טוטו –

קלה, פיחות/ מצב כלכלי – חמורה.

מצבים:3במצבים של אי ודאות חמורה ישנם

– מראש נעקוף את התהליך.הימנעות.1 – ננסה להקטין את עוצמת הנזק )נבטח, נגדיר וכו'(.מניעה.2 – הכנת תכנית מגירה, מה שיהיה – יהיה, לקיחת הסיכוןקבלה.3

קביעת תוצאות ההחלטות במונחים כספיים:

יוצאת מתוך הנחה שניתן לקבוע את התוצאה הצפויה מכל- המתודולוגיה שהצגנו החלטה, בכל מצב טבע, במונחים כספיים.

בקשר החשבונאי זה נראה מובן מאליו, אך לא כך במציאות.-של - מודל מ- Savageיש במונחים1954 התוצאות בהגדרת הקושי את המדגים

כספיים.

:Savageהמודל של

ביצים לתוך קערית ואז מקבל משמעון5: ראובן מכין חביתה לקבוצת חברים, טרף 1 דוגמא ביצה נוספת. ראובן חושד שהביצה לא טרייה וחייב להחליט במקום מה לעשות. נציג זאת על

סמך המתודולוגיה שהצגנו בשיעורים הקודמים.

:מצבי הטבע

הביצה השישית תקינה.א.

הביצה השישית לא טרייה.ב.

:חלופות ההחלטה

להוסיף את הביצה השישית לקערה ולהכין חביתה משש ביצים.- לטרוף את הביצה השישית בקערה נפרדת ורק אם יתברר שהיא טרייה להוסיף אותה-

לקערה עם חמש הביצים.(.3לזרוק את הביצה השישית )הימנעות – אפשרות -

:מטריצת התוצאות

תוצאותהביצה השישית לא טרייההביצה השישית טרייהפעולה/ מצב טבע

השישית הביצה את לטרוף בקערה עם חמש ביצים

ובוזבזו חמש ביציםחביתה משש ביצים אין חביתה טריות

השישית הביצה את לטרוף בקערה נפרדת

וקערה ביצים משש חביתה נוספת לרחיצה

וקערה ביצים מחמש חביתה נוספת לרחיצה

חביתה מחמש ביצים ובזבוז שללזרוק את הביצה השישיתביצה טרייה

חביתה מחמש ביצים

אין צורך לייחס ערכים כספיים לכל אחת משש התוצאות הנ"ל.Savageלפי -

28

התועלת- תורת של האקסיומות את מקיימות ההחלטה מקבל של ההעדפות אם הסובייקטיבית, ניתן יהיה לדרג באופן חד ערכי את התועלת הצפויה למקבל ההחלטה בכל אחד מששת המצבים הנ"ל ולבחור בחלופת ההחלטה שתביא למקסימום את תוחלת התועלת הצפויה. אפשר לבדוק את המצבים באופן סובייקטיבי של האדםיותר וכו', מה ולדרג לפי מצבו אם הוא אוהב סיכונים, כמה ביצים רוצים בחביתה

חשוב לאדם.

: 2דוגמא

אחת מיצרניות הרכב הוציאה לשוק מכונית עם תקלת בלמים, הכשל התגלה כשמספר גדול של כלי רכב היו מעורבים בתאונות, הנזקים )בכסף ובחיי אדם( היו גבוהים. בשלב ראשון לא

הייתה הודאה של החברה בכשל, בפני הנהלת החברה עמדו שתי חלופות החלטה:

להודות בקיום כשל טכני, למשוך את אלפי כלי הרכב שהופצו עם הכשל, להורידםא.מהכביש ולפצות את הלקוחות בכלי רכב חדשי ו/ או בתמורה כספית.

להמשיך ולהסתיר את קיום הכשל הטכני ולהיחשף לתביעות מצד בעלי כלי הרכבב.שיהיו מעורבים בתאונות.

מה עשתה החברה?

מהנדסי החברה תרגמו כל תוצאה למונחים כספיים- החלופה השנייה – פיצוי כל בעל רכב שיהיה מעורב בתאונה נמצאה זולה יותר באופן-

משמעותי מהחלופה של הורדת כל כלי הרכב מהכביש ופיצוי הלקוחותכל זה גם ללא צורך להודות באחריות לכשל הנדסי כלשהו-

מה קרה בפועל?

חלק מהתאונות היו קשות- באחד המקרים הוזמן מהנדס החברה לעדות בבית משפט, שם התברר שהנהלת-

החברה הייתה מודעת לכשל הטכני, אולם סברה שזול יותר להמשיך ולהסתיר אותו ולפצות את הניזוקים מתאונות, מאשר להוריד את כל כלי הרכב מהכביש ולפצות את

כל אלה שקנו אותםבית המשפט פסק פיצוי עונשי שהפך את הקערה על פיה. -

בדיעבד נמצא שהחלופה הראשונה של הודאה בכשל ופיצוי כל הלקוחות הייתה זולה מןהסכום שנפסק כנגד החברה בתביעה הזו ובתביעות אחרות שהוגשו בעקבות פס"ד זה.

האם תהליך קבלת ההחלטות בחברה היה תקין?

