Науково-аналітична доповідь

ТЕОРЕТИКО-ПРИКЛАДНІ АСПЕКТИ АДАПТАЦІЇ ПОДАТКОВОГО

ЗАКОНОДАВСТВА В СФЕРІ НЕПРЯМОГО ОПОДАТКУВАННЯ В

МЕЖАХ УГОДИ ПРО АСОЦІАЦІЮ

1

УДК 347.73 : 336.226

Рекомендовано до друку

Вченою радою Науково-дослідного інституту фінансового права

(протокол № __ від __ грудня 2014 року)

Рецензенти:

Білецька Г.М. – заступник завідувача лабораторії, Науково-дослідний

інститут фінансового права, к.ю.н.

Сльозко О. О. – провідний науковий співробітник Інституту економіки та

прогнозування НАН України, к.е.н., с.н.с.

Авторський колектив: Антипов В. І., Євсєєва І. О., Лисецька Н. М.,

Трубін І. О., Федчишин Ю. А.

Теоретико-прикладні аспекти адаптації податкового законодавства в

сфері непрямого оподаткування в межах Угоди про асоціацію – Ірпінь : НДІ

фінансового права, 2014. – 47 с.

НДІ фінансового права заохочує розповсюдження даної публікації та

дозволяє використовувати цей документ, копіювати його частини для

особистого некомерційного користування, без права на перепродаж, подальше

поширення або підготовку робіт на основі змісту чи інформації, що міститься

в ньому.

При повному або частковому відтворенні матеріалів даної публікації

посилання на видання обов’язкове.

Матеріали, що містяться в даній науково-аналітичній доповіді, подані

як проміжний результат виконання науково-дослідної роботи „Економіко-

правові наслідки адаптації податкового законодавства в умовах коригування

плану дій Угоди про Асоціацію між Україною та ЄС”. Доповідь не потрібно

розглядати як вичерпний огляд питань, що в ній обговорюються, також вона

не призначена для прийняття комерційних рішень.

© Науково-дослідний інститут фінансового права, 2014.

2

Зміст

Зміст ................................................................................................................. 2

Вступ ................................................................................................................ 3

Розділ 1. Напрями наближення вітчизняного законодавства в сфері

оподаткування ПДВ до законодавства ЄС ............................................................... 5

1.1.Передумови та особливості наближення вітчизняного законодавства

в сфері оподаткування ПДВ до законодавства ЄС .................................................. 5

1.2. Напрями удосконалення правового регулювання об’єкта

оподаткування ПДВ .................................................................................................... 8

1.3. Напрями удосконалення правового регулювання бази оподаткування

ПДВ ............................................................................................................................... 9

1.4. Напрями удосконалення правового регулювання застосування

спеціальних режимів оподаткування ПДВ ............................................................. 12

Розділ 2. Напрями наближення вітчизняного законодавства в сфері

оподаткування акцизним податком до законодавства ЄС ............................. 15

2.1. Окремі аспекти адаптації законодавства в сфері оподаткування

акцизним податком ................................................................................................... 15

2.2. Напрями удосконалення правового регулювання дати виникнення

податкових зобов’язань ............................................................................................ 16

2.3. Напрями удосконалення правового регулювання бази оподаткування

акцизним податком ................................................................................................... 18

2.4. Напрями удосконалення правового регулювання пільгового

оподаткування акцизним податком ......................................................................... 21

2.5. Правове регулювання оподаткування акцизним податком товарів,

які імпортуються особами, що прибувають з третіх країн ................................... 24

Висновки ....................................................................................................... 26

Список використаних джерел .................................................................. 31

3

Вступ

Перебудова суспільних відносин у 2013–2014 роках стала рушійною

силою соціально-правових перетворень та зміни вектору державної політики

України. Головним досягненням стало визнання України складовою частиною

європейського соціального, економічного та географічного простору, що

засвідчило підписання Угоди про асоціацію між Україною з однієї сторони та

Європейським Союзом і його державами-членами, з іншої сторони (далі –

Угода про асоціацію).

Саме Угода про асоціацію може стати одним з головних інструментів

реформування держави, через розвиток економічних відносин між Україною та

Європейським Союзом (далі – ЄС).

Сторони Угоди про асоціацію взяли на себе зобов’язання щодо

застосування принципів належного управління в сфері оподаткування.

Задекларовано прагнення щодо покращення міжнародного співробітництва в

сфері оподаткування, сприяння збору законних податкових платежів та заходам

ефективної імплементації вищезгаданих принципів.

Незважаючи на те, що більшість положень вітчизняного податкового

законодавства розроблені з урахування європейських правових норм,

підписання угоди щодо приєднання України до зони вільної торгівлі, поставило

перед державою нові завдання, зокрема в контексті удосконалення чинних

податково-правових норм.

Так, наукового осмислення потребують питання наближення елементів

правового механізму непрямих податків, а саме: об’єкту оподаткування, ставки

податку, бази оподаткування тощо.

У практичній сфері напрями удосконалення системи непрямих податків

пов’язані з розробкою та реалізацією концепції реформування податкової

системи.

Теоретичну основу науково-дослідної роботи становлять праці вчених-

дослідників у сфері економіки, фінансів та правових наук: В. Білоуса,

4

А. Бредіхина, С. Бочарова, В. Бурдяка, Н. Вахновської, В. Завадського,

В. Загорського, Г. Беха, Г. Василевської, І. Ступак, Л. Воронової, Л. Касьяненко,

А. Крисоватого, М. Кучерявенко, Т. Мацелик, А. Нечай, О. Орлюк, О. Пащенко,

Н. Пришви, О. Радишевської, Л. Савченко, Л. Трофімової тощо.

Не зважаючи на наявність значної кількості наукових публікацій, які

присвячені різним аспектам функціонування ПДВ та акцизного податку,

питання, що є предметом науково-дослідної роботи, у згаданих працях в

достатній мірі не розкриті.

Наявність проблем, пов’язаних із організаційно-правовими засадами

виконання положень Угоди про асоціацію між Україною та ЄС та не достатній

рівень їх наукового осмислення, зумовлюють актуальність науково-дослідної

роботи.

5

Розділ 1. Напрями наближення вітчизняного законодавства в сфері

оподаткування ПДВ до законодавства ЄС

1.1. Передумови та особливості наближення вітчизняного

законодавства в сфері оподаткування ПДВ до законодавства ЄС

В умовах дії Угоди про асоціацію між Україною та ЄС, наша держава

взяла на себе зобов’язання наблизити власне законодавство до положень

європейських нормативно-правових актів ЄС із ПДВ.

Варто зазначити, що більшість положень Угоди про асоціацію та її

додатків уповноваженими органами державної влади не опрацьовано. Так, в

оприлюдненій, в жовтні 2014 року, Урядом Концепції реформування

податкової системи України (далі – Концепція), не враховані положення Глави

IV Угоди про асоціацію стосовно правових засад наближення вітчизняного

законодавства до законодавства ЄС, що регулює відносини в сфері

оподаткування ПДВ. Необхідність виконання взятих Україною зобов’язань

потребує більш рішучих кроків у сфері реформування правового механізму

ПДВ з врахуванням приписів європейського законодавства. Зокрема це

уточнення окремих правових норм, що визначають об’єкт і базу оподаткування,

ставки податку тощо. У зв’язку з цим особливої актуальності набувають

дослідження основних напрямів реалізації положень угоди про асоціацію щодо

наближення положень українського податкового законодавства, у тому числі

щодо ПДВ, до відповідних європейських норм.