לכאורה אפשר לטעון שכן-בגין התאונות- עליה לשלם הפיצויים שיהיה סכומי באומדן טעתה אולם, החברה

, שלא ניתן לדעת מה יהיה. החברהSavageהצפויות – לא צפו את זה, זה מה שאמר טעתה בהערכת הסכומים וגם בזה שלא ידעו מהי ההסתברות להגיע לבימ"ש, הם

מכמת גם כמה עולהSavageהניחו שיסתיים בתביעה בביטוח ולא בתביעה בבימ"ש. ביצה או חמש ביצים, אך הוא לא יודע את ההסתברות. אין שום משמעות לכימות ללא

הסתברות וגם לא תמיד יודעים להעריך נכון את העלויות.צריך- קושי בכימות מטריצת התוצאות למונחים כספיים. לפעמים יש – הבעיה זו

להתמודד עם שיקולים אתיים )כמו במקרה הזה( ולפעמים עם שיקולי נוחות )כמובמקרה החביתה(.

בהחלטה- חמורה לטעות להביא יכולה כספיים למונחים ובתרגום באומדן טעות שתתקבל.

29

הייתה- יצרנית המכוניות ובין שלא, הכספיות לכמת את התביעות היה בין שניתן חייבת, משיקולים אתיים, להזהיר את בעלי המכוניות ולבצע את התיקון מיד לאחר

שעמדה על משמעות התקלה.גורמים לקבלת החלטות:

oגורמים קריטיים – פוסלים החלטהoגורמים כמותיים – תרגום לכסףoדברים אחרים שהם חשובים( איכותיים – תדמית הארגון, מוניטין גורמים

ואינם ניתנים לכימות, או שקשה מאוד לתרגמם לכסף( ההחלטה להימנע מכך )משיקולים כספיים( פירושה התעלמות ביודעין מהסיכון לחיי-

אדם, שהינם גורם קריטי – היו צריכים מלכתחילה לפסול את האפשרות שבחרו.החלטה זו לא ראויה מבחינה ערכית.-

הבעייתיות של אופן קביעת כלל ההחלטה

כלל ההחלטה הפשטני ביותר הוא להביא למקסימום את תוחלת התקבולים הצפויה- כלל החלטה זה מתאים למצב שבו מקבל ההחלטות אדיש לחלוטין לסיכון, ואז אפשר-

לכל תרחיש50%לחשב יתרונו של כלל זה – גם בכך שהוא מאפשר הפרדה בין תהליך קבלת ההחלטות לבין-

נתוניו האישיים של מקבל ההחלטות לבין נתוניו האישיים של מקבל ההחלטות )בלי קשר לגודל הונם ולהעדפותיהם – כל מקבלי ההחלטות אמורים לקבל החלטות זהות

במצבים זהים( כלל החלטה אחר, שגם הוא מקיים את ההפרדה בין בעיית ההחלטה לבין נתוניו-

.Mini-Maxהאישיים של מקבל ההחלטה הוא הכלל לפי כלל זה מקבל ההחלטות שוקל את התוצאה הגרועה ביותר העלולה להתקבל מכל-

חלופת החלטה ובוחר בחלופה שתביא לתוצאה הפחות גרועה מכולן.ברור שבדרך זו לא רצוי לקבל החלטות, הן ברמת הפרט והן ברמת התאגיד.-

גישות חדשות לטיפול בבעיות החלטה בתנאי סיכון ואי ודאות

Savage – זו של גישה אקסיומטיתא.

– זו של קאהןגישה ניסוייתב.

הגישה האקסיומטית

Von-Neumann and Morgensternגישתם של -מנסחי עקרונות תורת התועלת – מקסימום תוחלת התועלת של מקבל ההחלטה- גרסו שכלל ההחלטה על פיו אנו פועלים הוא מקסימום תוחלת התועלת של מקבל-

ההחלטה כדי לקבל החלטה לפי עקרון זה, לא ניתן להסתפק בנתוני הבעיה עצמה, אלא יש-

צורך גם בנתונים לגבי רמת העושר של מקבל ההחלטה ולגבי הפרמטרים השונים שלפונקציית התועלת שלו.

Savageמערכת האקסיומות של

של- האופציות כל את לקחת – הסובייקטיבית התועלת בתורת תומכת המערכת הביצים, לדרג סובייקטיבית ולבחור מה עדיף.

וגם מאפשרת שיקול דעת- מערכת מקלה מאוד ביחס למערכת שהניחו הקודמים סובייקטיבי.

30

מספיק שמקבל ההחלטות יוכל לייחס ערכי תועלת לכל תוצאה אפשרית ובאופן זה-התועלת את שתמקסם החלופה את לבחור כדי ערכי, חד באופן אותן לדרג

הסובייקטיבית שלו.

משמעות: מקבלי החלטה שונים עשויים לקבל החלטות שונות בבעיה זהה, בשל השוניברמת העושר ההתחלתי שלהם ובשל השוני בפרמטרים של פונקציית התועלת שלהם.