Конкретні шляхи наближення до структури оподаткування

Європейського Союзу окреслені в Додатку 28 до Угоди про асоціацію. Що

стосується ПДВ, то вказаний документ передбачає зобов’язання України

поступово наблизити власне законодавство до законодавства ЄС врахувавши

положення окремих директив ЄС, зокрема Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС

від 28.11.2006 року про спільну систему податку на додану вартість (далі –

Директива Ради ЄС № 2006/112/ЄС) та Директива Ради № 2007/74/ЄС від

6

20.12.2007 року про звільнення від податку на додану вартість і мита на товари,

що ввозяться особами, які подорожують з третіх країн.

Саме Директива Ради ЄС № 2006/112/ЄС вважається фундаментальним

нормативно-правовим актом, тобто таким, що закріплює правові засади

оподаткування ПДВ у ЄС. Тому сторони угоди й визначили цю директиву

однією з основних, що повинні бути адаптовані.

З цього приводу слід зазначити, що не зважаючи на критику, як у

науковій сфері, так і у прикладній площині, правовий механізм ПДВ, що

встановлено Податковим кодексом України (далі – ПКУ), за більшістю

елементів відповідає європейській моделі, яка й відображена в згаданій вище

директиві. Удосконалення потребують лише окремі норми, які не відповідають

порядку оподаткування цим податком у європейських країнах. Підтвердженням

вказаної тези є зміст відповідної глави угоди. Так, у статті 351 Угоди про

асоціацію визначено, що сторони посилюватимуть і зміцнюватимуть

співробітництво, спрямоване на удосконалення і розвиток податкової системи

та податкових органів України, зокрема посилення потужностей збору і

контролю, із окремим наголосом на процедурах відшкодування ПДВ задля

уникнення накопичення заборгованості, забезпечення ефективного збору

податків і посилення боротьби з податковим шахрайством, а також ухилення

від сплати податків.

Повертаючись до загаданого вище проекту Концепції реформування

податкової системи України, слід наголосити, що серед основних її положень

тільки дві пропозиції пов’язанні з реформуванням ПДВ: а) запровадження

єдиного звітного періоду; б) пропозиції щодо удосконалення оподаткування

аграрного сектору.

Щодо першого автори концепції пропонують запровадити єдиний звітний

період для всіх видів податків – квартал. А щодо другого, то в запропонованій

презентації простежуються елементи удосконалення оподаткування аграрного

сектору через реформування ПДВ (спеціальні режими) та фіксованого

сільськогосподарського податку. При цьому, визначаючи критерій отримання

7

права на застосування спеціального режиму оподаткування суб’єктів

сільськогосподарської діяльності, автори концепції пропонують визначити

таким критерієм річний обсяг виручки, що не перевищує 20 млн. грн. Тобто при

перевищенні цього розміру підприємство переводиться на загальну систему

оподаткування.

Порівняльний аналіз положень ПКУ та Директиви Ради ЄС

№ 2006/112/ЄС засвідчив, що поза увагою авторів Концепції залишились

зобов’язання України, що визначені в Додатку № 28 Угоди про асоціацію. Тому

необхідно окремо розглянути можливі напрями імплементації європейських

норм у вітчизняне податкове законодавство, що регулює відносини в сфері

оподаткування ПДВ.

Норми Директив ЄС у сфері ПДВ можна умовно поділити на норми

першого рівня та норми другого рівня.

Норми першого рівня є нормами прямої дії та формально не повинні бути

імплементовані у національне законодавство держав-членів (відповідна

практика була підтверджена Європейським Судом Справедливості (далі –

ЄСС), який у справах 231/87 та 129/88 постановив, що держави-члени не

повинні імплементовувати норми прямої дії Шостої Директиви з ПДВ (тепер

Директиви 2006/112) [9].

Норми другого рівня адресовані до держав-членів та поділяються на такі,

що:

– надають право державам-членам встановлювати ті чи інші правила,

які або змінюють, або доповнюють норми першого рівня (необов’язкові для

імплементації).

– зобов’язують держав-членів встановлювати певні правила в рамках

встановлених Директивою (обов’язкові для імплементації).

Врахування згаданої класифікації є важливим для процесу адаптації

законодавства та повинно бути пов’язано з визначенням того, які норми

Директив, зазначених в Угоді належать до першого рівня, які – до другого

8

рівня, та щодо яких Україна не повинна наближувати власне законодавство за

предметом регулювання.

У цьому контексті додаткового осмислення потребує аналіз впливу інших

джерел права ЄС на функціонування системи ПДВ ЄС та необхідності

наближення законодавства України до них. Зокрема, це стосується Регламенту

282/2011 та рішень ЄСС, без яких архітектура системи ПДВ у ЄС є неповною.

1.2. Напрями удосконалення правового регулювання об’єкта

оподаткування ПДВ

В сучасних умовах вітчизняне податкове законодавство, не зважаючи на

схожий підхід до визначення об’єкта оподаткування, містить особливий перелік

операцій, що звільняються від оподаткування. При цьому зазначений перелік

значно перевищує сформульований в Директиві Ради ЄС № 2006/112/ЄС [3].

Так, стаття 185 Податкового кодексу України відносить до об’єкта

оподаткування операції платників податків з постачання послуг. При цьому в

статті 197 визначено операції, що звільняються від оподаткування. Зокрема в

підпункті 197.1.8 пункту 197.1 статті 197 ПКУ закріплено, що постачання

послуг з перевезення пасажирів міським пасажирським транспортом (крім

таксі), тарифи на які регулюються в установленому законом порядку, віднесено

до операцій, що звільняються від оподаткування [12].

Порівнюючи вітчизняні правові норми, що регулюють відносини в

відповідній сфері, можна виявити відповідність статті 185 ПКУ статті 2

Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС. Проте щодо звільнення від оподаткування

окремих операцій, у тому числі перевезень пасажирів, існують розбіжності.

Зокрема, ці розбіжності проявляють себе при визначенні ставок ПДВ для

окремих операцій, що є об’єктом оподаткування на підставі зазначеної

директиви. Так, у статті 98 Директиви 112 визначено, що держави-члени

можуть застосовувати одну або дві знижених ставки. При цьому пункт 2 статті

98 Директиви містить норму яка передбачає застосування знижених ставок

9

лише до поставки товарів або послуг за категоріями, визначеними в Додатку III.

Зокрема, частина (5) вказаного Додатку ІІІ передбачає, що знижені ставки

можуть застосовуватись до послуг з перевезення пасажирів та їхнього ручного

багажу.

Тобто Директива Ради ЄС № 2006/112/ЄС не звільняє від оподаткування

зазначені операції на зразок українського законодавства, а в якості пільги

пропонує застосування знижених ставок, що відповідно запроваджуються

країнами членами і не можуть бути менше 5 %.

Варто зазначити, що важливим є реалізація не лише сутності

європейських норм, але й принципів правотворчості – формального закріплення

і державного захисту юридичних приписів. Так, порівняння статті 2 Угоди про

асоціацію та статті 185 ПКУ, які визначають об’єкт оподаткування, дає

можливість виявити недоліки вітчизняної правотворчої техніки. Зокрема,

ускладнення юридичної конструкції правової норми, що закріплена в статті 185

ПКУ.

Крім того, у абзаці 2 статті 16 Директиви 112 визначено, що

використання товарів для потреб ведення підприємницької діяльності як зразків

або подарунків невеликої вартості не вважаються поставкою товарів за

винагороду. Тобто ці операції не підлягають оподаткуванню.

Натомість в українському податковому законодавстві відсутні норми, що

визначають особливості правового статусу постачання товарів, які

використовуються для потреб ведення підприємницької діяльності як зразки

або подарунки невеликої вартості, зокрема в контексті не визнання операціями,

що підлягають оподаткуванню.

1.3. Напрями удосконалення правового регулювання бази

оподаткування ПДВ

Аналіз вітчизняного податкового законодавства та окремих положень

Угоди про асоціацію, дав змогу виявити розбіжність в структурі такого

елементу правового механізму податку, як база оподаткування ПДВ.

10

Так, відповідно до статті 78 Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС до бази

оподаткування включаються: а) податки, мита, збори та обов’язкові платежі за

винятком самого ПДВ; б) інші витрати, а саме: сплата комісійних, пакування,

перевезення та страхування, за які постачальник виставляє замовникові

рахунок. При цьому стаття 79 визначає, що до бази оподаткування не

включаються такі показники витрат:

– знижки з ціни у вигляді дисконту за дострокову оплату;

– дисконти та знижки, надані замовникові та отримані ним під час

поставки;

– суми, отримані платником податку від замовника, як погашення

витрат, здійснених від імені й за дорученням замовника, та проведених по

рахунках до з’ясування в бухгалтерській звітності [3].

Крім того, положення чинного законодавства, що регулюють особливості

визначення бази оподаткування при постачанні товарів/послуг відповідно до

пункту 189.3 статті 189 Податкового кодексу України [12], не відповідають

положенням Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС в контексті визнання

транспортного засобу новим.

Так, відповідно до підпункту (b) пункту 2 статті 2 Директиви Ради ЄС №

2006/112/ЄС транспортні засоби вважаються «новими» в таких випадках:

(i) механічні транспортні засоби, поставка яких відбувається протягом

шести місяців від дати першого введення в експлуатацію, або якщо

транспортний засіб проїхав не більше 6000 кілометрів;

(ii) судна, поставка яких відбувається протягом трьох місяців від дати

першого введення в експлуатацію, або якщо судно пройшло не більше 100

годин;

(iii) літальні апарати, поставка яких відбувається протягом трьох місяців

від дати першого введення в експлуатацію, або якщо літальний апарат налітав

не більше 40 годин [3].

Тобто в європейському законодавстві, закріплено два критерії, що дають

змогу класифікувати транспортний засіб як новий. Зокрема це: а) пробіг (що

11

виражається в кілометрах для механічних (наземних) транспортних засобів та

годинах для літальних апаратів та суден); в) період часу, що минув від дати

введення в експлуатацію.

Вітчизняне законодавство використовує тільки критерій пробігу. Зокрема

в абзаці 10 пункту 189.3 статті 189 ПКУ визначено, що новими транспортним

засобом вважаються:

а) наземний транспортний засіб - той, що вперше реєструється в Україні

відповідно до законодавства та при цьому має загальний наземний пробіг до

6000 кілометрів;

б) судно - те, що вперше реєструється в Україні відповідно до

законодавства та при цьому пройшло не більше 100 годин після першого

введення його в експлуатацію;

в) літальний апарат - той, що вперше реєструється в Україні відповідно до

законодавства та при цьому його налітаний час до такої реєстрації не

перевищує 40 годин після першого введення в експлуатацію. Налітаним

вважається час, який розраховується від блок-часу зльоту літального апарата до

блок-часу його приземлення.

У випадках поставки транспортного засобу, що відповідає відразу двом

критеріям або лише тільки другому критерію за нормами Директиви Ради ЄС

№ 2006/112/ЄС, він буде вважаться новим як за європейськими нормами, так і

за нормами ПКУ. Натомість поставка протягом шести місяців від дати першого

введення в експлуатацію наземного механічного транспортного засобу, який

має загальний наземний пробіг більше 6000 кілометрів, утворює певну колізію.

За нормами Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС такий транспортний засіб є

новим, а за нормами ПКУ він новим не визнається. Така сама колізія виникає

при поставках інших транспортних засобів – суден і літальних апаратів.

12

1.4. Напрями удосконалення правового регулювання застосування

спеціальних режимів оподаткування ПДВ

Не зважаючи на своє важливе значення для суб’єктів господарської

діяльності, зокрема й у сфері сільського господарства, питання про

реформування спеціальних режимів ПДВ або удосконалення правового

регулювання цих відносин в умовах реалізації основних положень Угоди про

асоціацію не є першочерговим завданням України. Це підтверджується

графіком наближення вітчизняного податкового законодавства до

законодавства ЄС (Додаток 28 до Угоди про асоціацію). Так, п’ятирічний

термін впровадження всіх положень Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС має

виключення до ряду статей, зокрема й тих, що регулюють відносини в сфері

використання платниками ПДВ спеціальних податкових режимів для малих

підприємств.

Проте, останні результати нормотворчої діяльності вітчизняних органів

державної влади свідчать про активний пошук шляхів реформування сфери

сплати податків у аграрному секторі, включаючи й ПДВ.

Аналізуючи оприлюднену Урядом України в жовтні 2014 року

Концепцію реформування податкової системи України, а також тиражовані в

засобах масової інформації її робочі матеріали, можна дійти висновку про те,

що в сучасних умовах, при розробці пропозицій щодо удосконалення процесу

оподаткування ПДВ суб’єктів сільськогосподарської діяльності необхідно

враховувати, що визначальним у сфері правового забезпечення спеціальних

режимів оподаткування в ЄС є: по-перше, особливості надання статусу суб’єкту

малого підприємництва; по-друге, особливості результативності діяльності

малих підприємств, що дають право на застосування спеціального режиму

оподаткування в сільськогосподарській діяльності.

Щодо першого, то згідно європейського законодавства (Рекомендація

Комісії 96/280/ЄС «Про визначення малих та середніх підприємств» від 3

квітня 1996 року) малим підприємством є суб’єкт господарської діяльності: а)

на якому працює менше 50 осіб; б) річний оборот не перевищує 7 мільйонів

13

екю або сума бухгалтерського балансу не перевищує 5 мільйонів екю; в) які

відповідають критерію незалежності [1]. Незалежними вважаються

підприємства 25% і більше капіталу та права голосів яких не утримуються

підприємством або спільно багатьма підприємствами, які не відповідають

визначенню МСП або, відповідно до конкретного випадку визначенню малого

підприємства тощо.