הגישה הניסויית

כשהם- החלטות מקבלים פרטים איך למעשה הלכה לבדוק ניסו זו גישה חוקרי נתקלים בבעיות שונות

המחקרים הראו שבדרך כלל מקבלי ההחלטות לא נוהגים לפי הגישות האקסיומטיות-הנ"ל

Prospect Theory

זו הגישה של כהנמן וטברסקי לתיאור אופן קבלת ההחלטות בתנאי סיכון ואי ודאות-הנחת- על מבוססת לכלכלה( נובל בפרס כהנמן את )שזיכתה שלהם התיאוריה

רציונליות מוגבלת של מקבלי ההחלטה הם טוענים שמקבלי ההחלטות אינן אומדים באופן מהימן את ההסתברויות למצבי-

הטבע השוניםהסובייקטיביות- התוצאות להתפלגות האובייקטיבית ההתפלגות בין הסטיות עיקר

שאותם רואים לפניהם מקבלי ההחלטות הוא לגבי תוצאות שסבירותן נמוכהעל ההסתברות שמקבל- יש השפעה הצפויה הכספי של התוצאה להיקף כן, כמו

ההחלטות נוטה לייחס לה

31

21.12.2012

9חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

גישות חדשות לטיפול בבעיות החלטה בתנאי סיכון ואי ודאות - חזרה

– לא מספיק שהאדם יפתור רק את נתוני הבעיה, אלא צריך לקחת גם אתגישה אקסיומטית הגורמים שמסביב כמו מידת העושר שלו ופרמטרים נוספים המשפיעים על התועלת שלו, כיוון שכל אדם נהנה בצורה אחרת. כאמור, מצבם הכספי, הנפשי, התייחסותם לסיכון משפיעים

על הדברים לא פחות מפונקציית התועלת עצמה.

של האקסיומות יותרSavageמערכת מקל ואפילו האקסיומטית לגישה בהמשך – צורך אין ההחלטה, מקבל של סובייקטיבי שיקול שיש בעצם טען וניומן, ממורגנשטרן לרמת בהתאם ודירוגם אפשרית תוצאה לכל תועלת ערכי בייחוס רבים אלא בחישובים התועלת מהם באופן חד ערכי, וכל אחד יוכל לבחור בהתאם לתועלת הסובייקטיבית שלו,הסובייקטיביות. להעדפותיהם בהתאם שונות חלופות מעדיפים שונים אנשים משמע המשמעות היא שגם כאן מקבלי החלטה שונים עשויים לקבל החלטות שונות בבעיה זהה,

בשל השוני ברמת העושר ביניהם

הניסויית כהנמןהגישה החלטות, אנשים מקבל כיצד לבדוק הבאים בפועל – מחקרים , והתיאוריהProspect Theoryוטברסקי טוענים שהגישה האקסיומטית של עובדת, מדברים על

ואמידתם את ההסתברויות הינה יש רציונליות מוגבלת שלהם אומרת שלמקבלי החלטות מוטעית ופעמים רבות הם מייחסים חשיבות רבה יותר לתוצאות שהסבירות שלהם דיי נמוכה. ככל שההסתברות של משהו היא יותר נמוכה, הטעות שלי היא יותר גדולה. בנוסף, גם להיקף הכספי של התוצאה הצפויה יש השפעה על ההסתברות, ככל שההפסד הכספי גדול יותר, אזי

ההסתברות להתרחשותו גדולה יותר.

סיווג בדיקות בקרת איכות

לפי שיטת המדידה – תכונות )מיון – עובר או לא עובר( או לפי משתנים )מדידת-התכונה בפועל, מדידת משקל רכיב, רוחב פס וכו'(.

,100%לפי פרופורציית המוצרים הנבדקים – למשל חלקי חילוף של מטוס נבדקים - או מדגם.100%לעומת גפרורים שלא נבדקים במלואם, כלומר בדיקת

לפי מטרת הבדיקה – קבלת חו"ג או מוצרים סופיים, מטרת תיקון המוצר או השמדתו,-בקרה בתהליך לצורך החלטה על ההמשך.

הארגון קיים כדי להרוויח כסף ומטרת בקרת האיכות לסייע בהשגת מטרה זו, צריך להסתכלעל בקרת האיכות כעל כל תהליך אחר שמטרתו רווח.

מול אי בדיקה.100%: בדיקת כדאיות בדיקה דוגמא

Iעלות בדיקת מוצר –

Aהפסד הנגרם כשמוצר פגום לא התגלה בבדיקה –

Cמחיר התיקון של מוצר שנמצא פגום –

טבלת עלויות

אפשרויותההחלטה

Pהמוצר פגום (P-1המוצר תקין )

0Aאי בדיקה

32

100%II+cבדיקה

בשקופית התחתונה2– מפורט במצגת בעמוד חישוב התוחלות

דוגמא

מפעל מייצר ממטרות לייצוא בקו יצור מיוחד ספציפי למטרה זו- פריטים כל אחת10,000ייצור הממטרות בסדרות ייצור של - נדרשת רמת דיוק גבוהה במיוחד בתהליך היציקה, אך לא תמיד ניתן להשיג זאת-

בגלל הפרעות במתח החשמלי אינן תקינות10% מסדרות הייצור הן תקינות לחלוטין ו- 90%מעריכים ש- -המפעל אינו מסוגל לזהות את סדרות הייצור הפגומות תוך כדי התהליך או בסופו-₪ ומחיר המכירה הינו 120עלות הייצור המשתנה לכל ממטרה הינה - ₪ לכל200

ממטרה 100,000₪עלות המשלוח לחו"ל )תקין או פגום( היא -ניתן למכור לגריסה במחיר של - זו לא15ממטרות פגומות ₪ לממטרה, אפשרות

נוצלה בגלל שכרגע אין יכולת זיהוי של הפגומים100%הלקוחות בחו"ל עורכים בקרת איכות למשלוחים המגיעים ברמת דיוק של -₪ על500,000על פי ההסכם אם המשלוח פגום, הלקוח בחו"ל זכאי לפיצוי של -

הוצאותיו ולא חייב דבר למפעל הישראלילא ניתן להשיג ביטוח מסחרי על איכות המוצרים-

תוחלת הרווח ללא בקרה:

1,200,000=10,000*120עלויות הייצור:

1,710,000=0.9(*10,000-100,000*200 יחידות תקינות: )90%הכנסות מ-

(60,000=)0.1(*100,000+500,000 פגומים: )10%הוצאות עקב

450,000תוחלת הרווח בהיעדר בקרה:

הערות לדוגמא

הדוגמא פשטנית למדיי, קשורה בכך שלהנהלת החברה אין יכולת לקיים בקרה על-תהליך הייצור, ולכן בעיית ההחלטה מצטמצמת לשאלה אם לייצר או לא

לגישה המסורתית של- נוגעות והן לדון בהן נקודות תורפה שכדאי כאן מספר יש מקסימום תוחלת התקבולים

נקודות התורפה

הנחנו שניתן לכמת באופן מלא ומדויק את התוצאה של אספקת מוצרים פגומים, זה-לפי נתוני הדוגמא אך לא מציאותי

בדרך כלל לא ניתן לאמוד את ההוצאות הישירות והעקיפות שאליהן נחשף יצרן בשל- אספקת מוצרים פגומים לשוק – יכול להיות שייגמר בתביעה, יכול להיות שיסתכם בכך שהלקוח בטווח הארוך יפסיק לקנות ממני ואז הנזק יהיה גבוה יותר מהמצופה,

לא ניתן לאמוד מה יהיה הנזק האמיתי וכמה זה באמת יעלה לי כלל החלטה של מקסימום תוחלת התקבולים לא מתאים ליצרן שיש לו מגבלות על-

יכולתו לגייס הון ו/או לספוג הפסדים )גם זמניים(, בטווח הקצר יכול להיות שהמשלוח

33

הפגום יצא ראשון ואז עוד לא קיבלתי כסף ואין לי גב כלכלי לשלם את זה, לא תמידניתן לספוג את ההפסד בטווח הקצר ויש להביא זאת בחשבון

₪ הנובעת מייצור הסדרה –450,000יש בעיה למרות תוחלת הרווח החיובית של - (, אז נוצר ליצרן הפסד10%נניח שסדרת הייצור הראשונה שאנחנו מייצרים פגומה )

שלא בטוח שיוכל לעמוד בו.1,800,000מיידי של

תוחלת הרווח בבקרה מדגמית

הייצור, שתאפשר לה נניח שהחברה מצליחה לפתח בקרת איכות מדגמית בגמר תהליך . אם יתברר שהן פגומות,95%לזהות אם הממטרות שיוצרו תקינות או פגומות ברמת דיוק של

₪ לממטרה.15ניתן יהיה לנצל את האפשרות למכור אותן לגריסה תמורת

– סיכון צרכן, בעצם המוצרים פגומים אבל המדגם לא מראהטעות מסדר ראשון בדגימהזה, אם שלחתי ויש בהן 100את ממטרות ו- 90 פגומות תקינות, אם בדיוק במדגם10

יצאו זו דוגמא קיצונית, אבל אפשרית10שהוצאנו ייחשב פגום, תקינות, אז המשלוח לא בהחלט.

– סיכון יצרן, דוגמא הפוכה, הצרכן יחזיר את המשלוח אף על פיטעות מסדר שני בדגימהשהוא משלוח תקין לכאורה.

בשקופית העליונה.6חישוב עץ ההחלטות – מופיע במצגת בעמוד

חישוב ההסתברויות:

המסקנה תהיה שהמוצרים תקינים, אבל אנחנו0.86(=0.005+0.855בהסתברות של )-.0.005נחשפים לטעות סטטיסטית מסדר ראשון של

המסקנה תהיה שהמוצרים פגומים, אבל אנחנו0.14(=0.045+0.095בהסתברות של )-.0.045נחשפים לטעות סטטיסטית מסדר שני של

תוחלת הרווח של בקרה מדגמית

(1,200,000)הוצאות ייצור משתנות נזהה נכון שהסדרה תקינה0.855בהסתברות של

(200*10,000-100,000*)0.8551,624,500של המוצרים0.14בהסתברות את ונמכור פגומה נזהה שהסדרה

לגריסה15*10,000*0.1421,000

לא נזהה שהסדרה פגומה וניחשף להפסד0.005בהסתברות (500,000+100,000*)0.005(3,000)

442,500

הפתעה?