Щодо другого, то в у главі 1 розділу ХІІ Директиви Ради 2006/112/ЄС

визначено правові засади застосування спеціальних схем для нарахування та

сплати ПДВ. В основу взято річний оборот. Так, відповідно до статті 287

держави-члени, що вступили до Співтовариства після 1 січня 1978 року,

можуть звільняти від податку платників податку, чий річний оборот не

перевищує еквіваленту в національній валюті встановлену суму. Наприклад,

Чеська Республіка – 35 000 євро; Естонія – 16 000 євро; Кіпр – 15 600 євро;

Латвія – 17 200 євро; Литва – 29 000 євро; Угорщина – 35 000 євро; Польща –

10 000 євро; Словенія – 25 000 євро; Словаччина – 35 000 євро [3].

У вітчизняному законодавстві існує протилежний підхід до зазначених

вище питань.

Право на застосування визначається не залежно від розміру суб’єкта

підприємницької діяльності. Так, відповідно до чинного податкового

законодавства суб’єкти господарської діяльності які відповідно до статті 180

Податкового кодексу України є платниками ПДВ здійснюють його сплату в

загальному чи спеціальному порядку.

Щодо застосування спеціального порядку оподаткування, то відповідно

до пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України резидент, який

провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового

господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті

209.6 статті 209, може обрати спеціальний режим оподаткування [12]. Зокрема,

сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є

постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг)

на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких

14

умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг

становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених

протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідна норма діє з урахуванням того, що:

а) для новоутвореного сільськогосподарського підприємства,

зареєстрованого як суб’єкт господарювання, який провадить господарську

діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага

сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного

окремого звітного податкового періоду;

б) з метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності

сільськогосподарського підприємства не включаються оподатковувані операції

з постачання основних фондів, що перебували у складі його основних фондів не

менше ніж 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі

операції не були постійними і не становили окремої підприємницької

діяльності.

Податковим кодексом України не встановлено взаємозалежність статусу

підприємства (мале, середнє, велике) та права на обрання спеціального режиму

оподаткування ПДВ.

Тобто, в межах чинного законодавства, застосування елементів

спеціального режиму ПДВ, що встановлено в ЄС, має дискусійний характер і

потребує належного осмислення та теоретичного обґрунтування. Оскільки, в

України в основу класифікації малих підприємств закладено річний дохід, а у

Європейському Союзі використано оборот або бухгалтерський баланс, при

цьому концептуальні пропозиції сформульовані не в межах чинного

господарського законодавства і передбачають використання як критерію

річного обороту або річної виручки.

15

Розділ 2. Напрями наближення вітчизняного законодавства в сфері

оподаткування акцизним податком до законодавства ЄС

2.1. Окремі аспекти адаптації законодавства в сфері оподаткування

акцизним податком

Доцільно зауважити, що основні підходи щодо регулювання

оподаткування підакцизних товарів і правила стягнення акцизного податку в

Україні відповідають положенням викладеним у Директивах ЄС. Однак, у

розділі V “Економічне та галузеве співробітництво” глави 4 сформовано

зобов’язання України наблизити законодавство до таких Директив: Директива

Ради 2008/118/ЄС від 16 грудня 2008 року про загальний режим акцизних

зборів, Директива Ради 92/83/ЄЕС про гармонізацію структур акцизних зборів

на алкоголь та алкогольні напої від 19 жовтня 1992 року, Директива Ради

2011/64/ЄС про структуру та ставки акцизного збору на тютюнові вироби

(кодифікація) від 21 червня 2011 року, Директива Ради 2003/96/ЄС про

реструктуризацію системи Співтовариства щодо оподаткування енергоносіїв та

електроенергії від 27 жовтня 2003 р

Для належного функціонування внутрішнього ринку визначальними є

положення Директиви Ради 2008/118/ЄС, що закріплює вимогу, щоб концепція

та умови виникнення податкових зобов’язань стали ідентичними в усіх

державах-членах. Також директива встановлює необхідність визначення

моменту, коли підакцизні товари вважаються реалізованими для споживання і

хто є платником акцизного збору. Тому, певні невідповідності вітчизняного

законодавства потребують дослідження та нормативного врегулювання.

Потрібно зазначити, що на шляху адаптації вітчизняного законодавства

до європейського необхідно гармонізувати класифікацію підакцизних товарів

та змінити термінологію для підакцизних товарів, що не відповідає

європейським нормам.

16

Необхідним є уникнення диспропорції в оподаткуванні вітчизняних і

імпортованих товарів. Суттєвим позитивним зрушенням буде заохочення

малого бізнесу – встановлення пільгових ставок для невеликих заводів, що

виробляють алкогольну продукцію, поступове наближення акцизних ставок до

європейського рівня, з метою зниження вживання підакцизних товарів. Зміна

підходу в оподаткуванні алкогольних напоїв: поступове збільшення ставок

акцизного податку для алкогольних напоїв з більшим вмістом спирту та

максимальне зниження податку для натуральних вин та пива з низькою

алкогольною міцністю. Встановлення рівного співвідношення між

специфічною ставкою та сумою адвалерної ставки акцизного податку на всі

сигарети, а також поступове збільшення акцизного податку на тютюнові

вироби.

Директива Ради № 2007/74/ЄС від 20.12.2007 року про звільнення від

податку на додану вартість і акцизного збору на товари, що ввозяться особами,

які подорожують з третіх країн, а саме, розділ 3 щодо кількісних обмежень. Ці

положення Директиви мають бути впроваджені протягом 3 років з дати

набрання чинності Угодою про асоціацію. Зараз вітчизняне податкове

законодавство, не зважаючи на схожий підхід до визначення алкогольних

напоїв та тютюнових виробів, а також кількісних обмежень безмитного

ввезення зазначених товарів, не відповідає положенням Директиви Ради №

2007/74/ЄС. Так перелік товарів, що звільняються від ПДВ і акцизу згідно з

положеннями директиви, ширший, а кількісні обмеження вищі, ніж норми

безмитного ввезення, викладені у Митному кодексі України. Також

відрізняється підхід до визначення кількісних обмежень безмитного ввезення

одночасно різних видів алкогольних напоїв або тютюнових виробів.

2.2. Напрями удосконалення правового регулювання дати

виникнення податкових зобов’язань

Ключовим елементом встановлення строків сплати акцизних зборів, як в

ЄС так і Україні є дата виникнення податкових зобов’язань. В Європейському

17

Союзі правові засади визначення моменту виникнення податкових зобов’язань

з акцизного збору встановлено Директивою Ради 2008/118/ЄС від 16 грудня

2008 року про загальний режим акцизних зборів (далі – Директива Ради

2008/118/ЄС) [5]. Згідно зі статтею 2 Директиви Ради 2008/118/ЄС підакцизні

товари підпадають під акцизний збір у момент:

a) їх виробництва, включаючи, видобування на території

Співтовариства;

b) їх імпорту на територію Співтовариства.