( את ההסתברות לאספקת מוצרים5% ל- 10%למרות שהקטנו באופן משמעותי )מ- -היא שלילית לתוחלת הרווח בעקבות הבקרה המדגמית פגומים ללקוח, התוספת

₪(450,000)במצב המקורי תוחלת הרווח ללא בקרה הייתה כאמור כלומר, לא כדאי לקיים את המבדק בגמר תהליך הייצור. -

הגורמים לכך:

34

למעשה לא שיפרנו את איכות תהליך הייצור, אלא רק את איכות הבקרה בגמר תהליךא.(10%הייצור )ההסתברות לסדרה פגומה נשארה

המשקל היחסי הגדול שמקבלת הטעות מסדר שני בנתוני הדוגמא הזו, כאשר כללב.מוצרים ליצרן מאספקת הנזק וכאשר הוא מקסימום תוחלת התקבולים ההחלטה

פגומים ניתן לכימות.

:הערה

שיפור של אחוז אחד באיכות הייצור, דהיינו הקטנת ההסתברות לסדרה פגומה מ-- ל- 10%

-, היה מביא לגידול משמעותי יותר בתוחלת הרווח מייצור כל סדרה.9%

ולא 475,000תוחלת הרווח תהיה עכשיו - ₪ 450,000 .₪ מכאן אחד העקרונות ולא הייצור תהליך בשיפור להשקיע עדיף האיכות: בתורת כיום המקובלים

בשיפור בקרת האיכות המבוצעת רק בגמר תהליך הייצור.

35

28.12.2012

10חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

מערכת המזון ועלויותיה

מערכת המזון במלון, במסעדה ובחברת הקייטרינג שונות זו מזו. גם באותו תחום יש שוני רבועוד. אבל יש אלמנט משותף אחד לכל ומגוון רחב של חומרים, אילוצים, שיטות, עבודה החומרים האלה – הצורך בהקטנת העלויות. יתר על כן, כולם מאופיינים בסדרה של עלויות דומות: עלויות החומרים, עלויות העבודה, עלויות אנרגיה, עלויות הפחת ועלויות ההון. הרווח מוגדר כהפרש בין ההכנסות ממכירה לבין העלויות. מכאן, שניתן להגדיל את הרווח על ידי

העלאת מחיר המכירה, הקטנת העלויות או שתיהן יחד.

במטבחים הן עלויות קבועות, אי אפרש שכל יום יגיע טבח חדש, העלויותעלויות העבודההאלה הן לא משתנות בהתאם למספר האורחים במלון.

הן בעלות חלק קבוע וחלק משתנה, חלקן הגדול קבוע – התנור דולק כלעלויות האנרגיה היום, עלויות מיזוג אוויר.

– לא מדובר על פחת חשבונאי אלא על פחת בפועל, למשל בקטיף אבוקדו,עלויות הפחתזורקים חצי מהאבוקדואים עקב פחת של הפרי.

– עלויות ההשקעה.עלויות ההון

במלון קשה להעלות את מחיר המכירה, מכיוון שהלקוח לא משלם פר ארוחה, אלא עבור האירוח כולו, ולכן הפתרון הוא לגשת להקטנת ההוצאות. כלומר, במלון אין משמעות להעלאת מחיר המכירה, אבל במסעדה עלולה העלאה זו להביא לירידה במכירות, ואז בוודאי לא יגדל הרווח ואולי אף יקטן. בחברות ההסעדה, הפועלות על בסיס הסכמים תחרותיים נוקשים, אין

אפשרות לעשות זאת – התחרות קשה, הן מתחרות על כל שקל.

נותרה הדרך השנייה – הקטנת העלויות. עלויות מופחתות יכולות להביא רווח גדול יותר, אם מחיר המכירה יישאר קבוע ואם כתוצאה מהקטנת העלויות – ניתן יהיה להקטין את מחיר

המכירה – אז יגדל היקף המכירות, וייתכן גידול עוד יותר גדול ברווח.

בעבר, הדרך העיקרית להקטנת העלויות הייתה הוזלה של החומרים, אך דרך זו הגיעה לקצה גבול היכולת שלה. הדרך הנכונה כיום היא תכנון מחדש של תהליכי העבודה במטבח. זה כולל ביטול תהליכים בלתי נחוצים )שאינם מוסיפים ערך ללקוח( – קיצור משך התהליכים הנחוצים

וכל זאת תוך כדי העלאת רמת הנוחות של תהליך העבודה במטבח.

שרשרת ההספקה

המטבח במלון, במסעדה או בחברת הקייטרינג, הוא מרכיב מרכזי בשרשרת ההספקה שלהמזון.

שרשרת זו מתחילה אצל הספק של חומר הגלם הראשוני ומסתיימת אצל הסועד. למטבח השפעה מכרעת על הקיבולת של שרשרת זו )קיבולת = תפוקה מרבית של התהליך בפרק זמן נתון(. קיבולת זו הינה מוגבלת מאחר שהמשאבים מוגבלים. בטווח הקצר אפשר להגדיל אתובטווח הארוך – אפשר להגדיל את קיימים, מוגבר של משאבים ניתוח ידי על הקיבולת

הקיבולת על ידי הוספת משאבים לתהליך ההספקה.