Більш детально це питання висвітлено у статті 7 вказаної Директиви, яка

датою виникнення акцизного збору визначає момент випуску підакцизної

продукції для споживання. Під випуском для споживання розуміються:

a) вихід підакцизних товарів, в тому числі неправомірний, з режиму

призупиненого оподаткування;

b) зберігання підакцизних товарів поза режимом призупиненого

оподаткування;

c) виробництво підакцизних товарів, в тому числі незаконне, поза

межами дії режиму призупиненого оподаткування;

d) імпорт підакцизних товарів, в тому числі незаконний, якщо такі

товари не були включені до режиму призупиненого оподаткування одразу після

їх імпорту [5].

Щодо українського законодавства, то дату виникнення податкових

зобов’язань визначено у статті 216 ПКУ. Відповідно до пункту 216.1 статті 216

ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань щодо підакцизних товарів,

вироблених на митній території України, є дата їх реалізації, крім випадків,

коли відповідно до статей 225 та 229 суб’єкт господарювання зобов’язаний

сплатити податок або подати податковий вексель, який є забезпеченням

виконання зобов’язання такого платника, контролюючому органу за своїм

місцезнаходженням до отримання з акцизного складу спирту етилового

неденатурованого, призначеного для переробки на алкогольні напої. Тобто

положення ПКУ не відповідають положенням Директиви Ради 2008/118/ЄС,

18

оскільки крім випадків отримання суб’єктом господарювання спирту етилового

неденатурованого, призначеного для переробки на алкогольні напої (крім

виноматеріалів та вермутів), датою виникнення акцизного податку щодо

підакцизних товарів, вироблених на митній території України, є дата їх

реалізації, а не дата виробництва. Враховуючи необхідність наближення норм

ПКУ до Директиви Ради 2008/118/ЄС слід окремо вивчити питання про

внесення змін до вітчизняного законодавства щодо встановлення дати

виникнення податкових зобов’язань при сплаті акцизного податку.

2.3. Напрями удосконалення правового регулювання бази

оподаткування акцизним податком

Європейська практика оподаткування пива базується на положеннях

Директиви Ради 92/83/ЄС про гармонізацію структур акцизних зборів на

алкоголь та алкогольні напої від 19 жовтня 1992 року (далі – Директива Ради

92/83/ЄС). Відповідно до вказаного нормативно-правового акту акцизний збір,

який стягується державами-членами на пиво, встановлюється по відношенню:

– кількості гектолітрів/градусів за шкалою Плато;

– кількості гектолітрів/градусів фактичної алкогольної міцності за

об’ємом кінцевого продукту.

Директива Ради 92/83/ЄС застосовується у взаємозв’язку з Директивою

Ради 92/84/ЄС про наближення акцизних зборів на спирт та алкогольні напої

від 19 жовтня 1992 року (далі – Директива Ради 92/84/ЄС), що встановлює

ставки на акцизний збір в залежності від міцності алкогольних напоїв. Так, у

пункті 2 статті 3 Директиви Ради 92/83/ЄС визначено, що при обрахуванні суми

податку на пиво згідно з вимогами Директиви 92/84/ЄЕС держави-члени

можуть не враховувати частки градуса Плато або градуса фактичної

алкогольної міцності за об’ємом. Крім того, держави-члени, які стягують

податок по кількості гектолітрів/градусів Плато, можуть поділяти пиво на

категорії, що містять не більше чотирьох градусів Плато на кожну категорію, і

19

нараховувати ту ж саму ставку податку на гектолітр на всі види пива, що

припадає на кожну категорію.

Незважаючи на тісний взаємозв’язок згаданих вище директив, Директива

Ради 92/84/ЄС не віднесена до переліку нормативно-правових актів ЄС, що

потребують наближення і в додатку 28 до Угоди про асоціацію між Україною

та ЄС відсутня.

Щодо вітчизняної практики встановлення бази оподаткування, то

відповідно пункту 214.4 статті 214 ПКУ у разі обчислення податку із

застосуванням специфічних ставок з вироблених на митній території України

або ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції)

базою оподаткування є їх величина, визначена в одиницях виміру ваги, об’єму,

кількості товару (продукції), об’єму циліндрів двигуна автомобіля або в інших

натуральних показниках.

Необхідність наближення українського податкового законодавства

передбачає уточнення положень вітчизняного законодавства, зокрема й з

питань визначення бази оподаткування акцизного податку на пиво. У цьому

контексті можна імплементувати європейські правові норми, визначивши

базою оподаткування на пиво – об’єм кінцевого продукту у гектолітрах з

концентрацію пива у градусах.

Слід зазначити, що питання зміни бази оподаткування для пива має

дискусійний характер і потребує додаткового вивчення. Специфіка цього

елементу правового механізму податку передбачає застосування специфічних

ставок.

Так, при оподаткуванні пива в ЄС встановлена ставка за геколітр 1 %

спирту в готовому продукті (пиві), а в Україні – за літр. При цьому міцність

пива за відповідними нормами українського законодавства не враховується.

Для прикладу, якщо середня міцність пива – 5%, то в ЄС мінімальна ставка

приблизно дорівнює 1,87*5=9,35 екю з гектолітра готового продукту, що на

23% більше ніж в Україні.

20

Крім того, необхідно враховувати, що відповідно до статті 4 Директиви

Ради 92/83/ЄС держави-члени можуть застосовувати менші ставки податку, які

диференціюються згідно з щорічним обсягом виробництва відповідних

пивоварних заводів, до пива, що варять незалежні малі пивоварні заводи у

таких межах:

– зменшені ставки не застосовуються до підприємств, що виробляють

більше 200000 гектолітрів пива на рік;

– зменшені ставки, які можуть бути нижчими за мінімальну ставку, не

можуть встановлюватися на рівні, нижчому ніж 50% від стандартної

національної ставки акцизного податку.

При цьому, пунктом 2 статті 4 цієї директиви визначено, що для цілей

застосування зниженої ставки існує термін «незалежний малий пивоварний

завод», що означає такий пивоварний завод, який є юридично та економічно

незалежним від будь-якого іншого пивоварного заводу, розташований на

території, що є фізично відокремленою від території будь-якого іншого

пивоварного заводу, та не є підприємством, що працює за ліцензією. Однак,

якщо два або більше пивоварних заводи співпрацюють, об’єднаний річний

обсяг продукції не перевищує 200000 гл, такі пивоварні заводи розглядаються

як єдиний незалежний пивоварний завод.

Отже, в разі ухвалення рішення про застосування нової бази

оподаткування щодо пива особливої актуальності набудуть питання

наближення вітчизняного податкового законодавства в контексті понятійно-

категоріального апарату (введення в господарське та податкове законодавство

поняття – «незалежний малий пивоварний завод»), узгодження елементів

правового механізму податку між собою (визначення бази та відповідних

ставок), опрацювання ключових напрямів наближення українського

законодавства до положень Директиви Ради 92/84/ЄС, що регламентує розміри

акцизних ставок, у тому числі й на пиво.

У контексті вищевикладеного перспективною є можливість втілення

європейських стандартів, що регулюють порядок визначення бази

21

оподаткування акцизів не лише на пиво, але й на спирт, вина й інші алкогольні

напої в українських податкових правовідносинах. Тобто – імплементація

положень статті 3 та статті 9 Директиві Ради 92/83/ЄС, відповідно до якої

акцизний збір на алкогольні напої, базується на кількості гектолітрів кінцевого

продукту.

2.4. Напрями удосконалення правового регулювання пільгового

оподаткування акцизним податком

Правові засади звільнення від оподаткування акцизним збором в ЄС

закріплені в Директиві Ради 92/83/ЄС. Так, пунктом 27.1 статті 27 Директиви

Ради 92/83/ЄС встановлено звільнення від акцизного збору на алкоголь та

алкогольні напої, зокрема:

a) якщо вони розповсюджуються у вигляді спирту, який є повністю

денатурованим згідно з вимогами будь-якої держави-члена, такі вимоги

повинні вчасно об’являтися та прийматися;

b) якщо такий спирт є денатурований згідно з вимогами будь-якої

держави-члена та використовується для виробництва будь-якого виробу, не

призначеного для людського споживання;

c) коли він використовується для виробництва оцту;

d) якщо він використовується для виробництва медикаментів;

e) якщо він використовується для виробництва ароматизаторів, які

використовуються для виготовлення харчових виробів та неалкогольних напоїв

з алкогольною міцністю не більше 1,2% об.;

f) якщо він використовується безпосередньо або як складовий продукт

напівфабрикатів для виробництва харчових виробів з наповненням або інших,

за умови, що у будь-якому разі вміст спирту не перевищує 8,5 гектолітрів

чистого спирту на 100 кг продуктів для виробництва шоколаду, та 5 літрів

чистого спирту на 100 кг продуктів для виробництва інших продуктів.

22

Згідно з цією директивою, денатурований спирт та алкогольні напої

можуть бути звільнені від оподаткування, якщо вони використовуються:

a) як зразки та проби, відібрані для аналізу, проведення необхідних

тестів харчової продукції або наукових цілей;

b) для наукових досліджень;

c) для медичних цілей у лікарнях та аптеках;

d) для виробничого процесу за умови, що кінцевий продукт не містить

спирту;

e) у виробництві складового продукту, що не підлягає сплаті акцизного

збору згідно з положеннями цієї Директиви.

В Україні, на відміну від європейського досвіду, етиловий денатурований

спирт не звільняється від оподаткування акцизним податком. Положення

чинного законодавства щодо реалізації етилового денатурованого спирту,

закріплюють основну та пільгову ставку оподаткування, в залежності від

напряму його використання. Основна ставка акцизного податку встановлюється

відповідно до підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПКУ, у якому

визначено ставки податку та перелік підакцизних товарів.

Так, спирт етиловий денатурований, будь-якої концентрації відноситься

до коду 2207, ставка податку становить 70,53 гривень за 1 літр 100-відсоткового

спирту. Крім того, відповідно до частини в) підпункту 229.1.1 пункту 229.1

статті 229 ПКУ акцизний податок справляється за пільговою ставкою 0 гривень

за 1 літр 100-відсоткового спирту із спирту етилового денатурованого (спирту

технічного), який реалізується суб’єктам господарювання з метою його

використання як сировини для виробництва продуктів органічного синтезу, що

не містять у своєму складі більш як 0,1 відсотка залишкового етанолу.

Таким чином основні підходи щодо оподаткування етилового

денатурованого спирту в Україні та Європейському союзі мають

невідповідності. Денатурований спирт за нормами ПКУ в деяких випадках

оподатковується за пільговими ставками, але не звільняється від оподаткування

акцизним податком, що не відповідає положенням Директиви Ради 92/83/ЄС.

23

Крім того, серед можливих напрямів наближення вітчизняного

податкового законодавства до законодавства ЄС можна виділити

запровадження положень щодо звільнення від акцизного збору вина, інших

негазованих та ігристих зброджених напоїв.

На відміну від українського законодавства, статті 6, 10, та 14 Директиви

Ради 92/83/ЄС визначають підстави звільнення від акцизного збору вина, інших

негазованих та ігристих зброджених напоїв, виготовлених приватною особою

та спожитих цим виробником, членами його сім’ї або його гостями за умови,

що не мав місця продаж.

З огляду на викладене, в порядку виконання зобов’язання України щодо

наближення власного податкового законодавства та гармонізації з країнами ЄС

до пункту 213.2 статті 213 ПКУ можна включити положення щодо звільнення

від акцизного податку вина, інших негазованих та ігристих зброджених напоїв,

виготовлених приватною особою та спожитих цим виробником, членами його

сім’ї або його гостями за умови не здійснення операцій продажу.

В Європейському Союзі до оподаткування денатурованого обробленого

тютюну, що не споживається людиною, застосовується пільгове оподаткування.

Аналіз норм Директиви Ради 2011/64/ЄС по структурі та ставкам акцизного

податку, що застосовуються до обробленого тютюну (кодифіковану) від

21.06.2011 року [7] дозволяє визначити ряд пільг. Відповідно до статті 17

Директиви звільняється від сплати акцизного податку:

– денатурований оброблений тютюн, що використовується в

промислових цілях або для садівництва;

– оброблений тютюн, що знищується під адміністративним наглядом;

– оброблений тютюн, призначений виключно для наукових дослідів та

випробувань, пов’язаних з визначенням якості продукту;

– оброблений тютюн, який проходить переробку виробником.

В Україні перелік операцій з підакцизними товарами, які звільняються від

оподаткування встановлено пунктом 213.3 статті 213 ПКУ, однак

денатурований оброблений тютюн до зазначеного переліку не входить. З метою

24

гармонізації акцизного податку з Директивами ЄС, виконуючи умови

підписаної угоди про асоціацію між Україною та Європейським союзом

необхідно внести зміни до Податкового кодексу у частині звільнення

денатурованого обробленого тютюну від акцизного податку.

2.5. Правове регулювання оподаткування акцизним податком

товарів, які імпортуються особами, що прибувають з третіх країн

У Європейському Союзі питання оподаткування акцизним податком

товарів, які імпортуються особами, що прибувають з третіх країн регулюється

положеннями Директиви Ради 2007/74/ЄС від 20.12.2007 щодо звільнення від

ПДВ та акцизних зборів на товари, які імпортуються особами, які прибувають з

третіх країн [4].

Необхідно зазначити, що в цілому положення ПКУ відповідають змісту

зазначеної директиви, за винятком деяких невідповідностей у цій сфері.

Наприклад, Стаття 8 Директиви Ради 2007/74/ЄС містить перелік підакцизної

продукції, що звільняється від ПДВ та акцизного збору, зокрема пункт 1 статті

8 визначає, що держави-члени звільняють від акцизу імпорт наступних типів

тютюнових виробів, що підлягають наступним кількісним обмеженням:

а. 200 сигарет або 40 сигарет;

б. 100 сигарил або 20 сигарил;

в. 50 сигар або 10 сигар;

г. 250 грамів тютюну або 50 грамів тютюну.