36

רכישת מוצרים ושירותים ממקור חיצוני היא דרך להגדלת הקיבולת האפקטיבית של ארגוןעוגות ממקור ובהכשרה. למשל רכישת בגיוס הון רב במתקנים, במכונות, מבלי להשקיע

חיצוני, למעשה ממירים עלויות קבועות בעלויות משתנות.

רכישת מוצרים ושירותים ממקור חיצוני יכולה לשפר את היתרון התחרותי של הארגון מבחינתוהגמישות, כמובן זאת בתנאי שהארגון בוחר במקורות הטובים העלות, המהירות, האיכות

ביותר ומפתח קשרים מתמשכים עם הספקים הנבחרים.

כדי להבטיח שרכישת מוצרים ושירותים ממקור חיצוני תשפר את יכולת התחרות שלתהליך ההספקה יש להתחשב בשלושה גורמים:

לבחון אילו מוצרים ושירותים יש לרכוש – עדיין יש להשאיר מקום לשף להכין משהו.1בעצמו, לא מגישים "מנה חמה" בסופו של דבר לסועד, אלא תוצר איכותי

לבחון כיצד יש לבחור ספקים הואילו יחסים יש ליצור עימם.2איזה כמויות להזמין ומתי, איך לנהל את מלאי המוצרים.3

אוoutsourcingעל פי הנראה, בעתיד הקרוב יהיו מעט מאוד מטבחים שלא ישתמשו בשירותי מוצרים ברמת מוכנות מתקדמת.

תכנון מחדש של תהליכי עבודה

לא מעניינת אותנו עלות הפריט, אלא עלות מחזור החיים של כל מה שקורה לפריט אצלייעברו שינוי תפיסתי, אנרגיות, פחת. תהליכי העבודה במטבח עלויות עבודה, – במטבח ההתייחסות לא תהיה יותר לעלות הפריטים, אלא כאמור לעלות מחזור החיים. המבנה החדש של העלויות במטבח בנוי על הפחתת העלויות הקבועות והעלאת העלויות המשתנות, והכל

מבלי לפגוע באיכות.

כל החישובים כפופים כמובן למספר הנחות יסוד שבלעדיהן לא ישתנה דבר: שביעות רצוןהסועדים, שביעות רצון העובדים, פיתוח צוות ועוד.

צריך גם לשכנע את השף שאם יש בשוק מוצר שאיכותו גבוהה )או זהה( מהמוצר המקביל שהם מייצרים במטבח, עדיף לשקול לרכוש אותו. לא קל לשכנע את השף לא לייצר מוצר

כלשהו בעצמו, יש לו הרבה אגו.

גימור יותר על יוקרה, חינוך לעבודה עצמית ושליטה טובה נכון שיש שיקולים נוספים כמו המוצר.

שלא בתנאי וזאת עסקי, בסיס על להתקבל צריכות ההחלטות דבר של בסופו אולם, מתפשרים על האיכות.

– מוצרים ברמות שונות של גימור, אשר ניתן להביאם למצב של מנה Speed Scratchמוצרי מוכנה בהשקעה קטנה יחסית. לקבוצה זו שייכים מגוון מוצרים – מתערובות של תבלינים, תערובת מוכנה להכנת עוגה, אבקות ורכזים להכנת צירים וגם ירקות ופירות שטופים וחתוכים. המוצרים לא בהכרח מגיעות ברמה מוגמרת המתאימה לאופן בו אני רוצה להגיש את המוצר,

ויש להחליט מה לקנות.

Outsourcing גם העניין ולצורך מוכנים למטבח, המגיעים במוצרים חוץ, שימוש מיקור – בשירותים חיצוניים:

את הניקיון יכולה לבצע חברת ניקיון מקצועית-

37

ריכוז הקניות בידי חברה מתמחה – חסכון זמן באיתור מקורות קנייה כדאיים, ושימור-יש היום חברות הנותנות שירותי קניינות, חברת מלאי קבוע על פי הנחיות השף,

"פרופלוס" של תנובה, קונים מכל מיני יצרנים.קינוחים ניתן לרכוש מגורם מקצועי המתמחה בכך.-וארוז, את- מיושן רכישת בשר מטופל, ידי על לחסוך את עבודת הקצבות אפשר

הירקות ניתן לרכוש קלופים וחתוכים.

תכנון מחדש של תהליכי העבודה – דוגמא

כדי להדגים זאת, נציג חמישה מצבים בהם אנחנו יכולים להשיג תפוחי אדמה ועוף, בטבלה הבאה. כמובן שככל שהפריט עבר עיבוד רב יותר, כך עולה מחירו. מצד שני, עלויות העבודה והאנרגיה, ואולי גם הפחת והמקום, יורדות. ישנה נקודת איזון כלשהי שבה העלות הכוללת של

מחזור החיים היא , אך עם זאת המוצר יקר יותר.