Передбачається також ввезення зазначеної продукції у комбінації, що не

перевищує повного звільнення від будь-кого виду тютюнових виробів.

Наприклад: 100 сигарет (50%) + 50 сигарил (50%) = 100% повне звільнення

(максимальне).

У вітчизняному законодавстві відповідні аспекти імпорту тютюнових

виробів закріплені у статті 376 Митного кодексу України, що регулює ввезення

на митну територію України громадянами алкогольних напоїв та тютюнових

виробів. Пункт 376.2 статті 376 Митного кодексу України дозволяє громадянам,

25

які досягли 18-річного віку, ввозити алкогольні напої та тютюнові вироби на

митну територію України в ручній поклажі або супроводжуваному багажі без

сплати митних платежів та без письмового декларування у таких кількостях із

розрахунку на одну особу: 200 сигарет або 50 сигар чи 250 грамів тютюну, або

ці вироби в наборі загальною вагою, що не перевищує 250 грамів. У порівнянні

з Директивою 2007/74/ЄС в Україні менша норма безмитного ввезення для

деяких видів тютюнових виробів. Так, у статті не винесено окремим пунктом

сигарили. Враховуючи, що сигарили – це різновид сигар, робимо висновок, що

ввозити на митну територію України без сплати митних платежів дозволяється

50 сигарил. Більш суттєві розбіжності стосуються кількісних обмежень для

звільнення від податків при перевезенні комбінації тютюну та тютюнових

виробів. Директива встановлює та визначає сигарили, як сигари максимальною

вагою 3 грами кожен. Тобто 100 сигарил, як передбачено у пункті 8.1. статті 8

Директиви Ради 2007/74/ЄС матимуть максимальну вагу 300 грамів, не

враховуючи можливу максимальну вагу сигар, що не відповідає 250 грамам

тютюну або комбінації тютюну та/або тютюнових виробів. Формула

розрахунку кількісних обмежень при ввезенні комбінації тютюнових виробів є

більш лояльною та легкою у користуванні подорожуючими. По-перше: не

потребує зважування, тому що на упаковці тютюну вказано його вагу, а на

сигарах не вказується. По-друге: перевезення тютюнових виробів у комбінації

визначаючи кожен з пунктів кількісного обмеження за 100% є більш легким для

розрахунку особою, яка планує перетин кордону. Загальний об’єм кількісних

обмежень при цьому при додаванні не повинен перевищувати 100 %, тому

пропонуємо внести деякі зміни у Митний кодекс України та розширити перелік

тютюнової продукції, що ввозиться на митну територію України в ручній

поклажі або супроводжуваному багажі без сплати митних платежів, а також

змінити формулу розрахунку тютюнових виробів, що ввозяться у комбінації.

26

Висновки

У результаті проведеного дослідження авторський колектив дійшов таких

висновків:

1. Щодо об’єкту оподаткування ПДВ – необхідним є дослідження

економічних аспектів обґрунтування звільнення від оподаткування ПДВ

операцій з перевезення пасажирів міським пасажирським транспортом (крім

таксі), тарифи на які регулюються в установленому законом порядку.

У випадку, якщо науково доведеною буде необґрунтованість звільнення від

такого виду операцій від оподаткування ПДВ, необхідно виключити підпункт

197.1.8 пункту 197.1 статті 197 з Податкового кодексу України, при цьому

запровадити знижені ставки ПДВ.

2. Щодо юридичної конструкції статті 185 необхідно:

– спростити формулювання частин а) та б) пункту 185.1 статті 185

Податкового кодексу України (далі – ПКУ);

– доповнити статтю 185 ПКУ пунктом 185.2 в редакції, що є наслідком

спрощення пункту 185.1;

– доповнити статтю 185 ПКУ пунктом 185.3 в редакції, що є наслідком

спрощення пункту 185.1.

3. У статті 197 закріпити правовий припис, що передбачає звільнення від

оподаткування операцій з постачання товарів у якості зразків, які

використовуються для потреб ведення підприємницької діяльності або

подарунків невеликої вартості

4. Щодо бази оподаткування ПДВ необхідним є:

а) зміна редакції пункту 188.1 статті 188 ПКУ, в контексті доповнення

перелік витрат, що впливають на збільшення договірної ціни, а отже й бази

оподаткування, а також які не впливають на збільшення договірної ціни

(знижки з ціни у вигляді дисконту тощо). Вказані пропозиції пов’язані з

врахуванням в вітчизняному законодавстві положень статей 78 та 79 глави 2

27

Директиви Ради ЄС № 2006/112/ЄС від 28.11.2006 року про спільну систему

податку на додану вартість.

б) внесення змін до абзацу 10 пункту 189.3 статті 189 ПКУ з метою

розширення критеріїв, які дають змогу класифікувати транспортний засіб як

новий. Зокрема, врахувати крім критерію «пробіг» (виражається в кілометрах

для механічних (наземних) транспортних засобів та годинах для літальних

апаратів та суден), критерій «період часу, що минув від дати введення в

експлуатацію».

5. Потребують окремого осмислення доктринальні ідеї реформування

правових засад застосування спеціального режиму оподаткування ПДВ, у тому

числі для суб’єктами сільськогосподарської діяльності. Зокрема, це

необхідність перегляду положень Господарського кодексу України в контексті

використання нового підходу в класифікації підприємств (малі, середні, великі),

що повинен відповідати главі 1 та главі 2 розділу VII Директиві Ради ЄС №

2006/112/ЄС та Рекомендаціям Комісії 96/280/ЄС «Про визначення малих та

середніх підприємств» від 3 квітня 1996 року (використання для цілей

оподаткування не розміру річного доходу підприємства або виручки, як

запропоновано в Концепції реформування податкової системи, а річного

обороту; визначення розміру річного обороту).

7. Необхідно удосконалити процедуру визначення дати виникнення

податкових зобов’язань з акцизного податку, шляхом зміни редакції пункту

216.1. статті 216 ПКУ, з урахуванням того, що датою виникнення податкових

зобов’язань щодо підакцизних товарів, вироблених на митній території

України, є дата:

– виходу підакцизних товарів, в тому числі неправомірного, з акцизного

складу;

– переміщення для зберігання підакцизних товарів поза акцизним

складом;

– виробництва підакцизних товарів, в тому числі незаконне, поза

межами акцизного складу.

28

8. При визначенні бази оподаткування спирту, вина, пива й інших

алкогольних напоїв в Україні, пропонується використовувати основну об’ємну

мірну величину виноробства – гектолітр. При цьому, запровадження гектолітра

у якості бази оподаткування, пов’язане з розробкою нової системи податкових

ставок для акцизного податку, що повинна базуватись на положеннях

Директиви Ради 92/83/ЄС та Директиви Ради 92/84/ЄС.

9. В контексті зміни бази оподаткування та ставок акцизного податку

щодо оподаткування спирту, вина, пива й інших алкогольних напоїв, необхідно

ввести в українське податкове законодавство поняття «незалежний малий

пивоварний завод», під яким пропонується розуміти суб’єкта господарювання

будь-якої форми власності, що є юридично і економічно незалежним від будь-

якого іншого пивоварного заводу, розташований на території, що є фізично

відокремленою від території будь-якого іншого пивоварного заводу, а річний

обсяг продукції не перевищує 200 000 гл (20 000 000 літрів) та не є

підприємством, що працює за ліцензією.

10. Необхідно встановити звільнення від акцизного податку на

денатурований спирт. Для реалізації такого нововведення необхідно виключити

з переліку товарів, що оподатковуються за ставкою 70,53 гривень за 1 літр 100-

відсоткового спирту денатурований етиловий спирт, що відноситься до коду

2207. А також виключити частину в) підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229

ПКУ, що стосується встановлення пільгової ставки на денатурований етиловий

спирт. Та встановити звільнення від акцизного податку шляхом внесення змін

до статті 213 ПК України. Пункт 213.3 статті 213 ПКУ операції з підакцизними

товарами, які звільняються від оподаткування доповнити підпунктами в

редакції:

«213.3.12. реалізація на митній території України алкоголю та

алкогольних напоїв, якщо вони розповсюджуються у вигляді спирту, який є

повністю денатурованим згідно з вимогами законодавства України.

213.3.13 реалізація на митній території України спирту, якщо такий спирт

є денатурований згідно з вимогами будь-якої держави-члена та

29

використовується для виробництва будь-якого виробу, не призначеного для

людського споживання;

213.3.14. реалізація на митній території України алкоголю та алкогольних

напоїв, якщо він використовується для виробництва оцту, що підпадає під

товарний код CN 2209.

213.3.15. реалізація на митній території України спирту, який

використовується для виробництва ароматизаторів, які використовуються для

виготовлення харчових виробів та неалкогольних напоїв з алкогольною

міцністю не більше 1,2% об.;

213.3.16. реалізація на митній території України спирту, який

використовується безпосередньо або як складовий продукт напівфабрикатів для

виробництва харчових виробів з наповненням або інших, за умови, що у будь-

якому разі вміст спирту не перевищує 8,5 гектолітрів чистого спирту на 100 кг

продуктів для виробництва шоколаду, та 5 літрів чистого спирту на 100 кг

продуктів для виробництва інших продуктів».

11. Пропонується, щодо пільгового оподаткування, доповнити пункт

213.2 статті 213 ПКУ підпунктом 213.2.8 в редакції: «звільнення від акцизного

податку виготовлення вина, інших негазованих та ігристих зброджених напоїв,

які виготовленні приватною особою та спожиті цим виробником, членами його

сім’ї або його гостями за умови, що продаж не мав місця».

12. Доцільно врахувати європейський підхід в оподаткуванні

денатурованого обробленого тютюну, зокрема звільнивши його від

оподаткування акцизним податком. Для цього пропонується внести зміни до

статті 213 ПК України. Підпункт 213.3 статті 213 ПКУ операції з підакцизними

товарами, які звільняються від оподаткування доповнити підпунктом в

редакції:

«213.3.17 звільняються від сплати акцизного податку операції з:

денатурованим обробленим тютюном, що використовується в

промислових цілях або для садівництва;

обробленим тютюном, який проходить переробку виробником».

30

13. Для усунення розбіжностей у пільговому оподаткуванні товарів, які

імпортуються особами, що прибувають з третіх країн та адаптації положень

Директиви Ради 2007/74/ЄС необхідно розширити перелік тютюнової

продукції, що ввозиться на митну територію України в ручній поклажі або

супроводжуваному багажі без сплати митних платежів, а також змінити

формулу розрахунку тютюнових виробів, що ввозяться у комбінації. Щодо

формули, то пропонується проводити розрахунок: на одну особу – 200 сигарет,

100 сигарил або 50 сигар або ці вироби в наборі. При цьому комбінація видів

тютюнових виробів не повинна перевищувати повного звільнення від будь-кого

виду тютюнових виробів. Наприклад: 100 сигарет (50%) + 50 сигарил (50%) =

100% (максимальне звільнення).

31

Список використаних джерел

1. Commission Recommendation 96/280/EC of 3 April 1996 concerning the

definition of small and medium-sized enterprises [Електронний ресурс]. – Режим

доступу з : http://eur-lex.europa.eu.

2. Council Directive 2003/96/EC of 27 October 2003 restructuring the

Community framework for the taxation of energy products and electricity // Official

Journal. – № L 283. – 2003. – P. 51–70.

3. Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common

system of value added tax [Електронний ресурс]. – Режим доступу з : http://eur-

lex.europa.eu.

4. Council Directive 2007/74/EC on the exemption from value added tax and

excise duty of goods imported by persons travelling from third countries (OJ L 346,

29.12.2007, pp. 6–12)

5. Council Directive 2008/118/EC of 16 December 2008 concerning the

general arrangements for excise duty and repealing Directive 92/12/EEC // Official

Journal. – 2009. – № L 9. – P. 12–30.

6. Council Directive 2008/118/EC of 16 December 2008 concerning the

general arrangements for excise duty and repealing Directive 92/12/EEC // Official

Journal. – 2009. – № L 9. – P. 12–30.

7. Council Directive 2011/64/EU of 21 June 2011 on the structure and rates of

excise duty applied to manufactured tobacco (codification) // Official Journal. – 2009.

– № L 176. – P. 24–36.

8. Council Directive 92/83/EEC of 19 October 1992 on the harmonization of

the structures of excise duties on alcohol and alcoholic beverages // Official Journal.

– № L 316. – 1992. – P. 21–27,

32

9. Judgment of the Court of 17 October 1989. Ufficio distrettuale delle

imposte dirette di Fiorenzuola d'Arda and others v Comune di Carpaneto Piacentino

and others. Joined cases 231/87 and 129/88. European Court Reports 1989 -03233

10. Бутенко А. І. Проблеми узгодження інтересів підприємств харчової

промисловості і органів влади у сфері оподаткування / А. І. Бутенко, Г. В.

Карпінська, Н. І. Носова // Економіка харчової промисловості. – 2011. –№ 2. –

С. 15–23., с. 22.

11. Жукевич О. М. Проблеми застосування акцизного збору в Україні:

матеріали науково-практичної конференції [«Проблеми розвитку фінансової

системи України в умовах глобалізації»], (25–28 березня 2009 р.). –

Сімферополь: Таврійський національний університет ім. В. І. Вернадського,

2009. – С. 49–50., с. 50.

12. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI [Електронний

ресурс]. – Режим доступу з : http://sfs.gov.ua/nk.

13. Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового,

коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів: Закон

України від 19 грудня 1992 року № 481/95-BP // Відомості Верховної Ради

України. – 1995. – № 46. – Ст. 345.

14. Про загальнодержавну програму адаптації законодавства України до

законодавства Європейського Союзу : Закон України від 18.03.04 № 1629 – ІV.

15. Сорокіна С. В. Державне регулювання виноробства і формування

прибутку /С. В. Сорокіна // Вісник СевДТУ: Економіка і фінанси: зб. наук. пр. –

Севастополь: Вид-во СевНТУ, 2008. – Вип. 92 – С. 175–177. , с. 176.