01234רמה מוצר מוכןמוצר גולמיפירוט

לשימוש מוצר מוכן

לבישול מוצר מוכן

לחימוםמוצר מוכן

מבושליםחתוכיםקלופיםגולמייםתפוחי אדמהמראש

צ'יפס

בגרילבושל מראשמחולק למנותשעבר ניקויגולמיעוף עם עצמות,רוטב

"מלוכלך"קטשופנוזל חצי קפואחצי קפואעל בסיס גולמי

ועסקו במבנה בתי מלון מבנה העלויות במטבח – מחקרים סטטיסטיים שבוצעו במספר העלויות במטבח, מצביעים על היחסים הבאים:

25%עלות חומרים – -40%עלות עבודה – -30%עלויות תפעול – -5%רווח – -

יש במצגת טבלה של מבנה העלויות במטבח, בהתייחס לחישוב השוואתי של הכנת ברסלטים.

אנו רואים שככל שהמוצר מוכן יותר, אז לוקח פחות זמן עבודה להכין את המוצר.

יישום השיטה במלון הרודס - השלבים

הפרויקט כלל את השלבים הבאים:

המנות.1 כל את הכולל המלון, ע"י שף המלון, של המלא השבועי התפריט בניית המוגשות בכל אחד מימי השבוע.

איסוף ומדידה של כל הנתונים הקשורים בביצוע התפריט הזה במצב הקיים, בכלל זה:.2 החומרים הדרושים, הפעולות המבוצעות, משך זמן לכל פעולה, פחת בתהליך, צריכת

אנרגיה בתהליך )בוצעה מדידת עבודה לצורך קבלת נתוני הזמנים(.כפי.3 ואנרגיה עבודה חומרים, לעלויות בהתאם לעלויות, הנ"ל הנתונים כל תרגום

שהמלון משלם, וחישוב העלות הכוללת לייצור מנה. 2-3הכנת המנות תוך שימוש בפריטים ברמות מוכנות שונות, וחזרה על הסעיפים .4

לעיל.

38

השוואת העלויות של המנות השונות באפשרויות השונות לקבלת החלטה על השיטה.5האופטימלית להכנת כל מנה.

סקרי טעימה של המנות בשיטה המומלצת לעומת הקיימת, וקבלת חוות דעת של.6האורחים.

חישוב החיסכון הכולל כתוצאה מיישום השיטה..7

תפוקות מלון הרודס כללו:

תפריט שבועי מפורט הכולל את כל המנות של המלון, ברמת מוכנות אופטימלית.1)מתבסס על פריטים שניתן להשיג(.

אותה.2 לייצר יהיה ניתן בעתיד להשוואה אם כבסיס ומנה, מנה כל להכנת עלות במפעלים ברמות מוכנות שונות.

סה"כ כמות כוח אדם נדרשת להכנת התפריט..3

טבלה מסכמת – מלון הרודס

במחיר המוצרים המוכנים יותר, תחסוך10-15%ככלל אצבע, ניתן לומר שעליה של - בעלויות האחרות.30%כ-

מהעלות הכוללת, אין ספק25%בהתחשב בעובדה שעלויות פרטי המזון מהווים כ- -שמדובר בחיסכון משמעותי.

בלות- היא שהעלייה בעוד )שכר( הקבועה בעלות היא שהירידה גם לציין חשוב המשתנה, הניתנת לשליטה בהתאם למספר הסועדים, אבל החיסכון הוא לא הדבר

היחיד, יש להתייחס גם לעניין הנוחות. השף יוכל להתרכז במה שבאמת חשוב – פיתוח מתכונים, הדרכה, חינוך וכד', וכך-

להגיע לתוצאות טובות יותר.

39

4.1.2013

11חשבונאות ניהולית מתקדמת – הרצאה מספר

ניהול פרויקטים

– משימה חד פעמית בעלת יעד מוגדר, המורכבת מאוסף של פעולות בעלות נקודותפרויקט שיקולים פי על הנקבעים גומלין יחסי מתקיימים הפעולות בין מוגדרות. והתחלה סיום

טכנולוגיים ולוגיסטיים.

לפרויקט שלושה מדדי הצלחה:

איכות הפרויקט – עמידה במטרה שלשמה מבוצע הפרויקט.1עמידה בלו"ז.2עמידה בתקציב .3

בכל פרויקט, המשקל של כל אחד מהשלושה הוא שונה, לעיתים מדד אחד קריטי יותר מהשני.

פרויקטים שלניהול אפקטיביים ובקרה לתכנון וטכניקות מערכות תהליכים, של סט – פרויקטים ותוכניות, סדרת פעולות שנעשות על מנת לעמוד במדדים לעיל.

מרכיבים עיקריים בניהול פרויקט

– הגדרת מטרת הפרויקט, על איזה צורך בא לענות, כמה כסף בגדולאפיון הפרויקט.1טכנולוגי, אפיון צרכים, על מדובר בסה"כ הפרויקט. לצורך שנצטרך אנו חושבים

עלות-תועלת של תצורה, עלות מחזור החיים וניהול התצורה.

בכלמבנה ארגוני.2 ארגוני שיש זהו מבנה כספים, איש – מנהל פרויקט, מתכנן, – מתאר בפרוטרוט כיצדWBS. לעומתו, מבנה תכולת העבודה – OBSפרויקט ונקרא

יש הפרויקטתבוצע העבודה, למשל אם ציבורי, תחתיו גן הוא הקמת חבילות למשל בתוךתת חבילות עבודה שהן צמחיה, מבנים, שבילים, תחתיהן יש עבודה

וכו', ותחתיהן יש – למשל לגבי דשא יש הזמנה,פעילויותצמחיה יש דשא, עצים הנחה, השקיה וכו'. בסה"כ מדובר על היררכיה, מבנה ארגוני לפרויקט, מבנה העבודה

ומרכזי העבודה )הדשא למשל הוא נרכז עבודה(.

– סדר פעולות הפרויקט ותיאור רשת פעולות, חייב להיות היגיון מה עושיםלוגיקה.3 – קובץ שלם של פעולות, יש תרשים קצר במצגתערסלקודם ומה עושים אח"כ.

– נקודה שבה אני בודקת היכן אני נמצאת, כדי לזהות בעיותדרך אבןבכתב ידי. ממש בשלב היווצרותן.

– יש להגדיר עבור כל פעולה כמה זמן היא לוקחת, בפועל קשהמשכי ביצוע– זמן .4לדעת בדיוק מהו הזמן הנדרש לכל פעולה, לכן מגדירים:

aזמן אופטימי –

bזמן פסימי –

mזמן חציוני שפעולה זו לקחה לי בעבר –

t:הזמן הצפוי לפעולה הינו –

40

a+4m+b6

=t

כשיש לי את הזמנים, אני יכולה להציג אותם על גבי לוח גאנט, ואז לצפות את מועדיהביצוע.

הדרושים לפרויקט ברמת כוח אדם, ציוד, בעלי מקצועהגדרת משאבים – משאבים.5- ישנם שלושה סוגי משאבים שמשתמשיםנגישות משאביםספציפיים, כלי רכב.

בהם: משאבים בבעלות הארגון או בבעלותי, משאבים שאינם בבעלותי אך אני יכולה להשיג אותם בקלות יחסית עקב הסכמים עם בית תוכנה, חברת השכרת רכב וכו', וכן

משאבים שקשה להשיגם.

– חשוב לדעת מתי נכנסתזמ"ז משתנות ועקיפות, ניהול זיהוי סוגי עלויות– תקציב .6– סידור הוצאותהקבצות לפי אפיוניםכסף כדי לממן בצורה טובה את ההוצאות.

לפי נושאים, כמו בסקטור הציבורי למשל, שיש שורה בתקציב לכל סוג הוצאה, ואיאפשר להעביר משורה לשורה.

– מערכות דיווח, תצורה, עלות, זמן, איכות, ביצוע תחזיות.בקרה .7

הרחבה של תכנון הפרויקט

תוצריםשלב)תכנון פעילויות העבודה פירוט תיאורwbsמבנה – )

הפעילויותופיתוח אחריות תחומי תפקידים, קביעת

אומדניםמטריצת אחריות, אומדני עבודה ומשך

אשת פרויקט, ניתוח נתיב קריטיקביעת סדר הביצוע וניתוח הנתיב הקריטיתרשים גאנטפיתוח לוח זמנים

הקצאת משאבים, איזון משאביםניתוח זמינות משאבים וזימונםתקציב פרויקט וגרףפיתוח תקציב הפרויקט

תכניות מגירהניתוח סיכונים והכנת תכניות מגירה

– מי אחראי למה, חשוב מאוד כדי לקדם את הפרויקט.מטריצת אחריות- – משך הזמן הארוך ביותר בין תחילת הפרויקט לסיומו.נתיב קריטי-

מאפייני פרויקטים

מדדיםמאפייןמספר פעולות, מספר הקשרים בין הפעולותמורכבות

משך הזמן הכולל, תקציב הפרויקטגודלסוגי התמחות נדרשים לביצוע, מספר סוגי התמחותהתמחותמספר חלופות הביצוע, מספר חלופות טכנולוגיותחלופיות

לצורךאי הוודאות ההסתברות בלו"ז, לעמידה ההסתברות בפעילות, ההסתברות לזמינות משאב

גורמי אי וודאות בפרויקט

אי וודאות בזמן – לא בטוח שמה שחשבנו יקרה-אי וודאות בעלות – מחירים משתנים, שע"ח משתנה-

41

אי וודאות במשאבים – האם המשאב יהיה זמין לנו-אי וודאות טכנולוגית – אולי לא נצליח לפתור את הבעיה-אי וודאות בתנאי הסביבה – כל דבר שאינו בשליטתנו-

בר שלבים בחיי הפרויקטנושאים להתייחסות במע

חלוקת תפקידים-הגדרת פעילויות-הערכת דרישות משאבים-תזמון פעילויות ומשאבים-תזמון פעילויות ומשאבים-חלוקה לצוותי עבודה-תיעוד ההתקדמות – כדי לראות היכן אנו נמצאים-ניתוח סיכונים – לא ניכנס לזה במסגרת הקורס-

42